A-5049/2020 - 2022-08-16 - Imposte indirette - Mehrwertsteuer (2011 - 2015); Vorsteuerabzugskürzung aufgrund von Subventionen

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Abteilung I

A-5049/2020

Urteil vom 16. August 2022

Richterin Iris Widmer (Vorsitz),

Besetzung Richter Jürg Steiger, Richter Raphaël Gani,

Gerichtsschreiberin Anna Begemann.

A._______ AG,
(...),

Parteien vertreten durch
Tax Partner AG, (...),

Beschwerdeführerin,

gegen

Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV,
Hauptabteilung Mehrwertsteuer,
Schwarztorstrasse 50, 3003 Bern,

Vorinstanz.

Gegenstand Mehrwertsteuer (2011 - 2015); Vorsteuerabzugskürzung
aufgrund von Subventionen.

Sachverhalt:

A.
Die A._______ AG (nachfolgend: Steuerpflichtige) hat ihren Sitz in (...) und bezweckt gemäss Handelsregistereintrag hauptsächlich (Zweck). Sie war vom (...) bis (...) im Register der mehrwertsteuerpflichtigen Personen der Eidgenössischen Steuerverwaltung (nachfolgend: ESTV) eingetragen. Seit dem (...) ist sie Mitglied der Mehrwertsteuergruppe (...) und fungiert als Gruppenvertreterin.

B.

B.a Mit Schreiben vom (Datum) kündigte die ESTV bei der Steuerpflichtigen eine Mehrwertsteuerkontrolle betreffend die Steuerperioden 2011 bis 2015 (1. Januar 2011 bis 31. Dezember 2015) an. Besagte Kontrolle wurde zwischen dem (Datum) und dem (Datum) durchgeführt. Mittels Einschätzungsmitteilung (EM) Nr. (...) vom 17. August 2017 forderte die ESTV Mehrwertsteuern in Höhe von Fr. 248'388.- zuzüglich Verzugszins nach. Im Umfang von Fr. 221'661.- begründete die ESTV diese Korrektur mit einer Vorsteuerabzugskürzung aufgrund von Einlagerungs- und Entsorgungsbeiträgen, die die Steuerpflichtige erhalten hatte (Ziffer 3 des Beiblatts zur EM Nr. [...]).

B.b Mit Schreiben vom 15. November 2017 teilte die Steuerpflichtige der ESTV mit, dass sie «im grossen und ganzen» (sic) mit der Einschätzungsmitteilung einverstanden sei, jedoch die gemäss Ziffer 3 des Beiblatts zur EM Nr. (...) gemachten Aufrechnungen bestreite. Gleichzeitig bat sie die ESTV um Gewährung einer Frist bis zum 31. Dezember 2017, um den Fall aus ihrer Sicht darzulegen sowie um Erlass eines Mahnstopps über die gesamte Forderung. Mit Schreiben vom 17. Mai 2018 bestätigte die Steuerpflichtige erneut, dass «die nachgeforderten Beträge der Positionen 1 Steuersatzdifferenzen, 2 Privatanteile an den Autokosten und 4 Vorsteuerkorrekturen über insgesamt CHF 26'727.45 (...) vorliegend unbestritten» seien. Sie bestreite jedoch die Höhe der Vorsteuerkürzung infolge des Erhalts von Beiträgen an die Kosten der Entsorgung von tierischen Nebenprodukten und ersuche um den Erlass einer einsprachefähigen Verfügung.

B.c Mit Verfügung vom 25. September 2018 setzte die ESTV die Steuerforderung auf Fr. 248'388.- fest.

B.d Die dagegen erhobene Einsprache vom 24. Oktober 2018 wies die ESTV mit Einspracheentscheid vom 16. September 2020 ab. Die Steuerforderung für die Steuerperioden 2011 bis 2015 wurde auf Fr. 248'388.- festgesetzt.

C.
Mit Beschwerde vom 9. Oktober 2020 an das Bundesverwaltungsgericht lässt die Steuerpflichtige (nachfolgend: Beschwerdeführerin) beantragen, der Einspracheentscheid der ESTV vom 16. September 2020 und die damit verbundene Mehrwertsteuernachforderung in Höhe von Fr. 248'388.- sei aufzuheben. Die Mehrwertsteuernachforderung für die Steuerperioden 2011 bis 2015 sei auf Fr. 78'726.- festzusetzen, unter Kosten- und Entschädigungsfolge zu Lasten der Vorinstanz.

D.
Mit Vernehmlassung vom 25. November 2020 beantragt die Vorinstanz die vollumfängliche Abweisung der Beschwerde und die Bestätigung des Einspracheentscheids vom 16. September 2020. Die Verfahrenskosten seien vollumfänglich der Beschwerdeführerin aufzuerlegen und es sei ihr keine Parteientschädigung zuzusprechen.

Auf die einzelnen Vorbringen in den Eingaben der Parteien sowie die Akten wird - soweit entscheidrelevant - in den nachfolgenden Erwägungen eingegangen.

Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:

1.

1.1 Das Bundesverwaltungsgericht beurteilt Beschwerden gegen Verfügungen nach Art. 5 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (VwVG, SR 172.021), sofern keine Ausnahme nach Art. 32 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsgericht (VGG, SR 173.32) gegeben ist (Art. 31 VGG). Eine solche Ausnahme liegt nicht vor. Der angefochtene Entscheid ist eine Verfügung im Sinne von Art. 5 VwVG. Die ESTV ist zudem eine Vorinstanz des Bundesverwaltungsgerichts (vgl. Art. 33 VGG). Dieses ist daher für die Beurteilung der vorliegenden Beschwerde zuständig. Das Verfahren richtet sich - soweit das VGG nichts anderes bestimmt - nach den Vorschriften des VwVG (Art. 37 VGG).

1.2 Die Beschwerdeführerin ist Adressatin des angefochtenen Entscheids und damit zur Beschwerdeerhebung legitimiert (vgl. Art. 48 Abs. 1 VwVG). Die Beschwerde wurde zudem frist- und formgerecht eingereicht (vgl. Art. 20 Abs. 1 und 3 i.V.m. Art. 50 Abs. 1 VwVG, Art. 52 Abs. 1 VwVG).

Auf die Beschwerde ist somit einzutreten.

1.3 Anfechtungsobjekt im vorliegenden Verfahren vor Bundesverwaltungsgericht bildet der Einspracheentscheid vom 16. September 2020. Das Anfechtungsobjekt grenzt den Umfang des Streitgegenstands ein. Letzterer wird durch die Parteianträge definiert und braucht mit dem Anfechtungsobjekt nicht übereinzustimmen. Er darf im Laufe des Beschwerdeverfahrens eingeschränkt, jedoch nicht erweitert oder qualitativ verändert werden (BGE 131 II 200 E. 3.2; 131 V 164 E. 2.1; BVGE 2010/19 E. 2.1; statt vieler: Urteil des BVGer A-187/2021 vom 12. Februar 2022 E. 1.4).

1.4 Vorliegend beantragt die Beschwerdeführerin die Aufhebung des Einspracheentscheids vom 16. September 2020 und der damit verbundenen Mehrwertsteuernachforderung in Höhe von Fr. 248'388.- sowie die Festsetzung der Mehrwertsteuernachforderung für die Steuerperioden 2011 bis 2015 auf Fr. 78'726.- (vgl. Sachverhalt Bst. C). Streitgegenstand des vorliegenden Verfahrens sind somit Mehrwertsteuernachforderungen in Höhe von Fr. 169'662.-. Das Bundesverwaltungsgericht überprüft den angefochtenen Entscheid grundsätzlich in vollem Umfang. Die Beschwerdeführerin kann mit der Beschwerde neben der Verletzung von Bundesrecht auch die unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts sowie die Unangemessenheit rügen (vgl. Art. 49 VwVG).

1.4.1 Im Beschwerdeverfahren gilt der Grundsatz der Rechtsanwendung von Amtes wegen. Das Bundesverwaltungsgericht ist verpflichtet, auf den unter Mitwirkung der Verfahrensbeteiligten festgestellten Sachverhalt die richtigen Rechtsnormen und damit jenen Rechtssatz anzuwenden, den es als den zutreffenden erachtet, und ihm jene Auslegung zu geben, von der es überzeugt ist (vgl. BGE 119 V 347 E. 1a).

1.4.2 Gemäss der Untersuchungsmaxime trägt die Behörde die Beweisführungslast (sog. subjektive oder formelle Beweislast). Gelangt das Gericht trotz genügender Abklärung des Sachverhalts unter Respektierung des Untersuchungsgrundsatzes und aufgrund der (freien) Beweiswürdigung (vgl. Art. 81 Abs. 3 MWSTG) nicht zur Überzeugung, eine rechtserhebliche Tatsache habe sich verwirklicht, so stellt sich die Frage, ob zum Nachteil der Steuerbehörde oder der steuerpflichtigen Person zu entscheiden ist, mit anderen Worten, wer die Folgen der Beweislosigkeit zu tragen hat (sog. materielle Beweislast; zum Ganzen: Urteil des BVGer A- 6521/2019 vom 29. Juli 2020 E. 1.5.3). Im Steuerrecht gilt grundsätzlich, dass die Steuerbehörde für die steuerbegründenden und steuererhöhenden Tatsachen beweisbelastet ist, während der steuerpflichtigen Person der Nachweis der Tatsachen obliegt, welche die Steuerschuld mindern oder aufheben (BGE 140 II 248 E. 3.5; statt vieler: Urteile des BVGer A-2244/2020 vom 13. Januar 2022 E. 1.7).

1.4.3 Ausgangspunkt jeder Auslegung ist der Wortlaut, wobei bei Erlassen des Bundesrechts die Fassungen in den drei Amtssprachen gleichwertig sind. Ist der Text nicht ohne weiteres klar und sind verschiedene Interpretationen möglich, muss nach der wahren Tragweite der Bestimmung gesucht werden. Vom Wortlaut kann abgewichen werden, wenn triftige Gründe für die Annahme bestehen, dass er nicht den wahren Sinn der Vorschrift wiedergibt. Solche Gründe können sich aus der Entstehungsgeschichte, aus Sinn und Zweck der Norm oder aus dem Zusammenhang mit anderen Gesetzesbestimmungen ergeben (BGE 143 II 268 E. 4.3.1; 143 II 202 E. 8.5; 140 II 80 E. 2.5.3 mit weiteren Hinweisen). Die Gesetzesmaterialien sind zwar nicht unmittelbar entscheidend, dienen aber als Hilfsmittel, um den Sinn der Norm zu erkennen (BGE 130 II 202 E. 5.1; 129 II 114 E. 3.1). Das Bundesgericht hat sich bei der Auslegung von Erlassen stets von einem Methodenpluralismus leiten lassen (statt vieler: BGE 143 V 114 E. 5.2; BVGE 2014/8 E. 3.3). Es sollen all jene Methoden kombiniert werden, die für den konkreten Fall im Hinblick auf ein vernünftiges und praktikables Ergebnis am meisten Überzeugungskraft haben. Sind mehrere Lösungen denkbar, ist jene zu wählen, die der Verfassung entspricht (statt vieler: BGE 143 V 114 E. 5.2; BVGE 2016/25 E. 2.6.4.1).

1.4.4 Die Steuerverwaltung kann zwecks einheitlicher und rechtsgleicher Gesetzesanwendung Verwaltungsverordnungen (Kreisschreiben, Weisungen, Direktiven usw.) erlassen, von denen das Gericht nicht ohne triftigen Grund abweicht, solange sie eine überzeugende Konkretisierung der rechtlichen Vorgaben darstellen (BGE 141 II 199 E. 5.5; 133 V 346 E. 5.4.2; Urteil des BVGer A-6558/2020 vom 13. April 2022 E. 2.7 [angefochten vor BGer]).

1.5 Im öffentlichen Recht und damit auch im Steuerrecht führt der Eintritt der Verjährung zum Untergang der Forderung. Dies im Gegensatz zum Zivilrecht, in welchem der Eintritt der Verjährung lediglich die Durchsetzbarkeit einer Forderung betrifft (BVGE 2009/12 E. 6.3.2.1 ff.). Die Verjährung einer Mehrwertsteuerforderung ist von Amtes wegen zu prüfen, wenn das Gemeinwesen Gläubiger der Forderung ist (BGE 142 II 182 E. 3.2.1; 133 II 366 E. 3.3; BVGE 2009/12 E. 6.3.1).

1.5.1 Gemäss Art. 42 Abs. 1 MWSTG verjährt das Recht, eine Steuerforderung festzusetzen, fünf Jahre nach Ablauf der Steuerperiode, in der die Steuerforderung entstanden ist (relative Verjährung). Der Lauf der Verjährungsfrist wird durch eine auf Festsetzung oder Korrektur der Steuerforderung gerichtete empfangsbedürftige schriftliche Erklärung, eine Verfügung, einen Einspracheentscheid, ein Urteil, eine Ankündigung einer Kontrolle oder den Beginn einer unangekündigten Kontrolle unterbrochen (Art. 42 Abs. 2 MWSTG). Mit dem Unterbruch beginnt die Verjährungsfrist neu zu laufen und beträgt neu zwei Jahre (Art. 42 Abs. 3 MWSTG). Das Recht, die Steuerforderung festzusetzen, verjährt in jedem Fall zehn Jahre nach Ablauf der Steuerperiode, in der die Steuerforderung entstanden ist (absolute Verjährung; Art. 42 Abs. 6 MWSTG).

1.5.2 Gemäss Art. 43 Abs. 1 Bst. b MWSTG wird die Steuerforderung durch die schriftliche Anerkennung oder die vorbehaltlose Bezahlung einer Einschätzungsmitteilung durch die steuerpflichtige Person rechtskräftig. Da die Rechtskraft in diesem Fall auf die ausdrückliche Anerkennung der Einschätzungsmitteilung durch die steuerpflichtige Person zurückzuführen ist, kann sich diese Anerkennung auch lediglich auf einen Teil des in der Einschätzungsmitteilung genannten Betrags beziehen. In diesem Fall erwächst die Steuerforderung gestützt auf Art. 43 Abs. 1 Bst. b MWSTG nur in diesem Umfang in Rechtskraft (vgl. Urteil des BVGer A-4848/2021 vom 1. April 2022 E. 5.2.3 [angefochten vor BGer]).

1.5.3 Vorliegend hat die Beschwerdeführerin die gemäss Ziffern 1, 2 und 4 des Beiblatts zur EM Nr. (...) vom 17. August 2017 geforderten Beträge in der Höhe von insgesamt Fr. 26'727.- (Fr. 3'468.- für das Jahr 2011, Fr. 4'225.- für das Jahr 2012, Fr. 4'141.- für das Jahr 2013, Fr. 5'728.- für das Jahr 2014 und Fr. 9'165.- für das Jahr 2015) mit Eingaben vom 15. November 2017 und 17. Mai 2018 schriftlich anerkannt (vgl. Sachverhalt Bst. B.b). Die schriftliche Anerkennung erfolgte vor dem Erlass der Verfügung vom 25. September 2018 (vgl. Urteil des BVGer A-4848/2021 vom 1. April 2022 E. 5.2.3 [angefochten vor BGer]). Diese Forderungen sind demnach gemäss Art. 43 Abs. 1 Bst. b MWSTG in Rechtskraft erwachsen.

Die Forderungen gemäss Ziffer 3 des Beiblatts zur EM Nr. (...) vom 17. August 2017 hat die Beschwerdeführerin hingegen bestritten. Diese sind noch nicht in Rechtskraft erwachsen.

1.5.4 Die noch nicht rechtskräftigen Mehrwertsteuerforderungen aus den Jahren 2011 bis 2015 wären vorliegend frühestens fünf Jahre nach Ablauf der Steuerperiode, in der sie entstanden sind, relativ verjährt. Betreffend die Steuerperiode 2011 wäre die relative Verjährung am 1. Januar 2017 eingetreten. Mit dem Schreiben vom 13. Oktober 2016 zur Ankündigung der Kontrolle wurde die Verjährung ein erstes Mal unterbrochen, wonach für die vorliegend in Frage stehenden Steuerperioden die jeweils zweijährige Verjährungsfrist zu laufen begann (vgl. Sachverhalt Bst. B.a und E. 1.5.1). Letztere wurde durch die Einschätzungsmitteilung der ESTV vom 17. August 2017, die Verfügung der ESTV vom 25. September 2018 und den vorinstanzlichen Einspracheentscheid vom 16. September 2020 wiederholt unterbrochen. Die relative Verjährungsfrist ist somit noch nicht verstrichen.

1.5.5 Für die Mehrwertsteuerforderung aus dem Jahr 2011 trat indes am 1. Januar 2022 die absolute Verjährung ein. Die noch nicht in Rechtskraft erwachsene Forderung betreffend das Steuerjahr 2011 beläuft sich auf Fr. 54'129.- (vgl. Ziffer 3 des Beiblatts zur EM Nr. [...] vom 17. August 2017). Für diese Forderung ist gemäss Art. 42 Abs. 6 MWSTG die absolute Verjährung eingetreten.

Für die weiteren Steuerperioden (2012 bis 2015) ist die absolute Verjährung noch nicht eingetreten.

2.

2.1 Der Bund erhebt eine allgemeine Verbrauchssteuer nach dem System der Netto-Allphasensteuer mit Vorsteuerabzug (Mehrwertsteuer; Art. 130 der Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 [SR 101; nachfolgend: BV]; Art. 1 Abs. 1 MWSTG). Der Mehrwertsteuer unterliegen unter anderem die im Inland durch steuerpflichtige Personen gegen Entgelt erbrachten Leistungen, soweit dieses Gesetz keine Ausnahme vorsieht (Inlandsteuer; Art. 1 Abs. 2 Bst. a und Art. 18 Abs. 1 MWSTG). Die Erhebung erfolgt unter anderem nach dem Grundsatz der Wettbewerbsneutralität (Art. 1 Abs. 3 Bst. a MWSTG; siehe auch: Art. 21 Abs. 5 MWSTG).

2.2 Mangels Leistung gehören Subventionen und andere Beiträge der öffentlichen Hand, auch wenn sie gestützt auf einen Leistungsauftrag oder eine Programmvereinbarung gemäss Art. 46 Abs. 2 BV ausgerichtet werden, nicht zum Entgelt (Art. 18 Abs. 2 Bst. a MWSTG). Art. 29 MWSTV umschreibt den mehrwertsteuerlichen Subventionsbegriff mit einer nicht abschliessenden Liste von Beispielen. Das Bundesgericht bezeichnet Subventionen allgemein als "Leistungen" kraft öffentlichen Rechts, die anderen Rechtspersonen für bestimmte Zwecke zukommen, ohne dass dies zu einer unmittelbaren Gegenleistung an den Subventionsgebenden führt. Mit der Subventionierung will der Subventionsgeber beim Empfänger ein bestimmtes Verhalten hervorrufen, das zur Erreichung bestimmter, im öffentlichen Interesse liegender Zwecke geeignet erscheint. Sind mit der Geldleistung der öffentlichen Hand keine spezifischen Leistungen verknüpft und ist der Subventionsempfänger frei, wie er - allenfalls im Rahmen eines allgemeinen Leistungsauftrags an ihn - die zur Förderung des angestrebten Zwecks notwendigen Massnahmen treffen will, so deutet dies auf eine Subvention hin. Abgesehen von dieser Verhaltensbindung des Subventionsempfängers erfolgt die Subventionierung ohne wirtschaftliche Gegenleistung. Subventionen sind damit von vornherein nicht Gegenstand eines mehrwertsteuerrechtlichen Leistungsaustauschs. Sie sind nicht Entgelt für eine vom Subventionsempfangenden zu erbringende marktwirtschaftliche Leistung und fliessen folgerichtig nicht in die Bemessungsgrundlage für die Mehrwertsteuer ein (BGE 140 I 153 E. 2.5.5; 126 II 443 E. 6b ff.; Urteile des BVGer A-2704/2020 vom 22. März 2022 E. 2.3 [angefochten vor BGer]; A-2599/2015 vom 19. Oktober 2015 E. 3.1.3 mit Hinweisen).

2.3 Gemäss Art. 28 Abs. 1 und 3 MWSTG kann die steuerpflichtige Person unter Vorbehalt von Art. 33 MWSTG Vorsteuern im Rahmen ihrer unternehmerischen Tätigkeit abziehen, sofern sie nachweist, dass sie die Vorsteuern bezahlt hat.

Art. 33 Abs. 2 MWSTG sieht vor, dass die Steuerpflichtige ihren Vorsteuerabzug unter anderem dann verhältnismässig zu kürzen hat, wenn sie Subventionen und andere öffentlich-rechtliche Beiträge vereinnahmt (Art. 33 Abs. 2 i.V.m. Art. 18 Abs. 2 Bst. a MWSTG). Dies stellt für sich wiederum eine Ausnahme zum Grundsatz dar, dass Mittelflüsse, die nicht als Entgelte gelten, grundsätzlich zu keiner Kürzung des Vorsteuerabzugs führen (Art. 33 Abs. 1 MWSTG).

Das Weiterleiten von Mittelflüssen, die nach Art. 18 Abs. 2 MWSTG nicht als Entgelte gelten, unterliegt nicht der Steuer (vgl. Art. 30 Abs. 1 MWSTV). Die Kürzung des Vorsteuerabzugs nach Art. 33 Abs. 2 MWSTG erfolgt beim letzten Zahlungsempfänger oder der letzten Zahlungsempfängerin (Art. 30 Abs. 2 MWSTV).

2.4 Art. 75 MWSTV umschreibt bei Mitteln im Sinne von Art. 18 Abs. 2 Bst. a - c MWSTG die Vorsteuerabzugskürzung für drei verschiedene Fallkonstellationen (ausführlich zur Entstehungsgeschichte von Art. 33 Abs. 2 MWSTG und Art. 75 MWSTV, zur Praxis der ESTV noch unter dem [alten] Bundesgesetz vom 2. September 1999 über die Mehrwertsteuer [AS 2000 1300] sowie zur vehementen Kritik in der Lehre, siehe Urteil des BVGer A-2202/2021 vom 20. Dezember 2021 E. 5.2.2).

Nach Abs. 1 der Bestimmung hat die Vorsteuerabzugskürzung zu unterbleiben, wenn die erhaltenen Mittel einem Tätigkeitsbereich zuzuordnen sind, für den entweder keine Vorsteuer anfällt oder sie nicht geltend gemacht werden kann (1. Fallkonstellation).

Soweit die erhaltenen Mittel einem bestimmten Tätigkeitsbereich zugeordnet werden können, ist nur die Vorsteuer auf den Aufwendungen für diesen Tätigkeitsbereich zu kürzen (vgl. Art. 75 Abs. 2 MWSTV; 2. Fallkonstellation).

Erfolgt die Zuwendung von Mitteln im Sinne von Art. 18 Abs. 2 Bst. a - c MWSTG zur Deckung eines Betriebsdefizits, so ist die Vorsteuer im Verhältnis der Mittel zum Gesamtumsatz ohne Mehrwertsteuer zu kürzen (vgl. Art. 75 Abs. 3 MWSTV; 3. Fallkonstellation; zum Ganzen: Urteil des BGer 2C_356/2020 vom 21. Oktober 2020 E. 10; Urteil des BVGer A-5126/2020 vom 1. September 2021 E. 3.4.6). Gemäss den Erläuterungen des Bundesrates zur MWSTV gilt als Gesamtumsatz das Total aller Einnahmen (exklusive Mehrwertsteuer); darin enthalten sind also nebst den steuerbaren Umsätzen (exklusive Mehrwertsteuer) auch die von der Steuer ausgenommenen oder befreiten Umsätze und die Nichtentgelte (Erläuterungen zur Mehrwertsteuerverordnung vom 27. November 2009, Art. 75 Abs. 3).

In Ziff. 1.3.1 der MWST-Info Nr. 05 der ESTV "Subventionen und Spenden", gültig ab Januar 2010, wird unter dem Titel "objektbezogene Subventionen, die zu keiner Vorsteuerkürzung führen" zunächst entsprechend Art. 75 MWSTV festgehalten, dass bei Subventionen, die einem Bereich zuzuordnen sind, für den keine Vorsteuer anfällt oder für den kein Anspruch auf Vorsteuerabzug besteht, sich eine Kürzung des Vorsteuerabzugs erübrige. Ergänzend wird zudem festgehalten, diese Zuordnung sei aus den Unterlagen im Zusammenhang mit der Ausrichtung der Subventionen ersichtlich. Erfolge die Zuordnung der Subventionen auf solche Bereiche oder Tätigkeiten auf rein kalkulatorischer Basis (z.B. Berechnungsmethode), bestehe aber der Zweck der Subventionen in Wirklichkeit darin, den gesamten Betrieb zu unterstützen, habe dies dennoch eine verhältnismässige Kürzung der Vorsteuer zur Folge. In Ziff. 1.3.2 wird sodann ausgeführt, dass, soweit Subventionen einem bestimmten Objekt direkt zugewiesen werden könnten, nur die Vorsteuer im Zusammenhang mit diesem Objekt zu kürzen sei. Der Schlüssel für die Kürzung der Vorsteuer berechne sich, indem man die erhaltenen Subventionen zu den Objektkosten (inkl. MWST) ins Verhältnis setze.

2.5 Nach der Rechtsprechung noch zum alten Mehrwertsteuerrecht (Bundesgesetz vom 2. September 1999 über die Mehrwertsteuer; AS 2000 1300) hat die Kürzung des Vorsteuerabzugs in jedem Fall «sachgerecht» zu erfolgen und muss «den tatsächlichen Verhältnissen des Einzelfalls soweit als möglich entsprechen» (vgl. u.a. Urteil des BVGer A-6898/2014 vom 21. Mai 2015 E. 2.7.1). Dieser Grundsatz gilt auch für die Vorsteuerabzugskürzung nach Art. 33 Abs. 2 MWSTG (vgl. Urteile des BVGer A- 2202/2021 vom 20. Dezember 2021 E. 3.4.4; A-460/2019 vom 9. März 2020 E. 6.6 [teilweise bestätigt durch BGer mit Urteil 2C_356/2020 vom 21. Oktober 2020]).

2.6 Im System der Mehrwertsteuer gilt das (modifizierte) Selbstveranlagungsprinzip, sodass die Veranlagung und die Entrichtung der Steuer grundsätzlich durch die steuerpflichtige Person selbst erfolgen (BGE 140 II 202 E. 5.4 f.; Urteil des BGer 2C_443/2020 vom 8. Oktober 2020 E. 2.3.2). Diese hat gegenüber der ESTV unaufgefordert innert der gesetzlichen Frist und in der vorgeschriebenen Form über die Steuerforderung abzurechnen (vgl. Art. 71 Abs. 1 MWSTG) und später festgestellte Mängel nachträglich zu korrigieren (vgl. Art. 72 MWSTG). Die steuerpflichtige Person ist somit grundsätzlich selbst für die korrekte Abrechnung verantwortlich. Die ESTV kann jedoch bei steuerpflichtigen Personen Kontrollen durchführen (vgl. Art. 78 Abs. 1 MWSTG). Solche Kontrollen sind innert 360 Tagen seit Ankündigung mit einer Einschätzungsmitteilung abzuschliessen. Diese hält den Umfang der Steuerforderung in der kontrollierten Periode fest (vgl. Art. 78 Abs. 5 MWSTG).

2.7 Hat die ESTV die Kürzung des Vorsteuerabzugs selbst vorzunehmen, etwa weil die steuerpflichtige Person eine solche Kürzung zu Unrecht unterlassen oder in einer nicht zulässigen Weise vorgenommen hat, steht ihr bei der Wahl der anzuwendenden Kürzungsmethode ein weiter Ermessensspielraum zu. Das Bundesverwaltungsgericht prüft eine zulässigerweise durch die ESTV vorgenommene Kürzung nur mit Zurückhaltung daraufhin, ob die von der ESTV gewählte Methode sachgerecht ist bzw. ob sie sich bei der betreffenden Kürzung innerhalb ihres Ermessensspielraums bewegt hat. Insbesondere setzt das Gericht nicht sein eigenes Ermessen an die Stelle des Ermessens der ESTV (Urteile des BVGer
A-623/2021 vom 4. Februar 2022 E. 2.8.8 [angefochten vor BGer]; A-2599/2015 vom 19. Oktober 2015 E. 3.3.2). Ist eine Vorsteuerabzugskürzung durch die ESTV zu Recht erfolgt und erscheint diese nicht bereits im Rahmen der durch das Bundesverwaltungsgericht mit der gebotenen Zurückhaltung vorzunehmenden Prüfung als pflichtwidrig, obliegt es der steuerpflichtigen Person, darzutun und nachzuweisen, dass die vorgenommene Kürzung offensichtlich nicht sachgerecht ist (vgl. Urteil des BVGer A-2599/2015 vom 19. Oktober 2015 E. 3.3.2).

3.

Vorliegend erhielt die Beschwerdeführerin vom Bundesamt für Landwirtschaft, ausgerichtet über die B._______ AG, Beiträge an die Kosten der Entsorgung von tierischen Nebenprodukten.

3.1 Diese Beiträge wurden gestützt auf Art. 1 und Art. 3 der Verordnung vom 10. November 2004 über die Ausrichtung von Beiträgen an die Kosten der Entsorgung von tierischen Nebenprodukten (SR 916.407; nachfolgend: Verordnung vom 10. November 2004) ausgerichtet.

Es ist unbestritten, dass es sich bei diesen Beiträgen um weitergeleitete Subventionen im Sinne von Art. 18 Abs. 2 Bst. a MWSTG i.V.m. Art. 30 Abs. 1 MWSTV handelt.

Es ist ebenfalls unbestritten, dass die Beschwerdeführerin demnach ihre Vorsteuerabzüge in Anwendung von Art. 33 Abs. 2 MWSTG verhältnismässig zu kürzen hat (vgl. oben E. 2.3 und 2.4). Da sie diese Vorsteuerabzugskürzungen aber nicht vorgenommen hat, hat die ESTV zu Recht diese Kürzungen im Rahmen der Kontrolle von sich aus vorgenommen und Nachforderungen gestellt (Art. 78 Abs. 5 MWSTG; vgl. oben E. 2.6).

3.2 Die Vorinstanz hat gestützt auf Art. 75 Abs. 3 MWSTV die gesamten für die Steuerperioden 2012 bis 2015 geltend gemachten Vorsteuerabzüge im Verhältnis der erhaltenen Subventionen zu den Gesamtumsätzen exkl. Mehrwertsteuern gekürzt (zur Steuerperiode 2011 siehe oben E. 1.5.5). Daraus resultierten Vorsteuerabzugskürzungen in der Höhe von Fr. 48'523.30 für die Steuerperiode 2012, Fr. 38'864.04 für die Steuerperiode 2013, Fr. 38'284.29 für die Steuerperiode 2014 und Fr. 41'860.70 für die Steuerperiode 2015.

3.3 Zu prüfen bleibt damit, ob die von der ESTV angewandte Methode für die Berechnung der Vorsteuerabzugskürzung im vorliegenden Fall sachgerecht ist. Aufgrund der unterlassenen Kürzung des Vorsteuerabzugs durch die Beschwerdeführerin ist der ESTV bei der Wahl der Kürzungsmethode ein weiter Ermessensspielraum einzuräumen (E. 2.7). Die Beschwerdeführerin hat nachzuweisen, dass die vorgenommene Vorsteuerabzugskürzung offensichtlich zu einem Ergebnis führt, das nicht sachgerecht ist. Indessen ist es der Beschwerdeführerin verwehrt, die Anwendung einer anderen ebenfalls vertretbaren Vorsteuerabzugskürzungsmethode zu verlangen (vgl. Urteil des BVGer A-2599/2015 vom 19. Oktober 2015 E. 4.2.2).

3.4 Die Beschwerdeführerin macht geltend, dass die Vorinstanz die Vorsteuerabzugskürzungen vorliegend zu Unrecht gestützt auf Art. 75 Abs. 3 MWSTV vorgenommen habe. Erstens sei im Falle der erhaltenen Entsorgungsbeiträge «eine objektbezogene Subvention im Sinne von Art. 75 Abs. 2 MWSTV (Zuordnung zum Tätigkeitsbereich der Entsorgung von tierischen Nebenprodukten) zu bejahen» (Beschwerde, S. 6). Demnach seien «lediglich jene Vorsteuerbeträge zu kürzen (...), die in Zusammenhang mit Kosten der Entsorgung von tierischen Nebenprodukten stehen». Zweitens sei Art. 75 Abs. 3 MWSTV vorliegend ohnehin nicht anwendbar, da diese Bestimmung voraussetze, dass die Subventionen zur Deckung eines Betriebsdefizits ausgerichtet worden seien. Den der Einsprache vom 24. Oktober 2018 beiliegenden Jahresabrechnungen für die Jahre 2012 bis 2015 sei zu entnehmen, dass sie in diesen Jahren einen Betriebsgewinn erwirtschaftet habe.

3.5 In einem ersten Schritt wird geprüft, ob die erhaltenen Mittel dem Tätigkeitsbereich der Entsorgung von tierischen Nebenprodukten der Beschwerdeführerin zugeordnet werden können, sodass nur die Vorsteuer auf Aufwendungen für diesen Bereich zu kürzen ist (Art. 75 Abs. 2 MWSTV) (nachfolgend E. 4). In einem zweiten Schritt wird geklärt, ob die Vorinstanz die Vorsteuerabzugskürzung vorliegend zu Recht gemäss der in Art. 75 Abs. 3 MWSTV verankerten Methode vorgenommen hat (Kürzung im Verhältnis der erhaltenen Subventionen zu den Gesamtumsätzen exkl. Mehrwertsteuern; nachfolgend E. 5).

4.

Zur Beantwortung der Frage, ob eine Subvention einem bestimmten Tätigkeitsbereich im Sinne von Art. 75 Abs. 2 MWSTV bzw. einem «Objekt» im Sinne der Praxis der ESTV (vgl. oben E. 2.4) zugeordnet werden kann, ist zunächst die Bestimmung, auf Grundlage derer die Subvention ausgerichtet wird, auszulegen (vgl. dazu auch Urteil des BVGer A-2599/2015 vom 19. Oktober 2015 E. 4.4). Dabei ist zu eruieren, ob die fraglichen Beiträge einem bestimmten Verwendungszweck dienen, d.h. für spezifische Kosten ausgerichtet werden. Die so festgelegte Ausrichtung der Subvention muss jedoch nicht nur theoretisch vorgesehen bzw. bezweckt sein. Damit bei einer Subvention bloss eine Vorsteuerabzugskürzung mit Bezug auf das betreffende «Objekt» bzw. den betreffenden Tätigkeitsbereich erfolgen kann, muss die Subventionszahlung auch tatsächlich dafür gebraucht worden sein bzw. diesen betragsmässig zugeordnet werden können (vgl. Urteil des BVGer A-2599/2015 vom 19. Oktober 2015 E. 4.4 und 4.5). Somit wird zunächst mittels Auslegung ermittelt, ob die in Frage stehenden Beiträge für die Deckung der Kosten für die Entsorgung von tierischen Nebenprodukten ausgerichtet wurden (E. 4.1). Anschliessend wird geprüft, ob bei der Beschwerdeführerin die Subventionszahlungen auch tatsächlich dem Tätigkeitsbereich «Entsorgung» zugeordnet werden können (E. 4.2).

4.1

4.1.1 Die Beschwerdeführerin macht geltend, es ergebe sich aus dem klaren Wortlaut von Art. 1 und Art. 2 Abs. 5 der Verordnung vom 10. November 2004 sowie aus Art. 22 bis 24 der Verordnung vom 25. Mai 2011 über tierische Nebenprodukte (VTNP, SR 916.441.22), dass die fraglichen Subventionen als Beiträge an die Kosten der Entsorgung von tierischen Nebenprodukten ausgerichtet worden und nicht dem Gesamtbetrieb zuzuordnen seien. Die Beiträge könnten auch effektiv dem Tätigkeitsbereich der Entsorgung der Beschwerdeführerin zugeordnet werden. Die Berechnungsmethode der Subventionshöhe bilde nämlich einen wesentlichen Anhaltspunkt für die Zuordnung der Subvention zum betreffenden Tätigkeitsbereich. Die fraglichen Beiträge seien als Abgeltungen i.S.v. Art. 3 Abs. 2 Bst. a des Bundesgesetzes vom 5. Oktober 1990 über Finanzhilfen und Abgeltungen (Subventionsgesetz, SuG, SR 616.1) zu qualifizieren und als eigentlicher Kostenersatz ausgestaltet. Diese würden bei der Beschwerdeführerin denn auch auf dem Konto «Entsorgung Tierabfälle» verbucht.

4.1.2 Die Vorinstanz ist hingegen der Auffassung, dass die gestützt auf die Verordnung vom 10. November 2004 ausgerichteten Subventionen nicht ausschliesslich den Leistungen im Bereich «Entsorgung» zugerechnet werden könnten. Unter Berücksichtigung aller Auslegungsmethoden sei festzustellen, dass die fraglichen Beiträge den Gesamtbetrieb der Beschwerdeführerin und nicht nur den Tätigkeitsbereich der Entsorgung subventionieren. Zudem misslinge der Beschwerdeführerin der Nachweis, dass die Subventionszahlungen ausschliesslich für die effektiv angefallenen Kosten der Entsorgung von tierischen Nebenprodukten verwendet wurden. So habe die Beschwerdeführerin in der Einsprache vom 24. Oktober 2018 selbst eingeräumt, dass es ihr technisch nicht möglich sei, die ausschliesslich mit der Entsorgung der tierischen Nebenprodukte angefallene Vorsteuer separat zu ermitteln. Jedenfalls habe die Beschwerdeführerin die erforderlichen Unterlagen, aus denen sich die effektiven Kosten im Zusammenhang mit der Entsorgung der tierischen Nebenprodukte sowie die darauf geltend gemachten Vorsteuern einwandfrei ermitteln liessen, nicht eingereicht.

4.1.3 Die fraglichen Beiträge wurden in den vorliegend strittigen Steuerperioden 2012 - 2015 ausgerichtet. Art. 1 der Verordnung vom 10. November 2004 wurde mehrmals geändert (vgl. AS 2018 2095; 2013 4003). In der bis zum 31. Dezember 2019 geltenden Fassung hatte Art. 1 der Verordnung vom 10. November 2004 im vorliegend relevanten Zeitraum folgenden Wortlaut (AS 2013 4003):

An die Kosten der Entsorgung von tierischen Nebenprodukten, die nach den Artikeln 22-24 der Verordnung vom 25. Mai 2011 über die Entsorgung von tierischen Nebenprodukten (VTNP) verbrannt oder auf andere Weise entsorgt werden müssen, werden folgende Beiträge ausgerichtet: a. für jedes Kalb 25 Franken an den Betrieb, in dem das Kalb geboren worden ist; b. für jedes geschlachtete Tier der Rindergattung 25 Franken an den Schlachtbetrieb; c. für jedes geschlachtete Tier der Schaf-, Ziegen- und Schweinegattung 4.50 Franken an den Schlachtbetrieb; d. für jeden geschlachteten Equiden 25 Franken an den Schlachtbetrieb; e. für das geschlachtete Geflügel 12 Franken pro Tonne Lebendgewicht an den Schlachtbetrieb.

Inhaltlich entsprechend die französische bzw. die italienische Fassung:

Les contributions suivantes sont allouées pour payer les frais d'élimination des sous-produits animaux qui doivent être incinérés ou éliminés d'une autre façon en vertu des art. 22 à 24 de l'ordonnance du 25 mai 2011 concernant l'élimination des sous-produits animaux (OESPA): a. 25 francs par veau alloués à l'exploitation où le veau est né; b. 25 francs par animal de l'espèce bovine abattu alloués à l'abattoir; c. 4 fr. 50 par animal des espèces ovine, caprine et porcine abattu alloués à l'abattoir; d. 25 francs par équidé abattu alloués à l'abattoir; e. pour la volaille abattue, 12 francs par tonne de poids vif alloués à l'abattoir.

Onde sostenere i costi per l'eliminazione dei sottoprodotti di origine animale che devono essere inceneriti o eliminati in altro modo secondo gli articoli 22-24 dell'ordinanza del 25 maggio 2011 concernente l'eliminazione dei sottoprodotti di origine animale (OESA), sono assegnati i seguenti contributi: a. per ogni vitello: 25 franchi all'azienda in cui il vitello è nato; b. per ogni animale della specie bovina macellato: 25 franchi al macello; c. per ogni animale della specie ovina, caprina o suina macellato: 4.50 franchi al macello; d. per ogni equide macellato: 25 franchi al macello; e. per il pollame macellato: 12 franchi la tonnellata di peso vivo al macello.

Die Buchstaben d und e wurden nachträglich eingefügt und sind erst seit dem 1. Januar 2014 in Kraft (AS 2013 4003). Die vorangehenden, im Zeitraum vom 1. Januar 2012 - 31. Dezember 2013 geltenden Fassungen sind in Bezug auf den Einleitungssatz und die Buchstaben a - c identisch mit der bis zum 31. Dezember 2019 geltenden Fassung.

Weitere Änderungen von Art. 1 der Verordnung vom 10. November 2004 sind am 1. Januar 2020 in Kraft getreten (AS 2018 2095). Diese Fassung ist vorliegend nicht anwendbar.

4.1.4 Dem Wortlautvon Art. 1 der Verordnung vom 10. November 2004 in den im strittigen Zeitpunkt geltenden Fassungen ist somit zu entnehmen, dass die fraglichen Beiträge für einen bestimmten Zweck, d.h. für spezifische Kosten, ausgerichtet wurden. Sie wurden als Beiträge an die Kosten der Entsorgung von tierischen Nebenprodukten, die nach Artikeln 22 - 24 VTNP verbrannt oder auf andere Weise entsorgt werden müssen, ausgerichtet.

Art. 22 - 24 VTNP (in den hier anwendbaren, bis zum 30. November 2015 bzw. bis zum 31. Mai 2018 geltenden Fassungen) regeln das Entsorgen der tierischen Nebenprodukte (verschiedener Risikokategorien).

4.1.5 Das Ergebnis, wonach die fraglichen Beiträge für einen bestimmten Zweck ausgerichtet werden, deckt sich auch mit der systematischen Auslegung. Art. 1 der Verordnung vom 10. November 2004 (in den bis zum 31. Dezember 2013 bzw. bis zum 31. Dezember 2019 anwendbaren Fassungen) weist den Titel «Beiträge» auf. Die Verordnung selbst trägt den Namen «Verordnung über die Ausrichtung von Beiträgen an die Kosten der Entsorgung von tierischen Nebenprodukten».

4.1.6 Die Entstehungsgeschichte von Art. 1 der Verordnung vom 10. November 2004 ist vorliegend unweigerlich verwoben mit derjenigen des übergeordneten Rechts.

4.1.6.1 Zur Ausrottung der Bovinen spongiformen Enzephalopathie (BSE) hat der Bundesrat am 20. Dezember 2000 mit einer Änderung der Tierseuchenverordnung (AS 2001 259) ein generelles Fütterungsverbot für Tiermehle und weitere Rohstoffe an Nutztiere erlassen. Gleichzeitig hat er angeordnet, dass die tierischen Nebenprodukte verbrannt oder durch ein vom Bundesamt für Veterinärwesen zugelassenes Verfahren unschädlich gemacht werden müssen. Diese Massnahmen führten zu erheblichen Mehrkosten bei den betroffenen Betrieben (siehe zum Ganzen Botschaft des Bundesrates vom 29. Mai 2002 zur Weiterentwicklung der Agrarpolitik, Teil IV Änderung des Tierseuchengesetzes [BBl 2002 4966, 4969]). Wegen dieser Mehrkosten wurde mit einer am 1. Januar 2004 in Kraft getretenen Änderung von aArt. 62 des Tierseuchengesetzes vom 1. Juli 1966 (TSG, SR 916.40) eine gesetzliche Grundlage geschaffen, damit der Bund im Zusammenhang mit den zur Ausrottung von BSE angeordneten Entsorgungsmassnahmen Beiträge an die Kosten der Entsorgung von Fleischabfällen leisten kann (AS 2003 4237, 4239). Dieser Gesetzesartikel bildete in einer ersten Phase die Grundlage für die fragliche Verordnung vom 10. November 2004 über die Ausrichtung von Beiträgen an die Kosten der Entsorgung von tierischen Nebenprodukten.

4.1.6.2 Im Rahmen der Agrarpolitik 2014 - 2017 wurde der Inhalt des bisherigen lediglich übergangsrechtlich geltenden aArt. 62 TSG per 1. Januar 2014 im neu geschaffenen Kapitel Va «Beiträge zur Entsorgung tierischer Nebenprodukte» in den Art. 45a TSG überführt (vgl. zum Ganzen Botschaft des Bundesrates vom 1. Februar 2012 zur Weiterentwicklung der Agrarpolitik in den Jahren 2014 - 2017, BBl 2012 2075, 2182). Demnachkann der Bund im Zusammenhang mit angeordneten Entsorgungsmassnahmen in ausserordentlichen Situationen im Rahmen der bewilligten Kredite Beiträge an die Kosten der Entsorgung von tierischen Nebenprodukten leisten (Abs. 1). Der Bundesrat legt die Höhe der Beiträge pro Tier fest (Abs. 2).

4.1.6.3 Die Entstehungsgeschichte von Art. 1 der Verordnung vom 10. November 2004 bzw. des übergeordneten Rechts bestätigt somit, dass der Gesetzgeber mit der Ausrichtung der Beiträge einen Teil der Kosten für die Entsorgung von tierischen Nebenprodukten übernehmen wollte. Es lassen sich keine Hinweise erkennen, wonach die Beiträge über die Entsorgung hinausgehende generelle Massnahmen der Tier- und Seuchenkontrolle finanzieren sollen. Zwar wurde beabsichtigt, mit den Beiträgen gleichzeitig auch einen finanziellen Anreiz für korrekte Meldungen bei der Tierverkehrsdatenbank zu schaffen. Dieser finanzielle Anreiz ändert aber nichts daran, dass die - unter der Voraussetzung einer korrekt erfolgten Meldung - ausgerichteten Beiträge als Ausgleich für die Kosten der Entsorgung bestimmt sind.

4.1.7 Entgegen der Auffassung der Vorinstanz lässt sich auch aus dem Zusammenhang mit anderen Bestimmungen nichts Gegenteiliges erkennen.

4.1.7.1 Art. 2 der Verordnung vom 10. November 2004 regelt die Voraussetzungen für die Ausrichtung der fraglichen Beiträge. In sämtlichen vorliegend anwendbaren Fassungen wird einerseits eine je nach Tiergattung unterschiedlich ausgestaltete Meldung in der Tierverkehrsdatenbank vorausgesetzt (Art. 2 Abs. 1 - 3 der Verordnung vom 10. November 2004 in den bis zum 31. Dezember 2013 geltenden Fassungen bzw. Art. 2 Abs. 1 - 4 der Verordnung vom 10. November 2004 in der bis zum 31. Dezember 2019 geltenden Fassung). Wie oben dargelegt, lässt sich aus dieser Meldepflicht für sich genommen noch nicht ableiten, dass mit den Beiträgen etwas anderes als ein Ausgleich der durch die Entsorgung der tierischen Nebenprodukte entstehenden Kosten bezweckt wird.

Die Vorinstanz weist darauf hin, dass ein Schlachtbetrieb gemäss der VTNP zahlreiche Vorkehrungen zu treffen habe, um die Entsorgung von tierischen Nebenprodukten vornehmen bzw. die entsprechenden Subventionen dafür erhalten zu können. So müssten neben der Bewilligungspflicht unter anderem Anforderungen an die Gebäude, die Ausstattung und den Betrieb der Entsorgungsanlagen erfüllt werden. Zudem seien die tierischen Nebenprodukte in verschiedene Risikokategorien einzuteilen. Entgegen der Auffassung der Vorinstanz sind darin aber keine Auflagen, die etwas anderes als die Entsorgung betreffen, zu erkennen. Diese Auflagen betreffen vielmehr direkt die fachgerechte Entsorgung tierischer Nebenprodukte. Es ist unbestritten, dass mit der fachgerechten Entsorgung der tierischen Nebenprodukte ein wesentlicher Beitrag zum übergeordneten Ziel der Seuchenkontrolle geleistet wird. Nur deshalb, weil die Beiträge damit indirekt der allgemeinen Seuchenkontrolle zugutekommen, kann aber nicht gefolgert werden, dass sie etwas anderes als einen Ausgleich der Entsorgungskosten bezwecken.

4.1.7.2 Die Vorinstanz weist weiter darauf hin, dass gemäss Art. 1 der Verordnung vom 10. November 2004 neben Schlachtbetrieben auch Betriebe, in denen ein Kalb geboren wurde, Entsorgungsbeiträge erhalten. Tatsächlich wird gemäss Art. 1 Bst. a der Verordnung vom 10. November 2004 (in der bis zum 31. Dezember 2019 geltenden Fassung) für jedes Kalb 25 Franken an den Betrieb, in dem das Kalb geboren worden ist, ausgerichtet (vgl. oben E. 4.1.3).

Aber auch daraus kann nicht geschlossen werden, dass die vorliegend in Frage stehenden Beiträge etwas Anderes als einen (zumindest teilweisen) Ausgleich der Mehrkosten für die Entsorgung von tierischen Nebenprodukten bezwecken. Zum einen ist nicht auszuschliessen, dass auch Betrieben, in denen ein Kalb geboren wurde, durch die Entsorgung von tierischen Nebenprodukten Mehrkosten entstehen. So gelten auch die Körper umgestandener, totgeborener oder nicht zur Fleischgewinnung getöteter Tiere als tierische Nebenprodukte im Sinne der VTNP (vgl. Art. 3 Bst. a und b VTNP). Jedenfalls sind aber vorliegend nur die im konkreten Fall ausgerichteten Beiträge zu beurteilen und es ist unbestritten, dass die Beschwerdeführerin die fraglichen Beiträge als Schlachtbetrieb - und somit nicht gestützt auf Art. 1 Bst. a der Verordnung vom 10. November 2004 - erhalten hat.

4.1.8 Nach dem Gesagten weist alles darauf hin, dass nach der Konzeption der Verordnung vom 10. November 2004 die Beiträge grundsätzlich einem Tätigkeitsbereich im Sinne von Art. 75 Abs. 2 MWSTV bzw. einem «Objekt», vorliegend dem Tätigkeitsbereich «Entsorgung», zugerechnet werden können. Letztlich muss aber die Frage, ob es sich um eine «objektbezogene Subvention» handelt, nicht abschliessend beantwortet werden: Eine solche Zurechnung scheitert nämlich vorliegend daran, dass die Beschwerdeführerin nicht nachweisen kann, dass die erhaltenen Beiträge auch tatsächlich zur Deckung der Kosten der Entsorgung verwendet wurden (vgl. nachfolgend E. 4.2).

4.2

4.2.1 Damit die Subventionszahlungen effektiv dem Tätigkeitsbereich «Entsorgung» der Beschwerdeführerin zugeordnet werden können, muss ein direkter Vergleich zwischen der Höhe der erhaltenen Subvention und der Höhe der ihr für diesen Tätigkeitsbereich entstandenen Kosten möglich sein (vgl. Urteil des BVGer A-2599/2015 vom 19. Oktober 2015 E. 4.5.2.1; in diesem Sinne auch die Verwaltungspraxis MWST-Info Nr. 05, Ziff. 1.3.2). Nachzuweisen ist insbesondere, dass die Subvention ausschliesslich zum ganzen oder teilweisen Ersatz der Kosten für die Entsorgung verwendet wurde und nicht auch weitere Kosten damit abgedeckt wurden (vgl. Urteil des BVGer A-2599/2015 vom 19. Oktober 2015 E. 4.5.2.1). Dieser Nachweis obliegt vorliegend der Beschwerdeführerin (vgl. oben E. 1.4.2 und 2.7).

4.2.2 Die fraglichen Beträge an die Kosten der Entsorgung werden pauschal pro Tier und nicht nach den effektiven Kosten für die Entsorgung der tierischen Nebenprodukte ausgerichtet (vgl. oben E. 4.1.3). Angaben zur Berechnung der Höhe der effektiven Entsorgungskosten pro Tier sind weder den Bestimmungen noch den Materialien zu entnehmen. Entgegen der Auffassung der Beschwerdeführerin ergibt sich die Zuordnung der Beiträge zu ihrem Tätigkeitsbereich «Entsorgung» demnach nicht bereits aus der Ausgestaltung der Subvention. Aufgrund der Höhe der erhaltenen Subventionen lässt sich nämlich nicht erkennen, in welchem Verhältnis die Beiträge zu den effektiven Aufwendungen der Beschwerdeführerin für die Entsorgung stehen. Ob es sich bei den fraglichen Beiträgen um Abgeltungen i.S.v. Art. 3 Abs. 2 SuG handelt, wie dies die Beschwerdeführerin geltend macht, kann in diesem Zusammenhang offenbleiben. Zum einen sind rechtliche Würdigungen unter Gesichtspunkten des Subventionsrechts nicht ohne Weiteres auf das Mehrwertsteuerrecht anwendbar (vgl. Urteil des BGer 2C_585/2017 vom 6. Februar 2019 E. 3.4). Zum anderen ist nicht ersichtlich, inwiefern eine solche Qualifikation für sich genommen Aufschluss über die effektiven Kosten der Beschwerdeführerin geben könnte.

4.2.3 Anhand der Akten lässt sich zudem nicht erkennen, wie hoch die Entsorgungskosten der Beschwerdeführerin tatsächlich waren und ob die an sie ausgerichteten Beiträge ausschliesslich für die Deckung dieser Kosten eingesetzt wurden. So finden sich in den Akten keine eindeutigen Angaben dazu, ob die Beschwerdeführerin die tierischen Nebenprodukte selbst verbrennt oder weiterverarbeitet - demzufolge über eine Bewilligung gemäss Art. 11 Abs. 1 VTNP verfügt - oder ob sie diese durch Dritte entsorgen lässt. Im letzteren Fall wäre es der Beschwerdeführerin ohne weiteres möglich gewesen, die entstandenen Kosten anhand von Rechnungen nachzuweisen, da sie entsprechende Vereinbarungen auch gegenüber dem Kanton zu belegen hat (vgl. Art. 45a Abs. 4 TSG i.V.m. Art. 2 Abs. 5 der Verordnung vom 10. November 2004 und Art. 36 Abs. 2 VTNP [in der bis zum 31. Dezember 2021 geltenden Fassung]; entsprechend die bis zum 31. Dezember 2013 geltende Regelung gemäss aArt. 62 Abs. 4 TSG i.V.m. Art. 2 Abs. 4 der Verordnung vom 10. November 2004 [in der bis zum 31. Dezember 2013 geltenden Fassung] und Art. 36 Abs. 2 VTNP [in der bis zum 31. Dezember 2021 geltenden Fassung]).

Gewisse von der Beschwerdeführerin gewählte Formulierungen legen nahe, dass die Beschwerdeführerin die Entsorgung der tierischen Nebenprodukte selbst vornimmt (so wird in der Einsprache vom 24. Oktober 2018, S. 5, erwähnt, dass ein Teil der Infrastruktur für die «subventionierte Entsorgungstätigkeit» der Beschwerdeführerin verwendet werde). Konkrete Angaben zu einer solchen Tätigkeit werden jedoch keine gemacht. Sofern die Beschwerdeführerin die Entsorgung selbst vornimmt, sollte es ihr doch möglich sein, die dadurch entstehenden Aufwendungen zumindest annähernd zu beziffern. So ist die Erteilung einer Bewilligung zur Verbrennung oder Verarbeitung von tierischen Nebenprodukten nämlich an umfangreiche Auflagen und ein sogenanntes «Selbstkontrollsystem» gebunden (vgl. Art. 11 i.V.m. Art. 15 Abs. 1 VTNP [in der bis zum 30. Mai 2018 geltenden Fassung]). Die Beschwerdeführerin macht in ihrer Beschwerde lediglich geltend, dass die Beiträge aufwandmindernd auf dem Konto «Entsorgung Tierabfälle» verbucht worden seien (Beschwerde, S. 12). Sie unterlässt es jedoch, nähere Angaben zu diesem Konto zu machen oder Auszüge zu den Akten zu reichen, aus welchen die effektiven Entsorgungskosten zu entnehmen wären.Ein Vergleich zwischen der Höhe der ausgerichteten Subvention und der Höhe der durch die Entsorgung entstandenen Mehrkosten ist somit nicht möglich. Damit misslingt der Beschwerdeführerin der Nachweis, dass sie die erhaltenen Subventionen ausschliesslich für die Entsorgungstätigkeit verwendet hat (vgl. oben E. 4.2.1).

4.2.4 Wie die Vorinstanz zutreffend anmerkt, sind die Ausführungen der Beschwerdeführerin zu der von ihr vorgeschlagenen «alternativen Berechnung der Vorsteuerabzugskürzung» gestützt auf Art. 75 Abs. 2 MWSTV als Hinweis darauf zu werten, dass ihr ein solcher Nachweis vermutlich nicht möglich ist. So räumt die Beschwerdeführerin ein, es sei ihr «technisch nicht möglich, die ausschliesslich mit der Entsorgung der tierischen Nebenprodukte angefallene Vorsteuer separat zu ermitteln» (Einsprache vom 24. Oktober 2018, S. 5). Die Beschwerdeführerin schlägt deshalb vor, die in diesem Bereich angefallene Vorsteuer «annäherungsweise» zu ermitteln, in dem die Vorsteuer auf den Material-/Warenaufwand von der gesamten Vorsteuer abgezogen werde. Der so verbleibende und demnach gemäss der Beschwerdeführerin zu kürzende Vorsteuerbetrag sei eigentlich «immer noch zu hoch, da er mit Ausnahme des erworbenen Schlachtviehs die gesamte Infrastruktur» erfasse, welche «lediglich teilweise für die subventionierte Entsorgungstätigkeit eingesetzt» werde. Wenn es aber der Beschwerdeführerin nicht möglich ist, die den Tätigkeitsbereich der Entsorgung betreffenden Vorsteuern zu ermitteln, lässt sich daraus schliessen, dass sie auch die Höhe der effektiven, im Bereich der Entsorgung anfallenden Kosten nicht beziffern kann. Dies ist aber gerade notwendig, um einen Vergleich zwischen der Höhe der erhaltenen Subvention und den angefallenen Mehrkosten zu erstellen und damit nachzuweisen, dass die Subvention ausschliesslich zum ganzen oder teilweisen Kostenersatz verwendet wurde und nicht auch weitere Kosten damit abgedeckt wurden.

4.3 Aufgrund des Vorangehenden ist festzuhalten, dass die Beschwerdeführerin nicht nachweisen kann, dass die erhaltenen Subventionszahlungen vollumfänglich dem Tätigkeitsbereich «Entsorgung» zuzuordnen sind. Die von der Beschwerdeführerin verlangte Vorsteuerabzugskürzung nach der Methode von Art. 75 Abs. 2 MWSTV ist deshalb nicht möglich.

5.
Damit bleibt zu prüfen, ob die ESTV vorliegend ihren Ermessensspielraum überschritten hat, indem sie die Vorsteuerabzugskürzung gestützt auf Art. 75 Abs. 3 MWSTV (Kürzung der Vorsteuer gesamthaft im Verhältnis der Subventionen zum Gesamtumsatz exkl. Mehrwertsteuern) vorgenommen hat (vgl. oben E. 2.7 und 3.3).

5.1 Die Beschwerdeführerin macht geltend, dass die Anwendung von Art. 75 Abs. 3 MWSTV das Vorliegen eines Betriebsdefizits voraussetze. Es sei zwar richtig, dass aufgrund von Art. 33 Abs. 2 MWSTG, trotz Systemwidrigkeit, Vorsteuerkürzungen zu erfolgen hätten, wenn die massgebenden Voraussetzungen erfüllt seien. Daraus könne aber nicht abgeleitet werden, dass in Anwendung von Art. 75 Abs. 3 MWSTV sämtliche Vorsteuern im Verhältnis der Subventionen zum Gesamtumsatz zu kürzen seien, wenn kein Anwendungsfall von Art. 75 Abs. 1 und 2 MWSTV gegeben sei.

5.2 Damit fordert die Beschwerdeführerin sinngemäss erneut eine nur teilweise Kürzung der Vorsteuerabzüge gemäss der Methode von Art. 75 Abs. 2 MWSTV. Es wurde bereits dargelegt, dass dies vorliegend nicht möglich ist, weil die Beschwerdeführerin nicht nachweisen kann, dass die Subventionszahlungen effektiv für den Tätigkeitsbereich der Entsorgung verwendet wurden (vgl. oben E. 4.3). Die von der Beschwerdeführerin ins Recht gelegte «alternative Berechnung» ist zurückzuweisen: Die Beschwerdeführerin fordert nämlich die Kürzung nur eines Teils der Vorsteuerabzüge, verwendet dafür aber den Kürzungsschlüssel entsprechend dem Gesamtumsatz. Dies steht nicht im Einklang mit der Praxis der ESTV, gemäss welcher in dieser Konstellation der Kürzungsschlüssel berechnet wird, indem man die erhaltenen Subventionen zu den im betreffenden Tätigkeitsbereich angefallenen Kosten (inkl. MWST) setzt (vgl. oben E. 2.4 sowie MWST-Info Nr. 05 Ziff. 1.3.2). Auf diesen Punkt muss jedoch nicht näher eingegangen werden, da es der Beschwerdeführerin ohnehin verwehrt ist, die Anwendung einer anderen, ebenfalls vertretbaren Vorsteuerabzugskürzungsmethode zu verlangen (vgl. oben E. 3.3). Sie hat vielmehr nachzuweisen, dass die von der ESTV vorgenommene Kürzung sämtlicher Vorsteuerabzüge nach dem Gesamtumsatzschlüssel offensichtlich zu einem Ergebnis führt, das nicht sachgerecht ist.

5.3 Dies gelingt der Beschwerdeführerin vorliegend nicht:

5.3.1 Es ist unbestritten, dass gemäss Art. 33 Abs. 2 MWSTG eine verhältnismässige Kürzung der Vorsteuer auch dann zu erfolgen hat, wenn die erhaltenen Mittel weder einem bestimmten Tätigkeitsbereich zugeordnet werden können (Art. 75 Abs. 2 MWSTV) noch zur Deckung eines Betriebsdefizits entrichtet wurden (Art. 75 Abs. 3 MWSTV).

5.3.2 Die Vorinstanz hat die Vorsteuerabzugskürzung vorliegend - trotz Fehlens eines Betriebsdefizits in den strittigen Jahren - nach Art. 75 Abs. 3 MWSTV vorgenommen. Dies mit der Begründung, dass diese Methode zur Anwendung kommen müsse, wenn eine Kürzung nach Art. 75 Abs. 2 MWSTV, wie vorliegend, nicht möglich sei. Andernfalls hätte eine Subvention, die weder einem bestimmten Tätigkeitsbereich zugeordnet werden könne, noch zur Deckung eines Betriebsdefizits entrichtet worden sei, keine Vorsteuerabzugskürzung zur Folge. Art. 75 Abs. 3 MWSTV sei demnach auch dann anzuwenden, wenn zwar kein Betriebsdefizit vorliege, der Zweck der Subvention aber dennoch darin bestehe, den gesamten Betrieb zu unterstützen.

Das Bundesverwaltungsgericht kann in dieser Vorgehensweise keine Pflichtwidrigkeit erkennen. Eine Zuordnung der fraglichen Beiträge zum Tätigkeitsbereich «Entsorgung» der Beschwerdeführerin ist vorliegend nicht möglich. Eine Kürzung sämtlicher Vorsteuerabzüge nach der Methode, wie sie in Art. 75 Abs. 3 MWSTV verankert ist (Kürzung der Vorsteuer gesamthaft im Verhältnis der Subventionen zum Gesamtumsatz exkl. Mehrwertsteuern), erscheint auch ohne Vorliegen eines Betriebsdefizits als sachgerecht; etwas Gegenteiliges vermag die Beschwerdeführerin jedenfalls nicht aufzuzeigen. Das Vorgehen liegt zudem innerhalb des Ermessensspielraums der ESTV.

5.3.3 Zusammenfassend kann die Beschwerdeführerin die Höhe der tatsächlich angefallenen Entsorgungskosten nicht belegen und damit auch den Nachweis nicht erbringen, dass sie die erhaltenen Subventionszahlungen für diese Kosten verwendet hat. Die von der Beschwerdeführerin verlangte Vorsteuerabzugskürzung gemäss Art. 75 Abs. 2 MWSTV ist deshalb nicht möglich. Es liegen keine Anhaltspunkte dafür vor, dass die ESTV sich bei der von ihr vorgenommenen Kürzung des Vorsteuerabzugs nach der Methode von Art. 75 Abs. 3 MWSTV nicht innerhalb ihres Ermessensspielraums bewegt hat.

6.
Insgesamt ist die Beschwerde in Bezug auf die bereits verjährten Nachforderungen in der Höhe von Fr. 54'129.- für die Steuerperiode 2011 gutzuheissen (siehe oben E. 1.5.5). Im Übrigen ist die Beschwerde abzuweisen.

7.

7.1 Die Verfahrenskosten werden in der Regel der unterliegenden Partei auferlegt; unterliegt diese nur teilweise, so werden die Verfahrenskosten ermässigt (Art. 63 Abs. 1 VwVG).

Streitgegenstand des vorliegenden Verfahrens sind Mehrwertsteuernachforderungen in Höhe von Fr. 169'662.- (vgl. oben E. 1.3). Aufgrund der zwischenzeitlich eingetretenen Verjährung eines Teils der Steuer(nach)forderung für die Steuerperiode 2011 (vgl. oben E. 1.5.5) in Höhe von Fr. 54'129.- obsiegt die Beschwerdeführerin zu rund einem Drittel.

Insgesamt sind die Verfahrenskosten auf Fr. 8'500.- festzusetzen (vgl. Art. 2 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 4 des Reglements vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht [VGKE, SR 173.320.2]) und der zu grösstem Teil unterliegenden Beschwerdeführerin im Umfang von Fr. 5'800.- aufzuerlegen. Letzterer Betrag ist dem geleisteten Kostenvorschuss von Fr. 8'500.- zu entnehmen. Der Restbetrag von Fr. 2'700.- ist der Beschwerdeführerin nach Eintritt der Rechtskraft des vorliegenden Urteils zurückzuerstatten.

Der Vorinstanz können keine Verfahrenskosten auferlegt werden (Art. 63 Abs. 2 VwVG).

7.2 Die zu rund einem Drittel obsiegende Beschwerdeführerin hat im entsprechenden Umfang Anspruch auf Parteientschädigung (vgl. Art. 64 Abs. 1 VwVG; Art. 7 Abs. 1 VGKE).

Da die Vertreterin der Beschwerdeführerin keine Kostennote eingereicht hat, ist die Parteientschädigung aufgrund der Akten festzusetzen (Art. 14 Abs. 2 VGKE). Wie aus Art. 7 Abs. 1 i.V.m. Art. 8 Abs. 2 und Art. 10 Abs. 1 VGKE hervorgeht, hat die Entschädigung nicht jeden erdenklichen, sondern nur den notwendigen Aufwand zu ersetzen (vgl. Urteile des BVGer A-22495/2020 vom 18. November 2020 E. 4.3.1; A-3121/2017 vom 1. September 2017 E. 5.3 und A-6903/2015 vom 25. April 2016 E. 10).

Die reduzierte Parteientschädigung wird vorliegend praxisgemäss auf Fr. 4'000.- festgesetzt.

Auf die Auferlegung der zuzusprechenden Parteientschädigung an die ESTV wird verzichtet, da die teilweise Gutheissung der Beschwerde auf den Verjährungseintritt während der Verfahrenshängigkeit vor Bundesverwaltungsgericht zurückzuführen ist. Somit ist die der Beschwerdeführerin zuzusprechende Parteientschädigung auf die Bundesverwaltungsgerichtskasse zu nehmen (vgl. Urteil des BGer 2C_263/2020 vom 10. Dezember 2021 E. 7).

Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:

1.
Die Beschwerde wird im Sinne von Erwägung 1.5.5 teilweise gutgeheissen, im Übrigen jedoch abgewiesen.

2.
Die Verfahrenskosten von insgesamt Fr. 8'500.- werden der Beschwerdeführerin in Höhe von Fr. 5'800.- auferlegt. Dieser Betrag wird dem von der Beschwerdeführerin geleisteten Kostenvorschuss in der Höhe von Fr. 8'500.- entnommen. Der Restbetrag in Höhe von Fr. 2'700.- wird der Beschwerdeführerin nach Eintritt der Rechtskraft des vorliegenden Urteils zurückerstattet.

3.
Der Beschwerdeführerin wird eine Parteientschädigung in der Höhe von Fr. 4'000.- zugesprochen. Diese wird aus der Gerichtskasse des Bundesverwaltungsgerichts entnommen.

4.
Dieses Urteil geht an die Beschwerdeführerin und die Vorinstanz.

Für die Rechtsmittelbelehrung wird auf die nächste Seite verwiesen.

Die vorsitzende Richterin: Die Gerichtsschreiberin:

Iris Widmer Anna Begemann

Rechtsmittelbelehrung:

Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff ., 90 ff. und 100 BGG). Die Frist ist gewahrt, wenn die Beschwerde spätestens am letzten Tag der Frist beim Bundesgericht eingereicht oder zu dessen Handen der Schweizerischen Post oder einer schweizerischen diplomatischen oder konsularischen Vertretung übergeben worden ist (Art. 48 Abs. 1 BGG). Die Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie die beschwerdeführende Partei in Händen hat, beizulegen (Art. 42 BGG).

Versand:

(...)

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 5 - 1 Sono decisioni i provvedimenti delle autorità nel singolo caso, fondati sul diritto pubblico federale e concernenti:
¹	Sono decisioni i provvedimenti delle autorità nel singolo caso, fondati sul diritto pubblico federale e concernenti:
^a	la costituzione, la modificazione o l'annullamento di diritti o di obblighi;
^b	l'accertamento dell'esistenza, dell'inesistenza o dell'estensione di diritti o di obblighi;
^c	il rigetto o la dichiarazione d'inammissibilità d'istanze dirette alla costituzione, alla modificazione, all'annullamento o all'accertamento di diritti o di obblighi.
²	Sono decisioni anche quelle in materia d'esecuzione (art. 41 cpv. 1 lett. a e b), le decisioni incidentali (art. 45 e 46), le decisioni su opposizione (art. 30 cpv. 2 lett. b e 74), le decisioni su ricorso (art. 61), le decisioni in sede di revisione (art. 68) e l'interpretazione (art. 69).24
³	Le dichiarazioni di un'autorità che rifiuta o solleva pretese da far valere mediante azione non sono considerate decisioni.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 5 - 1 Sono decisioni i provvedimenti delle autorità nel singolo caso, fondati sul diritto pubblico federale e concernenti:
¹	Sono decisioni i provvedimenti delle autorità nel singolo caso, fondati sul diritto pubblico federale e concernenti:
^a	la costituzione, la modificazione o l'annullamento di diritti o di obblighi;
^b	l'accertamento dell'esistenza, dell'inesistenza o dell'estensione di diritti o di obblighi;
^c	il rigetto o la dichiarazione d'inammissibilità d'istanze dirette alla costituzione, alla modificazione, all'annullamento o all'accertamento di diritti o di obblighi.
²	Sono decisioni anche quelle in materia d'esecuzione (art. 41 cpv. 1 lett. a e b), le decisioni incidentali (art. 45 e 46), le decisioni su opposizione (art. 30 cpv. 2 lett. b e 74), le decisioni su ricorso (art. 61), le decisioni in sede di revisione (art. 68) e l'interpretazione (art. 69).24
³	Le dichiarazioni di un'autorità che rifiuta o solleva pretese da far valere mediante azione non sono considerate decisioni.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 48 - 1 Ha diritto di ricorrere chi:
¹	Ha diritto di ricorrere chi:
^a	ha partecipato al procedimento dinanzi all'autorità inferiore o è stato privato della possibilità di farlo;
^b	è particolarmente toccato dalla decisione impugnata; e
^c	ha un interesse degno di protezione all'annullamento o alla modificazione della stessa.
²	Ha inoltre diritto di ricorrere ogni persona, organizzazione o autorità cui un'altra legge federale riconosce tale diritto.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 20 - 1 Un termine computato in giorni, se deve essere notificato alle parti, comincia a decorrere il giorno dopo la notificazione.
¹	Un termine computato in giorni, se deve essere notificato alle parti, comincia a decorrere il giorno dopo la notificazione.
²	Se non deve essere notificato alle parti, esso comincia a decorrere il giorno dopo l'evento che lo fa scattare.
^2bis	Una notificazione recapitabile soltanto dietro firma del destinatario o di un terzo autorizzato a riceverla è reputata avvenuta al più tardi il settimo giorno dopo il primo tentativo di consegna infruttuoso.49
³	Se l'ultimo giorno del termine è un sabato, una domenica o un giorno riconosciuto festivo dal diritto federale o cantonale, il termine scade il primo giorno feriale seguente. È determinante il diritto del Cantone ove ha domicilio o sede la parte o il suo rappresentante.50

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 20 - 1 Un termine computato in giorni, se deve essere notificato alle parti, comincia a decorrere il giorno dopo la notificazione.
¹	Un termine computato in giorni, se deve essere notificato alle parti, comincia a decorrere il giorno dopo la notificazione.
²	Se non deve essere notificato alle parti, esso comincia a decorrere il giorno dopo l'evento che lo fa scattare.
^2bis	Una notificazione recapitabile soltanto dietro firma del destinatario o di un terzo autorizzato a riceverla è reputata avvenuta al più tardi il settimo giorno dopo il primo tentativo di consegna infruttuoso.49
³	Se l'ultimo giorno del termine è un sabato, una domenica o un giorno riconosciuto festivo dal diritto federale o cantonale, il termine scade il primo giorno feriale seguente. È determinante il diritto del Cantone ove ha domicilio o sede la parte o il suo rappresentante.50

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 50 - 1 Il ricorso dev'essere depositato entro 30 giorni dalla notificazione della decisione.
¹	Il ricorso dev'essere depositato entro 30 giorni dalla notificazione della decisione.
²	Il ricorso per denegata o ritardata giustizia può essere interposto in ogni tempo.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 52 - 1 L'atto di ricorso deve contenere le conclusioni, i motivi, l'indicazione dei mezzi di prova e la firma del ricorrente o del suo rappresentante; devono essere allegati la decisione impugnata e i documenti indicati come mezzi di prova, se sono in possesso del ricorrente.
¹	L'atto di ricorso deve contenere le conclusioni, i motivi, l'indicazione dei mezzi di prova e la firma del ricorrente o del suo rappresentante; devono essere allegati la decisione impugnata e i documenti indicati come mezzi di prova, se sono in possesso del ricorrente.
²	Se il ricorso non soddisfa a questi requisiti o se le conclusioni o i motivi del ricorrente non sono sufficientemente chiari, e il ricorso non sembra manifestamente inammissibile, l'autorità di ricorso assegna al ricorrente un breve termine suppletorio per rimediarvi.
³	Essa gli assegna questo termine con la comminatoria che, decorrendo infruttuoso, deciderà secondo l'inserto o, qualora manchino le conclusioni, i motivi oppure la firma, non entrerà nel merito del ricorso.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 49 - Il ricorrente può far valere:
^a	la violazione del diritto federale, compreso l'eccesso o l'abuso del potere di apprezzamento;
^b	l'accertamento inesatto o incompleto di fatti giuridicamente rilevanti;
^c	l'inadeguatezza; questa censura non è ammissibile quando un'autorità cantonale ha giudicato come autorità di ricorso.

SR 641.201 Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA OIVA Art. 29 Sussidi e altri contributi di diritto pubblico - (art. 18 cpv. 2 lett. a LIVA)
¹	Fatto salvo l'articolo 18 capoverso 3 LIVA, sono considerati sussidi o altri contributi di diritto pubblico segnatamente i seguenti flussi di mezzi finanziari versati da una collettività pubblica:32
^a	gli aiuti finanziari ai sensi dell'articolo 3 capoverso 1 della legge del 5 ottobre 199033 sui sussidi (LSu);
^b	le indennità ai sensi dell'articolo 3 capoverso 2 lettera a LSu, in quanto non sia dato un rapporto di prestazione;
^c	i contributi per la ricerca, in quanto la collettività pubblica non abbia il diritto esclusivo sui risultati della ricerca;
^d	i flussi di mezzi finanziari paragonabili a quelli di cui alle lettere a-c versati in virtù del diritto cantonale e comunale.
²	Una collettività pubblica può designare come sussidio o altro contributo di diritto pubblico i mezzi finanziari versati al beneficiario fino alla scadenza del termine di cui all'articolo 72 capoverso 1 LIVA riferito al periodo fiscale in cui avviene il versamento.34

SR 641.201 Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA OIVA Art. 30 Trasmissione di mezzi finanziari che non sono considerati controprestazioni - (art. 18 cpv. 2 LIVA)
¹	La trasmissione di mezzi finanziari che non sono considerati controprestazioni secondo l'articolo 18 capoverso 2 LIVA, segnatamente nell'ambito della cooperazione in materia di formazione e ricerca, non è imponibile.
²	La riduzione della deduzione dell'imposta precedente secondo l'articolo 33 capoverso 2 LIVA è operata presso l'ultimo destinatario del versamento.

SR 641.201 Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA OIVA Art. 75 - 1 Non va effettuata alcuna riduzione dell'imposta precedente se i mezzi di cui all'articolo 18 capoverso 2 lettere a-c LIVA sono attribuibili a un settore d'attività per il quale non è data l'imposta precedente o per il quale non sussiste alcun diritto alla deduzione dell'imposta precedente.
¹	Non va effettuata alcuna riduzione dell'imposta precedente se i mezzi di cui all'articolo 18 capoverso 2 lettere a-c LIVA sono attribuibili a un settore d'attività per il quale non è data l'imposta precedente o per il quale non sussiste alcun diritto alla deduzione dell'imposta precedente.
²	Se i mezzi di cui all'articolo 18 capoverso 2 lettere a-c LIVA sono attribuibili a un determinato settore d'attività, va ridotta soltanto l'imposta precedente sulle spese di tale settore.
³	Se i mezzi di cui all'articolo 18 capoverso 2 lettere a-c LIVA sono versati per coprire un disavanzo d'esercizio, l'imposta precedente va ridotta complessivamente in ragione del rapporto tra questi mezzi e le entrate complessive. Le entrate complessive comprendono il totale della cifra d'affari, esclusa l'imposta sul valore aggiunto, e le entrate che non sono considerate controprestazioni.81

SR 916.441.22 Ordinanza del 25 maggio 2011 concernente i sottoprodotti di origine animale (OSOAn) OSOAn Art. 2 Oggetto e campo d'applicazione - 1 La presente ordinanza disciplina il commercio dei sottoprodotti di origine animale e la loro eliminazione.4
¹	La presente ordinanza disciplina il commercio dei sottoprodotti di origine animale e la loro eliminazione.4
²	Essa non si applica a:
^a	sottoprodotti di origine animale provenienti da acque reflue di macelli e stabilimenti di sezionamento nonché da impianti in cui vengono eliminati sottoprodotti di origine animale della categoria 1 o 2, dopo che i materiali solidi sono stati rimossi conformemente alle prescrizioni;
^b	corpi interi di animali selvatici o parti di essi non sospettati di essere affetti da malattie trasmissibili all'uomo o agli animali, o che in seguito ad uccisione in osservanza delle buone prassi venatorie non vengono raccolti;
^c	ovuli, embrioni e sperma destinati alla riproduzione;
^d	latte crudo, colostro e prodotti da essi derivati ottenuti, conservati, eliminati o utilizzati presso l'azienda di origine;
^e	conchiglie e carapaci di molluschi e crostacei privati dei tessuti molli e delle carni;
^f	...
^g	prodotti del metabolismo, eccettuato se:
^g1	provengono da macelli, oppure
^g2	sono destinati all'importazione o all'esportazione;
^h	sottoprodotti di origine animale contaminati da radioattività, soggetti alla normativa in materia di radioprotezione;
ⁱ	sottoprodotti di origine animale menzionati come rifiuti speciali nell'elenco dei rifiuti emanato secondo l'articolo 2 dell'ordinanza del 22 giugno 20056 sul traffico di rifiuti.
^2bis	La presente ordinanza si applica ai resti alimentari che:
^a	provengono da mezzi di trasporto impiegati nel traffico transfrontaliero;
^b	sono destinati all'alimentazione degli animali;
^c	sono destinati a essere trasformati in concime o a essere utilizzati in impianti di produzione di biogas o di compostaggio, tranne se provengono da economie domestiche private e se sono miscelati con scarti verdi nel quadro della raccolta pubblica dei rifiuti urbani ed eliminati in impianti nella cui area non vi è nessuna azienda detentrice di animali.8
³	I seguenti sottoprodotti di origine animale sono inoltre soggetti all'ordinanza del 9 maggio 20129 sull'impiego confinato:10
^a	organismi geneticamente modificati o patogeni oggetto di esami di diagnostica medico-microbiologica;
^b	sottoprodotti derivati da animali geneticamente modificati o trattati con organismi geneticamente modificati o patogeni.
⁴	Sono fatte salve le disposizioni particolari concernenti la lotta alle epizoozie nonché l'importazione, il transito e l'esportazione di sottoprodotti di origine animale.

SR 616.1 Legge federale del 5 ottobre 1990 sugli aiuti finanziari e le indennità (Legge sui sussidi, LSu) - Legge sui sussidi LSu Art. 3 Definizioni - 1 Gli aiuti finanziari sono vantaggi pecuniari, concessi a beneficiari estranei all'amministrazione federale, per assicurare o promuovere l'adempimento di un compito scelto dal beneficiario. Sono considerati vantaggi pecuniari in particolare le prestazioni in denaro non rimborsabili, le condizioni preferenziali per mutui, le fideiussioni, come anche i servizi e le prestazioni in natura, gratuiti o a condizione di favore.
¹	Gli aiuti finanziari sono vantaggi pecuniari, concessi a beneficiari estranei all'amministrazione federale, per assicurare o promuovere l'adempimento di un compito scelto dal beneficiario. Sono considerati vantaggi pecuniari in particolare le prestazioni in denaro non rimborsabili, le condizioni preferenziali per mutui, le fideiussioni, come anche i servizi e le prestazioni in natura, gratuiti o a condizione di favore.
²	Le indennità sono prestazioni concesse a beneficiari estranei all'amministrazione federale per attenuare o compensare oneri finanziari risultanti dall'adempimento:
^a	di compiti prescritti dal diritto federale;
^b	di compiti di diritto pubblico, che la Confederazione ha affidato al beneficiario.

SR 916.441.22 Ordinanza del 25 maggio 2011 concernente i sottoprodotti di origine animale (OSOAn) OSOAn Art. 22 Eliminazione dei sottoprodotti di origine animale della categoria 1 - 1 I sottoprodotti di origine animale della categoria 1 vanno eliminati:
¹	I sottoprodotti di origine animale della categoria 1 vanno eliminati:
^a	mediante incenerimento diretto;
^b	mediante sterilizzazione a pressione secondo l'allegato 5 numero 1 seguita da:
^b1	incenerimento, oppure
^b2	produzione di combustibili o carburanti e successivo incenerimento.
²	Corpi di animali e parti di essi possono essere utilizzati per l'alimentazione di animali carnivori e uccelli necrofagi tenuti in cattività, a condizione che non presentino segni di una malattia trasmissibile all'uomo o agli animali. Non possono essere utilizzati corpi e parti di corpi di:
^a	ruminanti di età superiore a 12 mesi;
^b	animali geneticamente modificati;
^c	animali da compagnia;
^d	animali a cui sono stati somministrati sostanze o preparati di cui all'allegato 4 dell'ordinanza del 18 agosto 200455 sui medicamenti veterinari oppure nei quali sono stati riscontrati limiti massimi per i residui di cui alle disposizioni emanate dal Dipartimento federale dell'interno in virtù dell'articolo 10 capoverso 4 lettera e dell'ordinanza del 16 dicembre 201656 sulle derrate alimentari e gli oggetti d'uso;
^e	animali che potrebbero essere contaminati da radioattività.
³	Se non sussiste un pericolo per la salute pubblica e animale, il veterinario ufficiale può autorizzare l'uso di sottoprodotti di origine animale della categoria 1 per attività artistiche o a fini diagnostici, didattici e di ricerca nonché a fini tassidermici o per la produzione di trofei.

SR 916.441.22 Ordinanza del 25 maggio 2011 concernente i sottoprodotti di origine animale (OSOAn) OSOAn Art. 24 Eliminazione dei sottoprodotti di origine animale della categoria 3 - 1 I sottoprodotti di origine animale della categoria 3 vanno eliminati:
¹	I sottoprodotti di origine animale della categoria 3 vanno eliminati:
^a	secondo i metodi previsti all'articolo 23 per i sottoprodotti della categoria 2;
^b	mediante riciclaggio in un impianto di produzione di biogas o di compostaggio;
^c	mediante riciclaggio nella produzione di alimenti per animali o per la fabbricazione di concime o prodotti tecnici ai sensi dell'articolo 35.
²	Il veterinario cantonale, d'intesa con l'autorità cantonale preposta alla sorveglianza della pesca e quella preposta alla protezione delle acque, può permettere che i sottoprodotti di animali acquatici derivati dall'eviscerazione effettuata a bordo delle barche utilizzate per la pesca in Svizzera o subito dopo l'approdo vengano eliminati nelle acque di provenienza.59

SR 916.40 Legge del 1o luglio 1966 sulle epizoozie (LFE) LFE Art. 45^a - 1 In relazione alle misure di eliminazione ordinate in situazioni straordinarie, la Confederazione può, entro i limiti dei crediti stanziati, concedere contributi per i costi di eliminazione dei sottoprodotti di origine animale.
¹	In relazione alle misure di eliminazione ordinate in situazioni straordinarie, la Confederazione può, entro i limiti dei crediti stanziati, concedere contributi per i costi di eliminazione dei sottoprodotti di origine animale.
²	I contributi sono versati ai detentori di animali delle specie bovina, ovina, caprina, suina ed equina, di pollame, nonché ai macelli.
³	Il Consiglio federale definisce l'importo dei contributi per animale. Nel far ciò tiene conto dello sviluppo delle possibilità di riciclaggio dei sottoprodotti di origine animale e adegua i contributi di conseguenza.
⁴	I contributi ai macelli sono versati soltanto se i sottoprodotti di origine animale sono stati eliminati in stabilimenti di eliminazione riconosciuti. Il macello deve attestarlo sulla scorta di contratti ed esibendo le fatture degli stabilimenti di eliminazione.
⁵	La somma dei contributi non deve eccedere le entrate provenienti dalla vendita all'asta dei contingenti doganali per il bestiame da macello e per la carne ai sensi dell'articolo 48 della legge del 29 aprile 199890 sull'agricoltura.

SR 916.441.22 Ordinanza del 25 maggio 2011 concernente i sottoprodotti di origine animale (OSOAn) OSOAn Art. 3 Definizioni - Ai fini della presente ordinanza le espressioni seguenti significano:
^a	corpi di animali: corpi di animali morti, nati morti o che non sono stati uccisi per la produzione di carne;
^b	sottoprodotti di origine animale: corpi di animali e carcasse nonché le loro parti, prodotti di origine animale e resti alimentari di cui non sia consentito il consumo o che siano stati esclusi dalla catena alimentare, nonché ovuli, embrioni e sperma;
^c	eliminazione: raccolta, immagazzinamento, trasporto, trasformazione, riciclaggio, incenerimento e sotterramento di sottoprodotti di origine animale;
^d	prodotto derivato: prodotto ottenuto da sottoprodotti di origine animale mediante una o più fasi di trasformazione;
^e	punto finale: fase nella catena di fabbricazione a partire dalla quale un prodotto derivato non costituisce più un rischio specifico per la salute pubblica e animale e per l'ambiente;
^f	animali da reddito: animali tenuti dall'uomo e di cui è ammessa l'utilizzazione per la produzione di derrate alimentari, lana, pellicce, piume, pelame, pelli o altri prodotti derivati da animali, o che vengono impiegati in altro modo a scopi agricoli, nonché equidi;
^g	animali da compagnia: animali tenuti dall'uomo di cui non è ammessa l'utilizzazione per il consumo umano o che non sono destinati a tale scopo;
^h	animali acquatici: pesci della superclasse degli Agnati (Agnatha) e delle classi dei Pesci cartilaginei (Chondrichthyes) e Pesci ossei (Osteichthyes), nonché Molluschi (Mollusca) e Crostacei (Crustacea);
^hbis	proteine animali trasformate: prodotto derivato ottenuto da materiale della categoria 3 e adatto alla produzione di alimenti per animali o concime, con deroga per prodotti sanguigni, latte e latticini, colostro e relativi prodotti, fanghi di centrifugazione e di separazione, gelatina, proteine idrolizzate e fosfato bicalcico, uova e prodotti a base di uova, compresi i gusci di uova, fosfato tricalcico e collagene;
ⁱ	farina di pesce: proteine di animali acquatici trasformate;
^j	prodotti sanguigni: prodotti derivati dal sangue o da componenti del sangue, come plasma secco, congelato o liquido, sangue intero secco, globuli rossi essiccati, congelati o liquidi, o miscele di tali prodotti;
^k	proteine idrolizzate: polipeptidi, peptidi e aminoacidi, e loro miscele, ottenuti per idrolisi di sottoprodotti di origine animale;
^l	collagene: prodotti a base di proteine ottenuti da ossa, pelli, pelame, tendini e legamenti di animali;
^m	gelatina: proteina naturale e solubile, gelificata o non, ottenuta per idrolisi parziale del collagene;
ⁿ	prodotti del metabolismo: urina nonché contenuto del rumine, dello stomaco e dell'intestino;
^o	materiali solidi: sottoprodotti di origine animale separati dalle acque reflue di un'azienda del settore alimentare o di uno stabilimento di eliminazione mediante grigliatura o pre-depurazione (flottazione o dispositivo di filtraggio);
^p	resti alimentari: rifiuti di cucina e ristorazione provenienti da installazioni in cui si producono derrate alimentari con costituenti di origine animale per il consumo immediato, come nuclei familiari, ristoranti, imprese di catering e cucine, incluse le cucine centralizzate e le cucine domestiche;
^q	prodotti apicoli: miele, cera di api, pappa reale, propoli e polline;
^r	centro di raccolta: centro per l'immagazzinamento intermedio di sottoprodotti di origine animale prima di una loro trasformazione successiva;
^s	impianto: installazione utilizzata per la trasformazione, il riciclaggio e l'incenerimento di sottoprodotti di origine animale;
^t	impianto di produzione di biogas: impianto adibito alla degradazione biologica di sottoprodotti di origine animale in condizioni anaerobiche;
^u	impianto di compostaggio: impianto ad uso professionale adibito alla degradazione biologica di sottoprodotti di origine animale in condizioni aerobiche.

SR 916.441.22 Ordinanza del 25 maggio 2011 concernente i sottoprodotti di origine animale (OSOAn) OSOAn Art. 11 Obbligo di autorizzazione - 1 Gli impianti e gli stabilimenti di cui all'allegato 1b necessitano di un'autorizzazione rilasciata dal veterinario cantonale.34
¹	Gli impianti e gli stabilimenti di cui all'allegato 1b necessitano di un'autorizzazione rilasciata dal veterinario cantonale.34
²	L'autorizzazione viene rilasciata se i requisiti costruttivi e gestionali determinanti per l'attività in questione secondo la presente ordinanza sono soddisfatti. Il rilascio dell'autorizzazione deve essere preceduto da un'ispezione sul posto.
³	Sono fatte salve ulteriori autorizzazioni o procedure di verifica previste dal diritto federale.

SR 916.441.22 Ordinanza del 25 maggio 2011 concernente i sottoprodotti di origine animale (OSOAn) OSOAn Art. 36 Eliminazione da parte del proprietario - 1 Chi fabbrica o trasforma a titolo professionale prodotti di origine animale è tenuto ad eliminare o a fare eliminare i sottoprodotti che risultano da tale attività.
¹	Chi fabbrica o trasforma a titolo professionale prodotti di origine animale è tenuto ad eliminare o a fare eliminare i sottoprodotti che risultano da tale attività.
²	Chi svolge attività di macellazione o di trasformazione delle carni e affida a terzi l'eliminazione dei sottoprodotti di origine animale è tenuto a dimostrare al Cantone, presentando accordi scritti, che l'eliminazione è garantita per almeno due anni. Gli accordi devono specificare le quantità e le condizioni di recesso. Il Cantone registra la prova nel sistema d'informazione per i dati del servizio veterinario pubblico raccolti nell'ambito dell'esecuzione ai sensi dell'ordinanza del 6 giugno 201490 concernente i sistemi d'informazione per il servizio veterinario pubblico.91
³	Gli altri proprietari di sottoprodotti di origine animale devono consegnare questi ultimi al centro di raccolta designato dal Cantone qualora non siano in grado di provvedere alla loro eliminazione.

SR 916.441.22 Ordinanza del 25 maggio 2011 concernente i sottoprodotti di origine animale (OSOAn) OSOAn Art. 15 Controllo autonomo - 1 Le persone fisiche e giuridiche registrate devono redigere, documentare e attuare permanentemente una procedura di controllo che garantisca il rispetto delle disposizioni della presente ordinanza. Per gli impianti e gli stabilimenti di cui all'allegato 1b numeri 1, 4 e 5 è necessario redigere, documentare e attuare la procedura di controllo conforme ai principi del controllo autonomo di cui all'allegato 2.43
¹	Le persone fisiche e giuridiche registrate devono redigere, documentare e attuare permanentemente una procedura di controllo che garantisca il rispetto delle disposizioni della presente ordinanza. Per gli impianti e gli stabilimenti di cui all'allegato 1b numeri 1, 4 e 5 è necessario redigere, documentare e attuare la procedura di controllo conforme ai principi del controllo autonomo di cui all'allegato 2.43
²	I competenti organi di controllo di Confederazione e Cantoni hanno sempre accesso alla documentazione. I documenti devono essere conservati per tre anni.
³	Se i risultati dei controlli non sono conformi alle prescrizioni si devono attuare immediatamente i provvedimenti necessari. In casi gravi, come la fornitura di sottoprodotti di origine animale di una categoria per la quale l'impianto o l'azienda in questione non hanno l'autorizzazione, oppure di errori nel processo di sterilizzazione, è necessario informare il veterinario ufficiale.44

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 63 - 1 L'autorità di ricorso mette nel dispositivo le spese processuali, consistenti in una tassa di decisione nelle tasse di cancelleria e negli sborsi, di regola a carico della parte soccombente. Se questa soccombe solo parzialmente, le spese processuali sono ridotte. Per eccezione, si possono condonare le spese processuali.
¹	L'autorità di ricorso mette nel dispositivo le spese processuali, consistenti in una tassa di decisione nelle tasse di cancelleria e negli sborsi, di regola a carico della parte soccombente. Se questa soccombe solo parzialmente, le spese processuali sono ridotte. Per eccezione, si possono condonare le spese processuali.
²	Nessuna spesa processuale è messa a carico dell'autorità inferiore ne delle autorità federali, che promuovano il ricorso e soccombano; se l'autorità ricorrente, che soccombe, non è un'autorità federale, le spese processuali le sono addossate in quanto la causa concerna interessi pecuniari di enti o d'istituti autonomi.
³	Alla parte vincente possono essere addossate solo le spese processuali che abbia cagionato violando le regole di procedura.
⁴	L'autorità di ricorso, il suo presidente o il giudice dell'istruzione esige dal ricorrente un anticipo equivalente alle presunte spese processuali. Stabilisce un congruo termine per il pagamento con la comminatoria che altrimenti non entrerà nel merito. Se sussistono motivi particolari, può rinunciare interamente o in parte a esigere l'anticipo.100
^4bis	La tassa di decisione è stabilita in funzione dell'ampiezza e della difficoltà della causa, del modo di condotta processuale e della situazione finanziaria delle parti. Il suo importo oscilla:
^a	da 100 a 5000 franchi nelle controversie senza interesse pecuniario;
^b	da 100 a 50 000 franchi nelle altre controversie.101
⁵	Il Consiglio federale disciplina i dettagli relativi alla determinazione delle tasse.102 Sono fatti salvi l'articolo 16 capoverso 1 lettera a della legge del 17 giugno 2005103 sul Tribunale amministrativo federale e l'articolo 73 della legge del 19 marzo 2010104 sull'organizzazione delle autorità penali.105

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 64 - 1 L'autorità di ricorso, se ammette il ricorso in tutto o in parte, può, d'ufficio o a domanda, assegnare al ricorrente una indennità per le spese indispensabili e relativamente elevate che ha sopportato.
¹	L'autorità di ricorso, se ammette il ricorso in tutto o in parte, può, d'ufficio o a domanda, assegnare al ricorrente una indennità per le spese indispensabili e relativamente elevate che ha sopportato.
²	Il dispositivo indica l'ammontare dell'indennità e l'addossa all'ente o all'istituto autonomo, nel cui nome l'autorità inferiore ha deciso, in quanto non possa essere messa a carico di una controparte soccombente.
³	Se una controparte soccombente ha presentato conclusioni indipendenti, l'indennità può essere messa a suo carico, secondo la propria solvenza.
⁴	L'ente o l'istituto autonomo, nel cui nome l'autorità inferiore ha deciso, risponde dell'indennità addossata a una controparte soccombente, in quanto non possa essere riscossa.
⁵	Il Consiglio federale disciplina la determinazione delle spese ripetibili.106 Sono fatti salvi l'articolo 16 capoverso 1 lettera a della legge del 17 giugno 2005107 sul Tribunale amministrativo federale e l'articolo 73 della legge del 19 marzo 2010108 sull'organizzazione delle autorità penali.109

SR 173.320.2 Regolamento del 21 febbraio 2008 sulle tasse e sulle spese ripetibili nelle cause dinanzi al Tribunale amministrativo federale (TS-TAF) TS-TAF Art. 7 Principio - 1 La parte vincente ha diritto alle ripetibili per le spese necessarie derivanti dalla causa.
¹	La parte vincente ha diritto alle ripetibili per le spese necessarie derivanti dalla causa.
²	Se la parte vince solo parzialmente, le spese ripetibili sono ridotte in proporzione.
³	Le autorità federali e, di regola, le altre autorità con qualità di parte non hanno diritto a un'indennità a titolo di ripetibili.
⁴	Se le spese sono relativamente modeste, si può rinunciare a concedere alla parte un'indennità a titolo di ripetibili.
⁵	L'articolo 6a è applicabile per analogia.7

SR 173.320.2 Regolamento del 21 febbraio 2008 sulle tasse e sulle spese ripetibili nelle cause dinanzi al Tribunale amministrativo federale (TS-TAF) TS-TAF Art. 14 Determinazione delle spese ripetibili - 1 Le parti che chiedono la rifusione di ripetibili e gli avvocati d'ufficio devono presentare al Tribunale, prima della pronuncia della decisione, una nota particolareggiata delle spese.
¹	Le parti che chiedono la rifusione di ripetibili e gli avvocati d'ufficio devono presentare al Tribunale, prima della pronuncia della decisione, una nota particolareggiata delle spese.
²	Il Tribunale fissa l'indennità dovuta alla parte e quella dovuta agli avvocati d'ufficio sulla base della nota particolareggiata delle spese. Se quest'ultima non è stata inoltrata, il Tribunale fissa l'indennità sulla base degli atti di causa.

SR 173.320.2 Regolamento del 21 febbraio 2008 sulle tasse e sulle spese ripetibili nelle cause dinanzi al Tribunale amministrativo federale (TS-TAF) TS-TAF Art. 8 Spese ripetibili - 1 Le ripetibili comprendono le spese di rappresentanza o di patrocinio ed eventuali altri disborsi di parte.
¹	Le ripetibili comprendono le spese di rappresentanza o di patrocinio ed eventuali altri disborsi di parte.
²	Per spese non necessarie non vengono corrisposte indennità.

SR 173.320.2 Regolamento del 21 febbraio 2008 sulle tasse e sulle spese ripetibili nelle cause dinanzi al Tribunale amministrativo federale (TS-TAF) TS-TAF Art. 10 Onorario dell'avvocato ed indennità dei mandatari professionali che non sono avvocati - 1 L'onorario dell'avvocato e l'indennità dovuta ai mandatari professionali che non sono avvocati sono calcolati in funzione del tempo necessario alla rappresentanza della parte.
¹	L'onorario dell'avvocato e l'indennità dovuta ai mandatari professionali che non sono avvocati sono calcolati in funzione del tempo necessario alla rappresentanza della parte.
²	La tariffa oraria per gli avvocati oscilla tra un minimo di 200 e un massimo di 400 franchi, per i rappresentanti professionali che non sono avvocati tra un minimo di 100 e un massimo di 300 franchi. L'imposta sul valore aggiunto non è compresa in dette tariffe.
³	Nelle cause con interesse pecuniario, l'onorario dell'avvocato o l'indennità dovuta ai mandatari professionali che non sono avvocati possono essere adeguatamente aumentati.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 82 Principio - Il Tribunale federale giudica i ricorsi:
^a	contro le decisioni pronunciate in cause di diritto pubblico;
^b	contro gli atti normativi cantonali;
^c	concernenti il diritto di voto dei cittadini nonché le elezioni e votazioni popolari.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 48 Osservanza - 1 Gli atti scritti devono essere consegnati al Tribunale federale oppure, all'indirizzo di questo, alla posta svizzera o a una rappresentanza diplomatica o consolare svizzera al più tardi l'ultimo giorno del termine.
¹	Gli atti scritti devono essere consegnati al Tribunale federale oppure, all'indirizzo di questo, alla posta svizzera o a una rappresentanza diplomatica o consolare svizzera al più tardi l'ultimo giorno del termine.
²	In caso di trasmissione per via elettronica, per il rispetto di un termine è determinante il momento in cui è rilasciata la ricevuta attestante che la parte ha eseguito tutte le operazioni necessarie per la trasmissione.20
³	Il termine è reputato osservato anche se l'atto scritto perviene in tempo utile all'autorità inferiore o a un'autorità federale o cantonale incompetente. In tal caso, l'atto deve essere trasmesso senza indugio al Tribunale federale.
⁴	Il termine per il versamento di anticipi o la prestazione di garanzie è osservato se, prima della sua scadenza, l'importo dovuto è versato alla posta svizzera, o addebitato a un conto postale o bancario in Svizzera, in favore del Tribunale federale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 42 Atti scritti - 1 Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
¹	Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
^1bis	Se un procedimento in materia civile si è svolto in inglese dinanzi all'autorità inferiore, gli atti scritti possono essere redatti in tale lingua.14
²	Nei motivi occorre spiegare in modo conciso perché l'atto impugnato viola il diritto. Qualora il ricorso sia ammissibile soltanto se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o un caso particolarmente importante per altri motivi, occorre spiegare perché la causa adempie siffatta condizione.15 16
³	Se sono in possesso della parte, i documenti indicati come mezzi di prova devono essere allegati; se l'atto scritto è diretto contro una decisione, anche questa deve essere allegata.
⁴	In caso di trasmissione per via elettronica, la parte o il suo patrocinatore deve munire l'atto scritto di una firma elettronica qualificata secondo la legge del 18 marzo 201617 sulla firma elettronica. Il Tribunale federale determina mediante regolamento:
^a	il formato dell'atto scritto e dei relativi allegati;
^b	le modalità di trasmissione;
^c	le condizioni alle quali può essere richiesta la trasmissione successiva di documenti cartacei in caso di problemi tecnici.18
⁵	Se mancano la firma della parte o del suo patrocinatore, la procura dello stesso o gli allegati prescritti, o se il patrocinatore non è autorizzato in quanto tale, è fissato un congruo termine per sanare il vizio, con la comminatoria che altrimenti l'atto scritto non sarà preso in considerazione.
⁶	Gli atti illeggibili, sconvenienti, incomprensibili, prolissi o non redatti in una lingua ufficiale possono essere del pari rinviati al loro autore affinché li modifichi.
⁷	Gli atti scritti dovuti a condotta processuale da querulomane o altrimenti abusiva sono inammissibili.