A-520/2007 - 2009-09-29 - Impôts indirects - Mehrwertsteuer; Vorsteuerkürzung (Art. 38 Abs. 8 MWSTG)

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Abteilung I
A-520/2007
{T 0/2}

Urteil vom 29. September 2009

Besetzung
Richter Thomas Stadelmann (Vorsitz), Pascal Mollard, André Moser,
Gerichtsschreiber Keita Mutombo.

Parteien
Staat A._______,
vertreten durch das Departement für ...,
Beschwerdeführer,

gegen

Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV),
Hauptabteilung Mehrwertsteuer, Schwarztorstrasse 50, 3003 Bern,
Vorinstanz.

Gegenstand
Mehrwertsteuer; Vorsteuerkürzung (Art. 38 Abs. 8 MWSTG).

Sachverhalt:

A.
A.a Die Stadtgemeinde B._______ reichte bei der Eidgenössischen Steuerverwaltung (ESTV) mit Schreiben vom 19./26. Juli 2001 ein Gesuch zur Option für die Versteuerung ausgenommener Umsätze ein. Das Gesuch betraf Mietumsätze aus der Vermietung des Contact Centers an die P._______ (P._______). Mit Schreiben vom 17. September 2001 übermittelte die Stadtgemeinde B._______ der Verwaltung zudem den ausgefüllten Fragebogen zur Abklärung der Mehrwertsteuerpflicht. Am 16. Januar 2002 bewilligte die ESTV der Stadtgemeinde B._______ die Option für die beantragte Liegenschaft rückwirkend ab 1. August 2001. Gleichzeitig trug sie diese gestützt auf den besagten Fragebogen (ebenfalls) per 1. August 2001 als Steuerpflichtige im Sinn von Art. 21 in Verbindung mit Art. 26 Abs. 1 Bst. b und Art. 27 Abs. 1 des Mehrwertsteuergesetzes vom 2. September 1999 (MWSTG, SR 641.20) unter der Nr. ...41 im Register für Mehrwertsteuerpflichtige ein.
A.b Am 13. November 2003 ersuchten die Stadtgemeinde B._______ und der Kanton A._______ um Zustellung eines Fragebogens zwecks Anmeldung als Mehrwertsteuerpflichtige für Umsätze aus der Vermietung von Liegenschaften. Zur Begründung gaben sie an, per 1. Oktober 2003 die Tätigkeit der Stadtgemeinde B._______ (MWST-Nr. ...41) zu übernehmen (vgl. act. 9). Die ESTV bewilligte nach eigenen Angaben am 5. Dezember 2003 das von der einfachen Gesellschaft Stadtgemeinde B._______ und Kanton A._______ (zusammen mit dem ausgefüllten Fragebogen) eingereichte Gesuch für die Versteuerung ausgenommener Umsätze (Immobilien). Gleichzeitig trug sie diese mit Wirkung per 1. Oktober 2003 unter der (neuen) MWST-Nr. ...26 in das Register der Steuerpflichtigen ein. Die Stadtgemeinde B._______ wurde infolgedessen per 31. Dezember 2003 als Steuerpflichtige gelöscht.

B.
Am 18. Juni 2004 führte die ESTV bei der einfachen Gesellschaft Stadtgemeinde B._______ und Kanton A._______ eine "punktuelle Kontrolle" gemäss Art. 62 MWSTG durch. Aufgrund dieser Kontrolle forderte sie von dieser mit Ergänzungsabrechnung (EA) Nr. ... vom 10. September 2004 für die Steuerperioden 3. Quartal 2001 bis 1. Quartal 2004 (Zeit vom 1. Juli 2001 bis 31. März 2004) Fr. 200'857.-- Mehrwertsteuer zuzüglich Verzugszins zu 5% seit 30. April 2003 nach.

C.
Mit dem als "Einsprache" bezeichneten Schreiben vom 6. Oktober 2004 bestritt die Stadtgemeinde B._______ diese Nachforderung. Daraufhin bestätigte die ESTV ihre Forderung von Fr. 200'857.-- (samt Verzugszinsen) mit formellem Entscheid vom 26. Januar 2005. Obwohl die Nachforderung bisher nur von Seiten der Stadtgemeinde B._______ angefochten worden war, erliess die ESTV ihren Entscheid gegen die einfache Gesellschaft und somit auch gegen den Kanton A._______ (s. act. 17). Sie begründete ihre Nachforderung mit der Kürzung der geltend gemachten Vorsteuern infolge der vom Kanton A._______ sowie vom Bund für die Finanzierung der Umbauarbeiten erhaltenen zinslosen Darlehen sowie der vom Kanton A._______ für die Herabsetzung des Mietpreises zugesprochenen Subventionen.

D.
Gegen diesen Entscheid erhoben der Kanton A._______ am 18. Februar 2005 und die Stadtgemeinde B._______ am 24. Februar 2005 je separat Einsprache mit den übereinstimmenden Begehren, den besagten Entscheid aufzuheben. Der Kanton A._______ beantragt zudem, es sei festzustellen, dass er bis zum 1. Oktober 2003 für die Vermietung des "X._______-Gebäudes" in B._______ nicht mehrwertsteuerpflichtig gewesen sei. Dies zumal er für den Zeitraum vom 1. August 2001 bis 1. Oktober 2003 nicht für die freiwillige Versteuerung optiert habe. Die Stadtgemeinde B._______ begründete ihren Antrag damit, dass es sich bei den vom Bund und vom Kanton gewährten Darlehen nicht um eine Subventionierung handle.
Mit Einspracheentscheid vom 4. Dezember 2006 wurden die beiden vorgenannten Einsprachen abgewiesen. Darüber hinaus wurde festgestellt, dass die einfache Gesellschaft Stadtgemeinde B._______ und Kanton A._______ der ESTV für das 3. Quartal 2001 bis 1. Quartal 2004 zu Recht Fr. 200'857.-- Mehrwertsteuern zuzüglich Verzugszins zu 5% seit 30. April 2003 bezahlt habe.
E. Gegen diesen Einspracheentscheid erhob (nunmehr einzig) der Kanton A._______ (Beschwerdeführer) am 18. Januar 2007 Beschwerde bei der Eidgenössischen Steuerrekurskommission (SRK). Dabei beantragte er, der angefochtene Entscheid sei in Gutheissung der Beschwerde aufzuheben. Es sei zudem festzustellen, dass er bis zum 1. Oktober 2003 für die Vermietung des "X._______-Gebäudes" in B._______ nicht mehrwertsteuerpflichtig sei und keine Steuern schulde.
Das Bundesverwaltungsgericht, welches per Anfang 2007 an die Stelle der SRK getreten war, bestätigte am 25. Januar 2007 den Eingang der Beschwerde.

F.
Innerhalb der Vernehmlassungsfrist kam die ESTV mit dem wiedererwägungsweise erlassenen Entscheid vom 16. April 2007 auf ihren Einspracheentscheid vom 4. Dezember 2006 zurück. Dabei hielt sie (in neuerlicher Abweisung der Einsprachen) am (ursprünglichen) Erkenntnis vollumfänglich fest. Zur Begründung wies die ESTV darauf hin, dass der Kanton A._______ und die Stadtgemeinde B._______ gemeinsam den Mietvertrag mit der X._______ Immobilien AG und den Untermietvertrag mit den P._______ abgeschlossen hätten. Damit seien diese gegen aussen - in Ermangelung einer anderen Gesellschaftsform - als einfache Gesellschaft aufgetreten. Als einfache Gesellschaft hätten sie bei der ESTV für die Versteuerung ihrer Umsätze (mit der Möglichkeit des Vorsteuerabzugsrechts auf ihren Aufwendungen) gemeinsam zu optieren. Eine Aufteilung der zugemieteten und weitervermieteten Räumlichkeiten und der damit verbundenen Umsätze und Vorumsätze zwischen den Gesellschaftern gebe es nicht. Die Einreichung eines Gesuchs zur Option der von der Steuer ausgenommenen Mietumsätze liege zweifelsohne im Bereich der normalen Geschäftsführung. Insofern müsse sich der Kanton A._______ das durch die Stadtgemeinde B._______ eingereichte und (allein) unterzeichnete Optionsgesuch entgegenhalten lassen. Weil die Stadtgemeinde B._______ zinslose Darlehen vom Kanton A._______ und vom Bund sowie vom Ersteren zudem Subventionen erhalten habe, sei gestützt auf Art. 38 Abs. 8 MWSTG eine verhältnismässige Kürzung des Vorsteuerabzugs vorzunehmen. Abweichend vom ursprünglichen Entscheid stellte die ESTV neu (einzig) fest, dass die Übertragung der Liegenschaft nicht im Meldeverfahren stattgefunden habe.

G.
Mit Stellungnahme vom 18. Mai 2007 teilte der Beschwerdeführer mit, dass er ungeachtet des besagten Wiedererwägungsentscheids an seiner Beschwerde und damit auch an den gestellten Begehren (oben Bst. E) festhalte. Zur Begründung wies der Beschwerdeführer namentlich nochmals darauf hin, dass er im Gegensatz zur Stadtgemeinde B._______ nicht bereits ab dem 1. August 2001 für die Vermietung des X._______-Gebäudes optiert habe. Ebensowenig sei er bereits damals im Register der Mehrwertsteuerpflichtigen eingetragen worden, sondern erst nach dem Kauf der Liegenschaft per 1. Oktober 2003. Erst zu diesem Zeitpunkt sei er zusammen mit der Stadtgemeinde B._______ unter der neuen MWST-Nr. ...26 registriert worden. Er und die Stadtgemeinde B._______ könnten deshalb und aufgrund der fehlenden Vertretungsbefugnis der Letzteren auch nicht als ein einziges Steuersubjekt betrachtet werden. Eine Kürzung des Vorsteuerabzugs dürfe zudem allenfalls nur bei der Stadtgemeinde B._______ - nicht jedoch bei ihm - vorgenommen werden. Dies weil die "Subventionen" (Darlehen und Kostenbeiträge für die Herabsetzung des Mietpreises) ausschliesslich der Stadtgemeinde B._______ ausgerichtet worden seien.

H.
In ihrer Vernehmlassung vom 12. Juli 2007 beantragte die ESTV die kostenpflichtige Abweisung der Beschwerde und bekräftigte zur Begründung nochmals ihre bereits im Wiedererwägungsentscheid vorgebrachten Argumente (vgl. oben Bst. F).
Auf die Begründungen in den Eingaben der Parteien wird - soweit entscheidwesentlich - im Rahmen der nachfolgenden Erwägungen eingegangen.

Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:

1.
Bis zum 31. Dezember 2006 unterlagen Einspracheentscheide der ESTV der Beschwerde an die SRK. Das Bundesverwaltungsgericht übernimmt, sofern es zuständig ist, die Ende 2006 bei der SRK hängigen Rechtsmittel. Die Beurteilung erfolgt nach neuem Verfahrensrecht (Art. 53 Abs. 2 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsgericht [Verwaltungsgerichtsgesetz, VGG, SR 173.32]). Soweit das VGG nichts anderes bestimmt, richtet sich gemäss Art. 37 VGG das Verfahren nach dem Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (VwVG, SR 172.021). Das Bundesverwaltungsgericht ist zur Behandlung der Beschwerde sachlich wie funktionell zuständig (Art. 31 und 33 Bst. d VGG). Auf die form- und fristgerecht eingereichte Beschwerde ist einzutreten.

2.
2.1 Der Mehrwertsteuer im Inland unterliegen die entgeltliche Lieferung von Gegenständen, die entgeltlich erbrachten Dienstleistungen, der Eigenverbrauch sowie der entgeltliche Bezug von Dienstleistungen aus dem Ausland, sofern sie nicht ausdrücklich von der Besteuerung ausgenommen oder befreit sind (Steuerobjekt; Art. 5 MWSTG, Art. 18 und 19 MWSTG). Eine Lieferung liegt u.a. vor, wenn ein Gegenstand zum Gebrauch oder zur Nutzung (z.B. Vermietung und Verpachtung, vgl. Art. 253 ff . des Obligationenrechts vom 30. März 1911 [OR, SR 220]) überlassen wird (Art. 6 Abs. 2 Bst. b MWSTG).
2.1.1 Die aus der Überlassung von Grundstücken und Grundstücksteilen zum Gebrauch oder zur Nutzung erzielten Umsätze sind grundsätzlich von der Steuer ausgenommen (Art. 18 Ziff. 21 Satz 1 MWSTG). Eine Grundstücksvermietung im Sinne der Steuerausnahme liegt vor, wenn der Vermieter dem Mieter ein Gebäude oder einen Gebäudeteil (Wohnung oder Stockwerk) zum Gebrauch überlässt.
2.1.2 Zur Wahrung der Wettbewerbsneutralität oder zur Vereinfachung der Steuererhebung kann die ESTV unter bestimmten Voraussetzungen und auf schriftliches Gesuch hin die Option für die Versteuerung bestimmter von der Mehrwertsteuer ausgenommener, im Inland erbrachter Leistungen bewilligen (Art. 26 Abs. 1 MWSTG; so genannte Option für die objektive Steuerpflicht). Gemäss Verwaltungspraxis ist die Option insbesondere für Umsätze aus der (entgeltlichen) Überlassung von Grundstücken und Grundstücksteilen zum Gebrauch oder zur Nutzung nur dann möglich, wenn der Leistungsempfänger im Register der Steuerpflichtigen eingetragen ist und die Leistungen für einen geschäftlich begründeten Zweck, d.h. namentlich zur Erzielung von steuerbaren Leistungen, bezieht. Dabei muss die Option für jedes einzelne Objekt mit dem entsprechenden, vollständig ausgefüllten und unterschriebenen Formular (Form. Nr. 760 für Immobilien) beantragt werden (Wegleitung 2001 zur Mehrwertsteuer der ESTV, Rz. 694, 696 und 699).
2.1.3 Mehrwertsteuerpflichtig ist, wer eine mit der Erzielung von Einnahmen verbundene gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbständig ausübt, auch wenn die Gewinnabsicht fehlt, sofern seine Lieferung, seine Dienstleistung und sein Eigenverbrauch im Inland jährlich gesamthaft Fr. 75'000.-- übersteigen (Art. 21 Abs. 1 MWSTG). Steuerpflichtig sind namentlich natürliche Personen, Personengesellschaften, juristische Personen des privaten und öffentlichen Rechts, unselbständige öffentliche Anstalten sowie Personengesamtheiten ohne Rechtsfähigkeit, die unter gemeinsamer Firma Umsätze tätigen (Art. 21 Abs. 2 MWSTG). Zu Letzteren zählt insbesondere auch die einfache Gesellschaft. Die entscheidenden Kriterien sind dabei lediglich das Tätigen von Umsätzen unter gemeinsamer Firma und die Beteiligung mehrerer Personen. Mithin kommt es also (in Bezug auf die Mehrwertsteuerpflicht) nicht auf die zivilrechtliche Rechtsform, sondern allein auf den Marktauftritt eines am Wirtschaftsverkehr teilnehmenden Gebildes an (vgl. GERHARD SCHAFROTH/DOMINIK ROMANG, mwst.com, Kommentar zum Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, Basel 2000, N 16 zu Art. 21 MWSTG; vgl. auch Urteil des Bundesgerichts 2A.269/2006 vom 20. Juni 2008 E. 3.2 mit weiteren Hinweisen auf die Lehre).

2.2 Unter der einfachen Gesellschaft ist die vertragsmässige Verbindung von zwei oder mehreren Personen zur Erreichung eines gemeinsamen Zweckes mit gemeinsamen Kräften oder Mitteln zu verstehen (Art. 530 Abs. 1 OR). Dies bedeutet und bewirkt insbesondere Folgendes:
2.2.1 Die einfache Gesellschaft ist eine vertragliche Verbindung, die formfrei und selbst durch konkludentes Verhalten der Beteiligten eingegangen werden kann (BGE 124 III 363 E. II/2a; 108 II 204 E. 4, je mit Hinweisen). Sie ist Grund- und Subsidiärform der Gesellschaftstypen. Gegenstand der Einigung ist ausschliesslich die gemeinsame Zweckverfolgung und die Tatsache der Beitragspflicht (vgl. LUKAS HANDSCHIN, in: Heinrich Honsell/Nedim Peter Vogt/Rolf Watter [Hrsg.], Basler Kommentar zum schweizerischen Privatrecht, Obligationenrecht II, 2. Aufl., Basel etc. 2002 [nachstehend: BK OR], N 1 und 2 zu Art. 530 OR, auch zum Folgenden). Eine bewusste Gesellschaftsbildung ist nicht erforderlich: Die einfache Gesellschaft kann also auch entstehen, ohne dass sich die Beteiligten bewusst mit dem Willen zusammenschliessen, eine einfache Gesellschaft zu bilden und sich den daraus resultierenden Normen zu unterwerfen. In vielen Fällen nehmen die Beteiligten die Bildung der einfachen Gesellschaft nicht wahr (vgl. BGE 124 III 363 E. II/2a, 116 II 707 E. 2a).
2.2.2 Gemäss Art. 535 Abs. 1 OR steht die Geschäftsführung allen Gesellschaftern zu, soweit sie nicht durch Vertrag oder Beschluss einem oder mehreren Gesellschaftern oder Dritten ausschliesslich übertragen ist. Steht die Geschäftsführung entweder allen oder mehreren Gesellschaftern zu, so kann jeder von ihnen ohne Mitwirkung der übrigen handeln, wobei jeder andere zur Geschäftsführung befugte Gesellschafter das Recht hat, durch seinen Widerspruch die Handlung zu verhindern, bevor sie vollendet ist (Art. 535 Abs. 2 OR).
2.2.3 Mit der Zuweisung der Geschäftsführungsbefugnis an Gesellschafter oder Dritte ist indes zur Vertretungsbefugnis nach aussen nichts festgestellt; diese folgt der Regelung in Art. 543 OR (vgl. HANDSCHIN, a.a.O., N 4 zu Art. 535 OR) bzw. den Regeln über die direkten Stellvertretung (vgl. Art. 11 Abs. 1 und 2 MWSTG):
2.2.3.1 Handelt ein Gesellschafter im eigenen Namen, begründet sein Handeln keine unmittelbare Wirkung für die übrigen Gesellschafter, auch wenn er für Rechnung der Gesellschaft tätig wird; vielmehr wird er allein dem Dritten gegenüber berechtigt und verpflichtet (vgl. Art. 543 Abs. 1 OR). Gleiches gilt beim Vorliegen einer stillen Gesellschaft, bei welcher der stille Gesellschafter nach aussen nicht aufzutreten wünscht. Auch hier werden einzig der bzw. die Hauptgesellschafter aus der Geschäftstätigkeit allein berechtigt und verpflichtet (vgl. CHRISTOPH M. PESTALOZZI/SUZANNE WETTENSCHWILER, in: BK OR, a.a.O., N 3 und 4 zu Art. 543 OR). Gemäss gefestigter Rechtsprechung kann eine reine Innengesellschaft (stille Gesellschaft), die nach aussen nicht in Erscheinung tritt, nicht steuerpflichtig sein, weil das Stellvertretungsverhältnis - soll es steuerlich anerkannt werden - offengelegt werden muss (vgl. Art. 11 MWSTG). Deren Umsätze werden derjenigen Person zugerechnet, die nach aussen auftritt (Urteile des Bundesgerichts 2A.269/2006 vom 20. Juni 2008 E. 3.2, 2A.410/2006 vom 18. Januar 2007 E. 7.2, je mit Hinweisen; ferner: Urteile des Bundesgerichts vom 24. August 1990, veröffentlicht in Archiv für Schweizerisches Abgaberecht [ASA] 60 S. 153 E. 4, vom 25. April 1980, veröffentlicht in ASA 49 S. 501 E. 2; Entscheid der SRK 2004-003 vom 20. Oktober 2006 E. 2c/cc mit weiteren Hinweisen).
2.2.3.2 Gestütz auf Art. 543 Abs. 3 OR gilt hingegen die Vermutung, dass jeder Gesellschafter, dem die Geschäftsführung überlassen ist, nach aussen (d.h. Dritten gegenüber) zur Vertretung der Gesellschaft bzw. sämtlicher Gesellschafter ermächtigt ist. Diese Bestimmung soll namentlich im Verhältnis zu Dritten laut Bundesgericht deren Vertrauen darauf stützen, dass ein Gesellschafter, dem die Geschäftsführung überlassen ist, auch mit der entsprechenden Vertretungsmacht ausgestattet ist. Entscheidend sei dabei - so das höchstinstanzliche Gericht -, auf welche Geschäftsführungsbefugnis der aussenstehende Dritte aufgrund des Verhaltens der Beteiligten nach Treu und Glauben schliessen durfte und musste. Nur ein von den Beteiligten nach aussen hin kundgegebenes Gesellschaftsverhältnis, aus dem die Geschäftspartner in guten Treuen die Geschäftsführungsbefugnis der handelnden Person ableiten können, vermöge schutzwürdiges Vertrauen in deren Vertretungsmacht zu begründen. Ist solches Vertrauen aber gegeben, können sich die Gesellschafter laut Bundesgericht der Vertretungswirkung nicht dadurch entziehen, dass sie die Vermutung von Art. 543 Abs. 3 OR "umstossen", indem sie nachweisen, dass es aufgrund ihrer internen Abmachung an der Vertretungsmacht fehlte. Insoweit bleibe es dabei - wie das Bundesgericht dies (in Anschliessung an die herrschende Lehre wenn auch bloss obiter dictu) bereits in zwei früheren Entscheiden festgestellt hatte -, dass die gesetzliche Vermutung gegenüber gutgläubigen Dritten unwiderlegbar sei. Wurde die entsprechende Vertrauensgrundlage geschaffen, so sei den Mitgesellschaftern im Übrigen auch der Einwand verwehrt, der sich als Vertreter ausgebende Gesellschafter sei in Wirklichkeit gar nicht geschäftsführungsberechtigt gewesen. Fehle es hingegen an einem berechtigten Vertrauen des Dritten in das Bestehen einer einfachen Gesellschaft mit entsprechender Geschäftsführungsbefugnis der Beteiligten, so gelange Art. 543 Abs. 3 OR nicht zur Anwendung. Der Dritte könne sich diesfalls nicht auf die gesetzliche Vermutung der Vertretungsmacht stützten (BGE 124 III 355 E. 4 mit Hinweisen).
2.3
2.3.1 Nach Art. 33 Abs. 1 MWSTG wird die Steuer vom Entgelt berechnet; dieses stellt die Bemessungsgrundlage dar (vgl. BGE 126 II 443 E. 6). Zum Entgelt gehört alles, was der Leistungsempfänger oder ein Dritter für ihn als Gegenleistung für die Leistung aufwendet (Art. 33 Abs. 2 MWSTG). Nur jene Zuwendungen des Abnehmers gehören nicht zum steuerbaren Entgelt, die keinen ursächlichen Zusammenhang mit der steuerbaren Leistung aufweisen und ihren Rechtsgrund in einem selbständigen, von der Leistung unabhängigen Leistungsaustauschverhältnis haben. Getreu dem Wesen der Mehrwertsteuer als Verbrauchsteuer ist auch hier die Sicht des Verbrauchers bzw. des Leistungsempfängers massgeblich. Begriff und Umfang des Entgelts definieren sich folglich aus der Optik des Abnehmers: Berechnungsgrundlage ist letztlich, was der Verbraucher (Abnehmer) bereit oder verpflichtet ist, für die erhaltene Leistung aufzuwenden bzw. um die Leistung zu erhalten (statt vieler: Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-1626/2006 und A-1627/2006 vom 20. April 2009 E. 2.3, A-1567/2006 vom 28. Dezember 2007 E. 2.5, A-1386/2006 vom 3. April 2007 E. 2.3, mit Hinweisen auf die Rechtsprechung; DANIEL RIEDO, Vom Wesen der Mehrwertsteuer als allgemeine Verbrauchsteuer und von den entsprechenden Wirkungen auf das schweizerische Recht, Bern 1999, S. 96, 228; DIETER METZGER, Kurzkommentar zum Mehrwertsteuergesetz, Bern 2000, S. 110 Rz. 3).
2.3.2 Nicht zum Entgelt gehören Subventionen und andere Beiträge der öffentlichen Hand (Art. 33 Abs. 6 Bst. b MWSTG). Im schweizerischen Recht gibt es keine allgemein anerkannte Umschreibung des Subventionsbegriffs; auch das MWSTG definiert den Begriff nicht. Das Bundesgericht umschreibt Subventionen allgemein als Leistungen kraft öffentlichen Rechts, die anderen Rechtspersonen für bestimmte Zwecke zukommen, ohne dass dies zu einer unmittelbaren Gegenleistung an den Subventionsgebenden führt. Mit der Subventionierung will der Subventionsgeber beim Empfänger ein bestimmtes Verhalten hervorrufen, das zur Erreichung bestimmter, im öffentlichen Interesse liegender Zwecke geeignet erscheint. Sind mit der Geldleistung der öffentlichen Hand keine spezifischen Leistungen verknüpft und ist der Subventionsempfänger frei, wie er - allenfalls im Rahmen eines allgemeinen Leistungsauftrags an ihn - die zur Förderung des angestrebten Zwecks notwendigen Massnahmen treffen will, so deutet dies auf eine Subvention hin. Abgesehen von dieser Verhaltensbindung des Subventionsempfängers erfolgt die Subventionierung ohne wirtschaftliche Gegenleistung. Subventionen sind damit von vornherein nicht Gegenstand eines mehrwertsteuerrechtlichen Leistungsaustauschs, sie sind nicht Entgelt für eine vom Subventionsempfangenden zu erbringende marktwirtschaftliche Leistung und fliessen folgerichtig nicht in die Bemessungsgrundlage für die Mehrwertsteuer ein (BGE 126 II 443 E. 6b bis 6e; Urteil des Bundesgerichts vom 25. August 2000, veröffentlicht in ASA 71 S. 170 f. E. 6; Urteil des Bundesgerichts 2A.273/2004 vom 1. September 2005 E. 2.2, 2.3; Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-1626/2006 und A-1627/2006 vom 20. April 2009 E. 2.4.1, A-1548/2006 vom 3. September 2008 E. 3.2, A-1354/2006 + A-1409/2006 vom 24. August 2007 E. 3.2.1).

2.4 Verwendet die steuerpflichtige Person Gegenstände oder Dienstleistungen für steuerbare Ausgangsleistungen, so kann sie in ihrer Steuerabrechnung die ihr von anderen Steuerpflichtigen mit den Angaben nach Art. 37 MWSTG in Rechnung gestellte Steuer für Lieferungen und Dienstleistungen abziehen (Art. 38 Abs. 1 und 2 MWSTG). In diesem Zusammenhang bestimmt Art. 38 Abs. 8 MWSTG, dass der Vorsteuerabzug verhältnismässig zu kürzen ist, soweit ein Steuerpflichtiger namentlich Subventionen oder andere Beiträge der öffentlichen Hand erhält.
Dieser Ordnung entsprechend sind somit "Subventionen und andere Beiträge der öffentlichen Hand" nicht Bestandteil der Bemessungsgrundlage für die Mehrwertsteuer, das heisst, sie unterliegen der Steuer nicht. Andererseits geben sie jedoch auch keinen Anspruch auf Abzug der Vorsteuer, weshalb das Vorsteuerabzugsrecht verhältnismässig zu kürzen ist, soweit ein Steuerpflichtiger solche Beiträge erhält.

3.
Im vorliegenden Fall macht der Beschwerdeführer geltend, für den Zeitraum vor dem 1. Oktober 2003 (für die Versteuerung der ausgenommenen Umsätze aus Mietvertrag) nicht optiert zu haben. Dementsprechend sei er für diese Zeit auch nicht im Register der Mehrwertsteuerpflichtigen eingetragen gewesen. Er habe erst nach dem Kauf der Liegenschaft per 1. Oktober 2003 optiert und sei zusammen mit der Stadtgemeinde B._______ unter der neuen MWST-Nr. ...26 registriert worden. Für die Zeit vor dem Erwerb der Liegenschaft könne er zusammen mit der Stadtgemeinde B._______ auch nicht als ein einziger Steuerpflichtiger betrachtet werden. Dies weil nur Letztere optiert habe und für jene Steuerperiode freiwillig steuerpflichtig gewesen sei. Selbst unter Annahme einer einfachen Gesellschaft sei die Stadtgemeinde B._______ hingegen nicht ermächtigt gewesen, für ihn zu handeln und zu optieren, zumal auch keine Steuervertretung vorgelegen habe.
Nachfolgend gilt es zunächst festzustellen, ob und ab welchem Zeitpunkt die ESTV aufgrund des Verhaltens des Beschwerdeführers und/oder der Stadtgemeinde B._______ grundsätzlich davon ausgehen durfte, diese seien in einer einfachen Gesellschaft verbunden, in deren Rahmen einer der Gesellschafter zur Geschäftsführung und damit zur Vertretung des anderen Gesellschafters befugt war.

3.1 Aus den Akten ergibt sich, dass zum einen die Stadtgemeinde B._______ und der Beschwerdeführer gemeinsam als Mieter sowie zum anderen die X._______ Immobilien AG als Vermieterin am 21. Mai 2002 (mit Mietbeginn 1. August 2001) den Mietvertrag für die im Vertrag genauer bezeichneten Geschäftsräumlichkeiten im "X._______-Gebäude, ...", unterzeichnet haben (vgl. act. 33). Diese Geschäftsräumlichkeiten wurden sodann durch die Stadtgemeinde B._______ und den Beschwerdeführer mit undatiertem Mietvertrag für eine Mindestvertragsdauer von zehn Jahren (d.h. laut Vertrag "bis mindestens 31. Juli 2011") an die P._______ untervermietet (vgl. act. 36). Des Weiteren ist erstellt, dass die Stadtgemeinde B._______ und der Beschwerdeführer mit Kaufvertrag vom 8. September 2003 von der X._______ Immobilien AG für einen mehrfachen Millionenbetrag per 1. Oktober 2003 die "Parzelle Nr. ..., ... in B._______" (entspricht der Liegenschaft, in welcher sich die vorerwähnten, bis dato gemieteten und untervermieteten Geschäftsräumlichkeiten befinden) gekauft haben (vgl. act. 37). Schliesslich bestreitet keine der Parteien, dass das (erste) Gesuch vom 19./26. Juli 2001 für die Optierung betreffend das "X._______-Gebäude: Erdgeschoss, 1., 2. und 3. Obergeschoss und Attika, Total 3'189.10 m²" (act. 2 und 3), welches als Eigentümerin der Liegenschaft noch die X._______ Immobilien AG auswies, von der Stadtgemeinde alleine (kollektiv zu zweien) unterzeichnet und eingereicht worden war. Dasselbe gilt in Bezug auf das (zweite) "Gesuch für die Versteuerung ausgenommener Umsätze (Immobilien)" vom 26. November 2003, mit dem Unterschied, dass als "Antragsteller" unter der betreffenden Rubrik (neu) die Stadtgemeinde B._______ und der Beschwerdeführer als "Eigentümer" der besagten Liegenschaft aufgeführt wurden (s. act. 11).

3.2 In tatsächlicher Hinsicht besteht für das Bundesverwaltungsgericht somit kein Zweifel dafür, dass der Beschwerdeführer und die Stadtgemeinde B._______ im (bzw. bereits ab dem) Jahr 2001 eine einfache Gesellschaft eingingen. Denn ganz offensichtlich waren sie sich - den erwähnten und unbestrittenen Vertragswerken zufolge (E. 3.1) - darüber einig, mit gemeinsamen Mitteln die fraglichen Geschäftsräumlichkeiten von der X._______ Immobilien AG (zunächst) zu mieten bzw. im Jahr 2003 sogar zu kaufen, um diese gewinnbringend den P._______ weiter zu vermieten. Darin lag und liegt bis heute die erforderliche Zweckverbindung, welche die Annahme der einfachen Gesellschaft (als gesellschaftsrechtliche Subsidiärform) grundsätzlich rechtfertigt. Dass sich namentlich die Stadtgemeinde B._______ dieser rechtlichen Bindung (zum Beschwerdeführer) scheinbar nicht bewusst war (vgl. insbesondere die Schreiben der Stadtpräsidentin vom 19. bzw. 26. Juli sowie vom 17. September 2001 an die ESTV; act. 1, 3 und 4), ist für das Zustandekommen der einfachen Gesellschaft wie erwähnt ohne Belang (E. 2.2.1).

3.3 Dem Beschwerdeführer ist hingegen insoweit zuzustimmen, als den Akten nicht zu entnehmen ist, dass er oder die Stadtgemeinde B._______ für den Zeitraum vor dem Erwerb der betreffenden Liegenschaft (per 1. Oktober 2003) namentlich der ESTV gegenüber ein Gesellschaftsverhältnis kundgetan hätten. Bezeichnenderweise wurde das Optionsgesuch vom 19./26. Juli 2001 wie erwähnt einzig durch die Stadtgemeinde B._______ unterzeichnet und bei der ESTV eingereicht; von einem Gesellschaftsverhältnis mit dem Beschwerdeführer war zu diesem Zeitpunkt noch keine Rede. Indem die Stadtgemeinde B._______ im eigenen Namen handelte, erweckte sie bei der ESTV vielmehr den Eindruck, sie sei alleinige Mieterin und Untervermieterin der fraglichen Geschäftsräumlichkeiten. Insofern lag de facto eine stille Gesellschaft vor, weshalb wie erwähnt einzig die Stadtgemeinde B._______ als "Hauptgesellschafterin" aus der Geschäftstätigkeit berechtigt und verpflichtet wurde (vgl. oben E. 2.2.3.1). Dementsprechend bestand für die ESTV im Rahmen der Bewilligung des ersten Optionsgesuchs bzw. (rückwirkend) anlässlich ihrer Kontrolle von vornherein kein Anlass, bei der (damaligen) Gesuchstellerin (selbst "im Sinne einer Praxislösung") von einer einfachen Gesellschaft auszugehen. Dies auch nicht in Anbetracht des dem Optionsgesuch bzw. dem Begleitschreiben vom 19. Juli 2001 beigelegten Vertrags vom 19. Dezember 2000 zwischen den P._______ einerseits und dem Beschwerdeführer sowie der Stadtgemeinde B._______ andererseits betreffend "Errichtung des Customer Contact Center ... der P._______ AG in B._______" (s. act. 1). Diesem Vertrag lässt sich nämlich nicht explizit entnehmen, wer die Umsätze aus der Vermietung des Contact Centers ("X._______-Gebäude") vereinahmte und zu jener Zeit berechtigt war, in Bezug auf die vermieteten Geschäftsräumlichkeiten ein entsprechendes Optionsgesuch zu stellen.
Den Akten zufolge erwähnte die Stadtgemeinde B._______ den Beschwerdeführer erstmals im eingereichten "Fragebogen zur Abklärung der Mehrwertsteuerpflicht" vom 26. November 2003 als Miteigentümer bzw. Mitgesellschafter und kreuzte als Rechtsform die einfache Gesellschaft an (s. act. 11). Auch wenn dieses zweite, nunmehr im Namen der einfachen Gesellschaft eingereichte Optionsgesuch erneut nur durch die Stadtgemeinde B._______ unterzeichnet wurde, durfte sich die ESTV - im Gegensatz zum ersten Optionsgesuch - für die Zeit ab 1. Oktober 2003 auf die gesetzliche Vermutung der Vertretungsmacht gemäss Art. 543 Abs. 3 OR stützen. Dies zumal damit die entsprechende nötige Vertrauensgrundlage geschaffen worden war (vgl. oben E. 2.2.3.2). Dass die Stadtgemeinde B._______ und der Beschwerdeführer (zumindest) ab dem 1. Oktober 2003 eine einfache Gesellschaft bildeten, wird im Übrigen von Letzterem nicht bestritten.

3.4 Als Zwischenergebnis gilt es zusammenfassend somit festzuhalten, dass der Beschwerdeführer (als stiller Gesellschafter) für die Zeit vor dem Erwerb der besagten Liegenschaft mangels Option grundsätzlich nicht steuerpflichtig wurde, weil die Stadtgemeinde B._______ mit Optionsgesuch vom 19./26. Juli 2001 (lediglich) im eigenen Namen handelte. Abgesehen davon hat bis im Spätherbst 2003 (wohl aus Unkenntnis der Rechtslage) keiner der Gesellschafter der ESTV gegenüber das Gesellschaftsverhältnis kundgetan. Die ESTV hätte deshalb ohnehin nicht in guten Treuen die Geschäftsführungsbefugnis der Stadtgemeinde B._______ ableiten dürfen. Dementsprechend hat sich die Stadtgemeinde B._______, soweit sie im eigenen Namen für die Versteuerung optiert und die betreffenden Umsätze bei der ESTV versteuert hat, gegenüber der ESTV (unter der MWST-Nr. ...41) alleine berechtigt und verpflichtet.
Anders verhält es sich für die Zeit ab 1. Oktober 2003, d.h. nach dem Liegenschaftserwerb. Denn mit Gesuch vom 26. November 2003 haben der Beschwerdeführer und die Stadtgemeinde B._______ als einfache Gesellschaft für die Versteuerung ihrer Umsätze aus der Vermietung der besagten Geschäftsräumlichkeiten (rückwirkend) optiert. Mit der Bewilligung der Option durch die ESTV (s. act. 13) wurden die beiden Gesellschafter (neu) unter der gemeinsamen MWST-Nr. ...26 als einfache Gesellschaft steuerpflichtig.

4.
Der Beschwerdeführer macht des Weiteren geltend, selbst nach seiner Option vom 1. Oktober 2003 dürfe eine Kürzung des Vorsteuerabzugs allenfalls nur bei der Stadtgemeinde B._______ vorgenommen werden. Denn die durch ihn ausgerichteten Subventionen (IHG-Darlehen und Kostenbeiträge für die Herabsetzung des Mietpreises) seien ausschliesslich der Stadtgemeinde B._______ ausgerichtet worden. Somit bestehe in Bezug auf ihn gar kein adäquater Zusammenhang zwischen den Subventionen und Kostenbeiträgen einerseits und der verfügten Vorsteuerkürzung andererseits.
Diesen Ausführungen des Beschwerdeführers kann sich das Bundesverwaltungsgericht nicht uneingeschränkt anschliessen.

4.1 In diesem Zusammenhang ist nochmals auf den Vertrag vom 19. Dezember 2000 zwischen den P._______ einerseits und dem Beschwerdeführer sowie der Stadtgemeinde B._______ andererseits betreffend "Errichtung des Customer Contact Center ... der P._______ AG in B._______" zurückzukommen (s. act. 1). Darin hat sich der Beschwerdeführer gegenüber den anderen Vertragsparteien dazu verpflichtet, namentlich sicherzustellen, dass für die betreffenden Räumlichkeiten des X._______-Gebäudes sämtliche Ausbauten und Infrastrukturen bis zu einem Kredit von drei Millionen ohne Kostenfolgen für die P._______ ausgeführt resp. dass diese Kosten zwischen der X._______ Immobilien AG, ihm (d.h. dem Beschwerdeführer) und der Stadtgemeinde B._______ aufgeteilt werden.
In der Folge beschloss das (damalige) Departement für Volkswirtschaft, Institutionen und Sicherheit des Kantons A._______ am 16. November 2001 unter anderem, "der Stadtgemeinde B._______ für die Herabsetzung des Mietpreises des «X._______-Gebäudes» in B._______, an die X._______ Immobilien AG für die Jahre 2001 bis 2010 eine Beteiligung von 50% der erbrachten Leistungen von Fr. 356'000.-- zu gewähren, was einer jährlichen Subvention von Fr. 178'000.-- entspricht" (s. act. 31). Dieser Entscheid stützte sich namentlich auf das (dazumal) einschlägige Gesetz zur Förderung der Wirtschaft und das Reglement über Investitionshilfe zu Gunsten von Infrastrukturvorhaben und Finanzhilfen zur Industrie- und Gewerbeförderung sowie das Gesuch der Stadtgemeinde B._______ betreffend die Beteiligung des Staates an der Herabsetzung des Mietpreises an den Räumlichkeiten des "X._______-Gebäudes" für das Contact Center P._______ ... in B._______.
Gestützt auf den soeben erwähnten Departementsbeschluss vom 16. November 2001 schlossen die Schweizerische Eidgenossenschaft sowie der Beschwerdeführer (Gläubiger) und die Stadtgemeinde B._______ (Schuldnerin) mit Datum vom 10. Dezember 2002 einen öffentlich-rechtlichen Darlehensvertrag ab (s. act. 32). Demgemäss wurden der Stadtgemeinde B._______ "für den Umbau des X._______-Gebäudes in B._______" sowohl ein Bundesdarlehen von Fr. 1'000'000.-- ("einemillion") als auch ein Kantonsdarlehen (gemäss dem einschlägigen Investitionshilfegesetz) von Fr. 3'000'000.-- ("dreimillionen") für die Dauer von zehn Jahren zinslos gewährt. Dabei wurde vereinbart, dass die Rückzahlung des Bundesdarlehens durch jährliche Amortisationen von Fr. 100'000.-- und dasjenige des Kantons mit jährlichen Amortisationen von Fr. 335'000.-- (letzte Rate Fr. 320'000.--) zu erfolgen hat. Laut Darlehensvertrag kann der Vertrag durch das zuständige Departement auf Ende eines Monats unter Beachtung einer Frist von sechs Wochen gekündigt werden, sollte das Darlehen "nicht zweckentsprechend" verwendet werden.

4.2 Vorliegend steht fest, dass die jährlichen Beteiligungen des Beschwerdeführers sowie die beiden zinslosen Darlehen der öffentlichen Hand zweckgebunden "für die Herabsetzung des Mietpreises [...]" bzw. "für den Umbau des "X._______-Gebäudes in B._______" ausgerichtet wurden. Die Beiträge dienten somit der Erhaltung einer aufgrund der notwendigen Investitionen an sich unrentablen Tätigkeit, d.h. in casu der Vermietung des "X._______-Gebäudes" an die P._______. Insbesondere sollten für die Region neue Arbeitsplätze und damit zusätzliche Steuererträge (s. Zusatzblatt zu act. 31) geschaffen werden. Mithin verfolgten die jährlichen Kantonsbeiträge sowie die beiden zinslosen Darlehen öffentliche (namentlich wirtschaftspolitische) Interessen, weshalb es sich dabei - bzw. in Bezug auf die Darlehen im Ausmass der sonst marktüblichen Verzinsung - zweifellos um Subventionen handelte.

4.3 Soweit für die Versteuerung der Umsätze aus der Vermietung der besagten Geschäftsräume optiert wurde - was vorliegend für die Zeit ab 1. Oktober 2003 (d.h. nach dem Liegenschaftserwerb) unbestrittenermassen der Fall ist -, führen die entrichteten Subventionen in Anwendung von Art. 38 Abs. 8 MWSTG zu einer verhältnismässigen Vorsteuerkürzung zu Lasten der einfachen Gesellschaft (vgl. oben E. 2.4). Dabei ist unwesentlich - worauf die ESTV zu Recht hinweist -, dass der Beschwerdeführer, der die betreffenden Subventionen in seiner Funktion als "öffentliche Hand" bewilligte und entrichtete, gleichzeitig als Gesellschafter am subventionierten Projekt beteiligt war und es immer noch ist. Denn indem der Beschwerdeführer die besagten Subventionen verfügte, handelte er hoheitlich und wie gesagt im öffentlichen Interesse; als Gesellschafter und (Mit-)Empfänger derselben Subventionen indessen wie ein Privater (vgl. Urteil des Bundesgerichts 2A.410/2006 vom 18. Januar 2007 E. 7). Die Beschwerde ist diesbezüglich abzuweisen.
Für die Zeit vom 1. August 2001 bis 30. September 2003 (d.h. vor dem Liegenschaftserwerb) gilt es hingegen zu beachten, dass die ESTV die hier bestrittene verhältnismässige Vorsteuerkürzung einzig hinsichtlich der ihr gegenüber abgerechneten Umsätze vorgenommen hat. Diese Abrechnungen wurden durch die Stadtgemeinde unter Angabe ihrer damaligen MWST-Nr. ...41 wiederum (wie dies bereits beim erwähnten ersten Optionsgesuch der Fall war) im eigenen Namen eingereicht. Eine allfällige Vorsteuerkürzung für den besagten Zeitraum (vor dem Liegenschaftserwerb) würde sich daher nur zu Lasten der Stadtgemeinde B._______ (d.h. bezüglich deren Mehrwertsteuer-Nummer) rechtfertigen, da wie erwähnt nur diese sich der ESTV gegenüber berechtigt und verpflichtet hat (vgl. oben E. 3.4, 1. Absatz).

4.4 Damit ist die Beschwerde insoweit teilweise gutzuheissen, als der Beschwerdeführer für die Zeit vom 1. August 2001 bis 30. September 2003 mangels Option nicht steuerpflichtig war. Eine verhältnismässige Vorsteuerkürzung zu Lasten des Beschwerdeführers rechtfertigt sich daher für den besagten Zeitraum nicht. Infolgedessen ist die bestrittene Nachforderung der ESTV gegenüber der einfachen Gesellschaft Stadtgemeinde B._______ und Beschwerdeführer auf das zulässige Mass zu kürzen. Die erforderliche Kalkulation im Einzelnen vorzunehmen, ist jedoch nicht Aufgabe des Bundesverwaltungsgerichts. Die Sache ist deshalb zur Neuberechnung der zulässigen Vorsteuerkürzung infolge Erhalt von Subventionen (im Sinn der Erwägungen) an die ESTV ins Einspracheverfahren zurückzuweisen.
Nur am Rande sei darauf hingewiesen, dass es der ESTV im Rahmen dieser Neuberechnung unbenommen bleibt, den Restbetrag ihrer Nachforderung (aus verhältnismässiger Vorsteuerkürzung) soweit rechtens der Stadtgemeinde B._______ gegenüber geltend zu machen.

5.
Nach dem Gesagten ist die Beschwerde im Sinn der Erwägungen teilweise gutzuheissen (E. 4.4), im Übrigen jedoch abzuweisen (E. 4.3).

5.1 Die Verfahrenskosten sind auf Fr. 3'000.-- festzusetzen. Da der Beschwerdeführer nur teilweise obsiegt, hat er die ermässigten Verfahrenskosten zu tragen (Art. 63 Abs. 1 VwVG i.V.m. Art. 4 des Reglements vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht [VGKE, SR 173.320.2]). Diese sind ihm im Umfang von Fr. 1'500.-- aufzuerlegen und mit dem geleisteten Kostenvorschuss von Fr. 3'000.-- zu verrechnen. Der Überschuss von Fr. 1'500.-- ist dem Beschwerdeführer nach Eintritt der Rechtskraft dieses Urteils zu erstatten. Der Vorinstanz sind keine Verfahrenskosten aufzuerlegen (Art. 63 Abs. 2 VwVG).

5.2 Die teilweise obsiegende Partei hat Anspruch auf eine reduzierte Parteientschädigung für die ihr erwachsenen notwendigen Kosten (Art. 7 Abs. 1 und 2 VGKE). Die Parteientschädigung umfasst die Kosten der Vertretung sowie allfällige weitere notwendige Auslagen der Partei (Art. 8 i.V.m. Art. 9 ff . und Art. 13 VGKE). Der Beschwerdeführer hat keinen Vertreter beigezogen, so dass ihm hieraus keine Kosten entstanden sind. Zudem wurden keine weiteren notwendige Auslagen (Spesen oder Verdienstausfall, vgl. Art. 13 VGKE) geltend gemacht. Eine Parteientschädigung ist deshalb nicht auszurichten.

Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:

1.
Die Beschwerde wird im Sinn der Erwägungen teilweise gutgeheissen. Ziffer 2 des Einspracheentscheids vom 16. April 2007 betreffend geschuldeter Mehrwertsteuer wird aufgehoben und die Sache zur neuen Berechnung der Vorsteuerabzugskürzung an die Vorinstanz zurückgewiesen. Im Übrigen wird die Beschwerde abgewiesen.

2.
Die Verfahrenskosten von Fr. 3'000.-- werden dem Beschwerdeführer im Umfang von Fr. 1'500.-- auferlegt und mit dem geleisteten Kostenvorschuss von Fr. 3'000.-- verrechnet. Die Differenz in Höhe von Fr. 1'500.-- wird dem Beschwerdeführer nach Eintritt der Rechtskraft dieses Urteils zurückerstatten.

3.
Eine Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.

4.
Dieses Urteil geht an:
den Beschwerdeführer (Gerichtsurkunde)
die Vorinstanz (Ref-Nr. ...; Gerichtsurkunde)

Der vorsitzende Richter: Der Gerichtsschreiber:

Thomas Stadelmann Keita Mutombo

Rechtsmittelbelehrung:
Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff ., 90 ff. und 100 des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [BGG, SR 173.110]). Die Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie die beschwerdeführende Partei in Händen hat, beizulegen (vgl. Art. 42 BGG).

Versand:

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 63 - 1 En règle générale, les frais de procédure comprenant l'émolument d'arrêté, les émoluments de chancellerie et les débours sont mis, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succombe. Si celle-ci n'est déboutée que partiellement, ces frais sont réduits. À titre exceptionnel, ils peuvent être entièrement remis.
¹	En règle générale, les frais de procédure comprenant l'émolument d'arrêté, les émoluments de chancellerie et les débours sont mis, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succombe. Si celle-ci n'est déboutée que partiellement, ces frais sont réduits. À titre exceptionnel, ils peuvent être entièrement remis.
²	Aucun frais de procédure n'est mis à la charge des autorités inférieures, ni des autorités fédérales recourantes et déboutées; si l'autorité recourante qui succombe n'est pas une autorité fédérale, les frais de procédure sont mis à sa charge dans la mesure où le litige porte sur des intérêts pécuniaires de collectivités ou d'établissements autonomes.
³	Des frais de procédure ne peuvent être mis à la charge de la partie qui a gain de cause que si elle les a occasionnés en violant des règles de procédure.
⁴	L'autorité de recours, son président ou le juge instructeur perçoit du recourant une avance de frais équivalant aux frais de procédure présumés. Elle lui impartit pour le versement de cette créance un délai raisonnable en l'avertissant qu'à défaut de paiement elle n'entrera pas en matière. Si des motifs particuliers le justifient, elle peut renoncer à percevoir la totalité ou une partie de l'avance de frais.101
^4bis	L'émolument d'arrêté est calculé en fonction de l'ampleur et de la difficulté de la cause, de la manière de procéder des parties et de leur situation financière. Son montant est fixé:
^a	entre 100 et 5000 francs dans les contestations non pécuniaires;
^b	entre 100 et 50 000 francs dans les autres contestations.102
⁵	Le Conseil fédéral établit un tarif des émoluments.103 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral104 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales105 sont réservés.106

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 63 - 1 En règle générale, les frais de procédure comprenant l'émolument d'arrêté, les émoluments de chancellerie et les débours sont mis, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succombe. Si celle-ci n'est déboutée que partiellement, ces frais sont réduits. À titre exceptionnel, ils peuvent être entièrement remis.
¹	En règle générale, les frais de procédure comprenant l'émolument d'arrêté, les émoluments de chancellerie et les débours sont mis, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succombe. Si celle-ci n'est déboutée que partiellement, ces frais sont réduits. À titre exceptionnel, ils peuvent être entièrement remis.
²	Aucun frais de procédure n'est mis à la charge des autorités inférieures, ni des autorités fédérales recourantes et déboutées; si l'autorité recourante qui succombe n'est pas une autorité fédérale, les frais de procédure sont mis à sa charge dans la mesure où le litige porte sur des intérêts pécuniaires de collectivités ou d'établissements autonomes.
³	Des frais de procédure ne peuvent être mis à la charge de la partie qui a gain de cause que si elle les a occasionnés en violant des règles de procédure.
⁴	L'autorité de recours, son président ou le juge instructeur perçoit du recourant une avance de frais équivalant aux frais de procédure présumés. Elle lui impartit pour le versement de cette créance un délai raisonnable en l'avertissant qu'à défaut de paiement elle n'entrera pas en matière. Si des motifs particuliers le justifient, elle peut renoncer à percevoir la totalité ou une partie de l'avance de frais.101
^4bis	L'émolument d'arrêté est calculé en fonction de l'ampleur et de la difficulté de la cause, de la manière de procéder des parties et de leur situation financière. Son montant est fixé:
^a	entre 100 et 5000 francs dans les contestations non pécuniaires;
^b	entre 100 et 50 000 francs dans les autres contestations.102
⁵	Le Conseil fédéral établit un tarif des émoluments.103 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral104 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales105 sont réservés.106

SR 173.320.2 Règlement du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal administratif fédéral (FITAF) FITAF Art. 7 Principe - 1 La partie qui obtient gain de cause a droit aux dépens pour les frais nécessaires causés par le litige.
¹	La partie qui obtient gain de cause a droit aux dépens pour les frais nécessaires causés par le litige.
²	Lorsqu'une partie n'obtient que partiellement gain de cause, les dépens auxquels elle peut prétendre sont réduits en proportion.
³	Les autorités fédérales et, en règle générale, les autres autorités parties n'ont pas droit aux dépens.
⁴	Si les frais sont relativement peu élevés, le tribunal peut renoncer à allouer des dépens.
⁵	L'art. 6a s'applique par analogie.7

SR 173.320.2 Règlement du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal administratif fédéral (FITAF) FITAF Art. 7 Principe - 1 La partie qui obtient gain de cause a droit aux dépens pour les frais nécessaires causés par le litige.
¹	La partie qui obtient gain de cause a droit aux dépens pour les frais nécessaires causés par le litige.
²	Lorsqu'une partie n'obtient que partiellement gain de cause, les dépens auxquels elle peut prétendre sont réduits en proportion.
³	Les autorités fédérales et, en règle générale, les autres autorités parties n'ont pas droit aux dépens.
⁴	Si les frais sont relativement peu élevés, le tribunal peut renoncer à allouer des dépens.
⁵	L'art. 6a s'applique par analogie.7

SR 173.320.2 Règlement du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal administratif fédéral (FITAF) FITAF Art. 8 Dépens - 1 Les dépens comprennent les frais de représentation et les éventuels autres frais de la partie.
¹	Les dépens comprennent les frais de représentation et les éventuels autres frais de la partie.
²	Les frais non nécessaires ne sont pas indemnisés.

SR 173.320.2 Règlement du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal administratif fédéral (FITAF) FITAF Art. 9 Frais de représentation - 1 Les frais de représentation comprennent:
¹	Les frais de représentation comprennent:
^a	les honoraires d'avocat ou l'indemnité du mandataire professionnel n'exerçant pas la profession d'avocat;
^b	les débours, notamment les frais de photocopie de documents, les frais de déplacement, d'hébergement et de repas et les frais de port et de téléphone;
^c	la TVA pour les indemnités mentionnées aux let. a et b, pour autant qu'elles soient soumises à l'impôt et que la TVA n'ait pas déjà été prise en compte.
²	Aucune indemnité n'est due lorsqu'il existe un rapport de travail entre le représentant et la partie.

SR 173.320.2 Règlement du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal administratif fédéral (FITAF) FITAF Art. 13 Autres frais nécessaires des parties - Sont remboursés comme autres frais nécessaires des parties:
^a	les frais accessoires de la partie conformément à l'art. 11, al. 1 à 4, en tant qu'ils dépassent 100 francs;
^b	la perte de gain en tant qu'elle dépasse le gain d'une journée et que la partie qui obtient gain de cause se trouve dans une situation financière modeste.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
^a	contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
^b	contre les actes normatifs cantonaux;
^c	qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 42 Mémoires - 1 Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
¹	Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
^1bis	Lorsqu'une procédure en matière civile a été menée en anglais devant l'autorité précédente, les mémoires peuvent être rédigés en anglais.15
²	Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l'acte attaqué viole le droit. Si le recours n'est recevable que lorsqu'il soulève une question juridique de principe ou qu'il porte sur un cas particulièrement important pour d'autres motifs, il faut exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée.16 17
³	Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu'elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée si le mémoire est dirigé contre une décision.
⁴	En cas de transmission électronique, le mémoire doit être muni de la signature électronique qualifiée de la partie ou de son mandataire au sens de la loi du 18 mars 2016 sur la signature électronique18. Le Tribunal fédéral détermine dans un règlement:
^a	le format du mémoire et des pièces jointes;
^b	les modalités de la transmission;
^c	les conditions auxquelles il peut exiger, en cas de problème technique, que des documents lui soient adressés ultérieurement sur papier.19
⁵	Si la signature de la partie ou de son mandataire, la procuration ou les annexes prescrites font défaut, ou si le mandataire n'est pas autorisé, le Tribunal fédéral impartit un délai approprié à la partie pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁶	Si le mémoire est illisible, inconvenant, incompréhensible ou prolixe ou qu'il n'est pas rédigé dans une langue officielle, le Tribunal fédéral peut le renvoyer à son auteur; il impartit à celui-ci un délai approprié pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁷	Le mémoire de recours introduit de manière procédurière ou à tout autre égard abusif est irrecevable.