2C_940/2017 - 2018-03-28 - Finances publiques et droit fiscal - Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Aargau 2009

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

2C 940/2017

Urteil vom 28. März 2018

II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Seiler, Präsident,
Bundesrichter Zünd, Haag,
Gerichtsschreiber Kocher.

Verfahrensbeteiligte
1. A.C.________,
2. B.C.________,
beide vertreten durch Herr Urs Vögele,
Beschwerdeführer,

gegen

Kantonales Steueramt Aargau,
Tellistrasse 67, 5001 Aarau.

Gegenstand
Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Aargau, Steuerperiode 2009,

Beschwerde gegen das Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Aargau, 2. Kammer, vom 3. Oktober 2017 (WBE.2017.260).

Erwägungen:

1.

1.1. Die Eheleute A.C.________ und B.C.________ geb. D.________ haben steuerrechtlichen Wohnsitz in U.________/AG. Mit öffentlich beurkundetem Kaufvertrag vom 25. Februar 2004 erwarb der im Jahr 1966 geborene Ehemann, der bis dahin zusammen mit seinem Vater am Ort einen landwirtschaftlichen Betrieb geführt hatte, aus dessen Eigentum die landwirtschaftlichen Grundstücke für Fr. 1'100'000.--, um den Betrieb selbständig weiterzuführen. Dabei vereinbarten Vater und Sohn ein leicht modifiziertes Gewinnanteilsrecht gemäss den Bestimmungen über das bäuerliche Bodenrecht (siehe zum Ganzen das Urteil 2C 238/2010 vom 4. November 2010).

1.2. Am 10. Februar 2009 und am 28. Dezember 2009 veräusserte der Steuerpflichtige drei landwirtschaftlich genutzte Grundstücke an private Investoren. Die drei Parzellen waren zu diesem Zeitpunkt unbebaut und der Bauzone zugeteilt, ohne dass sie angemessenen Umschwung eines Grundstücks mit landwirtschaftlichen Gebäuden und Anlagen bildeten. Den drei Transaktionen lagen folgende Eckwerte zugrunde:

Veräusserung_ _ Grundstück_ Halt_ ___ Preis_ ___________

_______________ _________ ________

10. Februar 2009_ Nr. xxx_ _ 3,65 Aren_ Fr. 183'800.--_

10. Februar 2009_ Nr. yyy_ _ 4,44 Aren_ Fr. 151'100.--_ __

28. Dezember 2009_ Nr. zzz_ _ 22,66 Aren_ Fr. 929'060.--_ __

Die beiden ersten Geschäfte führten zu einem Veräusserungsgewinn (wiedereingebrachte Abschreibungen und Wertzuwachsgewinn) von insgesamt Fr. 301'210.--, während das dritte Rechtsgeschäft einen solchen von Fr. 731'700.-- hervorrief.

1.3. Der Steuerpflichtige hielt in allen drei Fällen die Voraussetzungen der Grundstückgewinnsteuer - und nicht der Einkommenssteuer - für gegeben. Entsprechend reichte er am 7. Mai 2010 die Steuererklärung für Grundstückgewinne ein. Die örtliche Steuerkommission schloss sich dieser Sichtweise nicht an und unterstellte die beiden ersten Transaktionen mit Verfügung vom 20. September 2013 der Einkommenssteuer. Der dritte Vorgang (Veräusserung des Grundstücks Nr. zzz) blieb in der Verfügung unberücksichtigt. Die gegen die Besteuerung der beiden ersten Grundstücke gerichtete Einsprache blieb erfolglos (Einspracheentscheid vom 18. Dezember 2013).

1.4. Das von den Eheleuten angerufene Spezialverwaltungsgericht des Kantons Aargau, Abteilung Steuern, wies den Rekurs, nachdem es das Verfahren zeitweilig sistiert hatte, mit Entscheid vom 27. April 2017 ab. In Vornahme einer reformatio in peiuserfasste es auch den Gewinn aus der Veräusserung des dritten Grundstücks, was es den Eheleuten angedroht und ihnen die Möglichkeit zum Rückzug des Rekurses gegeben hatte.

1.5. Die Eheleute erhoben verwaltungsgerichtliche Beschwerde an das Verwaltungsgericht des Kantons Aargau. Am 3. Oktober 2017 wies dessen 2. Kammer die Beschwerde ab (Entscheid WBE.2017.260). Das Verwaltungsgericht erwog im Wesentlichen, die streitbetroffenen Grundstücke fielen nicht in den allgemeinen Geltungsbereich des Bundesgesetzes vom 4. Oktober 1991 über das bäuerliche Bodenrecht (BGBB; SR 211.412.11), was e contrario aus Art. 2 Abs. 1 und Art. 2 Abs. 2 lit. a BGBB hervorgehe. Entsprechend finde die privilegierte Besteuerung, wonach nur die wiedereingebrachten Abschreibungen mit der Einkommenssteuer, der realisierte Mehrwert - kantonalrechtlich - aber mit der Grundstückgewinnsteuer zu erfassen sei, keine Anwendung. Die angebliche Eigenschaft als gewerbsmässiger Grundstückhändler scheitere daran, dass lediglich bestehendes Geschäftsvermögen veräussert worden sei. Der Steuerpflichtige sei auch nicht etwa durch den Verkauf zum gewerbsmässigen Grundstückhändler geworden. Schliesslich führe eine vertragliche oder gesetzliche Beteiligung der Miterben am erzielten Gewinn zu keiner Schmälerung der Bemessungsgrundlage.

1.6. Mit Eingabe vom 3. November 2017 erheben die Eheleute beim Bundesgericht Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten. Sie beantragen, das angefochtene Urteil sei aufzuheben und die erzielten Gewinne nach dem Zweiphasensystem gemäss Urteil 2C 708/2010 vom 28. Januar 2011 abzurechnen. Eventualiter, falls die Gewinne der Einkommenssteuer unterstellt werden sollten, seien die Gewinnanteile der Miterben als abzugsfähiger Aufwand zu behandeln.

1.7. Der Abteilungspräsident als Instruktionsrichter (Art. 32 Abs. 1 BGG [SR 173.110]) hat von Instruktionsmassnahmen abgesehen.

2.

2.1. Die Sachurteilsvoraussetzungen der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten liegen vor (Art. 82 lit. a , Art. 83 e contrario, Art. 86 Abs. 1 lit. d und Abs. 2, Art. 90 , Art. 100 Abs. 1 BGG in Verbindung mit Art. 73 StHG [SR 642.14]). Auf die Beschwerde ist einzutreten.

2.2. Das Bundesgericht prüft das Bundesrecht, wozu auch das harmonisierte Steuerrecht von Kantonen und Gemeinden zählt (Art. 129 BV), von Amtes wegen (Art. 106 Abs. 1 BGG; BGE 142 I 155 E. 4.4.5 S. 157) und mit uneingeschränkter (voller) Kognition (Art. 95 lit. a BGG; BGE 141 V 234 E. 2 S. 236).

2.3. Abweichend davon untersucht das Bundesgericht die angebliche Verletzung verfassungsmässiger Individualrechte (unter Einschluss der Grundrechte) sowie von kantonalem Recht nur, falls eine solche Rüge in der Beschwerde überhaupt vorgebracht und ausreichend begründet worden ist (Art. 106 Abs. 2 BGG; qualifizierte Rüge- und Begründungsobliegenheit; BGE 142 I 99 E. 1.7.2 S. 106).

2.4. Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat (Art. 105 Abs. 1 BGG; BGE 142 I 155 E. 4.4.3 S. 156).

3.

3.1. Einkünfte aus einem land- oder forstwirtschaftlichen Gewerbe beruhen auf selbständiger Erwerbstätigkeit und unterliegen als solche grundsätzlich der Einkommenssteuer (Art. 8 Abs. 1 Satzteil 1 StHG, § 27 Abs. 1 des Steuergesetzes [des Kantons Aargau] vom 15. Dezember 1998 [StG/AG; SAR 651.100]). Demgegenüber sind Gewinne aus der Veräusserung von land- und forstwirtschaftlichen Grundstücken auf kantonaler Ebene stets mit der Grundstückgewinnsteuer zu erfassen (Art. 8 Abs. 1 Satzteil 2 in Verbindung mit Art. 12 Abs. 1 StHG). Dies gilt selbst dann, wenn der Kanton dem dualistischen System folgt (so wie etwa der Kanton Aargau; siehe § 27 Abs. 4 Satz 2 in Verbindung mit § 95 ff. und 106 StG/AG) und Gewinne aus der Veräusserung von Grundstücken, die dem Geschäftsvermögen angehören, mit der Einkommens- oder Gewinnsteuer erfasst. Objekt der Grundstückgewinnsteuer bilden die realisierten industriellen und konjunkturellen Wertzuwachsgewinne. Dagegen unterstehen die wiedereingebrachten Abschreibungen, da sie bei ihrer Bildung die Einkünfte geschmälert hatten, auch im Bereich der Landwirtschaft in jedem Fall der Einkommens- oder Gewinnsteuer (Art. 8 Abs. 1 Satzteil 2 StHG, § 27 Abs. 4 Satz 1 StG/AG; Urteil 2C 1155/2014 vom 1. Februar
2016 E. 3.2.5 mit zahlreichen Hinweisen, in: ASA 84 S. 719, RDAF 2017 II 392, StE 2016 B 23.43.2 Nr. 19, StR 71/2016 S. 612).

3.2.

3.2.1. Streitig und zu prüfen ist vorab, ob die Vorinstanz bundesrechtskonform erkannt hat, bei den drei streitbetroffenen Parzellen handle es sich um keine land- und forstwirtschaftlichen Grundstücke im Sinne von Art. 8 Abs. 1 Satz 1 Halbsatz 2 in Verbindung mit Art. 12 Abs. 1 StHG, weshalb der gesamte Veräusserungsgewinn - Erlös minus Buchwert - mit der Einkommenssteuer zu erfassen sei (Art. 8 Abs. 1 Satz 1 Halbsatz 1 StHG). Ist die Grundstückgewinnsteuer anwendbar, kann die Steuerlast nach dem Steuerrecht des Kantons Aargau geringer ausfallen. Dies ist die Folge dessen, dass der aargauische Grundstückgewinnsteuertarif mit zunehmender Besitzesdauer laufend abnimmt (§ 109 StG/AG). Die privilegierte Liquidationsbesteuerung (Art. 11 Abs. 5 und Art. 72h StHG in der Fassung vom 23. März 2007 [AS 2008 2893] bzw. § 45 Abs. 1 lit. f StG/AG in der Fassung vom 10. November 2009 [AGS 2010/5-7]) kommt vorliegend noch nicht zum Tragen.

3.2.2. Beim "land- oder forstwirtschaftlichen Grundstück" im Sinne von Art. 12 Abs. 1 StHG handelt es sich um einen unbestimmten Rechtsbegriff. Das Bundesgericht hat den Begriff durch Rückschluss auf das einschlägige Fremdrecht gefüllt (so erstmals - betreffend den Kanton Waadt - im Urteil 2C 539/2010 vom 15. Dezember 2010 E. 3.2, in: StR 67/2012 S. 54). Massgebend sind danach Sinn und Zweck des BGBB, des Bundesgesetzes vom 22. Juni 1979 über die Raumplanung (RPG; SR 700) und des Bundesgesetzes vom 29. April 1998 über die Landwirtschaft (LwG; SR 910.1). Den Ausgangspunkt der Beurteilung bildet folglich die Zonenzugehörigkeit, stellt Art. 2 BGBB doch hauptsächlich auf dieses Kriterium ab. Land- und forstwirtschaftlicher Natur (Art. 12 Abs. 1 StHG) sind danach allem voran landwirtschaftliche Grundstücke, die ausserhalb der Bauzone liegen (Art. 15 RPG) und für welche eine landwirtschaftliche Nutzung zulässig ist (Art. 2 Abs. 1 BGBB). An die Seite dieses Grundtatbestandes treten vier Ergänzungstatbestände, wobei vorliegend nur der erste bedeutsam ist. Diesem zufolge unterstehen Grundstücke auch dann dem bodenrechtlichen Schutz, wenn sie zwar in einer Bauzone liegen, aber zu einem landwirtschaftlichen Gewerbe gehören und mit
landwirtschaftlichen Gebäuden oder Anlagen bebaut sind bzw. angemessenen Umschwung bilden (Art. 2 Abs. 2 lit. a BGBB).

3.2.3. Die Rechtsbegriffe des bodenrechtlichen landwirtschaftlichen Grundstücks (Art. 6 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 2 BGBB) und des land- oder forstwirtschaftlichen Grundstücks (Art. 12 Abs. 1 StHG) sind freilich nicht in allen Teilen deckungsgleich. So unterliegen dem Grundstückgewinnsteuerrecht auch Grundstücke, die einzig deshalb aus dem Anwendungsbereich des BGBB fallen, weil sie eine zu geringe Fläche aufweisen, also weniger als 25 Aren messen (Art. 2 Abs. 3 BGBB; Urteil 2C 561/2016 vom 24. Mai 2017 E. 2.6 und 2.7, in: ASA 86 S. 61, StE 2017 B 41.13 Nr. 1, StR 72/2017 S. 711) oder zu geringen Arbeitseinsatzerfordern, weil zur Bewirtschaftung nicht mindestens eine Standardarbeitskraft erforderlich ist (Art. 7 Abs. 1 BGBB in der Fassung vom 5. Oktober 2007, in Kraft seit 1. September 2008 [AS 2008 3585]; Urteil 2C 846/2016 vom 24. Mai 2017 E. 3.3 und 3.4, in: ASA 86 S. 61, StE 2017 B 41.13 Nr. 2, StR 72/2017 S. 715). Handkehrum kann das Bodenrecht auch weiterreichen als das Harmonisierungsrecht. Zu denken ist an folgende Konstellation: Wird ein bislang in den Schutzbereich des BGBB fallendes Grundstück veräussert, wobei die bodenrechtlichen Vorschriften missachtet werden, besteht praxisgemäss kein Grund mehr, den Vorgang
steuerrechtlich zu privilegieren (Urteil 2C 485/2016 vom 24. Mai 2017 E. 2.3, in: ASA 86 S. 60).

3.3.

3.3.1. Nach den für das Bundesgericht grundsätzlich verbindlichen Feststellungen der Vorinstanz (Art. 105 Abs. 1 BGG; vorne E. 2.4), die insoweit von den Steuerpflichtigen nicht bestritten werden, waren alle drei Grundstücke im Veräusserungszeitpunkt der Bauzone zugehörig, unbebaut und nicht derart ausgestaltet, dass sie als angemessener Umschwung gelten könnten. Die Grundstücke genossen mithin keinen bodenrechtlichen Schutz, was steuerrechtlich dazu führt, dass die Grundstückgewinnsteuer zurückzutreten hat.

3.3.2. Die Steuerpflichtigen stellen sich indes auf den Standpunkt, die streitbetroffenen Grundstücke seien zulässigerweise landwirtschaftlich genutzt worden. Der Kaufvertrag vom 25. Februar 2004 bringe klar zum Ausdruck, dass die Grundstücke bei Hofübernahme dem landwirtschaftlichen Geschäftsvermögen angehört hätten. Die streitbetroffenen Grundstücke seien überdies für die Bewirtschaftung des Hofes betriebsnotwendig gewesen. Anders sei nicht zu erklären, dass die Belastung mit Fremdkapital aufgrund der streitbetroffenen Veräusserungen habe vermindert werden müssen. Die Ausführungen überzeugen nicht, ist die tatsächliche Nutzung doch höchstens von untergeordneter Bedeutung. Es ist zwar nicht zu übersehen, dass einige Kantone und Teile der Doktrin auf die Nutzung abstellten. Mit der höchstrichterlichen Klärung, wonach nicht die Nutzung, sondern die Unterstellung unter den Schutz des BGBB massgebend sei, hat dieser Gesichtspunkt seine Bedeutung aber eingebüsst (dazu namentlich BGE 138 II 32 E. 2.3.1 S. 38).

3.3.3. Die Steuerpflichtigen verweisen sodann darauf, dass die drei Grundstücke bei Hofübernahme noch unerschlossen gewesen seien. Die Erschliessung sei erst im Jahr 2009 hergestellt worden, und dies habe einen doppelten steuerlichen Systemwechsel bewirkt. So seien die Grundstücke zunächst vom landwirtschaftlichen Geschäfts- ins Privatvermögen und dann - nach einer logischen Sekunde - vom Privat- ins nicht landwirtschaftliche Geschäftsvermögen übergegangen. Da der erste und der zweite Schritt zeitlich zusammengefallen seien, bleibe für die Einkommenssteuer kein Raum, denn es fehle ein (weiterer) Gewinn. Der realisierte Wertzuwachsgewinn sei am Ende der ersten Phase mit der Grundstückgewinnsteuer zu erfassen. Hierzu ist folgendes zu sagen: Wie dargelegt, spricht Art. 2 BGBB sowohl im Grund- als auch im ersten Ergänzungstatbestand (vorne E. 3.3.2) von der "Bauzone", ohne allerdings festzulegen, was bodenrechtlich damit gemeint sei. Nach dem Grundsatz der Einheit der Rechtsordnung ist zur Auslegung auf den raumplanungsrechtlichen Rechtsbegriff abzustellen. Gemäss Art. 15 lit. b RPG in der hier noch massgebenden ursprünglichen Fassung vom 22. Juni 1979 (AS 1979 1573) umfasste die Bauzone das Land, das "voraussichtlich innert 15 Jahren
benötigt und erschlossen wird ". Die jüngste Revision hat am Grundsatz, dass das der Bauzone zugewiesene Land innert 15 Jahren zu erschliessen ist, nichts geändert. Seit der Revision gilt, dass Land neu einer Bauzone zugewiesen wird, wenn es - abgesehen von weiteren Voraussetzungen - "innerhalb von 15 Jahren benötigt, erschlossen und überbaut wird " (Art. 15 Abs. 4 lit. a RPG in der Fassung vom 15. Juni 2012, in Kraft seit 1. Mai 2014 [AS 2014 899]). Bei der Einzonung darf die Erschliessung noch fehlen. Folglich lässt sich auch nicht mit Recht sagen, mit der Beschlussfassung oder Vornahme der Erschliessung gehe ein Systemwechsel (vom landwirtschaftlichen zum nicht landwirtschaftlichen Geschäftsvermögen) einher. Auch noch nicht erschlossenes, der Bauzone zugewiesenes Land, das (noch) landwirtschaftlich genutzt wird, gehört dem nicht landwirtschaftlichen Anlagevermögen an.

3.3.4. Für einen Systemwechsel bleibt unter den gegebenen Umständen kein Raum. Die drei Grundstücke sind in der Steuerperiode 2009 weder vom Geschäfts- ins Privat- noch vom landwirtschaftlichen ins nicht landwirtschaftliche Geschäftsvermögen übergegangen. Mangels eines bodenrechtlichen Schutzes bildeten sie durchwegs nicht landwirtschaftliches und damit nicht privilegierendes, "übliches" oder "übriges" Anlagevermögen. Die Vorinstanz hat bundesrechtskonform erwogen, von gewerbsmässigem Grundstückhandel könne nicht gesprochen werden (dazu insbesondere Urteil 2C 156/2015 vom 5. April 2016 E. 2.2.6 mit zahlreichen Hinweisen, in: ASA 84 S. 832, RDAF 2017 II 229, StE 2016 B 23.2 Nr. 51, StR 71/2016 S. 870), vielmehr liege die blosse Veräusserung von Geschäftsvermögen vor. Anzufügen ist einzig, dass es selbst bei gegebenem gewerbsmässigem Grundstückhandel zu keinem Systemwechsel gekommen wäre. Der Ehemann hätte auch unter diesen Vorzeichen sein nicht landwirtschaftliches Geschäftsvermögen veräussert.

3.3.5. Die Steuerpflichtigen machen geltend, im Kaufvertrag vom 25. Februar 2004 sei ausdrücklich stipuliert worden, die Kaufobjekte gehörten zu einem landwirtschaftlichen Gewerbe. Diese Aussage, so sie in dieser Form gemacht worden sein sollte, wäre zutreffend, sagt zum interessierenden Kriterium aber nichts aus. Massgebend sind, wie gezeigt, nur die Voraussetzungen von Art. 2 BGBB, wogegen es nicht darauf ankommt, von welcher Annahme die Vertragsparteien ausgegangen sind. Von Gesetzes wegen dürfen einzelne Grundstücke oder Grundstücksteile von landwirtschaftlichen Gewerben nicht abgetrennt werden (Realteilungsverbot; Art. 58 Abs. 1 BGBB), es sei denn, es liege eine Ausnahmebewilligung im Sinne von Art. 60 Abs. 1 lit. a BGBB vor. Daran fehlt es hier.

3.3.6. Die bundesgerichtliche Klärung der bis dahin uneinheitlich gehandhabten Rechtsfrage, was unter den "land- und forstwirtschaftlichen Grundstücken" im Sinne von Art. 8 Abs. 1 bzw. Art. 12 Abs. 1 StHG zu verstehen sei, erging Ende 2011 (Urteil 2C 11/2011 vom 2. Dezember 2011, publ. in BGE 138 II 32). Die Steuerpflichtigen hatten ihre Grundstückgewinnsteuererklärung schon im Mai 2010 eingereicht, wie die Vorinstanz festgestellt hat. Nachdem bundesgerichtliche Praxisfestlegungen aber nicht nur auf die künftigen, sondern auch auf alle noch nicht rechtskräftig abgeschlossenen Veranlagungsverfahren ausstrahlen (Urteil 2C 509/2013 / 2C 510/2013 und 2C 527/2013 / 2C 528/2013 vom 8. Juni 2014 E. 2.4.4 und 2.4.5, in: ASA 83 S. 68), war die Veranlagung auch im vorliegenden Fall im Sinne der Praxisfestlegung vorzunehmen. Dies verstiess keineswegs gegen den Anspruch auf Behandlung nach Treu und Glauben (Art. 5 Abs. 3 und Art. 9 BV), zumal die Rüge an der Oberfläche bleibt und den gesetzlichen Anforderungen nicht genügt (Art. 106 Abs. 2 BV; vorne E. 2.3).

3.4. Die Vorinstanz fasst die bundesgerichtliche Praxis zum Gewinnanteilsrecht der Miterben zutreffend zusammen. Im ersten Entscheid zu dieser Frage ging es um den gesetzlichen Gewinnanspruch der Miterben im Sinne von Art. 28 ff . BGBB (Urteil 2C 162/2016 / 2C 163/2016 vom 29. September 2016, in: ASA 85 S. 323, RDAF 2017 II 261, StE 2016 B 23.45.2 Nr. 11). Der veräussernde Ehemann ist auch im vorliegenden Fall Alleineigentümer und bildet daher das einzige Steuersubjekt der Einkommenssteuer. Eine Anrechnung der durch die Veräusserung ausgelösten Beteiligung der Miterben am erzielten Gewinn findet im harmonisierten Steuerrecht von Kantonen und Gemeinden keine Grundlage.

3.5. Die Beschwerde erweist sich damit als unbegründet, weshalb sie abzuweisen ist.

4.

4.1. Nach dem Unterliegerprinzip (Art. 66 Abs. 1 Satz 1 BGG) sind die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens den Steuerpflichtigen aufzuerlegen, wobei diese die Kosten zu gleichen Teilen und unter solidarischer Haftung tragen (Art. 66 Abs. 5 BGG).

4.2. Dem Kanton Aargau, der in seinem amtlichen Wirkungskreis obsiegt, steht keine Entschädigung zu (Art. 68 Abs. 3 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.

2.
Die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens von Fr. 5'000.-- werden den Beschwerdeführern auferlegt. Diese tragen ihren Anteil zu gleichen Teilen und unter solidarischer Haftung.

3.
Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten, dem Verwaltungsgericht des Kantons Aargau, 2. Kammer, und der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 28. März 2018

Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Der Präsident: Seiler

Der Gerichtsschreiber: Kocher

SR 211.412.11 Loi fédérale du 4 octobre 1991 sur le droit foncier rural (LDFR) LDFR Art. 2 Champ d'application général - 1 La présente loi s'applique aux immeubles agricoles isolés ou aux immeubles agricoles faisant partie d'une entreprise agricole:
¹	La présente loi s'applique aux immeubles agricoles isolés ou aux immeubles agricoles faisant partie d'une entreprise agricole:
^a	qui sont situés en dehors d'une zone à bâtir au sens de l'art. 15 de la loi du 22 juin 1979 sur l'aménagement du territoire4, et
^b	dont l'utilisation agricole est licite.5
²	La loi s'applique en outre:
^a	aux immeubles et parties d'immeubles comprenant des bâtiments et installations agricoles, y compris une aire environnante appropriée, qui sont situés dans une zone à bâtir et font partie d'une entreprise agricole;
^b	aux forêts qui font partie d'une entreprise agricole;
^c	aux immeubles situés en partie dans une zone à bâtir, tant qu'ils ne sont pas partagés conformément aux zones d'affectation;
^d	aux immeubles à usage mixte, qui ne sont pas partagés en une partie agricole et une partie non agricole.
³	La loi ne s'applique pas aux immeubles de moins de 15 ares pour les vignes, ou de moins de 25 ares pour les autres terrains, qui ne font pas partie d'une entreprise agricole.6
⁴	La loi s'applique, en dérogation à l'al. 3, aux immeubles de peu d'étendue situés dans le périmètre d'un remaniement parcellaire, depuis la création du syndicat de remaniement et la prise de décision jusqu'au moment de l'inscription des nouveaux états de propriété dans le registre foncier.7

SR 211.412.11 Loi fédérale du 4 octobre 1991 sur le droit foncier rural (LDFR) LDFR Art. 2 Champ d'application général - 1 La présente loi s'applique aux immeubles agricoles isolés ou aux immeubles agricoles faisant partie d'une entreprise agricole:
¹	La présente loi s'applique aux immeubles agricoles isolés ou aux immeubles agricoles faisant partie d'une entreprise agricole:
^a	qui sont situés en dehors d'une zone à bâtir au sens de l'art. 15 de la loi du 22 juin 1979 sur l'aménagement du territoire4, et
^b	dont l'utilisation agricole est licite.5
²	La loi s'applique en outre:
^a	aux immeubles et parties d'immeubles comprenant des bâtiments et installations agricoles, y compris une aire environnante appropriée, qui sont situés dans une zone à bâtir et font partie d'une entreprise agricole;
^b	aux forêts qui font partie d'une entreprise agricole;
^c	aux immeubles situés en partie dans une zone à bâtir, tant qu'ils ne sont pas partagés conformément aux zones d'affectation;
^d	aux immeubles à usage mixte, qui ne sont pas partagés en une partie agricole et une partie non agricole.
³	La loi ne s'applique pas aux immeubles de moins de 15 ares pour les vignes, ou de moins de 25 ares pour les autres terrains, qui ne font pas partie d'une entreprise agricole.6
⁴	La loi s'applique, en dérogation à l'al. 3, aux immeubles de peu d'étendue situés dans le périmètre d'un remaniement parcellaire, depuis la création du syndicat de remaniement et la prise de décision jusqu'au moment de l'inscription des nouveaux états de propriété dans le registre foncier.7

SR 211.412.11 Loi fédérale du 4 octobre 1991 sur le droit foncier rural (LDFR) LDFR Art. 2 Champ d'application général - 1 La présente loi s'applique aux immeubles agricoles isolés ou aux immeubles agricoles faisant partie d'une entreprise agricole:
¹	La présente loi s'applique aux immeubles agricoles isolés ou aux immeubles agricoles faisant partie d'une entreprise agricole:
^a	qui sont situés en dehors d'une zone à bâtir au sens de l'art. 15 de la loi du 22 juin 1979 sur l'aménagement du territoire4, et
^b	dont l'utilisation agricole est licite.5
²	La loi s'applique en outre:
^a	aux immeubles et parties d'immeubles comprenant des bâtiments et installations agricoles, y compris une aire environnante appropriée, qui sont situés dans une zone à bâtir et font partie d'une entreprise agricole;
^b	aux forêts qui font partie d'une entreprise agricole;
^c	aux immeubles situés en partie dans une zone à bâtir, tant qu'ils ne sont pas partagés conformément aux zones d'affectation;
^d	aux immeubles à usage mixte, qui ne sont pas partagés en une partie agricole et une partie non agricole.
³	La loi ne s'applique pas aux immeubles de moins de 15 ares pour les vignes, ou de moins de 25 ares pour les autres terrains, qui ne font pas partie d'une entreprise agricole.6
⁴	La loi s'applique, en dérogation à l'al. 3, aux immeubles de peu d'étendue situés dans le périmètre d'un remaniement parcellaire, depuis la création du syndicat de remaniement et la prise de décision jusqu'au moment de l'inscription des nouveaux états de propriété dans le registre foncier.7

SR 211.412.11 Loi fédérale du 4 octobre 1991 sur le droit foncier rural (LDFR) LDFR Art. 2 Champ d'application général - 1 La présente loi s'applique aux immeubles agricoles isolés ou aux immeubles agricoles faisant partie d'une entreprise agricole:
¹	La présente loi s'applique aux immeubles agricoles isolés ou aux immeubles agricoles faisant partie d'une entreprise agricole:
^a	qui sont situés en dehors d'une zone à bâtir au sens de l'art. 15 de la loi du 22 juin 1979 sur l'aménagement du territoire4, et
^b	dont l'utilisation agricole est licite.5
²	La loi s'applique en outre:
^a	aux immeubles et parties d'immeubles comprenant des bâtiments et installations agricoles, y compris une aire environnante appropriée, qui sont situés dans une zone à bâtir et font partie d'une entreprise agricole;
^b	aux forêts qui font partie d'une entreprise agricole;
^c	aux immeubles situés en partie dans une zone à bâtir, tant qu'ils ne sont pas partagés conformément aux zones d'affectation;
^d	aux immeubles à usage mixte, qui ne sont pas partagés en une partie agricole et une partie non agricole.
³	La loi ne s'applique pas aux immeubles de moins de 15 ares pour les vignes, ou de moins de 25 ares pour les autres terrains, qui ne font pas partie d'une entreprise agricole.6
⁴	La loi s'applique, en dérogation à l'al. 3, aux immeubles de peu d'étendue situés dans le périmètre d'un remaniement parcellaire, depuis la création du syndicat de remaniement et la prise de décision jusqu'au moment de l'inscription des nouveaux états de propriété dans le registre foncier.7

SR 211.412.11 Loi fédérale du 4 octobre 1991 sur le droit foncier rural (LDFR) LDFR Art. 2 Champ d'application général - 1 La présente loi s'applique aux immeubles agricoles isolés ou aux immeubles agricoles faisant partie d'une entreprise agricole:
¹	La présente loi s'applique aux immeubles agricoles isolés ou aux immeubles agricoles faisant partie d'une entreprise agricole:
^a	qui sont situés en dehors d'une zone à bâtir au sens de l'art. 15 de la loi du 22 juin 1979 sur l'aménagement du territoire4, et
^b	dont l'utilisation agricole est licite.5
²	La loi s'applique en outre:
^a	aux immeubles et parties d'immeubles comprenant des bâtiments et installations agricoles, y compris une aire environnante appropriée, qui sont situés dans une zone à bâtir et font partie d'une entreprise agricole;
^b	aux forêts qui font partie d'une entreprise agricole;
^c	aux immeubles situés en partie dans une zone à bâtir, tant qu'ils ne sont pas partagés conformément aux zones d'affectation;
^d	aux immeubles à usage mixte, qui ne sont pas partagés en une partie agricole et une partie non agricole.
³	La loi ne s'applique pas aux immeubles de moins de 15 ares pour les vignes, ou de moins de 25 ares pour les autres terrains, qui ne font pas partie d'une entreprise agricole.6
⁴	La loi s'applique, en dérogation à l'al. 3, aux immeubles de peu d'étendue situés dans le périmètre d'un remaniement parcellaire, depuis la création du syndicat de remaniement et la prise de décision jusqu'au moment de l'inscription des nouveaux états de propriété dans le registre foncier.7

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 73 Recours - 1 Les décisions cantonales de dernière instance portant sur une matière réglée dans les titres 2 à 5 et 6, chap. 1, ou sur la remise de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice peuvent faire l'objet d'un recours en matière de droit public devant le Tribunal fédéral conformément à la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral254.255
¹	Les décisions cantonales de dernière instance portant sur une matière réglée dans les titres 2 à 5 et 6, chap. 1, ou sur la remise de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice peuvent faire l'objet d'un recours en matière de droit public devant le Tribunal fédéral conformément à la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral254.255
²	Le contribuable, l'administration fiscale cantonale et l'Administration fédérale des contributions ont le droit de recourir.
³	...256

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 8 Activité lucrative indépendante - 1 Le produit de l'activité lucrative indépendante comprend également tous les bénéfices en capital provenant de l'aliénation, de la réalisation, de la réévaluation comptable, du transfert dans la fortune privée ou dans une entreprise ou un établissement stable sis à l'étranger d'éléments de la fortune commerciale; en sont exclus les bénéfices provenant de l'aliénation d'immeubles agricoles ou sylvicoles, dans la mesure où le produit de l'aliénation est supérieur aux dépenses d'investissement. L'art. 12, al. 4, est réservé.
¹	Le produit de l'activité lucrative indépendante comprend également tous les bénéfices en capital provenant de l'aliénation, de la réalisation, de la réévaluation comptable, du transfert dans la fortune privée ou dans une entreprise ou un établissement stable sis à l'étranger d'éléments de la fortune commerciale; en sont exclus les bénéfices provenant de l'aliénation d'immeubles agricoles ou sylvicoles, dans la mesure où le produit de l'aliénation est supérieur aux dépenses d'investissement. L'art. 12, al. 4, est réservé.
²	La fortune commerciale comprend tous les éléments de la fortune qui servent, entièrement ou de manière prépondérante, à l'exercice de l'activité lucrative indépendante; il en va de même pour les participations d'au moins 20 % au capital-actions ou au capital social d'une société de capitaux ou d'une société coopérative, dans la mesure où le détenteur les déclare comme fortune commerciale, au moment de leur acquisition.44
^2bis	Lorsqu'un immeuble de l'actif immobilisé est transféré de la fortune commerciale à la fortune privée, le contribuable peut demander que seule la différence entre les dépenses d'investissement et la valeur déterminante pour l'impôt sur le revenu soit imposée au moment du transfert. Dans ce cas, les dépenses d'investissement tiennent lieu de nouvelle valeur déterminante pour l'impôt sur le revenu et l'imposition du reste des réserves latentes à titre de revenu de l'activité lucrative indépendante est différée jusqu'à l'aliénation de l'immeuble.45
^2ter	L'affermage d'une exploitation commerciale n'est considéré comme un transfert dans la fortune privée qu'à la demande du contribuable.46
^2quater	Lorsque, en cas de partage successoral, seule une partie des héritiers poursuit l'exploitation commerciale, ceux-ci peuvent demander que l'imposition des réserves latentes soit différée jusqu'à la réalisation ultérieure, pour autant que les valeurs déterminantes pour l'impôt sur le revenu soient reprises.47
^2quinquies	Les dividendes, les parts de bénéfice, les excédents de liquidation et les avantages appréciables en argent provenant d'actions, de parts à des sociétés à responsabilité limitée, de parts à des sociétés coopératives et de bons de participation ainsi que les bénéfices provenant de l'aliénation de tels droits de participation sont imposables, après déduction des charges imputables, à hauteur de 50 % lorsque ces droits de participation équivalent à 10 % au moins du capital-actions ou du capital social d'une société de capitaux ou d'une société coopérative. Les cantons peuvent prévoir une imposition plus élevée. L'imposition partielle n'est accordée sur les bénéfices d'aliénation que si les droits de participation sont restés propriété du contribuable ou de l'entreprise de personnes pendant un an au moins.48
³	Les réserves latentes d'une entreprise de personnes (entreprise individuelle, société de personnes) ne sont pas imposées lors de restructurations, notamment lors d'une fusion, d'une scission ou d'une transformation, pour autant que cette entreprise reste assujettie à l'impôt en Suisse et que les éléments commerciaux soient repris à leur dernière valeur déterminante pour l'impôt sur le revenu:49
^a	en cas de transfert d'éléments patrimoniaux à une autre entreprise de personnes;
^b	en cas de transfert d'une exploitation ou d'une partie distincte d'exploitation à une personne morale;
^c	en cas d'échange de droits de participation ou de droits de sociétariat suite à des restructurations au sens de l'art. 24, al. 3, ainsi que suite à des concentrations équivalant économiquement à des fusions.50
^3bis	Lors d'une restructuration au sens de l'al. 3, let. b, les réserves latentes transférées font l'objet d'un rappel d'impôt selon la procédure prévue à l'art. 53, dans la mesure où, dans les cinq ans suivant la restructuration, des droits de participation ou des droits de sociétariat sont aliénés à un prix supérieur à la valeur fiscalement déterminante du capital propre transféré; la personne morale peut en ce cas faire valoir les réserves latentes correspondantes imposées comme bénéfice.51
⁴	Lorsque des biens immobilisés nécessaires à l'exploitation sont remplacés, les réserves latentes de ces biens peuvent être reportées sur les biens immobilisés acquis en remploi, si ces biens sont également nécessaires à l'exploitation et se trouvent en Suisse. L'imposition en cas de remplacement d'immeubles par des biens mobiliers est réservée.52

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 12 - 1 L'impôt sur les gains immobiliers a pour objet les gains réalisés lors de l'aliénation de tout ou partie d'un immeuble faisant partie de la fortune privée du contribuable ou d'un immeuble agricole ou sylvicole, à condition que le produit de l'aliénation soit supérieur aux dépenses d'investissement (prix d'acquisition ou autre valeur s'y substituant, impenses).
¹	L'impôt sur les gains immobiliers a pour objet les gains réalisés lors de l'aliénation de tout ou partie d'un immeuble faisant partie de la fortune privée du contribuable ou d'un immeuble agricole ou sylvicole, à condition que le produit de l'aliénation soit supérieur aux dépenses d'investissement (prix d'acquisition ou autre valeur s'y substituant, impenses).
²	Toute aliénation d'immeubles est imposable. Sont assimilés à une aliénation:
^a	les actes juridiques qui ont les mêmes effets économiques qu'une aliénation sur le pouvoir de disposer d'un immeuble;
^b	le transfert de tout ou partie d'un immeuble de la fortune privée à la fortune commerciale du contribuable;
^c	la constitution de servitudes de droit privé sur un immeuble ou les restrictions de droit public à la propriété foncière, lorsque celles-ci limitent l'exploitation ou diminuent la valeur vénale de l'immeuble de manière durable et essentielle et qu'elles donnent lieu à une indemnité;
^d	le transfert de participations à des sociétés immobilières qui font partie de la fortune privée du contribuable, dans la mesure où le droit cantonal en prévoit l'imposition;
^e	les plus-values résultant de mesures d'aménagement au sens de la loi fédérale du 22 juin 1979 sur l'aménagement du territoire83, obtenues indépendamment d'une aliénation dans la mesure où le droit cantonal les soumet à l'impôt sur les gains immobiliers.
³	L'imposition est différée:
^a	les faits mentionnés aux art. 8, al. 3 et 4, et 24, al. 3 et 3quater, sont assimilés à des aliénations dont l'imposition est différée pour l'impôt sur les gains immobiliers;
^b	le transfert de tout ou partie d'un immeuble de la fortune privée du contribuable dans sa fortune commerciale ne peut être assimilé à une aliénation.
^c	en cas de remembrement opéré soit en vue d'un remaniement parcellaire, de l'établissement d'un plan de quartier, de rectification de limites ou d'arrondissement d'une aire agricole, soit dans le cadre d'une procédure d'expropriation ou en raison d'une expropriation imminente;
^d	en cas d'aliénation totale ou partielle d'un immeuble agricole ou sylvicole, à condition que le produit de l'aliénation soit utilisé dans un délai raisonnable pour l'acquisition d'un immeuble de remplacement exploité par le contribuable lui-même ou pour l'amélioration d'immeubles agricoles ou sylvicoles appartenant au contribuable et exploités par lui-même;
^e	en cas d'aliénation de l'habitation (maison ou appartement) ayant durablement et exclusivement servi au propre usage de l'aliénateur, dans la mesure où le produit ainsi obtenu est affecté, dans un délai approprié, à l'acquisition ou à la construction en Suisse d'une habitation servant au même usage.
⁵	Les cantons veillent à ce que les bénéfices réalisés à court terme soient imposés plus lourdement.

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 11 - 1 L'impôt des personnes mariées vivant en ménage commun doit être réduit de manière appropriée par rapport à celui des personnes vivant seules.78
¹	L'impôt des personnes mariées vivant en ménage commun doit être réduit de manière appropriée par rapport à celui des personnes vivant seules.78
²	Lorsque le revenu comprend des versements de capitaux remplaçant des prestations périodiques, le calcul de l'impôt est effectué compte tenu des autres revenus, au taux qui serait applicable si une prestation annuelle correspondante était versée en lieu et place de la prestation unique.
³	Les prestations en capital provenant des institutions de prévoyance, ainsi que les sommes versées ensuite de décès, de dommages corporels permanents ou d'atteinte durable à la santé sont imposées séparément. Elles sont dans tous les cas soumises à un impôt annuel entier.
⁴	Pour les petites rémunérations provenant d'une activité salariée, l'impôt est prélevé sans tenir compte des autres revenus, ni d'éventuels frais professionnels ou déductions sociales, à la condition que l'employeur paie l'impôt dans le cadre de la procédure simplifiée prévue aux art. 2 et 3 de la loi du 17 juin 2005 sur le travail au noir79. Les impôts cantonaux et communaux sur le revenu sont ainsi acquittés. L'art. 37, al. 1, let. a, est applicable par analogie. Les impôts doivent être versés périodiquement à la caisse de compensation AVS compétente. Celle-ci remet au contribuable un relevé ou une attestation indiquant le montant de l'impôt retenu. Elle verse à l'autorité fiscale compétente les impôts encaissés. Le droit à une commission de perception selon l'art. 37, al. 3, est transféré à la caisse de compensation AVS compétente.80
⁵	Le total des réserves latentes réalisées au cours des deux derniers exercices commerciaux est imposable séparément des autres revenus si le contribuable âgé de 55 ans révolus cesse définitivement d'exercer son activité lucrative indépendante ou s'il est incapable de poursuivre cette activité pour cause d'invalidité.81 Les rachats au sens de l'art. 9, al. 2, let. d, sont déductibles. Si un tel rachat n'est pas effectué, l'impôt est perçu, de la même manière que pour les prestations en capital issues de la prévoyance selon l'al. 3, sur la part des réserves latentes réalisées correspondant au montant dont le contribuable prouve l'admissibilité comme rachat au sens de l'art. 9, al. 2, let. d. Sur le solde des réserves latentes réalisées, le droit cantonal fixe le taux applicable. La même réduction s'applique également au conjoint survivant, aux autres héritiers et aux légataires, pour autant qu'ils ne poursuivent pas l'exploitation de l'entreprise qu'ils ont reprise; le décompte fiscal a l

SR 700 Loi fédérale du 22 juin 1979 sur l'aménagement du territoire (Loi sur l'aménagement du territoire, LAT) - Loi sur l'aménagement du territoire LAT Art. 15 Zones à bâtir - 1 Les zones à bâtir sont définies de telle manière qu'elles répondent aux besoins prévisibles pour les quinze années suivantes.
¹	Les zones à bâtir sont définies de telle manière qu'elles répondent aux besoins prévisibles pour les quinze années suivantes.
²	Les zones à bâtir surdimensionnées doivent être réduites.
³	L'emplacement et la dimension des zones à bâtir doivent être coordonnés par-delà les frontières communales en respectant les buts et les principes de l'aménagement du territoire. En particulier, il faut maintenir les surfaces d'assolement et préserver la nature et le paysage.
⁴	De nouveaux terrains peuvent être classés en zone à bâtir si les conditions suivantes sont réunies:
^a	ils sont propres à la construction;
^b	ils seront probablement nécessaires à la construction dans les quinze prochaines années même si toutes les possibilités d'utilisation des zones à bâtir réservées ont été épuisées et ils seront équipés et construits à cette échéance;
^c	les terres cultivables ne sont pas morcelées;
^d	leur disponibilité est garantie sur le plan juridique;
^e	ils permettent de mettre en oeuvre le plan directeur.
⁵	La Confédération et les cantons élaborent ensemble des directives techniques relatives au classement de terrains en zone à bâtir, notamment à la manière de calculer la surface répondant aux besoins.

SR 211.412.11 Loi fédérale du 4 octobre 1991 sur le droit foncier rural (LDFR) LDFR Art. 6 Immeuble agricole - 1 Est agricole l'immeuble approprié à un usage agricole ou horticole.
¹	Est agricole l'immeuble approprié à un usage agricole ou horticole.
²	Sont assimilés à des immeubles agricoles les droits de jouissance et de participation aux allmends, alpages, forêts et pâturages qui appartiennent aux sociétés d'allmends, aux corporations d'alpages, de forêts et aux autres collectivités semblables.

SR 211.412.11 Loi fédérale du 4 octobre 1991 sur le droit foncier rural (LDFR) LDFR Art. 7 Entreprise agricole; en général - 1 Par entreprise agricole, on entend une unité composée d'immeubles, de bâtiments et d'installations agricoles qui sert de base à la production agricole et qui exige, dans les conditions d'exploitation usuelles dans le pays, au moins une unité de main-d'oeuvre standard. Le Conseil fédéral fixe, conformément au droit agraire, les facteurs et les valeurs servant au calcul de l'unité de main-d'oeuvre standard.10
¹	Par entreprise agricole, on entend une unité composée d'immeubles, de bâtiments et d'installations agricoles qui sert de base à la production agricole et qui exige, dans les conditions d'exploitation usuelles dans le pays, au moins une unité de main-d'oeuvre standard. Le Conseil fédéral fixe, conformément au droit agraire, les facteurs et les valeurs servant au calcul de l'unité de main-d'oeuvre standard.10
²	Aux mêmes conditions, les entreprises d'horticulture productrice sont assimilées à des entreprises agricoles.
³	Pour apprécier s'il s'agit d'une entreprise agricole, on prendra en considération les immeubles assujettis à la présente loi (art. 2).
⁴	Doivent, en outre, être pris en considération:
^a	les conditions locales;
^b	la possibilité de construire des bâtiments manquants nécessaires à l'exploitation ou de transformer, rénover ou remplacer ceux qui existent, lorsque l'exploitation permet de supporter les dépenses correspondantes;
^c	les immeubles pris à ferme pour une certaine durée.
^4bis	Pour apprécier s'il y a propriété d'une entreprise agricole au sens des art. 21, 36, al. 2, 42, al. 2, 47, al. 2, et 49, al. 2, on prendra également en considération les immeubles visés à l'al. 4, let. c.11
⁵	Une entreprise mixte est une entreprise agricole lorsqu'elle a un caractère agricole prépondérant.

SR 211.412.11 Loi fédérale du 4 octobre 1991 sur le droit foncier rural (LDFR) LDFR Art. 58 Interdiction de partage matériel et de morcellement - 1 Aucun immeuble ou partie d'immeuble ne peut être soustrait à une entreprise agricole (interdiction de partage matériel).
¹	Aucun immeuble ou partie d'immeuble ne peut être soustrait à une entreprise agricole (interdiction de partage matériel).
²	Les immeubles agricoles ne peuvent pas être partagés en parcelles de moins de 25 ares (interdiction de morcellement). Cette surface minimale est de 15 ares pour les vignes. Les cantons peuvent fixer des surfaces minimales plus élevées.32
³	En outre, les entreprises et les immeubles agricoles ne peuvent pas être partagés en parts de copropriété inférieures à un douzième.

SR 211.412.11 Loi fédérale du 4 octobre 1991 sur le droit foncier rural (LDFR) LDFR Art. 60 Autorisations exceptionnelles - 1 L'autorité cantonale compétente autorise des exceptions aux interdictions de partage matériel et de morcellement quand:33
¹	L'autorité cantonale compétente autorise des exceptions aux interdictions de partage matériel et de morcellement quand:33
^a	l'entreprise ou l'immeuble agricole est divisé en une partie qui relève du champ d'application de la présente loi et en une autre qui n'en relève pas;
^b	...
^c	des immeubles ou parties d'immeubles d'une entreprise agricole sont échangés, avec ou sans soulte, contre des terres, des bâtiments ou des installations mieux situés pour l'exploitation ou mieux adaptés à celle-ci;
^d	la partie à séparer sert à arrondir un immeuble non agricole situé en dehors de la zone à bâtir, si ce moyen n'a pas déjà été utilisé. L'immeuble non agricole peut être agrandi de ce fait de 1000 m2 au plus;
^e	un bâtiment agricole, y compris l'aire environnante requise, qui n'est plus nécessaire à l'exploitation d'une entreprise ou d'un immeuble agricole est transféré au propriétaire d'une entreprise ou d'un immeuble agricole voisin pour être affecté à un usage conforme à l'affectation de la zone et que ce transfert permet d'éviter la construction d'un bâtiment qui devrait faire l'objet d'une autorisation en vertu de l'art. 16a de la loi fédérale du 22 juin 1979 sur l'aménagement du territoire37;
^f	un droit de superficie doit être constitué au bénéfice du fermier de l'entreprise agricole sur la partie à séparer;
^g	la capacité financière de la famille paysanne est fortement compromise et qu'une menace d'exécution forcée peut être détournée par l'aliénation d'immeubles ou de parties d'immeubles;
^h	une tâche publique ou d'intérêt public doit être accomplie;
ⁱ	la séparation est effectuée afin de mettre en place un bâtiment d'exploitation servant à une entreprise collective ou une installation équivalente.
²	L'autorité permet en outre une exception à l'interdiction de partage matériel si les conditions suivantes sont remplies:
^a	le partage matériel sert principalement à améliorer les structures d'autres entreprises agricoles;
^b	aucun parent titulaire d'un droit de préemption ou d'un droit à l'attribution n'entend reprendre l'entreprise agricole pour l'exploiter à titre personnel et aucune autre personne qui pourrait demander l'attribution dans le partage successoral (art. 11, al. 2) ne veut reprendre l'ensemble de l'entreprise pour l'affermer;
^c	le conjoint qui a exploité l'entreprise avec le propriétaire approuve le partage matériel.42

SR 211.412.11 Loi fédérale du 4 octobre 1991 sur le droit foncier rural (LDFR) LDFR Art. 28 Principe - 1 Si une entreprise ou un immeuble agricoles sont attribués à un héritier dans le partage successoral à une valeur d'imputation inférieure à la valeur vénale, tout cohéritier a droit, en cas d'aliénation, à une part du gain proportionnelle à sa part héréditaire.
¹	Si une entreprise ou un immeuble agricoles sont attribués à un héritier dans le partage successoral à une valeur d'imputation inférieure à la valeur vénale, tout cohéritier a droit, en cas d'aliénation, à une part du gain proportionnelle à sa part héréditaire.
²	Tout cohéritier peut faire valoir son droit de manière indépendante. Ce droit est transmissible par succession et cessible.
³	Le droit n'existe que si l'héritier aliène l'entreprise ou l'immeuble dans les 25 ans qui suivent sa propre acquisition.