2C_17/2008 - 2008-05-16 - Finances publiques et droit fiscal

RS 173.110 LTF Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire

Art. 82 Principe

Le Tribunal fédéral connaît des recours:

contre les décisions rendues dans des causes de droit public;

contre les actes normatifs cantonaux;

qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.

Tribunale federale
Tribunal federal

{T 0/2}
2C 17/2008 / aka

Urteil vom 16. Mai 2008
II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Merkli, Präsident,
Bundesrichter Hungerbühler, Müller,
Bundesrichterin Yersin,
Bundesrichter Karlen,
Gerichtsschreiber Merz.

Parteien
1. X.________,
2. Y.________,
Beschwerdeführer,
beide vertreten durch Rechtsanwalt Markus Bischoff,

gegen

Eidgenössische Steuerverwaltung, Hauptabteilung Mehrwertsteuer,
Schwarztorstrasse 50, 3003 Bern.

Gegenstand
Mehrwertsteuer (1.-4. Quartal 1997),
Steuerpflicht und Steuersatz für Hanf- bzw. Duftsäcklein

Beschwerde gegen das Urteil des Bundesverwaltungsgerichts, Abteilung I, vom 16. November 2007.

Sachverhalt:

A.
X.________ und Y.________ meldeten sich am 28. Januar 1997 als einfache Gesellschaft bei der Eidgenössischen Steuerverwaltung (EStV) an und wurden von ihr als solche auf den 1. Januar 1997 in das Register der Mehrwertsteuerpflichtigen eingetragen. Als Art der Geschäftstätigkeit gaben sie den Verkauf von Pflanzen, Pflanzenprodukten, Gärtnereizubehör, Textilien, Büchern und Magazinen an. Die EStV stellte anlässlich einer Kontrolle fest, dass X.________ und Y.________ aus dem Verkauf von so genannten Duftsäcklein bzw. Hanfkissen im Jahr 1997 einen Umsatz von Fr. 4'471'670.-- erzielt hatten; hierauf war die Mehrwertsteuer lediglich zum reduzierten Satz von damals 2 % entrichtet worden. Mit Ergänzungsabrechnung vom 9. November 2001 verlangte die EStV von X.________ und Y.________ eine Nachzahlung der Mehrwertsteuer in Höhe von Fr. 185'239.--. Dabei wandte sie den im Jahre 1997 geltenden ordentlichen Steuersatz von 6,5 % an. Das bestätigte sie mit Verfügung vom 22. Januar 2002. Die dagegen von X.________ und Y.________ erhobenen Rechtsmittel blieben erfolglos.

B.
Mit Eingabe vom 7. Januar 2008 erheben X.________ und Y.________ beim Bundesgericht Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten. Sie beantragen, das in dieser Sache zuletzt ergangene Urteil des Bundesverwaltungsgerichts vom 16. November 2007 sowie die Verfügung der EStV vom 22. Januar 2002 aufzuheben und "demgemäss die Beschwerdeführer nicht zu verpflichten, für das Jahr 1997 Fr. 185'239 nebst Verzugszinsen an die Beschwerdegegnerin zu zahlen".

C.
Die EStV stellt den Antrag, die Beschwerde abzuweisen. Das Bundesverwaltungsgericht verzichtet auf eine Vernehmlassung.

D.
Der Präsident der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung des Bundesgerichts hat der Beschwerde mit Verfügung vom 18. Februar 2008 antragsgemäss aufschiebende Wirkung zuerkannt.

Erwägungen:

1.
Ab dem 1. Januar 2007 ergangene, das Verfahren abschliessende Entscheide des Bundesverwaltungsgerichts zur Mehrwertsteuer können beim Bundesgericht mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten angefochten werden (Art. 82 lit. a , Art. 83 , Art. 86 Abs. 1 lit. a , Art. 90 und Art. 132 BGG). Die Beschwerdeführer sind gemäss Art. 89 Abs. 1 BGG zur Beschwerde legitimiert. Auf die fristgerecht eingereichte Beschwerde ist deshalb grundsätzlich einzutreten. Das gilt allerdings nicht für das Rechtsbegehren, auch die Verfügung der EStV vom 22. Januar 2002 aufzuheben. Diese Verfügung ist durch die nachfolgenden Rechtsmittelentscheide ersetzt worden (sog. Devolutiveffekt); immerhin gilt sie als inhaltlich mitangefochten (vgl. BGE 129 II 438 E. 1 S. 441 mit Hinweisen).

2.
Am 1. Januar 2001 sind das Bundesgesetz vom 2. September 1999 über die Mehrwertsteuer (Mehrwertsteuergesetz, MWSTG; SR 641.20) sowie die zugehörige Verordnung (MWSTGV; SR 641.201) in Kraft getreten. Da im vorliegenden Verfahren ausschliesslich vor dem Jahre 2001 verwirklichte Sachverhalte zu beurteilen sind, ist noch auf die Bestimmungen der Verordnung vom 22. Juni 1994 über die Mehrwertsteuer (MWSTV; AS 1994 1464) abzustellen (vgl. Art. 93 Abs. 1 und Art. 94 MWSTG).

3.
3.1 Die Beschwerdeführer machen geltend, nicht sie, sondern die Z.________ AG, welche die von ihnen gegründete einfache Gesellschaft mit Aktiven und Passiven rückwirkend per 1. Januar 1997 übernommen habe, sei für das Jahr 1997 mehrwertsteuerpflichtig. Jede andere Interpretation verstosse gegen Art. 17 und 23 MWSTV.

3.2 Das Bundesverwaltungsgericht geht davon aus, die einfache Gesellschaft habe bis Ende 1997 ihre Geschäftstätigkeit ausgeübt, welche die Z.________ AG erst anschliessend übernommen habe. Deshalb seien die Umsätze des Jahres 1997 der einfachen Gesellschaft der Beschwerdeführer zuzurechnen und diese damit steuerpflichtig. Die Z.________ AG sei zwar am 23. Juli 1997 in das Handelsregister eingetragen worden. Sie sei bei der EStV jedoch erst am 22. Dezember 1997 angemeldet worden, worauf sie eine eigene Mehrwertsteuer-Register-Nummer erhielt. Es existiere kein einziger Hinweis, dass sie im Jahr 1997 irgendwelche Aktivitäten entfaltet und Umsätze erzielt habe.

3.3 Dem halten die Beschwerdeführer entgegen, die EStV habe in einem an die Aktiengesellschaft adressierten Schreiben vom 26. Januar 1998 selber erklärt, sie nehme an, dass die von der einfachen Gesellschaft bisher "eingereichten oder noch einzureichenden Steuerabrechnungen auch als Abrechnung für die Geschäftstätigkeit" der Aktiengesellschaft bis zum 31. Dezember 1997 gelten. Dass sie im Übrigen noch nach dem 23. Juli 1997 unter ihrem Namen Formulare zu Handen der EStV ausfüllten, sei nur ihrer Unachtsamkeit und geschäftlichen Unbeholfenheit, nicht aber einer geschäftlichen Tätigkeit der einfachen Gesellschaft zuzuschreiben.

3.4 Dieses Vorbringen ist unbehelflich. Gemäss Art. 17 MWSTV ist grundsätzlich steuerpflichtig, wer eine mit der Erzielung von Einnahmen verbundene gewerbliche Tätigkeit selbständig ausübt. Das traf im Jahr 1997 für die Beschwerdeführer bzw. ihre einfache Gesellschaft zu. Wie die EStV richtig bemerkt, ist es unglaubwürdig, dass vor allem der Beschwerdeführer 1, der mehrere Unternehmen aufgebaut und geführt hat, geschäftlich unbeholfen war und deshalb wiederholt versehentlich nicht im ausdrücklichen Namen der Aktiengesellschaft agierte. Wenn die Beschwerdeführer zudem nach ihren eigenen Angaben gerade auch aus Gründen der Beschränkung ihrer persönlichen Haftung für eine Aktiengesellschaft optierten, so oblag es ihnen, dies durch ihr Auftreten bzw. durch dasjenige der Gesellschaft nach aussen kundzutun. Das war - nach den insoweit unbestrittenen - Feststellungen der Vorinstanz jedoch nicht der Fall (vgl. auch Art. 97 und 105 BGG). Der Eintrag der Aktiengesellschaft ins Handelsregister im Juli 1997 allein genügt nicht, damit das Auftreten der Beschwerdeführer bzw. ihrer einfachen Gesellschaft nur noch der Aktiengesellschaft zuzurechnen ist. Die Beschwerdeführer deklarierten der EStV noch unter ihrem eigenen Namen und unter der
Mehrwertsteuer-Register-Nummer der einfachen Gesellschaft im August 1998 die Umsätze für das zweite Halbjahr 1997. Erst für die Geschäftstätigkeit ab dem Jahr 1998 trat die Aktiengesellschaft regelmässig nach aussen auf und nahm auch die in Art. 37 f . MWSTV dem Steuerpflichtigen obliegenden Verrichtungen (Selbstveranlagung und Einzahlung der Steuer) vor.

Demzufolge ist nicht zu beanstanden, dass die Beschwerdeführer für das Jahr 1997 wegen den Mehrwertsteuernachforderungen belangt werden. Hieran vermag nichts zu ändern, dass die Aktiengesellschaft im Nachhinein - Ende 1998 - eine Mehrwertsteuerabrechnung für das gesamte Jahr 1997 einreichte, welche nach ihrer Vorstellung die früher von den Beschwerdeführern abgegebenen Steuererklärungen ersetzen sollte; durch ein derartiges Vorgehen kann nicht nachträglich die Steuerpflicht bestimmter Personen entfallen. Ob die Z.________ AG allenfalls zusätzlich im Wege der Steuernachfolge gemäss Art. 23 Abs. 2 MWSTV in die steuerlichen Pflichten eintritt, kann offen gelassen werden, da dies hier nicht Verfahrensgegenstand bildet

4.
4.1 Die Beschwerdeführer machen geltend, bei den Duftsäcklein handle es sich um Zierpflanzen, für die nach Art. 27 Abs. 1 lit. a Ziff. 1 Lemma 5 MWSTV der reduzierte Steuersatz von 2 % gelte. Werde der Inhalt der Hanfsäcklein, wie von den Vorinstanzen angenommen, als Betäubungsmittel qualifiziert, so wäre gar keine Mehrwertsteuer zu entrichten; der Staat könne nicht mit der einen Hand einen Sachverhalt verbieten und mit der anderen Hand Mehrwertsteuer für die strafbare Handlung kassieren.

4.2 Die Vorinstanzen gehen davon aus, mit den Hanfsäcklein seien Betäubungsmittel verkauft worden. Der Betäubungsmittelhandel unterliege der Mehrwertsteuer. Ausserdem komme der reduzierte Steuersatz nach Art. 27 Abs. 1 lit. a Ziff. 1 Lemma 5 MWSTV für als Betäubungsmittel zu qualifizierende Produkte "offensichtlich" bzw. von vornherein nicht in Betracht. Da Betäubungsmittel auch nicht andernorts in der Liste des Art. 27 Abs. 1 lit. a MWSTV aufgeführt seien, werde gemäss lit. b dieser Bestimmung ("auf allen übrigen der Steuer unterstellten Umsätzen") eine Abgabe zu dem im Jahre 1998 geltenden vollen Mehrwertsteuersatz von 6,5 % geschuldet.

5.
Die Mehrwertsteuer ist eine allgemeine Verbrauchssteuer, die unter anderem den Inlandverbrauch belastet. Sie wird vom Verkäufer oder Lieferanten entrichtet, der sie, sofern es die Marktverhältnisse gestatten, auf die Preise und damit auf den Abnehmer der Ware oder Dienstleistung überwälzt. Ein modernes Steuersystem wie die Mehrwertsteuer muss nach Möglichkeit neutral sein in seinen Auswirkungen auf die Wettbewerbsverhältnisse, sollte keinen grossen Erhebungsaufwand verursachen und muss das Gleichbehandlungsgebot beachten (vgl. hierzu allgemein: BGE 125 II 326 E. 6a S. 333 f. zu Art. 8 ÜbBest. aBV sowie nunmehr auch Art. 1 Abs. 2 MWSTG und Art. 127 Abs. 2 BV). Diese Prinzipien sind bei der Auslegung des Gesetzes zu berücksichtigen (Urteil 2A.353/2001 vom 11. Februar 2002, E. 3, publ. in: ASA 73 S. 147).

6.
6.1 Ob der Verkauf von Betäubungsmitteln der Mehrwertsteuer unterliegt, ist umstritten. Das Bundesverwaltungsgericht hat diese bis anhin in der Schweiz höchstrichterlich nicht entschiedene Rechtsfrage in einem Urteil vom 3. Mai 2007 (publ. in BVGE 2007 Nr. 23 S. 263) in dem Sinne beantwortet, dass auch auf Umsätzen aus strafbarem Betäubungsmittelhandel die Mehrwertsteuer zu erheben ist (zustimmend: Per Prod'hom, La TVA en pratique, Genf 2008, N. 2 zu Art. 1 MWSTG, S. 15). Auf dieses Urteil verweist es im hier angefochtenen Entscheid.

6.2 Es mag auf den ersten Blick stossend erscheinen, dass der Staat in Bezug auf gesetzlich verbotene Geschäfte die Mehrwertsteuer erhebt. Doch weder die Bestimmungen über die Mehrwertsteuer noch sonstige gesetzliche Regelungen schliessen das ausdrücklich aus. Vielmehr erhebt der Bund gemäss Art. 1 MWSTV eine Mehrwertsteuer "auf den Umsätzen im Inland" sowie "auf den Einfuhren von Gegenständen", ohne dass der Gesetzestext dabei differenziert, ob die Umsätze aus legalen oder illegalen Geschäften stammen. Nach Art. 4 lit. a MWSTV unterliegen "die im Inland gegen Entgelt erbrachten Lieferungen von Gegenständen" der Steuer, "sofern sie nicht ausdrücklich von der Steuer ausgenommen sind". Es wird nirgends bestimmt, dass nur legale Umsätze erfasst bzw. illegale nicht besteuert werden (vgl. zum Beispiel die Ausnahmeliste in Art. 14 MWSTV). Gleich verhält es sich im Übrigen unter dem aktuellen Mehrwertsteuerregime (vgl. unter anderem Art. 5 , 18 und 73 f. MWSTG).

Es ist ein im Steuerrecht heute allgemein anerkannter Grundsatz, dass zwischen erlaubten und unerlaubten Geschäften prinzipiell nicht zu unterscheiden ist (sog. Grundsatz der steuerlichen Wertneutralität; vgl. zum Mehrwertsteuerrecht: BGE 126 II 443 E. 4a S. 253; Urteil 2A.330/ 2002 vom 1. April 2004, E. 3.2, publ. in: ASA 74 S. 761; Pierre-Alain Guillaume, mwst.com, Basel/Genf/München 2000, N. 22 zu Art. 5; Per Prod'hom, a.a.O., N. 2 zu Art. 1 MWSTG, S. 15; zum Einkommenssteuerrecht: Urteile 2A.613/2006 vom 8. August 2007, E. 3.1, mit Hinweisen, sowie 2A.114/2001 vom 10. Juli 2001, E. 4, publ. in: Pra 2001 Nr. 172 S. 1044 und StE 2001 B 21.1 Nr. 10; BGE 70 I 250 E. 1 S. 254 f.; Felix Richner/Walter Frei/Stefan Kaufmann, Handkommentar zum DBG, 2003, N. 45 zu Art. 16). Würden die Umsätze aus illegalen Geschäften von der Belastung mit der Mehrwertsteuer ausgenommen, so würden die betreffenden Personen letztlich begünstigt bzw. umgekehrt diejenigen, die zulässige Geschäfte abschliessen, benachteiligt. Wer sich auf gesetzwidriges Handeln beruft, könnte steuerliche Befreiung verlangen. Das stünde aber im Widerspruch zum Prinzip des "nemo auditur propriam turpitudinem allegans" ("niemand wird gehört, wenn er sich auf eigene
Sittenwidrigkeit berufen muss"), das Ausdruck des Rechtsmissbrauchsverbots und des Grundsatzes von Treu und Glauben ist (Art. 5 Abs. 3 BV und Art. 2 Abs. 2 ZGB; vgl. Schlussanträge des Generalanwalts Léger in der Rechtssache des Gerichtshofs der Europäischen Gemeinschaften C-3/97, Goodwin und Unstead, Rz. 18; dazu allgemein auch BGE 114 II 79 E. 3a S. 81; 109 II 20 E. 2b S. 22).

6.3 Auch der Gerichtshof der Europäischen Gemeinschaften (EuGH; vgl. zur Berücksichtigung der europäischen Praxis als Erkenntnisquelle im Mehrwertsteuerrecht: BGE 125 II 480 E. 7a S. 487 f. mit Hinweisen) geht davon aus, dass die steuerliche Wertneutralität - ungeachtet des Vorhandenseins einer diesbezüglichen expliziten Norm - als Grundsatz gilt und dass demnach bei der Erhebung der Mehrwertsteuer prinzipiell keine Differenzierung zwischen erlaubten und unerlaubten Geschäften stattfindet. Dementsprechend hat der EuGH die embargowidrige Ausfuhr von Informatiksystemen, Leistungen aus unerlaubten Glücksspielen, den Verkauf nachgeahmter Parfüms (sog. Blenderware), den Schmuggel von Ethylalkohol sowie die entgeltliche Zurverfügungstellung eines Lokals bzw. Tisches für den Betäubungsmittelhandel trotz ihres gesetzwidrigen Charakters der Steuer unterworfen (Urteile des EuGH vom 2. August 1993 in der Rechtssache C-111/92, Lange, Slg. 1993, S. I-4677; vom 11. Juni 1998 in der Rechtssache C-283/95, Fischer, Slg. 1998, S. I-3369; vom 28. Mai 1998 in der Rechtssache C-3/97, Goodwin und Unstead, Slg. 1998, S. I-3257; vom 29. Juni 2000 in der Rechtssache C-455/98, Tullihallitus, Slg. 2000, S. I-4993; vom 29. Juni 1999 in der Rechtssache C-158/
98, Coffeeshop Siberië vof, Slg. 1999, S. I-3971; im Ergebnis ebenso der deutsche Bundesgerichtshof zur Einfuhrumsatzsteuer bei Heroin in einem Entscheid vom 16. Oktober 1981, publ. in: Entscheidungen des Bundesgerichtshofes in Strafsachen [BGHSt] Bd. 30 [1982] S. 237 ff.).

6.4 Gegen eine Besteuerung illegaler Umsätze wird teilweise eingewandt, die Mehrwertsteuer sei nicht dazu bestimmt, das Strafrecht mit einer gleichsam steuerlichen Sanktion zu flankieren (Wolfram Reiss, in: Klaus Tipke/Joachim Lang [Hrsg.], Steuerrecht, Köln 2008, 19. Aufl., § 14, S. 552 Rz. 17; Hans Nieskens, in: Günter Rau/Erich Dürrwächter, Kommentar zum Umsatzsteuergesetz, Köln 1997 ff., 8. Aufl., N. 305 zu § 3 UStG). Hierum geht es bei der Mehrwertsteuer jedoch nicht, da sie grundsätzlich alle ohne Unterscheidung trifft.

6.5 Ergänzend sei bemerkt, dass auch der Erläuternde Bericht des Eidgenössischen Finanzdepartements vom 15. Februar 2007 zur Vereinfachung des Bundesgesetzes über die Mehrwertsteuer keine expliziten Ausführungen zur Behandlung von Umsätzen aus illegalen Geschäften enthält. Zwar wird dort als zu besteuernde Leistung "die auf einer rechtlichen Beziehung beruhende, entgeltliche Einräumung eines wirtschaftlichen Wertes" definiert. Als Rechtsbeziehung wird unter anderem eine "vertragliche" Vereinbarung angesehen, wobei nicht gesagt wird, dass diese gesetzmässig sein muss (vgl. S. 59 des erwähnten Erläuternden Berichts).

6.6 Unter Bezugnahme auf den erwähnten Bericht will eine Literaturmeinung allerdings Umsätze, die auf eine Vereinbarung über die Erbringung einer von vornherein rechtswidrigen Leistung gestützt sind, von der Belastung mit der Mehrwertsteuer ausschliessen. Es sei absolute Nichtigkeit sowohl zivilrechtlich als auch umsatzsteuerlich anzunehmen. Als Beispiele werden hierfür der Handel mit harten Drogen, Menschenhandel und Auftragsmord genannt. Anders soll es sich hingegen bei Leistungen verhalten, die grundsätzlich rechtmässig erbringbar sind, aber in Teilbereichen rechtswidrig sind; hier habe eine Besteuerung stattzufinden, auch wenn die Leistung zivilrechtlich (Art. 20 OR) als nichtig behandelt wird (Gerhard Schafroth, Der Begriff der Leistung in der MWST, StR 2007 S. 832).
Auch unter dem heutigen Gesetz geht ein Teil der Literatur davon aus, dass zumindest die Abgabe von Betäubungsmitteln der Mehrwertsteuer nicht unterliegt. Dabei verweist sie im Wesentlichen auf entsprechende Urteile des EuGH (Ivo P. Baumgartner, mwst.com, Basel/ Genf/München 2000, N. 12 zu Art. 33).

In der Tat hat der EuGH in Abweichung vom Grundsatz der Wertneutralität die Einfuhr und Inlandlieferung von Betäubungsmitteln - sowie von Falschgeld - von der Mehrwertbesteuerung ausgenommen, obwohl hierzu keine ausdrücklichen Bestimmungen bestehen und die europäischen Normen solche Vorgänge an sich undifferenziert der Steuer unterwerfen. Zur Begründung führt der EuGH an, bei Betäubungsmitteln bestehe kein Wettbewerb zwischen einem legalen und illegalen Wirtschaftssektor. Diese seien - mit Ausnahme eines streng überwachten Vertriebes zur Verwendung für medizinische und wissenschaftliche Zwecke - schon nach ihrem Wesen in allen Mitgliedstaaten einem vollständigen Verkehrsverbot unterworfen. Insoweit verweist der EuGH auf das Einheits-Übereinkommen vom 30. März 1961 über die Betäubungsmittel sowie auf das Übereinkommen vom 21. Februar 1971 über psychotrope Stoffe. Diesen Übereinkommen seien - wie die Schweiz (vgl. SR 0.812.121.0 und 0.812.121.02) - alle Mitgliedstaaten der Europäischen Gemeinschaft beigetreten (vgl. Urteile des EuGH vom 29. Juni 1999 in der erwähnten Rechtssache C-158/98, Coffeeshop Siberië vof, Rz. 14; vom 5. Juli 1988 in den Rechtssachen 269/86, Mol, Slg. 1988, S. 3627 [zu Haschisch], und 289/86, Happy Family,
Slg. 1988, S. 3655 [zu Amphetaminen]; vom 28. Februar 1984 in der Rechtssache 294/82, Einberger, Slg. 1984, S. 1177 [zur Einfuhr von Morphin]; vom 6. Dezember 1990 in der Rechtssache C-343/89, Witzemann, Slg. 1990, S. I-4477 [zu Falschgeld]).

6.7 Mit dieser Ausnahme für Falschgeld und Betäubungsmittel ist der EuGH auf mehrfache Kritik gestossen (vgl. statt vieler: Schlussanträge des Generalanwalts Fennelly in der erwähnten Rechtssache des EuGH C-158/98, Coffeeshop Siberië vof, insbes. Rz. 29-30; Pierre-Alain Guillaume, a.a.O., N. 21 f. zu Art. 5; Klaus-Peter Flückiger/Lutz Georgy, in: Konrad Plückebaum/Heinz Malitzky, Umsatzsteuergesetz, Köln/ Berlin/München 2007, N. 36 und 369 zu § 1 Abs. 1 UStG, N. 194 zu § 2 Abs. 1 UStG; Holger Stadie, in: Günter Rau/Erich Dürrwächter, Kommentar zum Umsatzsteuergesetz, Köln 1997 ff., 8. Aufl., N. 171 zu § 2 UStG; Yolande Sérandour, Les activités illicites et la TVA, La Semaine Juridique Entreprise et Affaires 2000, Heft 3, S. 72 ff., insbes. Rz. 7, 9, 10 und 14). Gegen die Steuerbefreiung des Betäubungsmittelhandels spricht denn auch, dass es mehrwertsteuerlich nicht darauf ankommen kann, ob ein Wettbewerb zwischen zulässigen und unzulässigen Geschäften stattfindet (vgl. auch die Hinweise auf Abgrenzungsprobleme bzw. Inkohärenzen bei einer derartigen Unterscheidung bei: L. De Broe/R.M. van de Vlies, The practice of renting tables in Dutch 'coffeeshops' falls under the scope of the Sixth VAT Directives, EC Tax Review 2000 S. 37 f.;
Johannes Heinrich, Mehrwertsteuerbarkeit verbotener Geschäfte, European Law Reporter 1999, S. 439; soeben erwähnte Schlussanträge des Generalanwalts Fennelly, Rz. 23-25).

6.8 Nach dem Gesagten wird Mehrwertsteuer grundsätzlich auch auf dem Umsatz mit Betäubungsmitteln geschuldet.

7.
7.1 Die Beschwerdeführer bestreiten aber, dass es sich bei der interessierenden Ware um Betäubungsmittel gehandelt habe. Zu dieser Annahme sei die Vorinstanz durch willkürliche Sachverhaltsfeststellungen gelangt. In Wirklichkeit hätte sie ein als Zierpflanze zu qualifizierendes Produkt verkauft, das dem reduzierten Steuersatz gemäss Art. 27 Abs. 1 lit. a Ziff. 1 Lemma 5 MWSTV unterliege.

Die Frage, ob die Vorinstanz den Sachverhalt wie behauptet willkürlich festgestellt hat, kann offen gelassen werden, falls die verkaufte Ware auch dann dem vollen Steuersatz unterworfen wäre, wenn es sich nicht um Betäubungsmittel gehandelt hätte.

7.2 Gemäss der von den Beschwerdeführern angerufenen Regelung des Art. 27 Abs. 1 lit. a MWSTV betrug die Mehrwertsteuer im Jahre 1997 zwei Prozent unter anderem auf Lieferungen von Sämereien, Setzknollen und -zwiebeln, lebenden Pflanzen, Stecklingen, Propfreisern sowie Schnittblumen und Zweigen, auch zu Sträussen, Kränzen und dergleichen gebunden.

Die Vorinstanz hält fest, dass die Füllung der Säckchen aus kleinen Bestandteilen der getrockneten Hanfpflanze bestand. Daher seien die verkauften Hanfsäckchen weder Zweige noch Schnittblumen im Sinne der erwähnten Bestimmung. Dazu hätten die Pflanzen noch ganz oder zumindest in dekorativen Bestandteilen erhalten sein müssen.

Dem ist zuzustimmen. Der reduzierte Steuersatz in Art. 27 Abs. 1 lit. a MWSTV wurde wie auch bei Art. 36 Abs. 1 MWSTG vor allem aus sozialpolitischen Gründen vorgesehen, wobei die Aufzählung als abschliessend gilt (Bericht der Kommission für Wirtschaft und Abgaben des Nationalrats vom 28. August 1996 zum Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, BBl 1996 V 772). Wie die Vorinstanz zu Recht bemerkt, sind Ausnahmen von der Regel, wozu auch die Fälle der reduzierten Besteuerung gehören, eher restriktiv zu interpretieren (zum reduzierten Satz bei der MWSTV: Urteil 2A.68/2003 vom 31. August 2004, E. 3.4, publ. in: ASA 76 S. 212; zu den Steuerausnahmen: BGE 124 II 193 E. 5e S. 202, 372 E. 6a S. 377). Die entsprechende Bestimmung hat im Mehrwertsteuergesetz (Art. 36 Abs. 1 lit. a Ziff. 5) sprachlich eine gewisse Änderung erfahren ("auch zu Arrangements, Sträussen, Kränzen und dergleichen veredelt"), was vom Gesetzgeber nicht als Erweiterung, sondern nur als Präzisierung der bisherigen Regelung gedacht war (Kommissionsmitglied Ständerat Brändli in AB 1998 S 987). Doch auch nach dem Wortlaut des Art. 36 MWSTG sind die getrockneten, in kleinste Teile zerstückelten und in Säckchen abgefüllten Hanfpflanzen nicht als Schnittblumen oder Zweige
anzusehen, die zu Arrangements oder "dergleichen veredelt" wurden. Als Arrangement oder dergleichen sind nur mit Sträussen oder Kränzen vergleichbare Zusammenstellungen von Schnittblumen und Zweigen zu verstehen. Die hier als Duftsäcke verkauften Waren gehören nicht dazu.

7.3 Somit kommt vorliegend eine Besteuerung zum reduzierten Satz auch dann nicht in Betracht, wenn die Duft- bzw. Hanfsäcklein nicht als Betäubungsmittel behandelt werden. Demnach spielt es keine Rolle, ob die Vorinstanz willkürlich festgestellt hat, es handle sich um Betäubungsmittel.

8.
Die Beschwerdeführer beanstanden die Ermittlung bzw. Berechnung der noch geschuldeten Steuerbeträge und Verzugszinsen nicht. Es ist auch nicht offensichtlich, dass den Vorinstanzen hierbei Fehler unterlaufen sind. Somit erweist sich die Nachforderung von insgesamt Fr. 185'239.-- zuzüglich Verzugszins als bundesrechtmässig. Demzufolge ist die Beschwerde unbegründet und abzuweisen, soweit darauf einzutreten ist.

Bei diesem Ausgang haben die Beschwerdeführer die Verfahrenskosten als Solidarschuldner zu tragen (Art. 65 f . BGG). Parteientschädigungen werden nicht geschuldet (vgl. Art. 68 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Beschwerde wird abgewiesen, soweit darauf einzutreten ist.

2.
Die Gerichtskosten von Fr. 4'500.-- werden den Beschwerdeführern zu gleichen Teilen und unter solidarischer Haftbarkeit auferlegt.

3.
Dieses Urteil wird den Parteien und dem Bundesverwaltungsgericht, Abteilung I, schriftlich mitgeteilt.
Lausanne, 16. Mai 2008
Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts
Der Präsident: Der Gerichtsschreiber:

Merkli Merz

RS 173.110 LTF Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire Art. 83 Exceptions
	Le recours est irrecevable contre:
	a.	les décisions concernant la sûreté intérieure ou extérieure du pays, la neutralité, la protection diplomatique et les autres affaires relevant des relations extérieures, à moins que le droit international ne confère un droit à ce que la cause soit [1] jugée par un tribunal;
	b.	les décisions relatives à la naturalisation ordinaire;
	c. [2]	les décisions en matière de droit des étrangers qui concernent:l'entrée en Suisse,une autorisation à laquelle ni le droit fédéral ni le droit international ne donnent droit,l'admission provisoire,l'expulsion fondée sur l'art. 121, al. 2, de la Constitution ou le renvoi,les dérogations aux conditions d'admission,la prolongation d'une autorisation frontalière, le déplacement de la résidence dans un autre canton, le changement d'emploi du titulaire d'une autorisation frontalière et la délivrance de documents de voyage aux étrangers sans pièces de légitimation;
		1.	l'entrée en Suisse,
		2.	une autorisation à laquelle ni le droit fédéral ni le droit international ne donnent droit,
		3.	l'admission provisoire,
		4.	l'expulsion fondée sur l'art. 121, al. 2, de la Constitution ou le renvoi,
		5. [2]	les dérogations aux conditions d'admission,
		6. [3]	la prolongation d'une autorisation frontalière, le déplacement de la résidence dans un autre canton, le changement d'emploi du titulaire d'une autorisation frontalière et la délivrance de documents de voyage aux étrangers sans pièces de légitimation;
	d. [4]	les décisions en matière d'asile qui ont été rendues:par le Tribunal administratif fédéral, sauf celles qui concernent des personnes visées par une demande d'extradition déposée par l'État dont ces personnes cherchent à se protéger,par une autorité cantonale précédente et dont l'objet porte sur une autorisation à laquelle ni le droit fédéral ni le droit international ne donnent droit;
		1. [4]	par le Tribunal administratif fédéral, sauf celles qui concernent des personnes visées par une demande d'extradition déposée par l'État dont ces personnes cherchent à se protéger,
		2.	par une autorité cantonale précédente et dont l'objet porte sur une autorisation à laquelle ni le droit fédéral ni le droit international ne donnent droit;
	e.	les décisions relatives au refus d'autoriser la poursuite pénale de membres d'autorités ou du personnel de la Confédération;
	f. [5]	les décisions en matière de marchés publics:si elles ne soulèvent pas de question juridique de principe; sont réservés les recours concernant des marchés du Tribunal administratif fédéral, du Tribunal pénal fédéral, du Tribunal fédéral des brevets, du Ministère public de la Confédération et des autorités judiciaires supérieures des cantons, ousi la valeur estimée du marché à adjuger est inférieure à la valeur seuil déterminante visée à l'art. 52, al. 1, et fixée à l'annexe 4, ch. 2, de la loi fédérale du 21 juin 2019 sur les marchés publics [6];
		1.	si elles ne soulèvent pas de question juridique de principe; sont réservés les recours concernant des marchés du Tribunal administratif fédéral, du Tribunal pénal fédéral, du Tribunal fédéral des brevets, du Ministère public de la Confédération et des autorités judiciaires supérieures des cantons, ou
		2.	si la valeur estimée du marché à adjuger est inférieure à la valeur seuil déterminante visée à l'art. 52, al. 1, et fixée à l'annexe 4, ch. 2, de la loi fédérale du 21 juin 2019 sur les marchés publics [6];
	fbis. [7]	les décisions du Tribunal administratif fédéral concernant les décisions visées à l'art. 32i de la loi fédérale du 20 mars 2009 sur le transport de voyageurs [8];
	g.	les décisions en matière de rapports de travail de droit public qui concernent une contestation non pécuniaire, sauf si elles touchent à la question de l'égalité des sexes;
	h. [9]	les décisions en matière d'entraide administrative internationale, à l'exception de l'assistance administrative en matière fiscale;
	i.	les décisions en matière de service militaire, de service civil ou de service de protection civile;
	j. [10]	les décisions en matière d'approvisionnement économique du pays qui sont prises en cas de pénurie grave;
	k.	les décisions en matière de subventions auxquelles la législation ne donne pas droit;
	l.	les décisions en matière de perception de droits de douane fondée sur le classement tarifaire ou le poids des marchandises;
	m. [11]	les décisions sur l'octroi d'un sursis de paiement ou sur la remise de contributions; en dérogation à ce principe, le recours contre les décisions sur la remise de l'impôt fédéral direct ou de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice est recevable, lorsqu'une question juridique de principe se pose ou qu'il s'agit d'un cas particulièrement important pour d'autres motifs;
	n.	les décisions en matière d'énergie nucléaire qui concernent:l'exigence d'un permis d'exécution ou la modification d'une autorisation ou d'une décision,l'approbation d'un plan de provision pour les coûts d'évacuation encourus avant la désaffection d'une installation nucléaire,les permis d'exécution;
		1.	l'exigence d'un permis d'exécution ou la modification d'une autorisation ou d'une décision,
		2.	l'approbation d'un plan de provision pour les coûts d'évacuation encourus avant la désaffection d'une installation nucléaire,
		3.	les permis d'exécution;
	o.	les décisions en matière de circulation routière qui concernent la réception par type de véhicules;
	p. [12]	les décisions du Tribunal administratif fédéral en matière de télécommunications, de radio et de télévision et en matière postale qui concernent: [13]une concession ayant fait l'objet d'un appel d'offres public,un litige découlant de l'art. 11a de la loi du 30 avril 1997 sur les télécommunications [14];un litige au sens de l'art. 8 de la loi du 17 décembre 2010 sur la poste [16];
		1.	une concession ayant fait l'objet d'un appel d'offres public,
		2.	un litige découlant de l'art. 11a de la loi du 30 avril 1997 sur les télécommunications [14];
		3. [15]	un litige au sens de l'art. 8 de la loi du 17 décembre 2010 sur la poste [16];
	q.	les décisions en matière de médecine de transplantation qui concernent:l'inscription sur la liste d'attente,l'attribution d'organes;
		1.	l'inscription sur la liste d'attente,
		2.	l'attribution d'organes;
	r.	les décisions en matière d'assurance-maladie qui ont été rendues par le Tribunal administratif fédéral sur la base de l'art. 34 [17] de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF) [18];
	s. [19]	les décisions en matière d'agriculture qui concernent:...la délimitation de zones dans le cadre du cadastre de production;
		1. [19]	...
		2.	la délimitation de zones dans le cadre du cadastre de production;
	t. [20]	les décisions sur le résultat d'examens ou d'autres évaluations des capacités, notamment en matière de scolarité obligatoire, de formation ultérieure ou d'exercice d'une profession;
	u. [21]	les décisions relatives aux offres publiques d'acquisition (art. 125 à 141 de la loi du 19 juin 2015 sur l'infrastructure des marchés financiers [22]);
	v. [23]	les décisions du Tribunal administratif fédéral en cas de divergences d'opinion entre des autorités en matière d'entraide judiciaire ou d'assistance administrative au niveau national;
	w. [24]	les décisions en matière de droit de l'électricité qui concernent l'approbation des plans des installations électriques à courant fort et à courant faible et l'expropriation de droits nécessaires à la construction ou à l'exploitation de telles installations, si elles ne soulèvent pas de question juridique de principe.
	x. [25]	les décisions en matière d'octroi de contributions de solidarité au sens de la loi fédérale du 30 septembre 2016 sur les mesures de coercition à des fins d'assistance et les placements extrafamiliaux antérieurs à 1981 [26], sauf si la contestation soulève une question juridique de principe ou qu'il s'agit d'un cas particulièrement important pour d'autres motifs;
	y. [27]	les décisions prises par le Tribunal administratif fédéral dans des procédures amiables visant à éviter une imposition non conforme à une convention internationale applicable dans le domaine fiscal;
	z. [28]	les décisions citées à l'art. 71c, al. 1, let. b, de la loi du 30 septembre 2016 sur l'énergie [29] concernant les autorisations de construire et les autorisations relevant de la compétence des cantons destinées aux installations éoliennes d'intérêt national qui y sont nécessairement liées, sauf si la contestation soulève une question juridique de principe.

[1] Rectifié par la Commission de rédaction de l'Ass. féd. (art. 58, al. 1, LParl; RS 171.10). [2] Nouvelle teneur selon le ch. I 1 de l'O de l'Ass. féd. du 20 déc. 2006 concernant l'adaptation d'actes législatifs aux disp. de la loi sur le TF et de la loi sur TAF, en vigueur depuis le 1er janv. 2008 (RO 2006 5599; FF 2006 7351). [3] Introduite par le ch. I 1 de l'O de l'Ass. féd. du 20 déc. 2006 concernant l'adaptation d'actes législatifs aux disp. de la loi sur le TF et de la loi sur TAF, en vigueur depuis le 1er janv. 2008 (RO 2006 5599; FF 2006 7351). [4] Nouvelle teneur selon le ch. I 2 de la LF du 1er oct. 2010 sur la coordination entre la procédure d'asile et la procédure d'extradition, en vigueur depuis le 1er avr. 2011 (RO 2011 925; FF 2010 1333). [5] Nouvelle teneur selon l'annexe 7 ch. II 2 de la LF du 21 juin 2019 sur les marchés publics, en vigueur depuis le 1er janv. 2021 (RO 2020 641; FF 2017 1695). [6] RS 172.056.1 [7] Introduite par le ch. I 2 de la LF du 16 mars 2012 sur la deuxième partie de la réforme des chemins de fer 2, en vigueur depuis le 1er juil. 2013 (RO 2012 5619, 2013 1603; FF 2011 857). [8] RS 745.1 [9] Nouvelle teneur selon l'annexe ch. 1 de la LF du 28 sept. 2012 sur l'assistance administrative fiscale, en vigueur depuis le 1er fév. 2013 (RO 2013 231; FF 2011 5771). [10] Nouvelle teneur selon l'annexe 2 ch. II 1 de la L du 17 juin 2016 sur l'approvisionnement du pays, en vigueur depuis le 1er juin 2017 (RO 2017 3097; FF 2014 6859). [11] Nouvelle teneur selon le ch. I 1 de la L du 20 juin 2014 sur la remise de l'impôt, en vigueur depuis le 1er janv. 2016 (RO 2015 9; FF 2013 7549). [12] Nouvelle teneur selon l'art. 106 ch. 3 de la LF du 24 mars 2006 sur la radio et la télévision, en vigueur depuis le 1er avr. 2007 (RO 2007 737; FF 2003 1425). [13] Nouvelle teneur selon l'annexe ch. II 1 de la LF du 17 déc. 2010 sur la poste, en vigueur depuis le 1er oct. 2012 (RO 2012 4993; FF 2009 4649). [14] RS 784.10 [15] Introduit par l'annexe ch. II 1 de la LF du 17 déc. 2010 sur la poste, en vigueur depuis le 1er oct. 2012 (RO 2012 4993; FF 2009 4649). [16] RS 783.0 [17] Rectifié par la Commission de rédaction de l'Ass. féd. (art. 58, al. 1, LParl; RS 171.10). [18] RS 173.32. Cet article est abrogé. Voir actuellement l'art. 33 let. i LTAF, en relation avec l'art. 53 al. 1 de la LF du 18 mars 1994 sur l'assurance maladie (RS 832.10). [19] Abrogé par l'annexe ch. 1 de la LF du 22 mars 2013, avec effet au 1er janv. 2014 (RO 2013 3463 3863; FF 2012 1857). [20] Nouvelle teneur selon l'annexe ch. 5 de la LF du 20 juin 2014 sur la formation continue, en vigueur depuis le 1er janv. 2017, ne concerne que le textes allemand et italien (RO 2016 689; FF 2013 3265). [21] Introduite par l'annexe ch. 3 de la LF du 22 juin 2007 sur la surveillance des marchés financiers (RO 2008 5207; FF 2006 2741). Nouvelle teneur selon l'annexe ch. 1 de la L du 19 juin 2015 sur l'infrastructure des marchés financiers, en vigueur depuis le 1er janv. 2016 (RO 2015 5339; FF 2014 7235). [22] RS 958.1 [23] Introduite par l'annexe ch. 3 de la LF du 22 juin 2007 sur la surveillance des marchés financiers, en vigueur depuis le 1er janv. 2009 (RO 2008 5207; FF 2006 2741). [24] Introduite par l'annexe ch. II 1 de la L du 30 sept, 2016 sur l'énergie, en vigueur depuis le 1er janv. 2018 (RO 2017 6839; FF 2013 6771). [25] Introduite par l'art. 21 al. 2 de la LF du 30 sept. 2016 sur les mesures de coercition à des fins d'assistance et les placements extrafamiliaux antérieurs à 1981, en vigueur depuis le 1er avr. 2017 (RO 2017 753; FF 2016 87). [26] RS 211.223.13 [27] Introduit par l'art. 36, al. 2 de la LF du 18 juin 2021 relative à l'exécution des conventions internationales dans le domaine fiscal, en vigueur depuis le 1er janv. 2022 (RO 2021 703; FF 2020 8913). [28] Introduite par le ch. I 2 de la LF du 16 juin 2023 sur l'accélération des procédures d'autorisation pour les installations éoliennes, en vigueur depuis le 1er fév. 2024 (RO 2023 804; FF 2023 344, 588). [29] RS 730.0

RS 173.110 LTF Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire Art. 86 Autorités précédentes en général
	1.	Le recours est recevable contre les décisions:
		a.	du Tribunal administratif fédéral;
		b.	du Tribunal pénal fédéral;
		c.	de l'Autorité indépendante d'examen des plaintes en matière de radio-télévision;
		d.	des autorités cantonales de dernière instance, pour autant que le recours devant le Tribunal administratif fédéral ne soit pas ouvert.
	2.	Les cantons instituent des tribunaux supérieurs qui statuent comme autorités précédant immédiatement le Tribunal fédéral, sauf dans les cas où une autre loi fédérale prévoit qu'une décision d'une autre autorité judiciaire peut faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral.
	3.	Pour les décisions revêtant un caractère politique prépondérant, les cantons peuvent instituer une autorité autre qu'un tribunal.

RS 173.110 LTF Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire Art. 132 Droit transitoire
	1.	La présente loi s'applique aux procédures introduites devant le Tribunal fédéral après son entrée en vigueur; elle ne s'applique aux procédures de recours que si l'acte attaqué a été rendu après son entrée en vigueur.
	2.	... [1]
	3.	La période de fonction des juges ordinaires et suppléants qui ont été élus sur la base de l'organisation judiciaire du 16 décembre 1943 [2] ou de l'arrêté fédéral du 23 mars 1984 concernant l'augmentation du nombre des juges suppléants du Tribunal fédéral [3] ou qui seront élus pendant les années 2007 et 2008 prend fin le 31 décembre 2008. [4]
	4.	La limitation du nombre de juges suppléants au sens de l'art. 1, al. 4, s'applique dès 2009. [5]

[1] Abrogé par l'annexe ch. 1 de la LF du 26 sept. 2014, avec effet au 1er janv. 2016 (RO 2015 3205; FF 2013 6441). [2] [RS 3 521] [3] [RO 1984 748, 1992 339, 1993 879] [4] Introduit par le ch. I 1 de la LF du 23 juin 2006 concernant la mise à jour de la révision totale de l'organisation judiciaire fédérale, en vigueur depuis le 1er janv. 2007 (RO 2006 4213; FF 2006 2969). [5] Introduit par le ch. I 1 de la LF du 23 juin 2006 concernant la mise à jour de la révision totale de l'organisation judiciaire fédérale, en vigueur depuis le 1er janv. 2007 (RO 2006 4213; FF 2006 2969).

RS 173.110 LTF Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire Art. 89 Qualité pour recourir
	1.	A qualité pour former un recours en matière de droit public quiconque:
		a.	a pris part à la procédure devant l'autorité précédente ou a été privé de la possibilité de le faire;
		b.	est particulièrement atteint par la décision ou l'acte normatif attaqué, et
		c.	a un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification.
	2.	Ont aussi qualité pour recourir:
		a.	la Chancellerie fédérale, les départements fédéraux ou, pour autant que le droit fédéral le prévoie, les unités qui leur sont subordonnées, si l'acte attaqué est susceptible de violer la législation fédérale dans leur domaine d'attributions;
		b.	l'organe compétent de l'Assemblée fédérale en matière de rapports de travail du personnel de la Confédération;
		c.	les communes et les autres collectivités de droit public qui invoquent la violation de garanties qui leur sont reconnues par la constitution cantonale ou la Constitution fédérale;
		d.	les personnes, organisations et autorités auxquelles une autre loi fédérale accorde un droit de recours.
	3.	En matière de droits politiques (art. 82, let. c), quiconque a le droit de vote dans l'affaire en cause a qualité pour recourir.

RS 641.20 LTVA Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA Art. 93 Sûretés
	1.	L'AFC peut demander dans les cas suivants des sûretés pour l'impôt, les intérêts ou les frais, même lorsqu'ils ne sont pas fixés et entrés en force ni exigibles:
		a.	le recouvrement dans les délais paraît menacé;
		b.	le débiteur prend des dispositions pour abandonner son domicile, son siège ou son établissement stable sur le territoire de la Confédération, ou pour se faire radier du registre du commerce suisse;
		c.	le débiteur est en demeure;
		d.	l'assujetti reprend tout ou partie d'une entreprise tombée en faillite;
		e.	l'assujetti remet des décomptes mentionnant des montants manifestement inférieurs à la réalité.
	1bis.	L'AFC peut demander à un membre de l'organe chargé de la gestion des affaires d'une personne morale qu'il fournisse une sûreté pour les impôts, intérêts et frais qui sont ou seront vraisemblablement dus par cette personne morale:
		a.	s'il était membre de l'organe chargé de la gestion des affaires d'au moins deux autres personnes morales déclarées en faillite sur une brève période, et
		b.	si des indices laissent à penser qu'il a agi de manière punissable en relation avec ces faillites. [1]
	2.	Si l'assujetti renonce à être libéré de l'assujettissement (art. 11) ou s'il opte pour l'imposition de prestations exclues du champ de l'impôt (art. 22), l'AFC peut exiger qu'il fournisse des sûretés conformément à l'al. 7.
	3.	La demande de sûretés doit indiquer le motif juridique de la garantie, le montant demandé et l'institution auprès de laquelle la garantie doit être déposée; elle est considérée comme une ordonnance de séquestre au sens de l'art. 274 LP [2]. Aucune réclamation ne peut être déposée contre la demande de sûreté.
	4.	La demande de sûreté peut faire l'objet d'un recours devant le Tribunal administratif fédéral.
	5.	Le recours contre les demandes de sûretés n'a pas d'effet suspensif.
	6.	La notification de la décision relative à la créance fiscale vaut ouverture d'action au sens de l'art. 279 LP. Le délai d'introduction de la poursuite court à compter de l'entrée en force de la décision relative à la créance fiscale.
	7.	Les sûretés doivent être fournies sous forme de dépôts en espèces, de cautionnements solidaires solvables, de garanties bancaires, de cédules hypothécaires ou d'hypothèques, de polices d'assurance sur la vie ayant une valeur de rachat, d'obligations cotées, libellées en francs, de débiteurs suisses, ou d'obligations de caisse émises par des banques suisses.

[1] Introduit par le ch. I de la LF du 16 juin 2023, en vigueur depuis le 1er janv. 2025 (RO 2024 438; FF 2021 2363). [2] RS 281.1

RS 641.20 LTVA Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA Art. 94 Autres mesures relatives aux sûretés
	1.	Un excédent en faveur de l'assujetti résultant du décompte de l'impôt ou de la différence entre acomptes payés et créance fiscale peut être utilisé aux fins suivantes: [1]
		a.	pour compenser des dettes fiscales résultant des périodes fiscales antérieures;
		b.	pour compenser des dettes fiscales ultérieures, si l'assujetti est en retard dans le paiement de l'impôt ou si la créance fiscale paraît menacée pour d'autres motifs; le montant mis en compte est crédité d'un intérêt au taux de l'intérêt rémunératoire pour la période allant du 61e jour après la réception du décompte d'impôt par l'AFC jusqu'au moment de la compensation;
		c.	pour compenser une sûreté exigée par l'AFC.
	2.	Si l'assujetti n'a pas de domicile ni de siège sur le territoire de la Confédération, l'AFC peut en outre demander le dépôt de sûretés selon l'art. 93, al. 7, pour garantir de futures dettes fiscales.
	3.	En cas de retard répété dans le paiement de l'impôt, l'AFC peut obliger l'assujetti à verser des acomptes tous les mois ou deux fois par mois.

[1] Nouvelle teneur selon le ch. I de la LF du 16 juin 2023, en vigueur depuis le 1er janv. 2025 (RO 2024 438; FF 2021 2363).

RS 641.201 OTVA Ordonnance du 27 novembre 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (OTVA) Art. 17 Constitution d'un groupe - (art. 13 LTVA)
	1.	Le cercle des membres du groupe d'imposition TVA peut être déterminé librement parmi les personnes qui peuvent participer à l'imposition de groupe.
	2.	La constitution de plusieurs sous-groupes est autorisée.

RS 641.201 OTVA Ordonnance du 27 novembre 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (OTVA) Art. 23 Étendue de la cession - (art. 15, al. 4, LTVA)
		En cas de cession d'une partie d'une créance portant sur une contre-prestation, la taxe sur la valeur ajoutée est réputée cédée en proportion. La cession de la créance nette sans taxe sur la valeur ajoutée n'est pas possible.

RS 641.201 OTVA Ordonnance du 27 novembre 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (OTVA) Art. 37 [1]

[1] Abrogé par le ch. I de l'O du 18 oct. 2017, avec effet au 1er janv. 2018 (RO 2017 6307).

RS 641.20 LTVA Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA Art. 8 Lieu de la prestation de services
	1.	Sous réserve de l'al. 2, le lieu de la prestation de services est le lieu où le destinataire a le siège de son activité économique ou l'établissement stable pour lequel la prestation de services est fournie ou, à défaut d'un tel siège ou d'un tel établissement, le lieu où il a son domicile ou le lieu où il séjourne habituellement.
	2.	Le lieu des prestations de services suivantes est:
		a.	pour les prestations de services qui sont d'ordinaire fournies directement à des personnes physiques présentes, même si elles sont exceptionnellement fournies à distance: le lieu où le prestataire a le siège de son activité économique ou un établissement stable ou, à défaut, le lieu où il a son domicile ou à partir duquel il exerce son activité; font notamment partie de ces prestations de services: les traitements et thérapies, les soins de santé, les soins corporels, le conseil conjugal, familial et personnel, l'assistance sociale, l'aide sociale ou la protection de l'enfance et de la jeunesse;
		b. [1]	pour les prestations de voyage revendues par les agences de voyages et les prestations de services y afférentes fournies par ces mêmes agences: le lieu où la personne qui exploite l'agence de voyages a le siège de son activité économique ou un établissement stable ou, à défaut d'un tel siège ou d'un tel établissement, le lieu où elle a son domicile ou le lieu à partir duquel elle exerce son activité;
		c. [2]	pour les prestations culturelles, artistiques, didactiques, scientifiques, sportives ou récréatives et les prestations analogues fournies directement à des personnes physiquement présentes sur place, y compris celles de l'organisateur et, le cas échéant, les prestations y afférentes: le lieu d'exécution matérielle de la prestation;
		d.	pour les prestations de la restauration: le lieu d'exécution matérielle de la prestation;
		e.	pour les prestations de transport de passagers: le lieu où s'effectue le transport, en fonction des distances parcourues; pour les transports transfrontaliers, le Conseil fédéral peut décider que de courts trajets sur le territoire suisse sont réputés être effectués à l'étranger et que de courts trajets à l'étranger sont réputés être effectués sur le territoire suisse;
		f.	pour les prestations de services en relation avec un bien immobilier: le lieu où se trouve l'immeuble; font notamment partie de ces prestations l'entremise, l'administration, l'expertise et l'estimation du bien, les prestations de services en relation avec l'acquisition ou la constitution de droits réels immobiliers, les prestations de services en relation avec la préparation ou la coordination de travaux du bâtiment, notamment les travaux d'architecture, d'ingénierie et de surveillance du chantier, la surveillance d'immeubles et de bâtiments et les prestations d'hébergement;
		g.	pour les prestations de services dans le domaine de la coopération internationale au développement et de l'aide humanitaire: le lieu auquel la prestation de services est destinée.

[1] Nouvelle teneur selon le ch. I de la LF du 16 juin 2023, en vigueur depuis le 1er janv. 2025 (RO 2024 438; FF 2021 2363). [2] Nouvelle teneur selon le ch. I de la LF du 16 juin 2023, en vigueur depuis le 1er janv. 2025 (RO 2024 438; FF 2021 2363).

RS 641.20 LTVA Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA Art. 1 Objet et principes
	1.	La Confédération perçoit, à chaque stade du processus de production et de distribution, un impôt général sur la consommation (taxe sur la valeur ajoutée, TVA), avec déduction de l'impôt préalable. La TVA a pour but d'imposer la consommation finale non entrepreneuriale sur le territoire suisse.
	2.	Au titre de la taxe sur la valeur ajoutée, elle perçoit:
		a.	un impôt sur les prestations que les assujettis fournissent à titre onéreux sur le territoire suisse (impôt grevant les opérations réalisées sur le territoire suisse);
		b. [1]	un impôt sur l'acquisition de prestations fournies sur le territoire suisse par une entreprise ayant son siège à l'étranger, ainsi que sur l'acquisition de droits d'émission et d'autres droits analogues (impôt sur les acquisitions);
		c.	un impôt sur l'importation de biens (impôt sur les importations).
	3.	La perception s'effectue selon les principes suivants:
		a.	la neutralité concurrentielle;
		b.	l'efficacité de l'acquittement et de la perception de l'impôt;
		c.	la transférabilité de l'impôt.

[1] Nouvelle teneur selon le ch. I de la LF du 16 juin 2023, en vigueur depuis le 1er janv. 2025 (RO 2024 438; FF 2021 2363).

RS 210 CC Code civil suisse du 10 décembre 1907 Art. 2
	1.	Chacun est tenu d'exercer ses droits et d'exécuter ses obligations selon les règles de la bonne foi.
	2.	L'abus manifeste d'un droit n'est pas protégé par la loi.

RS 220 CO Loi fédérale du 30 mars 1911 complétant le Code civil suisse (Livre cinquième: Droit des obligations) Art. 20
	1.	Le contrat est nul s'il a pour objet une chose impossible, illicite ou contraire aux moeurs.
	2.	Si le contrat n'est vicié que dans certaines de ses clauses, ces clauses sont seules frappées de nullité, à moins qu'il n'y ait lieu d'admettre que le contrat n'aurait pas été conclu sans elles.

RS 641.201 OTVA Ordonnance du 27 novembre 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (OTVA) Art. 1 Territoire de la Confédération - (art. 3, let. a, LTVA)
		Les navires suisses de haute mer ne sont pas considérés comme territoire de la Confédération au sens de l'art. 3, let. a, LTVA.

RS 641.201 OTVA Ordonnance du 27 novembre 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (OTVA) Art. 14 Prestations entrepreneuriales d'une collectivité publique - (art. 12, al. 4, LTVA)
	Les prestations d'une collectivité publique qui ne constituent pas une activité relevant de la puissance publique au sens de l'art. 3, let. g, LTVA sont réputées être de nature entrepreneuriale et sont donc imposables. Les prestations suivantes des collectivités publiques, notamment, sont de nature entrepreneuriale: [1]
	1.	les prestations de services dans les domaines de la radiodiffusion, de la télévision, des télécommunications et de l'informatique;
	10.	les activités commerciales d'agences publicitaires;
	11.	les activités d'agences de voyages;
	12.	les prestations de cantines d'entreprises, de restaurants du personnel, de points de vente et d'établissements analogues;
	13.	les activités de notaires publics;
	14.	les activités de bureaux de mensuration cadastrale;
	15. [3]	les activités dans le secteur de la gestion des déchets et du traitement des eaux usées;
	16.	les activités financées par les taxes d'élimination anticipées fondées sur l'art. 32abis de la loi du 7 octobre 1983 sur la protection de l'environnement (LPE) [4];
	17.	les activités liées à la construction d'infrastructures destinées au trafic;
	18.	le contrôle des installations de combustion;
	19.	les prestations publicitaires.
	2.	la distribution d'eau, de gaz, d'électricité, d'énergie thermique, d'éthanol, de dénaturants et de biens analogues;
	3.	le transport de biens et de personnes;
	4.	les prestations de services portuaires et aéroportuaires;
	5.	la livraison de produits finis neufs destinés à la vente;
	6. [2]	...
	7.	l'organisation de foires et d'expositions à caractère commercial;
	8.	l'exploitation d'installations sportives comme les piscines et les patinoires artificielles;
	9.	l'entreposage de biens;

[1] Nouvelle teneur selon le ch. I de l'O du 18 juin 2010, en vigueur depuis le 1er janv. 2010 (RO 2010 2833). [2] Abrogé par le ch. I de l'O du 18 oct. 2017, avec effet au 1er janv. 2018 (RO 2017 6307). [3] Nouvelle teneur selon le ch. I de l'O du 18 oct. 2017, en vigueur depuis le 1er janv. 2018 (RO 2017 6307). [4] RS 814.01

RS 641.20 LTVA Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA Art. 18 Principe
	1.	Sont soumises à l'impôt grevant les opérations réalisées sur le territoire suisse les prestations fournies sur le territoire suisse par des assujettis moyennant une contre-prestation; ces prestations sont imposables pour autant que la présente loi ne l'exclue pas.
	2.	En l'absence de prestation, les éléments suivants, notamment, ne font pas partie de la contre-prestation:
		a.	les subventions et autres contributions de droit public, même si elles sont versées en vertu d'un mandat de prestations ou d'une convention-programme au sens de l'art. 46, al. 2, Cst.;
		b.	les recettes provenant exclusivement de taxes touristiques de droit public engagées par les offices du tourisme et les sociétés de développement touristique en faveur de la communauté, sur mandat d'une collectivité publique;
		c.	les contributions cantonales versées par les fonds pour l'approvisionnement en eau, le traitement des eaux usées ou la gestion des déchets aux établissements qui assurent ces tâches;
		d.	les dons;
		e.	les apports faits à une entreprise, notamment les prêts sans intérêts, les contributions d'assainissement et l'abandon de créances;
		f.	les dividendes et autres parts de bénéfices;
		g.	les indemnités compensatoires versées aux acteurs économiques d'une branche en vertu de dispositions légales ou contractuelles par une unité d'organisation, notamment par un fonds;
		h.	les consignes, notamment sur les emballages;
		i.	les montants versés à titre de dommages-intérêts ou de réparation morale ainsi que les indemnités de même genre;
		j.	les indemnités versées pour une activité exercée à titre salarié telles que les honoraires de membre d'un conseil d'administration ou d'un conseil de fondation, les indemnités versées par des autorités ou la solde;
		k.	les remboursements, les contributions et les aides financières reçus pour la livraison de biens à l'étranger, exonérée en vertu de l'art. 23, al. 2, ch. 1;
		l.	les émoluments, les contributions et autres montants encaissés pour des activités relevant de la puissance publique.
	3.	Si une collectivité publique indique expressément au destinataire que les fonds qu'elle lui a versés constituent une subvention ou une autre contribution de droit public, ces fonds sont réputés subvention ou autre contribution de droit public au sens de l'al. 2, let. a. [1]

[1] Introduit par le ch. I de la LF du 16 juin 2023, en vigueur depuis le 1er janv. 2025 (RO 2024 438; FF 2021 2363). Erratum de la Cdr de l'Ass. féd. du 19 fév. 2025, publié le 27 fév. 2025, ne concerne que le texte italien (RO 2025 135).

RS 641.20 LTVA Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA Art. 73
	1.	À la demande de l'AFC, les tiers visés à l'al. 2 sont tenus de:
		a.	lui fournir gratuitement les renseignements nécessaires à la détermination de l'assujettissement ou au calcul de la créance fiscale d'un assujetti;
		b.	lui accorder gratuitement l'accès aux livres comptables, aux pièces justificatives, aux papiers d'affaires et autres documents, dans la mesure où les informations nécessaires ne peuvent être obtenues de l'assujetti.
	2.	Sont astreints à fournir des renseignements les tiers:
		a.	qui pourraient être des assujettis;
		b.	qui sont responsables du paiement de l'impôt solidairement avec l'assujetti ou à la place de ce dernier;
		c.	qui ont reçu ou effectué des prestations;
		d.	qui détiennent une participation déterminante dans une société soumise à l'imposition de groupe;
		e. [1]	qui mettent en relation des fournisseurs et des destinataires de prestations au moyen d'une plateforme numérique.
	3.	La protection du secret professionnel prévue par la loi est réservée.

[1] Introduite par le ch. I de la LF du 16 juin 2023, en vigueur depuis le 1er janv. 2025 (RO 2024 438; FF 2021 2363).

RS 641.20 LTVA Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA Art. 36 Méthode de décompte effective
	1.	En règle générale, le décompte est établi selon la méthode effective.
	2.	Lorsque le décompte est établi selon la méthode effective, l'assujetti détermine la créance fiscale de la période correspondante en déduisant l'impôt préalable de la somme de l'impôt grevant les opérations réalisées sur le territoire suisse, de l'impôt sur les acquisitions (art. 45) et de l'impôt sur les importations dont le paiement est reporté (art. 63).

RS 173.110 LTF Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire Art. 65 Frais judiciaires
	1.	Les frais judiciaires comprennent l'émolument judiciaire, l'émolument pour la copie de mémoires, les frais de traduction, sauf d'une langue officielle à une autre, et les indemnités versées aux experts et aux témoins.
	2.	L'émolument judiciaire est calculé en fonction de la valeur litigieuse, de l'ampleur et de la difficulté de la cause, de la façon de procéder des parties et de leur situation financière.
	3.	Son montant est fixé en règle générale:
		a.	entre 200 et 5000 francs dans les contestations non pécuniaires;
		b.	entre 200 et 100 000 francs dans les autres contestations.
	4.	Il est fixé entre 200 et 1000 francs, indépendamment de la valeur litigieuse, dans les affaires qui concernent:
		a.	des prestations d'assurance sociale;
		b.	des discriminations à raison du sexe;
		c.	des litiges résultant de rapports de travail, pour autant que la valeur litigieuse ne dépasse pas 30 000 francs;
		d.	des litiges concernant les art. 7 et 8 de la loi du 13 décembre 2002 sur l'égalité pour les handicapés [1].
	5.	Si des motifs particuliers le justifient, le Tribunal fédéral peut majorer ces montants jusqu'au double dans les cas visés à l'al. 3 et jusqu'à 10 000 francs dans les cas visés à l'al. 4.

[1] RS 151.3