A-7518/2006 - 2009-07-28 - Taxe sur les COV

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Abteilung I
A-7518/2006
{T 0/2}

Urteil vom 28. Juli 2009

Besetzung
Richter Pascal Mollard (Vorsitz), Richter Michael Beusch, Richter Markus Metz,
Gerichtsschreiber Jürg Steiger.

Parteien
A._______AG,
Beschwerdeführerin,

gegen

Oberzolldirektion (OZD),
Hauptabteilung Recht und Abgaben, Monbijoustrasse 40, 3003 Bern,
Vorinstanz.

Gegenstand
Rückerstattung VOC.

Sachverhalt:

A.
Am 7. Dezember 2005 reichte die A._______AG bei der Oberzolldirektion (OZD) mit dem dafür vorgesehenen Formular einen Rückerstattungsantrag für ausgeführte VOC ein. Dieser Rückerstattungsantrag enthielt neben vorgenommenen Ausfuhren auch einen Posten "Ausschuss" vom 28. November 2005 in der Höhe von 11'985 kg VOC (vgl. amtl. Akten Nr. 4). Die entsprechende Rechnung der X._______AG vom 3. November 2005 für die Entsorgung lag dem Antrag bei.

B.
Mit Schreiben vom 16. Dezember 2005 teilte die OZD der Beschwerdeführerin mit, dass die Rückerstattung für als Abfälle entsorgte VOC nicht mit dem Formular "Rückerstattung für ausgeführte VOC" beantragt werden könne. Wenn VOC so verwendet oder behandelt würden, dass sie nicht in die Umwelt gelangen könnten und dafür eine Abgabebefreiung verlangt werde, sei eine VOC-Buchhaltung zu führen und eine VOC-Bilanz zu erstellen. Sie verweise auf die in den beigelegten Merkblättern gemachten Ausführungen. Die Rückerstattung für als Abfälle entsorgte VOC könne nach Ablauf des Geschäftsjahres mit der VOC-Bilanz geltend gemacht werden. Im Weiteren geht aus einer Aktennotiz der OZD vom 6. Juli 2006 hervor, dass ein Mitarbeiter der A._______AG telefonisch angefragt hat, ob die VOC-Bilanz noch eingereicht werden könne. Die OZD teilte ihm mit, dass dies nicht mehr möglich sei (amtl. Akten Nr. 8).

C.
Am 26. September 2006 überwies das Amt für Umwelt des Kantons Thurgau einen Rückerstattungsantrag der A._______AG für das Geschäftsjahr 2005 mit der entsprechenden VOC-Bilanz an die OZD. Die VOC-Bilanz wurde mit Hilfe des betreffenden Formulars der Eidgenössischen Zollverwaltung (EZV) erstellt und datierte vom 30. Juni 2006, wobei vermerkt war, dass das Datum der Ersteinreichung eingesetzt worden sei. Mit Schreiben vom 20. Oktober 2006 ersuchte die OZD das Amt für Umwelt des Kantons Thurgau ihr eine Kopie der ersten von der A._______AG eingereichten VOC-Bilanz für das Jahr 2005 zukommen zu lassen, um das Eingangsdatum abzuklären. Das Amt für Umwelt antwortete am 23. Oktober 2006, dass die Unterlagen irgendwann in der ersten Juliwoche 2006 eingegangen seien.

D.
Mit Verfügung vom 15. November 2006 wies die OZD den Rückerstattungsantrag ab. Zur Begründung führte sie im Wesentlichen aus, das Geschäftsjahr der A._______AG falle offensichtlich mit dem Kalenderjahr zusammen. Die VOC-Bilanz für das Jahr 2005 hätte deshalb nach Art. 19 Abs. 1 der Verordnung vom 12. November 1997 über die Lenkungsabgabe auf flüchtigen organischen Verbindungen (VOCV, SR 814.018) spätestens am 30. Juni 2006 eingereicht werden müssen. Da dies nicht geschehen sei, habe die A._______AG ihre Rückerstattungsansprüche verwirkt.

E.
Am 18. Dezember 2006 liess die A._______AG (Beschwerdeführerin) gegen die Verfügung der OZD vom 15. November 2006 Beschwerde an das Eidgenössische Finanzdepartement (EFD) führen mit den folgenden Anträgen: "(1) Der Entscheid der Oberzolldirektion sei aufzuheben. (2) Der Rückerstattungsantrag der Beschwerdeführerin sei gutzuheissen. (3) Unter anderem sei festzustellen, dass durch die damalige Eingabe des Formulars 55.38 am 7. Dezember 2005 die Frist eingehalten worden ist. (4) Alles unter Kosten und Entschädigungsfolgen zulasten des Staates". Zur Begründung führte sie im Wesentlichen aus, dass sie am 7. Dezember 2005 einen Rückerstattungsantrag für im Inland entsorgte VOC-haltige Erzeugnisse gestellt habe. Sie habe dafür fälschlicherweise das Formular 55.38 "Rückerstattungsantrag für ausgeführte VOC" verwendet, weil der betreffende Mitarbeiter diesbezüglich nicht genügend Erfahrung gehabt habe. Zudem sei es das erste Mal gewesen, dass sie eine Rückerstattung wegen Entsorgung von Abfällen geltend gemacht habe. Da der betreffende Mitarbeiter kein Spezialist und zudem anderweitig beschäftigt gewesen sei, habe dieser in der Folge die VOC-Buchhaltung mit der entsprechenden VOC-Bilanz erst anfangs Juli eingereicht. Die Schlussfolgerung im angefochtenen Entscheid, dass die Bilanz erst nach dem 30. Juni 2006 eingereicht worden sei, bestreite sie demnach nicht. Trotzdem habe sie vorliegend die Frist von sechs Monaten seit Abschluss des Geschäftsjahres eingehalten. Zum einen sei im Sinne einer Rechtswohltat zu berücksichtigen, dass sie erstmals mit dem vorliegenden Rückerstattungsgrund konfrontiert gewesen und ihr Mitarbeiter kein Spezialist sei. Im Übrigen sei im Schreiben der OZD vom 16. Dezember 2005 nicht darauf hingewiesen worden, dass eine Frist einzuhalten sei. Vor allem aber sei festzuhalten, dass sie ihren Antrag bereits am 7. Dezember 2005 ein erstes Mal gestellt habe, zwar mit einem falschen Formular, aber längst innerhalt der Frist. Sie habe sich fast einen Monat vor Ablauf des Geschäftsjahres bei der OZD gemeldet. Die Frist sei unter diesen speziellen Umständen als eingehalten zu betrachten.

Die OZD schloss in ihrer Vernehmlassung vom 24. April 2009 auf Abweisung der Beschwerde unter Kostenfolge.

Auf die Eingaben der Parteien wird - soweit entscheidwesentlich - im Rahmen der nachfolgenden Erwägungen eingegangen.

Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:

1.
1.1 Bis zum 31. Dezember 2006 war das EFD Beschwerdeinstanz für erstinstanzliche Verfügungen der OZD, die nicht der Beschwerde an die Eidgenössische Zollrekurskommission (ZRK) unterlagen (Art. 109 Abs. 1 Bst. d des Zollgesetzes vom 1. Oktober 1925 [aZG, AS 42 287 und BS 6 465]). Das Bundesverwaltungsgericht übernimmt, sofern es zuständig ist, die zu diesem Zeitpunkt bei der EFD hängigen Rechtsmittel. Die Beurteilung erfolgt nach neuem Verfahrensrecht (Art. 53 Abs. 2 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsgericht [Verwaltungsgerichtsgesetz, VGG, SR 173.32]). Soweit das VGG nichts anderes bestimmt, richtet sich gemäss dessen Art. 37 das Verfahren nach dem Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (VwVG, SR 172.021). Beschwerden an das Bundesverwaltungsgericht sind zulässig gegen Verfügungen im Sinne von Art. 5 VwVG (vgl. Art. 31 VGG), sofern keine Ausnahme nach Art. 32 VGG gegeben ist. Eine solche liegt nicht vor und die OZD ist eine Behörde im Sinne von Art. 33 VGG. Das Bundesverwaltungsgericht ist somit sachlich und funktionell zuständig.

1.2 Gemäss Art. 25 Abs. 2 VwVG ist dem Begehren um Erlass einer Feststellungsverfügung zu entsprechen, wenn der Gesuchsteller ein entsprechendes schutzwürdiges Interesse nachweist. Laut bundesgerichtlicher Rechtsprechung ist der Anspruch auf Erlass einer Feststellungsverfügung subsidiär gegenüber rechtsgestaltenden Verfügungen (Urteil des Bundesgerichts 1C_6/2007 vom 22. August 2007 E. 3.3; BGE 119 V 11 E. 2a; Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-1504/2006 vom 25. September 2008 E. 1.3, A-1396/2006 vom 30. Januar 2008 E. 1.3; RENÉ RHINOW/BEAT KRÄHENMANN, Schweizerische Verwaltungsrechtsprechung, Ergänzungsband, Basel und Frankfurt am Main 1990, Nr. 36, S. 109 f.). Betreffend das Begehren um Feststellung, dass die Frist eingehalten worden sei (vgl. Rechtsbegehren Nr. 3), fehlt der Beschwerdeführerin folglich ein schutzwürdiges Interesse an dessen Behandlung, weil bereits das negative Leistungsbegehren, der Antrag auf Aufhebung der Verfügung bzw. der Verweigerung der Rückerstattung gestellt worden ist. Damit kann anhand eines konkreten Falles entschieden werden, ob die fragliche Frist eingehalten worden ist, was das Feststellungsinteresse hinfällig werden lässt (vgl. Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-2677/2007 vom 16. Januar 2009 E. 1.4, A-1424/2006 vom 13. Juli 2007 E. 1.2; BVGE 2007/24 E. 1.3 S. 283). Auf das Feststellungsbegehren ist folglich nicht einzutreten.

1.3 Das Bundesverwaltungsgericht kann den angefochtenen Entscheid grundsätzlich in vollem Umfang überprüfen. Die Beschwerdeführerin kann neben der Verletzung von Bundesrecht (Art. 49 Bst. a VwVG) und der unrichtigen oder unvollständigen Feststellung des rechtserheblichen Sachverhaltes (Art. 49 Bst. b VwVG) auch die Rüge der Unangemessenheit erheben (Art. 49 Bst. c VwVG; vgl. ANDRÉ MOSER/MICHAEL BEUSCH/LORENZ KNEUBÜHLER, Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, Basel 2008, Rz. 2.149).
1.4
1.4.1 Nach dem Grundsatz der Gesetzmässigkeit bedarf jedes staatliche Handeln einer gesetzlichen Grundlage (Art. 5 Abs. 1 der Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 [BV, SR 101]). Inhaltlich gebietet das Gesetzmässigkeitsprinzip, dass staatliches Handeln insbesondere auf einem Rechtssatz (generell-abstrakter Struktur) von genügender Normstufe und genügender Bestimmtheit zu beruhen hat (Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-1552/2006 vom 22. Juni 2009 E. 2.1, A-4620/2008 vom 19. Januar 2009 E. 2.1 mit Hinweisen; PIERRE TSCHANNEN/ULRICH ZIMMERLI, Allgemeines Verwaltungsrecht, 2. Aufl., Bern 2005, S. 120; ULRICH HÄFELIN/GEORG MÜLLER/FELIX UHLMANN, Allgemeines Verwaltungsrecht, 5. Aufl., Zürich/Basel/Genf 2006, Rz. 381 ff.).
1.4.2 Werden Rechtssetzungskompetenzen des Gesetzgebers auf den Verordnungsgeber (im Bund an den Bundesrat), übertragen, spricht man von Gesetzesdelegation. Der Gesetzgeber ermächtigt damit im (formellen) Gesetz die Exekutive zum Erlass von gesetzesvertretenden Verordnungen. Die Gesetzesdelegation gilt als zulässig, wenn sie nicht durch die Verfassung ausgeschlossen ist, in einem Gesetz im formellen Sinn enthalten ist, sich auf ein bestimmtes, genau umschriebenes Sachgebiet beschränkt und die Grundzüge der delegierten Materie, d.h. die wichtigen Regelungen, im delegierenden Gesetz selbst enthalten sind (Art. 164 Abs. 1 BV; BGE 128 I 113 E. 3c; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1543/2006 vom 14. April 2009 E. 3.2; Entscheid der ZRK vom 20. Oktober 2006 [ZRK 2006-056] E. 3a; HÄFELIN/MÜLLER/UHLMANN, a.a.O., Rz. 407 mit weiteren Hinweisen).
1.4.3 Das Bundesverwaltungsgericht kann auf Beschwerde hin vorfrageweise Verordnungen des Bundesrates auf ihre Gesetz- und Verfassungsmässigkeit prüfen (konkrete Normenkontrolle). Der Umfang der Kognition hängt dabei davon ab, ob es sich um eine unselbständige oder aber um eine selbständige Verordnung handelt (MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLER, a.a.O., Rz. 2.177). Bei unselbständigen Verordnungen, die sich auf eine gesetzliche Delegation stützen (vgl. oben 1.4.2), prüft das Bundesverwaltungsgericht, ob sich der Bundesrat an die Grenzen der ihm im Gesetz eingeräumten Befugnis gehalten hat. Wird dem Bundesrat durch die gesetzliche Delegation ein sehr weiter Bereich des Ermessens für die Regelung auf Verordnungsstufe eingeräumt, so ist dieser Spielraum nach Art. 190 BV für das Bundesverwaltungsgericht verbindlich. Es darf in diesem Fall bei der Überprüfung der Verordnung nicht sein eigenes Ermessen an die Stelle desjenigen des Bundesrates setzen, sondern hat seine Prüfung darauf zu beschränken, ob die Verordnung den Rahmen der dem Bundesrat im Gesetz delegierten Kompetenz offensichtlich sprengt oder aus andern Gründen gesetz- oder verfassungswidrig ist (BGE 131 II 562 E. 3.2, 130 I 26 E. 2.2.1, 128 IV 177 E. 2.1; Urteil des Bundesgerichts 2C_735/2007 vom 25. Juni 2008 E. 4.2; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-4620/2008 vom 19. Januar 2009 E. 4.2). Dabei kann es namentlich prüfen, ob sich eine Verordnungsbestimmung auf ernsthafte Gründe stützt oder Art. 9 BV widerspricht, weil sie sinn- oder zwecklos ist, rechtliche Unterscheidungen trifft, für die ein vernünftiger Grund in den tatsächlichen Verhältnissen fehlt, oder Unterscheidungen unterlässt, die richtigerweise hätten getroffen werden sollen. Die Zweckmässigkeit hat es hingegen nicht zu beurteilen (Urteil des Bundesgerichts 6P.62/2007 vom 27. Oktober 2007 E. 3.1; BGE 131 II 162 E. 2.3, 131 V 256 E. 5.4; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1751/2006 vom 25. März 2009 E. 2.4).

2.
Die VOC-Abgabe hat ihre gesetzliche Grundlage in Art. 35a und Art. 35c des Bundesgesetzes vom 7. Oktober 1983 über den Umweltschutz (USG, SR 814.01) und wird in der VOCV näher ausgeführt.

2.1 VOC ("Volatile Organic Compounds") sind organische Verbindungen mit einem Dampfdruck von mindestens 0.1 mbar bei 20°C oder mit einem Siedepunkt von höchstens 240°C bei 1013.25 mbar (Art. 1 VOCV). Abgabeobjekte gemäss Art. 2 VOCV sind die VOC der Stoff-Positivliste (Anhang 1) sowie diese VOC in eingeführten Gemischen und Gegenständen der Produkte-Positivliste (Anhang 2). Der Abgabesatz beträgt ab 1. Januar 2003 Fr. 3.-- je Kilogramm VOC (Art. 7 Bst. b VOCV; vgl. hierzu auch Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1704/2006 vom 25. Oktober 2007 E. 2.2.2; Entscheid der ZRK vom 5. Februar 2003, veröffentlicht in Verwaltungspraxis der Bundesbehörden [VPB] 67.76 E. 2b).

2.2 Wer VOC einführt oder wer als Hersteller solche Stoffe in Verkehr bringt oder selbst verwendet, hat dem Bund grundsätzlich eine Lenkungsabgabe zu entrichten (Art. 35a Abs. 1 USG). Abgabepflichtig sind die bei der Einfuhr nach dem Zollgesetz Zahlungspflichtigen sowie die Hersteller und Erzeuger im Inland (Art. 35c Abs. 1 Bst. a USG; vgl. auch Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1703/2006 vom 2. Oktober 2008 E. 2.2.2).

2.3 Von der Abgabe befreit sind nach Art. 35a Abs. 3 USG flüchtige organische Verbindungen, die als Treib- oder Brennstoffe verwendet (Bst. a), durch- oder ausgeführt (Bst. b) oder so verwendet oder behandelt werden, dass die Verbindungen nicht in die Umwelt gelangen können (Bst. c). Die Regelung, dass keine Abgabe geschuldet ist, wenn die VOC nicht in die Umwelt gelangen können, ist systemkonform. Das Ziel der Abgabe besteht nicht darin, dass möglichst wenig VOC verwendet werden, sondern dass möglichst wenig in die Umwelt gelangen (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-7366/2006 vom 11. Mai 2009 E. 2.2.3; HANSJÖRG SEILER, in Kommentar zum Umweltschutzgesetz, 2. Aufl., Zürich 1999, N. 60 zu Art. 35a).

2.4
2.4.1 Der Bundesrat regelt das Verfahren für die Erhebung und Rückerstattung der Abgaben auf VOC (Art. 35c Abs. 3 USG). Kann erst nach der Abgabeerhebung nachgewiesen werden, dass die Voraussetzungen für eine Abgabebefreiung gegeben sind, so werden die Abgaben zurückerstattet. Der Bundesrat kann die Anforderungen an den Nachweis festlegen und die Rückerstattung ausschliessen, wenn sie einen unverhältnismässigen Aufwand erfordern würde (Art. 35c Abs. 2 USG; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-7366/2006 vom 11. Mai 2009 E. 2.2.3).
2.4.2 Der Gestaltungsspielraum für die Regelung der Erhebung und Rückerstattung der VOC-Abgabe war für den Bundesrat insofern eingeschränkt, als für die Abgabe bei der Einfuhr von Gesetzes wegen die entsprechenden Verfahrensbestimmungen der Zollgesetzgebung gelten (Art. 35c Abs. 3 USG). Die Ermächtigung an den Bundesrat bezieht sich daher praktisch nur auf die Abgabe im Inland (SEILER, a.a.O., N. 19 zu Art. 35c ). Mit Art. 13 VOCV hat der Bundesrat auch für das Erhebungsverfahren im Inland das Selbstdeklarationsprinzip anwendbar erklärt (Art. 13 VOCV; SEILER, a.a.O., N. 21 zu Art. 35c). Dieses bedeutet, dass die Verordnung dem Abgabepflichtigen die volle Verantwortung für die Deklaration überbindet und hohe Anforderungen an seine Sorgfaltspflicht stellt (vgl. Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-1710/2006 vom 28. Oktober 2008 E. 2.1.3, A-1703/2006 vom 2. Oktober 2008 E. 2.3, A-931/2008 vom 25. Juni 2008 E. 2.2 mit Hinweisen).
2.4.3 Von der Kompetenz zur Festlegung der erforderlichen Nachweise für die Geltendmachung von Rückerstattungsansprüchen hat der Bundesrat mitunter in Art. 10 VOCV Gebrauch gemacht. Nach dieser Bestimmung muss insbesondere derjenige eine VOC-Buchhaltung führen und eine VOC-Bilanz erstellen, der eine Abgabebefreiung im Sinn von Art. 35a Abs. 3 Bst. c USG beansprucht. Aus der VOC-Bilanz müssen namentlich die Restemissionen hervorgehen; auf diesen bleibt die Abgabe geschuldet (SEILER, a.a.O., N. 61 zu Art. 35a). Im Weiteren legte der Bundesrat fest, das Rückerstattungsanträge, soweit sie nicht die Ausfuhr betreffen, nur nach Abschluss des Geschäftsjahres gestellt werden können (Art. 18 Abs. 5 VOCV) und diesbezügliche Rückerstattungsansprüche verwirken, wenn die entsprechenden Anträge nicht innerhalb von sechs Monaten nach Abschluss des Geschäftsjahres gestellt werden (Art. 19 Abs. 1 VOCV). Massgebend ist die fristgerechte Einreichung des Antrags und nicht etwa der Zeitpunkt der Erstellung der VOC-Bilanz. Der Ausdruck "Geschäftsjahr" kann sich mangels einer allgemeinen gesetzlichen Definition nur auf das Geschäftsjahr des jeweiligen Rückerstattungsberechtigten beziehen, dieses braucht nicht mit dem Kalenderjahr übereinzustimmen (SEILER, N. 18 zu Art. 35c). Für die Rückerstattung der Abgabe ist ein Antrag auf amtlichem Formular zu stellen und einzureichen. Für ausgeführte VOC ist der Antrag bei der OZD einzureichen, ansonsten bei den zuständigen kantonalen Behörden (vgl. Art. 20 Abs. 1 VOCV).

3.
Im vorliegenden Fall ist der folgende Sachverhalt unbestritten. Die Beschwerdeführerin stellte am 7. Dezember 2005 einen Antrag auf Rückerstattung für ausgeführte VOC, wobei dieser auch einen Posten "Ausschuss" im Sinn von entsorgten VOC in der Höhe von 11'985 kg enthielt. Die OZD teilte der Beschwerdeführerin am 16. Dezember 2005 mit, sie könne die Rückerstattung für als Abfälle entsorgte VOC nicht mit dem eingereichten Formular "Rückerstattung für ausgeführte VOC" geltend machen. Die Rückerstattung für entsorgte VOC könne erst nach Ablauf des Geschäftsjahres mit einer VOC-Bilanz beantragt werden. Die Beschwerdeführerin reichte in der Folge einen entsprechenden Rückerstattungsantrag mit einer VOC-Bilanz anfangs Juli 2006 beim Amt für Umwelt des Kantons Thurgau ein. Das genaue Datum ist unbekannt. Strittig ist, ob die Beschwerdeführerin die Voraussetzungen für eine Rückerstattung der Abgabe für die entsorgten VOC erfüllt hat, insbesondere, ob sie die sechsmonatige Frist nach Art. 19 Abs. 1 VOCV zur Stellung des entsprechenden Rückerstattungsantrages eingehalten hat. Das Bundesverwaltungsgericht kann im vorliegenden Beschwerdeverfahren die relevanten Bestimmung der VOCV, welche die Voraussetzungen zur Rückerstattung der VOC-Abgabe bei der Entsorgung im Inland regeln, im Rahmen der konkreten Normenkontrolle überprüfen (E. 3.1). Erweisen sie sich als zulässig, sind sie auf den vorliegenden Fall anzuwenden, d.h. es ist zu prüfen, ob die Beschwerdeführerin die betreffenden Voraussetzungen für eine Rückerstattung der Abgabe erfüllt hat (E. 3.2).
3.1
3.1.1 Bei der VOCV handelt es sich um eine unselbständige Verordnung des Bundesrates, die sich auf das USG stützt. Zu prüfen ist folglich, ob sich der Bundesrat an die Grenzen der ihm im USG eingeräumten Befugnis gehalten hat und die vorliegend relevanten Bestimmungen auch sonst gesetzes- und verfassungskonform sind (E. 1.4.3). Mit Art. 35c Abs. 2 USG bestimmte der Gesetzgeber, dass die Abgaben zurückerstattet werden, wenn erst nach der Abgabeerhebung nachgewiesen werden kann, dass die Voraussetzungen für eine Abgabebefreiung gegeben sind und ermächtigte den Bundesrat die Anforderungen an den Nachweis des Rückerstattungsanspruches festzulegen.
3.1.2 Diese Gesetzesdelegation ist zulässig, da sie nicht durch die Verfassung ausgeschlossen ist, in einem Gesetz im formellen Sinn enthalten ist, sich auf ein bestimmtes, genau umschriebenes Sachgebiet beschränkt und die Grundzüge der delegierten Materie selbst enthält. Mit der genannten Bestimmung hat der Gesetzgeber dem Bundesrat einen sehr weiten Spielraum für die Regelung auf Verordnungsstufe eingeräumt. Dieser kann bestimmen, welche Beweismittel für den Nachweis des Rückerstattungsanspruches erforderlich sind. Dieser Spielraum ist nach Art. 190 BV für das Bundesverwaltungsgericht verbindlich. Es darf nicht sein eigenes Ermessen an die Stelle des Bundesrates setzen (E. 1.4.3). Im Weiteren ist in der Ermächtigung des Bundesrates, die Anforderungen an den Nachweis des Rückerstattungsanspruches festzulegen, ebenfalls die Befugnis enthalten, den Zeitpunkt des Rückerstattungsantrages und die Verwirkung des Anspruchs zu regeln (SEILER, a.a.O., N. 18 zu Art. 35c). Dass öffentlichrechtliche Ansprüche durch Zeitablauf untergehen, entspricht zudem allgemeinen verwaltungsrechtlichen Grundsätzen (BGE 112 Ia 260 E. 5). Mit den vorgenommenen Regelungen, für die Rückerstattungstatbestände nach Art. 35a Abs. 3 Bst. c und Abs. 4 USG grundsätzlich eine VOC-Bilanz vorauszusetzen (vgl. Art. 10 VOCV) und die Rückerstattungsanträge nach Abschluss des Geschäftsjahres innert sechs Monaten stellen zu müssen, ansonsten die Ansprüche verwirken (Art. 18 Abs. 5 und Art. 19 Abs. 1 VOCV), hat der Bundesrat seine delegierte Kompetenz nicht überschritten. Im Weiteren stützen sich die Regelungen auf ernsthafte Gründe. Die Erstellung einer VOC-Bilanz ist mitunter bei der Entsorgung von VOC deshalb erforderlich, da aus ihr die Restemissionen hervorgehen, auf denen die Abgabe geschuldet bleibt (E. 2.4.3). Da die VOC-Bilanz sinnvollerweise immer ein ganzes Geschäftsjahr umfasst (vgl. entsprechendes Formular der EZV zur Erstellung einer VOC-Bilanz, Form. 55.30) können Rückerstattungsanträge, soweit sie nach Art. 10 VOCV eine VOC-Bilanz voraussetzen, folglich erst nach Abschluss des Geschäftsjahres gestellt werden (vgl. Art. 18 Abs. 5 VOCV). Ebenso ist die Verwirkungsfrist von sechs Monaten sachlich begründet, da insbesondere bei der Entsorgung von VOC eine Überprüfung, dass sie nicht in die Umwelt gelangen konnten, nach längerer Zeit erheblich erschwert würde.
3.1.3 Es kann somit festgehalten werden, dass die vorliegend relevanten Bestimmungen von Art. 10 sowie Art. 18 Abs. 5 und Art. 19 Abs. 1 VOCV nicht gegen übergeordnetes Recht verstossen und vorliegend zur Anwendung gelangen.

3.2 Die Beschwerdeführerin hat den Rückerstattungsantrag für die entsorgten VOC mit der erforderlichen VOC-Bilanz unbestrittenermassen erst anfangs Juli 2006 eingereicht. Für einen früheren Zeitpunkt liegen keine Anhaltspunkte vor und im Übrigen obliegt der Beschwerdeführerin die Beweislast für den Nachweis der rechtzeitigen Antragstellung. Da ihr Geschäftsjahr dem Kalenderjahr entspricht, hat sie folglich die sechsmonatige Frist seit Abschluss des Geschäftsjahres gemäss Art. 19 Abs. 1 VOCV nicht eingehalten. An diesem Ergebnis vermag die Datierung der VOC-Bilanz vom 30. Juni 2006 von vornherein nichts zu ändern, denn das Datum der Erstellung der VOC-Bilanz ist für die Fristeinhaltung nicht relevant (E. 2.4.3). Aber auch ihrem Gesuch vom 7. Dezember 2005 (amtl. Akten Nr. 4) kommt keine fristwahrende Wirkung zu. Einerseits legt Art. 18 Abs. 5 VOCV klar fest, dass Rückerstattungsanträge, die nicht die Ausfuhr betreffen, erst nach Abschluss des Geschäftsjahres gestellt werden können. Das Bundesverwaltungsgericht ist an diese klare Regelung gebunden (vgl. E. 3.1.2). Andererseits beantragte die Beschwerdeführerin mit jenem Gesuch die Rückerstattung für "ausgeführte VOC" (Formular 55.38 der EZV) und damit nicht für als Abfälle entsorgte VOC. Es enthielt deshalb auch nicht die erforderliche VOC-Bilanz. Eine solche konnte zu diesem Zeitpunkt gar nicht vorliegen, da das Geschäftsjahr nicht abgeschlossen war. Dem Antrag der Beschwerdeführerin vom 7. Dezember 2005 kann deshalb hinsichtlich der entsorgten VOC keine Bedeutung zukommen. Im Weiteren stellt die Frist nach Art. 19 Abs. 1 VOCV eine Verwirkungsfrist dar, die in der Regel weder einer Erstreckung noch einer Unterbrechung oder Wiederherstellung zugänglich ist (BGE 126 II 145 E. 3b/aa, 114 V 123 E. 3b). Unbegründet sind schliesslich auch die weiteren Einwände der Beschwerdeführerin. Aus dem Umstand, dass das Schreiben der OZD vom 16. Dezember 2006 nicht explizit auf die Verwirkungsfrist hinwies, kann die Beschwerdeführerin nichts zu ihren Gunsten ableiten. Einerseits kann sie sich von vornherein nicht mit Erfolg darauf berufen, sie hätte die entsprechende Verordnungsbestimmung nicht gekannt. Zudem gilt bei der VOC-Abgabe das Selbstdeklarationsprinzip (E. 2.4.2), das hohe Anforderungen an die Abgabepflichtige stellt. Ebenfalls auf das Selbstdeklarationsprinzip zu verweisen ist letztlich beim Einwand der Beschwerdeführerin, dass ihr Mitarbeiter nicht über genügend Erfahrung verfügt habe. Die Beschwerdeführerin ist verantwortlich für die richtige Deklaration und allfällige Rückerstattung der VOC-Abgabe. Für Organisationsmängel in ihrem Betrieb hat sie einzustehen. Raum für eine Rechtswohltat besteht angesichts dieser gesetzlichen Regelungen nicht und die
angebotene persönliche Befragung von Y._______ kann ohne weiteres unterbleiben. Fristwiederherstellungsgründe werden im Übrigen keine geltend gemacht. Ein allfälliger Anspruch der Beschwerdeführerin auf Rückerstattung der Abgabe für die entsorgten VOC wäre demnach gemäss Art. 19 Abs. 1 VOCV von vornherein verwirkt und die OZD hat dem betreffenden Antrag, auf den sie aufgrund Verwirkung gar nicht hätte eintreten dürfen, zu Recht nicht statt gegeben.

4.
Nach dem Gesagten ist die Beschwerde abzuweisen, soweit darauf einzutreten ist. Bei diesem Verfahrensausgang sind die Verfahrenskosten für das Beschwerdeverfahren vor dem Bundesverwaltungsgericht, die auf Fr. 1'300.-- festgesetzt werden, der Beschwerdeführerin aufzuerlegen (Art. 63 Abs. 1 VwVG in Verbindung mit Art. 4 des Reglements vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht [VGKE, SR 173.320.2]) und mit dem geleisteten Kostenvorschuss von Fr. 1'300.-- zu verrechnen. Eine Parteientschädigung bleibt der Beschwerdeführerin bei diesem Verfahrensausgang von Gesetzes wegen versagt (Art. 64 Abs. 1 VwVG i.V.m. Art. 7 VGKE e contrario).

Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:

1.
Die Beschwerde wird abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird.

2.
Die Verfahrenskosten von Fr. 1'300.-- werden der Beschwerdeführerin auferlegt. Sie werden mit dem geleisteten Kostenvorschuss von Fr. 1'300.-- verrechnet.

3.
Es wird keine Parteientschädigung zugesprochen.

4.
Dieses Urteil geht an:
die Beschwerdeführerin (Gerichtsurkunde)
die Vorinstanz (Ref-Nr. ...; Gerichtsurkunde)

Der vorsitzende Richter: Der Gerichtsschreiber:

Pascal Mollard Jürg Steiger

Rechtsmittelbelehrung:
Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff ., 90 ff. und 100 des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [BGG, SR 173.110]). Die Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie die beschwerdeführende Partei in Händen hat, beizulegen (vgl. Art. 42 BGG).
Versand:

SR 814.018 Ordonnance du 12 novembre 1997 sur la taxe d'incitation sur les composés organiques volatils (OCOV) OCOV Art. 19 Forclusion des droits au remboursement - 1 Les demandes de remboursement qui ne concernent pas des COV exportés doivent être déposées dans les six mois qui suivent la clôture de l'exercice. En cas de demande justifiée, l'OFDF peut prolonger ce délai de 30 jours.40
¹	Les demandes de remboursement qui ne concernent pas des COV exportés doivent être déposées dans les six mois qui suivent la clôture de l'exercice. En cas de demande justifiée, l'OFDF peut prolonger ce délai de 30 jours.40
²	Le droit au remboursement s'éteint dans tous les cas deux ans après sa naissance.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 5 - 1 Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet:
¹	Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet:
^a	de créer, de modifier ou d'annuler des droits ou des obligations;
^b	de constater l'existence, l'inexistence ou l'étendue de droits ou d'obligations;
^c	de rejeter ou de déclarer irrecevables des demandes tendant à créer, modifier, annuler ou constater des droits ou obligations.
²	Sont aussi considérées comme des décisions les mesures en matière d'exécution (art. 41, al. 1, let. a et b), les décisions incidentes (art. 45 et 46), les décisions sur opposition (art. 30, al. 2, let. b, et 74), les décisions sur recours (art. 61), les décisions prises en matière de révision (art. 68) et d'interprétation (art. 69).25
³	Lorsqu'une autorité rejette ou invoque des prétentions à faire valoir par voie d'action, sa déclaration n'est pas considérée comme décision.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 25 - 1 L'autorité compétente sur le fond a qualité pour constater par une décision, d'office ou sur demande, l'existence, l'inexistence ou l'étendue de droits ou d'obligations fondés sur le droit public.
¹	L'autorité compétente sur le fond a qualité pour constater par une décision, d'office ou sur demande, l'existence, l'inexistence ou l'étendue de droits ou d'obligations fondés sur le droit public.
²	Elle donne suite à une demande en constatation si le requérant prouve qu'il a un intérêt digne de protection.
³	Aucun désavantage ne peut résulter pour la partie du fait qu'elle a agi en se fondant légitimement sur une décision de constatation.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 49 - Le recourant peut invoquer:
^a	la violation du droit fédéral, y compris l'excès ou l'abus du pouvoir d'appréciation;
^b	la constatation inexacte ou incomplète des faits pertinents;
^c	l'inopportunité: ce grief ne peut être invoqué lorsqu'une autorité cantonale a statué comme autorité de recours.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 49 - Le recourant peut invoquer:
^a	la violation du droit fédéral, y compris l'excès ou l'abus du pouvoir d'appréciation;
^b	la constatation inexacte ou incomplète des faits pertinents;
^c	l'inopportunité: ce grief ne peut être invoqué lorsqu'une autorité cantonale a statué comme autorité de recours.

SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 164 Législation - 1 Toutes les dispositions importantes qui fixent des règles de droit doivent être édictées sous la forme d'une loi fédérale. Appartiennent en particulier à cette catégorie les dispositions fondamentales relatives:
^a	à l'exercice des droits politiques;
^b	à la restriction des droits constitutionnels;
^c	aux droits et aux obligations des personnes;
^d	à la qualité de contribuable, à l'objet des impôts et au calcul du montant des impôts;
^e	aux tâches et aux prestations de la Confédération;
^f	aux obligations des cantons lors de la mise en oeuvre et de l'exécution du droit fédéral;
^g	à l'organisation et à la procédure des autorités fédérales.

SR 814.018 Ordonnance du 12 novembre 1997 sur la taxe d'incitation sur les composés organiques volatils (OCOV) OCOV Art. 2 Objet de la taxe - Sont soumis à la taxe:
^a	les COV mentionnés dans la liste positive des substances (annexe 1);
^b	les COV visés à la let. a qui sont contenus dans les mélanges et les objets mentionnés dans la liste positive des produits (annexe 2).

SR 814.018 Ordonnance du 12 novembre 1997 sur la taxe d'incitation sur les composés organiques volatils (OCOV) OCOV Art. 13 Déclaration de taxe - 1 Les producteurs qui mettent sur le marché ou utilisent eux-mêmes des COV, ainsi que les personnes qui pratiquent le commerce de gros de COV et qui sont autorisées à acquérir des COV temporairement non soumis à la taxe (art. 21, al. 2) doivent remettre une déclaration de taxe à la Direction générale des douanes jusqu'au 25 du mois suivant le jour où naît la créance fiscale.35
¹	Les producteurs qui mettent sur le marché ou utilisent eux-mêmes des COV, ainsi que les personnes qui pratiquent le commerce de gros de COV et qui sont autorisées à acquérir des COV temporairement non soumis à la taxe (art. 21, al. 2) doivent remettre une déclaration de taxe à la Direction générale des douanes jusqu'au 25 du mois suivant le jour où naît la créance fiscale.35
²	Les personnes qui sont astreintes à s'acquitter ultérieurement de la taxe selon l'art. 22, al. 2, doivent remettre une déclaration de taxe à l'autorité cantonale compétente dans les six mois qui suivent la clôture de l'exercice.
³	La déclaration de taxe contient des indications concernant la nature et les quantités de COV utilisés ou mis dans le commerce. Elle est établie sur un formulaire officiel. La DGD est habilitée à accepter d'autres formes.
⁴	La déclaration de taxe sert de base à la détermination de la taxe. La vérification par les autorités compétentes est réservée.
⁵	Quiconque remet une déclaration de taxe incomplète ou dépasse le délai imparti doit acquitter la taxe due majorée d'un intérêt moratoire.36

SR 814.018 Ordonnance du 12 novembre 1997 sur la taxe d'incitation sur les composés organiques volatils (OCOV) OCOV Art. 10 Bilan de COV - 1 Quiconque désire bénéficier d'une exonération de la taxe en vertu de l'art. 35a, al. 3, let. c, ou al. 4 LPE, ou d'une autorisation d'acquérir des COV temporairement non soumis à la taxe (art. 21) doit tenir une comptabilité des COV et établir un bilan de COV.33
¹	Quiconque désire bénéficier d'une exonération de la taxe en vertu de l'art. 35a, al. 3, let. c, ou al. 4 LPE, ou d'une autorisation d'acquérir des COV temporairement non soumis à la taxe (art. 21) doit tenir une comptabilité des COV et établir un bilan de COV.33
²	Le bilan de COV comprend:
^a	les entrées, les stocks et les sorties;
^b	les quantités contenues dans des mélanges ou des objets;
^c	les quantités récupérées;
^d	les quantités éliminées dans l'entreprise ou dans une entreprise externe, ou les quantités transformées;
^e	les émissions restantes.
³	Les autorités d'exécution peuvent demander d'autres informations.34
⁴	Le bilan de COV doit être établi sur un formulaire officiel. La DGD est habilitée à accepter d'autres formes.
⁵	Si les frais liés à l'établissement des bilans de COV sont disproportionnés, la DGD peut accorder des exceptions aux al. 1 et 2.

SR 814.018 Ordonnance du 12 novembre 1997 sur la taxe d'incitation sur les composés organiques volatils (OCOV) OCOV Art. 18 Conditions de remboursement - 1 La taxe n'est remboursée que si le bénéficiaire prouve que les COV ont été utilisés d'une manière qui les exonère de la taxe.37
¹	La taxe n'est remboursée que si le bénéficiaire prouve que les COV ont été utilisés d'une manière qui les exonère de la taxe.37
²	Les bénéficiaires doivent conserver tous les documents déterminants pour le remboursement de la taxe durant les cinq ans qui suivent le dépôt de la demande de remboursement.
³	Si le montant est inférieur à 3000 francs, il n'est pas remboursé. Font exception à cette règle les remboursements d'au moins 300 francs pour les COV exportés.
^3bis	Plusieurs bénéficiaires peuvent se regrouper pour formuler une demande de remboursement commune. Le montant du remboursement est versé au représentant désigné par le groupe.38
⁴	Le bénéficiaire doit prouver l'acquittement de la taxe.39
⁵	Dans la mesure où elles ne concernent pas des COV exportés, les demandes de remboursement ne peuvent être déposées qu'après la clôture de l'exercice.

SR 814.018 Ordonnance du 12 novembre 1997 sur la taxe d'incitation sur les composés organiques volatils (OCOV) OCOV Art. 20 Demande de remboursement - 1 Les demandes de remboursement de la taxe doivent être établies sur un formulaire officiel et déposées auprès:
¹	Les demandes de remboursement de la taxe doivent être établies sur un formulaire officiel et déposées auprès:
^a	des autorités cantonales compétentes;
^b	de la DGD, s'il s'agit de COV exportés.
²	En ce qui concerne les COV exportés, la demande de remboursement doit comporter:
^a	la quantité de COV exportée pendant une période maximale de douze mois, telle qu'elle est déclarée sur les documents d'exportation;
^b	les rapports de fabrication et des échantillons dans leur emballage original ou tout document permettant de calculer la quantité de COV exportés;
^c	les autres renseignements demandés par la DGD pour le calcul du montant du remboursement.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 63 - 1 En règle générale, les frais de procédure comprenant l'émolument d'arrêté, les émoluments de chancellerie et les débours sont mis, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succombe. Si celle-ci n'est déboutée que partiellement, ces frais sont réduits. À titre exceptionnel, ils peuvent être entièrement remis.
¹	En règle générale, les frais de procédure comprenant l'émolument d'arrêté, les émoluments de chancellerie et les débours sont mis, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succombe. Si celle-ci n'est déboutée que partiellement, ces frais sont réduits. À titre exceptionnel, ils peuvent être entièrement remis.
²	Aucun frais de procédure n'est mis à la charge des autorités inférieures, ni des autorités fédérales recourantes et déboutées; si l'autorité recourante qui succombe n'est pas une autorité fédérale, les frais de procédure sont mis à sa charge dans la mesure où le litige porte sur des intérêts pécuniaires de collectivités ou d'établissements autonomes.
³	Des frais de procédure ne peuvent être mis à la charge de la partie qui a gain de cause que si elle les a occasionnés en violant des règles de procédure.
⁴	L'autorité de recours, son président ou le juge instructeur perçoit du recourant une avance de frais équivalant aux frais de procédure présumés. Elle lui impartit pour le versement de cette créance un délai raisonnable en l'avertissant qu'à défaut de paiement elle n'entrera pas en matière. Si des motifs particuliers le justifient, elle peut renoncer à percevoir la totalité ou une partie de l'avance de frais.101
^4bis	L'émolument d'arrêté est calculé en fonction de l'ampleur et de la difficulté de la cause, de la manière de procéder des parties et de leur situation financière. Son montant est fixé:
^a	entre 100 et 5000 francs dans les contestations non pécuniaires;
^b	entre 100 et 50 000 francs dans les autres contestations.102
⁵	Le Conseil fédéral établit un tarif des émoluments.103 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral104 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales105 sont réservés.106

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 64 - 1 L'autorité de recours peut allouer, d'office ou sur requête, à la partie ayant entièrement ou partiellement gain de cause une indemnité pour les frais indispensables et relativement élevés qui lui ont été occasionnés.
¹	L'autorité de recours peut allouer, d'office ou sur requête, à la partie ayant entièrement ou partiellement gain de cause une indemnité pour les frais indispensables et relativement élevés qui lui ont été occasionnés.
²	Le dispositif indique le montant des dépens alloués qui, lorsqu'ils ne peuvent pas être mis à la charge de la partie adverse déboutée, sont supportés par la collectivité ou par l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué.
³	Lorsque la partie adverse déboutée avait pris des conclusions indépendantes, les dépens alloués peuvent être mis à sa charge, dans la mesure de ses moyens.
⁴	La collectivité ou l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué répond des dépens mis à la charge de la partie adverse déboutée en tant qu'ils se révéleraient irrécouvrables.
⁵	Le Conseil fédéral établit un tarif des dépens.107 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral108 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales109 sont réservés.110

SR 173.320.2 Règlement du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal administratif fédéral (FITAF) FITAF Art. 7 Principe - 1 La partie qui obtient gain de cause a droit aux dépens pour les frais nécessaires causés par le litige.
¹	La partie qui obtient gain de cause a droit aux dépens pour les frais nécessaires causés par le litige.
²	Lorsqu'une partie n'obtient que partiellement gain de cause, les dépens auxquels elle peut prétendre sont réduits en proportion.
³	Les autorités fédérales et, en règle générale, les autres autorités parties n'ont pas droit aux dépens.
⁴	Si les frais sont relativement peu élevés, le tribunal peut renoncer à allouer des dépens.
⁵	L'art. 6a s'applique par analogie.7

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
^a	contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
^b	contre les actes normatifs cantonaux;
^c	qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 42 Mémoires - 1 Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
¹	Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
^1bis	Lorsqu'une procédure en matière civile a été menée en anglais devant l'autorité précédente, les mémoires peuvent être rédigés en anglais.15
²	Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l'acte attaqué viole le droit. Si le recours n'est recevable que lorsqu'il soulève une question juridique de principe ou qu'il porte sur un cas particulièrement important pour d'autres motifs, il faut exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée.16 17
³	Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu'elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée si le mémoire est dirigé contre une décision.
⁴	En cas de transmission électronique, le mémoire doit être muni de la signature électronique qualifiée de la partie ou de son mandataire au sens de la loi du 18 mars 2016 sur la signature électronique18. Le Tribunal fédéral détermine dans un règlement:
^a	le format du mémoire et des pièces jointes;
^b	les modalités de la transmission;
^c	les conditions auxquelles il peut exiger, en cas de problème technique, que des documents lui soient adressés ultérieurement sur papier.19
⁵	Si la signature de la partie ou de son mandataire, la procuration ou les annexes prescrites font défaut, ou si le mandataire n'est pas autorisé, le Tribunal fédéral impartit un délai approprié à la partie pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁶	Si le mémoire est illisible, inconvenant, incompréhensible ou prolixe ou qu'il n'est pas rédigé dans une langue officielle, le Tribunal fédéral peut le renvoyer à son auteur; il impartit à celui-ci un délai approprié pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁷	Le mémoire de recours introduit de manière procédurière ou à tout autre égard abusif est irrecevable.