A-6508/2020 - 2023-01-30 - entraide administrative et judiciaire

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Abteilung I

A-6508/2020

Urteil vom 30. Januar 2023

Richter Keita Mutombo (Vorsitz),

Besetzung Richterin Emilia Antonioni Luftensteiner,
Richter Jürg Steiger,

Gerichtsschreiber Kaspar Gerber.

1. A._______ Stiftung (...),

2. B._______ (...),

3. C._______ (...),
Parteien
4. D._______ (...),

alle vertreten durch Dr. Andreas Hünerwadel, Rechtsanwalt, undMarc Gerber, Rechtsanwalt, (...),

Beschwerdeführende,

gegen

Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV,
Dienst für Informationsaustausch in Steuersachen SEI,
Eigerstrasse 65, 3003 Bern,

Vorinstanz.

Gegenstand Amtshilfe (DBA CH-NL).

Sachverhalt:

A.

A.a Mit Schreiben vom 21. Februar 2017 richtete die zuständige niederländische Behörde (Belastingdienst/Central Liaison Office Almelo, nachfolgend: BD) gestützt auf Art. 26 des Abkommens vom 26. Februar 2010 zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft und dem Königreich der Niederlande zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen (SR 0.672.963.61; nachfolgend: DBA CH-NL) ein Amtshilfeersuchen an die Eidgenössische Steuerverwaltung (nachfolgend: ESTV).

A.b Als vom Ersuchen betroffene Personen wurden mutmasslich in den Niederlanden steuerpflichtige Personen genannt, welche anhand einer dem Ersuchen beigelegten Liste identifizierbar seien. Informationsinhaberin in der Schweiz sei die Bank UBS Switzerland AG (nachfolgend: Bank oder UBS). Das Amtshilfeersuchen (nachfolgend auch: Listenersuchen) betraf die niederländische Einkommenssteuer und die Körperschaftssteuer vom 1. März 2010 bis 31. Dezember 2015.

A.c Im Ersuchen wurde der Sachverhalt wie folgt beschrieben:

Es ist allgemein bekannt, dass niederländische Ansässige Bankkonten in der Schweiz führen. Die Wahl für ein Bankkonto in der Schweiz hat oft steuerliche Gründe.

Im Rahmen der niederländischen Einkommenssteuer und Körperschaftssteuer werden Vermögenswerte mit Steuern belegt. Es handelt sich dabei auch um Vermögenswerte im Ausland (wie z.B. Bankkonten). Die Guthaben der betreffenden Bankkonten werden mit Steuern belegt (vgl. Anlage 2 Einkommenssteuer und Körperschaftssteuer).

Mittels verschiedener Projekte hat die niederländische Steuerbehörde festgestellt, dass niederländische Steuerpflichtige Vermögen bei Banken in der Schweiz hatten, die nicht bei der niederländischen Steuerbehörde gemeldet worden sind. Im Projekt «Lagardeliste», das von Anfang des Jahres 2011 bis zum Ende des Jahres 2014 lief, hat sich herausgestellt, dass in Bezug auf die betroffenen niederländischen Steuerpflichtigen fast 40% dieser Steuerpflichtigen ihre Guthaben bei der schweizerischen Bank nicht in ihren Steuererklärungen angegeben haben. Der gesamte Ertrag der Nachversteuerung und von Geldstrafen beläuft sich im Moment auf etwa EUR 2'300'000.-

In den letzten Jahren hat die niederländische Steuerbehörde mittels der sogenannten «Selbstanzeigeregelung» Ansässigen die Möglichkeit gegeben, unter günstigen Bedingungen freiwillig ihre ausländischen Vermögenswerte nachträglich anzumelden (vgl. Anlage 3 bessere Steuerehrlichkeit, die freiwillig erfolgt / Selbstanzeigeregelung). Während eines längeren Zeitraums wurde unter dieser Selbstanzeigeregelung bis einschl. Mitte 2014 die Möglichkeit geboten, ohne (oder mit beschränkter) Auferlegung einer Geldstrafe, ihre bis dahin nicht angemeldeten ausländischen Vermögenswerte bei der niederländischen Steuerbehörde anzumelden.

Aufgrund dieser Selbstanzeigeregelung haben sich in den letzten Jahren ungefähr 28'000 niederländische Steuerpflichtige mit Vermögenswerten im Ausland gemeldet, die nicht in der Einkommenssteuererklärung angegeben worden sind. Bei ungefähr 1/3 dieser Selbstanzeiger handelt es sich um Vermögenswerte auf einem Bankkonto in der Schweiz. Bis heute hat dies in den Niederlanden zu einem Steuerertrag in Höhe von (über) EUR 860'000'000.- geführt (Steuer, Verzugszinsen und Geldstrafen). Das dazugehörende, angezeigte Vermögen beträgt ungefähr EUR 7,3 Milliarden. Aus den vorhandenen Auskünften geht hervor, dass ungefähr 45% der «schweizerischen Selbstanzeiger» ein Konto bei der UBS führten.

Die niederländische Steuergesetzgebung erfordert, dass niederländische Steuerpflichtige ihre (ausländischen) Vermögenswerte vollständig, richtig und rechtzeitig anmelden (vgl. Anlage 4, die niederländische Abgabenordnung). Aus dem Obenerwähnten kann geschlussfolgert werden, dass Steuerpflichtige in Bezug auf ihre schweizerischen Vermögenswerte die Steuergesetzgebung nicht befolg(t)en.

Dem Vorstehenden ist zu entnehmen, dass das niederländische Finanzamt sehr beschäftigt ist mit der Durchführung von Prüfungen von niederländischen Steuerpflichtigen, die Vermögenswerte im Ausland haben. Ausserdem hat sich herausgestellt, dass niederländische Steuerpflichtige ein Konto bei der UBS in der Schweiz haben.

Im Jahr 2016 hat die niederländische zuständige Behörde Spontanauskünfte von der zuständigen Behörde in Deutschland empfangen. Diese Erteilung stützt sich auf das deutsche-niederländische Steuerabkommen und auf die Richtlinie 2011/16/EU. Die erhaltene Übersicht bezieht sich auf Bankkonten bei der UBS mit Domizilcode 12200 (für NL), wobei das niederländische Finanzamt die Identität der dahinterstehenden Personen teilweise nicht feststellen kann.

Die Übersicht bezieht sich auf die Jahre 2006 und 2008 und darin werden die «bankinterne Nummer der UBS Schweiz» und «UBS Kundenstammnummer» angegeben, die alle mit einem Domizilcode «12200» (für NL) eingetragen wurden. In der Übersicht wird ein gesamtes Vermögen in Höhe von (mehrere Milliarden) angegeben. Durch dieses gesamte Vermögen kann das niederländische Finanzamt einen Verlust an Steuereinnahmen in Höhe von (knapp EUR 1 Milliarde) (Steuern + Geldstrafen + Zinsen) erleiden.

Zunächst war die Anzahl von nicht identifizierten Bankkontoinhabern (über 10'000). Das niederländische Finanzamt hat einen Abgleich der Kontonummern in der Übersicht durchgeführt, und zwar mit:

- den abgegebenen Einkommensteuererklärungen;

- Daten, die mittels dem Zinsbesteuerungsabkommen CH-EU erhalten wurden;

- Bankdaten, die mittels einzelner Auskunftsersuchen an die Schweiz erhalten wurden;

- Daten in Bezug auf Konten, die mittels Selbstanzeigeregelungen erhalten wurden;

- Daten in Bezug auf UBS-Konten, die mittels eines Gruppenersuchens an die Schweiz erhalten wurden.

Diese Abgleiche verstärkten die Annahme, dass die Bankkonten tatsächlich im Zusammenhang mit niederländischen Steuerpflichten stehen. Von den identifizierten Bankkonten sind (über 400) nicht von Beginn an erklärt.

Schliesslich verbleibt eine Anzahl von (knapp 9'000) Bankkonten, die nicht in Zusammenhang mit Daten gebracht werden konnten, die beim niederländischen Finanzamt bekannt sind.

Auf Grund der vorstehenden Sachlage in Bezug auf die Vermögenswerte in der Schweiz bzw. bei der UBS von niederländischen Steuerpflichtigen ist es sehr wahrscheinlich, dass ein Teil der nicht identifizierten Bankkonten (Anlage 1) nicht erklärt wurde. Deswegen ist es notwendig, dass eine systematische Prüfung der Personen im Zusammenhang mit diesen Bankkonten erfolgt, damit festgestellt wird, ob sie ihre Steuerpflicht erfüllt haben.

Die Identifizierung der Personen im Zusammenhang mit diesen Bankkonten ist notwendig, damit das niederländische Finanzamt die entsprechenden Prüfungen durchführen könnte. Für diese Identifizierung müssen wir die Amtshilfe in Steuersachen in Anspruch nehmen, da sämtliche Ermittlungsmöglichkeiten ausgeschöpft sind.

A.d Gestützt auf den vorstehenden Sachverhalt ersuchte der BD die ESTV um die Übermittlung der folgenden Informationen:

Für jedes in der Beilage des Ersuchens aufgeführte Konto:

1.Vorname(n), Nachname, letzte bekannte Domiziladresse und Geburtsdatum

a. des Kontoinhabers/der Kontoinhaber;

b. des/der Endbegünstigten (beneficial owner[s]);

c. der Rechtsnachfolger der unter Bst. a und b genannten Personen.

2.Vermögensstand auf den betreffenden Konten am 1. März 2010, 1. Januar 2011, 1. Januar 2012, 1. Januar 2013, 1. Januar 2014, 1. Januar 2015 und 31. Dezember 2015.

3.Davon ausgenommen sind allfällige «technische Konten», die zu Bankkonten gehören, die die Niederlande unter dem Abkommen vom 26. Oktober 2004 zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft und der Europäischen Gemeinschaft über Regelungen, die den in der Richtlinie 2003/48/EG des Rates im Bereich der Besteuerung von Zinserträgen festgelegten Regelungen gleichwertig sind, oder im Rahmen von vergangenen Amtshilfeverfahren bereits offengelegt wurden.

B.

B.a Mit Editionsverfügung vom 3. April 2017 forderte die ESTV die UBS auf, die vom BD verlangten Informationen zu liefern sowie drei Listen einzureichen und hierbei diejenigen Konten zu melden a) die bereits vor dem 1. März 2010 saldiert worden sind b) die bereits gestützt auf Art. 2 des EU-Zinsbesteuerungsabkommens (Abkommen vom 26. Oktober 2004 zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft und der Europäischen Gemeinschaft über Regelungen, die den in der Richtlinie 2003/48/EG des Rates im Bereich der Besteuerung von Zinserträgen festgelegten Regelungen gleichwertig sind [bis Ende 2016 auch entsprechend SR 0.641.926.81, heutiger Titel: Abkommen vom 26. Oktober 2004 zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft und der Europäischen Union über den automatischen Informationsaustausch über Finanzkonten zur Förderung der Steuerehrlichkeit bei internationalen Sachverhalten]; nachfolgend: EU-Zinsbesteuerungsabkommen) den Niederlanden offengelegt und c) für die der ESTV bereits im Rahmen eines vergangenen Amtshilfeverfahrens Informationen übermittelt worden sind.

Zudem ersuchte die ESTV die UBS darum, die betroffenen bzw. beschwerdeberechtigten Personen mit dem der Editionsverfügung beigelegten Informationsschreiben über das Amtshilfeverfahren und den wesentlichen Inhalt des Amtshilfeersuchens zu informieren. In jenem Schreiben wurden die betroffenen bzw. beschwerdeberechtigten Personen aufgefordert, der ESTV innert 20 Tagen ihre aktuelle schweizerische Adresse bekannt zu geben oder eine zur Zustellung bevollmächtigte Person in der Schweiz zu bezeichnen.

B.b Darüber hinaus informierte die ESTV die betroffenen bzw. beschwerdeberechtigten Personen mit Publikation im Bundesblatt vom 16. Mai 2017 (FF 2017 3402) über das laufende Amtshilfeverfahren und den wesentlichen Inhalt des Amtshilfeersuchens. Die betroffenen bzw. beschwerdeberechtigten Personen wurden hierbei aufgefordert, der ESTV innert 20 Tagen ihre schweizerische Adresse anzugeben oder eine zur Zustellung bevollmächtigte Person in der Schweiz zu bezeichnen. In der Publikation wies die ESTV auch auf die Möglichkeit der Teilnahme am vereinfachten Verfahren gemäss Art. 16 des Steueramtshilfegesetzes vom 28. September 2012 (StAhiG, SR 651.1) hin. Zudem teilte sie mit, dass sie für jede vom Ersuchen betroffene bzw. beschwerdeberechtigte Person, welche dem vereinfachten Verfahren nicht zustimme, eine Schlussverfügung erlassen werde.

B.c In der Folge meldeten sich die A._______ Stiftung (betroffene Person 1) und B._______ (betroffene Person 2) und liessen erklären, dass sie einer Übermittlung von Informationen an die ersuchende Behörde nicht zustimmen und den Erlass einer Schlussverfügung verlangen würden. Die ESTV gewährte jeweils die beantragte vollständige Akteneinsicht.

B.d Mit Editionsverfügung vom 28. Juni 2017 präzisierte die ESTV gegenüber der UBS, dass aufgrund des im Amtshilfeverfahren geltenden Subsidiaritätsprinzips diejenigen Kontennummern lediglich zu kennzeichnen seien, für die bereits gestützt auf das EU-Zinsbesteuerungsabkommen eine Meldung an die Niederlande erfolgt sei. Für diese Konten seien keine zusätzlichen Informationen erforderlich. Für die weiteren Konten seien jedoch die vom BD mit Editionsverfügung vom 3. April 2017 ersuchten Informationen zu liefern.

Die UBS kam der Aufforderung der ESTV zur Einreichung der ersuchten Informationen innert erstreckter Frist mit Eingabe vom 28. Juli 2017 nach.

B.e Mit Schreiben vom 27. September 2017 teilte die ESTV dem BD mit, welche der ersuchten Kontenbeziehungen bei der UBS bereits vor dem 1. März 2010 saldiert worden waren.

B.f Für diejenigen Konti, für welche die betroffenen bzw. beschwerdeberechtigten Personen ihre Zustimmung zur Übermittlung der ersuchten Informationen erklärt hatten, leistete die ESTV dem BD mit Schreiben vom 7. November 2017 Amtshilfe im vereinfachten Verfahren.

B.g Mit Schreiben vom 8. Dezember 2017 teilte die ESTV der UBS mit, für welche im Ersuchen vom 21. Februar 2017 aufgeführten Bankkonti bisher noch keine Informationen an den BD ergangen sind und bat die UBS um die detaillierten Informationen gemäss dem Ersuchen vom 21. Februar 2017.

Mit Eingabe vom 14. Dezember 2017 kam die UBS dieser Aufforderung nach und reichte der ESTV einen Stick mit den gewünschten Unterlagen ein.

B.h Mit Schreiben vom 16. März 2018 informierte die ESTV den BD über die im Amtshilfeersuchen aufgelisteten Kontennummern, die den niederländischen Behörden bereits gestützt auf das EU-Zinsbesteuerungsabkommen offengelegt worden waren. Die ESTV machte den BD hierbei darauf aufmerksam, dass zu diesen Kontennummern im Rahmen des vorliegenden Amtshilfeverfahrens keine weiteren Informationen übermittelt würden.

B.i In Erwartung eines Urteils des Bundesgerichts, welches aufgrund eines ähnlich gelagerten Amtshilfeersuchens der zuständigen französischen Behörden über die Zulässigkeit eines solchen Listenersuchens zu entscheiden hatte, setzte die ESTV alle Verfahren aus, die vom Amtshilfegesuch des BD vom 21. Februar 2017 betroffen waren.

In seinem Urteil BGE 146 II 150 bestätigte das Bundesgericht unter anderem, dass die ESTV auf das Amtshilfegesuch der französischen Behörden hin tätig werden könne. Die Erwägungen dieses Urteils wurden am 3. Dezember 2019 schriftlich eröffnet, worauf die ESTV die Bearbeitung des vorliegenden Amtshilfeersuchens vom 21. Februar 2017 wieder aufnahm.

B.j Mit Schreiben vom 16. Januar 2020 informierte die ESTV den BD über die neuen Entwicklungen in der Rechtsprechung. Hierbei teilte sie diesem mit, dass sie die Ausführungen im Listenersuchen vom 21. Februar 2017 dahingehend auslege, dass hinsichtlich der im Ersuchen aufgeführten Kontenbeziehungen ein Globalverdacht für eine Steuerhinterziehung vorliege. Die ESTV ersuchte den BD um eine Bestätigung ihrer Auslegung. Darüber hinaus machte die ESTV den BD darauf aufmerksam, dass seit der Einreichung des Ersuchens der automatische Informationsaustausch (nachfolgend: AIA) zwischen der Schweiz und den Niederlanden in Kraft getreten sei und dass die in diesem Zusammenhang bereits erhaltenen Informationen vom vorliegenden Ersuchen ausgeschlossen würden. Schliesslich ersuchte die ESTV den BD um nähere Angaben zu den in den Niederlanden geltenden Verjährungsfristen.

B.k Mit Schreiben vom 10. Februar 2020 bestätigte der BD die Interpretation der ESTV, wonach er von einem Globalverdacht für eine Steuerhinterziehung ausgehe, und verwies auf die massgebenden Verjährungsvorschriften. Zudem erklärte er sich damit einverstanden, dass diejenigen Konti vom vorliegenden Amtshilfeverfahren auszuschliessen seien, zu welchen bereits im Zuge des AIA Informationen übermittelt worden seien.

B.l Die ESTV verschickte in der Folge ein Informationsschreiben an diejenigen Personen, die innerhalb der im Rahmen der Publikation des Amtshilfeersuchens gesetzten Frist eine mit ihrer Interessenwahrung beauftragte Person in der Schweiz, eine zur Zustellung bevollmächtigte Person in der Schweiz oder eine aktuelle Adresse in der Schweiz bezeichnet hatten. In diesem Schreiben informierte die ESTV auch über die zur Übermittlung beabsichtigten Informationen und setzte eine Frist von 10 Tagen zur Stellungnahme an.

Eine solche Mitteilung erging auch an die betroffenen Personen 1 und 2.

B.m Die ESTV gewährte darauf der betroffenen Person 1 am 24. September 2020 und der betroffenen Person 2 am 28. September 2020 erneut Einsicht in die Akten des sie betreffenden Unterverfahrens des Amtshilfeersuchens vom 21. Februar 2017.

B.n Im Rahmen der diesbezüglichen Stellungnahme brachten die betroffene Person 1 am 30. Oktober 2020 und die betroffene Person 2 am 9. November 2020 diverse Einwände gegen die zur Übermittlung vorgesehenen Bankunterlagen vor.

C.

C.a Mit Schlussverfügung vom 23. November 2020 beschloss die ESTV, dem BD Amtshilfe betreffend die betroffenen Personen 1 und 2, C._______ (betroffene Person 3) und D._______ (betroffene Person 4) zu leisten (Dispositiv Ziff. 1) und die sich im Dokument XML-out befindenden Informationen zu übermitteln (Dispositiv Ziff. 2). Hierbei sollten Informationen zu Personen, die ausserhalb des ersuchten Zeitraums (vom 1. März 2010 bis 31. Dezember 2015) zu Kontoinhabern, wirtschaftlich berechtigten Personen bzw. Rechtsnachfolgern von Kontoinhabern oder wirtschaftlich berechtigten Personen geworden sind, nicht übermittelt werden (Dispositiv Ziff. 2). Ferner beschloss die ESTV den BD darauf hinzuweisen, dass die fraglichen Informationen im ersuchenden Staat a) nur in Verfahren gegen die betroffene/n Person/en und nur für den im Ersuchen vom 21. Februar 2017 genannten Sachverhalt verwertet werden dürften; b) die erhaltenen Informationen, wie die aufgrund des niederländischen Rechts beschafften Informationen, geheim zu halten seien und nur Personen oder Behörden (einschliesslich der Gerichte und der Verwaltungsbehörden) zugänglich gemacht werden dürften, die mit der Veranlagung oder der Erhebung, mit der Vollstreckung oder der Strafverfolgung oder mit der Entscheidung von Rechtsmitteln hinsichtlich der in Artikel 26 DBA CH-NL genannten Steuern befasst seien, wobei diese Personen oder Behörden die Informationen nur für diese Zwecke verwenden dürften (Dispositiv Ziff. 3).

D.
Dagegen liessen die betroffenen Personen 1-4 (nachfolgend: Beschwerdeführende) am 22. Dezember 2020 Beschwerde beim Bundesverwaltungsgericht erheben und Folgendes beantragen:

1. Die angefochtene Verfügung vom 23. November 2020 sei aufzuheben und die Sache sei zur Neubeurteilung an die Vorinstanz zurückzuweisen;

2. Eventualiter sei die angefochtene Verfügung vom 23. November 2020 aufzuheben und auf das Amtshilfeersuchen des Belastingdienst/Central Liaison Office Almelo, Niederlande, vom 21. Februar 2017, sei nicht einzutreten;

3. Alles unter Kosten- und Entschädigungsfolgen zulasten der Vorinstanz;

4. Die vorinstanzlichen Verfahrensakten seien zu edieren;

5. Die Beschwerdeverfahren in den nachfolgenden ESTV Verfahren betreffend Amtshilfeersuchen des Belastingdienst/Central Liaison Office Almelo, Niederlande, vom 21. Februar 2017, seien zu vereinigen: [Verfahrensnummern].

E.
Die ESTV (nachfolgend auch: Vorinstanz) schliesst in ihrer Vernehmlassung vom 30. Juni 2022 auf kostenpflichtige Abweisung der Beschwerde.

F.
Mit Schreiben vom 22. November 2022 gewährte der Instruktionsrichter den Beschwerdeführenden eine Frist bis 5. Dezember 2022 um mitzuteilen, ob sie im Lichte des konnexen Urteils des Bundesverwaltungsgerichts A-6507/2020 vom 11. Oktober 2022 sowie des daraufhin ergangenen Nichteintretensentscheids des Bundesgerichts 2C_872/2022 vom 8. November 2022 ihre Beschwerde im vorliegenden Verfahren zurückziehen oder daran festhalten möchten.

Die Beschwerdeführenden liessen sich innert Frist nicht vernehmen, weshalb wie angekündigt davon auszugehen ist, dass sie an ihrer Beschwerde festhalten.

Auf die einzelnen Vorbringen der Parteien ist nachfolgend unter den Erwä-gungen insoweit einzugehen, als sie für den vorliegenden Entscheid we-sentlich sind.

Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:

1.

1.1 Dem vorliegenden Verfahren liegt ein Amtshilfeersuchen des BD gestützt auf Art. 26 DBA CH-NL zugrunde. Die Durchführung der mit diesem Abkommen vereinbarten Bestimmungen richtet sich nach dem StAhiG (vgl. Art. 1 Abs. 1 Bst. a StAhiG). Vorbehalten bleiben abweichende Bestimmungen des DBA CH-NL.

1.2 Gemäss Art. 31 des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 (VGG, SR 173.32) beurteilt das Bundesverwaltungsgericht Beschwerden gegen Verfügungen nach Art. 5 des Verwaltungsverfahrensgesetzes vom 20. Dezember 1968 (VwVG, SR 172.021). Zu den beim Bundesverwaltungsgericht anfechtbaren Verfügungen gehören auch die Schlussverfügungen der ESTV im Bereich der internationalen Amtshilfe in Steuersachen (Art. 32 VGG e contrario und Art. 19 Abs. 1 und 5 StAhiG), womit seine Zuständigkeit zur Beurteilung des vorliegend angefochtenen Entscheids gegeben ist.

Das Verfahren vor diesem Gericht richtet sich nach dem VwVG soweit das VGG nichts Anderes bestimmt (Art. 37 VGG i.V.m. Art. 19 Abs. 5 StAhiG).

1.3

1.3.1 Beschwerdeberechtigt sind gemäss Art. 19 Abs. 2 StAhiG die vom Amtshilfeersuchen direkt betroffene Person sowie weitere Personen unter den Voraussetzungen von Art. 48 VwVG.

Die Beschwerdeführenden sind als Verfügungsadressaten und Personen, über die Amtshilfe verlangt wird, ohne Weiteres beschwerdeberechtigt.

1.3.2 Die Beschwerde wurde zudem form- und fristgerecht eingereicht (vgl. Art. 50 Abs. 1 VwVG und Art. 52 Abs. 1 VwVG i.V.m. Art. 19 Abs. 5 StAhiG), weshalb darauf einzutreten ist.

1.4

1.4.1 Die Beschwerdeführenden beantragen aus verfahrensökonomischen Gründen, die Beschwerdeverfahren vor Bundesverwaltungsgericht betreffend die Schlussverfügungen in verschiedenen einzeln genannten Amtshilfeverfahren (Sachverhalt, Bst. D) seien zu vereinigen. Sie beträfen denselben Sachverhalt (Amtshilfeersuchen i.S. Familie F._______), und es würden sich dieselben Rechtsfragen stellen.

Die Vorinstanz äussert sich nicht zur beantragten Verfahrensvereinigung.

1.4.2 Die Frage der Vereinigung von Verfahren steht im Ermessen des Gerichts und hängt mit dem Grundsatz der Prozessökonomie zusammen, wonach ein Verfahren im Interesse aller Beteiligten möglichst einfach, rasch und zweckmässig zum Abschluss gebracht werden soll (Urteil des BVGer A-6074/2019 vom 8. September 2021 E. 1.3 m.w.H.).

In der angefochtenen Schlussverfügung vom 23. November 2020 werden im Rubrum nur die Beschwerdeführenden als formell betroffene Personen genannt. Die Vorinstanz erliess in gleicher Sache auch weitere (zwischenzeitlich beim Bundesverwaltungsgericht angefochtene) Schlussverfügungen gegenüber weiteren Familienmitgliedern der Beschwerdeführenden (Konnexverfahren; Sachverhalt, Bst.F). Zwar liegt den erwähnten Schlussverfügungen dasselbe Amtshilfeersuchen des BD zugrunde. Die separate Eröffnung von Schlussverfügungen an die in ein Amtshilfeverfahren involvierten Personen entspricht jedoch dem in Art. 17 Abs. 1 StAhiG vorgesehenen Vorgehen und liegt in allfälligen gegenseitigen Geheimhaltungsinteressen begründet (Urteil des BVGer A-6074/2019 vom 8. September 2021 E. 1.3 m.w.H.). Diese Geheimhaltungsinteressen scheinen vorliegend allerdings wenig ausgeprägt zu sein, zumal die Familienmitglieder von denselben Rechtsvertretern vertreten werden, können jedoch dennoch nicht ganz ausgeschlossen werden. Die beim Bundesverwaltungsgericht hängigen Verfahren betreffen verschiedene Mitglieder der Familie F._______. Das erste entsprechende Urteil des Bundesverwaltungsgerichts erging am 10. Oktober 2022 und ist rechtskräftig (Sachverhalt, Bst. F). Es liegt zwar auf der Hand, dass sich in allen Verfahren überwiegend gleiche Rechtsfragen stellen. Jedoch wird das Bundesverwaltungsgericht in den einzelnen übrigen Verfahren individuelle Einzelaspekte zu prüfen haben. Somit erweist es sich für das Bundesverwaltungsgericht als effizienter, die Verfahren getrennt zu führen und auf eine Vereinigung zu verzichten. Der Antrag der Beschwerdeführenden auf Verfahrensvereinigung ist somit abzuweisen, was immerhin bei der Bemessung der Verfahrenskosten zu berücksichtigen sein wird (E. 5.1; so bereits das Urteil des BVGer A-6507/2020 vom 10. Oktober 2022 E. 1.4.2).

1.5 Betreffend Antrag der Beschwerdeführenden auf Edition der vorinstanzlichen Akten ist Folgendes festzuhalten: Die Vorinstanz hat dem Bundesverwaltungsgericht mit der Vernehmlassung vom 30. Juni 2022 die gesamten den Beschwerdeführenden aufgrund ihrer Akteneinsicht bei der Vorinstanz bekannten vorinstanzlichen Akten (Sachverhalt, Bst. B.c und B.m) in elektronischer Form übermittelt, wodurch sie Eingang in die Gerichtsakten gefunden haben. Der Antrag der Beschwerdeführenden erweist sich daher als gegenstandslos (so bereits das Urteil des BVGer
A-6507/2020 vom 10. Oktober 2022 E. 1.4.2).

2.

2.1 Das Bundesverwaltungsgericht kann den angefochtenen Entscheid in vollem Umfang überprüfen. Die Beschwerdeführenden können neben der Verletzung von Bundesrecht und der unrichtigen oder unvollständigen Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts auch die Unangemessenheit rügen (Art. 49 VwVG).

2.2

2.2.1 Staatsvertragliche Grundlage für die Leistung von Amtshilfe in Steuersachen gegenüber den Niederlanden ist Art. 26 DBA CH-NL, welcher im Wortlaut weitgehend Art. 26 des Musterabkommens der Organisation für wirtschaftliche Zusammenarbeit und Entwicklung (OECD) zur Vermeidung von Doppelbesteuerung von Einkommen und Vermögen entspricht (vgl. Botschaft vom 25. August 2010 zur Genehmigung eines Doppelbesteuerungsabkommens zwischen der Schweiz und den Niederlanden, BBl 2010 5787, 5800 zu Art. 26; BGE 143 II 136 E. 5.1.1).

2.2.2 Gemäss Art. 29 Abs. 2 DBA CH-NL sind Art. 26 DBA CH-NL sowie Paragraph XVII [vormals Paragraph XVI] des Protokolls vom 26. Februar 2010 zum Abkommen (ebenfalls unter SR 0.672.963.61; nachfolgend: Protokoll 2010 zum DBA CH-NL) anwendbar auf Ersuchen, die am oder nach dem Datum des Inkrafttretens dieses Abkommens (also ab dem 9. November 2011) gestellt werden und welche Informationen betreffen, die sich auf einen Zeitraum beziehen, der am oder nach dem auf die Unterzeichnung des Abkommens folgenden 1. März (also per 1. März 2010) beginnt. Diese rückwirkende Anwendung neuer Amtshilfebestimmungen auf zurückliegende Steuerperioden ist gemäss höchstrichterlicher Rechtsprechung zulässig, weil es sich bei den Bestimmungen über die Amtshilfe um solche verfahrensrechtlicher Natur handle, die mit ihrem Inkrafttreten sofort anwendbar seien (BGE 143 II 628 E. 4.3; Urteil des BVGer A-3555/2018 vom 11. Januar 2019 E. 1.1 m.w.H.; das Protokoll vom 12. Juni 2019 zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft und dem Königreich der Niederlande zur Änderung des Abkommens vom 26. Februar 2010 zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft und dem Königreich der Niederlande zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen, in Kraft ab 30. November 2020, AS 2020 4839, ist vorliegend ohne Belang, da die damit verbundenen Änderungen - abgesehen von der zeitlichen Anwendbarkeit erst ab 1. Januar 2021 und Bezeichnung - ohnehin nicht die Amtshilfeklausel [gemäss Art. 26 DBA CH-NL] betreffen.

2.3

2.3.1 Gemäss Art. 26 Ziff. 1 DBA CH-NL tauschen die zuständigen Behörden der beiden Vertragsstaaten unter sich diejenigen Informationen aus, die zur Durchführung des Abkommens oder zur Anwendung oder Durchsetzung des innerstaatlichen Rechts betreffend für Rechnung der Vertragsstaaten, ihrer politischen Unterabteilungen oder lokalen Körperschaften erhobenen Steuern jeder Art und Bezeichnung «voraussichtlich erheblich» sind, soweit die diesem Recht entsprechende Besteuerung nicht dem Abkommen widerspricht. Der Informationsaustausch ist dabei weder durch Art. 1 DBA CH-NL (persönlicher Geltungsbereich) noch durch Art. 2 DBA CH-NL (sachlicher Geltungsbereich) eingeschränkt.

2.3.2 Als zur Anwendung oder Durchsetzung des innerstaatlichen Rechts voraussichtlich erheblich gelten Informationen, die für den ersuchenden Staat notwendig sind, um eine in diesem Staat steuerpflichtige Person dort korrekt zu besteuern (vgl. BGE 143 II 185 E. 3.3.1 und 141 II 436 E. 4.4.3; statt vieler: Urteil des BVGer A-4218/2017 vom 28. Mai 2018 E. 2.3.1). Der Zweck der Verweisung auf Informationen, die voraussichtlich erheblich sind, besteht darin, einen möglichst weitgehenden Informationsaustausch in Steuerbelangen zu gewährleisten, ohne den Vertragsstaaten zu erlauben, «fishing expeditions» zu betreiben oder Informationen anzufordern, deren Erheblichkeit hinsichtlich der Steuerbelange einer bestimmten steuerpflichtigen Person unwahrscheinlich ist (Ziff. XVII Bst. c des Protokolls 2010 zum DBA CH-NL).

2.3.3 Das Erfordernis der voraussichtlichen Erheblichkeit und das Verbot der «fishing expeditions» stehen in Einklang mit dem Verhältnismässigkeitsprinzip, das als verfassungsmässiger Grundsatz staatlichen Handelns (vgl. Art. 5 Abs. 2 der Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 [SR 101; nachfolgend: BV]) zwingend zu berücksichtigen ist (statt vieler: Urteil des BVGer A-1883/2021 vom 22. Februar 2022 E. 3.2.3 m.w.H.).

2.3.4 Die Voraussetzung der voraussichtlichen Erheblichkeit ist erfüllt, wenn im Zeitpunkt der Einreichung des Amtshilfeersuchens eine vernünftige Möglichkeit besteht, dass sich die verlangten Informationen als erheblich erweisen werden (BGE 143 II 185 E. 3.3.2). Keine Rolle spielt, ob sich diese Informationen nach deren Übermittlung für die ersuchende Behörde als nicht erheblich herausstellen (vgl. BGE 142 II 161 E. 2.1.1). Ob eine Information erheblich ist, kann in der Regel nur der ersuchende Staat abschliessend feststellen (BGE 143 II 185 E. 3.3.2 und 142 II 161 E. 2.1.1 f.; statt vieler: Urteil des BVGer A-4163/2019 vom 22. April 2020 E. 3.1.3). Die Rolle des ersuchten Staates beschränkt sich darauf, zu überprüfen, ob die vom ersuchenden Staat verlangten Informationen und Dokumente mit dem im Ersuchen dargestellten Sachverhalt zusammenhängen und ob sie möglicherweise dazu geeignet sind, im ausländischen Verfahren verwendet zu werden. In diesem Sinne hat der ersuchte Staat lediglich eine Plausibilitätskontrolle vorzunehmen (BGE 142 II 161 E. 2.1.1; vgl. Urteile des BVGer A-2454/2017 vom 7. Juni 2018 E. 2.1.1.1 m.w.H. und A-4218/2017 vom 28. Mai 2018 E. 2.3.1). Vor diesem Hintergrund darf der ersuchte Staat Auskünfte mit der Begründung, die verlangten Informationen seien nicht «voraussichtlich erheblich», nur verweigern, wenn ein Zusammenhang zwischen den verlangten Angaben und der im ersuchenden Staat durchgeführten Untersuchung wenig wahrscheinlich erscheint, sodass das Ersuchen als Vorwand für eine unbestimmte Suche nach Beweismitteln erscheint (BGE 144 II 206 E. 4.3, 143 II 185 E. 3.3.2 und 141 II 436 E. 4.4.3; statt vieler: Urteil des BVGer A-4017/2020 vom 30. Juni 2021 E. 3.5.2). In letzterem Sinne ist Art. 17 Abs. 2 StAhiG anzuwenden, wonach Informationen, welche voraussichtlich nicht erheblich sind, nicht übermittelt werden dürfen und von der ESTV auszusondern oder unkenntlich zu machen sind (statt vieler: Urteile des BVGer A-4143/2018 vom 28. Mai 2019 E. 2.1.5 und A-846/2018 vom 30. August 2018 E. 2.1.4; zum Ganzen: Urteil des BVGer A-1883/2021 vom 22. Februar 2022 E. 3.2.4).

2.3.5 Das DBA CH-NL i.V.m. dem Protokoll 2010 zum DBA CH-NL sowie i.V.m. der am 31. Oktober 2011 in Kraft getretenen Verstän-digungsvereinbarung über die Auslegung von Paragraph XVI Bst. b (heute: Paragraph XVII Bst. b) des Protokolls 2010 zum Abkommen (AS 2012 4079; nachfolgend: Verständigungsvereinbarung; zum Zusammenspiel des DBA CH-NL inkl. Protokoll und der Verständigungsvereinbarung im Rahmen der Auslegung vgl. BGE 143 II 136 E. 5.2.1 f.) erlaubt Amtshilfe auch für Ersuchen ohne Identifikation durch Namen (BGE 143 II 136 E. 5.4, erneut bestätigt im: Urteil des BGer 2C_646/2017 vom 9. April 2018 E. 3.3; zum Ganzen: Urteil des BVGer A-1883/2021 vom 22. Februar 2022 E. 3.2.5).

2.3.5.1 Nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung sind Ersuchen, die eine Mehrzahl von Personen betreffen und welche die betroffenen Personen namentlich oder mittels einer Liste mit Nummern - etwa Kreditkarten- oder Bankkontonummern - identifizieren, als eine Sammlung einzelner Ersuchen zu betrachten. Die ersuchende Behörde fasst diese einzelnen Ersuchen aus Gründen der Verfahrensökonomie in einem gemeinsamen Gesuch zusammen, könnte sie aber grundsätzlich auch einzeln stellen. Für solche Ersuchen verwendet das Bundesgericht den Begriff «Listenersuchen» («demande collective»; vgl.BGE 146 II 150 E. 4.3, 143 II 628 E. 4.4 und 5.1; Urteil des BGer 2C_695/2017 vom 29. Oktober 2018 E. 4.4, veröffentlich in: Der Steuerentscheid [StE] 2019 A 31.1 Nr. 14; Urteil des BGer 2C_893/2015 vom 16. Februar 2017 E. 12.1, nicht publ. in: BGE 143 II 202, aber in: Revue de droit Administratif et de droit Fiscal [RDAF] 2017 II S. 336, StE 2017 A 31.2 Nr. 14, SteuerRevue [StR] 72/2017 S. 612; zum Ganzen: Urteil des BVGer A-1883/2021 vom 22. Februar 2022 E. 3.2.5.1).

2.3.5.2 Um bei Amtshilfeersuchen, welche die betroffenen Personen nicht namentlich identifizieren, unzulässige Beweisausforschungen, d.h. «fishing expeditions», auszuschliessen, ist nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung verlangt (BGE 143 II 136 E. 6.1.2), dass die ersuchende Behörde in ihrem Ersuchen

(i) eine detaillierte Beschreibung der Gruppe geben, welche die spezifischen Tatsachen und Umstände beschreibt, die zum Ersuchen geführt haben;

(ii) das anwendbare (Steuer-)Recht erläutern und aufzeigen, weshalb Gründe vorliegen, welche annehmen lassen, die Steuerpflichtigen in der Gruppe hätten ihre Verpflichtungen nicht erfüllt, d.h. das Steuerrecht verletzt; und

(iii) aufzeigen, dass die eingeforderten Informationen zur Erfüllung der Verpflichtungen der Steuerpflichtigen der Gruppe führen können.

Diese Kriterien gelten aus Kohärenzgründen nicht nur für die ursprünglich ins Auge gefassten Gruppenersuchen nach Art. 3 Bst. c StAhiG, sondern finden nach der Rechtsprechung ebenfalls auf «Listenersuchen» (E. 2.3.5.1) Anwendung (vgl. BGE 146 II 150 E. 6.1.3, 143 II 628 E. 5.1; Urteil des BVGer A-6532/2020 vom 21. Dezember 2021 E. 3.3.2.2; zum Ganzen: Urteil des BVGer A-1883/2021 vom 22. Februar 2022 E. 3.2.5.2).

2.3.5.3 Gemäss Paragraph XVII [zu Art. 26] Bst. b des Protokolls 2010 zum DBA CH-NL besteht zwischen den Vertragsparteien sodann Einvernehmen darüber, dass die Steuerbehörden des ersuchenden Staates bei der Stellung eines Amtshilfebegehrens nach Art. 26 des Abkommens den Steuerbehörden des ersuchten Staates die nachstehenden Angaben zu liefern haben:

(i) die zur Identifikation der in eine Prüfung oder Untersuchung einbezogenen Person(en) nötigen Informationen, insbesondere bestehend aus dem Namen und, sofern verfügbar, der Adresse, der Kontonummer und weiteren Angaben, welche die Identifikation dieser Person erleichtern, wie Geburtsdatum, Zivilstand oder Steuernummer;

(ii) die Zeitperiode, für welche die Informationen verlangt werden;

(iii) die Beschreibung der verlangten Informationen sowie Angaben hinsichtlich der Art und Form, in der der ersuchende Staat die Informationen vom ersuchten Staat zu erhalten wünscht;

(iv) den Steuerzweck, für den die Informationen verlangt werden;

(v) den Namen und, sofern bekannt, die Adresse des mutmasslichen Inhabers der verlangten Informationen.

2.3.5.4 Gemäss Abs. 3 Bst. b der Verständigungsvereinbarung sind die vorstehenden Anforderungen so zu verstehen, dass einem Amtshilfe-gesuch entsprochen wird, wenn der ersuchende Staat, vorausgesetzt, es handelt sich nicht um eine «fishing expedition», zusätzlich zu den gemäss Paragraph XVI Bst. b (heute Paragraph XVII Bst. b) Unterabsätze (ii)-(iv) des Protokolls 2010 zum DBA CH-NL verlangten Angaben:

a) die in eine Überprüfung oder Untersuchung einbezogene Person identifiziert, wobei diese Identifikation auch auf andere Weise als durch Angabe des Namens und der Adresse erfolgen kann; und

b) soweit bekannt, den Namen und die Adresse des mutmasslichen Informationsinhabers angibt.

2.4

2.4.1 Gemäss dem Protokoll 2010 zum DBA CH-NL stellt der ersuchende Staat ein Begehren um Austausch von Informationen erst dann, wenn er alle in seinem innerstaatlichen Steuerverfahren vorgesehenen üblichen Mittel zur Beschaffung von Informationen ausgeschöpft hat (Ziff. XVII Bst. a des Protokolls 2010 zum DBA CH-NL; sog. Subsidiaritätsprinzip). Art. 6 Abs. 2 Bst. g StAhiG tritt hinter diese völkerrechtliche Bestimmung zurück (Art. 1 Abs. 2 StAhiG).

2.4.2 Was unter dem Begriff der «üblichen Mitteln» zu verstehen ist, wird im DBA CH-NL nicht weiter definiert. Gemäss bundesverwaltungsgerichtlicher Auslegung der fraglichen Bestimmung nach völkerrechtlichen Regeln ergibt sich, dass nicht das Ausschöpfen sämtlicher möglicher Mittel verlangt wird (Urteile des BVGer A-7164/2018 vom 20. Mai 2019 E. 2.5 [bestätigt durch Urteil des BGer 2C_514/2019 vom 17. August 2020], A-3555/2018 vom 11. Januar 2019 E. 3.2.1 und A-4414/2014 vom 8. Dezember 2014 E. 3.1.1). Vielmehr kann ein Mittel als nicht mehr «üblich» bezeichnet werden, wenn es dem ersuchenden Staat - im Vergleich zu einem Amtshilfeersuchen - einen unverhältnismässigen Aufwand verursachen würde oder wenn die Erfolgschancen als sehr gering einzuschätzen sind (Urteil des BVGer A-7164/2018 vom 20. Mai 2019 E. 2.5; zum Ganzen: Urteil des BVGer A-1883/2021 vom 22. Februar 2022 E. 3.3.2).

2.5 Nach ständiger Praxis des Bundesverwaltungsgerichts bedeutet das Spezialitätsprinzip, dass der ersuchende Staat die vom ersuchten Staat erlangten Informationen einzig in Bezug auf Personen oder Handlungen verwenden darf, für welche er sie verlangt und der ersuchte Staat sie gewährt hat (statt vieler und ausführlich hergeleitet: Urteile des BVGer
A-1348/2019 vom 3. März 2020 E. 4.5.1 [bestätigt durch Urteil des BGer 2C_253/2020 vom 13. Juli 2020], A-108/2018 vom 13. Februar 2020 E. 10.1). Die in den Unterlagen erwähnten Personen sind damit durch das Spezialitätsprinzip geschützt, welches auch eine persönliche Dimension aufweist (BGE 147 II 13 E. 3.4.3 und E. 3.5 sowie 146 I 172 E. 7.1.3; zum Ganzen: Urteil des BVGer A-1883/2021 vom 22. Februar 2022 E. 3.4).

2.6

2.6.1 Ein wichtiges Element in der internationalen Behördenzusammenarbeit bildet der Grundsatz, wonach - ausser bei offenbarem Rechtsmissbrauch oder bei berechtigten Fragen im Zusammenhang mit den in Art. 7 StAhiG genannten Konstellationen - prinzipiell kein Anlass besteht, an Sachverhaltsdarstellungen und Erklärungen anderer Staaten zu zweifeln (sog. völkerrechtliches Vertrauensprinzip; BGE 144 II 206 E. 4.4, 143 II 224 E. 6.3, 142 II 218 E. 3.3 und 142 II 161 E. 2.1.3 f.; Urteil des BGer 2C_646/2017 vom 9. April 2018 E. 2.5 m.w.H.; Urteil des BVGer A-3095/2018 vom 29. Mai 2019 E. 2.5). Auf diesem Vertrauen gründet letztlich das ganze Amtshilfeverfahren. Entsprechend ist der ersuchte Staat an die Darstellung des Sachverhalts im Ersuchen soweit gebunden, als dass dieses nicht wegen offensichtlicher Fehler, Lücken oder Widersprüche sofort entkräftet werden kann (statt vieler: BGE 139 II 404 E. 9.5 und 128 II 407 E. 5.2.1; zum Ganzen: Urteil des BVGer A-1883/2021 vom 22. Februar 2022 E. 3.5.1).

2.6.2 Der völkergewohnheitsrechtliche Grundsatz, wonach Vertragsstaaten völkerrechtliche Verträge nach Treu und Glauben zu erfüllen haben («pacta sunt servanda», kodifiziert in Art. 26 des Wiener Übereinkommens vom 23. Mai 1969 über das Recht der Verträge [VRK, SR 0.111]; vgl. BGE 143 II 136 E. 5.2.1 und 142 II 35 E. 3.2, je m.w.H.), führt dazu, dass Erklärungen der jeweiligen Vertragspartner ebenfalls nach Treu und Glauben zu interpretieren sind. Dies gilt insbesondere für das Amtshilfeersuchen und die darin von der ersuchenden Behörde als voraussichtlich erheblich bezeichneten Informationen (zum Ganzen: BGE 147 II 116 E. 5.2; Urteil des BGer 2C_287/2019 und 2C_288/2019 vom 13. Juli 2020 E. 2.3.1 und 3.2; zum Ganzen: Urteil des BVGer A-1883/2021 vom 22. Februar 2022 E. 3.5.2).

2.7 Auf ein Ersuchen ist nach Art. 7 Bst. c StAhiG nicht einzutreten, wenn es den Grundsatz von Treu und Glauben verletzt, «insbesondere wenn es auf Informationen beruht, die durch nach schweizerischem Recht strafbare Handlungen erlangt worden sind». Letzteres bedeutet, dass die objektiven Tatbestandsmerkmale eines Straftatbestandes des Schweizerischen Strafgesetzbuches vom 21. Dezember 1937 (SR 311.0; nachfolgend: StGB) erfüllt sein müssen und die Delikte unter die schweizerische Straf- bzw. Gerichtshoheit gemäss Art. 3 bis 8 StGB fallen (BGE 143 II 202 E. 8.5.6).

Sofern eine Partei behauptet, ein Amtshilfeersuchen beruhe auf strafbaren Handlungen, ist jeweils zu prüfen, ob das Ersuchen dem im internationalen öffentlichen Recht geltenden Grundsatz von Treu und Glauben entspricht. Gegen diesen Grundsatz wird etwa verstossen, wenn der ersuchende Staat versichert hatte, dass keine auf schweizerischem Territorium geheime Bankdaten für ein Amtshilfeersuchen verwendet werden, und er dennoch ein Ersuchen stellt, das direkt oder indirekt kausal mit solchen geheimen Daten zusammenhängt (vgl. BGE 143 II 224 E. 6.4; statt vieler: Urteil des BVGer A-1534/2018 vom 3. August 2020 E. 6.2). Ein treuwidriges Verhalten ist in der Regel auch ohne vorgängige ausdrückliche Zusicherung anzunehmen, wenn der ersuchende Staat illegal erworbene Daten kauft und ein darauf abgestütztes Amtshilfeersuchen stellt (vgl. Urteil des BGer 2C_648/2017 vom 17. Juli 2018 E. 2.3.4). Das blosse Verwenden illegal erworbener Daten durch den ersuchenden Staat, welche dieser im Rahmen der (spontanen) Amtshilfe durch einen anderen Staat erhalten hat, stellt rechtssprechungsgemäss jedoch noch kein treuwidriges Verhalten dar (Urteil des BGer 2C_619/2018 vom 21. Dezember 2018 E. 2.3.5 m.w.H.; Urteile des BVGer A-6532/2020 vom 21. Dezember 2021 E. 3.4, A-3186/2019 vom 20. August 2020 E. 2.8.3, A-1534/2018 vom 3. August 2020 E. 6.2; zum Ganzen: Urteil des BVGer A-1883/2021 vom 22. Februar 2022 E. 3.6).

2.8 Die Vereinbarung einer Amtshilfeklausel im Rahmen eines DBA ist ein politischer Entscheid, den die Gerichte grundsätzlich zu akzeptieren haben (Urteil des BGer 2C_619/2018 vom 21. Dezember 2018 E. 4.2; Urteil des BVGer A-1883/2021 vom 22. Februar 2022 E. 3.7.1 m.w.H.).

3.
Das hier streitgegenständliche Amtshilfeersuchen der Niederlande vom 21. Februar 2017 bildete bereits Gegenstand des Referenzurteils des Bundesverwaltungsgerichts A-1883/2021 vom 22. Februar 2022 (nachfolgend: Referenzurteil). Darin hielt das Bundesverwaltungsgericht fest, dass das Listenersuchen alle Anforderungen erfülle und daher zulässig sei. Im gleichen Sinn fällte das Bundesverwaltungsgericht betreffend Amtshilfeersuchen der Niederlande das Nachfolgeurteil A-6507/2020 vom 11. Oktober 2022. Auf die dagegen erhobene Beschwerde ist das Bundesgericht mit Urteil 2C_872/2020 vom 8. November 2022 nicht eingetreten. Aufgrund dieser höchstrichterlichen Klärung der Frage der Zulässigkeit des Amtshilfeersuchens und deren präjudizieller Bedeutung für das vorliegende Verfahren bleibt für das Bundesverwaltungsgericht grundsätzlich kein Raum, die Amtshilfe in Abweichung zu den höchstrichterlichen Erwägungen zu verweigern.

Die nachfolgenden Ausführungen (E. 3.1 ff.), welche die Frage der Zulässigkeit des vorliegenden Amtshilfeersuchens beschlagen, beschränken sich daher hauptsächlich auf eine kurze Zusammenfassung der relevanten, das Bundesverwaltungsgericht materiell bindenden, höchstrichterlichen Schlussfolgerungen.

3.1 Die Beschwerdeführenden rügen die Verletzung des rechtlichen Gehörs, indem die Schlussverfügung der ESTV vom 23. November 2020 «in Vertretung» einer nicht identifizierbaren Person unterschrieben worden sei.

In seinem Urteil A-6507/2020 vom 11. Oktober 2022 hat das Bundesverwaltungsgericht diese beschwerdeführerische Rüge der Verletzung des rechtlichen Gehörs verworfen. Es bestünden keine Zweifel, dass die Schlussverfügung von der sachlich und funktionell zuständigen Behörde erlassen worden sei (dortige E. 3.1). Im Übrigen erkannte auch das Bundesgericht in seinem Nichteintretensentscheid 2C_872/2022 vom 8. November 2022 keine Verletzung des rechtlichen Gehörs (dortige E. 4.2.1). Somit dringen die Beschwerdeführenden mit derselben Rüge auch im vorliegenden Verfahren nicht durch.

3.2 Im Weiteren halten die Beschwerdeführenden die Eintretensvoraussetzungen für nicht gegeben, da sie eine «fishing expedition» sowie ein treuwidriges Verhalten der Niederlande erblicken.

Das Bundesverwaltungsgericht hat erwogen, dass keine verbotene «fishing expedition», welche ein Nichteintreten auf das Amtshilfeersuchen nach sich ziehen müsste, vorliege (Referenzurteil, E. 4.6; Urteil des BVGer A-6507/2020 vom 11. Oktober 2022 E. 3.7.2). In seinem Nichteintretensentscheid 2C_872/2022 vom 8. November 2022 hat das Bundesgericht abermals ausgeführt, dass der Domizilcode in Listen, die von der Informationsinhaberin (Bank) geführt worden seien, einen hinreichenden Anknüpfungspunkt für eine potenzielle Steuerpflicht darstelle (dortige E. 4.2.2).

Das Bundesverwaltungsgericht hat auch kein treuwidriges Verhalten der Niederlande erkannt (Referenzurteil, E. 4.5; Urteil des BVGer A-6507/2020 vom 11. Oktober 2022 E. 3.8.3).

Demnach ist vorliegend weder eine «fishing expedition» noch ein treuwidriges Verhalten der Niederlande ersichtlich.

3.3 Die Beschwerdeführenden bestreiten zudem die voraussichtliche Erheblichkeit der ersuchten Informationen mangels niederländischen Bezugs.

Das Bundesverwaltungsgericht hat die voraussichtliche Erheblichkeit der vom BD ersuchten Informationen bejaht (Referenzurteil, E. 4.12 ff.; Urteil des BVGer A-6507/2020 vom 11. Oktober 2022 E. 9.3.2).

Wie schon erwähnt, stellt der Domizilcode in Listen, die von der Informationsinhaberin (Bank) geführt worden sind, einen hinreichenden Anknüpfungspunkt für eine potenzielle Steuerpflicht dar (E. 3.2). Nach ständiger bundesgerichtlicher Rechtsprechung bildet zudem die Bestimmung der steuerrechtlichen Ansässigkeit («Steuerwohnsitz») einer betroffenen Person im internationalen Verfahren eine materiellrechtliche Frage, die vom ersuchenden ausländischen Staat zu klären ist (Urteil des BGer 2C_872/2022 vom 8. November 2022 E. 4.2.3 m.w.H.; Referenzurteil, E. 4.6; Urteil des BVGer A-6507/2020 vom 11. Oktober 2022 E. 9.3.2). Das trifft insbesondere auch auf den Einwand zu, die persönliche Zugehörigkeit mit der damit einhergehenden unbeschränkten Steuerpflicht bestehe nicht im Ausland, sondern in der Schweiz (Urteil des BGer 2C_872/2022 vom 8. November 2022 E. 4.2.3 m.w.H.).

Somit sind auch im vorliegenden Verfahren die zu übermittelnden Informationen voraussichtlich Erheblich zur Anwendung oder Durchsetzung des niederländischen Rechts im ersuchten Zeitraum (E. 2.3.2).

4.
Nach dem Gesagten sind die Voraussetzungen für die in der angefochtenen Schlussverfügung vom 23. November 2020 vorgesehene Amtshilfeleistung erfüllt. Die Beschwerde erweist sich als unbegründet und ist abzuweisen.

5.

5.1 Ausgangsgemäss haben die unterliegenden Beschwerdeführenden die Verfahrenskosten zu tragen (Art. 63 Abs. 1 VwVG). Diese sind angesichts verschiedener beim Bundesverwaltungsgericht hängiger Konnexverfahren (Urteil des BVGer 6507/200 vom 11. Oktober 2022 E. 1.4.2 und E. 5.1; Sachverhalt, Bst.F) mit teils gleichen rechtlichen Fragen auf Fr. 3'000.- festzulegen (vgl. Art. 2 Abs. 1 i.V.m. Art. 4 des Reglements vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht [VGKE, SR 173.320.2]). Der einbezahlte Kostenvorschuss in der Höhe von Fr. 5'000.- ist zur Bezahlung dieser Kosten zu verwenden. Der Überschuss von Fr. 2'000.- ist den Beschwerdeführenden nach Rechtskraft dieses Urteils zurückzuerstatten.

5.2 Eine Parteientschädigung ist nicht zuzusprechen (vgl. Art. 64 Abs. 1 VwVG e contrario und Art. 7 Abs. 1 VGKE e contrario sowie Art. 7 Abs. 3 VGKE).

6.
Dieser Entscheid auf dem Gebiet der internationalen Amtshilfe in Steuer-sachen kann gemäss Art. 83 Bst. h des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 (BGG, SR 173.110) innerhalb von 10 Tagen nur dann mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht weitergezogen werden, wenn sich eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt oder wenn es sich aus anderen Gründen um einen besonders bedeutenden Fall im Sinne von Art. 84 Abs. 2 BGG handelt (Art. 84a und Art. 100 Abs. 2 Bst. b BGG). Ob dies der Fall ist, entscheidet das Bundesgericht.

Für das Dispositiv wird auf die nächste Seite verwiesen.

Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:

1.
Der Antrag auf Verfahrensvereinigung wird abgewiesen.

2.
Der Antrag auf Edition der vorinstanzlichen Akten wird als gegenstandslos abgeschrieben.

3.
Die Beschwerde wird abgewiesen.

4.
Die Verfahrenskosten von Fr. 3'000.- werden den Beschwerdeführenden auferlegt. Der einbezahlte Kostenvorschuss in der Höhe von Fr. 5'000.- wird zur Bezahlung der Verfahrenskosten verwendet. Der Überschuss von Fr. 2'000.- wird den Beschwerdeführenden nach Rechtskraft dieses Urteils zurückerstattet.

5.
Es wird keine Parteientschädigung zugesprochen.

6.
Dieses Urteil geht an die Beschwerdeführenden und die Vorinstanz.

Für die Rechtsmittelbelehrung wird auf die nächste Seite verwiesen.

Der vorsitzende Richter: Der Gerichtsschreiber:

Keita Mutombo Kaspar Gerber

Rechtsmittelbelehrung:

Gegen einen Entscheid auf dem Gebiet der internationalen Amtshilfe in Steuersachen kann innert 10 Tagen nach Eröffnung nur dann beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten geführt werden, wenn sich eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt oder wenn es sich aus anderen Gründen um einen besonders bedeutenden Fall im Sinne von Art. 84 Abs. 2 BGG handelt (Art. 82 , Art. 83 Bst. h , Art. 84a , Art. 90 ff . und Art. 100 Abs. 2 Bst. b BGG). Die Frist ist gewahrt, wenn die Beschwerde spätestens am letzten Tag der Frist beim Bundesgericht eingereicht oder zu dessen Handen der Schweizerischen Post oder einer schweizerischen diplomatischen oder konsularischen Vertretung übergeben worden ist (Art. 48 Abs. 1 BGG). In der Rechtsschrift ist auszuführen, warum die jeweilige Voraussetzung erfüllt ist. Im Übrigen ist die Rechtsschrift in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie die beschwerdeführende Partei in Händen hat, beizulegen (Art. 42 BGG).

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IR 0.813.151.4 Accord du 5 octobre 2015 entre le Conseil fédéral suisse et le Gouvernement de la Principauté de Liechtenstein sur la collaboration dans le domaine des procédures d'autorisation des produits biocides conformément au Règlement (UE) no 528/2012 du Parlement européen et du Conseil concernant la mise à disposition sur le marché et l'utilisation des produits biocides UE Art. 2 Définitions - 1 On entend par «produits biocides» les produits biocides et les familles de produits biocides au sens de l'art. 3, al. 1, let. a et s, du règlement (UE) no 528/2012.
¹	On entend par «produits biocides» les produits biocides et les familles de produits biocides au sens de l'art. 3, al. 1, let. a et s, du règlement (UE) no 528/2012.
²	On entend par «autorisation»:
^a	l'autorisation nationale d'un produit biocide;
^b	l'autorisation nationale d'un produit biocide octroyée dans le cadre de la procédure simplifiée;
^c	la reconnaissance mutuelle séquentielle;
^d	la reconnaissance mutuelle simultanée de l'autorisation d'un produit biocide dans un Etat partie à l'accord EEE;
^e	l'autorisation de l'Union d'un produit biocide;
^f	l'autorisation d'un même produit biocide;
^g	l'autorisation de commerce parallèle d'un produit biocide;
^h	le renouvellement, l'annulation ou la modification de l'une des autorisations susmentionnées.

SR 651.1 Loi fédérale du 28 septembre 2012 sur l'assistance administrative internationale en matière fiscale (Loi sur l'assistance administrative fiscale, LAAF) - Loi sur l'assistance administrative fiscale LAAF Art. 16 Procédure simplifiée - 1 Les personnes habilitées à recourir qui consentent à la remise des renseignements à l'autorité requérante en informent l'AFC par écrit. Le consentement est irrévocable.
¹	Les personnes habilitées à recourir qui consentent à la remise des renseignements à l'autorité requérante en informent l'AFC par écrit. Le consentement est irrévocable.
²	L'AFC clôt la procédure en transmettant les renseignements à l'autorité requérante et lui signifie le consentement des personnes habilitées à recourir.
³	Lorsque le consentement ne porte que sur une partie des renseignements, la procédure ordinaire s'applique aux autres renseignements.

SR 651.1 Loi fédérale du 28 septembre 2012 sur l'assistance administrative internationale en matière fiscale (Loi sur l'assistance administrative fiscale, LAAF) - Loi sur l'assistance administrative fiscale LAAF Art. 1 Objet et champ d'application - 1 La présente loi règle l'exécution de l'assistance administrative en matière d'échange de renseignements sur demande et d'échange spontané de renseignements fondée sur les conventions suivantes:4
¹	La présente loi règle l'exécution de l'assistance administrative en matière d'échange de renseignements sur demande et d'échange spontané de renseignements fondée sur les conventions suivantes:4
^a	conventions contre les doubles impositions;
^b	autres conventions internationales qui prévoient un échange de renseignements en matière fiscale.
²	Les dispositions dérogatoires de la convention applicable dans les cas d'espèces sont réservées.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 5 - 1 Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet:
¹	Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet:
^a	de créer, de modifier ou d'annuler des droits ou des obligations;
^b	de constater l'existence, l'inexistence ou l'étendue de droits ou d'obligations;
^c	de rejeter ou de déclarer irrecevables des demandes tendant à créer, modifier, annuler ou constater des droits ou obligations.
²	Sont aussi considérées comme des décisions les mesures en matière d'exécution (art. 41, al. 1, let. a et b), les décisions incidentes (art. 45 et 46), les décisions sur opposition (art. 30, al. 2, let. b, et 74), les décisions sur recours (art. 61), les décisions prises en matière de révision (art. 68) et d'interprétation (art. 69).25
³	Lorsqu'une autorité rejette ou invoque des prétentions à faire valoir par voie d'action, sa déclaration n'est pas considérée comme décision.

SR 651.1 Loi fédérale du 28 septembre 2012 sur l'assistance administrative internationale en matière fiscale (Loi sur l'assistance administrative fiscale, LAAF) - Loi sur l'assistance administrative fiscale LAAF Art. 19 Procédure de recours - 1 Toute décision précédant la décision finale, y compris une décision relative à des mesures de contrainte, est immédiatement exécutoire et ne peut faire l'objet d'un recours qu'avec la décision finale.
¹	Toute décision précédant la décision finale, y compris une décision relative à des mesures de contrainte, est immédiatement exécutoire et ne peut faire l'objet d'un recours qu'avec la décision finale.
²	Ont qualité pour recourir la personne concernée ainsi que les autres personnes qui remplissent les conditions prévues à l'art. 48 PA41.
³	Le recours a un effet suspensif. L'art. 55, al. 2 à 4, PA est applicable.
⁴	En principe, il n'y a qu'un seul échange d'écritures.
⁵	Au surplus, les dispositions de la procédure fédérale sont applicables.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 48 - 1 A qualité pour recourir quiconque:
¹	A qualité pour recourir quiconque:
^a	a pris part à la procédure devant l'autorité inférieure ou a été privé de la possibilité de le faire;
^b	est spécialement atteint par la décision attaquée, et
^c	a un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification.
²	A également qualité pour recourir toute personne, organisation ou autorité qu'une autre loi fédérale autorise à recourir.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 50 - 1 Le recours doit être déposé dans les 30 jours qui suivent la notification de la décision.
¹	Le recours doit être déposé dans les 30 jours qui suivent la notification de la décision.
²	Le recours pour déni de justice ou retard injustifié peut être formé en tout temps.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 52 - 1 Le mémoire de recours indique les conclusions, motifs et moyens de preuve et porte la signature du recourant ou de son mandataire; celui-ci y joint l'expédition de la décision attaquée et les pièces invoquées comme moyens de preuve, lorsqu'elles se trouvent en ses mains.
¹	Le mémoire de recours indique les conclusions, motifs et moyens de preuve et porte la signature du recourant ou de son mandataire; celui-ci y joint l'expédition de la décision attaquée et les pièces invoquées comme moyens de preuve, lorsqu'elles se trouvent en ses mains.
²	Si le recours ne satisfait pas à ces exigences, ou si les conclusions ou les motifs du recourant n'ont pas la clarté nécessaire, sans que le recours soit manifestement irrecevable, l'autorité de recours impartit au recourant un court délai supplémentaire pour régulariser le recours.
³	Elle avise en même temps le recourant que si le délai n'est pas utilisé, elle statuera sur la base du dossier ou si les conclusions, les motifs ou la signature manquent, elle déclarera le recours irrecevable.

SR 651.1 Loi fédérale du 28 septembre 2012 sur l'assistance administrative internationale en matière fiscale (Loi sur l'assistance administrative fiscale, LAAF) - Loi sur l'assistance administrative fiscale LAAF Art. 17 Procédure ordinaire - 1 L'AFC notifie à chaque personne habilitée à recourir une décision finale dans laquelle elle justifie l'octroi de l'assistance administrative et précise l'étendue des renseignements à transmettre.
¹	L'AFC notifie à chaque personne habilitée à recourir une décision finale dans laquelle elle justifie l'octroi de l'assistance administrative et précise l'étendue des renseignements à transmettre.
²	L'AFC ne transmet pas les renseignements qui ne sont vraisemblablement pas pertinents. Elle les extrait ou les rend anonymes.
³	L'AFC notifie la décision finale à une personne habilitée à recourir domiciliée à l'étranger par l'intermédiaire du représentant autorisé à recevoir des notifications ou directement, dans la mesure où la notification par voie postale de documents à destination du pays concerné est admise. À défaut, elle notifie la décision par publication dans la Feuille fédérale.39
⁴	Elle informe simultanément les administrations fiscales cantonales concernées de la décision finale et de son contenu.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 49 - Le recourant peut invoquer:
^a	la violation du droit fédéral, y compris l'excès ou l'abus du pouvoir d'appréciation;
^b	la constatation inexacte ou incomplète des faits pertinents;
^c	l'inopportunité: ce grief ne peut être invoqué lorsqu'une autorité cantonale a statué comme autorité de recours.

SR 651.1 Loi fédérale du 28 septembre 2012 sur l'assistance administrative internationale en matière fiscale (Loi sur l'assistance administrative fiscale, LAAF) - Loi sur l'assistance administrative fiscale LAAF Art. 3 Définitions - Dans la présente loi, on entend par:
^a	personne concernée: la personne au sujet de laquelle sont demandés les renseignements faisant l'objet de la demande d'assistance administrative ou la personne dont la situation fiscale fait l'objet de l'échange spontané de renseignements;
^b	détenteur des renseignements: la personne qui détient en Suisse les renseignements demandés;
^bbis	échange de renseignements sur demande: échange de renseignements fondé sur une demande d'assistance administrative;
^c	demande groupée: une demande d'assistance administrative qui exige des renseignements sur plusieurs personnes ayant eu un modèle de comportement identique et étant identifiables à l'aide de données précises;
^d	échange spontané de renseignements: échange non sollicité de renseignements en possession de l'AFC ou des administrations fiscales cantonales, qui présentent vraisemblablement un intérêt pour l'autorité compétente étrangère.

SR 651.1 Loi fédérale du 28 septembre 2012 sur l'assistance administrative internationale en matière fiscale (Loi sur l'assistance administrative fiscale, LAAF) - Loi sur l'assistance administrative fiscale LAAF Art. 6 Demandes - 1 La demande d'un État étranger doit être adressée par écrit, dans l'une des langues officielles suisses ou en anglais, et contenir les indications prévues par la convention applicable.
¹	La demande d'un État étranger doit être adressée par écrit, dans l'une des langues officielles suisses ou en anglais, et contenir les indications prévues par la convention applicable.
²	Si la convention applicable ne comporte aucune disposition sur le contenu de la demande et qu'aucune réglementation ne peut être déduite de la convention, la demande devra comprendre les informations suivantes:
^a	l'identité de la personne concernée, cette identification pouvant aussi s'effectuer autrement que par la simple indication du nom et de l'adresse;
^b	l'indication des renseignements recherchés et l'indication de la forme sous laquelle l'État requérant souhaite les recevoir;
^c	le but fiscal dans lequel ces renseignements sont demandés;
^d	les raisons qui donnent à penser que les renseignements demandés sont détenus dans l'État requis ou sont en la possession ou sous le contrôle d'un détenteur des renseignements résidant dans cet État;
^e	le nom et l'adresse du détenteur supposé des renseignements, dans la mesure où ils sont connus;
^f	la déclaration selon laquelle la demande est conforme aux dispositions législatives et réglementaires ainsi qu'aux pratiques administratives de l'État requérant, de sorte que, si les renseignements demandés relevaient de la compétence de l'État requérant, l'autorité requérante pourrait les obtenir en vertu de son droit ou dans le cadre normal de ses pratiques administratives;
^g	la déclaration précisant que l'État requérant a utilisé tous les moyens disponibles en vertu de sa procédure fiscale nationale.
^2bis	Le Conseil fédéral fixe le contenu requis d'une demande groupée.21
³	Lorsque les conditions visées aux al. 1 et 2 ne sont pas remplies, l'AFC en informe l'autorité requérante par écrit et lui donne la possibilité de compléter sa demande par écrit.22

SR 651.1 Loi fédérale du 28 septembre 2012 sur l'assistance administrative internationale en matière fiscale (Loi sur l'assistance administrative fiscale, LAAF) - Loi sur l'assistance administrative fiscale LAAF Art. 7 Non-entrée en matière - Il n'est pas entré en matière lorsque la demande présente l'une des caractéristiques suivantes:
^a	elle est déposée à des fins de recherche de preuves;
^b	elle porte sur des renseignements qui ne sont pas prévus par les dispositions régissant l'assistance administrative de la convention applicable;
^c	elle viole le principe de la bonne foi, notamment lorsqu'elle se fonde sur des renseignements obtenus par des actes punissables au regard du droit suisse.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 63 - 1 En règle générale, les frais de procédure comprenant l'émolument d'arrêté, les émoluments de chancellerie et les débours sont mis, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succombe. Si celle-ci n'est déboutée que partiellement, ces frais sont réduits. À titre exceptionnel, ils peuvent être entièrement remis.
¹	En règle générale, les frais de procédure comprenant l'émolument d'arrêté, les émoluments de chancellerie et les débours sont mis, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succombe. Si celle-ci n'est déboutée que partiellement, ces frais sont réduits. À titre exceptionnel, ils peuvent être entièrement remis.
²	Aucun frais de procédure n'est mis à la charge des autorités inférieures, ni des autorités fédérales recourantes et déboutées; si l'autorité recourante qui succombe n'est pas une autorité fédérale, les frais de procédure sont mis à sa charge dans la mesure où le litige porte sur des intérêts pécuniaires de collectivités ou d'établissements autonomes.
³	Des frais de procédure ne peuvent être mis à la charge de la partie qui a gain de cause que si elle les a occasionnés en violant des règles de procédure.
⁴	L'autorité de recours, son président ou le juge instructeur perçoit du recourant une avance de frais équivalant aux frais de procédure présumés. Elle lui impartit pour le versement de cette créance un délai raisonnable en l'avertissant qu'à défaut de paiement elle n'entrera pas en matière. Si des motifs particuliers le justifient, elle peut renoncer à percevoir la totalité ou une partie de l'avance de frais.101
^4bis	L'émolument d'arrêté est calculé en fonction de l'ampleur et de la difficulté de la cause, de la manière de procéder des parties et de leur situation financière. Son montant est fixé:
^a	entre 100 et 5000 francs dans les contestations non pécuniaires;
^b	entre 100 et 50 000 francs dans les autres contestations.102
⁵	Le Conseil fédéral établit un tarif des émoluments.103 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral104 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales105 sont réservés.106

SR 173.320.2 Règlement du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal administratif fédéral (FITAF) FITAF Art. 2 Calcul de l'émolument judiciaire - 1 L'émolument judiciaire est calculé en fonction de la valeur litigieuse, de l'ampleur et de la difficulté de la cause, de la façon de procéder des parties et de leur situation financière. Les modes de calcul des frais prévus par des lois spéciales sont réservés.
¹	L'émolument judiciaire est calculé en fonction de la valeur litigieuse, de l'ampleur et de la difficulté de la cause, de la façon de procéder des parties et de leur situation financière. Les modes de calcul des frais prévus par des lois spéciales sont réservés.
²	Le tribunal peut fixer un émolument judiciaire dépassant les montants maximaux visés aux art. 3 et 4, si des motifs particuliers le justifient, notamment une procédure téméraire ou nécessitant un travail exceptionnel.2
³	S'agissant de décisions relatives à des mesures provisionnelles, à la récusation, à la restitution d'un délai, à la révision ou à l'interprétation d'une décision, ainsi que de recours formés contre des décisions incidentes, les frais peuvent être revus à la baisse compte tenu du travail réduit qui en découle. Les montants minimaux mentionnés aux art. 3 et 4 doivent être respectés.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 64 - 1 L'autorité de recours peut allouer, d'office ou sur requête, à la partie ayant entièrement ou partiellement gain de cause une indemnité pour les frais indispensables et relativement élevés qui lui ont été occasionnés.
¹	L'autorité de recours peut allouer, d'office ou sur requête, à la partie ayant entièrement ou partiellement gain de cause une indemnité pour les frais indispensables et relativement élevés qui lui ont été occasionnés.
²	Le dispositif indique le montant des dépens alloués qui, lorsqu'ils ne peuvent pas être mis à la charge de la partie adverse déboutée, sont supportés par la collectivité ou par l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué.
³	Lorsque la partie adverse déboutée avait pris des conclusions indépendantes, les dépens alloués peuvent être mis à sa charge, dans la mesure de ses moyens.
⁴	La collectivité ou l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué répond des dépens mis à la charge de la partie adverse déboutée en tant qu'ils se révéleraient irrécouvrables.
⁵	Le Conseil fédéral établit un tarif des dépens.107 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral108 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales109 sont réservés.110

SR 173.320.2 Règlement du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal administratif fédéral (FITAF) FITAF Art. 7 Principe - 1 La partie qui obtient gain de cause a droit aux dépens pour les frais nécessaires causés par le litige.
¹	La partie qui obtient gain de cause a droit aux dépens pour les frais nécessaires causés par le litige.
²	Lorsqu'une partie n'obtient que partiellement gain de cause, les dépens auxquels elle peut prétendre sont réduits en proportion.
³	Les autorités fédérales et, en règle générale, les autres autorités parties n'ont pas droit aux dépens.
⁴	Si les frais sont relativement peu élevés, le tribunal peut renoncer à allouer des dépens.
⁵	L'art. 6a s'applique par analogie.7

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 83 Exceptions - Le recours est irrecevable contre:
^a	les décisions concernant la sûreté intérieure ou extérieure du pays, la neutralité, la protection diplomatique et les autres affaires relevant des relations extérieures, à moins que le droit international ne confère un droit à ce que la cause soit59 jugée par un tribunal;
^b	les décisions relatives à la naturalisation ordinaire;
^c	les décisions en matière de droit des étrangers qui concernent:
^c1	l'entrée en Suisse,
^c2	une autorisation à laquelle ni le droit fédéral ni le droit international ne donnent droit,
^c3	l'admission provisoire,
^c4	l'expulsion fondée sur l'art. 121, al. 2, de la Constitution ou le renvoi,
^c5	les dérogations aux conditions d'admission,
^c6	la prolongation d'une autorisation frontalière, le déplacement de la résidence dans un autre canton, le changement d'emploi du titulaire d'une autorisation frontalière et la délivrance de documents de voyage aux étrangers sans pièces de légitimation;
^d	les décisions en matière d'asile qui ont été rendues:
^d1	par le Tribunal administratif fédéral, sauf celles qui concernent des personnes visées par une demande d'extradition déposée par l'État dont ces personnes cherchent à se protéger,
^d2	par une autorité cantonale précédente et dont l'objet porte sur une autorisation à laquelle ni le droit fédéral ni le droit international ne donnent droit;
^e	les décisions relatives au refus d'autoriser la poursuite pénale de membres d'autorités ou du personnel de la Confédération;
^f	les décisions en matière de marchés publics:
^fbis	les décisions du Tribunal administratif fédéral concernant les décisions visées à l'art. 32i de la loi fédérale du 20 mars 2009 sur le transport de voyageurs66;
^f1	si elles ne soulèvent pas de question juridique de principe; sont réservés les recours concernant des marchés du Tribunal administratif fédéral, du Tribunal pénal fédéral, du Tribunal fédéral des brevets, du Ministère public de la Confédération et des autorités judiciaires supérieures des cantons, ou
^f2	si la valeur estimée du marché à adjuger est inférieure à la valeur seuil déterminante visée à l'art. 52, al. 1, et fixée à l'annexe 4, ch. 2, de la loi fédérale du 21 juin 2019 sur les marchés publics64;
^g	les décisions en matière de rapports de travail de droit public qui concernent une contestation non pécuniaire, sauf si elles touchent à la question de l'égalité des sexes;
^h	les décisions en matière d'entraide administrative internationale, à l'exception de l'assistance administrative en matière fiscale;
ⁱ	les décisions en matière de service militaire, de service civil ou de service de protection civile;
^j	les décisions en matière d'approvisionnement économique du pays qui sont prises en cas de pénurie grave;
^k	les décisions en matière de subventions auxquelles la législation ne donne pas droit;
^l	les décisions en matière de perception de droits de douane fondée sur le classement tarifaire ou le poids des marchandises;
^m	les décisions sur l'octroi d'un sursis de paiement ou sur la remise de contributions; en dérogation à ce principe, le recours contre les décisions sur la remise de l'impôt fédéral direct ou de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice est recevable, lorsqu'une question juridique de principe se pose ou qu'il s'agit d'un cas particulièrement important pour d'autres motifs;
ⁿ	les décisions en matière d'énergie nucléaire qui concernent:
ⁿ¹	l'exigence d'un permis d'exécution ou la modification d'une autorisation ou d'une décision,
ⁿ²	l'approbation d'un plan de provision pour les coûts d'évacuation encourus avant la désaffection d'une installation nucléaire,
ⁿ³	les permis d'exécution;
^o	les décisions en matière de circulation routière qui concernent la réception par type de véhicules;
^p	les décisions du Tribunal administratif fédéral en matière de télécommunications, de radio et de télévision et en matière postale qui concernent:71
^p1	une concession ayant fait l'objet d'un appel d'offres public,
^p2	un litige découlant de l'art. 11a de la loi du 30 avril 1997 sur les télécommunications72;
^p3	un litige au sens de l'art. 8 de la loi du 17 décembre 2010 sur la poste74;
^q	les décisions en matière de médecine de transplantation qui concernent:
^q1	l'inscription sur la liste d'attente,
^q2	l'attribution d'organes;
^r	les décisions en matière d'assurance-maladie qui ont été rendues par le Tribunal administratif fédéral sur la base de l'art. 3475 de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF)76;
^s	les décisions en matière d'agriculture qui concernent:
^s1	...
^s2	la délimitation de zones dans le cadre du cadastre de production;
^t	les décisions sur le résultat d'examens ou d'autres évaluations des capacités, notamment en matière de scolarité obligatoire, de formation ultérieure ou d'exercice d'une profession;
^u	les décisions relatives aux offres publiques d'acquisition (art. 125 à 141 de la loi du 19 juin 2015 sur l'infrastructure des marchés financiers80);
^v	les décisions du Tribunal administratif fédéral en cas de divergences d'opinion entre des autorités en matière d'entraide judiciaire ou d'assistance administrative au niveau national;
^w	les décisions en matière de droit de l'électricité qui concernent l'approbation des plans des installations électriques à courant fort et à courant faible et l'expropriation de droits nécessaires à la construction ou à l'exploitation de telles installations, si elles ne soulèvent pas de question juridique de principe.
^x	les décisions en matière d'octroi de contributions de solidarité au sens de la loi fédérale du 30 septembre 2016 sur les mesures de coercition à des fins d'assistance et les placements extrafamiliaux antérieurs à 198184, sauf si la contestation soulève une question juridique de principe ou qu'il s'agit d'un cas particulièrement important pour d'autres motifs;
^y	les décisions prises par le Tribunal administratif fédéral dans des procédures amiables visant à éviter une imposition non conforme à une convention internationale applicable dans le domaine fiscal;
^z	les décisions citées à l'art. 71c, al. 1, let. b, de la loi du 30 septembre 2016 sur l'énergie87 concernant les autorisations de construire et les autorisations relevant de la compétence des cantons destinées aux installations éoliennes d'intérêt national qui y sont nécessairement liées, sauf si la contestation soulève une question juridique de principe.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 84 Entraide pénale internationale - 1 Le recours n'est recevable contre une décision rendue en matière d'entraide pénale internationale que s'il a pour objet une extradition, une saisie, le transfert d'objets ou de valeurs ou la transmission de renseignements concernant le domaine secret et s'il concerne un cas particulièrement important.
¹	Le recours n'est recevable contre une décision rendue en matière d'entraide pénale internationale que s'il a pour objet une extradition, une saisie, le transfert d'objets ou de valeurs ou la transmission de renseignements concernant le domaine secret et s'il concerne un cas particulièrement important.
²	Un cas est particulièrement important notamment lorsqu'il y a des raisons de supposer que la procédure à l'étranger viole des principes fondamentaux ou comporte d'autres vices graves.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 100 Recours contre une décision - 1 Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
¹	Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
²	Le délai de recours est de dix jours contre:
^a	les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour dettes et de faillite;
^b	les décisions en matière d'entraide pénale internationale et d'assistance administrative internationale en matière fiscale;
^c	les décisions portant sur le retour d'un enfant fondées sur la Convention européenne du 20 mai 1980 sur la reconnaissance et l'exécution des décisions en matière de garde des enfants et le rétablissement de la garde des enfants93 ou sur la Convention du 25 octobre 1980 sur les aspects civils de l'enlèvement international d'enfants94.
^d	les décisions du Tribunal fédéral des brevets concernant l'octroi d'une licence visée à l'art. 40d de la loi du 25 juin 1954 sur les brevets96.
³	Le délai de recours est de cinq jours contre:
^a	les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour effets de change;
^b	les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours concernant des votations fédérales.
⁴	Le délai de recours est de trois jours contre les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours touchant aux élections au Conseil national.
⁵	En matière de recours pour conflit de compétence entre deux cantons, le délai de recours commence à courir au plus tard le jour où chaque canton a pris une décision pouvant faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral.
⁶	...97
⁷	Le recours pour déni de justice ou retard injustifié peut être formé en tout temps.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
^a	contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
^b	contre les actes normatifs cantonaux;
^c	qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 48 Observation - 1 Les mémoires doivent être remis au plus tard le dernier jour du délai, soit au Tribunal fédéral soit, à l'attention de ce dernier, à La Poste Suisse ou à une représentation diplomatique ou consulaire suisse.
¹	Les mémoires doivent être remis au plus tard le dernier jour du délai, soit au Tribunal fédéral soit, à l'attention de ce dernier, à La Poste Suisse ou à une représentation diplomatique ou consulaire suisse.
²	En cas de transmission électronique, le moment déterminant pour l'observation d'un délai est celui où est établi l'accusé de réception qui confirme que la partie a accompli toutes les étapes nécessaires à la transmission.21
³	Le délai est également réputé observé si le mémoire est adressé en temps utile à l'autorité précédente ou à une autorité fédérale ou cantonale incompétente. Le mémoire doit alors être transmis sans délai au Tribunal fédéral.
⁴	Le délai pour le versement d'avances ou la fourniture de sûretés est observé si, avant son échéance, la somme due est versée à La Poste Suisse ou débitée en Suisse d'un compte postal ou bancaire en faveur du Tribunal fédéral.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 42 Mémoires - 1 Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
¹	Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
^1bis	Lorsqu'une procédure en matière civile a été menée en anglais devant l'autorité précédente, les mémoires peuvent être rédigés en anglais.15
²	Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l'acte attaqué viole le droit. Si le recours n'est recevable que lorsqu'il soulève une question juridique de principe ou qu'il porte sur un cas particulièrement important pour d'autres motifs, il faut exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée.16 17
³	Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu'elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée si le mémoire est dirigé contre une décision.
⁴	En cas de transmission électronique, le mémoire doit être muni de la signature électronique qualifiée de la partie ou de son mandataire au sens de la loi du 18 mars 2016 sur la signature électronique18. Le Tribunal fédéral détermine dans un règlement:
^a	le format du mémoire et des pièces jointes;
^b	les modalités de la transmission;
^c	les conditions auxquelles il peut exiger, en cas de problème technique, que des documents lui soient adressés ultérieurement sur papier.19
⁵	Si la signature de la partie ou de son mandataire, la procuration ou les annexes prescrites font défaut, ou si le mandataire n'est pas autorisé, le Tribunal fédéral impartit un délai approprié à la partie pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁶	Si le mémoire est illisible, inconvenant, incompréhensible ou prolixe ou qu'il n'est pas rédigé dans une langue officielle, le Tribunal fédéral peut le renvoyer à son auteur; il impartit à celui-ci un délai approprié pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁷	Le mémoire de recours introduit de manière procédurière ou à tout autre égard abusif est irrecevable.