2C_111/2012 - 2012-07-25 - Finanze pubbliche e diritto tributario - Impôt cantonal et communal 2002

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

{T 0/2}
2C_111/2012

Arrêt du 25 juillet 2012
IIe Cour de droit public

Composition
MM. et Mme les Juges Zünd, Président,
Karlen et Aubry Girardin.
Greffière: Mme Beti.

Participants à la procédure
1. A.________,
2. B.________,
tous les deux représentés par Dominique Christin et Mathieu Simona, avocats,
recourants,

contre

Administration fiscale cantonale genevoise,
intimée.

Objet
Impôt à la source 2002 - 2004,

recours contre l'arrêt de la Cour de justice de la République et canton de Genève, Chambre administrative, 2ème section, du 6 décembre 2011.

Faits:

A.
A.a A.________ et son épouse B.________ sont tous deux ressortissants suisses. Ils ont deux filles, nées en 1984 et 1995.
Depuis 1996, A.________ est cadre supérieur auprès de C.________ SA, à D.________. B.________ travaille depuis 1991 pour la Banque E.________ à Genève. Selon les contrats de travail qui lient l'un et l'autre des époux à leurs employeurs respectifs, ils ne sont pas autorisés à prendre domicile hors de Suisse.
Depuis 1993, les époux A.B.________ sont propriétaires d'une maison sise à F.________, en Haute-Savoie (France).
A.b Le 26 mars 2000, les époux A.B.________ ont élevé réclamation à l'encontre de la taxation 1999-2000 établie par les autorités fiscales genevoises et demandé notamment la déduction de leurs frais de déplacement, puisqu'ils devaient parcourir quotidiennement 40 kilomètres pour se rendre de F.________ à leur lieu de travail à Genève. Cette réclamation ainsi que le recours subséquent des époux A.B.________ ont été rejetés et la taxation est devenue définitive. Les autorités ont retenu que les intéressés étaient domiciliés dans le canton de Genève, de sorte que les frais de déplacement n'étaient admis qu'à hauteur des frais nécessaires pour leurs trajets dans ce canton.
A.c En remplissant leur déclaration fiscale 2002, 2003 et 2004, les époux A.B.________ ont mentionné qu'ils étaient domiciliés avec leurs enfants à Genève, rue ***.
Le 22 mars 2006, le service de l'impôt à la source de l'Administration fiscale cantonale a écrit à A.________ à l'adresse de son employeur pour lui réclamer une attestation relative à la scolarisation d'une de ses filles. Celui-ci a produit l'attestation requise et souligné qu'il résidait à Genève, de sorte qu'il ne pouvait être assimilé à un travailleur frontalier. Dans le cadre d'un entretien avec un fonctionnaire de l'Administration fiscale cantonale qui a eu lieu le 20 avril 2006, A.________ a expliqué que, depuis le 1er janvier 2005, il habitait avec sa famille chez G.________, chemin ****, à H.________.

B.
Par trois décisions du 22 mai 2006, l'Administration fiscale cantonale a informé les contribuables qu'elle avait procédé à la rectification de l'impôt sur leur revenu, perçu à la source pour les années 2002, 2003 et 2004. Après déduction des montants déjà versés au titre de l'impôt cantonal et communal ainsi que de l'impôt fédéral direct, il restait un solde de CHF 41'064.40 pour 2002, de CHF 31'062.60 pour 2003 et de CHF 35'669.70 pour 2004 à acquitter.
Le 22 juin 2006, les époux A.B.________ ont déposé une réclamation contre les trois décisions précitées. Ils faisaient valoir qu'ils avaient certes déménagé à plusieurs reprises, mais qu'ils avaient toujours conservé le centre de leurs intérêts à Genève. Du 1er janvier 2002 au 31 janvier 2003, ils avaient vécu dans un appartement mis à leur disposition par une amie de B.________, rue ***, à Genève. Du 1er février 2003 au 31 décembre 2004, ils avaient habité avec cette amie dans la maison de son père qui venait de décéder, chemin *****, à I.________.
Le 3 octobre 2006, l'Administration fiscale cantonale a rejeté la réclamation et confirmé les taxations à la source de 2002 à 2004, en considérant que les époux A.B.________ étaient domiciliés en France.
Les époux A.B.________ ont recouru contre cette décision auprès de la Commission cantonale de recours en matière d'impôt fédéral direct, qui est devenue, le 1er janvier 2009, la Commission cantonale de recours en matière administrative (ci-après la Commission de recours) puis, depuis le 1er janvier 2011, le Tribunal administratif de première instance.
La Commission de recours a rendu sa décision le 9 novembre 2009. Elle a admis le recours et renvoyé le dossier à l'Administration fiscale cantonale pour nouvelle taxation, les intéressés ayant démontré qu'ils étaient domiciliés à Genève durant les années 2002 à 2004.
L'Administration fiscale cantonale a recouru contre cette décision auprès du Tribunal administratif, devenu depuis le 1er janvier 2011 la Chambre administrative de la Cour de justice (ci-après la Cour de justice).
Après un double échange d'écritures et une audience de comparution personnelle et d'enquête, la Cour de justice a rendu son arrêt le 6 décembre 2011. Elle a admis le recours de l'Administration fiscale cantonale, annulé la décision de la Commission de recours du 9 novembre 2009 et rétabli les taxations des époux A.B.________ pour l'impôt à la source 2002 à 2004.

C.
Par acte du 30 janvier 2012, A.________ et B.________ déposent un recours en matière de droit public au Tribunal fédéral contre l'arrêt de la Cour de justice du 6 décembre 2011. Ils concluent à l'annulation de l'arrêt précité sous suite de frais et dépens. Ils requièrent à titre principal le renvoi de la cause à l'Administration fiscale cantonale pour nouvelle taxation selon le régime ordinaire pour les années 2002 à 2004, subsidiairement son renvoi à la Cour de justice pour nouvelle décision au sens des considérants.
L'Administration fiscale cantonale a conclu au rejet du recours. La Cour de justice a déclaré persister dans les considérants et le dispositif de son arrêt. Elle a par ailleurs indiqué que son arrêt du 6 décembre 2011 avait fait l'objet d'une demande d'interprétation. Quant à l'Administration fédérale des contributions, elle a conclu au rejet du recours et à la confirmation de l'arrêt du 6 décembre 2011.
Par ordonnance du 20 février 2012, le Président de la IIe Cour de droit public a accordé au recours l'effet suspensif sollicité.
Les recourants ont déposé une ultime détermination le 16 avril 2012. Le Tribunal fédéral a demandé à la Cour de justice de lui communiquer une copie de la demande d'interprétation dont elle était saisie, ce qui a été fait le 8 mai 2012.
Par arrêt du 5 juin 2012, la Cour de justice a rejeté la demande en interprétation formée par les époux A.B.________.

Considérant en droit:

1.
1.1 Le recours porte sur une décision finale (art. 90 LTF) rendue par une autorité judiciaire supérieure ayant statué en dernière instance cantonale (art. 86 al. 1 let. d et al. 2 LTF), dans une cause de droit public (art. 82 let. a LTF) et qui ne tombe pas sous le coup d'une clause d'exception de l'article 83 LTF. Le recours en matière de droit public est par conséquent ouvert (cf. aussi art. 73 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes [LHID; RS 642.14]). Le recours a par ailleurs été déposé en temps utile et dans les formes requises (cf. art. 42 al. 1 et 2 et art. 100 al. 1 LTF).

1.2 Aux termes de l'art. 89 al. 1 LTF, a qualité pour former un recours en matière de droit public quiconque a pris part à la procédure devant l'autorité précédente ou a été privé de la possibilité de le faire (let. a), est particulièrement atteint par la décision attaquée (let. b) et a un intérêt digne de protection à l'annulation ou à la modification de celle-ci (let. c). L'intérêt digne de protection consiste en l'utilité pratique que l'admission du recours apporterait au recourant (cf. ATF 133 II 249 consid. 1.3.1 p. 252).
Dans la mesure où l'arrêt attaqué astreint les recourants à des prestations fiscales qu'ils contestent, leur intérêt à recourir doit être reconnu. En outre, la question de leur domicile fiscal n'est pas sans pertinence dans leurs relations avec leur employeur respectif. Les conditions de l'art. 89 al. 1 LTF sont donc remplies. Le recours est par conséquent recevable.

2.
D'après l'art. 106 al. 1 LTF, le Tribunal fédéral applique le droit d'office. Il examine en principe librement l'application du droit fédéral ainsi que la conformité du droit cantonal harmonisé et de son application par les instances cantonales aux dispositions de la loi fédérale sur l'harmonisation fiscale. Cependant, lorsque les dispositions de la loi sur l'harmonisation fiscale laissent une certaine marge de manoeuvre aux cantons, l'examen de l'interprétation du droit cantonal est limité à l'arbitraire (cf. ATF 134 II 207 consid. 2 p. 209 s.), dont la violation doit être motivée conformément aux exigences accrues de l'art. 106 al. 2 LTF.

3.
Les recourants invoquent une violation du droit d'être entendu. Ils reprochent à la Cour de justice d'avoir décidé du sort de la cause sans entendre en qualité de témoin K.________, un ancien collègue de la recourante, dont l'audition, aux yeux des recourants, devait permettre d'apporter la preuve qu'ils étaient domiciliés à Genève de 2002 à 2004.

3.1 Le droit d'être entendu est une garantie constitutionnelle de nature formelle ancrée à l'art. 29 al. 2 Cst., dont la violation entraîne l'annulation de la décision attaquée sans égard aux chances de succès du recours sur le fond (cf. ATF 135 I 279 consid. 2.6.1 p. 285), de sorte qu'il convient de commencer par son examen.
Le droit d'être entendu découlant de l'art. 29 al. 2 Cst. ne comprend pas le droit d'obtenir l'audition de témoins. En effet, l'autorité peut mettre un terme à l'instruction lorsque les preuves administrées lui ont permis de former sa conviction et que, procédant d'une manière non arbitraire à une appréciation anticipée des preuves qui lui sont encore proposées, elle a la certitude qu'elles ne pourraient l'amener à modifier son opinion (cf. ATF 130 II 425 consid. 2.1 p. 429).

3.2 En l'espèce, la Cour de justice a estimé que l'audition de J.________, directement impliquée en qualité de locataire principale des logements dont il était allégué qu'ils auraient été sous-loués et mis à la disposition des recourants, était plus pertinente que celle de K.________, ancien collègue de la recourante. Elle a par conséquent entendu la première et renoncé à l'audition du second. Cette argumentation fait sens, le litige portant sur l'existence d'un domicile fiscal des recourants à Genève. En considérant l'audition de J.________ comme suffisamment pertinente pour lui permettre de se forger une opinion définitive sans entendre encore K.________, la Cour de justice a procédé à une appréciation anticipée des preuves qui ne peut être qualifiée d'arbitraire. Le recours doit dès lors être rejeté sur ce point.

4.
4.1 Le litige porte exclusivement sur le point de savoir si les recourants doivent ou non être imposés à la source compte tenu de leur domicile fiscal. Il convient de rappeler que le domicile fiscal des recourants a donné lieu à discussion. Pour la période fiscale 1999-2000, l'Administration fiscale cantonale a considéré qu'ils étaient domiciliés à Genève, à L.________, alors que les époux A.B.________ prétendaient résider à F.________, en France, et demandaient à pouvoir déduire les frais relatifs à leurs déplacements quotidiens de 40 kilomètres. Ce litige s'est soldé par un arrêt de la Commission de recours du 4 décembre 2002, rejetant le recours des contribuables et considérant qu'ils étaient domiciliés dans le canton de Genève. Cette décision est devenue définitive. Par la suite, pour la période fiscale 2002 à 2004, l'Administration fiscale cantonale a estimé que les époux A.B.________ étaient domiciliés en France et les a taxés à la source. Cette période fait l'objet de la présente procédure. Depuis 2005, l'Administration fiscale cantonale admet que les recourants ont leur domicile fiscal à Genève et sont soumis à une imposition ordinaire.
Le présent litige trouve ainsi son origine dans la décision de l'Administration fiscale cantonale assujettissant les recourants à l'impôt à la source pour les années 2002 à 2004 au motif qu'ils avaient leur domicile fiscal en France pendant cette période. Les recourants, de leur côté, allèguent que leur domicile fiscal a toujours été dans le canton de Genève, de sorte qu'ils sont soumis à la taxation ordinaire sur le revenu et la fortune pour les années 2002 à 2004.

4.2 Les personnes physiques sont assujetties à l'impôt à raison du rattachement personnel lorsque, au regard du droit fiscal, elles sont domiciliées dans le canton (cf. art. 3 al. 1 LHID et art. 2 al. 1 de l'ancienne loi genevoise du 22 septembre 2000 sur l'imposition des personnes physiques - Objet de l'impôt - Assujettissement à l'impôt [aLIPP-I; RS-GE D 3 11], qui reste applicable à la présente affaire en vertu de l'art. 72 al. 1 de la loi genevoise du 27 septembre 2009 sur l'imposition des personnes physiques [RS-GE D 3 08]). Par ailleurs, en application de l'art. 7 de la loi genevoise du 23 septembre 1994 sur l'imposition à la source des personnes physiques et morales (LISP; RS-GE D 3 20), qui correspond à l'art. 5 al. 1 let. a LHID, les travailleurs qui, sans être domiciliés ni en séjour en Suisse, y exercent une activité lucrative dépendante, sont soumis à l'impôt à la source sur le revenu de cette activité.
Il convient donc, pour établir si les recourants sont soumis à une taxation ordinaire ou à la source, de déterminer si leur domicile fiscal se trouvait en Suisse ou en France entre 2002 et 2004.

4.3 Par domicile fiscal, on entend en principe le domicile civil, c'est-à-dire le lieu où l'intéressé réside avec l'intention de s'y établir durablement ou le lieu où se situe le centre de ses intérêts (cf. art. 3 al. 2 LHID et art. 2 al. 2 aLIPP-I; arrêt 2C_969/2010 du 3 août 2011 consid. 3.1). Selon la jurisprudence du Tribunal fédéral, ce lieu se détermine en fonction de l'ensemble des circonstances objectives, et non en fonction des déclarations du contribuable; dans cette mesure, il n'est pas possible de choisir librement un domicile fiscal (cf. ATF 132 I 29 consid. 4.1 p. 35 s.).
Le Tribunal fédéral a par ailleurs retenu que, en matière de droit fiscal international, il ne suffit pas, pour admettre la constitution d'un nouveau domicile, d'avoir coupé les liens avec le domicile antérieur; il faut au contraire s'être constitué un nouveau domicile fiscal. Ainsi, dans la règle, selon le principe de la rémanence du domicile fiscal, le contribuable qui abandonne son domicile suisse pour se rendre à l'étranger conserve son domicile fiscal au lieu de son ancien domicile tant qu'il ne s'en est pas constitué un nouveau au lieu de sa nouvelle installation. La notion du domicile fiscal reste ainsi très proche de celle du droit civil et l'art. 24 al. 1 CC, qui prévoit que toute personne conserve son domicile aussi longtemps qu'elle ne s'en est pas créé un nouveau, s'applique par analogie en matière de droit fiscal international (cf. arrêts 2A.475/2003 du 26 juillet 2004 consid. 2.2.; 2A.337/2000 du 6 février 2001 consid. 2c; 2A.388/1998 du 3 mai 2000 consid. 5a; confirmés récemment in arrêt 2C_614/2011 du 4 mai 2012 consid. 3.3 destiné à la publication).
Dans le cas d'espèce, les recourants avaient leur domicile fiscal à Genève durant les périodes précédant les années 2002 à 2004 et ils ont été soumis à la taxation ordinaire. Ce sont d'ailleurs les autorités fiscales genevoises elles-mêmes qui ont insisté pour faire reconnaître la résidence genevoise des contribuables pour la période fiscale 1999-2000. En vertu des principes précités, ce domicile persiste tant que les contribuables ne s'en sont pas constitué un nouveau au lieu de leur nouvelle installation. Il s'agit d'examiner si tel est le cas en fonction des éléments de fait à disposition de la Cour de justice.

4.4 En matière fiscale, il appartient à l'autorité d'établir les faits qui justifient l'assujettissement et qui augmentent la taxation, tandis que le contribuable doit prouver les faits qui diminuent la dette ou la suppriment (cf. arrêt 2A.374/2006 du 30 octobre 2006 consid. 4.3). En ce qui concerne le domicile, cela implique qu'il appartient à l'autorité d'apporter les éléments de fait nécessaires pour établir le domicile fiscal déterminant pour l'assujettissement (cf. arrêt 2C_627/2011 du 7 mars 2012 consid. 4.2). Quand des indices clairs et précis rendent vraisemblable l'état de fait établi par l'autorité, il revient ensuite au contribuable de réfuter, preuves à l'appui, les faits avancés par celle-ci (cf. arrêt 2C_484/2009 du 30 septembre 2010 consid. 3.3). La procédure de taxation est ainsi caractérisée par la collaboration réciproque de l'autorité fiscale et du contribuable (cf. arrêt 2A.374/2006 du 30 octobre 2006 consid. 4). Savoir si un fait est ou non prouvé relève des faits, alors que la répartition du fardeau de la preuve est une question de droit (cf. ATF 130 III 321 consid. 5 p. 327; arrêt 5A.118/2012 du 20 avril 2012 consid. 3.2).

4.5 S'agissant de la période litigieuse allant de 2002 à 2004, l'Administration cantonale a retenu qu'il existait un faisceau d'indices suffisants pour admettre que les contribuables étaient domiciliés en France durant ces années. Dans sa décision du 9 novembre 2009, la Commission de recours a admis le recours des contribuables, retenant, à l'inverse des autorités fiscales, que ceux-ci avaient démontré qu'ils étaient domiciliés à Genève durant cette période et que l'Administration cantonale, à qui le fardeau de la preuve incombait, n'avait pas établi que le domicile fiscal des contribuables se situait en France. Pour sa part, la Cour de justice a considéré qu'il appartenait aux contribuables d'établir que leur domicile se situait à Genève. Faute pour eux d'être parvenus à apporter cette preuve, elle a conclu, sur la base des faits à sa disposition, que les recourants n'avaient pas démontré l'existence d'un domicile fiscal à Genève, de sorte que le recours de l'Administration fiscale devait être admis.

4.6 Le raisonnement de la Cour de justice, qui impose aux contribuables d'apporter la preuve qu'ils sont toujours domiciliés dans le canton de Genève, viole les règles sur la répartition du fardeau de la preuve et partant est contraire au droit. En effet, il appartenait aux autorités fiscales de démontrer que les recourants, dont elles avaient constaté qu'ils avaient leur domicile fiscal dans le canton de Genève jusqu'en 2001, étaient domiciliés fiscalement en France depuis 2002 puisqu'elles se fondaient sur cet élément pour augmenter leur taxation. Or, l'arrêt attaqué ne contient aucune constatation de fait qui permettrait de conclure de manière certaine que les recourants auraient fait de la France le centre de leurs intérêts entre 2002 et 2004, étant rappelé qu'avant 2002 et depuis 2005, il n'est pas contesté qu'ils sont domiciliés fiscalement en Suisse. Dans un tel contexte et comme l'avait retenu la Commission de recours, force est d'admettre que l'Administration fiscale, à qui la preuve incombait, n'a pas démontré que les contribuables se seraient constitués un nouveau domicile à l'étranger entre 2002 et 2004. Par conséquent, il convient d'admettre le maintien de leur domicile fiscal en Suisse. Il en découle que les
recourants, ayant conservé leur domicile fiscal dans le canton de Genève de 2002 à 2004, y sont soumis à la taxation ordinaire pour cette période.

4.7 Le recours doit par conséquent être admis et l'arrêt attaqué annulé. La cause sera renvoyée à l'Administration fiscale cantonale pour qu'elle procède à une taxation ordinaire des recourants pour les années 2002 à 2004. Il y a également lieu de renvoyer l'affaire à la Cour de justice pour qu'elle procède à une nouvelle répartition des frais et dépens de la procédure qui s'est déroulée devant elle, le Tribunal fédéral renonçant à faire usage de l'art. 67 LTF.

5.
Succombant, le canton de Genève, dont l'intérêt pécuniaire est en cause (cf. arrêt 2C_648/2009 du 29 mars 2010 consid. 6 non publié à l'ATF 136 II 256), doit supporter les frais judiciaires (cf. art. 66 al. 1 et 4 LTF). Il versera en outre aux recourants une indemnité à titre de dépens (cf. art. 68 al. 1 LTF).

Par ces motifs, le Tribunal fédéral prononce:

1.
Le recours est admis.

2.
L'arrêt de la Cour de justice du 6 décembre 2011 est annulé. La cause est renvoyée à l'Administration fiscale cantonale pour qu'elle procède à une taxation ordinaire des recourants pour les années 2002 à 2004.

3.
L'affaire est renvoyée à la Cour de justice afin qu'elle fixe à nouveau les frais et dépens de la procédure qui s'est déroulée devant elle.

4.
Les frais judiciaires, arrêtés à CHF 4'000.-, sont mis à la charge du canton de Genève.

5.
Le canton de Genève versera aux recourants une indemnité de CHF 5'000.- à titre de dépens.

6.
Le présent arrêt est communiqué aux parties, à la Cour de justice de la République et canton de Genève, Chambre administrative, 2ème section, et à l'Administration fédérale des contributions.

Lausanne, le 25 juillet 2012
Au nom de la IIe Cour de droit public
du Tribunal fédéral suisse

Le Président: Zünd

La Greffière: Beti

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 86 Autorità inferiori in generale - 1 Il ricorso è ammissibile contro le decisioni:
¹	Il ricorso è ammissibile contro le decisioni:
^a	del Tribunale amministrativo federale;
^b	del Tribunale penale federale;
^c	dell'autorità indipendente di ricorso in materia radiotelevisiva;
^d	delle autorità cantonali di ultima istanza, sempreché non sia ammissibile il ricorso al Tribunale amministrativo federale.
²	I Cantoni istituiscono tribunali superiori che giudicano quali autorità di grado immediatamente inferiore al Tribunale federale, in quanto un'altra legge federale non preveda che le decisioni di altre autorità giudiziarie sono impugnabili mediante ricorso al Tribunale federale.
³	Per le decisioni di carattere prevalentemente politico i Cantoni possono istituire quale autorità di grado immediatamente inferiore al Tribunale federale un'autorità diversa da un tribunale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 82 Principio - Il Tribunale federale giudica i ricorsi:
^a	contro le decisioni pronunciate in cause di diritto pubblico;
^b	contro gli atti normativi cantonali;
^c	concernenti il diritto di voto dei cittadini nonché le elezioni e votazioni popolari.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 83 Eccezioni - Il ricorso è inammissibile contro:
^a	le decisioni in materia di sicurezza interna o esterna del Paese, neutralità, protezione diplomatica e altri affari esteri, in quanto il diritto internazionale non conferisca un diritto al giudizio da parte di un tribunale;
^b	le decisioni in materia di naturalizzazione ordinaria;
^c	le decisioni in materia di diritto degli stranieri concernenti:
^c1	l'entrata in Svizzera,
^c2	i permessi o autorizzazioni al cui ottenimento né il diritto federale né il diritto internazionale conferiscono un diritto,
^c3	l'ammissione provvisoria,
^c4	l'espulsione fondata sull'articolo 121 capoverso 2 della Costituzione federale e l'allontanamento,
^c5	le deroghe alle condizioni d'ammissione,
^c6	la proroga del permesso per frontalieri, il cambiamento di Cantone, il cambiamento d'impiego del titolare di un permesso per frontalieri, nonché il rilascio di documenti di viaggio a stranieri privi di documenti;
^d	le decisioni in materia d'asilo pronunciate:
^d1	dal Tribunale amministrativo federale, salvo quelle che concernono persone contro le quali è pendente una domanda d'estradizione presentata dallo Stato che hanno abbandonato in cerca di protezione,
^d2	da un'autorità cantonale inferiore e concernenti un permesso o un'autorizzazione al cui ottenimento né il diritto federale né il diritto internazionale conferiscono un diritto;
^e	le decisioni concernenti il rifiuto dell'autorizzazione a procedere penalmente contro membri di autorità o contro agenti della Confederazione;
^f	le decisioni in materia di appalti pubblici se:
^fbis	le decisioni del Tribunale amministrativo federale concernenti decisioni secondo l'articolo 32i della legge del 20 marzo 200963 sul trasporto di viaggiatori;
^f1	non si pone alcuna questione di diritto d'importanza fondamentale; sono fatti salvi i ricorsi contro gli appalti del Tribunale amministrativo federale, del Tribunale penale federale, del Tribunale federale dei brevetti, del Ministero pubblico della Confederazione e delle autorità giudiziarie cantonali superiori, o
^f2	il valore stimato della commessa non raggiunge il valore soglia determinante secondo l'articolo 52 capoverso 1 in combinato disposto con l'allegato 4 numero 2 della legge federale del 21 giugno 201961 sugli appalti pubblici;
^g	le decisioni in materia di rapporti di lavoro di diritto pubblico, in quanto concernano una controversia non patrimoniale, ma non la parità dei sessi;
^h	le decisioni concernenti l'assistenza amministrativa internazionale, eccettuata l'assistenza amministrativa in materia fiscale;
ⁱ	le decisioni in materia di servizio militare, civile o di protezione civile;
^j	le decisioni in materia di approvvigionamento economico del Paese adottate in situazioni di grave penuria;
^k	le decisioni concernenti i sussidi al cui ottenimento la legislazione non conferisce un diritto;
^l	le decisioni concernenti l'imposizione di dazi operata in base alla classificazione tariffaria o al peso delle merci;
^m	le decisioni concernenti il condono o la dilazione del pagamento di tributi; in deroga alla presente disposizione, il ricorso è ammissibile contro le decisioni concernenti il condono dell'imposta federale diretta o dell'imposta cantonale o comunale sul reddito e sull'utile se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o se si tratta per altri motivi di un caso particolarmente importante;
ⁿ	le decisioni in materia di energia nucleare concernenti:
ⁿ¹	l'esigenza di un nulla osta o la modifica di un'autorizzazione o di una decisione,
ⁿ²	l'approvazione di un piano d'accantonamenti per le spese di smaltimento antecedenti lo spegnimento di un impianto nucleare,
ⁿ³	i nulla osta;
^o	le decisioni in materia di circolazione stradale concernenti l'omologazione del tipo di veicoli;
^p	le decisioni del Tribunale amministrativo federale in materia di traffico delle telecomunicazioni, radiotelevisione e poste concernenti:68
^p1	concessioni oggetto di una pubblica gara,
^p2	controversie secondo l'articolo 11a della legge del 30 aprile 199769 sulle telecomunicazioni;
^p3	controversie secondo l'articolo 8 della legge del 17 dicembre 201071 sulle poste;
^q	le decisioni in materia di medicina dei trapianti concernenti:
^q1	l'iscrizione nella lista d'attesa,
^q2	l'attribuzione di organi;
^r	le decisioni in materia di assicurazione malattie pronunciate dal Tribunale amministrativo federale in virtù dell'articolo 3472 della legge del 17 giugno 200573 sul Tribunale amministrativo federale (LTAF);
^s	le decisioni in materia di agricoltura concernenti:
^s1	...
^s2	la delimitazione delle zone nell'ambito del catasto della produzione;
^t	le decisioni concernenti l'esito di esami e di altre valutazioni della capacità, segnatamente nei settori della scuola, della formazione continua e dell'esercizio della professione;
^u	le decisioni in materia di offerte pubbliche di acquisto (art. 125-141 della L del 19 giu. 201577 sull'infrastruttura finanziaria);
^v	le decisioni del Tribunale amministrativo federale concernenti divergenze d'opinione tra autorità in materia di assistenza amministrativa o giudiziaria a livello nazionale;
^w	le decisioni in materia di diritto dell'elettricità concernenti l'approvazione dei piani di impianti elettrici a corrente forte e di impianti elettrici a corrente debole e l'espropriazione dei diritti necessari per la costruzione o l'esercizio di siffatti impianti, se non si pone alcuna questione di diritto d'importanza fondamentale;
^x	le decisioni concernenti la concessione di contributi di solidarietà ai sensi della legge federale del 30 settembre 201681 sulle misure coercitive a scopo assistenziale e i collocamenti extrafamiliari prima del 1981, tranne se si pone una questione di diritto di importanza fondamentale o si tratta di un caso particolarmente importante per altri motivi;
^y	le decisioni pronunciate dal Tribunale amministrativo federale nelle procedure amichevoli per evitare un'imposizione non conforme alla convenzione internazionale applicabile in ambito fiscale;
^z	le decisioni concernenti le autorizzazioni edilizie di impianti eolici d'interesse nazionale secondo l'articolo 71c capoverso 1 lettera b della legge federale del 30 settembre 201684 sull'energia e le autorizzazioni di competenza cantonale a esse necessariamente connesse, se non si pone alcuna questione di diritto d'importanza fondamentale.

SR 642.14 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID) LAID Art. 73 Ricorsi - 1 Le decisioni cantonali di ultima istanza concernenti una materia disciplinata nei titoli da secondo a quinto e sesto, capitolo 1, o concernenti il condono dell'imposta cantonale o comunale sul reddito e sull'utile, possono essere impugnate con ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale secondo la legge del 17 giugno 2005257 sul Tribunale federale.258
¹	Le decisioni cantonali di ultima istanza concernenti una materia disciplinata nei titoli da secondo a quinto e sesto, capitolo 1, o concernenti il condono dell'imposta cantonale o comunale sul reddito e sull'utile, possono essere impugnate con ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale secondo la legge del 17 giugno 2005257 sul Tribunale federale.258
²	Legittimati a ricorrere sono il contribuente, l'autorità competente secondo il diritto cantonale e l'Amministrazione federale delle contribuzioni.
³	...259

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 42 Atti scritti - 1 Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
¹	Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
²	Nei motivi occorre spiegare in modo conciso perché l'atto impugnato viola il diritto. Qualora il ricorso sia ammissibile soltanto se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o un caso particolarmente importante per altri motivi, occorre spiegare perché la causa adempie siffatta condizione.14 15
³	Se sono in possesso della parte, i documenti indicati come mezzi di prova devono essere allegati; se l'atto scritto è diretto contro una decisione, anche questa deve essere allegata.
⁴	In caso di trasmissione per via elettronica, la parte o il suo patrocinatore deve munire l'atto scritto di una firma elettronica qualificata secondo la legge del 18 marzo 201616 sulla firma elettronica. Il Tribunale federale determina mediante regolamento:
^a	il formato dell'atto scritto e dei relativi allegati;
^b	le modalità di trasmissione;
^c	le condizioni alle quali può essere richiesta la trasmissione successiva di documenti cartacei in caso di problemi tecnici.17
⁵	Se mancano la firma della parte o del suo patrocinatore, la procura dello stesso o gli allegati prescritti, o se il patrocinatore non è autorizzato in quanto tale, è fissato un congruo termine per sanare il vizio, con la comminatoria che altrimenti l'atto scritto non sarà preso in considerazione.
⁶	Gli atti illeggibili, sconvenienti, incomprensibili, prolissi o non redatti in una lingua ufficiale possono essere del pari rinviati al loro autore affinché li modifichi.
⁷	Gli atti scritti dovuti a condotta processuale da querulomane o altrimenti abusiva sono inammissibili.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 100 Ricorso contro decisioni - 1 Il ricorso contro una decisione deve essere depositato presso il Tribunale federale entro 30 giorni dalla notificazione del testo integrale della decisione.
¹	Il ricorso contro una decisione deve essere depositato presso il Tribunale federale entro 30 giorni dalla notificazione del testo integrale della decisione.
²	Il termine è di dieci giorni per i ricorsi contro le decisioni:
^a	delle autorità cantonali di vigilanza in materia di esecuzione e fallimento;
^b	nel campo dell'assistenza giudiziaria internazionale in materia penale e dell'assistenza amministrativa internazionale in materia fiscale;
^c	in materia di ritorno di un minore secondo la Convenzione europea del 20 maggio 198090 sul riconoscimento e l'esecuzione delle decisioni in materia di affidamento di minori e sul ristabilimento dell'affidamento oppure secondo la Convenzione del 25 ottobre 198091 sugli aspetti civili del rapimento internazionale di minori;
^d	del Tribunale federale dei brevetti in materia di rilascio di una licenza secondo l'articolo 40d della legge del 25 giugno 195493 sui brevetti.
³	Il termine è di cinque giorni per i ricorsi contro le decisioni:
^a	delle autorità cantonali di vigilanza in materia di esecuzione e fallimento pronunciate nell'ambito dell'esecuzione cambiaria;
^b	dei Governi cantonali su ricorsi concernenti votazioni federali.
⁴	Il termine è di tre giorni per i ricorsi contro le decisioni dei Governi cantonali su ricorsi concernenti le elezioni al Consiglio nazionale.
⁵	Per i ricorsi concernenti conflitti di competenza tra due Cantoni, il termine decorre al più tardi dal giorno in cui in ciascun Cantone sono state pronunciate decisioni impugnabili mediante ricorso al Tribunale federale.
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⁷	Il ricorso per denegata o ritardata giustizia può essere interposto in ogni tempo.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 89 Diritto di ricorso - 1 Ha diritto di interporre ricorso in materia di diritto pubblico chi:
¹	Ha diritto di interporre ricorso in materia di diritto pubblico chi:
^a	ha partecipato al procedimento dinanzi all'autorità inferiore o è stato privato della possibilità di farlo;
^b	è particolarmente toccato dalla decisione o dall'atto normativo impugnati; e
^c	ha un interesse degno di protezione all'annullamento o alla modifica degli stessi.
²	Hanno inoltre diritto di ricorrere:
^a	la Cancelleria federale, i dipartimenti federali o, in quanto lo preveda il diritto federale, i servizi loro subordinati, se l'atto impugnato può violare la legislazione federale nella sfera dei loro compiti;
^b	in materia di rapporti di lavoro del personale federale, l'organo competente dell'Assemblea federale;
^c	i Comuni e gli altri enti di diritto pubblico, se fanno valere la violazione di garanzie loro conferite dalla costituzione cantonale o dalla Costituzione federale;
^d	le persone, le organizzazioni e le autorità legittimate al ricorso in virtù di un'altra legge federale.
³	In materia di diritti politici (art. 82 lett. c), il diritto di ricorrere spetta inoltre a chiunque abbia diritto di voto nell'affare in causa.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 106 Applicazione del diritto - 1 Il Tribunale federale applica d'ufficio il diritto.
¹	Il Tribunale federale applica d'ufficio il diritto.
²	Esamina la violazione di diritti fondamentali e di disposizioni di diritto cantonale e intercantonale soltanto se il ricorrente ha sollevato e motivato tale censura.

SR 101 Costituzione federale della Confederazione Svizzera del 18 aprile 1999 Cost. Art. 29 Garanzie procedurali generali - 1 In procedimenti dinanzi ad autorità giudiziarie o amministrative, ognuno ha diritto alla parità ed equità di trattamento, nonché ad essere giudicato entro un termine ragionevole.
¹	In procedimenti dinanzi ad autorità giudiziarie o amministrative, ognuno ha diritto alla parità ed equità di trattamento, nonché ad essere giudicato entro un termine ragionevole.
²	Le parti hanno diritto d'essere sentite.
³	Chi non dispone dei mezzi necessari ha diritto alla gratuità della procedura se la sua causa non sembra priva di probabilità di successo. Ha inoltre diritto al patrocinio gratuito qualora la presenza di un legale sia necessaria per tutelare i suoi diritti.

SR 642.14 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID) LAID Art. 3 Assoggettamento in virtù dell'appartenenza personale - 1 Le persone fisiche sono assoggettate all'imposta in virtù della loro appartenenza personale quando hanno domicilio fiscale nel Cantone oppure quando, senza interruzioni apprezzabili, soggiornano nel Cantone almeno 30 giorni esercitandovi un'attività lucrativa o almeno 90 giorni senza esercitare un'attività lucrativa.
¹	Le persone fisiche sono assoggettate all'imposta in virtù della loro appartenenza personale quando hanno domicilio fiscale nel Cantone oppure quando, senza interruzioni apprezzabili, soggiornano nel Cantone almeno 30 giorni esercitandovi un'attività lucrativa o almeno 90 giorni senza esercitare un'attività lucrativa.
²	Una persona ha domicilio fiscale nel Cantone quando vi risiede con l'intenzione di stabilirsi durevolmente o quando il diritto federale ivi le conferisce uno speciale domicilio legale.
³	Il reddito e la sostanza dei coniugi non separati legalmente o di fatto si cumulano, senza riguardo al regime dei beni. Il reddito e la sostanza dei figli sotto autorità parentale sono cumulati a quelli del detentore di tale autorità. Il reddito dell'attività lucrativa dei figli nonché gli utili immobiliari sono imposti separatamente.
⁴	Il capoverso 3 si applica per analogia ai partner registrati. I partner registrati hanno il medesimo statuto dei coniugi. Questo vale anche per i contributi di mantenimento durante l'unione domestica registrata e per i contributi di mantenimento e la liquidazione dei rapporti patrimoniali in caso di sospensione della vita comune o di scioglimento dell'unione domestica registrata.4

SR 210 Codice civile svizzero del 10 dicembre 1907 CC Art. 24 - 1 Il domicilio di una persona, stabilito che sia, continua a sussistere fino a che essa non ne abbia acquistato un altro.
¹	Il domicilio di una persona, stabilito che sia, continua a sussistere fino a che essa non ne abbia acquistato un altro.
²	Si considera come domicilio di una persona il luogo dove dimora, quando non possa essere provato un domicilio precedente o quando essa abbia abbandonato il suo domicilio all'estero senza averne stabilito un altro nella Svizzera.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 66 Onere e ripartizione delle spese giudiziarie - 1 Di regola, le spese giudiziarie sono addossate alla parte soccombente. Se le circostanze lo giustificano, il Tribunale federale può ripartirle in modo diverso o rinunciare ad addossarle alle parti.
¹	Di regola, le spese giudiziarie sono addossate alla parte soccombente. Se le circostanze lo giustificano, il Tribunale federale può ripartirle in modo diverso o rinunciare ad addossarle alle parti.
²	In caso di desistenza o di transazione, il Tribunale federale può rinunciare in tutto o in parte a riscuotere le spese giudiziarie.
³	Le spese inutili sono pagate da chi le causa.
⁴	Alla Confederazione, ai Cantoni, ai Comuni e alle organizzazioni incaricate di compiti di diritto pubblico non possono di regola essere addossate spese giudiziarie se, senza avere alcun interesse pecuniario, si rivolgono al Tribunale federale nell'esercizio delle loro attribuzioni ufficiali o se le loro decisioni in siffatte controversie sono impugnate mediante ricorso.
⁵	Salvo diversa disposizione, le spese giudiziarie addossate congiuntamente a più persone sono da queste sostenute in parti eguali e con responsabilità solidale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 68 Spese ripetibili - 1 Nella sentenza il Tribunale federale determina se e in che misura le spese della parte vincente debbano essere sostenute da quella soccombente.
¹	Nella sentenza il Tribunale federale determina se e in che misura le spese della parte vincente debbano essere sostenute da quella soccombente.
²	La parte soccombente è di regola tenuta a risarcire alla parte vincente, secondo la tariffa del Tribunale federale, tutte le spese necessarie causate dalla controversia.
³	Alla Confederazione, ai Cantoni, ai Comuni e alle organizzazioni incaricate di compiti di diritto pubblico non sono di regola accordate spese ripetibili se vincono una causa nell'esercizio delle loro attribuzioni ufficiali.
⁴	Si applica per analogia l'articolo 66 capoversi 3 e 5.
⁵	Il Tribunale federale conferma, annulla o modifica, a seconda dell'esito del procedimento, la decisione sulle spese ripetibili pronunciata dall'autorità inferiore. Può stabilire esso stesso l'importo di tali spese secondo la tariffa federale o cantonale applicabile o incaricarne l'autorità inferiore.