A-4388/2014 - 2015-11-26 - Imposte indirette - TVA; impôt sur les acquisitions; prestations de services en matière de télécommunications; 1er trimestre 2010 au 4e trimestre 2012

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Cour I

A-4388/2014

Arrêt du 26 novembre 2015

Pascal Mollard (président du collège),

Composition Daniel Riedo, Marie-Chantal May Canellas, juges,

Raphaël Bagnoud, greffier.

A._______,
Parties
recourante,

contre

Administration fédérale des contributions AFC,

Division principale de la taxe sur la valeur ajoutée, Schwarztorstrasse 50, 3003 Bern,

autorité inférieure.

Objet TVA; impôt sur les acquisitions; prestations de services en matière de télécommunications; 1er trimestre 2010 au 4e trimestre 2012.

Faits :

A.
L'association A._______ (ci-après: la recourante), sise à ***, a notamment pour but de "promouvoir et encourager la production et la diffusion de l'Evangile par les médias". A cet effet, elle "gère et développe sa propre chaîne de télévision chrétienne francophone, dans son programme (production, acquisition) et sa diffusion". Ladite émission télévisée porte le nom de "***". L'intéressée n'est pas inscrite au registre des assujettis à la taxe sur la valeur ajoutée (ci-après: TVA). La recourante diffuse son émission télévisuelle à l'aide de deux satellites permettant aux spectateurs potentiels d'Europe, du Moyen-Orient, d'Afrique du nord et d'Afrique centrale de visionner gratuitement la chaîne TV "***". Dans le cadre de cette diffusion par satellite, la destinatrice de la décision fait appel à deux sociétés sises à l'étranger, respectivement B._______ et C._______.

B.
Le 22 mars 2013, l'AFC procéda à un contrôle fiscal portant sur la période du 1er janvier 2010 au 31 décembre 2012 qui révéla que l'association avait acquis diverses prestations de services, notamment des prestations en matière de télécommunications et de journalisme, provenant d'entreprises ayant leur siège à l'étranger et n'étant pas inscrites au registre des assujettis TVA. La recourante n'annonça pas ces acquisitions et aucun impôt ne fut acquitté sur ces opérations. Le document faisant office de résultat du contrôle fixa le montant de la reprise d'impôt à Fr. 43'673.--. Par courrier du 18 avril 2013, la recourante contesta le résultat du contrôle, avançant que les prestations de services en matière de télécommunications valaient livraison de biens - plus précisément mise à disposition d'une partie d'installations, désignée précisément et destinée à usage exclusif du locataire pour la transmission des données de l'émission télévisuelle - et que le lieu de la prestation ne se trouvait pas en Suisse, de sorte qu'elles ne relevaient pas de l'impôt sur les acquisitions.

C.
Par notification d'estimation couplée à une décision formelle du 25 avril 2013, l'AFC fixa le montant de la créance fiscale pour les périodes fiscales allant du 1er janvier 2010 au 31 décembre 2012 à Fr. 43'673.--, plus intérêts moratoires. Par courrier du 22 mai 2013, la recourante forma réclamation contre cette décision, concluant à son annulation. L'intéressée fit valoir, d'une part, que les prestations en matière de télécommunications valaient livraison de biens et, par conséquent, n'étaient pas soumises à l'impôt sur les acquisitions. D'autre part, elle soutint que certaines prestations valaient prestations de journalisme, alors exonérées au sens impropre de la TVA et, enfin, que les prestations de services résiduelles n'étaient pas suffisantes pour atteindre le seuil annuel d'assujettissement à l'impôt sur les acquisitions. Par décision sur réclamation du 3 juillet 2014, l'AFC admit partiellement la réclamation de la recourante, en ce sens que les prestations en matière de journalisme ne devaient pas être prises en compte dans le calcul de la créance fiscale. Cependant, l'autorité inférieure maintint que les prestations en matière de télécommunications valaient acquisitions de prestations de services et fixa dès lors le montant de la créance fiscale à Fr. 43'198.--, plus intérêts moratoires.

D.
En date du 3 septembre 2014, l'intéressée a interjeté recours au Tribunal administratif fédéral concluant: (i) à l'annulation du résultat du contrôle du 22 mars 2013, du fait qu'il n'avait pas préalablement été annoncé par écrit et par voie de conséquence l'annulation de la décision sur réclamation du 3 juillet 2014; (ii) à l'annulation la décision couplée à la notification d'estimation du 25 avril 2013 et par conséquent la décision sur réclamation; (iii) à juger que l'intéressée n'est pas sujet de l'impôt sur les acquisitions pour les prestations fournies par B._______, car celle-ci doit elle-même être assujettie et donc assujettir la recourante uniquement pour les autres prestations de services acquises lors de l'année 2012, soit un total de prestations de Fr. 16'438.04 pour une créance fiscale de Fr. 1'318.65; (iv) à la qualification des prestations en matière de télécommunications en livraisons de biens, alors non soumises à l'impôt sur les acquisitions et par conséquent l'annulation de la décision sur réclamation du 3 juillet 2014. L'AFC (ci après: l'autorité inférieure) a conclu au rejet du recours par réponse du 17 octobre 2014. Par écritures des 4 et 21 novembre 2014, les parties ont par la suite respectivement confirmé leurs conclusions.

Pour autant que besoin, les autres faits et les arguments des parties seront repris dans les considérants qui suivent.

Droit :

1.

1.1 En vertu de l'art. 31 de la loi fédérale du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF, RS 173.32) et sous réserve des exceptions mentionnées à l'art. 32 LTAF, le Tribunal administratif fédéral connait des recours contre les décisions au sens de l'art. 5 de la loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA, RS 172.021) prises par les autorités mentionnées à l'art. 33 LTAF, notamment celles rendues par l'AFC (art. 33 let. d LTAF). Selon l'art. 37 LTAF, la procédure est régie par la PA, pour autant que la LTAF n'en dispose pas autrement.

En l'occurrence, la décision sur réclamation de l'autorité inférieure a été prise le 3 juillet 2014 et a été dûment notifiée à l'intéressée en date du 4 juillet 2014. Le mémoire de recours a été adressé au Tribunal administratif fédéral le 3 septembre 2014. Compte tenu de l'art. 22a PA, il a été déposé dans le délai légal de l'art. 50 al. 1 PA. En vertu de l'art. 48 PA, la recourante possède la qualité pour recourir. Le recours remplit en outre les exigences de l'art. 52 PA. Sous réserve des considérations concernant la validité du contrôle et du couplement de la notification d'estimation avec une décision (cf. consid. 6 et 7.1 ci-après), il convient d'entrer en matière.

1.2 La recourante peut invoquer la violation du droit fédéral, y compris l'excès ou l'abus du pouvoir d'appréciation (cf. art. 49 let. a PA), la constatation inexacte ou incomplète des faits pertinents (cf. art. 49 let. b PA) ainsi que l'inopportunité (cf. art. 49 let. c PA; cf. également André Moseret al., Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, 2ème éd., Bâle 2013, p. 73 n. 2.149; Ulrich Häfelin et al., Allgemeines Verwaltungsrecht, 6e éd., Zürich 2010, ch. 1758 ss). Le Tribunal administratif fédéral constate les faits et applique le droit d'office, sans être lié par les motifs invoqués (art. 62 al. 4 PA) ni par l'argumentation juridique développée dans la décision entreprise (cf. Pierre Moor/
Etienne Poltier, Droit administratif, vol. II, 3e éd., Berne 2011, p. 300 s.).

1.3 La maxime inquisitoire doit cependant être relativisée par son corollaire, soit le devoir de collaboration des parties à l'établissement des faits (cf. ATF 128 II 139 consid. 2b, 122 V 157 consid. 1a, ATAF 2007/27 consid. 3.3), ainsi que par le droit des parties, compris dans le droit d'être entendu, de participer à la procédure et d'influencer la prise de décision (cf. ATF 120 V 357 consid. 1a). La recourante doit notamment renseigner le juge sur les faits de la cause, indiquer les moyens de preuve disponibles et motiver sa requête (art. 52 PA). En conséquence, l'autorité saisie se limite en principe aux griefs soulevés et n'examine les questions de droit non invoquées que dans la mesure où les arguments des parties ou le dossier l'y incitent (cf. ATF 122 V 11 consid. 1b, 122 V 157 consid. 1a, arrêts du TAF A 1331/2013 du 2 octobre 2014 consid. 3.2.1et A-6692/2012 du 23 juillet 2014 consid. 1.4; Alfred Kölz et al., Verwaltungsverfahren und Verwaltungsrechtspflege des Bundes, 3e éd., Zurich 2013, p. 398 s., n. 1135 s.).

1.4 Après une libre appréciation des preuves, l'autorité fait face à un carrefour. Si elle estime que l'état de fait est clair et que sa conviction est acquise, elle rend une décision sans ordonner des mesures d'instruction supplémentaires et renoncera à des offres de preuves additionnelles, en procédant néanmoins si besoin à une appréciation anticipée de celles-ci. Un rejet de moyens de preuve supplémentaires est également possible s'il apparait que leur administration serait de toute façon impropre à modifier la conviction forgée sur la base de pièces écrites ayant une haute valeur probatoire (cf. ATF 133 II 384 consid. 4.2.3 et 131 I 153 consid. 3; arrêts du TAF A-6866/2013 du 2 janvier 2015 consid. 1.3.2 et A-6174/2013 du 18 juin 2014 consid. 3.4.1; André Moser et al., op. cit., p. 208, n. 3.144; Clémence Grisel, L'obligation de collaborer des parties en procédure administrative, thèse Fribourg 2008, p. 58, n. 170). Le droit d'être entendu garanti par l'art. 29 al. 2 de la Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 (Cst., RS 101) n'est alors pas considéré comme étant été violé par un tel procédé (cf. ATF 124 V 90 consid. 4b et 122 V 157 consid. 1d; arrêt du TF 9C_272/2011 du 6 décembre 2011 consid. 3.1). Il n'est par ailleurs pas nécessaire que l'autorité se forge une conviction avec une certitude absolue qui exclurait toute autre possibilité. Il suffit qu'elle découle de l'expérience de la vie et du bon sens et qu'elle soit basée sur des motifs objectifs (cf. ATF 130 III 321 consid. 3.2, 128 III 271 consid. 2b/aa; arrêt du TF 2C_1201/2012 du 16 mai 2013 consid. 4.5; arrêt du TAF A-5519/2012 du 31 mars 2014 consid. 2.2; André Moser et al., op. cit., p. 206s., n. 3.141).

1.5 En revanche, si les investigations entreprises ne permettent pas à l'autorité de recours de se forger une conviction, cette dernière appliquera les règles sur le fardeau de la preuve. A cet effet et à défaut de dispositions spéciales en la matière, le juge s'inspire de l'art. 8 du Code civil suisse du 10 décembre 1907 (CC, RS 210), en vertu duquel quiconque doit prouver les faits qu'il allègue pour en déduire un droit (cf. arrêt du TAF A-5519/2012 du 31 mars 2014 consid. 2.3; Moor/
Poltier, op. cit., p. 299s.; Thierry Tanquerel, Manuel de droit administratif, Genève/Zurich/Bâle 2010, p. 518, n. 1563; René Rhinow et al., Öffentliches Prozessrecht, 2ème éd., Bâle 2010, p. 293s., n. 996 ss). En droit fiscal, les règles sur la répartition du fardeau de la preuve impliquent que l'administration supporte la charge de la preuve des faits qui créent ou augmentent la charge fiscale, alors que l'assujetti assume la charge de la preuve des faits qui diminuent ou lèvent l'imposition (ATF 133 II 153 consid. 4.3; arrêt du TF 2C_1201/2012 consid. 4.6; arrêts du TAF A-5006/2014 du 2 avril 2015 consid. 2.8.1 et A-6866/2013 du 2 janvier 2015 consid. 1.3.2).

1.6 La loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (LTVA, RS 641.20) est entrée en vigueur au 1er janvier 2010. Les faits litigieux s'étant déroulés entre le 1er janvier 2010 et le 31 décembre 2012, elle est dès lors applicable pour l'ensemble du cas porté à la connaissance du Tribunal. Selon l'art. 81 al. 3 LTVA, le principe de la libre appréciation des preuves est applicable aux litiges en matière de TVA, et ceci, en principe, également devant le Tribunal administratif fédéral (cf. arrêts du TAF A 7752/2019 du 15 mars 2012 consid. 1.2.2,
A-1328/2011 du 16 février 2012 consid. 2.2.3 et A-5110/2011 du 23 janvier 2012 consid. 1.2). Cependant, les preuves établies après coup, soit après la naissance du litige, ont une valeur probante quasi nulle en droit fiscal. En effet, afin d'éviter tout abus, la jurisprudence considère qu'il ne saurait être tenu compte de documents non contemporains aux opérations sur lesquelles porte le litige (cf. ATF 133 II 153 c. 7.2; arrêts du TF 2C_614/2007 du 17 mars 2008 consid. 3.4 et 2C_470/2007 du 19 février 2008 consid. 3.4; arrêts du TAF A 7752/2009 du 15 mars 2012 consid. 4.2.4 et A 1367/2006 du 2 juin 2008 consid. 4.2.2).

2.

2.1

2.1.1 La taxe sur la valeur ajoutée est un impôt général sur la consommation, trouvant ses fondements à l'art. 130 Cst. et est concrétisée par la LTVA. La TVA frappe la consommation finale non entrepreneuriale sur le territoire suisse. Elle vise la taxation de l'utilisation du revenu par le consommateur final (cf. Pierre-Marie Glauser, Les principes régissant la TVA: de l'utopie à la réalité, ASA 84 97, p.103). Sous réserve des prestations à soi-même, de l'impôt sur l'importation (cf. respectivement art. 31 et art. 50 ss LTVA) et dans certains cas particuliers - qui ne seront pas traités dans la présente procédure - de l'impôt sur les acquisitions (art. 45 ss LTVA; cf. consid. 5.4 ci-après), seules les opérations entrant dans un rapport de prestations - à savoir les prestations fournies à titre onéreux entre un ou plusieurs prestataires, dont l'un au moins est assujetti à la TVA, et un ou plusieurs bénéficiaires, qui sont dans un rapport économique étroit - et qui sont situées sur le territoire suisse entrent dans le champ d'application de la LTVA (cf. art. 18 al. 1 LTVA en lien avec les art. 1 al. 2 let. a et b, 3 let. c et f LTVA; ATF 138 II 239 consid. 3.2, 132 II 353 consid. 4.1; arrêt du TAF A-7032/2013 du 20 février 2015 consid. 2.1; Pascal Mollard et Al., Traité de TVA, Bâle 2009, p. 213 ss; Alois Camenzind/Niklaus Honauer/Klaus A. Vallender, Handbuch zum Mehrwertsteuergesetz [MWSTG], 2e éd., Berne/Stuttgart/Vienne 2003, n. marg. 149 ss p. 72 ss).

2.1.2 La notion de contre-prestation est ainsi un élément constitutif de l'opération et sert en outre de base au calcul de l'impôt (art. 24 LTVA; cf. ATF 132 II 353 consid. 4.1, 126 II 249 consid. 4a et 6a; arrêt du TAF A 1107/2008 du 15 juin 2010 consid. 2.1; Daniel Riedo, Vom Wesen der Mehrwertsteuer als allgemeine Verbrauchsteuer und von den entsprechenden Wirkungen auf das schweizerische Recht, Berne 1999, ch. 6, p. 223 ss, en particulier ch. 6.4.2, p. 239 ss). En d'autres termes, le carractère onéreux d'une prestation, au même titre que l'échange entre prestation et contre-prestation, est une condition essentielle de l'imposition (cf. arrêts du TF 2C_778/2008 du 8 avril 2009 consid. 2 et 2C_229/2008 du 13 octobre 2008 consid. 5.2; arrêt du TAF A-412/2013 du 4 septembre 2014 consid. 2.2.2).

2.1.3 Le rapport de prestations est admis, lorsque la prestation et la contre-prestation sont directement liées par le but même de l'opération réalisée (cf. ATF 126 II 443 consid. 6a; arrêt du TF 2A.650/2005 du 15 août 2006 consid. 3.1; arrêts du TAF A-7032/2013 du 20 février 2015 consid. 2.3 et A-412/2013 du 4 septembre 2014 consid. 2.2.2). En vertu du caractère d'impôt sur la consommation, ce lien doit être examiné sous l'angle économique. Un lien direct entre les prestations - soit un rapport juridique, notamment une relation contractuelle - n'est pas exigé, mais concrétise néanmoins le lien économique (cf. ATF 132 II 353 consid. 4.1 p. 357; arrêt du TAF A 6188/2012 du 3 septembre 2013 consid. 2.4; Bossart/Clavadetscher, in Kommentar zum Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, Zweifel/Beusch/Glauser/Robinson [éd.] 2015, n°14 s. ad art. 18 LTVA). Enfin, bien que la loi ne le mentionne pas expressément, le rapport de prestations doit être examiné du point de vue du destinataire de la prestation. En d'autres termes, il convient de vérifier si la contre-prestation est effectuée par le destinataire pour obtenir la prestation imposable (cf. Bossart/Clavadetscher, op. cit., n°16 ad art. 18 LTVA; arrêts du TAF A-7032/2013 du 20 février 2015 consid. 2.3 et A 412/2013 du 4 septembre 2014 consid. 2.2.2).

2.1.4 N'entrent ainsi pas dans le domaine de la TVA les opérations qui ne correspondent pas à un échange de prestations, comme les donations, les dommages-intérêts, les dividendes, les successions, les subventions, etc. On parlait alors sous l'empire de l'ancien droit (loi fédérale du 2 septembre 1999 régissant la taxe sur la valeur ajoutée [aLTVA, RO 2000 1300]) de Nichtumsätze, de non-opérations ou de non-chiffres d'affaires (ATF 132 II 353 consid. 4.3; Bossart/Clavadetscher, op. cit., n°131 ad art. 18 LTVA), tandis que, sous le régime actuel de la LTVA, il est fait référence aux non contre-prestations, aux "Nicht-Entgelte" (Bossart/Clavadetscher, op. cit., n°131 ad art. 18 LTVA).

Bien qu'elles répondent aux conditions d'imposition susmentionnées (cf. consid. 2.1.1 ss ci-avant), les opérations mentionnées à l'art. 21 LTVA sont cependant distraites de l'imposition, à moins que l'assujetti n'ait opté pour leur imposition en vertu de l'art. 22 LTVA, et elles ne donnent par conséquent pas droit à la déduction de l'impôt préalable (cf. art. 29 LTVA). Le législateur a estimé, pour des motifs étrangers aux principes supérieurs de la TVA, comme de politique sociale ou de formation, que certaines opérations - au sens de l'art. 18 al. 1 LTVA et entrant dès lors dans le champ d'application au sens technique de la LTVA - devaient être exonérées au sens impropre (cf. Anne Tissot Benedetto, in Kommentar zum Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, n°1 ad art. 21 LTVA). L'opération est ainsi imposable mais non imposée. Il sied de distinguer ces exonérations des non-opérations (cf. consid. 2.1.4 ci-avant) et des exemptions, qui concernent, pour ces dernières, l'assujettissement (pour les distinctions, cf. notamment Pascal Mollard et Al., op. cit., p. 236 n. marg. 252 ss).

2.2

2.2.1 Sont soumises à la TVA les livraisons de biens et les prestations de services situées sur le territoire suisse. La distinction entre ces deux types de prestations est d'une importance capitale, puisque les règles quant à la détermination du lieu diffèrent selon que l'on se trouve en présence d'une livraison ou d'une prestation de services (cf. consid. 4.1 s. ci-après). Selon l'art. 3 let. e LTVA, toute prestation qui ne constitue pas une livraison de biens est une prestation de services (cf. Bossart/
Clavadetscher, op. cit., n°43 ad art. 3 LTVA). Le législateur a ainsi donné une définition négative de la notion de prestation de services. Il convient dès lors de déterminer quelles prestations doivent être qualifiées de livraison de biens au sens de l'art. 3 let. d LTVA. A l'instar de l'examen du rapport de prestations (cf. consid. 2.1.3 ci-avant), il s'impose de se concentrer sur le contenu économique de la prestation et de ne pas s'arrêter sur les délimitations fixées par le droit civil. Il s'agit en effet de prendre en compte la volonté des parties et de privilégier, en cas de doute, la vision du destinataire de la prestation (cf. Xavier Oberson, Qualification et localisation des services internationaux en matière de TVA, ASA 69 403, p. 406; Bossart/Clavadetscher, op. cit., n°44 ad art. 3 LTVA). Dans les cas de pluralité de prestations, l'art. 19 LTVA trouve application (cf. consid. 3 ci-après).

2.2.2 La livraison de biens est définie à l'art. 3 let. d LTVA. On distingue le cas général et deux autres opérations assimilées à une livraison de biens. Elles ont cependant toutes trois pour point commun de se rattacher à un bien au sens de l'art. 3 let. b LTVA (cf. Bossart/Clavadetscher, op. cit., n°56 ad art. 3 LTVA). Est une livraison de biens "le fait d'accorder à une personne le pouvoir de disposer économiquement d'un bien en son propre nom" (art. 3 let. d LTVA). Selon la jurisprudence constante, le pouvoir de disposition économique est transféré, lorsque le destinataire du bien peut en disposer en son propre nom de la même manière qu'un propriétaire (cf. arrêts du TF 2A.51/2005 du 19 mai 2005 consid. 3 et 2A.65/2005 du 17 octobre 2005 consid. 3; ATF 118 Ib 306 consid. 1a; arrêt du TAF A 545/2012 du 14 février 2013 consid. 3.5.1).

2.2.3 Est d'abord assimilée à une livraison de biens la remise d'un bien sur lequel des travaux ont été effectués (art. 3 let. d ch. 2 LTVA). Cela concerne tous les travaux effectués sur un bien, même si sa nature reste inchangée, à savoir s'il a uniquement été examiné, étalonné, réglé, contrôlé dans son fonctionnement ou traité d'une autre manière. L'apport de matériel sur le bien, tout comme le fait que des modifications soient apportées, sont comprises dans cette notion mais ne sont pas nécessaires. Sont ainsi des livraisons de biens par exemple la réparation d'une voiture automobile, la vérification du fonctionnement d'une machine à laver, les travaux de rénovation, etc. (cf. Bossart/Clavadetscher, op. cit., n°88 ss ad art. 3 LTVA; Pascal Mollard et Al., op. cit., p. 222 ss).

2.2.4 D'autre part, la mise à disposition d'un bien à des fins d'usage ou de jouissance est également considérée comme une livraison de biens (art. 3 let. d ch. 3 LTVA), qu'il s'agisse d'une mise à disposition d'un bien immobilier ou mobilier. Ainsi, tombent notamment sous cette notion le contrat de location (bail à loyer ou à ferme), le contrat de leasing (cf. Pascal Mollard et Al., op. cit., p. 224), ainsi que l'octroi d'un droit d'usufruit sur un bien (Bossart/Clavadetscher, op. cit., n°95 ad art. 3 LTVA). La dénomination du contrat n'est pas déterminante pour la qualification de la prestation. L'octroi de certains droits de jouissance sur un bien immobilier ne constitue cependant pas encore une livraison. L'élément décisif dans le cadre d'une location est que le locataire se voit mettre à sa disposition exclusive un objet ou partie d'objet déterminé. La remise d'une clé - dans le cadre d'une location immobilière - permettant l'accès à l'objet loué est ainsi nécessaire pour qu'il y ait location au sens de l'art. 3 let. d ch. 3 LTVA (cf. arrêt du TAF A-1561/2006 du 5 janvier 2009 consid. 2.3.3).

2.3 Si la prestation ne répond pas aux conditions susmentionnées de la notion de livraison de biens (cf. consid. 2.2.2 ss ci-avant), elle est alors qualifiée de prestation de services. Cela dit, l'ordonnance du 27 novembre 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (OTVA, RS 641.201) et la pratique administrative connaissent une définition positive de la prestation de services en matière de télécommunications, approche qu'il convient d'exposer ci-après.

2.3.1 En effet, en matière de prestations de télécommunications, l'OTVA prend à contre-pied la systématique de l'art. 3 let. d et e LTVA et contient une énumération - non exhaustive - des prestations de télécommunications, qualifiées expressément de prestations de services, plus particulièrement de prestations de services en matière d'informatique ou de télécommunications. A cet égard, l'art. 10 OTVA précise entre autres que les services de radiodiffusion et de télédiffusion (let. a), l'octroi de droits d'accès, notamment aux réseaux de communication fixes ou mobiles et à la consommation par satellite, ainsi qu'à d'autres réseaux d'information (let. b), de même que la mise à disposition et la garantie de capacités de transmission de données (let. c) sont notamment réputés prestations de services en matière d'informatique ou de télécommunications. Etant donné l'absence de définition générale des prestations de ce type, en particulier pour les communications par satellite, et le caractère non exhaustif de la liste de l'art. 10 OTVA, il convient de déterminer plus précisément les prestations visées.

2.3.2 L'art. 2 n°2.2 du règlement des télécommunications internationales de l'Union internationale des télécommunications (UIT) de 2012 (certes non signé par la Suisse, mais reprenant la définition du règlement des télécommunications internationales du 9 décembre 1988 qui, pour sa part, a été signé par la Suisse mais n'a pas été publié au RS) définit le terme télécommunication comme "toute transmission, émission ou réception de signes, de signaux, d'écrits, d'images, de sons ou de renseignements de toute nature, par fil, radioélectricité, optique ou autres systèmes électromagnétiques." (cf. Simone R. Pestalozzi, Die mehrwertseuerliche Behandlung von Leistungen in Zusammenhang mit Telekommunikation, Zürich 2000, p. 64). L'UIT met ainsi l'accent sur le procédé de transmission de données, sans égard au contenu transféré, ni au moyen de transmission.

2.3.3 Si la TVA suisse est sans nul doute autonome par rapport à la TVA de l'Union Européenne, et qu'il est vrai qu'elle s'en écarte sur de nombreux points techniques, il n'en demeure pas moins qu'elle a été introduite, d'un point de vue historique, sur ce modèle, et qu'elle en conserve une certaine compatibilité au niveau du résultat général, en dépit de la nouvelle orientation de la nLTVA. Il convient dès lors d'examiner comment sont traitées les prestations de services en matière de télécommunications au niveau européen. A l'art. 24 al. 2 de la directive 2006/112/CE (directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée, JO L 347 du 11 décembre 2006, p. 9), les prestations de services en matière de télécommunications sont définies comme suit: "Sont considérés comme «services de télécommunication» les services ayant pour objet la transmission, l'émission et la réception de signaux, écrits, images et sons ou informations de toute nature par fils, par radio, par moyens optiques ou par d'autres moyens électromagnétiques, y compris la cession et la concession y afférentes d'un droit d'utilisation de moyens pour une telle transmission, émission ou réception, y compris la fourniture d'accès aux réseaux d'information mondiaux." On remarque ainsi tout de suite que la définition donnée rejoint celle utilisée par l'UIT, de sorte que l'objet des services de télécommunication est toute prestation permettant la transmission de données, sans égard aux moyens utilisés pour sa transmission.

2.3.4 L'art. 10 OTVA reprend l'art. 1 de l'ordonnance du 29 mars 2000 relative à la loi sur la TVA (OLTVA, RO 2000 1347). La réglementation n'ayant pas changé en ce qui concerne les prestations en matière de télécommunications, il sied de s'appuyer sur la doctrine et la jurisprudence relatives à l'ancien droit pour définir plus en détail les prestations visées par cette disposition. Selon l'art. 10 al. 1 let. c OTVA, la mise à disposition et la garantie des capacités de transmission de données entre deux points sont notamment qualifiées de prestations de services en matière de télécommunications. La doctrine et la pratique parlent à ce propos de ligne louée (Mietleitung). Il n'est pas nécessaire que la ligne louée, ou le satellite, soit mise à la disposition exclusive du client. Il n'est d'ailleurs pas possible, dans le cadre des lignes mises à disposition, de déterminer exactement quelle partie de l'installation est utilisée pour la transmission des données. Cette dernière peut en effet très bien emprunter "un autre chemin" lors d'une ultérieure transmission de données (cf. Gabriel Rumo/Lukas Scheidegger/Fabio Dell'Anna, Interkantonale und internationale Steuerausscheidung, StR 53/1998 482, p. 492). Seule l'assurance qu'une certaine quantité de données sera transmise entre un point A et un point B suffit ainsi pour que la prestation soit qualifiée de prestation de services en matière de télécommunications (cf. Simone R. Pestalozzi, Die mehrwertsteuerliche Behandlung von Leistungen im Zusammenhang mit Telekommunikation, Zürich 2000, p. 62 s.).

Les prestations de télécommunications mettent donc le contenu de la communication en arrière-plan et visent la seule transmission de ce contenu. La prestation caractéristique est donc le transfert en tant que tel de données (cf. Michaela Merz, in mwst.com Kommentar zum Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, Clavadetcher/Glauser/Schafroth [éd.], 2000, n°10 ad art. 25 LTVA; Simone R. Pestalozzi, op. cit., p. 80, 61 ss; Pascal Mollard et Al., op. cit., p. 532 n. marg. 396). En ce sens, la législation suisse correspond au droit européen (cf. Camenzind/
Honauer/Vallender, op. cit., p. 158; Pierre Scheuner, Das neue MWST-Gesetz, StR 64 622, p. 626; consid. 2.3.3 ci-avant) et, a fortiori, à l'UIT comme on l'a vu ci-dessus (cf. consid. 2.3.2 ci-avant). Enfin, au vu des raisons qui ont poussé le législateur à adopter l'art. 10 al. 2 let. b LTVA et, par conséquent, l'art. 10 OTVA, soit en particulier le fait que peu de clients atteignent le seuil des Fr. 10'000.-- et s'acquittent ainsi de l'impôt sur les acquisitions (cf. consid. 5.3.1 ss ci-après, en particulier consid. 5.3.3), il sied d'interpréter la notion de prestation de service en matière de télécommunications au sens de l'art. 10 OTVA de manière plutôt large (cf. arrêt du TAF A-3206/2011 du 2 octobre 2012 consid. 5.3.6).

2.3.5 En revanche, selon l'art. 10 al. 2 let. c OTVA, n'est pas considérée comme une prestation de services en matière de télécommunications la simple mise à disposition d'installations ou de parties d'installations désignées précisément et destinées à l'usage exclusif du locataire pour la transmission de données. La transmission des données est alors effectuée par le locataire des installations, ou un tiers à sa place, et non pas par le bailleur, au contraire des garanties de capacité de transmission (cf. Info TVA 13, ch. 2.3.4 et 4.4). Cette disposition reprend la notion de prestation assimilée à une livraison de biens de l'art. 3 let. d ch. 3 LTVA. Il convient dès lors de renvoyer aux développements y relatifs susmentionnés (cf. consid. 2.2.4 ci-avant). En d'autres termes, elle n'apporte aucun élément permettant de définir plus distinctement la notion de prestation de services en matière de télécommunications.

2.3.6 Enfin, et comme il ressort des considérants précédents, il convient de bien distinguer les prestations de transmission de données des prestations où le contenu de l'information transmise est prépondérant. En effet, les prestations où le prestataire met à disposition de son client un accès ou un "usage" de moyens de télécommunications ne sauraient être confondues avec la vente d'informations, de contenu, par le biais de l'utilisation de moyen de télécommunications - par exemple, l'accès d'un abonné à des services de météorologie depuis un téléphone portable intelligent (cf. Rumo/Scheidegger/Dell'Anna, op. cit., p. 488).

En résumé, est qualifié de prestations de services en matière de télécommunications tout procédé permettant la transmission de données, quelle que soit sa nature, entre deux ou plusieurs points. Le procédé de transmission n'est pas déterminant, mais doit être à la charge du prestataire. Cependant, lorsque le procédé de transmission - par l'octroi d'un usage exclusif sur des installations ou parties d'installations permettant la transmission de données - est à la charge du bénéficiaire de la prestation, la prestation fournie n'est pas qualifiée de prestation de services en matière de télécommunications.

2.3.7 La pratique élaborée par l'AFC dans son Info TVA 13 concernant le secteur Télécommunications et prestations de services en matière de d'informatique (ITS 13), valable dès le 1er janvier 2010 (ci-après citée: Info TVA 13), reprend les exemples donnés par l'art. 10 OTVA, sans apporter beaucoup plus de précisions, en particulier pour ce qui a trait aux transmissions de données par voie satellitaire. Néanmoins, il convient de relever les points suivants. Le ch. 2.3.1 dispose que sont considérées comme des prestations de services en matière de télécommunications:

"[...]

- la transmission vocale (services téléphoniques, conférences téléphoniques, téléphonie mobile), scripturale (services de télécopie, de télégraphie, de télescripteur et de courriel), d'images, de sons ou autres, pour autant que l'élément principal soit la transmission;

- les simples prestations de transmission fournies à l'organisateur d'émissions de radio et de télévision;

- les prestations de transmission fournies sur mandat d'autres fournisseurs (par ex. services d'itinérance) et la garantie de capacités de transmission pour la communication de données par le biais de lignes louées ou par satellite;

- [...]"

A son ch. 4.10.2, la notion de "simples prestations de transmission" est précisée:

"La transmission par câble de programmes de radio et de télévision ou la diffusion de tels programmes au moyen d'antennes ou de satellites, ainsi que l'offre d'émissions correspondantes (par ex. films, programmes et programmes au choix) sont réputées prestations de services en matière d'informatique ou de télécommunications. [...] Le lieu de ces prestations obéit au principe du lieu du destinataire, conformément à l'art. 8 al. 1 LTVA."

Le ch. 4.4 précise en outre le terme de ligne louée, qui se réfère également aux télécommunications satellitaires:

"Le terme lignes louées désigne la mise à disposition de capacités de transmission entre deux ou plusieurs points. Dans ce cas, il y a prestation de services en matière de télécommunications. Dans le cas de la mise à disposition de capacités de transmission selon l'art. 10 , al. 1, let. c, OTVA, la transmission du message est assurée par le bailleur et non par le destinataire de la prestation. [...]".

3.

3.1 Lorsque le prestataire fournit une pluralité de prestations à un seul bénéficiaire, il convient de déterminer si un traitement fiscal unique s'impose ou s'il convient de traiter chaque prestation séparément. En principe, chaque prestation est indépendante et est traitée individuellement sur le plan de la TVA. Chaque prestation constitue ainsi un objet de l'impôt distinct (cf. art. 19 al. 1 LTVA; arrêts du TAF A 886/2014 du 23 septembre 2014 consid. 2.8 et A-6108/2014 du 22 juillet 2015 consid. 3.3.1; Alexandra Pillonel, in Kommentar zum Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, n°1 ss ad art. 19 LTVA; Felix Geiger, in MWSTG-Kommentar, Geiger/Schluckebier [éd.], n°1 ad art. 19 LTVA [cité: MWSTG-Kommentar]). Cependant, certains ensembles de prestations sont considérés comme formant un tout et l'ensemble suit alors le même traitement TVA. Ce dernier est alors lié au sort fiscal d'une autre composante de la prestation globale. On parle à cet effet soit d'opérations complexes, régies par l'art. 19 al. 3 et 4 LTVA, ou alors de combinaisons de prestations, réglées à l'art. 19 al. 2 LTVA. Dans le cadre des opérations complexes, il convient de ne pas s'arrêter sur le traitement au niveau du droit civil des prestations (cf. arrêt du TF 2A.40/2007 du 14 novembre 2007 consid. 2.2), ni de prendre en compte les rapports de valeur entre les différents éléments (cf. arrêt du TF 2A.452/2003 du 4 mars 2004 consid. 3.2; cf. Alexandra Pillonel, op. cit., n°6 ad art. 19 LTVA). L'analyse pour déterminer si une pluralité de prestations doit être traitée comme une seule suit, en fait, un raisonnement en cascade.

3.2 Tout d'abord, il convient de déterminer si les prestations forment un tout économique, soit si elles sont par essence liées l'une à l'autre et ne sauraient être dissociées, de telle sorte que l'une des prestations ne pourrait être envisagée sans les autres. Dans un tel cas de figure, il convient de retenir l'application du principe de l'unité de la prestation. Le même traitement fiscal est alors applicable à l'ensemble des prestations (art. 19 al. 3 LTVA). On peut parler à cet effet d'opérations économiques homogènes (cf. Alexandra Pillonel, op. cit., n°34 ss ad art. 19 LTVA; Felix Geiger, MWSTG-Kommentar, n°18 ss ad art, 19 LTVA). Selon le Tribunal fédéral, il est nécessaire que les différents éléments de la prestation globale soient liés sur le plan objectif, temporel et économique, de telle manière qu'ils forment les composants indissociables d'une seule opération (cf. arrêt du TF 2A.756/2006 du 22 octobre 2007 consid. 2.4; arrêt du TAF A 6108/2014 du 22 juillet 2015 consid. 3.3.2 et références citées). Si le principe de l'unité de la prestation trouve application, le traitement fiscal de l'élément qui apparait économiquement au premier plan est déterminant pour l'ensemble de la prestation, sans aucune limitation (cf. arrêts du TF 2A.40/2007 du 14 novembre 2007 consid. 2.2 et 2C.628/2013 du 27 novembre 2013 consid. 2.6.1).

3.3 Dans un deuxième temps, les opérations complexes peuvent également être traitées fiscalement de la même manière, si elles forment entre elles un rapport de prestations principales et accessoires (cf. art. 19 al. 4 LTVA). Pour cela, il est nécessaire, d'une part, que la prestation accessoire soit secondaire par rapport à la prestation cardinale mais qu'elle demeure étroitement liée à celle-ci. D'autre part, elle doit prolonger, améliorer ou parachever la prestation centrale, et être habituellement fournie avec cette dernière (cf. arrêt du TAF A 6108/2014 du 22 juillet 2015 consid. 3.3.3; Alexandra Pillonel, op. cit., n°40 ad art. 19 LTVA, Felix Geiger, MWSTG-Kommentar, n° 27 ad art. 19 LTVA). N'est par contre pas déterminant le rapport de valeur entre les prestations, même si la prestation accessoire présente généralement, il est vrai, une valeur inférieure à la prestation principale (arrêt du TAF A 6108/2014 du 22 juillet 2015 consid. 3.3.3). Le traitement TVA de la prestation principale est alors également applicable aux prestations accessoires.

3.4 Enfin, plusieurs prestations ne constituant pas une opération économique homogène ou n'entrant pas dans un rapport de prestations principales et accessoires, mais qui sont proposées comme un "paquet de prestations", peuvent également être traitées uniformément si une des prestations représente 70% au minimum de la contre-prestation (cf. art. 19 al. 2 LTVA). On parle alors de combinaison de prestations. L'ensemble des prestations suit alors le traitement TVA de la prestation prédominante. Selon la pratique de l'AFC, l'ensemble des prestations doit être fourni moyennant une contre-prestation globale. Si les contre-prestations de chacune des prestations individuelles sont portées à la connaissance du destinataire, l'art. 19 al. 2 LTVA n'est pas applicable. De plus, l'art. 32 OTVA dispose que les règles permettant de déterminer si le lieu de la prestation se situe sur le territoire suisse ou à l'étranger restent applicables pour chaque prestation individuelle (cf. arrêts du TAF A 1266/2013 du 5 novembre 2013 consid. 2.2.4 et A 886/2014 du 23 septembre 2014 consid. 2.8.4; Info TVA n°4, Objet de l'impôt, ch. 4.2.1; Alexandra Pillonel, op. cit., n° 16 ss ad art. 19 LTVA; Felix Geiger, MWSTG-Kommentar, n°7 ss ad art. 19 LTVA).

3.5 S'il est vrai qu'au contraire de l'impôt sur les importations prévoyant expressément l'applicabilité de l'art. 19 LTVA (cf. art. 52 al. 3 LTVA), les dispositions traitant de l'impôt sur les acquisitions figurent, d'un point de vue systématique, dans un Titre distinct (Titre 3) des normes relatives à l'impôt grevant les opérations réalisées sur le territoire suisse (Titre 2), dont fait partie l'art. 19 LTVA, cette absence de renvoi semble cependant constituer une omission du législateur et non le résultat d'une réflexion délibérée (cf. Alexandra Pillonel, op. cit., n° 2 ad art. 19 LTVA; cf. FF 2008 6277). Le Tribunal de céans ne voit donc aucune raison de ne pas appliquer l'art. 19 LTVA à l'impôt sur les acquisitions.

4.
Les opérations ne sont soumises à la TVA suisse que si elles sont localisées sur le territoire suisse au sens de l'art. 3 let. a LTVA (cf. art. 18 al. 1 LTVA). Il convient dès lors de rappeler succinctement les règles permettant de déterminer quel est le lieu de la livraison d'un bien et celui de la prestation de services.

4.1 La législation en matière de TVA distingue trois cas de figure concernant le lieu de livraison d'un bien. Les règles diffèrent ainsi selon, d'une part, la personne organisant le transport et, d'autre part, s'il s'agit d'une livraison d'électricité ou d'eau par le biais de conduites. Il ne sera ici pas question de la dernière distinction mentionnée. Si le transport du bien est à la charge du destinataire de la prestation (abhollieferung), qu'il doit aller chercher le bien ou mandater un tiers pour effectuer le transport, le lieu de la livraison du bien est alors, aux termes de l'art. 7 al. 1 let. a LTVA, à l'endroit où il se trouve lors de la constitution du pouvoir de disposition économique sur celui-ci (cf. Felix Geiger, in Kommentar zum Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, n°4 ad art. 7 LTVA; Patrick Loosli et Al, Die Mehrwertsteuer Eine Praxisorientierte Darstellung mit zahlreichen Beispielen, 10ème éd. Zürich 2014, p. 23; Pascal Mollard et Al., op. cit., p. 205 n. marg. 130). L'art. 7 al. 1 let. a LTVA est également applicable aux prestations assimilées à des livraisons de biens (cf. art. 3 let. d ch. 1 et 2 LTVA; consid. 2.2.3 s. ci-après; Felix Geiger, in Kommentar zum Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, n°5 ss ad art. 7 LTVA; Patrick Loosli et Al, op. cit., p. 23).

En revanche, selon l'art. 7 al. 1 let. b LTVA, lorsque le prestataire est également en charge de la livraison du bien, soit que lui-même ou un tiers mandaté en son nom fournisse une prestation de transport ou d'expédition à destination de l'acquéreur (respectivement Beförderungs-lieferung et Versendungslieferung), le lieu déterminant aux yeux de la législation en matière de TVA est à l'endroit où se situe le bien lorsque commence le transport ou l'expédition (cf. Felix Geiger, in Kommentar zum Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, n°10 ad art. 7 LTVA; Patrick Loosli et Al, op. cit., p. 24; Pascal Mollard et Al., op. cit., p. 205 n. marg. 131 s.).

4.2 Concernant les prestations de services, le lieu de la prestation est, de manière générale, au lieu où le destinataire de la prestation a le siège de son activité économique ou l'établissement stable pour lequel la prestation de services est fournie ou, à défaut d'un tel siège ou d'un tel établissement stable, le lieu où il séjourne habituellement (cf. art. 8 al. 1 LTVA; arrêt du TAF A-6940/2013 du 26 mai 2015 consid. 4.2.1). Cependant, certaines prestations de services particulières sont soumises à un régime distinct (cf. art. 8 al. 2 LTVA). Tel est ainsi le cas pour les prestations de services qui sont d'ordinaire fournies directement à des personnes physiques présentes, les prestations des agences de voyage et des organisateurs de manifestations, les prestations culturelles, artistiques, didactiques, scientifiques, sportives ou récréatives et les prestations analogues, les prestations de la restauration, les prestations de transport de passagers, les prestations de services en relation avec un bien immobilier, ainsi que les prestations de services dans le domaine de la coopération internationale.

5.

5.1 Est assujetti à la TVA sur territoire suisse quiconque exploite une entreprise, même sans but lucratif et quels que soient sa forme juridique et le but poursuivi, pour autant qu'il ne soit pas libéré de l'assujettissement en vertu des art. 10 al. 2 ou 12 al. 3 LTVA. Exploite une entreprise quiconque, d'une part, exerce à titre indépendant une activité professionnelle ou commerciale en vue de réaliser, à partir de prestations, des recettes ayant un caractère de permanence et, d'autre part, agit en son propre nom vis-à-vis des tiers (art. 10 al. 1 LTVA). Est notamment libéré de l'assujettissement quiconque réalise sur le territoire suisse un chiffre d'affaire annuel inférieur à Fr. 100'000.-- provenant de prestations imposables (art. 10 al. 2 let. a LTVA) pour autant qu'il ne renonce pas à être libéré de l'assujettissement, ou quiconque exploite une entreprise ayant son siège à l'étranger et fournit exclusivement, sur le territoire suisse, des prestations soumises à l'impôt sur les acquisitions (art. 10 al. 2 let. b LTVA). Cette dernière libération de l'assujettissement constitue ainsi le pendant correspondant à la disposition prévue à l'art. 45 al. 1 lit. a LTVA et permet d'éviter des situations de double imposition.

5.2

5.2.1 Est cependant également assujetti à la TVA en vertu de l'art. 10 al. 2 let. b in fine LTVA celui qui exploite une entreprise ayant son siège à l'étranger et fournit sur le territoire suisse des prestations de services en matière d'informatique ou de télécommunications à des destinataires non assujettis. Cette exception à la libération de l'assujettissement en vertu de l'art. 10 al. 2 let. b LTVA existait déjà sous l'empire de l'ancienne législation en matière de TVA (cf. art. 25 al. 1 let. c aLTVA) et a été étendue aux prestations de services en matière d'informatique lors de l'entrée en vigueur de la LTVA. Concernant les prestations de services en matière de télécommunications, les raisons de cette exception - au demeurant, également valables pour les prestations en matière d'informatique - sont les suivantes: premièrement, le destinataire de ce type de prestations est rarement un assujetti et ses acquisitions de ce type de prestations n'atteignent que très rarement le seuil d'assujettissement à l'impôt sur les acquisitions (cf. art. 45 al. 2 let. b LTVA); deuxièmement, il existe un risque que le destinataire des prestations ne déclare pas ses acquisitions, en sachant que l'AFC ne procède que rarement à un contrôle, le destinataire n'étant pas inscrit au registre des assujettis; enfin, troisièmement, les sociétés étrangères ne disposent alors pas d'avantages concurrentiels sur les sociétés de la même branche et inscrites au registre des assujettis (cf. Initiative parlementaire [Dettling], Taxe sur la valeur ajoutée, BO 1998 CE 975; Camenzind/Honauer/Vallender, op. cit, p. 210).

5.2.2 En raison de la systématique de la loi, l'art. 10 al. 2 let. b in fine LTVA introduit une exception à une exception. L'art. 10 al. 1 LTVA introduit le principe de base, tandis que l'art. 10 al. 2 LTVA introduit l'exception. Puis, il est question des entreprises ayant leur siège à l'étranger et fournissant en Suisse des prestations de services en matière d'informatique ou detélécommunications à des destinataires non assujettis à l'impôt. Dès lors, il apparait que ces prestataires doivent réaliser un chiffre d'affaires annuel résultant de ces prestations à des non assujettis supérieur à Fr. 100'000.-- ou avoir renoncé à la libération de l'assujettissement en application de l'art. 11 LTVA, afin que les conditions de leur assujettissement soient entièrement remplies (cf. ATF 139 II 347, publié in Revue de droit administratif et de droit fiscal [RDAF] II p. 524 ss, consid. 7.5; arrêt du TAF A-3206/2011 du 2 octobre 2012 consid. 5.4.1; cf. également Claudio Fisher, in Kommentar zum Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, n°104 ad art. 10 LTVA).

5.3 Le prestataire de services en matière de télécommunications ou d'informatique ayant son siège à l'étranger doit avoir pour clients des personnes non assujetties à l'impôt. Si la notion de prestation de services en matière de télécommunications a déjà été définie précédemment (cf. consid. 2.3.1 ss ci-avant), il sied ici de déterminer ce qu'il est entendu par non assujetti.

5.3.1 D'un point de vue historique, l'art. 10 al. 2 let. b in fine LTVA reprend l'art. 25 al. 1 let. c in fine aLTVA en ce qui concerne les prestations de services en matière de télécommunications (cf. FF 2008 6277, 6340). Cette dernière disposition a été introduite à la dernière minute dans l'aLTVA et découle, dans un souci d'eurocompatibilité (cf. Message du 15 janvier 1997 concernant l'initiative parlementaire Loi fédérale régissant la taxe sur la valeur ajoutée [Dettling], FF 1997 II 366, 378 s.; Xavier Oberson, op. cit., p. 420), de l'adoption par l'UE, le 17 juin 1999, d'une nouvelle directive concernant le traitement TVA des prestations de télécommunications, prévoyant que lesdites prestations sont taxées à l'endroit où le destinataire assujetti est établi (business to business) et au lieu où le prestataire est établi lorsque la prestation est fournie à un non assujetti (business to consumer; cf. directive 1999/59/CE du Conseil du 17 juin 1999 modifiant la directive 77/388/CEE en ce qui concerne le régime de taxe sur la valeur ajoutée applicable aux services de télécommunications, JO L 162/63 du 26 juin 1999, désormais remplacée par la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée, JO L 347 du 11 décembre 2006). Il découle de cette distinction européenne que la notion de non assujetti à l'impôt au sens de l'art. 10 al. 2 let. b in fine LTVA ne vise que les personnes ne répondant pas aux conditions de l'art. 10 al. 1 LTVA ou n'ayant pas renoncé à la libération de l'assujettissement en application de l'art. 11 LTVA, soit des consommateurs finaux.

La pratique élaborée par l'AFC sous l'aLTVA disposait que les prestations devait être fournies à des destinataires non assujettis au sens des art. 21 al. 1 et 27 al. 1 aLTVA - correspondant dans leur principe respectif aux art. 10 al. 1 , al. 2 let. a et 11 LTVA - pour que le prestataire soit assujetti en Suisse (cf. brochure n°13 de l'AFC, division principale de la TVA, d'août 2000, concernant les télécommunications, p. 11 ch. 3.2.2). L'Info TVA 13 n'est pas aussi explicite et se contente de mentionner que le destinataire de la prestation ne doit pas être inscrit au registre des assujettis. Le régime concernant les prestations de télécommunications n'ayant pas changé avec l'entrée en vigueur de la LTVA, cette terminologie correspond dès lors à la pratique applicable sous l'ancien régime (cf. ATF 139 II 346 consid. 7.2 et 7.3.1; arrêt du TAF A-3206/2011 du 2 octobre 2012 consid. 4.2.1). Cette exception à la libération de l'assujettissement est donc applicable, selon une approche historique et selon la pratique de l'AFC, lorsque le prestataire fournit ses services à des non assujettis au sens de l'art. 10 LTVA.

5.3.2 Sous un angle systématique, il convient de relever, d'une part, que l'assujettissement selon l'art. 10 LTVA se situe dans le Titre 2 de la LTVA, traitant de l'impôt grevant les opérations réalisées sur le territoire suisse, tandis que l'assujettissement à l'impôt sur les acquisitions (cf. art. 45 al. 2 LTVA) est prévu au sein du Titre 3. En outre, l'art. 45 al. 2 let. a LTVA précise qu'est assujetti à l'impôt sur les acquisitions quiconque est assujetti en vertu de l'art. 10 LTVA ou quiconque acquiert pour plus de Fr. 10'000.-- de prestations visées par l'art. 45 al. 1 LTVA. Ces deux assujettissements sont donc distincts et indépendants. D'autre part, l'art. 10 al. 2 LTVA constitue une exception au principe de l'assujettissement automatique de toute personne exploitant une entreprise, indépendamment de toute forme juridique, du but poursuivi et de but lucratif. L'art. 10 al. 2 let. b in fine LTVA, instaurant une exception à l'exception, s'interprète donc également dans le sens d'un assujettissement à l'impôt grevant les opérations réalisées sur le territoire suisse (cf. ATF 139 II 346 consid. 7.2; arrêt du TAF A-3206/2011 du 2 octobre 2012 consid. 4.2.1). Dès lors, faute de précisions dans l'art. 10 al. 2 let. b in fine LTVA, la notion de non assujetti ne vise que les non assujettis en vertu de l'art. 10 al. 1 LTVA. Il résulte ainsi, selon une interprétation systématique de la loi, que le prestataire de services en matière de télécommunications doit s'assujettir à la TVA suisse, lorsque les destinataires de ses prestations ne sont pas eux même assujettis en application de l'art. 10 al. 1 LTVA, et indépendamment d'un éventuel assujettissement du destinataire à l'impôt sur les acquisitions en vertu de l'art. 45 al. 2 let. b LTVA.

5.3.3 Enfin, selon une approche téléologique, l'art. 10 al. 2 let. b in fine LTVA - respectivement l'art. 25 al. 1 let. c aLTVA - a été introduit afin que les sociétés étrangères ne bénéficient pas d'un avantage concurrentiel indu, dans la mesure où les prestations concernées échapperaient à toute forme d'imposition sur la valeur ajoutée. Il a en effet été considéré qu'un particulier acquiert rarement pour plus de Fr. 10'000.-- de tels services, permettant alors son assujettissement à l'impôt sur les acquisitions en vertu de l'art. 45 al. 2 let. b LTVA - respectivement l'art. 24 aLTVA -, et on a craint que ces destinataires non inscrits au registre des assujettis ne déclarent pas leurs acquisitions de prestations de services, l'AFC ne procédant que peu de contrôle à cet égard (cf. ATF 139 II 346 consid. 7.2 et 7.3.1; arrêt du TAF A-3206/2011 du 2 octobre 2012 consid. 4.2.1 et 5.3.6; rapporteur Christoffel Brändli, BO 1998 CE 975; Roger M. Cadosch, Besteuerungs-probleme beim Electronic Commerce, thèse Berne 2001, p. 187; Claudio Fisher, in Kommentar zum Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, n°102 ad art. 10 LTVA).

Au vu de l'ampleur du développement au cours de ces deux dernières décennies et du potentiel de développement futur de ces types de prestations, et du fait qu'elles peuvent aisément être proposées dans tous les coins du monde à partir d'un seul et même endroit, une interprétation permettant d'éviter, avec la plus grande efficacité, les distorsions de concurrence s'impose. Ainsi, tout comme pour l'interprétation large donnée à la notion de prestations de services en matière de télécommunications et d'informatique (cf. consid. 2.3.1 ss ci-avant, en particulier consid. 2.3.4), il convient de réduire les barrières à l'application de cette norme. Une telle limite serait de considérer que le prestataire étranger ne doive pas s'assujettir lorsque ses destinataires sont assujettis à l'impôt sur les acquisitions en vertu de l'art. 45 al. 2 let. b LTVA. Cet assujettissement a, par ailleurs, un caractère subsidiaire (cf. consid. 5.4.3 ci-avant). L'art. 10 al. 2 let b in fine LTVA vise donc, selon une interprétation téléologique, les entreprises étrangères fournissant leurs services à des non assujettis au sens de l'art. 10 al. 1 LTVA.

5.3.4 L'ensemble des méthodes d'interprétation arrivent ainsi au même résultat. La notion de non assujetti présente dans l'art. 10 al. 2 let. b in fine LTVA ne vise que les destinataires non assujettis en vertu de l'art. 10 al. 1 LTVA. En d'autres termes, une entreprise étrangère fournissant des prestations de services en matière de télécommunications ou d'informatique à des destinataires n'exploitant pas une entreprise, ou libérés de l'assujettissement en vertu de l'art. 10 al. 2 LTVA - ou de l'art. 12 al. 3 LTVA - et n'ayant pas renoncé à cette libération de l'assujettissement en application de l'art. 11 LTVA (cf. consid. 5.1 ci-avant), doit s'assujettir à l'impôt grevant les opérations réalisées sur le territoire suisse.

5.4

5.4.1 Selon l'art. 45 al. 1 let. a LTVA, les prestations de services fournies par des entreprises ayant leur siège à l'étranger et qui ne sont pas inscrites au registre des assujettis sont soumises à l'impôt sur les acquisitions, pour autant que le lieu de la prestation se trouve sur le territoire suisse au sens de l'art. 8 al. 1 LTVA. En vertu de l'art. 45 al. 2 LTVA, le sujet de l'impôt n'est pas le prestataire, mais le destinataire de la prestation imposable. On parle à cet effet de "reverse charge" (cf. ATF 139 II 346 consid. 7.1; arrêt du TAF A 4913/2013 du 23 octobre 2014 consid. 3.2.1). L'impôt sur les acquisitions vise à mettre sur pied d'égalité les prestations de services provenant d'entreprises assujetties et non-assujetties et permet ainsi d'éviter que les entreprises étrangères ne bénéficient d'avantages concurrentiels indus (cf. arrêts du TAF
A-3112/2015 du 22 octobre 2015 consid. 3.2.1, A-7110/2014 du 23 mars 2015 consid. 2.2 et A-756/2014 du 26 juin 2014 consid. 2.2).

La "reverse charge" a, quant à elle, pour but d'assurer que l'acquéreur de prestations de services sur le territoire suisse, qui n'a pas le droit à la récupération de l'impôt préalable, ne puisse bénéficier de prestations de services sans s'acquitter de la TVA, alors que celle-ci serait due s'il faisait appel à une entreprise inscrite au registre suisse des assujettis. En outre, en liaison avec l'impôt sur les importations, l'impôt sur les acquisitions veille à l'application du principe de destination, en vertu duquel les prestations sont imposables à l'endroit où elles sont consommées (cf. arrêt du TF 2A.400/2001 du 9 avril 2002 consid. 2.2 à 2.4, in RDAF II p. 347 ss; arrêts du TAF A-3112/2015 du 22 octobre 2015 consid. 3.2.1, A-777/2013 du 30 juillet 2014 consid. 4.2, A-756/2014 du 26 juin 2014 consid. 2.2 et A-2276/2012 du 29 octobre 2013 consid. 2.3.1 et 2.3.2; Niklaus Honauer, in Kommentar zum Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, n°1 ad art. 45 LTVA; Xavier Oberson, op. cit., p. 417 s.; Pascal Mollard et Al., op. cit., p. 529).

5.4.2 Aux termes de l'art. 109 al. 1 OTVA, ne sont pas soumises à l'impôt sur les acquisitions les prestations exonérées au sens impropre en vertu de l'art. 21 LTVA, ainsi que les prestations exonérées au sens propre en vertu de l'art. 23 LTVA. L'impôt sur les acquisitions peut être récupéré lorsqu'il est lié à l'activité entrepreneuriale et affecté à des opérations imposables, sous réserve des prestations exonérées au sens impropre pour lesquelles l'assujetti n'a pas opté (cf. art. 28 al. 1 let. b LTVA, art. 29 al. 1 LTVA). En vertu de l'art. 46 LTVA, les règles applicables à la détermination du calcul de l'impôt et au taux de l'impôt grevant les opérations réalisées sur le territoire suisse, soit les art. 24 et 25 LTVA, sont également applicables à l'impôt sur les acquisitions.

5.4.3 Sont assujetties les personnes se trouvant sur le territoire suisse qui sont assujetties en vertu de l'art. 10 LTVA ou qui acquièrent annuellement pour plus de Fr. 10'000.--, notamment, de prestations visées par l'art. 45 al. 1 let. a LTVA (cf. art. 45 al. 2 LTVA). L'assujettissement de l'acquéreur - non inscrit au registre des assujettis en vertu de l'art. 10 LTVA - de prestations de services tombant dans le champ d'application de l'art. 45 al. 1 let. a LTVA est totalement indépendant de toutes conditions autres que le seuil d'acquisition annuel de Fr. 10'000.-- (sous réserve de l'avertissement écrit prévu pour les livraisons au sens de l'art. 45 al. 1 let. c LTVA ; cf. arrêts du TAF A-7110/2014 du 23 mars 2015 consid. 2.2, A-777/2013 du 30 juillet 2014 consid. 4.2 et A-2276/2012 du 29 octobre 2013 consid. 2.3.3 et 3.4; voir également, sous l'angle de l'aLTVA et de l'ordonnance régissant la taxe sur la valeur ajoutée du 22 juin 1994 [aOTVA, RO 1994 1464], arrêts du TF 2C_1120/2013 du 20 février 2015 consid. 4.3 et 4.4 et 2A.264/2006 du 3 septembre 2008 consid. 3.1; arrêt du TAF A-4917/2013 du 23 octobre 2014 consid. 3.2.1).

N'est en effet pas déterminant la question du non-assujettissement, à tort ou à raison, du prestataire de services en vertu de l'art. 10 LTVA. L'art. 45 al. 1 let. a LTVA se contente de mentionner que la prestation doit provenir d'un prestataire non inscrit au registre des assujettis, peu importe que les conditions de son assujettissement selon l'art. 10 LTVA soient remplies ou non (cf. arrêt du TAF A-2276/2012 du 29 octobre 2013 consid. 2.3.3 et 3.4; Niklaus Honauer, op. cit., n°34 ad art. 45 LTVA; cf. également concernant l'aLTVA: Roger M. Cadosch, op. cit., p. 187 n. 55). Ainsi, dans les cas où le prestataire étranger n'est pas inscrit au registre des assujettis alors qu'il remplit les conditions à son assujettissement en Suisse, l'impôt peut tout de même être perçu en la personne du destinataire. En d'autres termes, l'assujettissement à l'impôt sur les acquisitions possède un caractère subsidiaire par rapport à l'assujettissement selon l'art. 10 LTVA.

6.

6.1 L'AFC est habilitée à effectuer des contrôles tant internes qu'externes auprès des assujettis, afin de vérifier que ces derniers ont respecté leur obligation de s'annoncer, qu'ils ont arrêté leurs décomptes et qu'ils ont payé l'impôt (cf. art. 77 et 78 LTVA). Le contrôle externe, soit le contrôle sur place, est possible dans la mesure où il est nécessaire à l'établissement des faits (art. 78 al. 1 LTVA). En vertu de l'art. 78 al. 3 LTVA, le contrôle doit être annoncé au préalable par écrit. Cette disposition correspond à l'art. 62 al. 2 aLTVA, qui prévoyait que la renonciation à l'annonce écrite du contrôle était possible lorsqu'il existait des risques de collusion. Cette renonciation à une annonce écrite est toujours possible, mais ne nécessite plus la présence de risques de collusion. En effet, l'art. 78 al. 3 LTVA fait dorénavant uniquement mention de circonstances particulières qui justifierait un contrôle sans préavis. Tel est notamment le cas lorsque l'assujetti reporte à plusieurs reprises le contrôle, si l'AFC se doit de clarifier des faits spéciaux à une date déterminée ou encore si l'AFC reconnaît, en raison d'informations qui lui sont parvenues, qu'une situation inhabituelle et pas (encore) explicable existe chez un assujetti. Il n'est ainsi plus nécessaire qu'existent des soupçons sur le plan pénal (cf. Valérie Paris, in Kommentar zum Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, n°4 ad art. 78 LTVA; Message du 25 juin 2008 sur la simplification de la TVA, FF 2008 6277, 6392 ad art 78 LTVA).

6.2 Selon l'art. 83 al. 1 LTVA, les décisions de l'AFC peuvent faire l'objet d'une réclamation dans les 30 jours suivant leur notification. L'intéressé a droit, en principe, à ce que son cas soit examiné par deux fois et à ce que l'AFC prenne deux décisions successives à son égard, dont la seconde est soumise à des exigences formelles plus élevées (cf. arrêts du TAF A 7029/2013 du 20 février 2015 consid. 1.2 et A-704/2012 du 27 novembre 2013 consid. 1.2.1). Selon une jurisprudence clairement établie, la notification d'estimation, qui intervient notamment au terme d'un contrôle fiscal effectué par l'AFC (cf. art 78 al. 5 LTVA), ne constitue pas en tant que telle une décision au sens de l'art. 5 PA et ne peut pas, en soi, faire partir le délai de réclamation (cf. ATF 140 II 202 consid. 5.6; arrêts du TAF A 7029/2013 du 20 février 2015 consid. 1.2 et A 704/2012 du 27 novembre 2013 consid. 1.2.2; Valérie Paris, op. cit., n°9 ss ad art. 78 LTVA). Une notification d'estimation peut cependant être couplée à une décision formelle - faisant alors courir le délai de réclamation - lorsque les circonstances le justifient (cf. ATF 140 II 202 consid 6.4). Tel est notamment le cas lorsque l'intéressé déclare d'emblée vouloir s'opposer à la position de l'AFC (ATF 140 II 202 consid. 6.3.2) ou lorsque la perception de l'impôt est menacée (ATF 140 II 202 consid. 6.2).

7.
En l'espèce, l'objet du litige porte sur la qualification des prestations fournies par les sociétés étrangères B._______ et C._______. Les autres acquisitions de prestations de services fournies par d'autres prestataires étrangers ne sont pas contestées dans cette présente procédure. En premier lieu, il sera cependant question de deux griefs d'ordre procéduraux soulevés par la recourante (cf. consid. 7.1 ci-après). Seront ensuite examinés la qualification des prestations et l'assujettissement de l'intéressée (cf. consid. 7.2 ss ci-après).

7.1

7.1.1 La recourante conteste la validité du contrôle effectué par l'AFC le 22 mars 2013, arguant que le contrôle n'a pas été préalablement annoncé par écrit (cf. consid. 6.1 ci-avant). En l'état du dossier, l'existence même de l'association a été découverte après le contrôle de deux autres sociétés, dont, selon l'intéressée, la société D._______, sise à *** et active dans la production, la réalisation et la diffusion de films. Il a également été constaté que l'intéressée ne s'était pas annoncée conformément à l'art. 66 al. 3 LTVA. Le Tribunal estime dès lors, en accord avec la position de l'autorité inférieure, que ces découvertes fortuites relèvent de circonstances particulières justifiant un contrôle sans annonce préalable (cf. consid. 6.1 ci-avant). La Cour de céans ne saurait donc remettre en cause la validité du contrôle du 22 mars 2013.

7.1.2 La recourante conteste également la validité de la jonction de la notification d'estimation avec une décision formelle, remettant ainsi en cause la validité de la décision sur réclamation. Selon la jurisprudence, lorsque l'intéressé se déclare d'emblée opposé au résultat du contrôle, l'AFC est habilitée à coupler sa notification d'estimation à une décision formelle (cf. consid. 6.2 ci-avant). En l'espèce, A._______ a envoyé une lettre à l'AFC le 18 avril 2013, faisant suite au contrôle effectué par l'AFC le 22 mars 2013, déclarant que la qualification par l'AFC des prestations fournies par les sociétés B._______ et C._______ était erronée et requérant, par conséquent, l'annulation du décompte établi en raison du contrôle fiscal. Ainsi, avant même la réception de la notification d'estimation, l'intéressée a manifesté son désaccord avec l'AFC. Cette dernière était donc, au vu de la jurisprudence du Tribunal fédéral, habilitée à coupler sa notification d'estimation avec une décision formelle (cf. consid. 6.2 ci-avant).La décision attaquée dans la présente procédure est donc bien une décision sur réclamation.

7.2

7.2.1 Lors de la période courant du 1er janvier 2010 au 31 décembre 2012, la recourante a fait appel à deux sociétés étrangères pour permettre la retransmission de sa chaîne de télévision par voie satellitaire en Afrique, en Europe et au Moyen-Orient. L'existence du rapport de prestations n'est, à cet égard, pas contestée. Les deux sociétés sont chargées de convertir l'émission, directement préparée par l'intéressée et prête à sa diffusion, et de la transmettre à des satellites - situés en orbite géostationnaire - permettant alors aux spectateurs potentiels situés dans la zone de couverture de la visionner. Dans la mesure du possible, il ne sera pas fait de distinction entre les prestations fournies par chacune des deux sociétés, dès lors que les services qu'elles fournissent sont du même type et que les quelques différences que ceux-ci présentent sur le plan technique sont sans importance pour leur qualification fiscale.

Les prestations des sociétés étrangères seront d'abord analysées selon les règles générales visées à l'art. 3 let. d et e LTVA (cf. consid. 2.2.2 ss ci-avant), aussi bien sous un angle contractuel (cf. consid. 7.2.2 et 7.2.3 ci-après) que d'un point de vue économique (cf. consid. 7.3.1 à 7.3.3 ci-après). Il conviendra ensuite d'établir si elles doivent être qualifiées, ou non, de prestations de services en matière de télécommunications au sens de l'art. 10 OTVA (cf. consid. 7.3.4 ci-après), puis de déterminer le lieu de la prestation (cf. consid. 7.4 ci-après). Finalement, il sera question de la personne débitrice de l'impôt (cf. consid. 7.5 ci-après).

7.2.2 Il ressort du dossier que le contrat conclu avec B._______ est intitulé "Service agreement", tandis que celui conclu avec C._______ fait mention de "Service Order Form". Si les intitulés des contrats ne sont certes pas en eux-mêmes décisifs s'agissant de la qualification des prestations en matière de TVA, ils représentent néanmoins un premier indice. Les prestations fournies ne semblent ainsi pas avoir pour objet la mise en location d'installations ou de parties d'installations. Il convient dès lors d'examiner plus en profondeur le contenu de ces contrats.

A cet égard, la recourante produit deux pièces établies par les sociétés B._______ et C._______, qui attestent que des parties d'installations permettant la diffusion de l'émission télévisuelle sont mises à la disposition exclusive de la recourante (cf. pièces recourante n° 13 et 14). Ces documents, qui vont dans le sens d'une livraison de biens plutôt que d'une prestation de services, ont cependant été établis en date du 28 août 2014, respectivement du 1er septembre 2014, soit postérieurement à la décision sur réclamation de l'autorité inférieure du 3 juillet 2014. Ils ne sont donc pas contemporains aux opérations litigieuses. Partant, la valeur probante de ces documents est quasi-nulle en droit fiscal (cf. consid. 1.6 ci-avant) et le Tribunal ne saurait donc conclure à l'existence d'une livraison de biens sur cette seule base.

7.2.3 Concernant le contenu des contrats, il apparaît que ceux-ci ne font aucunement mention d'une location, sous quelque forme que ce soit, de parties d'installations ou d'installations permettant la diffusion de l'émission de la recourante. Des satellites sont certes désignés par leur nom. Le contrat avec la société B._______, qui se réfère à l'utilisation d'un satellite "Hotbird at 13 degrees east", n'indique cependant pas précisément de quel satellite Hotbird situé dans cette zone spatiale il s'agit (il en existe en effet plusieurs: cf. home.html>, sous Satellites/La Flotte/13° Est). Le contrat avec C._______ mentionne quant à lui un satellite "Amos 5 @ 17EKU Band, KU1 Beam", sans pour autant indiquer le transpondeur (Transponder) employé (chaque "KU Band" dispose en effet de plusieurs transpondeurs: cf. sous Satellites/Amos-5/AMOS-5 Brochure [pdf]). Ainsi, les contrats ne désignent pas précisément les installations qui seraient à la disposition exclusive de la recourante.Au contraire, le contrat conclu avec la société B._______ dispose que cette dernière peut choisir la méthode de diffusion de la chaîne télévisuelle de l'intéressée, qu'elle peut librement et en tout temps modifier les configurations techniques de cette méthode et, enfin, qu'elle se réserve le droit de relocaliser les services - soit la transmission des données pour le visionnement du programme préparé par la recourante selon une méthode déterminée - vers un autre satellite. Le contrat conclu avec la société C._______ mentionne pour sa part que la société recevra le contenu de la chaîne de télévision de la recourante et le transmettra selon un procédé technique désigné vers un satellite.

Par ailleurs, toute personne raisonnable placée dans les mêmes circonstances considérerait que le but des contrats consiste en la transmission de données par voie satellitaire, afin de permettre le visionnement de l'émission de télévision par les spectateurs potentiels situés en Afrique, en Europe et au Moyen-Orient et disposant des installations techniques nécessaires. En d'autres termes, il convient d'admettre, en application du principe de la confiance, que le but des contrats n'est pas de mettre à la disposition exclusive de l'intéressée des installations lui permettant de diffuser sa chaîne de télévision, mais de permettre aux spectateurs potentiels situés dans les zones de couverture des satellites de visionner en tout temps ladite émission. Cette garantie de visionnement ne saurait être remplie par une mise en location d'installations, mais bien par une véritable offre de services. En effet, une mise à disposition des appareils permettant de diffuser le signal aux spectateurs potentiels ne permettrait pas d'assurer que ces derniers puissent visionner en tout temps l'émission. Si un problème technique devait être rencontré, l'utilisation de l'installation devrait être interrompue et la diffusion de l'émission suspendue durant le temps de la réparation. C'est donc bien le fait d'offrir des services, des alternatives et une assurance que le signal sera transmis qui garantit la diffusion en tout temps de l'émission.

Il apparaît ainsi qu'aucun élément contractuel ne permet de conclure à l'existence d'une livraison de biens, en particulier sous la forme d'une mise à disposition à des fins d'usage ou de jouissance, de sorte que, sur la base de la règle générale de l'art. 3 let. e LTVA, il s'impose de retenir, à ce stade, que les prestations fournies par les deux sociétés étrangères constituent des prestations de services.

7.3

7.3.1 L'approche de droit civil ne saurait cependant être à elle seule déterminante pour la qualification d'une prestation en matière de TVA. Il convient en effet de se pencher sur le contenu réel des prestations, l'analyse économique étant à cet égard primordiale (cf. consid. 2.2.1 ci-avant). Le Tribunal doit donc examiner la façon dont les prestations sont fournies par les deux sociétés étrangères sous un angle économique et, plus particulièrement, analyser la manière dont les deux prestataires concrétisent chacun leur contrat avec la recourante.

L'émission de télévision est préparée par les soins de l'intéressée et est envoyée aux deux entreprises étrangères, à charge pour ces dernières de la transmettre à des satellites. A cet effet, l'émission est convertie au format MPEG 2 - un langage numérique permettant l'envoi de sons et d'images sous une taille moindre mais avec un maintien de sa qualité (cf. norme internationale ISO/IEC 13818-1:2015) - et communiquée aux satellites par ondes électromagnétiques. Ces ondes sont exprimées en Hertz (Hz), qui constitue l'unité de mesure de la fréquence et traduit la vitesse à laquelle les impulsions électriques sont envoyées par le réseau. Chaque émission télévisuelle ou radiophonique, dans une certaine zone géographique, possède une fréquence attribuée lui permettant de se distinguer des autres programmes de télévision ou de radio.

Certes, la recourante bénéficie de fréquences réservées pour la diffusion de sa chaîne de télévision, à savoir *** MegaHz (MHz) et *** MHz. Cependant, cela s'explique par la nécessité d'individuation des différentes émissions transmises par voie électromagnétique et l'on ne saurait en conclure que l'intéressée dispose pour son usage exclusif d'installations ou de parties d'installations assurant la diffusion de son émission. Le dossier révèle du reste que les sociétés B._______ et C._______ utilisent la technique du "multiplexing" pour diffuser l'émission de la recourante (cf. le contrat conclu avec B._______, Annex 1 Service Description, et le contrat conclu avec C._______, II. The Services, annexés à la pièce AFC n° 6). Il s'agit d'un système opérant l'envoi de plusieurs canaux distincts - par exemple plusieurs chaînes de télévision et radiophoniques - au sein d'un même signal et par le même appareil. On distingue plusieurs techniques de "multiplexing". Peuvent notamment être mentionnés le "frequency-division multiplexing" - soit lorsque le signal est composé de plusieurs sous-signaux qui ne se chevauchent pas -, ou encore le "time-division multiplexing" - soit lorsque plusieurs émetteurs transmettent plusieurs canaux numériques sur un même support de communication en entrelaçant dans le temps des échantillons de chacun de ces canaux. Ainsi, en raison de la technique même utilisée par les prestataires pour la diffusion de l'émission de télévision, il ne saurait être considéré que des installations ou des parties d'installations sont mises à la disposition exclusive de la recourante.

7.3.2 La recourante paie certes un prix mensuel fixe pour les prestations fournies par les sociétés étrangères et ce, qu'il y ait diffusion de signaux ou "écran noir", laissant présumer que l'usage de certaines installations est mis à sa libre disposition et qu'elle devrait acquitter le montant du prétendu loyer sans considération d'une utilisation effective ou non des installations en question. Cependant, le Tribunal ne saurait qualifier la prestation de livraison de biens par cette simple modalité de règlement de la contre-prestation. Des prestations de services peuvent en effet également être réglées périodiquement et selon un montant fixe.

En réalité, il résulte du dossier que ce prix fixe trouve ses raisons ailleurs. En effet, tant la société B._______ que la société C._______ garantissent à la recourante de transmettre par voie satellitaire une certaine quantité d'informations, respectivement au maximum 1 Mbps et 1,3 Mbps (unité de mesure du débit binaire, soit 1'000'000 bits par seconde et 1'300'000 bits par seconde; cf. le contrat conclu avec B._______, Annex 1 Service Description, et le contrat conclu avec C._______, II. The services, annexés à la pièce AFC n° 6). Les deux sociétés étrangères mettent à disposition de telles vitesses de débit en tout temps (cf. le contrat conclu avec B._______, Annex 1 Service Desciption, 24/7 basis, annexé à la pièce AFC n° 6). A cet effet, la société B._______ se garde le droit d'amender les problèmes techniques pouvant obstruer la transmission des données telle que prévue par le contrat ou encore de diriger le signal vers un autre satellite. En outre, les précisions d'ordre technique contenues dans le contrat font toutes référence à des procédés de transmission de données et non pas à la désignation d'appareils ou de parties d'appareil permettant la transmission de données. Le Tribunal de céans ne saurait donc qualifier de livraisons de biens les prestations fournies par les sociétés étrangères. Par conséquent (cf. consid. 2.2.1 et 2.3 ci-avant), les prestations litigieuses constituent bel et bien des prestations de services.

7.3.3 Au demeurant, s'il fallait retenir une mise à disposition d'installations ou de parties d'installations en lien avec l'appareil permettant de convertir au format MPEG 2 l'émission de télévision de la recourante (cf. pièce 13 de la recourante; cf. également à cet égard consid. 7.2.2 ci-avant), il conviendrait d'admettre que cette mise à disposition serait nécessaire pour mettre en oeuvre la diffusion de l'émission, de sorte qu'elle ne saurait être envisagée pour elle seule. Quand bien même un tel élément de location devait être retenu, il s'agirait de considérer, en application du principe de l'unité de la prestation, qu'il ne constituerait que l'un des composants indissociables d'une opération économique unique au sens de l'art. 19 al. 3 LTVA (cf. consid. 3.2 ci-avant). Le même traitement fiscal serait alors applicable à l'ensemble des prestations économiques homogènes formant la prestation d'ensemble, laquelle devrait sans nul doute être qualifiée de prestation de services. La prise en compte, ou non, d'un élément de location en relation avec l'appareil opérant la conversion au format MPEG 2 est ainsi sans influence sur la qualification globale de la prestation et, partant, sur l'issue du présent litige.

7.3.4 Finalement, il sied d'examiner si les prestations des sociétés étrangères entrent, ou non, dans le champ d'application de l'art. 10 OTVA. Il ressort à cet égard des considérants précédents que la prestation principale fournie par ces sociétés consiste en la transmission par voie satellitaire d'une émission de télévision préparée au préalable par la recourante. Les deux prestataires étrangers prennent ainsi en charge un procédé de transmission de données et garantissent son fonctionnement en tout temps. Il apparaît ainsi que les prestations qu'elles ont fournies à la recourante tombent de toute évidence dans le champ de la disposition précitée.

Il résulte donc de toute l'analyse qui précède que l'approche par interprétation de l'art. 10 al. 1 let. c OTVA aboutit au même résultat que celui auquel conduit l'approche - de droit civil et par appréciation économique - sous l'angle de l'art. 3 let. e LTVA. Les prestations litigieuses constituent donc clairement des prestations de services en matière de télécommunications.

7.4

7.4.1 Dès lors que les prestations fournies par les sociétés B._______ et C._______ doivent être qualifiées de prestations de services en matière de télécommunications, le lieu où elles sont réputées fournies se détermine sur la base l'art. 8 LTVA. Aucune des exceptions du second alinéa de cette disposition n'étant ici réalisée, les prestations litigieuses sont indéniablement soumises au principe général du lieu du destinataire (art. 8 al. 1 LTVA; cf. consid. 4.2 ci-avant) et sont donc en l'occurrence localisées au siège de l'activité économique de la recourante, soit à Yverdon-les-Bains, en Suisse. Il apparaît ainsi que les prestations de services effectuées par les sociétés étrangères sont fournies sur le territoire suisse.

7.4.2 Ces prestations de services en matière de télécommunications ne sont en outre pas exonérées, ni en vertu de l'art. 21 LTVA (exonération au sens impropre), ni de l'art. 23 LTVA (exonération au sens propre). Il s'agit par conséquent de prestations de services entrant pleinement dans le champ d'application de l'art. 45 al. 1 LTVA et qui sont donc soumises à l'impôt. Les montants des prestations ainsi que les taux appliqués ne sont, au surplus, pas contestés.

7.5 Reste à déterminer le débiteur de l'impôt. A cet effet, deux dispositions entrent en ligne de compte. En premier lieu, l'art. 45 al. 2 LTVA dispose qu'est assujettie à l'impôt sur les acquisitions toute personne qui acquiert pour plus de Fr. 10'000.-- de prestations visées par l'art. 45 al. 1 LTVA ou qui est assujettie selon l'art. 10 LTVA. Le non-assujettissement de la recourante sur la base de cette dernière disposition n'est ici pas litigieux. Il sied dès lors d'examiner si le montant seuil de Fr. 10'000.-- a été dépassé au cours des périodes fiscales en cause. Il ressort à cet égard du dossier (cf. notamment les documents annexés à la décision entreprise) que l'intéressée a acquis pendant l'année 2010 pour Fr. 115'264.76 de prestations de services imposables en provenance de l'étranger, pour la plus grande partie (Fr. 110'421.12) fournies par l'entreprise étrangère B._______. En 2011, le montant des prestations de services acquises en provenance de l'étranger s'élevait à Fr. 215'060.07, dont Fr. 207'774.-- ont été versés à la société B._______. Enfin, la recourante a acquis en 2012 des prestations de services en provenance de l'étranger pour un montant total de Fr. 215'418.39, dont Fr. 198'935.36 ont été payés à la société B._______ et Fr. 9'436.02 à la société C._______. Il apparaît ainsi que la recourante a largement franchi le seuil des Fr. 10'000.-- et ce, pour l'ensemble des périodes fiscales considérées.

L'assujettissement à l'impôt sur les acquisitions selon l'art. 45 al. 2 let. b dépendant uniquement de l'acquisition, pour un montant supérieur à Fr. 10'000.--, de prestations visées à l'art. 45 al. 1 LTVA fournies par une personne non inscrite au registre des assujettis (cf. consid. 5.4.3 ci-avant), et étant donné que l'ensemble de ces conditions sont en l'occurrence réalisées, il s'agit de constater que la recourante est bien assujettie à l'impôt sur les acquisitions. Peu importe, au surplus, que la société B._______ réalise ou non les conditions de l'assujettissement au sens de l'art. 10 al. 2 let. b LTVA. D'une part, le caractère subsidiaire de l'impôt sur les acquisitions permet de percevoir l'impôt alors même qu'il devrait être acquitté par le prestataire étranger (cf. consid. 5.4.3 ci-avant). D'autre part, la société B._______ n'étant pas partie à la procédure, le Tribunal de céans ne saurait en tout état de cause prononcer ici son assujettissement.

En sa qualité d'assujettie, la recourante doit donc acquitter l'impôt sur les acquisitions. L'échéance arrêtée et le calcul de l'impôt n'étant en soi pas contestés, le montant total de la créance fiscale, fixée à Fr. 43'198.-- plus intérêt moratoire dès le 12 juillet 2012 selon décision de l'autorité inférieure du 3 juillet 2014, doit être confirmé.

8.
Les considérants qui précèdent conduisent le Tribunal administratif fédéral à rejeter le recours. Vu l'issue de la cause, les frais de procédure, par Fr. 3'000.--, sont mis à la charge de la recourante qui succombe, en application de l'art. 63 al. 1 PA et des art. 1 ss du Règlement du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal administratif fédéral (FITAF, RS 173.320.2). L'autorité de recours impute, dans le dispositif, l'avance de frais déjà versée. Une indemnité à titre de dépens n'est allouée ni à la recourante (art. 64 al. 1 PA a contrario, respectivement art. 7 al. 1 FITAF a contrario), ni à l'autorité inférieure (art. 7 al. 3 FITAF).

Par ces motifs, le Tribunal administratif fédéral prononce :

1.
Le recours est rejeté.

2.
Les frais de procédure, d'un montant de Fr. 3'000.--, sont mis à la charge de la recourante. Ce montant est compensé par l'avance de frais déjà versée, d'un montant équivalent.

3.
Il n'est pas alloué de dépens.

4.
Le présent arrêt est adressé:

- à la recourante (Acte judiciaire)

- à l'autorité inférieure (n° de réf. *** ; Acte judiciaire)

L'indication des voies de droit se trouve à la page suivante.

Le président du collège : Le greffier :

Pascal Mollard Raphaël Bagnoud

Indication des voies de droit :

La présente décision peut être attaquée devant le Tribunal fédéral, 1000 Lausanne 14, par la voie du recours en matière de droit public, dans les trente jours qui suivent la notification (art. 82 ss , 90 ss et 100 LTF). Ce délai ne court pas du 18 décembre au 2 janvier inclus (art. 46 al. 1 let. c

LTF). Le mémoire doit être rédigé dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé. La décision attaquée et les moyens de preuve doivent être joints au mémoire, pour autant qu'ils soient en mains du recourant (art. 42

LTF).

Expédition :

SR 173.32 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale amministrativo federale (LTAF) LTAF Art. 32 Eccezioni
¹	Il ricorso è inammissibile contro:
^a	le decisioni in materia di sicurezza interna o esterna del Paese, neutralità, protezione diplomatica e altri affari esteri, in quanto il diritto internazionale pubblico non conferisca un diritto al giudizio da parte di un tribunale;
^b	le decisioni in materia di diritto di voto dei cittadini nonché di elezioni e votazioni popolari;
^c	le decisioni in materia di salario al merito del personale federale, in quanto non concernano la parità dei sessi;
^d	...
^e	le decisioni nel settore dell'energia nucleare concernenti:
^e1	le autorizzazioni di massima per impianti nucleari,
^e2	l'approvazione del programma di smaltimento,
^e3	la chiusura di depositi geologici in profondità,
^e4	la prova dello smaltimento;
^f	le decisioni in materia di rilascio o estensione di concessioni di infrastrutture ferroviarie;
^g	le decisioni dell'autorità indipendente di ricorso in materia radiotelevisiva;
^h	le decisioni in materia di rilascio di concessioni per case da gioco;
ⁱ	le decisioni in materia di rilascio, modifica o rinnovo della concessione della Società svizzera di radiotelevisione (SSR);
^j	le decisioni in materia di diritto ai sussidi di una scuola universitaria o di un altro istituto accademico.
²	Il ricorso è inoltre inammissibile contro:
^a	le decisioni che, in virtù di un'altra legge federale, possono essere impugnate mediante opposizione o ricorso dinanzi a un'autorità ai sensi dell'articolo 33 lettere c-f;
^b	le decisioni che, in virtù di un'altra legge federale, possono essere impugnate mediante ricorso dinanzi a un'autorità cantonale.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 5
¹	Sono decisioni i provvedimenti delle autorità nel singolo caso, fondati sul diritto pubblico federale e concernenti:
^a	la costituzione, la modificazione o l'annullamento di diritti o di obblighi;
^b	l'accertamento dell'esistenza, dell'inesistenza o dell'estensione di diritti o di obblighi;
^c	il rigetto o la dichiarazione d'inammissibilità d'istanze dirette alla costituzione, alla modificazione, all'annullamento o all'accertamento di diritti o di obblighi.
²	Sono decisioni anche quelle in materia d'esecuzione (art. 41 cpv. 1 lett. a e b), le decisioni incidentali (art. 45 e 46), le decisioni su opposizione (art. 30 cpv. 2 lett. b e 74), le decisioni su ricorso (art. 61), le decisioni in sede di revisione (art. 68) e l'interpretazione (art. 69).24
³	Le dichiarazioni di un'autorità che rifiuta o solleva pretese da far valere mediante azione non sono considerate decisioni.

SR 173.32 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale amministrativo federale (LTAF) LTAF Art. 33 Autorità inferiori - Il ricorso è ammissibile contro le decisioni:
^a	del Consiglio federale e degli organi dell'Assemblea federale in materia di rapporti di lavoro del personale federale, compreso il rifiuto dell'autorizzazione a procedere penalmente;
^b	del Consiglio federale concernenti:
^b1	la destituzione di un membro del Consiglio della banca o della direzione generale o di un loro supplente secondo la legge del 3 ottobre 200325 sulla Banca nazionale,
^b10	la revoca di un membro del consiglio d'amministrazione del Servizio svizzero di assegnazione delle tracce o l'approvazione della risoluzione del rapporto di lavoro del direttore da parte del consiglio d'amministrazione secondo la legge federale del 20 dicembre 195743 sulle ferrovie;
^b2	la revoca di un membro del consiglio di amministrazione dell'Autorità federale di vigilanza sui mercati finanziari o l'approvazione dello scioglimento del rapporto di lavoro del direttore da parte del consiglio di amministrazione secondo la legge del 22 giugno 200726 sulla vigilanza dei mercati finanziari,
^b3	il blocco di valori patrimoniali secondo la legge del 18 dicembre 201528 sui valori patrimoniali di provenienza illecita,
^b4	il divieto di determinate attività secondo la LAIn30,
^b4bis	il divieto di organizzazioni secondo la LAIn,
^b5	la revoca di un membro del Consiglio d'istituto dell'Istituto federale di metrologia secondo la legge federale del 17 giugno 201133 sull'Istituto federale di metrologia,
^b6	la revoca di un membro del consiglio di amministrazione dell'Autorità federale di sorveglianza dei revisori o l'approvazione dello scioglimento del rapporto di lavoro del direttore da parte del consiglio di amministrazione secondo la legge del 16 dicembre 200535 sui revisori,
^b7	la revoca di un membro del Consiglio dell'Istituto svizzero per gli agenti terapeutici secondo la legge del 15 dicembre 200037 sugli agenti terapeutici,
^b8	la revoca di un membro del consiglio di amministrazione dell'istituto secondo la legge del 16 giugno 201739 sui fondi di compensazione,
^b9	la revoca di un membro del consiglio d'Istituto dell'Istituto svizzero di diritto comparato secondo la legge federale del 28 settembre 201841 sull'Istituto svizzero di diritto comparato,
^c	del Tribunale penale federale in materia di rapporti di lavoro dei suoi giudici e del suo personale;
^cbis	del Tribunale federale dei brevetti in materia di rapporti di lavoro dei suoi giudici e del suo personale;
^dquinquies	della Cancelleria federale, dei dipartimenti e dei servizi dell'Amministrazione federale loro subordinati o aggregati amministrativamente;
^e	degli stabilimenti e delle aziende della Confederazione;
^f	delle commissioni federali;
^g	dei tribunali arbitrali costituiti in virtù di contratti di diritto pubblico sottoscritti dalla Confederazione, dai suoi stabilimenti o dalle sue aziende;
^h	delle autorità o organizzazioni indipendenti dall'Amministrazione federale che decidono nell'adempimento di compiti di diritto pubblico loro affidati dalla Confederazione;
ⁱ	delle autorità cantonali, in quanto una legge federale preveda che le loro decisioni sono impugnabili mediante ricorso dinanzi al Tribunale amministrativo federale.

SR 173.32 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale amministrativo federale (LTAF) LTAF Art. 33 Autorità inferiori - Il ricorso è ammissibile contro le decisioni:
^a	del Consiglio federale e degli organi dell'Assemblea federale in materia di rapporti di lavoro del personale federale, compreso il rifiuto dell'autorizzazione a procedere penalmente;
^b	del Consiglio federale concernenti:
^b1	la destituzione di un membro del Consiglio della banca o della direzione generale o di un loro supplente secondo la legge del 3 ottobre 200325 sulla Banca nazionale,
^b10	la revoca di un membro del consiglio d'amministrazione del Servizio svizzero di assegnazione delle tracce o l'approvazione della risoluzione del rapporto di lavoro del direttore da parte del consiglio d'amministrazione secondo la legge federale del 20 dicembre 195743 sulle ferrovie;
^b2	la revoca di un membro del consiglio di amministrazione dell'Autorità federale di vigilanza sui mercati finanziari o l'approvazione dello scioglimento del rapporto di lavoro del direttore da parte del consiglio di amministrazione secondo la legge del 22 giugno 200726 sulla vigilanza dei mercati finanziari,
^b3	il blocco di valori patrimoniali secondo la legge del 18 dicembre 201528 sui valori patrimoniali di provenienza illecita,
^b4	il divieto di determinate attività secondo la LAIn30,
^b4bis	il divieto di organizzazioni secondo la LAIn,
^b5	la revoca di un membro del Consiglio d'istituto dell'Istituto federale di metrologia secondo la legge federale del 17 giugno 201133 sull'Istituto federale di metrologia,
^b6	la revoca di un membro del consiglio di amministrazione dell'Autorità federale di sorveglianza dei revisori o l'approvazione dello scioglimento del rapporto di lavoro del direttore da parte del consiglio di amministrazione secondo la legge del 16 dicembre 200535 sui revisori,
^b7	la revoca di un membro del Consiglio dell'Istituto svizzero per gli agenti terapeutici secondo la legge del 15 dicembre 200037 sugli agenti terapeutici,
^b8	la revoca di un membro del consiglio di amministrazione dell'istituto secondo la legge del 16 giugno 201739 sui fondi di compensazione,
^b9	la revoca di un membro del consiglio d'Istituto dell'Istituto svizzero di diritto comparato secondo la legge federale del 28 settembre 201841 sull'Istituto svizzero di diritto comparato,
^c	del Tribunale penale federale in materia di rapporti di lavoro dei suoi giudici e del suo personale;
^cbis	del Tribunale federale dei brevetti in materia di rapporti di lavoro dei suoi giudici e del suo personale;
^dquinquies	della Cancelleria federale, dei dipartimenti e dei servizi dell'Amministrazione federale loro subordinati o aggregati amministrativamente;
^e	degli stabilimenti e delle aziende della Confederazione;
^f	delle commissioni federali;
^g	dei tribunali arbitrali costituiti in virtù di contratti di diritto pubblico sottoscritti dalla Confederazione, dai suoi stabilimenti o dalle sue aziende;
^h	delle autorità o organizzazioni indipendenti dall'Amministrazione federale che decidono nell'adempimento di compiti di diritto pubblico loro affidati dalla Confederazione;
ⁱ	delle autorità cantonali, in quanto una legge federale preveda che le loro decisioni sono impugnabili mediante ricorso dinanzi al Tribunale amministrativo federale.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 22^a
¹	I termini stabiliti dalla legge o dall'autorità in giorni non decorrono:
^a	dal settimo giorno precedente la Pasqua al settimo giorno successivo alla Pasqua incluso;
^b	dal 15 luglio al 15 agosto incluso;
^c	dal 18 dicembre al 2 gennaio incluso.
²	Il capoverso 1 non si applica nei procedimenti concernenti:
^a	l'effetto sospensivo e altre misure provvisionali;
^b	gli appalti pubblici.60

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 50
¹	Il ricorso dev'essere depositato entro 30 giorni dalla notificazione della decisione.
²	Il ricorso per denegata o ritardata giustizia può essere interposto in ogni tempo.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 48
¹	Ha diritto di ricorrere chi:
^a	ha partecipato al procedimento dinanzi all'autorità inferiore o è stato privato della possibilità di farlo;
^b	è particolarmente toccato dalla decisione impugnata; e
^c	ha un interesse degno di protezione all'annullamento o alla modificazione della stessa.
²	Ha inoltre diritto di ricorrere ogni persona, organizzazione o autorità cui un'altra legge federale riconosce tale diritto.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 52
¹	L'atto di ricorso deve contenere le conclusioni, i motivi, l'indicazione dei mezzi di prova e la firma del ricorrente o del suo rappresentante; devono essere allegati la decisione impugnata e i documenti indicati come mezzi di prova, se sono in possesso del ricorrente.
²	Se il ricorso non soddisfa a questi requisiti o se le conclusioni o i motivi del ricorrente non sono sufficientemente chiari, e il ricorso non sembra manifestamente inammissibile, l'autorità di ricorso assegna al ricorrente un breve termine suppletorio per rimediarvi.
³	Essa gli assegna questo termine con la comminatoria che, decorrendo infruttuoso, deciderà secondo l'inserto o, qualora manchino le conclusioni, i motivi oppure la firma, non entrerà nel merito del ricorso.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 49 - Il ricorrente può far valere:
^a	la violazione del diritto federale, compreso l'eccesso o l'abuso del potere di apprezzamento;
^b	l'accertamento inesatto o incompleto di fatti giuridicamente rilevanti;
^c	l'inadeguatezza; questa censura non è ammissibile quando un'autorità cantonale ha giudicato come autorità di ricorso.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 62
¹	L'autorità di ricorso può modificare la decisione impugnata a vantaggio di una parte.
²	Essa può modificare a pregiudizio di una parte la decisione impugnata quando questa violi il diritto federale o poggi su un accertamento inesatto o incompleto dei fatti; per inadeguatezza, la decisione impugnata non può essere modificata a pregiudizio di una parte, a meno che la modificazione giovi ad una controparte.
³	L'autorità di ricorso che intenda modificare la decisione impugnata a pregiudizio di una parte deve informarla della sua intenzione e darle la possibilità di esprimersi.
⁴	L'autorità di ricorso non è vincolata in nessun caso dai motivi del ricorso.

SR 101 Costituzione federale della Confederazione Svizzera del 18 aprile 1999 Cost. Art. 29 Garanzie procedurali generali - 1 In procedimenti dinanzi ad autorità giudiziarie o amministrative, ognuno ha diritto alla parità ed equità di trattamento, nonché ad essere giudicato entro un termine ragionevole.
¹	In procedimenti dinanzi ad autorità giudiziarie o amministrative, ognuno ha diritto alla parità ed equità di trattamento, nonché ad essere giudicato entro un termine ragionevole.
²	Le parti hanno diritto d'essere sentite.
³	Chi non dispone dei mezzi necessari ha diritto alla gratuità della procedura se la sua causa non sembra priva di probabilità di successo. Ha inoltre diritto al patrocinio gratuito qualora la presenza di un legale sia necessaria per tutelare i suoi diritti.

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 81 Principi - 1 Le disposizioni della PA168 sono applicabili. L'articolo 2 capoverso 1 PA non si applica alla procedura in materia di imposta sul valore aggiunto.
¹	Le disposizioni della PA168 sono applicabili. L'articolo 2 capoverso 1 PA non si applica alla procedura in materia di imposta sul valore aggiunto.
²	Le autorità accertano d'ufficio i fatti giuridicamente rilevanti.
³	Il principio del libero apprezzamento delle prove è applicabile. L'ammissione di una prova non può essere fatta dipendere esclusivamente dalla presentazione di determinati mezzi di prova.

SR 101 Costituzione federale della Confederazione Svizzera del 18 aprile 1999 Cost. Art. 130 * - 1 La Confederazione può riscuotere un'imposta sul valore aggiunto, con un'aliquota normale massima del 6,5 per cento e un'aliquota ridotta non inferiore al 2,0 per cento, sulle forniture di beni e sulle prestazioni di servizi, compreso il consumo proprio, nonché sulle importazioni.
¹	La Confederazione può riscuotere un'imposta sul valore aggiunto, con un'aliquota normale massima del 6,5 per cento e un'aliquota ridotta non inferiore al 2,0 per cento, sulle forniture di beni e sulle prestazioni di servizi, compreso il consumo proprio, nonché sulle importazioni.
²	Per l'imposizione delle prestazioni del settore alberghiero la legge può stabilire un'aliquota superiore a quella ridotta e inferiore a quella normale.105
³	Se, a causa dell'evolversi della piramide delle età, il finanziamento dell'assicurazione vecchiaia, superstiti e invalidità non fosse più garantito, l'aliquota normale può essere maggiorata di 1 punto percentuale al massimo e l'aliquota ridotta di 0,3 punti percentuali al massimo mediante legge federale.106
^3bis	Per finanziare l'infrastruttura ferroviaria le aliquote sono aumentate di 0,1 punti percentuali.107
^3ter	Per garantire il finanziamento dell'assicurazione per la vecchiaia e per i superstiti, il Consiglio federale aumenta l'aliquota ordinaria di 0,4 punti percentuali, l'aliquota ridotta di 0,1 punti percentuali e l'aliquota speciale per prestazioni del settore alberghiero di 0,1 punti percentuali, sempreché la legge sancisca il principio dell'armonizzazione dell'età di riferimento per gli uomini e per le donne nell'assicurazione per la vecchiaia e per i superstiti.108
^3quater	I proventi degli aumenti di cui al capoverso 3ter sono devoluti integralmente al fondo di compensazione dell'assicurazione per la vecchiaia e per i superstiti.109
⁴	Il 5 per cento del gettito d'imposta la cui destinazione non è vincolata è impiegato per la riduzione dei premi dell'assicurazione malattie a favore delle classi di reddito inferiori, per quanto non si stabilisca per legge un'altra utilizzazione volta a sgravare queste classi di reddito.

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 31 Consumo proprio - 1 Se i presupposti per la deduzione dell'imposta precedente vengono successivamente a cadere (consumo proprio), la deduzione dell'imposta precedente deve essere corretta nel momento in cui tali presupposti sono venuti a cadere. L'imposta precedente dedotta, comprese le relative quote corrette a titolo di sgravio fiscale successivo, dev'essere restituita.
¹	Se i presupposti per la deduzione dell'imposta precedente vengono successivamente a cadere (consumo proprio), la deduzione dell'imposta precedente deve essere corretta nel momento in cui tali presupposti sono venuti a cadere. L'imposta precedente dedotta, comprese le relative quote corrette a titolo di sgravio fiscale successivo, dev'essere restituita.
²	Vi è segnatamente consumo proprio quando il contribuente preleva durevolmente o temporaneamente dalla sua impresa beni o prestazioni di servizi, sempre che al momento dell'acquisto o del conferimento dell'insieme degli stessi o di relativi componenti abbia proceduto a una deduzione dell'imposta precedente o abbia ottenuto i beni o le prestazioni di servizi nell'ambito della procedura di notifica di cui all'articolo 38, e:81
^a	li utilizza al di fuori della sua attività imprenditoriale, in particolare per scopi privati;
^b	li utilizza per un'attività imprenditoriale che non dà diritto alla deduzione dell'imposta precedente secondo l'articolo 29 capoverso 1;
^c	li destina a uno scopo gratuito senza che sia dato un motivo imprenditoriale; il motivo imprenditoriale è presunto per regali sino a 500 franchi per persona e anno, nonché per regali pubblicitari e campioni di merci volti a realizzare operazioni imponibili o esenti dall'imposta;
^d	ha ancora il potere di disporre di tali beni o prestazioni di servizi al momento in cui cessa l'assoggettamento.
³	Se il bene o la prestazione di servizi sono stati utilizzati durante il periodo compreso tra la ricezione della prestazione e il momento in cui i presupposti per la deduzione dell'imposta precedente sono venuti a cadere, la deduzione dell'imposta precedente deve essere corretta in funzione dell'importo del valore attuale del bene o della prestazione di servizi. Per calcolare il valore attuale, l'importo dell'imposta precedente è ridotto linearmente, per i beni mobili e per le prestazioni di servizi, di un quinto per ogni anno trascorso e, per i beni immobili, di un ventesimo per ogni anno trascorso. Il sistema contabile non è rilevante. In casi motivati, il Consiglio federale può stabilire deroghe alle disposizioni sull'ammortamento.
⁴	Se un bene è utilizzato solo temporaneamente al di fuori dell'attività imprenditoriale o per un'attività imprenditoriale che non dà diritto alla deduzione dell'imposta precedente, il contribuente deve correggere la deduzione dell'imposta precedente in funzione dell'ammontare dell'imposta che graverebbe una locazione fatturata a un terzo indipendente.

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 45 Assoggettamento - 1 Soggiacciono all'imposta sull'acquisto:
¹	Soggiacciono all'imposta sull'acquisto:
^a	prestazioni di servizi che, secondo l'articolo 8 capoverso 1, vengono eseguite sul territorio svizzero da imprese con sede all'estero non iscritte nel registro dei contribuenti, fatta eccezione per le prestazioni di servizi in materia d'informatica o di telecomunicazioni a destinatari non contribuenti;
^b	l'importazione di supporti di dati senza valore di mercato con le prestazioni di servizi e i diritti ivi contenuti (art. 52 cpv. 2);
^c	la fornitura di beni immobili sul territorio svizzero che non soggiace all'imposta sull'importazione ed è effettuata da imprese con sede all'estero non iscritte nel registro dei contribuenti, fatta eccezione per la messa a disposizione di tali beni per l'uso o il godimento;
^d	la fornitura di energia elettrica in condotte, di gas mediante la rete di distribuzione del gas naturale e di teleriscaldamento da parte di imprese con sede all'estero a contribuenti in territorio svizzero.
²	È assoggettato all'imposta per le prestazioni di cui al capoverso 1 il destinatario delle stesse, sempre che:98
^a	sia assoggettato all'imposta ai sensi dell'articolo 10; o
^b	acquisti nell'anno civile simili prestazioni per più di 10 000 franchi.

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 24 Base di calcolo - 1 L'imposta è calcolata sulla controprestazione effettivamente ricevuta. La controprestazione comprende segnatamente anche il risarcimento di tutte le spese, fatturate separatamente o meno, nonché i tributi di diritto pubblico dovuti dal contribuente. Sono fatti salvi i capoversi 2 e 6.
¹	L'imposta è calcolata sulla controprestazione effettivamente ricevuta. La controprestazione comprende segnatamente anche il risarcimento di tutte le spese, fatturate separatamente o meno, nonché i tributi di diritto pubblico dovuti dal contribuente. Sono fatti salvi i capoversi 2 e 6.
²	In caso di prestazioni a persone strettamente vincolate (art. 3 lett. h), si considera controprestazione il valore che sarebbe stato convenuto fra terzi indipendenti.
³	In caso di permuta, la controprestazione corrisponde al valore di mercato della prestazione fornita in cambio.
⁴	In caso di riparazione con sostituzione di pezzi, la controprestazione è costituita unicamente dalla retribuzione del lavoro eseguito.
⁵	Se la prestazione è effettuata per il pagamento di un debito, si considera controprestazione l'importo del debito estinto.
⁶	Non sono inclusi nella base di calcolo:
^a	le imposte sui diritti di entrata e i diritti di mutazione, nonché l'imposta sul valore aggiunto dovuta sulla prestazione;
^b	gli importi che il contribuente riceve dal destinatario della prestazione a titolo di rimborso delle spese sostenute in nome e per conto di quest'ultimo, purché li designi separatamente (partite di giro);
^c	la parte della controprestazione inerente al valore del terreno in caso di alienazione di un bene immobile;
^d	le tasse cantonali a favore dei fondi di approvvigionamento idrico, di trattamento delle acque di scarico e di smaltimento dei rifiuti incluse nel prezzo delle prestazioni di eliminazione e di erogazione, purché tali fondi versino contributi alle aziende di smaltimento dei rifiuti o alle aziende fornitrici d'acqua.

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 21 Prestazioni escluse dall'imposta - 1 Una prestazione esclusa dall'imposta non è imponibile se non si è optato per la sua imposizione secondo l'articolo 22.
¹	Una prestazione esclusa dall'imposta non è imponibile se non si è optato per la sua imposizione secondo l'articolo 22.
²	Sono esclusi dall'imposta:
¹	il trasporto di beni che sottostanno ai servizi riservati secondo l'articolo 3 della legge del 30 aprile 199727 sulle poste;
¹⁰	le prestazioni strettamente vincolate al promovimento della cultura e della formazione dei giovani fornite da istituzioni di utilità pubblica nell'ambito di scambi di giovani; sono giovani ai sensi di questa disposizione tutte le persone sino al compimento dei 25 anni di età;
¹¹	le seguenti prestazioni nell'ambito dell'educazione e della formazione:30
^11a	le prestazioni nell'ambito dell'educazione dell'infanzia e della gioventù, dell'insegnamento, della formazione, del perfezionamento e della riqualificazione professionale, compreso l'insegnamento impartito da insegnanti privati e scuole private,
^11b	i corsi, le conferenze e le altre manifestazioni di natura scientifica o istruttiva; l'attività di conferenziere non sottostà all'imposta, indipendentemente dal fatto che l'onorario sia versato al conferenziere o al suo datore di lavoro,
^11c	gli esami nell'ambito della formazione,
^11d	le prestazioni di servizi di natura organizzativa (comprese le relative prestazioni accessorie) in favore di un'istituzione le cui prestazioni sono escluse dall'imposta in virtù delle lettere a-c, sempre che siano fornite da membri dell'istituzione,
^11e	le prestazioni di servizi di natura organizzativa (comprese le relative prestazioni accessorie) in favore di servizi della Confederazione, dei Cantoni e dei Comuni che forniscono, gratuitamente o a pagamento, prestazioni escluse dall'imposta in virtù delle lettere a-c;
¹²	la messa a disposizione di personale da parte di istituzioni religiose o filosofiche senza scopo lucrativo, per la cura dei malati, l'aiuto e la sicurezza sociali, l'assistenza all'infanzia e alla gioventù, l'educazione e l'istruzione, nonché per il culto, la beneficenza e scopi di utilità pubblica;
¹³	le prestazioni fornite ai propri membri, contro pagamento di contributi stabiliti in conformità degli statuti, da parte di istituzioni senza scopo lucrativo che perseguono obiettivi di natura politica, sindacale, economica, religiosa, patriottica, filosofica, filantropica, ecologica, sportiva, culturale o civica;
¹⁴	le prestazioni di servizi culturali rese direttamente al pubblico o, se non rese direttamente, da quest'ultimo fruibili direttamente nei seguenti settori:31
^14a	rappresentazioni teatrali, musicali e coreografiche, nonché proiezioni cinematografiche,
^14b	spettacoli di attori, musicisti, ballerini e altri artisti esecutori, prestazioni di persone che partecipano sul piano artistico a tali spettacoli, nonché prestazioni di baracconisti, compresi i giochi d'abilità che essi propongono,32
^14c	visite di musei, gallerie, monumenti, luoghi storici, nonché di giardini botanici e zoologici,
^14d	prestazioni di servizi da parte di biblioteche, archivi e altri centri di documentazione, segnatamente la consultazione di testi, registrazioni di suoni e di immagini nei loro locali; sono tuttavia imponibili le forniture di beni (compresa la messa a disposizione) di simili istituzioni;
¹⁵	le controprestazioni richieste in caso di manifestazioni sportive, compresi i diritti di partecipazione a dette manifestazioni (p. es. la tassa di iscrizione) e le prestazioni accessorie;
¹⁶	le prestazioni di servizi culturali e la fornitura di opere d'arte di natura culturale da parte degli autori, come scrittori, compositori, cineasti, pittori e scultori, nonché le prestazioni di servizi degli editori e delle società di riscossione per la diffusione di queste opere; questa disposizione si applica anche alle opere di seconda mano di cui all'articolo 3 della legge del 9 ottobre 199234 sul diritto d'autore che sono di natura culturale;
¹⁷	le prestazioni in caso di manifestazioni come vendite di beneficenza, mercatini dell'usato e tombole effettuate da istituzioni che svolgono attività escluse dall'imposta nel settore dello sport e della cultura senza scopo lucrativo, nei settori della cura ai malati, dell'aiuto e della sicurezza sociali, dell'assistenza all'infanzia e alla gioventù, da organizzazioni di utilità pubblica di cure ai malati e di aiuto a domicilio (Spitex) e da case per anziani, case di riposo e case di cura, purché tali manifestazioni siano intese a procurare un aiuto finanziario a dette istituzioni e siano effettuate a loro esclusivo profitto; le prestazioni eseguite a loro esclusivo profitto in negozi di seconda mano da istituzioni di aiuto e sicurezza sociali;
¹⁸	nel settore assicurativo:
^18a	le prestazioni di assicurazione e di riassicurazione,
^18b	le prestazioni delle assicurazioni sociali,
^18c	le seguenti prestazioni nell'ambito delle assicurazioni sociali e della prevenzione:
^18d	le prestazioni relative all'attività di agente o di intermediario d'assicurazione;
¹⁹	le seguenti operazioni nel settore del mercato monetario e dei capitali:
^19a	la concessione e la mediazione di crediti, nonché la gestione di crediti da parte di chi li ha concessi,
^19b	la mediazione e l'assunzione di impegni, fideiussioni e altre cauzioni e garanzie, nonché la gestione di garanzie di crediti da parte di chi li ha concessi,
^19c	le operazioni, compresa la mediazione, relative al deposito di fondi, ai conti correnti, ai pagamenti, alle girate, ai crediti pecuniari, agli assegni e ad altri effetti commerciali; è invece imponibile il ricupero di crediti su ordine del creditore (operazioni d'incasso),
^19d	le operazioni, compresa la mediazione, relative ai mezzi legali di pagamento (valute svizzere ed estere quali divise, banconote e monete); sono invece imponibili i pezzi da collezione (banconote e monete) che normalmente non vengono utilizzati come mezzo legale di pagamento,
^19e	le operazioni (operazioni in contanti e operazioni a termine), compresa la mediazione, relative a cartevalori, diritti-valore e derivati, nonché a quote di società e di altre associazioni; sono invece imponibili la custodia e la gestione di cartevalori, diritti-valore e derivati nonché di quote (depositi ecc.), compresi i collocamenti fiduciari,
^19f	l'offerta di quote a investimenti collettivi di capitale ai sensi della legge del 23 giugno 200638 sugli investimenti collettivi (LICol) e la gestione di investimenti collettivi di capitale ai sensi della LICol da parte di persone che li gestiscono o li custodiscono, nonché da parte delle direzioni dei fondi, delle banche depositarie e dei loro mandatari; si considerano mandatari tutte le persone fisiche o giuridiche alle quali gli investimenti collettivi di capitale possono delegare compiti conformemente alla LICol o alla legge del 15 giugno 201839 sugli istituti finanziari; l'offerta di quote e la gestione delle società di investimento a capitale fisso ai sensi dell'articolo 110 LICol sono disciplinate dalla lettera e;
²	le cure ospedaliere e le cure mediche in ospedali nell'ambito della medicina umana, comprese le prestazioni a esse strettamente connesse, fornite da ospedali come pure da centri medici e diagnostici; la fornitura di protesi e di apparecchi ortopedici fabbricati in proprio o acquistati è considerata fornitura imponibile;
²⁰	il trasferimento e la costituzione di diritti reali su fondi, nonché le prestazioni effettuate da comunioni di comproprietari di proprietà per piani ai propri membri, nella misura in cui tali prestazioni consistano nella messa a disposizione per l'uso della proprietà comune, nella sua manutenzione, nelle sue riparazioni e in qualsiasi altro atto di gestione, come pure nella fornitura di calore e di beni simili;
²¹	la messa a disposizione per l'uso o il godimento di fondi e parti di fondi; sono invece imponibili:
^21a	la locazione d'appartamenti e camere per l'alloggio di ospiti, nonché la locazione di sale nel settore alberghiero e della ristorazione,
^21b	la locazione di aree di campeggio,
^21c	la locazione, per il parcheggio di veicoli, di aree non destinate all'uso comune, salvo se si tratta di una prestazione accessoria a una locazione di immobili esclusa dall'imposta,
^21d	la locazione e l'affitto di attrezzature e macchine installate durevolmente e facenti parte di un impianto, non però di impianti sportivi,

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 21 Prestazioni escluse dall'imposta - 1 Una prestazione esclusa dall'imposta non è imponibile se non si è optato per la sua imposizione secondo l'articolo 22.
¹	Una prestazione esclusa dall'imposta non è imponibile se non si è optato per la sua imposizione secondo l'articolo 22.
²	Sono esclusi dall'imposta:
¹	il trasporto di beni che sottostanno ai servizi riservati secondo l'articolo 3 della legge del 30 aprile 199727 sulle poste;
¹⁰	le prestazioni strettamente vincolate al promovimento della cultura e della formazione dei giovani fornite da istituzioni di utilità pubblica nell'ambito di scambi di giovani; sono giovani ai sensi di questa disposizione tutte le persone sino al compimento dei 25 anni di età;
¹¹	le seguenti prestazioni nell'ambito dell'educazione e della formazione:30
^11a	le prestazioni nell'ambito dell'educazione dell'infanzia e della gioventù, dell'insegnamento, della formazione, del perfezionamento e della riqualificazione professionale, compreso l'insegnamento impartito da insegnanti privati e scuole private,
^11b	i corsi, le conferenze e le altre manifestazioni di natura scientifica o istruttiva; l'attività di conferenziere non sottostà all'imposta, indipendentemente dal fatto che l'onorario sia versato al conferenziere o al suo datore di lavoro,
^11c	gli esami nell'ambito della formazione,
^11d	le prestazioni di servizi di natura organizzativa (comprese le relative prestazioni accessorie) in favore di un'istituzione le cui prestazioni sono escluse dall'imposta in virtù delle lettere a-c, sempre che siano fornite da membri dell'istituzione,
^11e	le prestazioni di servizi di natura organizzativa (comprese le relative prestazioni accessorie) in favore di servizi della Confederazione, dei Cantoni e dei Comuni che forniscono, gratuitamente o a pagamento, prestazioni escluse dall'imposta in virtù delle lettere a-c;
¹²	la messa a disposizione di personale da parte di istituzioni religiose o filosofiche senza scopo lucrativo, per la cura dei malati, l'aiuto e la sicurezza sociali, l'assistenza all'infanzia e alla gioventù, l'educazione e l'istruzione, nonché per il culto, la beneficenza e scopi di utilità pubblica;
¹³	le prestazioni fornite ai propri membri, contro pagamento di contributi stabiliti in conformità degli statuti, da parte di istituzioni senza scopo lucrativo che perseguono obiettivi di natura politica, sindacale, economica, religiosa, patriottica, filosofica, filantropica, ecologica, sportiva, culturale o civica;
¹⁴	le prestazioni di servizi culturali rese direttamente al pubblico o, se non rese direttamente, da quest'ultimo fruibili direttamente nei seguenti settori:31
^14a	rappresentazioni teatrali, musicali e coreografiche, nonché proiezioni cinematografiche,
^14b	spettacoli di attori, musicisti, ballerini e altri artisti esecutori, prestazioni di persone che partecipano sul piano artistico a tali spettacoli, nonché prestazioni di baracconisti, compresi i giochi d'abilità che essi propongono,32
^14c	visite di musei, gallerie, monumenti, luoghi storici, nonché di giardini botanici e zoologici,
^14d	prestazioni di servizi da parte di biblioteche, archivi e altri centri di documentazione, segnatamente la consultazione di testi, registrazioni di suoni e di immagini nei loro locali; sono tuttavia imponibili le forniture di beni (compresa la messa a disposizione) di simili istituzioni;
¹⁵	le controprestazioni richieste in caso di manifestazioni sportive, compresi i diritti di partecipazione a dette manifestazioni (p. es. la tassa di iscrizione) e le prestazioni accessorie;
¹⁶	le prestazioni di servizi culturali e la fornitura di opere d'arte di natura culturale da parte degli autori, come scrittori, compositori, cineasti, pittori e scultori, nonché le prestazioni di servizi degli editori e delle società di riscossione per la diffusione di queste opere; questa disposizione si applica anche alle opere di seconda mano di cui all'articolo 3 della legge del 9 ottobre 199234 sul diritto d'autore che sono di natura culturale;
¹⁷	le prestazioni in caso di manifestazioni come vendite di beneficenza, mercatini dell'usato e tombole effettuate da istituzioni che svolgono attività escluse dall'imposta nel settore dello sport e della cultura senza scopo lucrativo, nei settori della cura ai malati, dell'aiuto e della sicurezza sociali, dell'assistenza all'infanzia e alla gioventù, da organizzazioni di utilità pubblica di cure ai malati e di aiuto a domicilio (Spitex) e da case per anziani, case di riposo e case di cura, purché tali manifestazioni siano intese a procurare un aiuto finanziario a dette istituzioni e siano effettuate a loro esclusivo profitto; le prestazioni eseguite a loro esclusivo profitto in negozi di seconda mano da istituzioni di aiuto e sicurezza sociali;
¹⁸	nel settore assicurativo:
^18a	le prestazioni di assicurazione e di riassicurazione,
^18b	le prestazioni delle assicurazioni sociali,
^18c	le seguenti prestazioni nell'ambito delle assicurazioni sociali e della prevenzione:
^18d	le prestazioni relative all'attività di agente o di intermediario d'assicurazione;
¹⁹	le seguenti operazioni nel settore del mercato monetario e dei capitali:
^19a	la concessione e la mediazione di crediti, nonché la gestione di crediti da parte di chi li ha concessi,
^19b	la mediazione e l'assunzione di impegni, fideiussioni e altre cauzioni e garanzie, nonché la gestione di garanzie di crediti da parte di chi li ha concessi,
^19c	le operazioni, compresa la mediazione, relative al deposito di fondi, ai conti correnti, ai pagamenti, alle girate, ai crediti pecuniari, agli assegni e ad altri effetti commerciali; è invece imponibile il ricupero di crediti su ordine del creditore (operazioni d'incasso),
^19d	le operazioni, compresa la mediazione, relative ai mezzi legali di pagamento (valute svizzere ed estere quali divise, banconote e monete); sono invece imponibili i pezzi da collezione (banconote e monete) che normalmente non vengono utilizzati come mezzo legale di pagamento,
^19e	le operazioni (operazioni in contanti e operazioni a termine), compresa la mediazione, relative a cartevalori, diritti-valore e derivati, nonché a quote di società e di altre associazioni; sono invece imponibili la custodia e la gestione di cartevalori, diritti-valore e derivati nonché di quote (depositi ecc.), compresi i collocamenti fiduciari,
^19f	l'offerta di quote a investimenti collettivi di capitale ai sensi della legge del 23 giugno 200638 sugli investimenti collettivi (LICol) e la gestione di investimenti collettivi di capitale ai sensi della LICol da parte di persone che li gestiscono o li custodiscono, nonché da parte delle direzioni dei fondi, delle banche depositarie e dei loro mandatari; si considerano mandatari tutte le persone fisiche o giuridiche alle quali gli investimenti collettivi di capitale possono delegare compiti conformemente alla LICol o alla legge del 15 giugno 201839 sugli istituti finanziari; l'offerta di quote e la gestione delle società di investimento a capitale fisso ai sensi dell'articolo 110 LICol sono disciplinate dalla lettera e;
²	le cure ospedaliere e le cure mediche in ospedali nell'ambito della medicina umana, comprese le prestazioni a esse strettamente connesse, fornite da ospedali come pure da centri medici e diagnostici; la fornitura di protesi e di apparecchi ortopedici fabbricati in proprio o acquistati è considerata fornitura imponibile;
²⁰	il trasferimento e la costituzione di diritti reali su fondi, nonché le prestazioni effettuate da comunioni di comproprietari di proprietà per piani ai propri membri, nella misura in cui tali prestazioni consistano nella messa a disposizione per l'uso della proprietà comune, nella sua manutenzione, nelle sue riparazioni e in qualsiasi altro atto di gestione, come pure nella fornitura di calore e di beni simili;
²¹	la messa a disposizione per l'uso o il godimento di fondi e parti di fondi; sono invece imponibili:
^21a	la locazione d'appartamenti e camere per l'alloggio di ospiti, nonché la locazione di sale nel settore alberghiero e della ristorazione,
^21b	la locazione di aree di campeggio,
^21c	la locazione, per il parcheggio di veicoli, di aree non destinate all'uso comune, salvo se si tratta di una prestazione accessoria a una locazione di immobili esclusa dall'imposta,
^21d	la locazione e l'affitto di attrezzature e macchine installate durevolmente e facenti parte di un impianto, non però di impianti sportivi,

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 3 Definizioni - Ai sensi della presente legge si intende per:
^a	territorio svizzero: il territorio nazionale svizzero e le enclavi doganali estere secondo l'articolo 3 capoverso 2 della legge del 18 marzo 20054 sulle dogane (LD);
^b	beni: le cose mobili e immobili, nonché l'energia elettrica, il gas, il calore, il freddo e simili;
^c	prestazione: la concessione a terzi di un valore economico destinato al consumo nell'aspettativa di una controprestazione; sono prestazioni anche quelle che avvengono in virtù di una legge o su ordine di un'autorità;
^d	fornitura:
^d1	il trasferimento del potere di disporre economicamente di un bene in nome proprio,
^d2	la consegna di un bene sul quale sono stati eseguiti lavori, anche se tale bene non è stato modificato, ma semplicemente esaminato, verificato, regolato, controllato nel suo funzionamento o sottoposto a un qualsiasi altro trattamento,
^d3	la messa a disposizione di un bene per l'uso o il godimento;
^e	prestazione di servizi: ogni prestazione che non costituisce una fornitura. Vi è parimenti prestazione di servizi quando:
^e1	valori e diritti immateriali vengono ceduti,
^e2	non si fa un atto o si tollera un atto o una situazione;
^f	controprestazione: valore patrimoniale che il destinatario, o un terzo in sua vece, impiega per ottenere in cambio una prestazione;
^g	attività sovrana: attività di una collettività pubblica, oppure di una persona o di un'organizzazione designata da una collettività pubblica, che non è di natura imprenditoriale, segnatamente non è commerciale e non è in concorrenza con le attività di offerenti privati, anche se per la stessa sono riscossi emolumenti, contributi o altre tasse;
^h	persone strettamente vincolate:
^h1	i titolari di almeno il 20 per cento del capitale azionario o del capitale sociale di un'impresa o di una corrispondente partecipazione a una società di persone, oppure persone a loro vicine,
^h2	fondazioni e associazioni con le quali sussiste un rapporto economico, contrattuale o personale particolarmente stretto; non sono considerati persone strettamente vincolate gli istituti di previdenza;
ⁱ	dono: liberalità fatta senza aspettarsi una controprestazione ai sensi del diritto dell'imposta sul valore aggiunto; una liberalità è anche considerata dono:
ⁱ¹	se è menzionata una o più volte, in forma neutra, in una pubblicazione, e ciò anche in caso di indicazione della ditta o del logo del donatore,
ⁱ²	se si tratta di contributi di membri passivi e di benefattori ad associazioni o a organizzazioni di utilità pubblica; i contributi di benefattori sono considerati doni anche quando nei limiti dei fini previsti negli statuti le organizzazioni di utilità pubblica concedono volontariamente vantaggi ai propri benefattori comunicando loro nel contempo che non può essere fatta valere alcuna pretesa;
^j	organizzazione di utilità pubblica: organizzazione che soddisfa le condizioni previste nell'articolo 56 lettera g LIFD;
^k	fattura: qualsiasi documento con il quale per una prestazione viene conteggiata a un terzo una controprestazione, indipendentemente da come questo documento viene designato nelle transazioni commerciali.

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 18 Principio - 1 Soggiacciono all'imposta sulle prestazioni eseguite sul territorio svizzero le prestazioni effettuate sul territorio svizzero da contribuenti dietro controprestazione; tali prestazioni sono imponibili nella misura in cui la presente legge non preveda eccezioni.
¹	Soggiacciono all'imposta sulle prestazioni eseguite sul territorio svizzero le prestazioni effettuate sul territorio svizzero da contribuenti dietro controprestazione; tali prestazioni sono imponibili nella misura in cui la presente legge non preveda eccezioni.
²	In mancanza di prestazione, non sono segnatamente considerati controprestazione:
^a	i sussidi e gli altri contributi di diritto pubblico, anche se sono versati in virtù di un mandato di prestazioni o di un accordo di programma ai sensi dell'articolo 46 capoverso 2 della Costituzione federale;
^b	i fondi provenienti esclusivamente da tasse turistiche di diritto pubblico e impiegati a favore della comunità, su incarico delle collettività pubbliche, dagli uffici turistici e dalle società di sviluppo turistico;
^c	i contributi versati dai fondi cantonali di approvvigionamento idrico, di trattamento delle acque di scarico o di smaltimento dei rifiuti alle aziende di smaltimento dei rifiuti e alle aziende fornitrici d'acqua;
^d	i doni;
^e	i conferimenti alle imprese, in particolare i mutui senza interessi, i contributi di risanamento e le rinunce a crediti;
^f	i dividendi e altre quote di utili;
^g	i pagamenti compensativi dei costi versati agli attori economici di una branca da un'unità organizzativa, segnatamente da un fondo, in virtù di disposizioni legali o contrattuali;
^h	gli importi versati per il deposito, segnatamente di imballaggi;
ⁱ	gli importi versati a titolo di risarcimento dei danni, riparazione morale e simili;
^j	le indennità per attività svolte a titolo dipendente, quali gli onorari di membri di un consiglio di amministrazione o di un consiglio di fondazione, le indennità versate da autorità o il soldo;
^k	i rimborsi, i contributi e gli aiuti finanziari ricevuti per la fornitura di beni all'estero esente dall'imposta in virtù dell'articolo 23 capoverso 2 numero 1;
^l	gli emolumenti, i contributi o altri pagamenti ricevuti per attività sovrane.

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 1 Oggetto e principi della legge - 1 La Confederazione riscuote in ogni fase del processo di produzione e di distribuzione un'imposta generale sul consumo con deduzione dell'imposta precedente (imposta sul valore aggiunto, IVA). Lo scopo dell'imposta è l'imposizione del consumo finale non imprenditoriale sul territorio svizzero.
¹	La Confederazione riscuote in ogni fase del processo di produzione e di distribuzione un'imposta generale sul consumo con deduzione dell'imposta precedente (imposta sul valore aggiunto, IVA). Lo scopo dell'imposta è l'imposizione del consumo finale non imprenditoriale sul territorio svizzero.
²	La Confederazione riscuote a titolo d'imposta sul valore aggiunto:
^a	un'imposta sulle prestazioni che i contribuenti effettuano a titolo oneroso sul territorio svizzero (imposta sulle prestazioni eseguite sul territorio svizzero3);
^b	un'imposta sull'acquisto di prestazioni di imprese con sede all'estero da parte di destinatari che si trovano sul territorio svizzero (imposta sull'acquisto);
^c	un'imposta sull'importazione di beni (imposta sull'importazione).
³	La riscossione è effettuata secondo i principi:
^a	della neutralità concorrenziale;
^b	dell'economicità del pagamento e della riscossione;
^c	della trasferibilità dell'imposta.

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 22 Opzione per l'imposizione delle prestazioni escluse dall'imposta - 1 Fatto salvo il capoverso 2, il contribuente può assoggettare all'imposta prestazioni che ne sono escluse (opzione), purché la indichi chiaramente o la dichiari nel rendiconto.50
¹	Fatto salvo il capoverso 2, il contribuente può assoggettare all'imposta prestazioni che ne sono escluse (opzione), purché la indichi chiaramente o la dichiari nel rendiconto.50
²	L'opzione è esclusa per:
^a	le prestazioni di cui all'articolo 21 capoverso 2 numeri 18, 19 e 23;
^b	le prestazioni di cui all'articolo 21 capoverso 2 numeri 20 e 21, se il destinatario utilizza o intende utilizzare il bene esclusivamente a scopo abitativo.

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 29 Esclusione del diritto alla deduzione dell'imposta precedente - 1 Non sussiste alcun diritto alla deduzione dell'imposta precedente per prestazioni e importazione di beni utilizzati per la fornitura di prestazioni escluse dall'imposta se il contribuente non ha optato per la loro imposizione.
¹	Non sussiste alcun diritto alla deduzione dell'imposta precedente per prestazioni e importazione di beni utilizzati per la fornitura di prestazioni escluse dall'imposta se il contribuente non ha optato per la loro imposizione.
^1bis	Per le prestazioni eseguite all'estero, la deduzione dell'imposta precedente è ammessa nella stessa misura in cui sarebbe possibile se le prestazioni fossero eseguite sul territorio svizzero e si fosse potuto optare per la loro imposizione secondo l'articolo 22.78
²	In deroga al capoverso 1, vi è diritto alla deduzione dell'imposta precedente, nell'ambito dell'attività imprenditoriale che vi dà diritto, per l'acquisto, la detenzione e l'alienazione di partecipazioni nonché per le ristrutturazioni ai sensi degli articoli 19 o 61 della legge federale del 14 dicembre 199079 sull'imposta federale diretta (LIFD).
³	Sono partecipazioni le quote del capitale di altre imprese, che sono detenute a titolo d'investimento durevole e che procurano un'influenza determinante. Quote rappresentanti almeno il 10 per cento del capitale sono considerate partecipazioni.
⁴	Per la determinazione dell'imposta precedente deducibile le società holding possono basarsi sull'attività imprenditoriale delle imprese da esse detenute che dà diritto alla deduzione dell'imposta precedente.80

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 19 Pluralità di prestazioni - 1 Prestazioni indipendenti le une dalle altre sono trattate singolarmente.
¹	Prestazioni indipendenti le une dalle altre sono trattate singolarmente.
²	Più prestazioni indipendenti le une dalle altre che sono riunite in un insieme o offerte quale combinazione di prestazioni possono essere trattate come la prestazione preponderante se sono fornite in cambio di una controprestazione complessiva e la prestazione preponderante rappresenta almeno il 70 per cento della controprestazione complessiva (combinazione).
³	Le prestazioni che sono strettamente correlate sotto il profilo economico e che si intrecciano al punto da dover essere considerate come un tutto indivisibile costituiscono un'operazione economica unica e sono trattate come una prestazione complessiva.
⁴	Le prestazioni accessorie, quali la fornitura di imballaggi, sono trattate fiscalmente come la prestazione principale.

SR 641.201 Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA OIVA Art. 10 Prestazioni di servizi in materia d'informatica o di telecomunicazioni - (art. 10 cpv. 2 lett. b LIVA)
¹	Sono considerati prestazioni di servizi in materia d'informatica o di telecomunicazioni segnatamente:
^a	le prestazioni di servizi radiofonici e televisivi;
^b	il procurare diritti d'accesso, segnatamente alle reti fisse e di radiocomunicazione mobile, alla telecomunicazione via satellite nonché ad altre reti d'informazione;
^c	la messa a disposizione e la garanzia delle capacità di trasferimento di dati;
^d	la messa a disposizione di siti Internet, di hosting, della manutenzione in rete di programmi ed apparecchiature;
^e	la messa a disposizione per via elettronica di software e dei relativi aggiornamenti;
^f	la messa a disposizione per via elettronica di immagini, testi e informazioni nonché la messa a disposizione di banche dati;
^g	la messa a disposizione per via elettronica di musica, film e giochi, compresi giochi in denaro.
²	Non sono considerate prestazioni di servizi in materia d'informatica o di telecomunicazioni segnatamente:
^a	la semplice comunicazione tra chi esegue la prestazione e il destinatario della stessa per filo, via radioonde, su supporti ottici o elettromagnetici di altro tipo;
^b	le prestazioni in materia di formazione ai sensi dell'articolo 21 capoverso 2 numero 11 LIVA aventi carattere interattivo;
^c	la semplice messa a disposizione di impianti o parti di impianti esattamente definiti e destinati all'uso esclusivo del locatario per il trasferimento di dati.

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 25 Aliquote d'imposta - 1 L'imposta ammonta al 8,1 per cento (aliquota normale); sono fatti salvi i capoversi 2 e 3.62
¹	L'imposta ammonta al 8,1 per cento (aliquota normale); sono fatti salvi i capoversi 2 e 3.62
²	L'imposta ammonta al 2,6 per cento (aliquota ridotta):63
^a	sulla fornitura dei beni seguenti:
^abis	su giornali, riviste e libri elettronici senza carattere pubblicitario, del genere definito dal Consiglio federale;
^a1	acqua trasportata in condotte,
^a2	derrate alimentari secondo la legge del 20 giugno 201465 sulle derrate alimentari, tranne le bevande alcoliche,
^a3	bestiame, pollame, pesci,
^a4	cereali,
^a5	sementi, bulbi e cipolle da trapianto, piante vive, talee, innesti, fiori recisi e rami, anche in arrangiamenti, mazzi, corone e simili; purché venga allestita una fattura separata, la fornitura di questi beni è imponibile con l'aliquota ridotta anche se è stata effettuata in combinazione con una prestazione imponibile con l'aliquota normale,
^a6	alimenti e strame per animali, acidi per l'insilamento,
^a7	concimi, prodotti fitosanitari, materiali di pacciamatura e altri materiali vegetali di copertura,
^a8	medicinali,
^a9	giornali, riviste, libri e altri stampati senza carattere pubblicitario, del genere definito dal Consiglio federale;
^b	sulle prestazioni di servizi delle società di radio e televisione, tranne quelle aventi carattere commerciale;
^c	sulle prestazioni menzionate nell'articolo 21 capoverso 2 numeri 14-16;
^d	sulle prestazioni nel settore dell'agricoltura consistenti nella lavorazione diretta del suolo in relazione con la produzione naturale o nella lavorazione dei prodotti del suolo adibito alla produzione naturale.
³	Alle derrate alimentari offerte nell'ambito di prestazioni della ristorazione si applica l'aliquota normale. È considerata prestazione della ristorazione la somministrazione di derrate alimentari quando il contribuente le prepara o le serve direttamente presso il cliente oppure tiene a disposizione impianti particolari per il consumo sul posto. Se le derrate alimentari, ad eccezione delle bevande alcoliche, sono destinate a essere asportate o consegnate si applica l'aliquota ridotta, purché a tale scopo siano stati adottati provvedimenti organizzativi adeguati per la delimitazione di queste prestazioni da quelle della ristorazione; diversamente si applica l'aliquota normale. Se le derrate alimentari, ad eccezione delle bevande alcoliche, sono offerte in distributori automatici si applica l'aliquota ridotta.67
⁴	L'imposta sulle prestazioni nel settore alberghiero ammonta al 3,8 per cento (aliquota speciale).68 L'aliquota speciale si applica sino al 31 dicembre 2020 oppure, qualora il termine di cui all'articolo 196 numero 14 capoverso 1 della Costituzione federale venga prorogato, sino al 31 dicembre 2027 al massimo. Si considera prestazione del settore alberghiero l'alloggio con prima colazione, anche se questa è fatturata separatamente.69
⁵	Il Consiglio federale definisce in dettaglio i beni e le prestazioni di servizi menzionati nel capoverso 2; a tal proposito osserva il principio della neutralità concorrenziale.

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 10 Principio - 1 È assoggettato all'imposta chiunque, a prescindere da forma giuridica, scopo e fine di lucro, esercita un'impresa e:
¹	È assoggettato all'imposta chiunque, a prescindere da forma giuridica, scopo e fine di lucro, esercita un'impresa e:
^a	con questa impresa esegue prestazioni sul territorio svizzero; o
^b	ha sede, domicilio o stabilimento d'impresa sul territorio svizzero.15
^1bis	Esercita un'impresa chiunque:
^a	svolge un'attività indipendente, professionale o commerciale, diretta al conseguimento, mediante prestazioni, di entrate aventi carattere di stabilità, indipendentemente dall'importo dell'afflusso di mezzi che non sono considerati controprestazione secondo l'articolo 18 capoverso 2; e
^b	agisce in nome proprio nei confronti di terzi.16
^1ter	L'acquisto, la detenzione e l'alienazione di partecipazioni secondo l'articolo 29 capoversi 2 e 3 costituiscono un'attività imprenditoriale.17
²	È esentato dall'assoggettamento chi:
^a	realizza sul territorio svizzero e all'estero una cifra d'affari inferiore a 100 000 franchi annui proveniente da prestazioni che non sono escluse dall'imposta secondo l'articolo 21 capoverso 2;
^b	indipendentemente dalla cifra d'affari esercita un'impresa con sede all'estero che esegue sul territorio svizzero esclusivamente una o più delle seguenti prestazioni o forniture:
^b1	prestazioni esenti dall'imposta,
^b2	prestazioni di servizi che vengono rese, secondo l'articolo 8 capoverso 1, sul territorio svizzero; non è tuttavia esentato dall'assoggettamento chi rende prestazioni di servizi in materia d'informatica o di telecomunicazioni a destinatari non contribuenti,
^b3	fornitura di energia elettrica in condotte, di gas mediante la rete di distribuzione del gas naturale e di teleriscaldamento a contribuenti in territorio svizzero;
^c	quale associazione sportiva o culturale senza scopo lucrativo e gestita a titolo onorifico o istituzione di utilità pubblica, realizza sul territorio svizzero e all'estero una cifra d'affari inferiore a 250 000 franchi annui proveniente da prestazioni che non sono escluse dall'imposta secondo l'articolo 21 capoverso 2.19
^2bis	La cifra d'affari è calcolata secondo le controprestazioni convenute, esclusa l'imposta.20
³	La sede in territorio svizzero nonché tutti gli stabilimenti d'impresa in territorio svizzero costituiscono insieme un soggetto fiscale.

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 8 Luogo della prestazione di servizi - 1 Fatto salvo il capoverso 2, è considerato luogo della prestazione di servizi quello in cui il destinatario ha la sede della sua attività economica o uno stabilimento d'impresa per i quali viene effettuata la prestazione di servizi, oppure, in assenza di simili sede o stabilimento, il suo domicilio o il luogo nel quale ha la dimora abituale.
¹	Fatto salvo il capoverso 2, è considerato luogo della prestazione di servizi quello in cui il destinatario ha la sede della sua attività economica o uno stabilimento d'impresa per i quali viene effettuata la prestazione di servizi, oppure, in assenza di simili sede o stabilimento, il suo domicilio o il luogo nel quale ha la dimora abituale.
²	È considerato luogo della prestazione di servizi:
^a	per prestazioni di servizi di norma fornite direttamente a persone fisiche presenti, anche se eccezionalmente fornite a distanza: il luogo in cui il prestatore ha la sede della sua attività economica o uno stabilimento d'impresa, oppure, in assenza di simili sede o stabilimento, il suo domicilio o il luogo dal quale svolge la sua attività; sono segnatamente considerate tali le seguenti prestazioni di servizi: i trattamenti e terapie, le prestazioni di cura, la cura del corpo, la consulenza coniugale, familiare e personale, le prestazioni sociali e di aiuto sociale nonché l'assistenza all'infanzia e alla gioventù;
^b	per prestazioni di servizi di agenzie di viaggio e di organizzatori di manifestazioni: il luogo in cui il prestatore ha la sede della sua attività economica o uno stabilimento d'impresa, oppure, in assenza di simili sede o stabilimento, il suo domicilio o il luogo dal quale svolge la sua attività;
^c	per prestazioni culturali, artistiche, sportive, scientifiche, didattiche, di intrattenimento e analoghe, comprese le prestazioni del promotore e le eventuali prestazioni connesse: il luogo in cui tali attività sono effettivamente svolte;
^d	per prestazioni della ristorazione: il luogo in cui la prestazione di servizi è effettivamente fornita;
^e	per prestazioni di trasporto di persone: il luogo in cui avviene effettivamente il trasporto tenuto conto del tragitto percorso; per i trasporti transfrontalieri, il Consiglio federale può stabilire che brevi tragitti sul territorio svizzero sono considerati effettuati all'estero e viceversa;
^f	per prestazioni di servizi relative a un fondo: il luogo in cui si trova il fondo; sono segnatamente considerate tali: l'intermediazione, l'amministrazione, la valutazione e stima del fondo, le prestazioni di servizi in relazione con l'acquisto o la costituzione di diritti reali immobiliari, le prestazioni di servizi in relazione con la preparazione o il coordinamento di prestazioni edili quali lavori d'architettura, d'ingegneria e di sorveglianza del cantiere, la sorveglianza di fondi ed edifici nonché le prestazioni di alloggio;
^g	per prestazioni di servizi nell'ambito della cooperazione internazionale allo sviluppo e dell'aiuto umanitario: il luogo cui la prestazione di servizi è destinata.

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 52 Oggetto dell'imposta - 1 Soggiacciono all'imposta:
¹	Soggiacciono all'imposta:
^a	l'importazione di beni, compresi le prestazioni di servizi e i diritti ivi contenuti;
^b	l'immissione in libera pratica di beni secondo l'articolo 17 capoverso 1bis LD105 da parte di viaggiatori in provenienza dall'estero nel traffico aereo.106
²	Se al momento dell'importazione di supporti di dati non è possibile stabilirne il valore di mercato e se l'importazione non è esente da imposta secondo l'articolo 53, non è dovuta alcuna imposta sull'importazione e sono applicabili le disposizioni sull'imposta sull'acquisto (art. 45-49).107
³	Nel caso di una pluralità di prestazioni si applicano le disposizioni dell'articolo 19.

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 7 Luogo della fornitura - 1 È considerato luogo della fornitura quello:
¹	È considerato luogo della fornitura quello:
^a	in cui si trova il bene al momento del trasferimento del potere di disporne economicamente, della consegna o della messa a disposizione per l'uso o il godimento;
^b	dal quale inizia il trasporto o la spedizione del bene a destinazione dell'acquirente o, su suo ordine, a destinazione di un terzo.
²	È considerato luogo della fornitura di energia elettrica in condotte, di gas mediante la rete di distribuzione del gas naturale e di teleriscaldamento quello in cui il destinatario ha la sede della sua attività economica o uno stabilimento d'impresa per cui viene effettuata la fornitura, oppure, in assenza di tale sede o stabilimento, il luogo nel quale l'energia elettrica, il gas o il teleriscaldamento sono effettivamente utilizzati o consumati.11
³	In caso di fornitura di un bene dall'estero in territorio svizzero, il luogo della fornitura è considerato sito in territorio svizzero, sempre che il fornitore della prestazione:
^a	disponga di un'autorizzazione dell'Amministrazione federale delle contribuzioni (AFC) a importare i beni a proprio nome (dichiarazione d'adesione) e al momento dell'importazione non vi rinunci; oppure
^b	esegua forniture di cui al capoverso 1 lettera b con beni che, ai sensi dell'articolo 53 capoverso 1 lettera a, in ragione dell'ammontare d'imposta irrilevante sono esenti dall'imposta sull'importazione, e realizzi con tali forniture una cifra d'affari di almeno 100 000 franchi all'anno.12

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 12 Collettività pubbliche - 1 Sono soggetti fiscali delle collettività pubbliche i servizi autonomi della Confederazione, dei Cantoni e dei Comuni, nonché gli altri enti di diritto pubblico.
¹	Sono soggetti fiscali delle collettività pubbliche i servizi autonomi della Confederazione, dei Cantoni e dei Comuni, nonché gli altri enti di diritto pubblico.
²	I servizi possono riunirsi in un unico soggetto fiscale. Tale riunione può essere scelta per l'inizio di ogni periodo fiscale. Dev'essere mantenuta durante almeno un periodo fiscale.
³	Il soggetto fiscale di una collettività pubblica è esentato dall'assoggettamento finché la sua cifra d'affari proveniente da prestazioni imponibili rese a terzi che non sono collettività pubbliche è inferiore a 100 000 franchi annui. La cifra d'affari è calcolata secondo le controprestazioni convenute, esclusa l'imposta.21
⁴	Il Consiglio federale determina quali prestazioni delle collettività pubbliche sono considerate imprenditoriali e quindi imponibili.

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 11 Rinuncia all'esenzione dall'assoggettamento - 1 Chiunque esercita un'impresa ed è esentato dall'assoggettamento in virtù degli articoli 10 capoverso 2 o 12 capoverso 3 ha il diritto di rinunciare a tale esenzione.
¹	Chiunque esercita un'impresa ed è esentato dall'assoggettamento in virtù degli articoli 10 capoverso 2 o 12 capoverso 3 ha il diritto di rinunciare a tale esenzione.
²	La rinuncia all'esenzione dall'assoggettamento dev'essere mantenuta durante almeno un periodo fiscale.

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 27 Dichiarazione fiscale inesatta o non rettificata - 1 Chi non è iscritto nel registro dei contribuenti o applica la procedura di notifica secondo l'articolo 38 non può menzionare l'imposta sulle fatture.71
¹	Chi non è iscritto nel registro dei contribuenti o applica la procedura di notifica secondo l'articolo 38 non può menzionare l'imposta sulle fatture.71
²	Chi menziona un'imposta in una fattura senza esservi autorizzato o indica un'imposta troppo elevata per una prestazione deve l'imposta indicata, salvo che:
^a	effettui una correzione della fattura secondo il capoverso 4; o
^b	renda verosimile che per la Confederazione non ne risulta una perdita d'imposta; non vi è perdita d'imposta segnatamente se il destinatario della fattura non ha dedotto l'imposta precedente o se l'imposta precedente dedotta è stata rimborsata alla Confederazione.
³	Le conseguenze giuridiche di cui al capoverso 2 si verificano anche in caso di accredito, sempre che il destinatario dell'accredito non si opponga per scritto a un'imposta indicata senza fondamento o a un ammontare d'imposta troppo elevato.73
⁴	La correzione a posteriori di una fattura può aver luogo, nei limiti ammessi dal diritto commerciale, mediante un documento ricettizio che rinvia alla fattura originale annullandola.74

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 23 Prestazioni esenti dall'imposta - 1 L'imposta sulle prestazioni eseguite sul territorio svizzero non è dovuta sulle prestazioni esenti dall'imposta in virtù del presente articolo.
¹	L'imposta sulle prestazioni eseguite sul territorio svizzero non è dovuta sulle prestazioni esenti dall'imposta in virtù del presente articolo.
²	Sono esenti dall'imposta:
¹	la fornitura di beni trasportati o spediti direttamente all'estero, eccettuata la messa a disposizione degli stessi per l'uso o il godimento;
¹⁰	le prestazioni di servizi effettuate in nome proprio da agenzie di viaggio e organizzatori di manifestazioni, purché gli stessi si avvalgano di forniture di beni e prestazioni di servizi che terzi effettuano all'estero; se tali prestazioni di terzi sono effettuate sia sul territorio svizzero sia all'estero, è esente dall'imposta soltanto la quota della prestazione di servizi dell'agenzia di viaggio o dell'organizzatore concernente le prestazioni all'estero;
¹¹	la fornitura di beni secondo l'articolo 17 capoverso 1bis LD a viaggiatori in partenza per l'estero o in provenienza dall'estero.
²	la messa a disposizione di beni per l'uso o il godimento, segnatamente la loro locazione o il loro noleggio, purché il destinatario stesso della fornitura utilizzi i beni prevalentemente all'estero;
³	la fornitura di beni per i quali è comprovato che sono rimasti sotto vigilanza doganale sul territorio svizzero nell'ambito del regime di transito (art. 49 LD54), del regime di deposito doganale (art. 50-57 LD), del regime di ammissione temporanea (art. 58 LD) o del regime di perfezionamento attivo (art. 59 LD), purché il regime sia concluso regolarmente o con autorizzazione successiva dell'Ufficio federale della dogana e della sicurezza dei confini (UDSC);
^3bis	la fornitura di beni per i quali è comprovato che sono rimasti sotto vigilanza doganale sul territorio svizzero a causa del loro immagazzinamento in un deposito franco doganale (art. 62-66 LD) e che non hanno perso questo statuto doganale con effetto retroattivo;
⁴	il trasferimento di beni all'estero, da sé o tramite terzi, purché non sia in relazione con una fornitura;
⁵	il trasporto o la spedizione di beni in relazione a un'importazione di beni e tutte le prestazioni connesse, fino al luogo di destinazione in cui i beni devono essere trasportati al momento della nascita del debito fiscale secondo l'articolo 56; in assenza di debito fiscale, il momento determinante è stabilito in applicazione analogica dell'articolo 69 LD;
⁶	il trasporto o la spedizione di beni in relazione a un'esportazione di beni in libera pratica doganale e tutte le prestazioni connesse;
⁷	le prestazioni di trasporto e le attività accessorie nel settore della logistica, quali il carico, lo scarico, il trasbordo, il disbrigo di operazioni o il deposito intermedio:
^7a	per le quali il luogo della prestazione di servizi secondo l'articolo 8 capoverso 1 è sul territorio svizzero, ma la prestazione di servizi è eseguita esclusivamente all'estero, o
^7b	che sono effettuate in relazione con beni posti sotto vigilanza doganale;
⁸	la fornitura di aeromobili a imprese che esercitano a titolo commerciale il trasporto aereo (traffico di trasporto o traffico charter), nella misura in cui le loro attività nei voli internazionali superino quelle nel traffico aereo interno; le trasformazioni, riparazioni e manutenzioni degli aeromobili acquistati da tali imprese di trasporto aereo nell'ambito di una fornitura; le forniture, riparazioni e manutenzioni degli oggetti installati in tali aeromobili o degli oggetti che servono al loro funzionamento; le forniture di beni destinate al rifornimento degli aeromobili, nonché le prestazioni di servizi effettuate per i bisogni immediati di tali aeromobili e del loro carico;
⁹	le prestazioni di servizi effettuate espressamente in nome e per conto di terzi da mediatori, se la prestazione oggetto della mediazione è esente dall'imposta in virtù del presente articolo oppure è effettuata unicamente all'estero; se la prestazione oggetto della mediazione è effettuata sia sul territorio svizzero sia all'estero, è esente da imposta soltanto la quota di mediazione concernente le prestazioni all'estero o le prestazioni esenti dall'imposta in virtù del presente articolo;
³	Si ha esportazione diretta ai sensi del capoverso 2 numero 1 quando il bene oggetto della fornitura è esportato all'estero, in un deposito doganale aperto o in un deposito franco doganale senza essere stato utilizzato sul territorio svizzero. In caso di operazioni a catena l'esportazione diretta si estende a tutti i fornitori coinvolti. Prima della sua esportazione il bene oggetto della fornitura può essere lavorato o trasformato da incaricati dell'acquirente non contribuente.
⁴	Per garantire la neutralità concorrenziale, il Consiglio federale può esentare dall'imposta i trasporti transfrontalieri per via aerea, per via ferroviaria e in autobus.
⁵	Il Dipartimento federale delle finanze (DFF) disciplina le condizioni alle quali le forniture sul territorio svizzero in vista dell'esportazione nel traffico turistico sono esenti da imposta e definisce le prove necessarie a tale fine.60

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 28 Principio - 1 Fatti salvi gli articoli 29 e 33, nell'ambito della sua attività imprenditoriale il contribuente può dedurre le seguenti imposte precedenti:
¹	Fatti salvi gli articoli 29 e 33, nell'ambito della sua attività imprenditoriale il contribuente può dedurre le seguenti imposte precedenti:
^a	l'imposta sulle prestazioni eseguite sul territorio svizzero fatturatagli;
^b	l'imposta sull'acquisto da lui dichiarata (art. 45-49);
^c	l'imposta sull'importazione da lui versata o da versare, il cui credito non è subordinato a condizioni o il cui credito è subordinato a condizioni ed è scaduto, nonché l'imposta sull'importazione di beni da lui dichiarata (art. 52 e 63).
²	Il contribuente può dedurre a titolo di imposta precedente il 2,6 per cento dell'importo fatturatogli se ha acquistato, nell'ambito della sua attività imprenditoriale che dà diritto alla deduzione dell'imposta precedente, prodotti agricoli, silvicoli, orticoli, bestiame o latte presso agricoltori, selvicoltori, orticoltori, commercianti di bestiame e centri di raccolta del latte non assoggettati all'imposta.75
³	Il contribuente può dedurre l'imposta precedente secondo il capoverso 1 se comprova di averla versata.76

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 78 Controllo - 1 L'AFC può effettuare controlli presso i contribuenti se è necessario per chiarire la fattispecie. A questo scopo, i contribuenti devono consentire in ogni momento all'AFC l'accesso alla loro contabilità e ai relativi giustificativi. Lo stesso obbligo incombe ai terzi tenuti a fornire informazioni conformemente all'articolo 73 capoverso 2.
¹	L'AFC può effettuare controlli presso i contribuenti se è necessario per chiarire la fattispecie. A questo scopo, i contribuenti devono consentire in ogni momento all'AFC l'accesso alla loro contabilità e ai relativi giustificativi. Lo stesso obbligo incombe ai terzi tenuti a fornire informazioni conformemente all'articolo 73 capoverso 2.
²	La richiesta e la verifica di documenti completi da parte dell'AFC è considerata un controllo.
³	Il controllo deve essere annunciato per scritto. In casi fondati l'AFC può eccezionalmente prescindere dall'annuncio del controllo.
⁴	Il contribuente può, con domanda motivata, chiedere l'esecuzione di un controllo.162 Il controllo deve essere effettuato entro due anni.
⁵	Il controllo deve essere concluso entro 360 giorni dal suo annuncio con un avviso di tassazione; quest'ultimo indica l'ammontare del credito fiscale del periodo controllato.
⁶	Gli accertamenti concernenti terzi, fatti in occasione di un controllo secondo i capoversi 1-4 presso i seguenti istituti possono essere utilizzati esclusivamente per l'applicazione dell'imposta sul valore aggiunto:
^a	la Banca nazionale svizzera;
^b	una centrale d'emissione di obbligazioni fondiarie;
^c	una banca o una cassa di risparmio ai sensi della legge dell'8 novembre 1934163 sulle banche;
^d	un istituto finanziario ai sensi della legge del 15 giugno 2018164 sugli istituti finanziari;
^e	un'infrastruttura del mercato finanziario ai sensi della legge del 19 giugno 2015165 sull'infrastruttura finanziaria.166
⁷	Il segreto professionale previsto dalla legge sulle banche, dalla legge sugli istituti finanziari e dalla legge sull'infrastruttura finanziaria deve essere tutelato.167

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 83 Reclamo - 1 Le decisioni dell'AFC sono impugnabili con reclamo entro 30 giorni dalla notificazione.
¹	Le decisioni dell'AFC sono impugnabili con reclamo entro 30 giorni dalla notificazione.
²	Il reclamo deve essere presentato per scritto all'AFC. Esso deve contenere le conclusioni, i motivi, l'indicazione dei mezzi di prova, nonché la firma del reclamante o del suo rappresentante. Il rappresentante deve giustificare i suoi poteri con una procura scritta. I mezzi di prova devono essere designati nell'atto di reclamo e allegati allo stesso.
³	Se il reclamo non soddisfa questi requisiti o se le conclusioni o i motivi non sono sufficientemente chiari, l'AFC assegna al reclamante un breve termine suppletivo per rimediarvi. Essa gli assegna questo termine suppletivo con la comminatoria che, decorrendo infruttuoso, essa deciderà in base agli atti o, qualora manchino le conclusioni, i motivi, la firma oppure la procura, non entrerà nel merito del reclamo.
⁴	Se il reclamo è presentato contro una decisione già esaustivamente motivata dell'AFC, quest'ultima, su richiesta o con il consenso del reclamante, lo trasmette come ricorso al Tribunale amministrativo federale.169
⁵	La procedura di reclamo è continuata anche in caso di ritiro del reclamo, se vi sono indizi che fanno supporre che la decisione impugnata non sia conforme alle disposizioni di legge determinanti.

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 66 Annuncio di inizio e di fine dell'assoggettamento - 1 Chi diventa contribuente ai sensi dell'articolo 10 deve annunciarsi spontaneamente per scritto all'AFC entro 30 giorni dall'inizio dell'assoggettamento. Questa gli assegna un numero non trasferibile ai sensi della legge federale del 18 giugno 2010135 sul numero d'identificazione delle imprese, che viene registrato.136
¹	Chi diventa contribuente ai sensi dell'articolo 10 deve annunciarsi spontaneamente per scritto all'AFC entro 30 giorni dall'inizio dell'assoggettamento. Questa gli assegna un numero non trasferibile ai sensi della legge federale del 18 giugno 2010135 sul numero d'identificazione delle imprese, che viene registrato.136
²	Quando l'assoggettamento termina conformemente all'articolo 14 capoverso 2, il contribuente deve annunciarlo per scritto all'AFC entro 30 giorni dalla cessazione dell'attività imprenditoriale, ma al più tardi alla fine della procedura di liquidazione.
³	Chi è assoggettato soltanto all'imposta sull'acquisto (art. 45 cpv. 2) deve annunciarsi per scritto all'AFC entro 60 giorni dalla fine dell'anno civile in cui si sono verificate le condizioni dell'assoggettamento e dichiarare nel contempo le prestazioni acquisite.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 63
¹	L'autorità di ricorso mette nel dispositivo le spese processuali, consistenti in una tassa di decisione nelle tasse di cancelleria e negli sborsi, di regola a carico della parte soccombente. Se questa soccombe solo parzialmente, le spese processuali sono ridotte. Per eccezione, si possono condonare le spese processuali.
²	Nessuna spesa processuale è messa a carico dell'autorità inferiore ne delle autorità federali, che promuovano il ricorso e soccombano; se l'autorità ricorrente, che soccombe, non è un'autorità federale, le spese processuali le sono addossate in quanto la causa concerna interessi pecuniari di enti o d'istituti autonomi.
³	Alla parte vincente possono essere addossate solo le spese processuali che abbia cagionato violando le regole di procedura.
⁴	L'autorità di ricorso, il suo presidente o il giudice dell'istruzione esige dal ricorrente un anticipo equivalente alle presunte spese processuali. Stabilisce un congruo termine per il pagamento con la comminatoria che altrimenti non entrerà nel merito. Se sussistono motivi particolari, può rinunciare interamente o in parte a esigere l'anticipo.100
^4bis	La tassa di decisione è stabilita in funzione dell'ampiezza e della difficoltà della causa, del modo di condotta processuale e della situazione finanziaria delle parti. Il suo importo oscilla:
^a	da 100 a 5000 franchi nelle controversie senza interesse pecuniario;
^b	da 100 a 50 000 franchi nelle altre controversie.101
⁵	Il Consiglio federale disciplina i dettagli relativi alla determinazione delle tasse.102 Sono fatti salvi l'articolo 16 capoverso 1 lettera a della legge del 17 giugno 2005103 sul Tribunale amministrativo federale e l'articolo 73 della legge del 19 marzo 2010104 sull'organizzazione delle autorità penali.105