Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

2C 866/2019

Arrêt du 27 août 2020

IIe Cour de droit public

Composition
MM. et Mmes les Juges fédéraux
Seiler, Président, Aubry Girardin, Donzallaz, Hänni et Beusch.
Greffière : Mme Vuadens.

Participants à la procédure
1. A.A.________,
2. B.A.________,
tous les deux représentés par Jean-Marc Wasem, expert fiscal diplômé, c/o Société Aubineau Avocats & Associés,
recourants,

contre

Administration fiscale cantonale du canton de Genève,
intimée.

Objet
Impôt sur la fortune; évaluation de titres non cotés, période fiscale 2008,

recours contre l'arrêt de la Cour de justice de la République et canton de Genève, Chambre administrative, 4ème section, du 27 août 2019 (ATA/1303/2019).

Faits :

A.
Les époux B.A.________ et A.A.________ sont domiciliés dans le canton de Genève. A.A.________ détient l'intégralité du capital-actions de la société anonyme Etude A.A.________ SA (ci-après: la Société), non cotée en bourse, qui exploite une étude d'avocats dans le canton de Genève. Dans leur déclaration fiscale 2008, les époux A.A.________ et B.A.________ ont mentionné les titres Etude A.A________ SA à leur valeur nominale, soit 100'000 francs.

B.
Par bordereau d'impôt cantonal et communal (ci-après : ICC) du 29 octobre 2013, l'Administration fiscale du canton de Genève (ci-après: l'Administration cantonale) a taxé les époux A.A.________ et B.A.________ pour l'année 2008 en fixant la valeur fiscale des actions de la Société à 7'117'900 fr., sur la base du double de la valeur de rendement de la Société, sous déduction de la moitié de la perte reportée.

Le 22 novembre 2013, les contribuables ont formé réclamation contre cette décision. Ils contestaient notamment l'estimation fiscale des actions de la Société, considérant que seule la valeur comptable de la Société devait être prise en considération pour la détermination de leur fortune.

Le 25 juillet 2016, l'Administration cantonale a informé la Société que ses actions étaient évaluées à 8'125'504 fr. 76 fr. au 31 décembre 2008. Ce montant correspondait à la moyenne entre la valeur substantielle de la Société (0 fr.), et sa valeur de rendement (16'251'009 fr. 52) prise en compte une seule fois. Cette dernière valeur était obtenue par la moyenne des résultats de la Société sur trois ans (périodes fiscales 2006 à 2008), capitalisée à 10,5%.

Le 20 septembre 2016, l'Administration cantonale a admis la réclamation des contribuables s'agissant du montant de la créance postposée de l'actionnaire, mais l'a rejetée en tant qu'elle concernait l'évaluation des titres de la Société.

Contre cette décision, les époux A.A.________ et B.A.________ ont recouru, le 19 octobre 2016, auprès du Tribunal administratif de première instance du canton de Genève (ci-après: le Tribunal administratif), demandant à ce que les titres de l'Etude A.A.________ SA soient évalués, aux fins de l'impôt sur la fortune, sur la base de la seule valeur de ses fonds propres au 31 décembre 2008, correspondant à un montant nul.

Par jugement du 28 juin 2018, le Tribunal administratif a rejeté le recours et confirmé l'évaluation à 8'125'500 fr. de l'Administration cantonale.

Le recours des époux A.A.________ et B.A.________auprès de la Cour de justice, Chambre administrative, du canton de Genève (ci-après: la Cour de justice) a été rejeté par arrêt du 27 août 2019.

C.
Agissant par la voie du recours en matière de droit public, A.A ________ et B.A.________ demandent en substance au Tribunal fédéral, sous suite de frais et dépens, d'annuler l'arrêt du 27 août 2019 de la Cour de justice, ainsi que le jugement du 28 juin 2018 du Tribunal administratif et de renvoyer la cause à l'Administration cantonale pour nouveau bordereau de taxation d'impôt cantonal et communal 2008, en lui ordonnant en conséquence de rectifier l'imposition.

La Cour de justice s'en rapporte à justice quant à la recevabilité du recours et persiste dans les considérants et le dispositif de son arrêt. L'Administration cantonale conclut au rejet du recours. Les recourants ont répliqué.

Considérant en droit :

1.

1.1. La voie du recours en matière de droit public est ouverte (art. 82 let. a
SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire
LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
a  contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
b  contre les actes normatifs cantonaux;
c  qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.
, 86 al. 1
SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire
LTF Art. 86 Autorités précédentes en général - 1 Le recours est recevable contre les décisions:
1    Le recours est recevable contre les décisions:
a  du Tribunal administratif fédéral;
b  du Tribunal pénal fédéral;
c  de l'Autorité indépendante d'examen des plaintes en matière de radio-télévision;
d  des autorités cantonales de dernière instance, pour autant que le recours devant le Tribunal administratif fédéral ne soit pas ouvert.
2    Les cantons instituent des tribunaux supérieurs qui statuent comme autorités précédant immédiatement le Tribunal fédéral, sauf dans les cas où une autre loi fédérale prévoit qu'une décision d'une autre autorité judiciaire peut faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral.
3    Pour les décisions revêtant un caractère politique prépondérant, les cantons peuvent instituer une autorité autre qu'un tribunal.
let. d et al. 2 art. 90
SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire
LTF Art. 90 Décisions finales - Le recours est recevable contre les décisions qui mettent fin à la procédure.
LTF), la cause ne tombant sous le coup d'aucune des exceptions prévues à l'art. 83
SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire
LTF Art. 83 Exceptions - Le recours est irrecevable contre:
a  les décisions concernant la sûreté intérieure ou extérieure du pays, la neutralité, la protection diplomatique et les autres affaires relevant des relations extérieures, à moins que le droit international ne confère un droit à ce que la cause soit58 jugée par un tribunal;
b  les décisions relatives à la naturalisation ordinaire;
c  les décisions en matière de droit des étrangers qui concernent:
c1  l'entrée en Suisse,
c2  une autorisation à laquelle ni le droit fédéral ni le droit international ne donnent droit,
c3  l'admission provisoire,
c4  l'expulsion fondée sur l'art. 121, al. 2, de la Constitution ou le renvoi,
c5  les dérogations aux conditions d'admission,
c6  la prolongation d'une autorisation frontalière, le déplacement de la résidence dans un autre canton, le changement d'emploi du titulaire d'une autorisation frontalière et la délivrance de documents de voyage aux étrangers sans pièces de légitimation;
d  les décisions en matière d'asile qui ont été rendues:
d1  par le Tribunal administratif fédéral, sauf celles qui concernent des personnes visées par une demande d'extradition déposée par l'État dont ces personnes cherchent à se protéger,
d2  par une autorité cantonale précédente et dont l'objet porte sur une autorisation à laquelle ni le droit fédéral ni le droit international ne donnent droit;
e  les décisions relatives au refus d'autoriser la poursuite pénale de membres d'autorités ou du personnel de la Confédération;
f  les décisions en matière de marchés publics:
fbis  les décisions du Tribunal administratif fédéral concernant les décisions visées à l'art. 32i de la loi fédérale du 20 mars 2009 sur le transport de voyageurs65;
f1  si elles ne soulèvent pas de question juridique de principe; sont réservés les recours concernant des marchés du Tribunal administratif fédéral, du Tribunal pénal fédéral, du Tribunal fédéral des brevets, du Ministère public de la Confédération et des autorités judiciaires supérieures des cantons, ou
f2  si la valeur estimée du marché à adjuger est inférieure à la valeur seuil déterminante visée à l'art. 52, al. 1, et fixée à l'annexe 4, ch. 2, de la loi fédérale du 21 juin 2019 sur les marchés publics63;
g  les décisions en matière de rapports de travail de droit public qui concernent une contestation non pécuniaire, sauf si elles touchent à la question de l'égalité des sexes;
h  les décisions en matière d'entraide administrative internationale, à l'exception de l'assistance administrative en matière fiscale;
i  les décisions en matière de service militaire, de service civil ou de service de protection civile;
j  les décisions en matière d'approvisionnement économique du pays qui sont prises en cas de pénurie grave;
k  les décisions en matière de subventions auxquelles la législation ne donne pas droit;
l  les décisions en matière de perception de droits de douane fondée sur le classement tarifaire ou le poids des marchandises;
m  les décisions sur l'octroi d'un sursis de paiement ou sur la remise de contributions; en dérogation à ce principe, le recours contre les décisions sur la remise de l'impôt fédéral direct ou de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice est recevable, lorsqu'une question juridique de principe se pose ou qu'il s'agit d'un cas particulièrement important pour d'autres motifs;
n  les décisions en matière d'énergie nucléaire qui concernent:
n1  l'exigence d'un permis d'exécution ou la modification d'une autorisation ou d'une décision,
n2  l'approbation d'un plan de provision pour les coûts d'évacuation encourus avant la désaffection d'une installation nucléaire,
n3  les permis d'exécution;
o  les décisions en matière de circulation routière qui concernent la réception par type de véhicules;
p  les décisions du Tribunal administratif fédéral en matière de télécommunications, de radio et de télévision et en matière postale qui concernent:70
p1  une concession ayant fait l'objet d'un appel d'offres public,
p2  un litige découlant de l'art. 11a de la loi du 30 avril 1997 sur les télécommunications71;
p3  un litige au sens de l'art. 8 de la loi du 17 décembre 2010 sur la poste73;
q  les décisions en matière de médecine de transplantation qui concernent:
q1  l'inscription sur la liste d'attente,
q2  l'attribution d'organes;
r  les décisions en matière d'assurance-maladie qui ont été rendues par le Tribunal administratif fédéral sur la base de l'art. 3474 de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF)75;
s  les décisions en matière d'agriculture qui concernent:
s1  ...
s2  la délimitation de zones dans le cadre du cadastre de production;
t  les décisions sur le résultat d'examens ou d'autres évaluations des capacités, notamment en matière de scolarité obligatoire, de formation ultérieure ou d'exercice d'une profession;
u  les décisions relatives aux offres publiques d'acquisition (art. 125 à 141 de la loi du 19 juin 2015 sur l'infrastructure des marchés financiers79);
v  les décisions du Tribunal administratif fédéral en cas de divergences d'opinion entre des autorités en matière d'entraide judiciaire ou d'assistance administrative au niveau national;
w  les décisions en matière de droit de l'électricité qui concernent l'approbation des plans des installations électriques à courant fort et à courant faible et l'expropriation de droits nécessaires à la construction ou à l'exploitation de telles installations, si elles ne soulèvent pas de question juridique de principe.
x  les décisions en matière d'octroi de contributions de solidarité au sens de la loi fédérale du 30 septembre 2016 sur les mesures de coercition à des fins d'assistance et les placements extrafamiliaux antérieurs à 198183, sauf si la contestation soulève une question juridique de principe ou qu'il s'agit d'un cas particulièrement important pour d'autres motifs;
y  les décisions prises par le Tribunal administratif fédéral dans des procédures amiables visant à éviter une imposition non conforme à une convention internationale applicable dans le domaine fiscal;
z  les décisions citées à l'art. 71c, al. 1, let. b, de la loi du 30 septembre 2016 sur l'énergie86 concernant les autorisations de construire et les autorisations relevant de la compétence des cantons destinées aux installations éoliennes d'intérêt national qui y sont nécessairement liées, sauf si la contestation soulève une question juridique de principe.
LTF (cf. également l'art. 73
SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID)
LHID Art. 73 Recours - 1 Les décisions cantonales de dernière instance portant sur une matière réglée dans les titres 2 à 5 et 6, chap. 1, ou sur la remise de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice peuvent faire l'objet d'un recours en matière de droit public devant le Tribunal fédéral conformément à la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral254.255
1    Les décisions cantonales de dernière instance portant sur une matière réglée dans les titres 2 à 5 et 6, chap. 1, ou sur la remise de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice peuvent faire l'objet d'un recours en matière de droit public devant le Tribunal fédéral conformément à la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral254.255
2    Le contribuable, l'administration fiscale cantonale et l'Administration fédérale des contributions ont le droit de recourir.
3    ...256
de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes [LHID; RS 642.14]). Le recours a par ailleurs été déposé dans le délai (art. 100 al. 1
SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire
LTF Art. 100 Recours contre une décision - 1 Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
1    Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
2    Le délai de recours est de dix jours contre:
a  les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour dettes et de faillite;
b  les décisions en matière d'entraide pénale internationale et d'assistance administrative internationale en matière fiscale;
c  les décisions portant sur le retour d'un enfant fondées sur la Convention européenne du 20 mai 1980 sur la reconnaissance et l'exécution des décisions en matière de garde des enfants et le rétablissement de la garde des enfants92 ou sur la Convention du 25 octobre 1980 sur les aspects civils de l'enlèvement international d'enfants93.
d  les décisions du Tribunal fédéral des brevets concernant l'octroi d'une licence visée à l'art. 40d de la loi du 25 juin 1954 sur les brevets95.
3    Le délai de recours est de cinq jours contre:
a  les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour effets de change;
b  les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours concernant des votations fédérales.
4    Le délai de recours est de trois jours contre les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours touchant aux élections au Conseil national.
5    En matière de recours pour conflit de compétence entre deux cantons, le délai de recours commence à courir au plus tard le jour où chaque canton a pris une décision pouvant faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral.
6    ...96
7    Le recours pour déni de justice ou retard injustifié peut être formé en tout temps.
LTF) et dans les formes prévus par la loi (art. 42
SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire
LTF Art. 42 Mémoires - 1 Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
1    Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
2    Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l'acte attaqué viole le droit. Si le recours n'est recevable que lorsqu'il soulève une question juridique de principe ou qu'il porte sur un cas particulièrement important pour d'autres motifs, il faut exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée.15 16
3    Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu'elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée si le mémoire est dirigé contre une décision.
4    En cas de transmission électronique, le mémoire doit être muni de la signature électronique qualifiée de la partie ou de son mandataire au sens de la loi du 18 mars 2016 sur la signature électronique17. Le Tribunal fédéral détermine dans un règlement:
a  le format du mémoire et des pièces jointes;
b  les modalités de la transmission;
c  les conditions auxquelles il peut exiger, en cas de problème technique, que des documents lui soient adressés ultérieurement sur papier.18
5    Si la signature de la partie ou de son mandataire, la procuration ou les annexes prescrites font défaut, ou si le mandataire n'est pas autorisé, le Tribunal fédéral impartit un délai approprié à la partie pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
6    Si le mémoire est illisible, inconvenant, incompréhensible ou prolixe ou qu'il n'est pas rédigé dans une langue officielle, le Tribunal fédéral peut le renvoyer à son auteur; il impartit à celui-ci un délai approprié pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
7    Le mémoire de recours introduit de manière procédurière ou à tout autre égard abusif est irrecevable.
LTF) par les recourants, qui ont qualité pour recourir (cf. art. 89 al. 1
SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire
LTF Art. 89 Qualité pour recourir - 1 A qualité pour former un recours en matière de droit public quiconque:
1    A qualité pour former un recours en matière de droit public quiconque:
a  a pris part à la procédure devant l'autorité précédente ou a été privé de la possibilité de le faire;
b  est particulièrement atteint par la décision ou l'acte normatif attaqué, et
c  a un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification.
2    Ont aussi qualité pour recourir:
a  la Chancellerie fédérale, les départements fédéraux ou, pour autant que le droit fédéral le prévoie, les unités qui leur sont subordonnées, si l'acte attaqué est susceptible de violer la législation fédérale dans leur domaine d'attributions;
b  l'organe compétent de l'Assemblée fédérale en matière de rapports de travail du personnel de la Confédération;
c  les communes et les autres collectivités de droit public qui invoquent la violation de garanties qui leur sont reconnues par la constitution cantonale ou la Constitution fédérale;
d  les personnes, organisations et autorités auxquelles une autre loi fédérale accorde un droit de recours.
3    En matière de droits politiques (art. 82, let. c), quiconque a le droit de vote dans l'affaire en cause a qualité pour recourir.
LTF). Il convient donc d'entrer en matière sous réserve de ce qui suit.

1.2. Comme la Cour de céans l'avait déjà indiqué aux recourants dans la procédure concernant leur taxation 2007 (cf. arrêt 2C 59/2019 du 28 janvier 2019 consid. 5), en raison de l'effet dévolutif complet du recours formé devant la Cour de justice (cf. ATF 136 II 101 consid. 1.2 p. 104), la conclusion tendant à l'annulation du jugement du Tribunal administratif est irrecevable.

En revanche, les autres conclusions qui tendent au renvoi de la cause à l'administration cantonale et à ce qu'il lui soit ordonné de rectifier l'imposition, sont admissibles, dès lors que, si les recourants obtenaient gain de cause, le Tribunal fédéral ne serait de toute manière pas en mesure de statuer lui-même sur le fond en fixant le montant de l'impôt sur la fortune dû en 2008, mais devrait renvoyer la cause à l'autorité précédente (cf. ATF 137 II 313 consid. 1.3 p. 317; 136 V 131 consid. 1.2 s. p. 135; 134 III 379 consid. 1.3 p. 383).

2.

2.1. Le Tribunal fédéral applique le droit d'office (art. 106 al. 1
SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire
LTF Art. 106 Application du droit - 1 Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
1    Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
2    Il n'examine la violation de droits fondamentaux ainsi que celle de dispositions de droit cantonal et intercantonal que si ce grief a été invoqué et motivé par le recourant.
LTF). Conformément à l'art. 106 al. 2
SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire
LTF Art. 106 Application du droit - 1 Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
1    Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
2    Il n'examine la violation de droits fondamentaux ainsi que celle de dispositions de droit cantonal et intercantonal que si ce grief a été invoqué et motivé par le recourant.
LTF toutefois, il ne connaît de la violation des droits fondamentaux, ainsi que de celle de dispositions de droit cantonal et intercantonal, que si ce grief a été invoqué et motivé, c'est-à-dire s'il a été expressément soulevé et exposé de façon claire et détaillée (ATF 142 III 364 consid. 2.4 p. 368). Le Tribunal fédéral examine en principe librement la conformité du droit cantonal harmonisé et de son application par les instances cantonales aux dispositions de la LHID. Cependant, lorsque les dispositions de cette loi fédérale laissent une marge de manoeuvre aux cantons, le pouvoir d'examen du Tribunal fédéral se limite aux griefs constitutionnels, en particulier à l'arbitraire, invoqués de manière conforme aux exigences de l'art. 106 al. 2
SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire
LTF Art. 106 Application du droit - 1 Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
1    Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
2    Il n'examine la violation de droits fondamentaux ainsi que celle de dispositions de droit cantonal et intercantonal que si ce grief a été invoqué et motivé par le recourant.
LTF (cf. ATF 134 II 207 consid. 2 p. 209 s.; arrêts 2C 826/2015 du 5 janvier 2017 consid. 4.4 et les références, non publié in ATF 143 I 73).

2.2. Conformément à l'art. 105 al. 1
SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire
LTF Art. 105 Faits déterminants - 1 Le Tribunal fédéral statue sur la base des faits établis par l'autorité précédente.
1    Le Tribunal fédéral statue sur la base des faits établis par l'autorité précédente.
2    Il peut rectifier ou compléter d'office les constatations de l'autorité précédente si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95.
3    Lorsque la décision qui fait l'objet d'un recours concerne l'octroi ou le refus de prestations en espèces de l'assurance-accidents ou de l'assurance militaire, le Tribunal fédéral n'est pas lié par les faits établis par l'autorité précédente.99
LTF et sous réserve de l'art. 105 al. 2
SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire
LTF Art. 105 Faits déterminants - 1 Le Tribunal fédéral statue sur la base des faits établis par l'autorité précédente.
1    Le Tribunal fédéral statue sur la base des faits établis par l'autorité précédente.
2    Il peut rectifier ou compléter d'office les constatations de l'autorité précédente si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95.
3    Lorsque la décision qui fait l'objet d'un recours concerne l'octroi ou le refus de prestations en espèces de l'assurance-accidents ou de l'assurance militaire, le Tribunal fédéral n'est pas lié par les faits établis par l'autorité précédente.99
LTF, le Tribunal fédéral conduit son raisonnement juridique sur la base des faits constatés par l'autorité précédente. Selon l'art. 97 al. 1
SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire
LTF Art. 97 Établissement inexact des faits - 1 Le recours ne peut critiquer les constatations de fait que si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95, et si la correction du vice est susceptible d'influer sur le sort de la cause.
1    Le recours ne peut critiquer les constatations de fait que si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95, et si la correction du vice est susceptible d'influer sur le sort de la cause.
2    Si la décision qui fait l'objet d'un recours concerne l'octroi ou le refus de prestations en espèces de l'assurance-accidents ou de l'assurance militaire, le recours peut porter sur toute constatation incomplète ou erronée des faits.89
LTF, le recours ne peut critiquer les constatations de fait que si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte - notion qui correspond à celle d'arbitraire - ou en violation du droit au sens de l'art. 95
SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire
LTF Art. 95 Droit suisse - Le recours peut être formé pour violation:
a  du droit fédéral;
b  du droit international;
c  de droits constitutionnels cantonaux;
d  de dispositions cantonales sur le droit de vote des citoyens ainsi que sur les élections et votations populaires;
e  du droit intercantonal.
LTF et si la correction du vice est susceptible d'influer sur le sort de la cause (ATF 142 II 355 consid. 6 p. 358; 139 II 373 consid. 1.6 p. 377).

3.
Le litige concerne l'estimation de la valeur des actions de la Société non cotées en bourse dont A.A.________ est actionnaire unique aux fins de l'imposition sur la fortune des recourants pour la période fiscale 2008.

4.
Selon l'art. 13 al. 1
SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID)
LHID Art. 13 Objet de l'impôt - 1 L'impôt sur la fortune a pour objet l'ensemble de la fortune nette.
1    L'impôt sur la fortune a pour objet l'ensemble de la fortune nette.
2    La fortune grevée d'usufruit est imposable auprès de l'usufruitier.
3    Les parts de placements collectifs qui possèdent des immeubles en propriété directe sont imposables pour la différence entre la valeur de l'ensemble des actifs du placement et celle de ses immeubles en propriété directe.87
4    Le mobilier de ménage et les objets personnels d'usage courant ne sont pas imposés.
LHID, l'impôt sur la fortune a pour objet l'ensemble de la fortune nette. Selon l'art. 14 al. 1
SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID)
LHID Art. 14 Règles d'évaluation - 1 La fortune est estimée à la valeur vénale. Toutefois, la valeur de rendement peut être prise en considération de façon appropriée.
1    La fortune est estimée à la valeur vénale. Toutefois, la valeur de rendement peut être prise en considération de façon appropriée.
2    Les immeubles affectés à l'agriculture ou à la sylviculture sont estimés à leur valeur de rendement. Le droit cantonal peut prévoir que la valeur vénale doit être prise en compte lors de l'estimation ou que la différence entre la valeur vénale et la valeur de rendement fait l'objet d'une imposition complémentaire si l'immeuble est aliéné ou n'est plus affecté à l'agriculture ou à la sylviculture. L'imposition complémentaire ne peut excéder une durée de 20 ans.
3    Les biens immatériels et la fortune mobilière qui font partie de la fortune commerciale du contribuable sont estimés à la valeur déterminante pour l'impôt sur le revenu. Les cantons peuvent prévoir une réduction d'impôt pour le patrimoine afférent aux droits visés à l'art. 8a.88 89
LHID, la fortune est estimée à la valeur vénale. Toutefois, la valeur de rendement peut être prise en considération de façon appropriée.

4.1. La valeur vénale est la valeur marchande objective d'un actif à un moment donné. Il s'agit de la valeur qu'un acheteur paierait normalement dans des circonstances normales (cf. arrêts 2C 1057/2018 du 7 avril 2020 consid. 4.1; 2C 450/2013 du 5 décembre 2013 consid. 2.1, in RF 69/2014 p. 216; DZAMKO-LOCHER/TEUSCHER, in Kommentar StHG, 3e éd. 2017, n° 4 ad Art. 14 StHG).

L'évaluation selon la valeur vénale est obligatoire pour les cantons. La LHID ne prescrit toutefois pas au législateur cantonal une méthode d'évaluation précise pour déterminer cette valeur (ATF 134 II 207 consid. 3.6 p. 214; arrêt 2C 277/2018 du 9 mai 2019 consid. 4.1). Les cantons disposent donc en la matière d'une marge de manoeuvre importante pour élaborer et appliquer leur réglementation, aussi bien dans le choix de la méthode de calcul applicable que pour déterminer, sur le vu du caractère potestatif de l'art. 14 al. 1
SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID)
LHID Art. 14 Règles d'évaluation - 1 La fortune est estimée à la valeur vénale. Toutefois, la valeur de rendement peut être prise en considération de façon appropriée.
1    La fortune est estimée à la valeur vénale. Toutefois, la valeur de rendement peut être prise en considération de façon appropriée.
2    Les immeubles affectés à l'agriculture ou à la sylviculture sont estimés à leur valeur de rendement. Le droit cantonal peut prévoir que la valeur vénale doit être prise en compte lors de l'estimation ou que la différence entre la valeur vénale et la valeur de rendement fait l'objet d'une imposition complémentaire si l'immeuble est aliéné ou n'est plus affecté à l'agriculture ou à la sylviculture. L'imposition complémentaire ne peut excéder une durée de 20 ans.
3    Les biens immatériels et la fortune mobilière qui font partie de la fortune commerciale du contribuable sont estimés à la valeur déterminante pour l'impôt sur le revenu. Les cantons peuvent prévoir une réduction d'impôt pour le patrimoine afférent aux droits visés à l'art. 8a.88 89
2e phrase LHID, dans quelle mesure la valeur de rendement doit être prise en considération dans l'estimation (arrêt 2C 826/2015 du 5 janvier 2017 consid. 4.1 non publié in ATF 143 I 73, mais in StE 2017 A 22 Nr. 6; ATF 134 II 207 consid. 3.6 p. 214; 128 I 240 consid. 3.1.1 p. 248). Cela étant, la valeur de rendement ne peut, le cas échéant, être prise en considération que " de manière appropriée " (art. 14 al. 2
SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID)
LHID Art. 14 Règles d'évaluation - 1 La fortune est estimée à la valeur vénale. Toutefois, la valeur de rendement peut être prise en considération de façon appropriée.
1    La fortune est estimée à la valeur vénale. Toutefois, la valeur de rendement peut être prise en considération de façon appropriée.
2    Les immeubles affectés à l'agriculture ou à la sylviculture sont estimés à leur valeur de rendement. Le droit cantonal peut prévoir que la valeur vénale doit être prise en compte lors de l'estimation ou que la différence entre la valeur vénale et la valeur de rendement fait l'objet d'une imposition complémentaire si l'immeuble est aliéné ou n'est plus affecté à l'agriculture ou à la sylviculture. L'imposition complémentaire ne peut excéder une durée de 20 ans.
3    Les biens immatériels et la fortune mobilière qui font partie de la fortune commerciale du contribuable sont estimés à la valeur déterminante pour l'impôt sur le revenu. Les cantons peuvent prévoir une réduction d'impôt pour le patrimoine afférent aux droits visés à l'art. 8a.88 89
LHID). Elle ne saurait justifier n'importe quel écart avec la valeur vénale (ATF 134 II 207 consid. 3.6 p. 214; 124 I 145 consid. 6b p. 159 s.). Eu égard à la large marge de manoeuvre laissée aux cantons en la matière, le Tribunal fédéral ne remet toutefois en cause une évaluation cantonale que dans la
mesure des griefs constitutionnels dûment invoqués, et en particulier celui de l'arbitraire (arrêt 2C 953/2019 du 14 avril 2020 consid. 4.1 et l'arrêt cité, in RDAF 2020 II 260).

4.2. Dans le canton de Genève, l'impôt sur la fortune est actuellement régi par la loi sur l'imposition des personnes physiques du 27 septembre 2009 (LIPP; RSG D 3 08) et son règlement d'application. La période fiscale litigieuse étant 2008, c'est l'ancienne loi du 22 septembre 2000 sur l'imposition des personnes physiques - Impôt sur la fortune (aLIPP-III) qui est applicable (cf. art. 72 al. 1 2 e phrase LIPP; arrêt 2C 583/2013 du 23 décembre 2013 consid. 3.1.1), de même que l'ancien Règlement d'application du 19 décembre 2001 de la loi sur l'imposition des personnes physiques - Impôt sur la fortune (aRIPP-III).
L'art. 5 aLIPP-III concerne l'évaluation de la fortune mobilière et son alinéa 2 règle l'évaluation des titres non cotés en bourse. Il prévoit notamment que les actions non cotées en bourse sont évaluées en fonction de la valeur de rendement de l'entreprise et de sa valeur intrinsèque. D'après l'art. 1 aRIPP-III, les instructions concernant l'estimation des titres non cotés en vue de l'impôt sur la fortune sont applicables si elles ne dérogent pas à l'art. 5 aLIPP-III notamment.

4.3. Les instructions mentionnées à l'art. 1 aRIPP-III se réfèrent aux " Instructions concernant l'estimation des titres non cotés en vue de l'impôt sur la fortune ", éditées par la Conférence suisse des impôts (CSI), qui regroupe les administrations fiscales cantonales et l'Administration fédérale des contributions. Celles-ci ont fait l'objet de plusieurs éditions depuis les années 40, dont la dernière, applicable dès la période fiscale 2008, a été publiée dans la Circulaire CSI n° 28 du 28 août 2008 (ci-après: la Circulaire 28; consultable à l'adresse https://www.steuerkonferenz.ch/fr/?Documents:Circulaires; arrêts précités 2C 826/2015 consid. 4; 2C 583/2013 consid. 3.1.2). La Circulaire 28 fait par ailleurs l'objet de Commentaires de la CSI (ci-après: Commentaires de la Circulaire 28, consultables sous le même lien), qui sont mis à jour annuellement pour refléter la pratique et tenir compte de la jurisprudence.

4.4. La Circulaire 28 (précisée par les Commentaires), qui prévoit des règles unifiées d'estimation des titres non cotés en vue de leur imposition sur la fortune, concerne donc un domaine où les cantons jouissent d'un large pouvoir d'appréciation. La jurisprudence a souligné que ladite circulaire poursuivait un but d'harmonisation fiscale horizontale et concrétisait ainsi l'art. 14 al. 1
SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID)
LHID Art. 14 Règles d'évaluation - 1 La fortune est estimée à la valeur vénale. Toutefois, la valeur de rendement peut être prise en considération de façon appropriée.
1    La fortune est estimée à la valeur vénale. Toutefois, la valeur de rendement peut être prise en considération de façon appropriée.
2    Les immeubles affectés à l'agriculture ou à la sylviculture sont estimés à leur valeur de rendement. Le droit cantonal peut prévoir que la valeur vénale doit être prise en compte lors de l'estimation ou que la différence entre la valeur vénale et la valeur de rendement fait l'objet d'une imposition complémentaire si l'immeuble est aliéné ou n'est plus affecté à l'agriculture ou à la sylviculture. L'imposition complémentaire ne peut excéder une durée de 20 ans.
3    Les biens immatériels et la fortune mobilière qui font partie de la fortune commerciale du contribuable sont estimés à la valeur déterminante pour l'impôt sur le revenu. Les cantons peuvent prévoir une réduction d'impôt pour le patrimoine afférent aux droits visés à l'art. 8a.88 89
LHID (arrêts 2C 1057/2018 du 7 avril 2020 consid. 4.2.1; 2C 328/2019 du 16 septembre 2019 consid. 5.2; 2C 826/2015 précité du 5 janvier 2017 consid. 4.3 et les références, non publié in ATF 143 I 73). En tant que directive, ladite circulaire ne constitue cependant pas du droit fédéral ou intercantonal, ne crée aucun droit ni aucune obligation et ne lie donc pas le juge (arrêt 2C 1082/2013 du 14 janvier 2015 consid. 5.3.1, in RF 70/2015 p. 432, et les arrêts cités). Elle est toutefois reconnue, de jurisprudence constante, comme présentant en général une méthode adéquate et fiable pour l'estimation de la valeur vénale des titres non cotés en bourse (arrêts 2C 321/2019 du 1er octobre 2019 consid. 2.3, in StE 2020 B 52.42 11 et les arrêts cités). Le Tribunal fédéral n'exclut toutefois pas que d'autres méthodes d'évaluation reconnues puissent,
isolément, s'avérer appropriées (arrêts 2C 953/2019 du 14 avril 2020 consid. 4.2; 2C 1057/2018 du 7 avril 2020 consid. 4.2.1; 2C 1082/2013 du 14 janvier 2015 consid. 5.3.1 et les arrêts cités).

4.5. La Circulaire 28 rappelle que la fortune est estimée en principe a la valeur vénale (ch. 2). Elle prévoit une méthode d'estimation générale des titres non cotés en bourse, communément appelée " méthode des praticiens ", qui s'applique aux sociétés commerciales, industrielles et aux sociétés de services. Selon cette méthode, la valeur de ces titres correspond à la moyenne pondérée entre la valeur de rendement, doublée, et la valeur intrinsèque déterminée selon le principe de la continuation (ch. 34). La Circulaire 28 réserve toutefois des situations où seule la valeur substantielle de la société est prise en compte, ce qui est le cas des sociétés nouvellement constituées (ch. 32), des sociétés holding, de gestion de fortune et de financement, ainsi que les sociétés immobilières (ch. 38 et 42).
La pratique envisage par ailleurs une exception à l'application stricte de la méthode des praticiens pour les " sociétés avec valeur de rendement inaliénable, respectivement difficilement aliénable, car dépendante de la performance individuelle de l'actionnaire ". Tel est le cas lorsque le rendement d'une entreprise repose exclusivement ou presque exclusivement sur la performance d'une personne unique détenant la totalité ou la majorité des droits de participation de celle-ci. Le Commentaire de la Circulaire 28 prévoit que, si la création de valeur de l'entreprise est obtenue uniquement par le détenteur d'une participation majoritaire et si l'entreprise n'emploie pas d'autres personnes, hormis quelques personnes occupées à des tâches d'administration et de logistique, l'autorité d'estimation peut, sur demande de l'entreprise, prendre en considération cette situation par une pondération simple de la valeur de rendement (soit non doublée contrairement à ce qu'impose la méthode des praticiens) et de la valeur de substance (Commentaire de la Circulaire, ch. 5; arrêt 2C 1057/2018 du 7 avril 2020 consid. 4.2.2).

5.
L'arrêt attaqué a confirmé l'évaluation des autorités précédentes, qui ont appliqué la Circulaire 28 et la méthode préconisée par son Commentaire pour les sociétés avec une valeur de rendement inaliénable ou difficilement aliénable. Selon cette méthode, la valeur fiscale des actions de la Société aux fins de l'imposition sur la fortune des recourants était égale à 8'125'500 francs. La position des recourants, qui demandaient que les actions de la Société soient évaluées sur la seule base de la valeur substantielle, au motif qu'elle ne dépendait que de la performance de son actionnaire, ce qui aurait abouti à une valeur nulle, n'a pas été suivie, car la Circulaire 28 prévoyait déjà une méthode de calcul adaptant la méthode des praticiens pour tenir compte des particularités de cette situation. L'arrêt attaqué a par ailleurs écarté le grief d'inégalité de traitement dont se plaignaient les contribuables, par rapport aux études d'avocats organisées en sociétés de capitaux. Selon les juges cantonaux, si celles-ci avaient pu obtenir par le passé et à certaines conditions un accord de l'Administration cantonale, afin que leurs titres soient estimés sur la seule base de la valeur substantielle de la société d'avocats, cette pratique,
inspirée de ce qui se faisait dans le canton de Zurich, n'avait actuellement plus cours. Au surplus, A.A.________, alors particulièrement renseigné sur le sujet en tant qu'avocat d'affaires, n'avait accompli aucune démarche pour bénéficier d'un tel traitement. Enfin, les juges précédents ont rejeté l'argumentation subsidiaire des recourants, qui se plaignaient de la prise en compte d'une valeur artificiellement haute de la valeur de rendement de la Société, qui découlait du fait que A.A.________ n'avait perçu aucune rémunération de la Société au cours des exercices 2007 et 2008. Ils ont retenu que la valeur de rendement utilisée découlait des comptes de la Société. Or, ceux-ci ne comportaient aucune violation manifeste du droit comptable, de sorte qu'ils n'avaient pas à être corrigés, pour tenir compte d'un salaire fictif de l'avocat. Au surplus, la Société n'avait pas contesté sa taxation 2008, qui était entrée en force. En outre, les recourants ne pouvaient tirer avantage d'un hypothétique revenu dans le cadre de l'imposition de leur fortune, alors qu'ils ne l'auraient pas déclaré au titre de revenu.

6.
Les recourants critiquent tout d'abord la méthode d'évaluation appliquée, découlant de la Circulaire 28 et de son Commentaire, sous deux angles.

6.1. Ils soutiennent en premier lieu que cette méthode, qui évalue les titres sur la base d'une valeur de rendement simple, découle d'une modification du Commentaire à la Circulaire 28 intervenue en 2015. Il s'agirait d'un changement de pratique qui ne s'appliquerait pas à l'estimation des études d'avocats organisées en société anonyme et qui ne saurait concerner leur taxation 2008.

6.1.1. Il semble échapper aux recourants que la méthode d'évaluation qui leur a été appliquée tient compte de la situation spécifique de la Société. En effet, comme on l'a vu, l'application stricte de la méthode des praticiens aurait abouti à évaluer la Société sur la base d'une double valeur de rendement. Les Instructions CSI tempèrent cette méthode, en préconisant une évaluation sur la base d'une valeur de rendement simple, pour tenir compte des sociétés dont la valeur de rendement repose exclusivement ou presque exclusivement sur la performance d'une personne unique détenant la totalité ou la majorité des droits de participation, ce qui est le cas de la Société détenue exclusivement par A.A.________. La prise en compte de la méthode tempérée est donc plus favorable aux recourants que si les autorités s'en étaient tenues à la stricte méthode des praticiens.

6.1.2. Au demeurant, les recourants perdent aussi de vue que la méthode d'évaluation qui a été confirmée par les juges précédents était prévue par la Circulaire et son commentaire bien avant 2015 pour valoriser des sociétés " avec valeur de rendement inaliénable car dépendante de la performance individuelle de l'actionnaire " (cf. par exemple le commentaire 2010 de la Circulaire figurant sur le site de la CSI). Il ne se sont donc pas vu appliquer rétroactivement un nouveau mode de calcul.

6.1.3. Dans la mesure où les recourants se réfèrent à la méthode d'évaluation des titres fondée sur la substance de la société dont certains actionnaires de sociétés d'avocats ont pu bénéficier avant 2015, ils demandent l'application d'un système d'évaluation reposant non pas sur la Circulaire 28 et son Commentaire, mais sur des accords négociés avec les administrations fiscales (cf. infra consid. 7.2). Leur grief relève donc moins de l'application de la Circulaire 28 que d'une éventuelle inégalité de traitement, que les recourants invoquent également. Il sera ainsi examiné ci-après.

6.2. En second lieu, les recourants affirment que la méthode de valorisation fondée sur la Circulaire 28 et le Commentaire est inadaptée à leur situation. Ils soutiennent en substance qu'elle ne permet pas de déterminer la valeur vénale des titres de la Société, dès lors que l'on ne peut soutenir qu'un tiers aurait accepté d'acquérir les actions de cette société au prix de 8'125'500 fr., puisque cette valeur dépendait étroitement de la présence de A.A.________. L'Etude A.A.________ n'avait aucune valeur, car elle " ne jouit d'aucune réputation et ne détient aucune clientèle propre " (recours p. 11).

6.2.1. Il n'est pas contesté que l'évaluation des actions de la Société procède d'une application correcte de la méthode des praticiens tempérée, telle que préconisée par les Instructions CSI. Même si cette méthode ne lie pas le juge, elle est réputée constituer une méthode adéquate et fiable pour l'estimation de la valeur vénale des titres non cotés en bourse (cf. supra consid. 4.4). Du reste, le droit cantonal applicable renvoie expressément aux Instructions de la CSI (cf. supra consid. 4.3). Partant, la Cour de céans ne peut remettre en cause l'évaluation opérée sur cette base que dans la mesure où le recourant démontre que celle-ci serait arbitraire ou qu'elle violerait d'autres droits constitutionnels (cf. supra consid. 4.1). A cet égard on peut se demander si l'argumentation des recourants remplit les conditions de l'art. 106 al. 2
SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire
LTF Art. 106 Application du droit - 1 Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
1    Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
2    Il n'examine la violation de droits fondamentaux ainsi que celle de dispositions de droit cantonal et intercantonal que si ce grief a été invoqué et motivé par le recourant.
LTF, dès lors qu'ils se contentent de discuter l'argumentation de l'arrêt attaqué en opposant la méthode d'évaluation appliquée à celle fondée sur la valeur substantielle, mais sans démontrer, concrètement, en quoi l'évaluation retenue serait arbitraire.

6.2.2. Ainsi, il ne suffit pas d'affirmer que personne n'achèterait la Société au prix des titres tels qu'estimés, pour que l'on puisse en déduire que l'application de la méthode résultant de la Circulaire 28 et de son Commentaire par les autorités cantonales serait insoutenable. Les recourants ont déjà bénéficié d'une méthode d'évaluation qui tient compte des caractéristiques des sociétés offrant des services dont la valeur dépend étroitement de l'activité de leur actionnaire unique, puisque la valeur de rendement n'a été pris en compte qu'une fois, alors qu'elle l'aurait été à double avec la méthode des praticiens. La position des recourants, qui contestent cette évaluation parce que la valeur des titres repose sur l'activité de l'actionnaire avocat, revient ainsi à remettre en cause, de manière générale, la méthode préconisée par la CSI pour toutes les sociétés de services détenues par un actionnaire unique, sans expliquer ni démontrer en quoi cette méthode serait dans son principe même inadéquate.

6.2.3. Il ne suffit pas non plus d'affirmer que la méthode d'évaluation reposant sur la valeur substantielle serait plus appropriée pour que l'on puisse en conclure que le résultat auquel aboutit l'arrêt attaqué serait choquant. D'ailleurs une évaluation reposant exclusivement sur la valeur substantielle aurait pour conséquence de parvenir de manière systématique à une évaluation très faible des titres des sociétés de services dont la valeur dépend de l'activité de leur actionnaire unique (cette valeur est nulle pour les recourants). On peut fortement douter qu'une telle méthode respecterait le principe de l'évaluation à la valeur vénale prévue par l'art. 14
SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID)
LHID Art. 14 Règles d'évaluation - 1 La fortune est estimée à la valeur vénale. Toutefois, la valeur de rendement peut être prise en considération de façon appropriée.
1    La fortune est estimée à la valeur vénale. Toutefois, la valeur de rendement peut être prise en considération de façon appropriée.
2    Les immeubles affectés à l'agriculture ou à la sylviculture sont estimés à leur valeur de rendement. Le droit cantonal peut prévoir que la valeur vénale doit être prise en compte lors de l'estimation ou que la différence entre la valeur vénale et la valeur de rendement fait l'objet d'une imposition complémentaire si l'immeuble est aliéné ou n'est plus affecté à l'agriculture ou à la sylviculture. L'imposition complémentaire ne peut excéder une durée de 20 ans.
3    Les biens immatériels et la fortune mobilière qui font partie de la fortune commerciale du contribuable sont estimés à la valeur déterminante pour l'impôt sur le revenu. Les cantons peuvent prévoir une réduction d'impôt pour le patrimoine afférent aux droits visés à l'art. 8a.88 89
LHID.

6.2.4. Si, en l'espèce, la valeur des titres de 8'125'500 fr. calculée sur la base des comptes de la Société peut certes paraître élevée, il convient de relever qu'elle s'explique notamment par le fait que A.A.________, actionnaire unique de son étude d'avocat, ne s'est pas versé de salaire en 2007 et en 2008. Comme l'ont relevé pertinemment les juges précédents, si l'avocat avait perçu une rémunération en lien avec le bénéfice réalisé par son étude durant les exercices considérés, la valeur de rendement de celle-ci aurait fortement baissé et partant également sa valeur fiscale, ce qui se serait répercuté sur l'imposition des titres dans la fortune des contribuables. La valeur élevée des titres est ainsi une conséquence du choix économique voire fiscal en lien avec l'imposition de leur revenu que les recourants ont adopté et qu'il n'appartient pas à la Cour de céans d'analyser dans la présente procédure. En revanche, les recourants ne sauraient se plaindre d'une évaluation sans lien avec la réalité des titres de la Société lors de l'imposition de leur fortune, alors qu'il est évident qu'une société dont la valeur dépend essentiellement de l'activité de son actionnaire unique voit sa valeur de rendement augmenter lorsque cet
actionnaire unique, de manière surprenante, renonce lui-même à se faire rémunérer pour son activité. L'évaluation des titres de la société, n'apparaît ainsi pas sans lien avec la réalité, mais est liée au choix de son actionnaire unique de ne pas percevoir de rémunération, augmentant ainsi la valeur de ses titres.

Par conséquent, les critiques des recourants concernant la méthode d'évaluation appliquée par les autorités genevoises et au résultat obtenu, à supposer qu'elles remplissent les exigences de l'art. 106 al. 2
SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire
LTF Art. 106 Application du droit - 1 Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
1    Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
2    Il n'examine la violation de droits fondamentaux ainsi que celle de dispositions de droit cantonal et intercantonal que si ce grief a été invoqué et motivé par le recourant.
LTF, doivent être rejetées.

7.
Les recourants font ensuite valoir que l'arrêt attaqué consacre une inégalité de traitement. Ils soutiennent qu'ils ont droit au même traitement, pour 2008, que celui que les administrations fiscales cantonales zurichoises et genevoises ont accordé, par le passé, à des avocats actionnaires d'études organisées en sociétés anonymes, à savoir une valorisation des actions sur la seule base de la valeur substantielle de leur société.

7.1. Une décision viole le principe de l'égalité prévu à l'art. 8
SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999
Cst. Art. 8 Égalité - 1 Tous les êtres humains sont égaux devant la loi.
1    Tous les êtres humains sont égaux devant la loi.
2    Nul ne doit subir de discrimination du fait notamment de son origine, de sa race, de son sexe, de son âge, de sa langue, de sa situation sociale, de son mode de vie, de ses convictions religieuses, philosophiques ou politiques ni du fait d'une déficience corporelle, mentale ou psychique.
3    L'homme et la femme sont égaux en droit. La loi pourvoit à l'égalité de droit et de fait, en particulier dans les domaines de la famille, de la formation et du travail. L'homme et la femme ont droit à un salaire égal pour un travail de valeur égale.
4    La loi prévoit des mesures en vue d'éliminer les inégalités qui frappent les personnes handicapées.
Cst. lorsqu'elle établit des distinctions juridiques qui ne se justifient par aucun motif raisonnable au regard de la situation de fait à réglementer ou lorsqu'elle omet de faire des distinctions qui s'imposent au vu des circonstances, c'est-à-dire lorsque ce qui est semblable n'est pas traité de manière identique et lorsque ce qui est dissemblable ne l'est pas de manière différente (ATF 140 I 201 consid. 6.5.1 p. 210). En droit fiscal, l'art. 8 al. 1
SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999
Cst. Art. 8 Égalité - 1 Tous les êtres humains sont égaux devant la loi.
1    Tous les êtres humains sont égaux devant la loi.
2    Nul ne doit subir de discrimination du fait notamment de son origine, de sa race, de son sexe, de son âge, de sa langue, de sa situation sociale, de son mode de vie, de ses convictions religieuses, philosophiques ou politiques ni du fait d'une déficience corporelle, mentale ou psychique.
3    L'homme et la femme sont égaux en droit. La loi pourvoit à l'égalité de droit et de fait, en particulier dans les domaines de la famille, de la formation et du travail. L'homme et la femme ont droit à un salaire égal pour un travail de valeur égale.
4    La loi prévoit des mesures en vue d'éliminer les inégalités qui frappent les personnes handicapées.
Cst. est concrétisé à l'art. 127 al. 2
SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999
Cst. Art. 127 Principes régissant l'imposition - 1 Les principes généraux régissant le régime fiscal, notamment la qualité de contribuable, l'objet de l'impôt et son mode de calcul, sont définis par la loi.
1    Les principes généraux régissant le régime fiscal, notamment la qualité de contribuable, l'objet de l'impôt et son mode de calcul, sont définis par la loi.
2    Dans la mesure où la nature de l'impôt le permet, les principes de l'universalité, de l'égalité de traitement et de la capacité économique doivent, en particulier, être respectés.
3    La double imposition par les cantons est interdite. La Confédération prend les mesures nécessaires.
Cst. (cf. ATF 141 I 235 consid. 7.1 p. 239), duquel il découle notamment que les contribuables qui sont dans la même situation économique doivent supporter une charge fiscale semblable (cf. ATF 141 I 78 consid. 9.2 p. 91; 140 II 157 consid. 7.1 p. 160 s).

7.2. En l'occurrence, il ressort de l'arrêt attaqué que, dans le canton de Zurich, des études d'avocats avaient soumis et obtenu de l'administration cantonale des rulings (sur cette notion : arrêt 2C 123/2014 du 30 septembre 2015, in RF 70/2015 p. 971, RDAF 2015 II 563) qui réglaient les conséquences fiscales de la transformation de leur étude en personne morale et en particulier en société anonyme (arrêt attaqué p. 14). Dans le canton de Zurich, l'Ordre des avocats zurichois avait établi un modèle de ruling à soumettre à l'administration cantonale à cet effet (cf. arrêt attaqué p. 6). S'agissant de l'impôt sur la fortune, ce modèle de ruling prévoyait que les parts du capital pourraient être évaluées sur la seule base de la valeur substantielle de la personne morale, si les avocats s'étaient contractuellement engagés à ne les céder qu'à cette valeur (art. 105 al. 2
SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire
LTF Art. 105 Faits déterminants - 1 Le Tribunal fédéral statue sur la base des faits établis par l'autorité précédente.
1    Le Tribunal fédéral statue sur la base des faits établis par l'autorité précédente.
2    Il peut rectifier ou compléter d'office les constatations de l'autorité précédente si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95.
3    Lorsque la décision qui fait l'objet d'un recours concerne l'octroi ou le refus de prestations en espèces de l'assurance-accidents ou de l'assurance militaire, le Tribunal fédéral n'est pas lié par les faits établis par l'autorité précédente.99
LTF). Il ressort de l'arrêt attaqué que, dans le canton de Genève, des études avocats organisées en personnes morales avaient obtenu le même traitement fiscal de la part de l'Administration cantonale. Est ainsi reproduit un extrait du procès-verbal d'une réunion qui s'était tenue le 16 février 2016 entre l'Administration cantonale et l'Ordre des avocats genevois, selon
lequel :

(...) pour les cabinets qui s'appuient sur le " ruling zurichois ", c'est la valeur substantielle qui est déterminante, et ceci en raison de la structure particulière de ces cabinets où les associés entrants n'acquittent pas de goodwill, pas plus que les associés sortants n'en bénéficient. Pour les autres cas, l'Administration fait normalement usage de la méthode des praticiens telle qu'elle ressort de la Circulaire (...).

L'arrêt attaqué souligne toutefois que cette pratique a été abandonnée, à la suite d'un arrêt rendu le 22 avril 2015 par le Steuerrekursgericht du canton de Zurich, qui concernait l'évaluation des actions d'une société anonyme active dans le conseil fiscal, détenue par une actionnaire unique. Cette actionnaire demandait à être traitée de la même manière que les études d'avocats constituées en sociétés de capitaux qui avaient obtenu un ruling de l'administration cantonale, à savoir une évaluation des titres sur la seule base de la valeur substantielle de la société. Le Steuerrekursgericht a relevé que cette pratique était problématique au regard du principe de la légalité, les études d'avocats devant être qualifiées de sociétés de services. Le Commentaire à la Circulaire 28 rend compte de cet arrêt en ces termes :
« Les études d'avocats organisées en tant que personnes morales doivent être qualifiées de sociétés de services. Le chiffre 34 des Instructions, applicable dès lors, exige ainsi que la valeur de rendement soit incluse dans le calcul. La transmissibilité restreinte des droits de participation est uniquement à prendre en considération dans le cadre de la déduction forfaitaire selon le chiffre 61. Une politique spéciale de salaires et de dividendes n'aurait également aucune influence sur les principes de l'estimation. Par ailleurs, les règles de base n'interdisent pas aux avocats de créer un goodwill dans leur société [StRK ZH (1 ST.2014.46) du 22.4.2015]). »

Depuis lors, l'Administration cantonale genevoise n'entre plus en matière sur de nouvelles demandes de ruling visant à valoriser les titres d'études d'avocats organisées en personnes morales sur la seule base de la valeur substantielle, comme l'indique l'extrait du procès-verbal de la réunion du 17 mai 2018 entre l'Administration cantonale et l'Ordre des avocats genevois, cité dans l'arrêt attaqué p. 6, qui mentionne que:
« (...) il se trouve qu'un certain nombre de cabinets d'avocats qui ont adopté la forme de la société de capitaux ont obtenu, lorsqu'ils ont adopté cette forme juridique et avant la modification précitée du commentaire, un accord des autorités fiscales de quelques cantons, dont Genève, portant notamment, sur la valorisation de leurs actions. (...) toute nouvelle demande portant sur l'évaluation des titres non cotés pour l'impôt sur la fortune qui s'écarterait de la circulaire CSI 28 se verra imposer un refus d'entrer en matière de la part de l'AFC-GE ".

7.3. Il ressort de ce qui précède que, s'il est arrivé à l'Administration cantonale d'accepter par le passé une valorisation des titres d'une étude d'avocats organisée en personne morale sur la seule base de la valeur substantielle, c'est d'une part parce que les avocats concernés avaient négocié un accord en ce sens avec les autorités fiscales et d'autre part parce que les avocats associés étaient liés par une convention limitant la transmissibilité de leurs titres à cette valeur. Or, les recourants ne peuvent se prévaloir d'aucune de ces conditions. Il ressort de l'arrêt attaqué que les recourants n'ont pas allégué avoir négocié un tel accord ni pris ultérieurement contact avec les autorités fiscales, alors qu'en tant qu'avocat d'affaires, A.A.________ était particulièrement renseigné sur le sujet (cf. arrêt attaqué p. 14 s). En outre, ce dernier, seul détenteur des titres de son Etude, ne peut avoir conclu de convention limitant la transmissibilité de ses titres à une certaine valeur.

Dans ces circonstances, le grief de violation du principe d'égalité de traitement est rejeté, sans qu'il y ait lieu de s'interroger sur la possibilité pour le recourant de se prévaloir, sous l'angle de l'égalité dans l'illégalité (cf. sur cette notion, ATF 139 II 49 consid. 7.1), d'une pratique certes en vigueur en 2008, mais dont la légalité a été considérée comme douteuse et qui a été abrogée depuis lors.

8.
A titre subsidiaire, les recourants demandent la prise en considération, dans le calcul des valeurs de rendement des exercices 2006 à 2008 (dont la moyenne capitalisée aboutit à la valeur de rendement déterminante pour l'estimation), de l'absence de rémunération de l'avocat au cours des exercices 2007 et 2008. Ils sollicitent une modification des comptes de la S ociété, afin de prendre en considération une telle rémunération.

8.1. Une telle argumentation confine à la témérité. En effet, comme indiqué, A.A.________, actionnaire unique de la Société, a librement choisi de ne pas se verser de salaire en 2007 et 2008 (cf. supra consid. 6.2.4). Les comptes de la Société, sur la base desquels celle-ci a été imposée, ne mentionnent pas de rémunération versée à l'avocat, ce qui est conforme à la réalité. Les recourants n'ont pas non plus déclaré de revenu à ce titre. Dans ces circonstances, on ne voit pas sur quelle base légale ou jurisprudentielle il pourrait être justifié de s'écarter à la fois d'écritures comptables dont rien n'indique qu'elles ne seraient pas conformes au droit commercial, de la taxation de la Société entrée en force et des déclarations faites par les contribuables eux-mêmes aux autorités fiscales, afin de tenir compte d'un revenu fictif en vue de réduire leur imposition sur la fortune.
L'argumentation subsidiaire des recourants est donc manifestement infondée.

8.2. Mis à part le grief subsidiaire précité, les recourants ne formulent aucune critique - et ne se plaignent a fortiori pas d'un établissement arbitraire de faits - en lien avec la manière dont la valeur de rendement de 16'251'009 fr.52 fr. a été calculée. Le Tribunal fédéral est partant lié par les faits constatés par l'arrêt attaqué sur ce point (art. 105 al. 1
SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire
LTF Art. 105 Faits déterminants - 1 Le Tribunal fédéral statue sur la base des faits établis par l'autorité précédente.
1    Le Tribunal fédéral statue sur la base des faits établis par l'autorité précédente.
2    Il peut rectifier ou compléter d'office les constatations de l'autorité précédente si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95.
3    Lorsque la décision qui fait l'objet d'un recours concerne l'octroi ou le refus de prestations en espèces de l'assurance-accidents ou de l'assurance militaire, le Tribunal fédéral n'est pas lié par les faits établis par l'autorité précédente.99
LTF; supra consid. 2.2). De même, il est lié par le constat de la Cour de justice selon lequel la valeur substantielle 2008 de la Société est nulle.
Il n'y a donc, sous cet angle également, pas de motif justifiant de s'écarter dans le cas d'espèce de l'application de la Circulaire 28 et de son Commentaire en tant qu'elle aboutit, par la moyenne de la valeur de rendement et de la valeur substantielle, à une valeur fiscale des actions de la Société qui s'élève à 8'125'500fr. pour la période fiscale 2008.

9.
Il en découle que le recours sera rejeté dans la mesure de sa recevabilité. Succombant, les recourants doivent supporter les frais judiciaires, à parts égales et solidairement entre eux (art. 66 al. 1
SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire
LTF Art. 66 Recouvrement des frais judiciaires - 1 En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
1    En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
2    Si une affaire est liquidée par un désistement ou une transaction, les frais judiciaires peuvent être réduits ou remis.
3    Les frais causés inutilement sont supportés par celui qui les a engendrés.
4    En règle générale, la Confédération, les cantons, les communes et les organisations chargées de tâches de droit public ne peuvent se voir imposer de frais judiciaires s'ils s'adressent au Tribunal fédéral dans l'exercice de leurs attributions officielles sans que leur intérêt patrimonial soit en cause ou si leurs décisions font l'objet d'un recours.
5    Sauf disposition contraire, les frais judiciaires mis conjointement à la charge de plusieurs personnes sont supportés par elles à parts égales et solidairement.
et 5
SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire
LTF Art. 66 Recouvrement des frais judiciaires - 1 En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
1    En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
2    Si une affaire est liquidée par un désistement ou une transaction, les frais judiciaires peuvent être réduits ou remis.
3    Les frais causés inutilement sont supportés par celui qui les a engendrés.
4    En règle générale, la Confédération, les cantons, les communes et les organisations chargées de tâches de droit public ne peuvent se voir imposer de frais judiciaires s'ils s'adressent au Tribunal fédéral dans l'exercice de leurs attributions officielles sans que leur intérêt patrimonial soit en cause ou si leurs décisions font l'objet d'un recours.
5    Sauf disposition contraire, les frais judiciaires mis conjointement à la charge de plusieurs personnes sont supportés par elles à parts égales et solidairement.
LTF). Il n'est pas alloué de dépens (art. 68 al. 3
SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire
LTF Art. 68 Dépens - 1 Le Tribunal fédéral décide, dans son arrêt, si et dans quelle mesure les frais de la partie qui obtient gain de cause sont supportés par celle qui succombe.
1    Le Tribunal fédéral décide, dans son arrêt, si et dans quelle mesure les frais de la partie qui obtient gain de cause sont supportés par celle qui succombe.
2    En règle générale, la partie qui succombe est tenue de rembourser à la partie qui a obtenu gain de cause, selon le tarif du Tribunal fédéral, tous les frais nécessaires causés par le litige.
3    En règle générale, aucuns dépens ne sont alloués à la Confédération, aux cantons, aux communes ou aux organisations chargées de tâches de droit public lorsqu'ils obtiennent gain de cause dans l'exercice de leurs attributions officielles.
4    L'art. 66, al. 3 et 5, est applicable par analogie.
5    Le Tribunal fédéral confirme, annule ou modifie, selon le sort de la cause, la décision de l'autorité précédente sur les dépens. Il peut fixer lui-même les dépens d'après le tarif fédéral ou cantonal applicable ou laisser à l'autorité précédente le soin de les fixer.
LTF).

Par ces motifs, le Tribunal fédéral prononce :

1.
Le recours est rejeté dans la mesure de sa recevabilité.

2.
Les frais judiciaires, arrêtés à 4'000, fr. sont mis à la charge des recourants, solidairement entre eux.

3.
Le présent arrêt est communiqué au représentant des recourants, à la Cour de justice de la République et canton de Genève, Chambre administrative, 4ème section, à l'Administration fiscale cantonale du canton de Genève et à l'Administration fédérale des contributions.

Lausanne, le 27 août 2020

Au nom de la IIe Cour de droit public
du Tribunal fédéral suisse

Le Président : Seiler

La Greffière : Vuadens
Information de décision   •   DE • FR • IT • EN
Document : 2C_866/2019
Date : 27 août 2020
Publié : 14 septembre 2020
Source : Tribunal fédéral
Statut : Non publié
Domaine : Finances publiques et droit fiscal
Objet : Impôt sur la fortune; évaluation de titres non cotés, période fiscale 2008


Répertoire des lois
Cst: 8 
SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999
Cst. Art. 8 Égalité - 1 Tous les êtres humains sont égaux devant la loi.
1    Tous les êtres humains sont égaux devant la loi.
2    Nul ne doit subir de discrimination du fait notamment de son origine, de sa race, de son sexe, de son âge, de sa langue, de sa situation sociale, de son mode de vie, de ses convictions religieuses, philosophiques ou politiques ni du fait d'une déficience corporelle, mentale ou psychique.
3    L'homme et la femme sont égaux en droit. La loi pourvoit à l'égalité de droit et de fait, en particulier dans les domaines de la famille, de la formation et du travail. L'homme et la femme ont droit à un salaire égal pour un travail de valeur égale.
4    La loi prévoit des mesures en vue d'éliminer les inégalités qui frappent les personnes handicapées.
127
SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999
Cst. Art. 127 Principes régissant l'imposition - 1 Les principes généraux régissant le régime fiscal, notamment la qualité de contribuable, l'objet de l'impôt et son mode de calcul, sont définis par la loi.
1    Les principes généraux régissant le régime fiscal, notamment la qualité de contribuable, l'objet de l'impôt et son mode de calcul, sont définis par la loi.
2    Dans la mesure où la nature de l'impôt le permet, les principes de l'universalité, de l'égalité de traitement et de la capacité économique doivent, en particulier, être respectés.
3    La double imposition par les cantons est interdite. La Confédération prend les mesures nécessaires.
LHID: 13 
SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID)
LHID Art. 13 Objet de l'impôt - 1 L'impôt sur la fortune a pour objet l'ensemble de la fortune nette.
1    L'impôt sur la fortune a pour objet l'ensemble de la fortune nette.
2    La fortune grevée d'usufruit est imposable auprès de l'usufruitier.
3    Les parts de placements collectifs qui possèdent des immeubles en propriété directe sont imposables pour la différence entre la valeur de l'ensemble des actifs du placement et celle de ses immeubles en propriété directe.87
4    Le mobilier de ménage et les objets personnels d'usage courant ne sont pas imposés.
14 
SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID)
LHID Art. 14 Règles d'évaluation - 1 La fortune est estimée à la valeur vénale. Toutefois, la valeur de rendement peut être prise en considération de façon appropriée.
1    La fortune est estimée à la valeur vénale. Toutefois, la valeur de rendement peut être prise en considération de façon appropriée.
2    Les immeubles affectés à l'agriculture ou à la sylviculture sont estimés à leur valeur de rendement. Le droit cantonal peut prévoir que la valeur vénale doit être prise en compte lors de l'estimation ou que la différence entre la valeur vénale et la valeur de rendement fait l'objet d'une imposition complémentaire si l'immeuble est aliéné ou n'est plus affecté à l'agriculture ou à la sylviculture. L'imposition complémentaire ne peut excéder une durée de 20 ans.
3    Les biens immatériels et la fortune mobilière qui font partie de la fortune commerciale du contribuable sont estimés à la valeur déterminante pour l'impôt sur le revenu. Les cantons peuvent prévoir une réduction d'impôt pour le patrimoine afférent aux droits visés à l'art. 8a.88 89
73
SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID)
LHID Art. 73 Recours - 1 Les décisions cantonales de dernière instance portant sur une matière réglée dans les titres 2 à 5 et 6, chap. 1, ou sur la remise de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice peuvent faire l'objet d'un recours en matière de droit public devant le Tribunal fédéral conformément à la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral254.255
1    Les décisions cantonales de dernière instance portant sur une matière réglée dans les titres 2 à 5 et 6, chap. 1, ou sur la remise de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice peuvent faire l'objet d'un recours en matière de droit public devant le Tribunal fédéral conformément à la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral254.255
2    Le contribuable, l'administration fiscale cantonale et l'Administration fédérale des contributions ont le droit de recourir.
3    ...256
LTF: 42 
SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire
LTF Art. 42 Mémoires - 1 Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
1    Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
2    Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l'acte attaqué viole le droit. Si le recours n'est recevable que lorsqu'il soulève une question juridique de principe ou qu'il porte sur un cas particulièrement important pour d'autres motifs, il faut exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée.15 16
3    Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu'elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée si le mémoire est dirigé contre une décision.
4    En cas de transmission électronique, le mémoire doit être muni de la signature électronique qualifiée de la partie ou de son mandataire au sens de la loi du 18 mars 2016 sur la signature électronique17. Le Tribunal fédéral détermine dans un règlement:
a  le format du mémoire et des pièces jointes;
b  les modalités de la transmission;
c  les conditions auxquelles il peut exiger, en cas de problème technique, que des documents lui soient adressés ultérieurement sur papier.18
5    Si la signature de la partie ou de son mandataire, la procuration ou les annexes prescrites font défaut, ou si le mandataire n'est pas autorisé, le Tribunal fédéral impartit un délai approprié à la partie pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
6    Si le mémoire est illisible, inconvenant, incompréhensible ou prolixe ou qu'il n'est pas rédigé dans une langue officielle, le Tribunal fédéral peut le renvoyer à son auteur; il impartit à celui-ci un délai approprié pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
7    Le mémoire de recours introduit de manière procédurière ou à tout autre égard abusif est irrecevable.
66 
SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire
LTF Art. 66 Recouvrement des frais judiciaires - 1 En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
1    En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
2    Si une affaire est liquidée par un désistement ou une transaction, les frais judiciaires peuvent être réduits ou remis.
3    Les frais causés inutilement sont supportés par celui qui les a engendrés.
4    En règle générale, la Confédération, les cantons, les communes et les organisations chargées de tâches de droit public ne peuvent se voir imposer de frais judiciaires s'ils s'adressent au Tribunal fédéral dans l'exercice de leurs attributions officielles sans que leur intérêt patrimonial soit en cause ou si leurs décisions font l'objet d'un recours.
5    Sauf disposition contraire, les frais judiciaires mis conjointement à la charge de plusieurs personnes sont supportés par elles à parts égales et solidairement.
68 
SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire
LTF Art. 68 Dépens - 1 Le Tribunal fédéral décide, dans son arrêt, si et dans quelle mesure les frais de la partie qui obtient gain de cause sont supportés par celle qui succombe.
1    Le Tribunal fédéral décide, dans son arrêt, si et dans quelle mesure les frais de la partie qui obtient gain de cause sont supportés par celle qui succombe.
2    En règle générale, la partie qui succombe est tenue de rembourser à la partie qui a obtenu gain de cause, selon le tarif du Tribunal fédéral, tous les frais nécessaires causés par le litige.
3    En règle générale, aucuns dépens ne sont alloués à la Confédération, aux cantons, aux communes ou aux organisations chargées de tâches de droit public lorsqu'ils obtiennent gain de cause dans l'exercice de leurs attributions officielles.
4    L'art. 66, al. 3 et 5, est applicable par analogie.
5    Le Tribunal fédéral confirme, annule ou modifie, selon le sort de la cause, la décision de l'autorité précédente sur les dépens. Il peut fixer lui-même les dépens d'après le tarif fédéral ou cantonal applicable ou laisser à l'autorité précédente le soin de les fixer.
82 
SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire
LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
a  contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
b  contre les actes normatifs cantonaux;
c  qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.
83 
SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire
LTF Art. 83 Exceptions - Le recours est irrecevable contre:
a  les décisions concernant la sûreté intérieure ou extérieure du pays, la neutralité, la protection diplomatique et les autres affaires relevant des relations extérieures, à moins que le droit international ne confère un droit à ce que la cause soit58 jugée par un tribunal;
b  les décisions relatives à la naturalisation ordinaire;
c  les décisions en matière de droit des étrangers qui concernent:
c1  l'entrée en Suisse,
c2  une autorisation à laquelle ni le droit fédéral ni le droit international ne donnent droit,
c3  l'admission provisoire,
c4  l'expulsion fondée sur l'art. 121, al. 2, de la Constitution ou le renvoi,
c5  les dérogations aux conditions d'admission,
c6  la prolongation d'une autorisation frontalière, le déplacement de la résidence dans un autre canton, le changement d'emploi du titulaire d'une autorisation frontalière et la délivrance de documents de voyage aux étrangers sans pièces de légitimation;
d  les décisions en matière d'asile qui ont été rendues:
d1  par le Tribunal administratif fédéral, sauf celles qui concernent des personnes visées par une demande d'extradition déposée par l'État dont ces personnes cherchent à se protéger,
d2  par une autorité cantonale précédente et dont l'objet porte sur une autorisation à laquelle ni le droit fédéral ni le droit international ne donnent droit;
e  les décisions relatives au refus d'autoriser la poursuite pénale de membres d'autorités ou du personnel de la Confédération;
f  les décisions en matière de marchés publics:
fbis  les décisions du Tribunal administratif fédéral concernant les décisions visées à l'art. 32i de la loi fédérale du 20 mars 2009 sur le transport de voyageurs65;
f1  si elles ne soulèvent pas de question juridique de principe; sont réservés les recours concernant des marchés du Tribunal administratif fédéral, du Tribunal pénal fédéral, du Tribunal fédéral des brevets, du Ministère public de la Confédération et des autorités judiciaires supérieures des cantons, ou
f2  si la valeur estimée du marché à adjuger est inférieure à la valeur seuil déterminante visée à l'art. 52, al. 1, et fixée à l'annexe 4, ch. 2, de la loi fédérale du 21 juin 2019 sur les marchés publics63;
g  les décisions en matière de rapports de travail de droit public qui concernent une contestation non pécuniaire, sauf si elles touchent à la question de l'égalité des sexes;
h  les décisions en matière d'entraide administrative internationale, à l'exception de l'assistance administrative en matière fiscale;
i  les décisions en matière de service militaire, de service civil ou de service de protection civile;
j  les décisions en matière d'approvisionnement économique du pays qui sont prises en cas de pénurie grave;
k  les décisions en matière de subventions auxquelles la législation ne donne pas droit;
l  les décisions en matière de perception de droits de douane fondée sur le classement tarifaire ou le poids des marchandises;
m  les décisions sur l'octroi d'un sursis de paiement ou sur la remise de contributions; en dérogation à ce principe, le recours contre les décisions sur la remise de l'impôt fédéral direct ou de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice est recevable, lorsqu'une question juridique de principe se pose ou qu'il s'agit d'un cas particulièrement important pour d'autres motifs;
n  les décisions en matière d'énergie nucléaire qui concernent:
n1  l'exigence d'un permis d'exécution ou la modification d'une autorisation ou d'une décision,
n2  l'approbation d'un plan de provision pour les coûts d'évacuation encourus avant la désaffection d'une installation nucléaire,
n3  les permis d'exécution;
o  les décisions en matière de circulation routière qui concernent la réception par type de véhicules;
p  les décisions du Tribunal administratif fédéral en matière de télécommunications, de radio et de télévision et en matière postale qui concernent:70
p1  une concession ayant fait l'objet d'un appel d'offres public,
p2  un litige découlant de l'art. 11a de la loi du 30 avril 1997 sur les télécommunications71;
p3  un litige au sens de l'art. 8 de la loi du 17 décembre 2010 sur la poste73;
q  les décisions en matière de médecine de transplantation qui concernent:
q1  l'inscription sur la liste d'attente,
q2  l'attribution d'organes;
r  les décisions en matière d'assurance-maladie qui ont été rendues par le Tribunal administratif fédéral sur la base de l'art. 3474 de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF)75;
s  les décisions en matière d'agriculture qui concernent:
s1  ...
s2  la délimitation de zones dans le cadre du cadastre de production;
t  les décisions sur le résultat d'examens ou d'autres évaluations des capacités, notamment en matière de scolarité obligatoire, de formation ultérieure ou d'exercice d'une profession;
u  les décisions relatives aux offres publiques d'acquisition (art. 125 à 141 de la loi du 19 juin 2015 sur l'infrastructure des marchés financiers79);
v  les décisions du Tribunal administratif fédéral en cas de divergences d'opinion entre des autorités en matière d'entraide judiciaire ou d'assistance administrative au niveau national;
w  les décisions en matière de droit de l'électricité qui concernent l'approbation des plans des installations électriques à courant fort et à courant faible et l'expropriation de droits nécessaires à la construction ou à l'exploitation de telles installations, si elles ne soulèvent pas de question juridique de principe.
x  les décisions en matière d'octroi de contributions de solidarité au sens de la loi fédérale du 30 septembre 2016 sur les mesures de coercition à des fins d'assistance et les placements extrafamiliaux antérieurs à 198183, sauf si la contestation soulève une question juridique de principe ou qu'il s'agit d'un cas particulièrement important pour d'autres motifs;
y  les décisions prises par le Tribunal administratif fédéral dans des procédures amiables visant à éviter une imposition non conforme à une convention internationale applicable dans le domaine fiscal;
z  les décisions citées à l'art. 71c, al. 1, let. b, de la loi du 30 septembre 2016 sur l'énergie86 concernant les autorisations de construire et les autorisations relevant de la compétence des cantons destinées aux installations éoliennes d'intérêt national qui y sont nécessairement liées, sauf si la contestation soulève une question juridique de principe.
86 
SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire
LTF Art. 86 Autorités précédentes en général - 1 Le recours est recevable contre les décisions:
1    Le recours est recevable contre les décisions:
a  du Tribunal administratif fédéral;
b  du Tribunal pénal fédéral;
c  de l'Autorité indépendante d'examen des plaintes en matière de radio-télévision;
d  des autorités cantonales de dernière instance, pour autant que le recours devant le Tribunal administratif fédéral ne soit pas ouvert.
2    Les cantons instituent des tribunaux supérieurs qui statuent comme autorités précédant immédiatement le Tribunal fédéral, sauf dans les cas où une autre loi fédérale prévoit qu'une décision d'une autre autorité judiciaire peut faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral.
3    Pour les décisions revêtant un caractère politique prépondérant, les cantons peuvent instituer une autorité autre qu'un tribunal.
89 
SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire
LTF Art. 89 Qualité pour recourir - 1 A qualité pour former un recours en matière de droit public quiconque:
1    A qualité pour former un recours en matière de droit public quiconque:
a  a pris part à la procédure devant l'autorité précédente ou a été privé de la possibilité de le faire;
b  est particulièrement atteint par la décision ou l'acte normatif attaqué, et
c  a un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification.
2    Ont aussi qualité pour recourir:
a  la Chancellerie fédérale, les départements fédéraux ou, pour autant que le droit fédéral le prévoie, les unités qui leur sont subordonnées, si l'acte attaqué est susceptible de violer la législation fédérale dans leur domaine d'attributions;
b  l'organe compétent de l'Assemblée fédérale en matière de rapports de travail du personnel de la Confédération;
c  les communes et les autres collectivités de droit public qui invoquent la violation de garanties qui leur sont reconnues par la constitution cantonale ou la Constitution fédérale;
d  les personnes, organisations et autorités auxquelles une autre loi fédérale accorde un droit de recours.
3    En matière de droits politiques (art. 82, let. c), quiconque a le droit de vote dans l'affaire en cause a qualité pour recourir.
90 
SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire
LTF Art. 90 Décisions finales - Le recours est recevable contre les décisions qui mettent fin à la procédure.
95 
SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire
LTF Art. 95 Droit suisse - Le recours peut être formé pour violation:
a  du droit fédéral;
b  du droit international;
c  de droits constitutionnels cantonaux;
d  de dispositions cantonales sur le droit de vote des citoyens ainsi que sur les élections et votations populaires;
e  du droit intercantonal.
97 
SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire
LTF Art. 97 Établissement inexact des faits - 1 Le recours ne peut critiquer les constatations de fait que si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95, et si la correction du vice est susceptible d'influer sur le sort de la cause.
1    Le recours ne peut critiquer les constatations de fait que si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95, et si la correction du vice est susceptible d'influer sur le sort de la cause.
2    Si la décision qui fait l'objet d'un recours concerne l'octroi ou le refus de prestations en espèces de l'assurance-accidents ou de l'assurance militaire, le recours peut porter sur toute constatation incomplète ou erronée des faits.89
100 
SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire
LTF Art. 100 Recours contre une décision - 1 Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
1    Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
2    Le délai de recours est de dix jours contre:
a  les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour dettes et de faillite;
b  les décisions en matière d'entraide pénale internationale et d'assistance administrative internationale en matière fiscale;
c  les décisions portant sur le retour d'un enfant fondées sur la Convention européenne du 20 mai 1980 sur la reconnaissance et l'exécution des décisions en matière de garde des enfants et le rétablissement de la garde des enfants92 ou sur la Convention du 25 octobre 1980 sur les aspects civils de l'enlèvement international d'enfants93.
d  les décisions du Tribunal fédéral des brevets concernant l'octroi d'une licence visée à l'art. 40d de la loi du 25 juin 1954 sur les brevets95.
3    Le délai de recours est de cinq jours contre:
a  les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour effets de change;
b  les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours concernant des votations fédérales.
4    Le délai de recours est de trois jours contre les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours touchant aux élections au Conseil national.
5    En matière de recours pour conflit de compétence entre deux cantons, le délai de recours commence à courir au plus tard le jour où chaque canton a pris une décision pouvant faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral.
6    ...96
7    Le recours pour déni de justice ou retard injustifié peut être formé en tout temps.
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SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire
LTF Art. 105 Faits déterminants - 1 Le Tribunal fédéral statue sur la base des faits établis par l'autorité précédente.
1    Le Tribunal fédéral statue sur la base des faits établis par l'autorité précédente.
2    Il peut rectifier ou compléter d'office les constatations de l'autorité précédente si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95.
3    Lorsque la décision qui fait l'objet d'un recours concerne l'octroi ou le refus de prestations en espèces de l'assurance-accidents ou de l'assurance militaire, le Tribunal fédéral n'est pas lié par les faits établis par l'autorité précédente.99
106
SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire
LTF Art. 106 Application du droit - 1 Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
1    Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
2    Il n'examine la violation de droits fondamentaux ainsi que celle de dispositions de droit cantonal et intercantonal que si ce grief a été invoqué et motivé par le recourant.
Répertoire ATF
124-I-145 • 128-I-240 • 134-II-207 • 134-III-379 • 136-II-101 • 136-V-131 • 137-II-313 • 139-II-373 • 139-II-49 • 140-I-201 • 140-II-157 • 141-I-235 • 141-I-78 • 142-II-355 • 142-III-364 • 143-I-73
Weitere Urteile ab 2000
2C_1057/2018 • 2C_1082/2013 • 2C_123/2014 • 2C_277/2018 • 2C_321/2019 • 2C_328/2019 • 2C_450/2013 • 2C_583/2013 • 2C_59/2019 • 2C_826/2015 • 2C_866/2019 • 2C_953/2019
Répertoire de mots-clés
Trié par fréquence ou alphabet
 acheteur • actionnaire unique • augmentation • autorité cantonale • autorité fiscale • autorité législative • calcul • capital-actions • changement de pratique • charge fiscale • circulaire • condition • constatation des faits • cotation en bourse • d'office • doute • droit cantonal • droit commercial • droit constitutionnel • droit fiscal • droit fondamental • droit fédéral • droit public • décision • décision de renvoi • effet • effet dévolutif • examinateur • expert fiscal • fausse indication • fonds propres • forme juridique • fortune • fortune mobilière • frais judiciaires • genève • gestion de fortune • goodwill • harmonisation fiscale • impôt cantonal et communal • impôt sur la fortune • information • intercantonal • lausanne • lf sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes • légalité • membre d'une communauté religieuse • mention • modification • nouvelle demande • nouvelles • ordonnance administrative • parlement • participation à la procédure • personne morale • personne physique • plaignant • pouvoir d'appréciation • pouvoir d'examen • première instance • procès-verbal • prolongation • qualité pour recourir • quant • recours en matière de droit public • renseignement erroné • salaire • société anonyme • société commerciale • société de capitaux • société holding • société immobilière • syndrome d'aliénation parentale • tennis • tombe • tribunal administratif • tribunal fédéral • ue • valeur comptable • valeur de rendement • valeur fiscale • valeur intrinsèque • valeur nominale • valeur vénale • viol • violation du droit • vue • zurich
RDAF
2015 II 563 • 2020 II 260
RF
69/2014 S.216 • 70/2015 S.432 • 70/2015 S.971