2C_808/2017 - 2018-05-29 - Finanze pubbliche e diritto tributario - Impôts cantonal et communal et impôt fédéral direct période fiscale 2011, provisions pour recherche et développement, gestion des acomptes sur impôts

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

2C 808/2017

Arrêt du 29 mai 2018

IIe Cour de droit public

Composition
MM. les Juges fédéraux Seiler, Président,
Aubry Girardin et Donzallaz.
Greffier : M. Dubey.

Participants à la procédure
1. A.X.________,
2. B.X.________,
agissant par A.X.________,
recourants,

contre

Administration fiscale cantonale genevoise.

Objet
Impôts cantonal et communal et impôt fédéral direct période fiscale 2011, provisions pour recherche et développement, gestion des acomptes sur impôts

recours contre l'arrêt de la Cour de justice de la République et canton de Genève, Chambre administrative, 4ème section, du 2 août 2017 (ATA/1154/2017).

Faits :

A.
Les époux A.X.________ et B.X.________ sont contribuables à Genève. A.X.________ exerce la profession d'avocat à titre indépendant au barreau de Genève et, durant la période fiscale 2011, il était administrateur unique de la société Cabinet A.X.________ SA (ci-après : le cabinet), dont le but statutaire est le suivant : contrôle de taxation fiscale et intervention visant à corriger et minimaliser la charge fiscale; conseils relatifs à la fiscalité, à la prévoyance et aux successions recouvrant également les conseils et courtages en immobilier, assurances, produits financiers et autres. Les locaux professionnels de l'intéressé et ceux du cabinet se trouvent à la même adresse à Y.________.

Le 18 avril 2013, les contribuables ont demandé à l'Administration fiscale cantonale genevoise qu'un compte courant unique soit mis en place pour gérer les versements de leurs acomptes provisionnels et le paiement de leurs impôts, de sorte que les impôts dus soient compensés par les acomptes versés et que l'excédent d'une année fiscale soit transféré au profit d'une autre. À défaut de la création d'un compte unique, l'abandon du système du taux unique pour le calcul des intérêts sur acomptes et ceux sur le solde du décompte final d'impôts était préjudiciable à leur situation fiscale. Le 19 juin 2013, l'Administration fiscale cantonale a refusé.
Le 8 juin 2012, les contribuables ont déposé leur déclaration fiscale 2011. Dans le bilan au 31 décembre 2011 de l'étude d'avocat du contribuable, annexé à leur déclaration fiscale, une provision de 1'000'000 fr. apparaissait au passif au titre de futurs mandats de recherche et de développement, alors que l'actif affichait une participation de 250'000 fr. dans le cabinet. La provision pour futurs mandats de recherche et de développement était, pour 2011, estimée, dans le compte de profits et pertes de janvier à décembre 2011, à 450'000 fr.

Le 3 janvier 2013, un décompte intermédiaire de l'impôt cantonal et communal 2012 des contribuables indiquait des acomptes de ******* fr. Le 20 décembre 2013, un autre décompte intermédiaire de l'impôt cantonal et communal 2013 des contribuables indiquait des acomptes de ****** fr.

B.
Par bordereaux du 6 octobre 2014, l'Administration fiscale cantonale a taxé les contribuables pour la période fiscale 2011 à hauteur de *******.fr. pour l'impôt cantonal et communal sur un revenu imposable ******* fr. et une fortune de ******* fr., et à hauteur de ****** fr.pour l'impôt fédéral direct sur un revenu imposable de ******* fr. Elle a dissous la provision pour recherche et développement de 550'000 fr constituée en 2010 et n'a pas admis celle de 450'000 fr. prévue pour 2011. Elle a tenu compte dans le décompte final de l'impôt cantonal et communal des acomptes de ****** fr. Le solde dû était de ******* fr., comprenant des intérêts compensatoires négatifs de ****** fr. S'agissant de l'impôt fédéral direct, elle a tenu compte des acomptes de ****** fr. Le solde à payer s'établissait à ****** fr.

Par décision sur réclamation du 6 août 2015, l'Administration fiscale cantonale a maintenu la taxation des contribuables. Par jugement du 21 mars 2016, le Tribunal administratif de première instance a rejeté le recours que les contribuables ont déposé contre la décision sur réclamation.

Par arrêt du 2 août 2017, la Cour de justice du canton de Genève a rejeté le recours que les contribuables ont déposé contre le jugement rendu le 21 mars 2016 par le Tribunal administratif de première instance. Les mandats de recherche et développement pour lesquels les contribuables avaient constitué des provisions ne correspondaient pas à la notion de «recherche et développement». Le paiement d'intérêts compensatoires négatifs de ****** fr. était confirmé.

C.
Agissant par la voie du recours en matière de droit public, les contribuables demandent au Tribunal fédéral d'annuler l'arrêt rendu le 2 août 2017 par la Cour de justice du canton de Genève ainsi que les bordereaux d'impôt fédéral direct, cantonal et communal de la période fiscale 2011. Ils se plaignent de la violation du droit fédéral en matière de provision et de dissolution de provision ainsi que de l'application arbitraire du droit cantonal en matière de relevé de compte.

La Cour de justice renonce à déposer des observations sur recours. L'Administration fiscale cantonale et l'Administration fédérale des contributions concluent au rejet du recours.

Par courrier du 29 janvier 2018, les contribuables ont informé le Tribunal fédéral du dépôt auprès de l'Administration fiscale cantonale d'une demande en révision de la taxation d'impôt fédéral direct, cantonal et communal pour la période fiscale 2011 et demandé une suspension de la procédure de recours devant le Tribunal fédéral jusqu'à droit connu sur celle-ci.

Par courrier du 11 mai 2018, l'Administration fiscale cantonale a conclu au rejet de la demande de suspension.

Considérant en droit :

1.

1.1. Le recours est dirigé contre une décision finale (cf. art. 90 LTF) rendue par une autorité cantonale supérieure de dernière instance (cf. art. 86 al. 1 let. d et al. 2 LTF). L'arrêt entrepris concerne, d'une part, l'ajout d'une provision pour futurs mandats de recherche et de développement de 550'000 fr. constituée en 2010 et le refus d'admettre une provision de 450'000 fr. constituée en 2011 au revenu commercial imposable au titre de l'impôt fédéral direct et de l'impôt cantonal et communal de l'activité indépendante du recourant pour la période fiscale 2011 et, d'autre part, l'établissement des décomptes annuels d'impôts versés et encore dus. Comme ces domaines relèvent du droit public (art. 82 let. a LTF) et qu'aucune des exceptions prévues à l'art. 83 LTF n'est réalisée, la voie du recours en matière de droit public est ouverte (cf. art. 146 LIFD [RS 642.11] et art. 73 al. 1 de la loi du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes [LHID, loi sur l'harmonisation fiscale; RS 642.14]).

1.2. Au surplus, le recours a été déposé en temps utile (art. 100 al. 1 LTF) et dans les formes requises (art. 42 al. 1 et 2 LTF), par les recourants, contribuables et destinataires de l'arrêt attaqué, qui ont un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification, de sorte qu'ils ont la qualité pour recourir (art. 89 al. 1 LTF). Leur recours est donc en principe recevable.

2.
Le Tribunal fédéral se fonde sur les faits constatés par l'autorité précédente (cf. art. 105 al. 1 LTF), à moins que ceux-ci n'aient été établis de façon manifestement inexacte - notion qui correspond à celle d'arbitraire de l'art. 9 Cst. (ATF 134 V 53 consid. 4.3 p. 62) - ou en violation du droit au sens de l'art. 95 LTF et si la correction du vice est susceptible d'influer sur le sort de la cause (cf. art. 97 al. 1 LTF), ce qu'il appartient à la partie recourante d'exposer et de démontrer de manière claire et circonstanciée (cf. ATF 136 II 101 consid. 3 p. 104 s.; 332 consid. 2.1 p. 334).

I. Demande de suspension de la procédure

3.
La demande de suspension de la procédure, à supposer que l'on puisse admettre qu'elle est suffisamment motivée, doit être rejetée. En effet, comme l'a présenté de manière convaincante l'intimé, la demande de révision formée par la recourant sur le plan cantonal paraît manifestement infondée, de la sorte que la Cour de céans renoncera à suspendre la procédure pour ce motif (cf. arrêt 2C 382/2017 du 7 février 2018).
II. Impôt fédéral direct (provision pour futurs mandats de recherche et de développement)

4.
Les recourants contestent la définition de mandats de recherche et développement donnée par l'instance précédente. Il suffit à leur avis que les provisions en cause servent à "assurer la prospérité de l'entreprise à long terme".

4.1. Aux termes de l'art. 29 al. 1 let. d LIFD (dont la teneur est identique à celle de l'art. 63 al. 1 let. d LIFD pour les personnes morales), des provisions peuvent être constituées à la charge du compte de résultats pour les futurs mandats de recherche et de développement confiés à des tiers, jusqu'à 10 % au plus du bénéfice commercial imposable, mais au total jusqu'à 1 million de francs au maximum. Les provisions qui ne se justifient plus sont ajoutées au revenu commercial imposable (art. 29 al. 2 LIFD).

La constitution à charge du compte de résultats de provisions pour futurs mandats de recherche et de développement n'existait pas sous l'empire de l'arrêté du 9 décembre 1940 concernant la perception d'un impôt fédéral direct (AIFD; cf. E. KÄNZIG, Wehrsteuer 2e éd., Ie partie, n° 133 ad art. 22 al. 1 let. b AIFD et la jurisprudence citée, qui souligne qu'il n'est pas tenu compte des réserves pour dépenses futures). Les provisions pour les futurs mandats de recherche et de développement, qui ne constituent pas des provisions proprement dites, mais bien des réserves ouvertes fiscalement privilégiées, ont été introduites durant les débats parlementaires sur l'harmonisation fiscale, en violation du principe de l'étanchéité des périodes fiscales (cf. BOCE 1988 p. 817 ss; BOCN 1989 p. 734 s.; D. YERSIN, L'impôt sur le revenu - Etendue et limites de l'harmonisation, Archives 61, p. 295 ss, p. 299 s.). Ce nouvel instrument est inspiré de la législation du canton de Berne. Dès le 1er janvier 1965 en effet, le législateur bernois avait introduit en matière d'impôt cantonal et communal une réserve franche d'impôt à buts de recherche ("Rücklage für Forschungszwecke") doublement limitée, dans son montant (10% des bénéfices moyens de la période
de calcul avec un maximum calculé en fonction du capital) et dans la définition du mandats de recherche, en ce qu'il devait s'agir uniquement de travaux de recherche effectifs ou à venir et non pas de simples dépenses de développement ("Entwicklungskosten") ou similaires (Rapport de l'Administration fédérale des contribution du 13 octobre 1965, Die steuerliche Behandlung der Aufwendungen für die industrielle Forschung in der Schweiz, in Archives 34, p. 241 ss, p. 242).

Selon l'intervention Villiger à l'origine de l'art. 29 al. 1 let. d, en substance, il s'agissait de prendre en considération le fait que, dans les petites et moyennes entreprises, l'innovation ne se passait pas de la même manière que dans les grandes entreprises qui disposaient déjà de structures de recherche et développement. Pour la taille des premières, ce genre de dépenses dépassait généralement le bénéfice annuel. La constitution de telles réserves permettait ainsi à l'entreprise de répartir sur plusieurs périodes les dépenses irrégulières pour mandats de recherche et de développement. Afin de réellement profiter aux petites et moyennes entreprises, ce nouvel instrument avait été doublement limité : d'une part, le montant de la réserve ne pouvait pas dépasser 10 % au plus du bénéfice commercial imposable, mais au total jusqu'à 1 million de francs au maximum et, d'autre part, le mandat de recherche et de développement devait être confié à des tiers, soit plus précisément, à un technicum, à un institut spécialisé de l'économie privée ou à d'autres entreprises aux fins, notamment, de fabriquer des prototypes ou d'acquérir des brevets (intervention Villiger, BOCE 1988 p. 818; cf. aussi REICH/ZÜGER/ BETSCHART, in Kommentar zum
Schweizerischen Steuerrecht, I/2b, 3e éd. 2017, n° 39 ss ad art. 29 LIFD; P. LOCHER, System des schweizerischen Steuerrechts, 7e éd., Therwil/Bâle 2016, p. 314).

Conformément à la répartition du fardeau de la preuve en matière fiscale, il appartient au contribuable, qui entend diminuer sa charge fiscale par la constitution de telles provisions, de prouver l'existence du mandats à un tiers, de décrire le concept de recherche et développement qui lui est confié et de présenter le calendrier dans lequel s'inscrit la réalisation du projet de recherche en cause ainsi que ses coûts prévisibles (P. LOCHER, Kommentar zum DBG, 2001, n° 45 ad art. 29 LIFD; AGNER/JUNG/STEINMANN, Kommentar zum Gesetz über die direkte Bundessteuer Zurich 1995, n° 2 ad art. 63 LIFD; cf. également sur le plan cantonal, PH. FUNK, Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, 4e éd., Klöti-Weber/Siegrist/Weber éditeurs, Cosmos 2015, n° 46 ad art. 36 LI/AG).

4.2. En l'espèce, il ressort de l'arrêt attaqué que, par courrier du 2 février 2014 donnant suite à la demande de renseignement du fisc sur les provisions en cause, les recourants ont précisé qu'il n'avaient sollicité aucune estimation de tiers et que l'élaboration du cahier des charges n'était pas encore terminée. Ils ajoutaient que les coûts des futurs besoins en informatique (logiciel et matériel) semblaient inéluctables. Puis, le 23 avril 2015, ils ont produit deux notes d'honoraires établies par le Cabinet A.X.________ SA adressées les 7 juillet et 16 septembre 2014 à l'étude de Me A.X.________ pour des montants de 81'000 f. et 162'000 fr. relatives à un mandat de développement informatique visant à l'automatisation de diverses écritures, notamment judiciaires (traitement dactylographique de dossiers de mainlevée provisoire et modèle automatisé de mémoire de mainlevée provisoire). L'instance précédente a également retenu que l'entreprise qui avait fourni les recourants en logiciel informatique n'était pas une entreprise spécialisée dans la recherche de pointe capable de mener des recherches fondamentales ou appliquées, voire de développement dans ce secteur.

Ces faits, qui lient le Tribunal fédéral (cf. consid. 2 ci-dessus) et qui n'ont pas été remis en cause par les recourants, démontrent que le mandats que ces derniers ont confié au cabinet relève de la personnalisation de logiciels ou d'application déjà présents sur le marché aux fins de répondre plus précisément à leurs besoins et non pas de la recherche et du développement. Il apparaît également au vu de ses buts statutaires que le cabinet n'était pas en mesure de fournir aux recourants de la recherche et du développement au sens défini par les travaux parlementaires. Les provisions en cause constituent bien de simples dépenses non déductibles en dehors de la période comptable dans laquelle elles ont été effectivement consenties. C'est par conséquent à bon droit que l'instance précédente a jugé que ces provisions n'entraient pas dans la définition légale de provisions pour futurs mandats de recherche et développement et devaient être ajoutées au revenu commercial imposable (art. 29 al. 2 LIFD). Il n'est par conséquent pas nécessaire d'examiner les autres griefs des recourants relatifs au droit comptable et aux conditions de dissolution des provisions ainsi qu'au délai raisonnable dans lequel les mandats doivent être confiés. Le
recours est rejeté sur ce point.
III. Impôt cantonal et communal (provision pour futurs mandats de recherche et de développement)

5.

5.1. Sous le titre "activité lucrative indépendante", l'art. 10 al. 1 let. b LHID prévoit que les frais justifiés par l'usage commercial ou professionnel qui peuvent être déduits comprennent notamment les provisions constituées pour couvrir des engagements dont le montant est encore indéterminé ou d'autres risques de pertes imminentes. Cette disposition ne prévoit pas expressément de provisions pour futurs mandats de recherche et développement.

Le caractère exemplatif de l'art. 10 al. 1 LHID ("notamment"), la préexistence de provisions pour dépenses de recherche dans la législation de certains cantons, de sorte que le législateur fédéral n'en ignorait pas l'existence au moment d'ajouter l'art. 29 al. 1 let. d LIFD, ainsi que le postulat constitutionnel d'harmonisation verticale des trois degrés de souveraineté fiscale permet d'affirmer, avec la doctrine, qu'il n'est pas interdit aux cantons de prévoir par eux-mêmes dans leur propre législation des provisions à charge du compte de résultat pour futurs mandats de recherche et de développement (MARKUS REICH/JULIA VON AH, in: Zweifel/Beusch [éditeurs], Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden, 3e éd. 2017, n° 23 ad art. 10 LHID, A. CAMENZIND/URS SUTER, Das Unternehmenssteuerrecht auf dem Prüfstand, Der Schweizer Treuhänder 4/91, p. 180 ss, p. 183; D. YERSIN, loc. cit.). Si un canton introduit pareille déduction, celle-ci doit être interprétée de la même manière que l'art. 29 al. 1 let. d LIFD.

5.2. En vertu de l'art. 30 let. e ch. 4 de la loi genevoise du 27 septembre 2009 sur l'imposition des personnes physiques (LIPP; RSGE D 3 08, en vigueur depuis le 1er janvier 2010), sont déduits du revenu les frais qui sont justifiés par l'usage commercial ou professionnel. Font notamment partie de ces frais les provisions constituées à la charge du compte de résultats pour les futurs mandats de recherche et de développement confiés à des tiers, jusqu'à 10% au plus du bénéfice commercial imposable, mais au total jusqu'à 1'000'000 fr. au maximum. L'art. 30 let. e ch. 4 LIPP a la même teneur que l'art. 29 al. 1 let. d LIFD.

Enfin, selon l'art. 19 al. 4 LIPP, la détermination du bénéfice net imposable pour les contribuables tenant une comptabilité en bonne et due forme s'effectue selon les règles applicables aux personnes morales. Or l'art. 16B de la loi genevoise du 23 septembre 1994 sur l'imposition des personnes morales (LIPM; RSGE D 3 15) prévoit, à l'instar de l'art. 29 al. 2 LIFD, que les provisions qui ne se justifient plus sont ajoutées au bénéfice imposable.

5.3. Il s'ensuit que les provisions en cause ne peuvent pas être considérées comme des provisions pour futurs mandats de recherche et de développement pour les mêmes motifs que ceux exposés ci-dessus et qu'elles ont été, à bon droit, ajoutées au bénéfice imposable en matière d'impôt cantonal et communal de la période fiscale 2011 (cf. consid. 3). Le recours est également rejeté sur ce point.

IV. Décomptes d'impôt cantonal et communal

6.
Les recourants reprochent à l'instance précédente d'avoir confirmé de manière arbitraire la décision de l'autorité intimée qui exige le paiement d'intérêts compensatoires négatifs de ****** fr. pour la période fiscale 2011. La loi sur l'harmonisation fiscale ne contient aucune disposition relative au paiement d'intérêts compensatoires; cette matière est ainsi exclusivement régie par le droit fiscal cantonal autonome.

6.1. Le recours en matière de droit public, sauf dans les cas cités expressément par l'art. 95 LTF, ne peut pas être formé pour violation du droit cantonal en tant que tel. En revanche, il est toujours possible de faire valoir que la mauvaise application du droit cantonal constitue une violation du droit fédéral, en particulier qu'elle est arbitraire au sens de l'art. 9 Cst. ou contraire à un droit fondamental (ATF 135 III 513 consid. 4.3 p. 521 s.; 133 III 462 consid. 2.3 p. 466). Il appartient toutefois à la partie recourante d'invoquer de tels griefs et de les motiver d'une manière suffisante (cf. art. 106 al. 2 LTF; ATF 133 II 249 consid. 1.4.2 p. 254).

6.2. Dans l'arrêt attaqué, l'instance précédente a constaté, à l'examen des décomptes intermédiaires produits par les recourants, que les versements de ******* fr. comptabilisés au 30 décembre 2012 et de ****** fr. comptabilisés le 19 décembre 2013 concernaient deux périodes fiscales, soit respectivement 2012 et 2013, qui ne relevaient pas de la présente procédure. Ces acomptes versés ne pouvaient ainsi pas être imputés au solde de l'impôt dû pour 2011 en raison des principes de la périodicité et de l'étanchéité des périodes fiscales. Les recourants n'avaient du reste pas indiqué de manière claire quels étaient les montants qui auraient dû éventuellement être compensés. Dans la mesure où l'autorité intimée avait, le 19 juin 2013, répondu par la négative à la demande des recourants du 18 avril 2013 de création d'un compte unique pour la gestion des acomptes versés et des impôts dus ainsi qu'à leur demande de compensation d'une période fiscale à une autre, il leur revenait de prendre toutes les dispositions pour indiquer à l'autorité de taxation les acomptes qui devaient être imputés à la période fiscale 2011. Les versements susmentionnés devaient dès lors être considérés comme des acomptes provisionnels pour les périodes fiscales
2012 et 2013. Il y avait lieu de juger que le décompte final de l'impôt cantonal et communal retenant des acomptes de ****** fr. comptabilisés en 2011 et des intérêts compensatoires négatifs de ****** fr., le solde de l'impôt dû devant produire des intérêts compensatoires négatifs en faveur de l'État dès janvier 2012, à un taux de 2.00 % en 2012 et de 3.00 % en 2013 et 2014, était conforme au droit.

6.3. En l'espèce, en tant que les recourants décrivent (mémoire de recours, chapitre C, p. 11 à 16) le système légal cantonal fondé sur la loi genevoise du 26 juin 2008 relative à la perception et aux garanties des impôts des personnes physiques et des personnes morales (LPGIP; RSGE D 3 18) et le règlement genevois du 1er décembre 2008 relatif à la perception et aux garanties des impôts des personnes physiques et des personnes morales (RPGIP; RSGE D 3 18.01) et exposent des critiques visant d'une manière générale le nouveau système de perception de l'impôt cantonal et communal, notamment sous l'angle des taux compensatoires différenciés, du canton de Genève (mémoire de recours, p. 17 à 19), ils ne formulent aucun grief d'application arbitraire du droit cantonal, de sorte qu'il n'est pas entré en matière sur leurs reproches (cf. art. 106 al. 2 LTF).

6.4. Pour le surplus, les recourants soutiennent que l'instance précédente s'est fondée sur des considérations erronées.

6.4.1. Il serait faux, selon eux, de retenir que "les versements de ******* fr. comptabilisés au 30 décembre 2012 et de ****** fr. comptabilisés le 19 décembre 2013 concernent deux périodes fiscales, soit respectivement 2012 et 2013". Ils renvoient à cet égard à la pièce 4 des documents annexés au recours. S'il avait répondu aux exigences des art. 97 al. 1 et 106 al. 2 LTF (cf. consid. 2 ci-dessus), ce qui n'est pas le cas, le grief aurait dû être rejeté. Il ressort en effet littéralement des pièces citées les éléments suivants: "Impôts cantonaux et communaux 2012 - décompte intermédiaire - paiement par BVR comptabilisés au 30.12.2012" et "Impôts cantonaux et communaux 2013 - décompte intermédiaire - paiement par BVR comptabilisés au 19.12.2012".

6.4.2. Selon les recourants, il serait également faux d'affirmer qu'ils "n'ont du reste pas indiqué de manière claire quels sont les montants qui auraient dû éventuellement être compensés" et qu'"il leur revenait de prendre toutes les dispositions pour indiquer à l'autorité de taxation les acomptes qui devaient être imputés à la période fiscale 2011" en se référant à leur courrier du 18 avril 2013. Tel que formulé, ce grief ne répond pas aux exigences des art. 97 al. 1 et 106 al. 2 LTF (cf. consid. 2 ci-dessus). Le cas échéant, il aurait dû être rejeté. En effet, la lecture de la lettre du 18 avril 2013 montre que les recourants n'ont effectivement articulé aucun montant ni du reste désigné expressément la période fiscale 2011.

Le recours est par conséquent mal fondé sur ce point.

7.
Les considérants qui précèdent conduisent au rejet du recours en tant qu'il concerne l'impôt fédéral direct de la période fiscale 2011 ainsi qu'au rejet du recours en tant qu'il concerne l'impôt cantonal et communal 2011 et le décompte final d'impôt cantonal et communal pour la période fiscale 2011. Succombant, les recourants doivent supporter les frais de justice devant le Tribunal fédéral solidairement entre eux (art. 66 al. 1 et 5 LTF). Il n'est pas alloué de dépens (art. 68 al. 1 et 3 LTF).

Par ces motifs, le Tribunal fédéral prononce :

1.
La demande de suspension de la procédure est rejetée.

2.
Le recours est rejeté en tant qu'il concerne l'impôt fédéral direct pour la période fiscale 2011.

3.
Le recours est rejeté en tant qu'il concerne l'impôt cantonal et communal et le décompte final d'impôt cantonal et communal pour la période fiscale 2011.

4.
Les frais judiciaires, arrêtés à 6'000 fr., sont mis à la charge des recourants solidairement entre eux.

5.
Le présent arrêt est communiqué aux recourants, à l'Administration fiscale cantonale genevoise, à la Cour de justice de la République et canton de Genève, Chambre administrative, 4ème section, ainsi qu'à l'Administration fédérale des contributions.

Lausanne, le 29 mai 2018
Au nom de la IIe Cour de droit public
du Tribunal fédéral suisse

Le Président : Seiler

Le Greffier : Dubey

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 86 Autorità inferiori in generale - 1 Il ricorso è ammissibile contro le decisioni:
¹	Il ricorso è ammissibile contro le decisioni:
^a	del Tribunale amministrativo federale;
^b	del Tribunale penale federale;
^c	dell'autorità indipendente di ricorso in materia radiotelevisiva;
^d	delle autorità cantonali di ultima istanza, sempreché non sia ammissibile il ricorso al Tribunale amministrativo federale.
²	I Cantoni istituiscono tribunali superiori che giudicano quali autorità di grado immediatamente inferiore al Tribunale federale, in quanto un'altra legge federale non preveda che le decisioni di altre autorità giudiziarie sono impugnabili mediante ricorso al Tribunale federale.
³	Per le decisioni di carattere prevalentemente politico i Cantoni possono istituire quale autorità di grado immediatamente inferiore al Tribunale federale un'autorità diversa da un tribunale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 82 Principio - Il Tribunale federale giudica i ricorsi:
^a	contro le decisioni pronunciate in cause di diritto pubblico;
^b	contro gli atti normativi cantonali;
^c	concernenti il diritto di voto dei cittadini nonché le elezioni e votazioni popolari.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 83 Eccezioni - Il ricorso è inammissibile contro:
^a	le decisioni in materia di sicurezza interna o esterna del Paese, neutralità, protezione diplomatica e altri affari esteri, in quanto il diritto internazionale non conferisca un diritto al giudizio da parte di un tribunale;
^b	le decisioni in materia di naturalizzazione ordinaria;
^c	le decisioni in materia di diritto degli stranieri concernenti:
^c1	l'entrata in Svizzera,
^c2	i permessi o autorizzazioni al cui ottenimento né il diritto federale né il diritto internazionale conferiscono un diritto,
^c3	l'ammissione provvisoria,
^c4	l'espulsione fondata sull'articolo 121 capoverso 2 della Costituzione federale e l'allontanamento,
^c5	le deroghe alle condizioni d'ammissione,
^c6	la proroga del permesso per frontalieri, il cambiamento di Cantone, il cambiamento d'impiego del titolare di un permesso per frontalieri, nonché il rilascio di documenti di viaggio a stranieri privi di documenti;
^d	le decisioni in materia d'asilo pronunciate:
^d1	dal Tribunale amministrativo federale, salvo quelle che concernono persone contro le quali è pendente una domanda d'estradizione presentata dallo Stato che hanno abbandonato in cerca di protezione,
^d2	da un'autorità cantonale inferiore e concernenti un permesso o un'autorizzazione al cui ottenimento né il diritto federale né il diritto internazionale conferiscono un diritto;
^e	le decisioni concernenti il rifiuto dell'autorizzazione a procedere penalmente contro membri di autorità o contro agenti della Confederazione;
^f	le decisioni in materia di appalti pubblici se:
^fbis	le decisioni del Tribunale amministrativo federale concernenti decisioni secondo l'articolo 32i della legge del 20 marzo 200964 sul trasporto di viaggiatori;
^f1	non si pone alcuna questione di diritto d'importanza fondamentale; sono fatti salvi i ricorsi contro gli appalti del Tribunale amministrativo federale, del Tribunale penale federale, del Tribunale federale dei brevetti, del Ministero pubblico della Confederazione e delle autorità giudiziarie cantonali superiori, o
^f2	il valore stimato della commessa non raggiunge il valore soglia determinante secondo l'articolo 52 capoverso 1 in combinato disposto con l'allegato 4 numero 2 della legge federale del 21 giugno 201962 sugli appalti pubblici;
^g	le decisioni in materia di rapporti di lavoro di diritto pubblico, in quanto concernano una controversia non patrimoniale, ma non la parità dei sessi;
^h	le decisioni concernenti l'assistenza amministrativa internazionale, eccettuata l'assistenza amministrativa in materia fiscale;
ⁱ	le decisioni in materia di servizio militare, civile o di protezione civile;
^j	le decisioni in materia di approvvigionamento economico del Paese adottate in situazioni di grave penuria;
^k	le decisioni concernenti i sussidi al cui ottenimento la legislazione non conferisce un diritto;
^l	le decisioni concernenti l'imposizione di dazi operata in base alla classificazione tariffaria o al peso delle merci;
^m	le decisioni concernenti il condono o la dilazione del pagamento di tributi; in deroga alla presente disposizione, il ricorso è ammissibile contro le decisioni concernenti il condono dell'imposta federale diretta o dell'imposta cantonale o comunale sul reddito e sull'utile se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o se si tratta per altri motivi di un caso particolarmente importante;
ⁿ	le decisioni in materia di energia nucleare concernenti:
ⁿ¹	l'esigenza di un nulla osta o la modifica di un'autorizzazione o di una decisione,
ⁿ²	l'approvazione di un piano d'accantonamenti per le spese di smaltimento antecedenti lo spegnimento di un impianto nucleare,
ⁿ³	i nulla osta;
^o	le decisioni in materia di circolazione stradale concernenti l'omologazione del tipo di veicoli;
^p	le decisioni del Tribunale amministrativo federale in materia di traffico delle telecomunicazioni, radiotelevisione e poste concernenti:69
^p1	concessioni oggetto di una pubblica gara,
^p2	controversie secondo l'articolo 11a della legge del 30 aprile 199770 sulle telecomunicazioni;
^p3	controversie secondo l'articolo 8 della legge del 17 dicembre 201072 sulle poste;
^q	le decisioni in materia di medicina dei trapianti concernenti:
^q1	l'iscrizione nella lista d'attesa,
^q2	l'attribuzione di organi;
^r	le decisioni in materia di assicurazione malattie pronunciate dal Tribunale amministrativo federale in virtù dell'articolo 3473 della legge del 17 giugno 200574 sul Tribunale amministrativo federale (LTAF);
^s	le decisioni in materia di agricoltura concernenti:
^s1	...
^s2	la delimitazione delle zone nell'ambito del catasto della produzione;
^t	le decisioni concernenti l'esito di esami e di altre valutazioni della capacità, segnatamente nei settori della scuola, della formazione continua e dell'esercizio della professione;
^u	le decisioni in materia di offerte pubbliche di acquisto (art. 125-141 della L del 19 giu. 201578 sull'infrastruttura finanziaria);
^v	le decisioni del Tribunale amministrativo federale concernenti divergenze d'opinione tra autorità in materia di assistenza amministrativa o giudiziaria a livello nazionale;
^w	le decisioni in materia di diritto dell'elettricità concernenti l'approvazione dei piani di impianti elettrici a corrente forte e di impianti elettrici a corrente debole e l'espropriazione dei diritti necessari per la costruzione o l'esercizio di siffatti impianti, se non si pone alcuna questione di diritto d'importanza fondamentale;
^x	le decisioni concernenti la concessione di contributi di solidarietà ai sensi della legge federale del 30 settembre 201682 sulle misure coercitive a scopo assistenziale e i collocamenti extrafamiliari prima del 1981, tranne se si pone una questione di diritto di importanza fondamentale o si tratta di un caso particolarmente importante per altri motivi;
^y	le decisioni pronunciate dal Tribunale amministrativo federale nelle procedure amichevoli per evitare un'imposizione non conforme alla convenzione internazionale applicabile in ambito fiscale;
^z	le decisioni concernenti le autorizzazioni edilizie di impianti eolici d'interesse nazionale secondo l'articolo 71c capoverso 1 lettera b della legge federale del 30 settembre 201685 sull'energia e le autorizzazioni di competenza cantonale a esse necessariamente connesse, se non si pone alcuna questione di diritto d'importanza fondamentale.

SR 642.14 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID) LAID Art. 73 Ricorsi - 1 Le decisioni cantonali di ultima istanza concernenti una materia disciplinata nei titoli da secondo a quinto e sesto, capitolo 1, o concernenti il condono dell'imposta cantonale o comunale sul reddito e sull'utile, possono essere impugnate con ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale secondo la legge del 17 giugno 2005264 sul Tribunale federale.265
¹	Le decisioni cantonali di ultima istanza concernenti una materia disciplinata nei titoli da secondo a quinto e sesto, capitolo 1, o concernenti il condono dell'imposta cantonale o comunale sul reddito e sull'utile, possono essere impugnate con ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale secondo la legge del 17 giugno 2005264 sul Tribunale federale.265
²	Legittimati a ricorrere sono il contribuente, l'autorità competente secondo il diritto cantonale e l'Amministrazione federale delle contribuzioni.
³	...266

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 100 Ricorso contro decisioni - 1 Il ricorso contro una decisione deve essere depositato presso il Tribunale federale entro 30 giorni dalla notificazione del testo integrale della decisione.
¹	Il ricorso contro una decisione deve essere depositato presso il Tribunale federale entro 30 giorni dalla notificazione del testo integrale della decisione.
²	Il termine è di dieci giorni per i ricorsi contro le decisioni:
^a	delle autorità cantonali di vigilanza in materia di esecuzione e fallimento;
^b	nel campo dell'assistenza giudiziaria internazionale in materia penale e dell'assistenza amministrativa internazionale in materia fiscale;
^c	in materia di ritorno di un minore secondo la Convenzione europea del 20 maggio 198091 sul riconoscimento e l'esecuzione delle decisioni in materia di affidamento di minori e sul ristabilimento dell'affidamento oppure secondo la Convenzione del 25 ottobre 198092 sugli aspetti civili del rapimento internazionale di minori;
^d	del Tribunale federale dei brevetti in materia di rilascio di una licenza secondo l'articolo 40d della legge del 25 giugno 195494 sui brevetti.
³	Il termine è di cinque giorni per i ricorsi contro le decisioni:
^a	delle autorità cantonali di vigilanza in materia di esecuzione e fallimento pronunciate nell'ambito dell'esecuzione cambiaria;
^b	dei Governi cantonali su ricorsi concernenti votazioni federali.
⁴	Il termine è di tre giorni per i ricorsi contro le decisioni dei Governi cantonali su ricorsi concernenti le elezioni al Consiglio nazionale.
⁵	Per i ricorsi concernenti conflitti di competenza tra due Cantoni, il termine decorre al più tardi dal giorno in cui in ciascun Cantone sono state pronunciate decisioni impugnabili mediante ricorso al Tribunale federale.
⁶	...95
⁷	Il ricorso per denegata o ritardata giustizia può essere interposto in ogni tempo.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 42 Atti scritti - 1 Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
¹	Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
^1bis	Se un procedimento in materia civile si è svolto in inglese dinanzi all'autorità inferiore, gli atti scritti possono essere redatti in tale lingua.14
²	Nei motivi occorre spiegare in modo conciso perché l'atto impugnato viola il diritto. Qualora il ricorso sia ammissibile soltanto se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o un caso particolarmente importante per altri motivi, occorre spiegare perché la causa adempie siffatta condizione.15 16
³	Se sono in possesso della parte, i documenti indicati come mezzi di prova devono essere allegati; se l'atto scritto è diretto contro una decisione, anche questa deve essere allegata.
⁴	In caso di trasmissione per via elettronica, la parte o il suo patrocinatore deve munire l'atto scritto di una firma elettronica qualificata secondo la legge del 18 marzo 201617 sulla firma elettronica. Il Tribunale federale determina mediante regolamento:
^a	il formato dell'atto scritto e dei relativi allegati;
^b	le modalità di trasmissione;
^c	le condizioni alle quali può essere richiesta la trasmissione successiva di documenti cartacei in caso di problemi tecnici.18
⁵	Se mancano la firma della parte o del suo patrocinatore, la procura dello stesso o gli allegati prescritti, o se il patrocinatore non è autorizzato in quanto tale, è fissato un congruo termine per sanare il vizio, con la comminatoria che altrimenti l'atto scritto non sarà preso in considerazione.
⁶	Gli atti illeggibili, sconvenienti, incomprensibili, prolissi o non redatti in una lingua ufficiale possono essere del pari rinviati al loro autore affinché li modifichi.
⁷	Gli atti scritti dovuti a condotta processuale da querulomane o altrimenti abusiva sono inammissibili.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 89 Diritto di ricorso - 1 Ha diritto di interporre ricorso in materia di diritto pubblico chi:
¹	Ha diritto di interporre ricorso in materia di diritto pubblico chi:
^a	ha partecipato al procedimento dinanzi all'autorità inferiore o è stato privato della possibilità di farlo;
^b	è particolarmente toccato dalla decisione o dall'atto normativo impugnati; e
^c	ha un interesse degno di protezione all'annullamento o alla modifica degli stessi.
²	Hanno inoltre diritto di ricorrere:
^a	la Cancelleria federale, i dipartimenti federali o, in quanto lo preveda il diritto federale, i servizi loro subordinati, se l'atto impugnato può violare la legislazione federale nella sfera dei loro compiti;
^b	in materia di rapporti di lavoro del personale federale, l'organo competente dell'Assemblea federale;
^c	i Comuni e gli altri enti di diritto pubblico, se fanno valere la violazione di garanzie loro conferite dalla costituzione cantonale o dalla Costituzione federale;
^d	le persone, le organizzazioni e le autorità legittimate al ricorso in virtù di un'altra legge federale.
³	In materia di diritti politici (art. 82 lett. c), il diritto di ricorrere spetta inoltre a chiunque abbia diritto di voto nell'affare in causa.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 105 Fatti determinanti - 1 Il Tribunale federale fonda la sua sentenza sui fatti accertati dall'autorità inferiore.
¹	Il Tribunale federale fonda la sua sentenza sui fatti accertati dall'autorità inferiore.
²	Può rettificare o completare d'ufficio l'accertamento dei fatti dell'autorità inferiore se è stato svolto in modo manifestamente inesatto o in violazione del diritto ai sensi dell'articolo 95.
³	Se il ricorso è diretto contro una decisione d'assegnazione o rifiuto di prestazioni pecuniarie dell'assicurazione militare o dell'assicurazione contro gli infortuni, il Tribunale federale non è vincolato dall'accertamento dei fatti operato dall'autorità inferiore.97

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 95 Diritto svizzero - Il ricorrente può far valere la violazione:
^a	del diritto federale;
^b	del diritto internazionale;
^c	dei diritti costituzionali cantonali;
^d	delle disposizioni cantonali in materia di diritto di voto dei cittadini e di elezioni e votazioni popolari;
^e	del diritto intercantonale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 97 Accertamento inesatto dei fatti - 1 Il ricorrente può censurare l'accertamento dei fatti soltanto se è stato svolto in modo manifestamente inesatto o in violazione del diritto ai sensi dell'articolo 95 e l'eliminazione del vizio può essere determinante per l'esito del procedimento.
¹	Il ricorrente può censurare l'accertamento dei fatti soltanto se è stato svolto in modo manifestamente inesatto o in violazione del diritto ai sensi dell'articolo 95 e l'eliminazione del vizio può essere determinante per l'esito del procedimento.
²	Se il ricorso è diretto contro una decisione d'assegnazione o rifiuto di prestazioni pecuniarie dell'assicurazione militare o dell'assicurazione contro gli infortuni, può essere censurato qualsiasi accertamento inesatto o incompleto dei fatti giuridicamente rilevanti.88

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 29 Accantonamenti - 1 Sono ammessi, a carico del conto profitti e perdite, accantonamenti per:
¹	Sono ammessi, a carico del conto profitti e perdite, accantonamenti per:
^a	gli impegni sussistenti nel corso dell'esercizio e il cui ammontare è ancora indeterminato;
^b	i rischi di perdite su attivi del patrimonio circolante, segnatamente sulle merci e sui debitori;
^c	gli altri rischi di perdite imminenti nel corso dell'esercizio;
^d	futuri mandati di ricerca e di sviluppo conferiti a terzi, fino al 10 per cento del reddito aziendale imponibile, ma non oltre 1 milione di franchi.
²	Gli accantonamenti ammessi negli anni precedenti sono aggiunti al reddito aziendale imponibile nella misura in cui non sono più giustificati.

SR 642.14 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID) LAID Art. 10 Attività lucrativa indipendente - 1 Sono segnatamente dedotti a titolo di spese giustificate dall'uso commerciale o professionale:73
¹	Sono segnatamente dedotti a titolo di spese giustificate dall'uso commerciale o professionale:73
^a	gli ammortamenti comprovati della sostanza commerciale;
^b	gli accantonamenti per coprire impegni il cui ammontare è ancora indeterminato o per rischi di perdite imminenti;
^c	le perdite che si sono verificate sulla sostanza commerciale e che sono state allibrate;
^d	i versamenti alle istituzioni di previdenza a favore del proprio personale, sempreché sia escluso ogni uso contrario al loro scopo;
^e	gli interessi su debiti commerciali come pure gli interessi versati sulle partecipazioni ai sensi dell'articolo 8 capoverso 2;
^f	le spese di formazione e formazione continua professionali del personale, comprese le spese di riqualificazione;
^g	le sanzioni finalizzate al prelievo dell'utile illecito, nella misura in cui non abbiano carattere penale.
^1bis	Non sono deducibili segnatamente:
^a	i versamenti di retribuzioni corruttive ai sensi del diritto penale svizzero;
^b	le spese finalizzate a rendere possibili reati o che costituiscono la controprestazione per la commissione di reati;
^c	le multe e le pene pecuniarie;
^d	le sanzioni pecuniarie amministrative, nella misura in cui abbiano carattere penale.77
^1ter	Se pronunciate da autorità penali o amministrative estere, le sanzioni di cui al capoverso 1bis lettere c e d sono deducibili se:
^a	sono contrarie all'ordine pubblico svizzero; o
^b	il contribuente dimostra in modo plausibile di aver intrapreso tutto quanto si poteva ragionevolmente pretendere per conformarsi alla legge.78
²	Le perdite dei sette esercizi commerciali che precedono il periodo fiscale (art. 15) possono essere dedotte, sempreché non se ne sia potuto tenere conto per il calcolo del reddito imponibile di tali anni.79
³	Le perdite degli esercizi commerciali anteriori che non abbiano ancora potuto essere dedotte dal reddito possono essere compensate con le prestazioni di terzi destinate a equilibrare un bilancio deficitario nell'ambito di un risanamento.
⁴	I capoversi 2 e 3 si applicano anche in caso di trasferimento del domicilio fiscale o del luogo di esercizio all'interno della Svizzera.80

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 106 Applicazione del diritto - 1 Il Tribunale federale applica d'ufficio il diritto.
¹	Il Tribunale federale applica d'ufficio il diritto.
²	Esamina la violazione di diritti fondamentali e di disposizioni di diritto cantonale e intercantonale soltanto se il ricorrente ha sollevato e motivato tale censura.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 66 Onere e ripartizione delle spese giudiziarie - 1 Di regola, le spese giudiziarie sono addossate alla parte soccombente. Se le circostanze lo giustificano, il Tribunale federale può ripartirle in modo diverso o rinunciare ad addossarle alle parti.
¹	Di regola, le spese giudiziarie sono addossate alla parte soccombente. Se le circostanze lo giustificano, il Tribunale federale può ripartirle in modo diverso o rinunciare ad addossarle alle parti.
²	In caso di desistenza o di transazione, il Tribunale federale può rinunciare in tutto o in parte a riscuotere le spese giudiziarie.
³	Le spese inutili sono pagate da chi le causa.
⁴	Alla Confederazione, ai Cantoni, ai Comuni e alle organizzazioni incaricate di compiti di diritto pubblico non possono di regola essere addossate spese giudiziarie se, senza avere alcun interesse pecuniario, si rivolgono al Tribunale federale nell'esercizio delle loro attribuzioni ufficiali o se le loro decisioni in siffatte controversie sono impugnate mediante ricorso.
⁵	Salvo diversa disposizione, le spese giudiziarie addossate congiuntamente a più persone sono da queste sostenute in parti eguali e con responsabilità solidale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 68 Spese ripetibili - 1 Nella sentenza il Tribunale federale determina se e in che misura le spese della parte vincente debbano essere sostenute da quella soccombente.
¹	Nella sentenza il Tribunale federale determina se e in che misura le spese della parte vincente debbano essere sostenute da quella soccombente.
²	La parte soccombente è di regola tenuta a risarcire alla parte vincente, secondo la tariffa del Tribunale federale, tutte le spese necessarie causate dalla controversia.
³	Alla Confederazione, ai Cantoni, ai Comuni e alle organizzazioni incaricate di compiti di diritto pubblico non sono di regola accordate spese ripetibili se vincono una causa nell'esercizio delle loro attribuzioni ufficiali.
⁴	Si applica per analogia l'articolo 66 capoversi 3 e 5.
⁵	Il Tribunale federale conferma, annulla o modifica, a seconda dell'esito del procedimento, la decisione sulle spese ripetibili pronunciata dall'autorità inferiore. Può stabilire esso stesso l'importo di tali spese secondo la tariffa federale o cantonale applicabile o incaricarne l'autorità inferiore.