2C_365/2009 - 2010-03-24 - Finances publiques et droit fiscal

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

{T 0/2}
2C 365/2009

Urteil vom 24. März 2010
II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Müller, Präsident,
Bundesrichter Merkli, Karlen, Zünd,
Bundesrichterin Aubry Girardin
Gerichtsschreiber Winiger.

Verfahrensbeteiligte
Steuerverwaltung des Kantons Thurgau,
Beschwerdeführerin,

gegen

X.________,
Beschwerdegegnerin,
vertreten durch Fürsprecher Gerhard Hauser-Schönbächler.

Gegenstand
Staats- und Gemeindesteuern 2006,

Beschwerde gegen den Entscheid des Verwaltungsgerichts des Kantons Thurgau vom 22. April 2009.
Sachverhalt:

A.
X.________ ist geschieden und Mutter zweier Töchter. In der Steuererklärung 2006 gab sie an, dass Tochter Y.________ (geb. 1987) und Tochter Z.________ (geb. 1988) in beruflicher Ausbildung stünden und in ihrem Haushalt lebten. Entsprechend machte sie Kinderabzüge (zweimal Fr. 8'000.--) und den pauschalen Abzug für Versicherungsprämien und Sparzinsen (zweimal Fr. 800.--) für ihre beiden Töchter geltend. Im Veranlagungsentscheid vom 12. September 2007 betreffend Staats- und Gemeindesteuern wurden ihr die Abzüge lediglich für Tochter Y.________, nicht jedoch für Tochter Z.________ gewährt.

B.
Eine hiergegen erhobene Einsprache blieb erfolglos. Mit Entscheid vom 18. Dezember 2007 wurden die Abzüge für beide Töchter sowie die Anwendung des sogenannten Teilsplittings nicht gewährt. Die Veranlagungsbehörde führte aus, X.________ komme mehrheitlich nicht für den Unterhalt ihrer Töchter auf. Die Steuerrekurskommission des Kantons Thurgau wies mit Entscheid vom 14. Oktober 2008 den dagegen erhobenen Rekurs ab.
Das Verwaltungsgericht des Kantons Thurgau hiess die gegen den Entscheid der Steuerrekurskommission erhobene Beschwerde mit Urteil vom 22. April 2009 gut und stellte fest, dass der Beschwerdeführerin die umstrittenen Kinderabzüge sowie der Abzug für Versicherungsprämien und Sparzinsen zustünden. Zudem kam das Verwaltungsgericht zum Schluss, dass die Beschwerdeführerin Anspruch auf Anwendung des Teilsplittingfaktors habe.

C.
Mit Eingabe vom 5. Juni 2009 erhebt die Steuerverwaltung des Kantons Thurgau Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht. Sie beantragt die Aufhebung des vorinstanzlichen Urteils und die Bestätigung des Entscheids der Steuerrekurskommission. Gerügt wird, die Vorinstanz habe das kantonale Recht willkürlich ausgelegt und angewendet.

D.
Das Verwaltungsgericht des Kantons Thurgau und die Beschwerdegegnerin beantragen die Abweisung der Beschwerde, soweit darauf einzutreten sei. Die Eidgenössische Steuerverwaltung verzichtet auf eine Vernehmlassung.
Erwägungen:

1.
1.1 Das angefochtene Urteil ist ein kantonal letztinstanzlicher Endentscheid eines oberen Gerichts in einer Angelegenheit des öffentlichen Rechts, die unter keinen der Ausschlussgründe von Art. 83 BGG fällt. Die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist deshalb zulässig (Art. 82 ff . BGG), falls die kantonale Steuerverwaltung hierzu legitimiert ist.

1.2 Das Bundesgericht prüft seine Zuständigkeit und die Eintretensvoraussetzungen von Amtes wegen und mit freier Kognition (Art. 29 Abs. 1 BGG; BGE 135 III 1 E. 1.1 S. 3 mit Hinweisen). Immerhin ist die Beschwerde gemäss Art. 42 Abs. 1 und Abs. 2 BGG hinreichend zu begründen. Die Beschwerdeführerin hat darzulegen, dass die gesetzlichen Legitimationsvoraussetzungen gegeben sind. Soweit diese nicht ohne Weiteres ersichtlich sind, ist es nicht Aufgabe des Bundesgerichts, anhand der Akten oder weiterer, noch beizuziehender Unterlagen nachzuforschen, ob und inwiefern die Beschwerdeführerin zur Beschwerde zuzulassen ist (BGE 133 II 400 E. 2 S. 403 f. mit Hinweisen).

2.
2.1 Soweit die Beschwerdeführerin die Gewährung der Kinderabzüge gemäss § 36 Abs. 2 Ziff. 1 des Steuergesetzes [des Kantons Thurgau] vom 14. September 1992 (StG/TG; RB 640.1) anfechten will, stützt sie sich auf das allgemeine Beschwerderecht gemäss Art. 89 Abs. 1 BGG, wonach zur Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten berechtigt ist, wer vor der Vorinstanz am Verfahren teilgenommen hat oder keine Möglichkeit zur Teilnahme erhalten hat, durch den angefochtenen Entscheid besonders berührt ist und ein schutzwürdiges Interesse an dessen Aufhebung oder Änderung hat.
Ob sich das Gemeinwesen in diesem Punkt auf die allgemeine Beschwerdebefugnis berufen kann, erscheint fraglich (vgl. etwa BGE 134 II 124 E. 2.1 S. 128); die Frage kann indes offen gelassen werden, falls sich die Legitimation der kantonalen Steuerverwaltung aus Art. 89 Abs. 2 lit. d BGG in Verbindung mit Art. 73 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG; SR 642.14) ableiten lässt.
2.1.1 Gemäss Art. 89 Abs. 2 lit. d BGG sind zur Beschwerde berechtigt Personen, Organisationen und Behörden, denen ein anderes Bundesgesetz dieses Recht einräumt. Gemäss Art. 73 Abs. 1 StHG unterliegen Entscheide der letzten kantonalen Instanz, die eine in den Titeln 2-5 und 6 Kapitel 1 geregelte Materie betreffen, nach Massgabe des Bundesgerichtsgesetzes der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht. Beschwerdeberechtigt sind nach Art. 73 Abs. 2 StHG die Steuerpflichtigen, die nach kantonalem Recht zuständige Behörde und die Eidgenössische Steuerverwaltung. Art. 73 Abs. 2 StHG bildet grundsätzlich einen Anwendungsfall von Art. 89 Abs. 2 lit. d BGG (vgl. BGE 134 I 303 E. 1.2 S. 306). § 142 Ziff. 4 StG/TG bezeichnet die kantonale Steuerverwaltung als zuständige kantonale Behörde.
2.1.2 Die Frage der Beschwerdeberechtigung gestützt auf das Steuerharmonisierungsgesetz ist auch nach Inkrafttreten des BGG gleich zu beantworten wie unter dem alten Verfahrensrecht. Das bedeutet insbesondere, dass die kantonale Steuerverwaltung unabhängig von der Frage der zulässigen Beschwerdegründe weiterhin zur Beschwerde legitimiert ist, wenn der angefochtene Entscheid eine Materie des Steuerharmonisierungsgesetzes gemäss der entsprechenden Umschreibung in Art. 73 StHG, nämlich eine in den Titeln 2-5 und 6 Kapitel 1 geregelte Materie, betrifft. Dabei ist für die Frage der Beschwerdeberechtigung unmassgeblich, ob das Steuerharmonisierungsrecht dem Kanton insofern einen gewissen Gestaltungsspielraum belässt oder nicht (BGE 134 II 124 E. 2.6.3 S. 131, 186 E. 1.4; 130 II 202 E. 1 S. 204; je mit Hinweisen).
2.1.3 Art. 9 StHG regelt (im zweiten Titel) die allgemeinen Abzüge der von den Kantonen zu erhebenden Einkommenssteuer für natürliche Personen (vgl. Art. 2 Abs. 1 lit. a StHG). Abs. 4 von Art. 9 StHG hält fest, dass die Kinderabzüge und andere Sozialabzüge des kantonalen Rechts vorbehalten sind.
Beim Abzug nach § 36 Abs. 2 Ziff. 1 StG/TG handelt es sich somit um einen Sozialabzug, dessen Ausgestaltung in die Kompetenz der Kantone fällt (Art. 1 Abs. 3 in Verbindung mit Art. 9 Abs. 4 Satz 2 StHG). Die Kinderabzüge werden formal von der Regelung in Art. 9 StHG erfasst, d.h. sie fallen im Grundsatz unter den zweiten Titel des StHG ("Steuern der natürlichen Personen"); damit ist ein hinreichender formaler Bezug zum Steuerharmonisierungsrecht gegeben. Dies rechtfertigt insofern eine Beschwerdelegitimation der kantonalen Steuerbehörden gemäss Art. 73 Abs. 2 StHG (vgl. Urteile 2C 235/2009 vom 30. Oktober 2009 E. 4.4; 2A.609/2003 vom 27. Oktober 2004 E. 1.1 und 2.1, in: StE 2005 A 23.2 Nr. 2; vgl. auch BGE 134 II 124 E. 2.6.3 und 2.7 S. 130 f.).

2.2 Soweit die Beschwerdeführerin die falsche Anwendung der kantonalen Vorschriften über das sogenannte Teilsplitting rügen will, ist auf die Beschwerde ohne Weiteres einzutreten. Da der angefochtene Entscheid insoweit eine im zweiten Titel des StHG geregelte Materie (Art. 11 Abs. 1 Satz 2 StHG) betrifft, ist die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten in diesem Umfang zulässig und die kantonale Steuerverwaltung ebenfalls zur Beschwerdeführung befugt.

3.
3.1 Die Beschwerdeführerin macht geltend, die Vorinstanz habe das kantonale Recht willkürlich ausgelegt und angewendet. In Bezug auf die umstrittenen Kinderabzüge wird vorgebracht, der angefochtene Entscheid bedeute "eine fundamentale Praxisänderung im Bereich der Kinderabzüge" und würde "zudem zu grosser Rechtsunsicherheit" führen. Gemäss bisheriger Praxis sei bei volljährigen Kindern der Kinderabzug demjenigen Elternteil zugestanden worden, der mit seinen Unterhaltsleistungen in finanzieller Hinsicht zur Hauptsache an die Lebenshaltungs- und Ausbildungskosten des Kindes beigetragen habe. Das Verwaltungsgericht habe bei der Bestimmung der Abzugsberechtigung "völlig irrelevante Kriterien herangezogen, die der tatsächlichen Situation diametral zuwiderlaufen und die bisherige Rechtspraxis in krass stossender Weise umstösst." Indem die Vorinstanz trotz Mündigkeit der beiden Töchter der Beschwerdegegnerin § 36 Abs. 7 StG/TG, welcher explizit die Abzugsberechtigung von Eltern von unmündigen Kindern regle, angewendet habe, sei sie in Willkür verfallen.

3.2 Das Willkürverbot nach Art. 9 BV kann vorliegend als Bestandteil des Bundesverfassungsrechts von der Steuerverwaltung angerufen werden. Das Willkürverbot räumt nicht nur dem Einzelnen im Sinne eines Grundrechts einen Anspruch auf willkürfreies Handeln der Behörden ein, sondern es beansprucht auch Geltung als objektives, für die gesamte Staatstätigkeit verbindliches Grundprinzip (BGE 134 IV 36 E. 1.4.4 S. 41 f.). Gestützt auf diesen objektiv-rechtlichen Gehalt von Art. 9 BV kann die kantonale Steuerverwaltung geltend machen, die Vorinstanz habe das kantonale Recht willkürlich ausgelegt und angewendet (BGE 134 II 124 E. 3.4 S. 133).
Nach der ständigen Praxis des Bundesgerichts liegt Willkür in der Rechtsanwendung dann vor, wenn der angefochtene Entscheid offensichtlich unhaltbar ist, mit der tatsächlichen Situation in klarem Widerspruch steht, eine Norm oder einen unumstrittenen Rechtsgrundsatz krass verletzt oder in stossender Weise dem Gerechtigkeitsgedanken zuwiderläuft. Das Bundesgericht hebt einen Entscheid jedoch nur auf, wenn nicht bloss die Begründung, sondern auch das Ergebnis unhaltbar ist; dass eine andere Lösung ebenfalls als vertretbar oder gar zutreffender erscheint, genügt nicht (BGE 134 II 124 E. 4.1 S. 133 mit Hinweisen).

3.3 Die Vorinstanz hat im angefochtenen Entscheid die Regelung für unter elterlicher Sorge stehende Kinder gemäss § 36 Abs. 7 StG/TG und den gestützt darauf erlassenen § 12a der Verordnung des Regierungsrates vom 10. November 1992 zum Gesetz über die Staats- und Gemeindesteuern (StV/TG; RB 640.11) analog auf die beiden in Ausbildung stehenden Töchter angewendet. Danach ist derjenige Elternteil abzugsberechtigt, der für ein unter seiner Sorge stehendes Kind Unterhaltsbeiträge erhält und zu versteuern hat (§ 36 Abs. 7 StG/TG), bei getrenntem Haushalt und nicht alternierender Obhut derjenige, der mit dem Kind im gleichen Haushalt lebt (§ 12a Abs. 2 Ziff. 2 StV/TG). Die Vorinstanz stellte fest, der Kinderabzug stehe damit ohne Weiteres der Beschwerdegegnerin zu, da "eine ausschliessliche Obhut durch die Mutter erfolgt" sei (angefochtener Entscheid E. 3.2).

3.4 Auch wenn diese Ausführungen eine Abkehr von der bisherigen Praxis darstellen mögen, ist nicht einzusehen, warum diese Rechtsanwendung zu einem offensichtlich unhaltbaren Ergebnis führen soll. Zwar trifft es zu, dass im vorliegenden Fall keine elterliche Sorge (inkl. Obhut) im Sinne von Art. 296 Abs. 1 ZGB mehr vorlag, da beide Töchter Ende 2006 bereits mündig waren. Daraus kann aber nicht automatisch geschlossen werden, die von der Vorinstanz vorgenommene analoge Anwendung von § 36 Abs. 7 StG/TG sowie § 12a StV/TG auf die Töchter der Beschwerdegegnerin sei willkürlich. Vielmehr ist diese Auslegung der Vorinstanz der Auffassung, die die Steuerverwaltung vertritt, gegenüberzustellen.
Die Beschwerdeführerin macht geltend, dass gemäss der bisherigen kantonalen Praxis der Kinderabzug bei getrennt lebenden Eltern demjenigen Elternteil zugesprochen wurde, der in finanzieller Hinsicht zur Hauptsache den Unterhalt von mündigen, in Ausbildung stehenden Kindern bestritten habe. Dies scheint eine durchaus vertretbare Auffassung, die sich allerdings nicht primär auf den Wortlaut von § 36 Abs. 2 Ziff. 1 StG/TG stützt, da hier - im Gegensatz etwa zu § 36 Abs. 2 Ziff. 2 StG/TG - nicht vorausgesetzt wird, der Steuerpflichtige müsse "zur Hauptsache" für den Unterhalt aufkommen.
Es ist aber weder ersichtlich noch von der Beschwerdeführerin genügend dargelegt worden, warum die Auslegung der Vorinstanz völlig unhaltbar sein soll. Die Beschwerdeführerin führt nur in allgemeiner Weise aus, es liege "ein grober Verstoss gegen allgemeines Recht" vor und die Vorinstanz habe "völlig irrelevante Kriterien herangezogen". Die vorliegende Beschwerdeschrift erschöpft sich damit im Wesentlichen in appellatorischer Kritik am angefochtenen Entscheid, ohne dass in klarer Weise dargelegt wird, worin die offensichtliche, ins Auge springende Unhaltbarkeit des angefochtenen Entscheids bestehen soll. Es mag wohl zutreffen, dass sich im vorliegenden Fall die analoge Anwendung der Bestimmung von § 36 Abs. 7 StG/TG in Verbindung mit § 12a StV/TG auf die inzwischen volljährigen Töchter der Beschwerdegegnerin nicht aufdrängt, da die Anknüpfungspunkte der elterlichen Sorge und Obhut entfallen sind. Tatsächlich wird ein bei Erreichen des Mündigkeitsalters in Ausbildung stehendes Kind aber oft, und auch hier, weiterhin von einem Elternteil betreut und versorgt, weshalb bei jungen Erwachsenen in Ausbildung, die noch nicht auf eigenen Füssen stehen können, eine gewisse Parallele zu den Verhältnissen vor der Mündigkeit nicht zu übersehen
ist und daher die Betreuungsfunktion als Anknüpfungspunkt für die Abzugsberechtigung auch nicht von vornherein abwegig erscheint. Rechtlich stehen die Unterhaltsbeiträge zwar nunmehr dem Kind selber zu, der früher sorgeberechtigte Elternteil muss sie nicht mehr als Einkommen versteuern, und umgekehrt kann der leistende Elternteil sie auch nicht mehr vom Einkommen absetzen (Korrespondenzprinzip; vgl. BGE 130 II 509 E. 9.1 S. 512). Das gibt gewiss eine hinreichende Rechtfertigung für eine andere Regelung der Berechtigung zum Kinderabzug ab, so dass die Auffassung der Steuerverwaltung jedenfalls vertretbar - wenn nicht sogar zutreffender - erscheint (vgl. für die Regelung der direkten Bundessteuer: Ivo P. Baumgartner, in: Zweifel/Athanas, Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht [I/2a], 2. Aufl. 2008, N. 19c und 19d zu Art. 35 DBG). Als geradezu zwingend erscheint eine solche Änderung der Abzugsberechtigung aber nicht, wenn der früher sorgeberechtigte Elternteil - wie hier - weiterhin die Betreuung des in Ausbildung stehenden Kindes versieht und dabei nebst dem persönlichen Betreuungsaufwand auch namhafte finanzielle Aufwendungen leistet. Nach dem Ausgeführten beruht der angefochtene Entscheid daher ebenfalls auf einer möglichen und
zulässigen Auslegung des kantonalen Rechts und ist im Ergebnis nicht unhaltbar (vgl. E. 3.2 in fine). Die Beschwerde ist in Bezug auf die Kinderabzüge abzuweisen.

3.5 Da sich der allgemeine Abzug für Versicherungsprämien und Zinsen von Sparkapitalien von Gesetzes wegen nach der Berechtigung für den Kinderabzug richtet (vgl. § 34 Abs. 1 Ziff. 9 lit. c StG/TG) und die Beschwerdeführerin diesbezüglich keine selbständige Begründung vorbringt, ist die Beschwerde auch in Bezug auf diesen Abzug abzuweisen.

4.
4.1 Die Beschwerdeführerin rügt weiter die falsche Anwendung der Vorschriften von § 63b StV/TG in Verbindung mit § 37 Abs. 2 StG/TG über das sogenannte Teilsplitting. Sie bringt vor, die Vorinstanz habe der Beschwerdegegnerin zu Unrecht den Verheiratetentarif (Teilsplitting) zugesprochen und damit gegen Harmonisierungsrecht verstossen.
Die kantonale Regelung von § 37 Abs. 2 StG/TG resp. § 63b StV/TG setzt insoweit Art. 11 Abs. 1 Satz 2 StHG um, wonach die Ermässigung für verheiratete Personen auch für verwitwete, getrennt lebende, geschiedene und ledige Steuerpflichtige gilt, die mit Kindern zusammenleben und deren Unterhalt zur Hauptsache bestreiten (vgl. dazu BGE 131 II 697, 710).

4.2 Streitig ist hier, ob die Beschwerdegegnerin den Unterhalt ihrer beiden Töchter, mit denen sie im massgebenden Zeitpunkt unbestrittenermassen zusammenlebte, zur Hauptsache, wie es der Wortlaut von Art. 11 Abs. 1 Satz 2 StHG bzw. § 63b Abs. 1 StV/TG verlangt, bestritt. Welche Leistungen von welchem Elternteil an den Unterhalt der Töchter erbracht wurden, ist vorab eine Frage der Sachverhaltsfeststellung. Diesbezüglich hat die Vorinstanz festgehalten, zwischen den Unterhaltsbeiträgen des Vaters und den nach den Berechnungen der Steuerbehörden der Beschwerdegegnerin zugerechneten Unterhaltsleistungen bestehe eine relativ geringe Differenz. Es seien nicht alle Leistungen der Beschwerdegegnerin bezifferbar und allein der Einbezug der Kosten der Mittagsverpflegung führe für die eine Tochter zu einem anderen Ergebnis; insgesamt überträfen die von der Beschwerdegegnerin erbrachten Leistungen die Beiträge des Vaters (angefochtener Entscheid E. 3.5).

4.3 Die Beschwerdeführerin bestreitet diese Feststellungen bloss appellatorisch und bringt vor, die Vorinstanz habe die Berechnungen der Steuerrekurskommission ausser Betracht gelassen bzw. "verfälscht". Damit verkennt die Beschwerdeführerin, dass die Feststellung des Sachverhalts gemäss Art. 97 Abs. 1 BGG nur gerügt werden kann, wenn sie offensichtlich unrichtig ist oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Art. 95 BGG beruht und wenn die Behebung des Mangels für den Ausgang des Verfahrens entscheidend sein kann. "Offensichtlich unrichtig" bedeutet dabei "willkürlich" (BGE 133 II 249 E. 1.2.2 S. 252, 396 E. 3.2 S. 400). Für die Willkürrüge gilt aber, wie für alle Rügen betreffend Verletzung von Grundrechten, die qualifizierte Rügepflicht nach Art. 106 Abs. 2 BGG. In der Beschwerde ist somit präzise darzutun, weshalb und inwiefern eine bestimmte Sachverhaltsfeststellung willkürlich sein soll (BGE 133 II 249 E. 1.4.2 S. 254). An einer solchen Rüge mangelt es hier. Mit dem allgemeinen Vorwurf des Ausserachtlassens bzw. Verfälschens von Berechnungen wird nicht genügend dargelegt, inwiefern die Annahme der Vorinstanz, die finanziellen Aufwendungen der Beschwerdegegnerin überstiegen diejenigen des Vaters, offensichtlich falsch oder
unhaltbar sein soll.
Fehlt es an tauglichen Sachverhaltsrügen, ist das Bundesgericht an den von der Vorinstanz festgestellten Sachverhalt gebunden (vgl. Art. 105 Abs. 1 BGG). Steht aber für das Bundesgericht nach dem Ausgeführten verbindlich fest, dass die finanziellen Leistungen der Beschwerdegegnerin an den Unterhalt der beiden Töchter diejenigen des Vaters überstiegen haben, so ist auch der Schluss der Vorinstanz nicht zu beanstanden, die Beschwerdegegnerin sei im Sinne von Art. 11 Abs. 1 Satz 2 StHG bzw. § 63b Abs. 1 StV/TG zur Hauptsache für den Unterhalt der Kinder aufgekommen und ihr stehe damit der Splittingfaktor nach § 37 Abs. 2 StG/TG zu. Die Beschwerde ist in diesem Punkt abzuweisen, soweit darauf einzutreten ist.

5.
Dem Verfahrensausgang entsprechend sind die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens der Beschwerdeführerin, die Vermögensinteressen verfolgt, aufzuerlegen (Art. 65 f . BGG). Die Beschwerdeführerin hat der Beschwerdegegnerin zudem eine Parteientschädigung auszurichten (Art. 68 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten wird abgewiesen, soweit darauf einzutreten ist.

2.
Die Gerichtskosten von Fr. 2'500.-- werden dem Kanton Thurgau auferlegt.

3.
Der Kanton Thurgau hat die Beschwerdegegnerin für das bundesgerichtliche Verfahren mit Fr. 3'000.-- zu entschädigen.

4.
Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten, dem Verwaltungsgericht des Kantons Thurgau sowie der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 24. März 2010

Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts
Der Präsident: Der Gerichtsschreiber:

Müller Winiger

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 83 Exceptions - Le recours est irrecevable contre:
^a	les décisions concernant la sûreté intérieure ou extérieure du pays, la neutralité, la protection diplomatique et les autres affaires relevant des relations extérieures, à moins que le droit international ne confère un droit à ce que la cause soit58 jugée par un tribunal;
^b	les décisions relatives à la naturalisation ordinaire;
^c	les décisions en matière de droit des étrangers qui concernent:
^c1	l'entrée en Suisse,
^c2	une autorisation à laquelle ni le droit fédéral ni le droit international ne donnent droit,
^c3	l'admission provisoire,
^c4	l'expulsion fondée sur l'art. 121, al. 2, de la Constitution ou le renvoi,
^c5	les dérogations aux conditions d'admission,
^c6	la prolongation d'une autorisation frontalière, le déplacement de la résidence dans un autre canton, le changement d'emploi du titulaire d'une autorisation frontalière et la délivrance de documents de voyage aux étrangers sans pièces de légitimation;
^d	les décisions en matière d'asile qui ont été rendues:
^d1	par le Tribunal administratif fédéral, sauf celles qui concernent des personnes visées par une demande d'extradition déposée par l'État dont ces personnes cherchent à se protéger,
^d2	par une autorité cantonale précédente et dont l'objet porte sur une autorisation à laquelle ni le droit fédéral ni le droit international ne donnent droit;
^e	les décisions relatives au refus d'autoriser la poursuite pénale de membres d'autorités ou du personnel de la Confédération;
^f	les décisions en matière de marchés publics:
^fbis	les décisions du Tribunal administratif fédéral concernant les décisions visées à l'art. 32i de la loi fédérale du 20 mars 2009 sur le transport de voyageurs65;
^f1	si elles ne soulèvent pas de question juridique de principe; sont réservés les recours concernant des marchés du Tribunal administratif fédéral, du Tribunal pénal fédéral, du Tribunal fédéral des brevets, du Ministère public de la Confédération et des autorités judiciaires supérieures des cantons, ou
^f2	si la valeur estimée du marché à adjuger est inférieure à la valeur seuil déterminante visée à l'art. 52, al. 1, et fixée à l'annexe 4, ch. 2, de la loi fédérale du 21 juin 2019 sur les marchés publics63;
^g	les décisions en matière de rapports de travail de droit public qui concernent une contestation non pécuniaire, sauf si elles touchent à la question de l'égalité des sexes;
^h	les décisions en matière d'entraide administrative internationale, à l'exception de l'assistance administrative en matière fiscale;
ⁱ	les décisions en matière de service militaire, de service civil ou de service de protection civile;
^j	les décisions en matière d'approvisionnement économique du pays qui sont prises en cas de pénurie grave;
^k	les décisions en matière de subventions auxquelles la législation ne donne pas droit;
^l	les décisions en matière de perception de droits de douane fondée sur le classement tarifaire ou le poids des marchandises;
^m	les décisions sur l'octroi d'un sursis de paiement ou sur la remise de contributions; en dérogation à ce principe, le recours contre les décisions sur la remise de l'impôt fédéral direct ou de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice est recevable, lorsqu'une question juridique de principe se pose ou qu'il s'agit d'un cas particulièrement important pour d'autres motifs;
ⁿ	les décisions en matière d'énergie nucléaire qui concernent:
ⁿ¹	l'exigence d'un permis d'exécution ou la modification d'une autorisation ou d'une décision,
ⁿ²	l'approbation d'un plan de provision pour les coûts d'évacuation encourus avant la désaffection d'une installation nucléaire,
ⁿ³	les permis d'exécution;
^o	les décisions en matière de circulation routière qui concernent la réception par type de véhicules;
^p	les décisions du Tribunal administratif fédéral en matière de télécommunications, de radio et de télévision et en matière postale qui concernent:70
^p1	une concession ayant fait l'objet d'un appel d'offres public,
^p2	un litige découlant de l'art. 11a de la loi du 30 avril 1997 sur les télécommunications71;
^p3	un litige au sens de l'art. 8 de la loi du 17 décembre 2010 sur la poste73;
^q	les décisions en matière de médecine de transplantation qui concernent:
^q1	l'inscription sur la liste d'attente,
^q2	l'attribution d'organes;
^r	les décisions en matière d'assurance-maladie qui ont été rendues par le Tribunal administratif fédéral sur la base de l'art. 3474 de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF)75;
^s	les décisions en matière d'agriculture qui concernent:
^s1	...
^s2	la délimitation de zones dans le cadre du cadastre de production;
^t	les décisions sur le résultat d'examens ou d'autres évaluations des capacités, notamment en matière de scolarité obligatoire, de formation ultérieure ou d'exercice d'une profession;
^u	les décisions relatives aux offres publiques d'acquisition (art. 125 à 141 de la loi du 19 juin 2015 sur l'infrastructure des marchés financiers79);
^v	les décisions du Tribunal administratif fédéral en cas de divergences d'opinion entre des autorités en matière d'entraide judiciaire ou d'assistance administrative au niveau national;
^w	les décisions en matière de droit de l'électricité qui concernent l'approbation des plans des installations électriques à courant fort et à courant faible et l'expropriation de droits nécessaires à la construction ou à l'exploitation de telles installations, si elles ne soulèvent pas de question juridique de principe.
^x	les décisions en matière d'octroi de contributions de solidarité au sens de la loi fédérale du 30 septembre 2016 sur les mesures de coercition à des fins d'assistance et les placements extrafamiliaux antérieurs à 198183, sauf si la contestation soulève une question juridique de principe ou qu'il s'agit d'un cas particulièrement important pour d'autres motifs;
^y	les décisions prises par le Tribunal administratif fédéral dans des procédures amiables visant à éviter une imposition non conforme à une convention internationale applicable dans le domaine fiscal;
^z	les décisions citées à l'art. 71c, al. 1, let. b, de la loi du 30 septembre 2016 sur l'énergie86 concernant les autorisations de construire et les autorisations relevant de la compétence des cantons destinées aux installations éoliennes d'intérêt national qui y sont nécessairement liées, sauf si la contestation soulève une question juridique de principe.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
^a	contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
^b	contre les actes normatifs cantonaux;
^c	qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 29 Examen - 1 Le Tribunal fédéral examine d'office sa compétence.
¹	Le Tribunal fédéral examine d'office sa compétence.
²	En cas de doute quant à sa propre compétence, il procède à un échange de vues avec l'autorité dont la compétence lui paraît entrer en ligne de compte.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 42 Mémoires - 1 Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
¹	Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
²	Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l'acte attaqué viole le droit. Si le recours n'est recevable que lorsqu'il soulève une question juridique de principe ou qu'il porte sur un cas particulièrement important pour d'autres motifs, il faut exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée.15 16
³	Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu'elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée si le mémoire est dirigé contre une décision.
⁴	En cas de transmission électronique, le mémoire doit être muni de la signature électronique qualifiée de la partie ou de son mandataire au sens de la loi du 18 mars 2016 sur la signature électronique17. Le Tribunal fédéral détermine dans un règlement:
^a	le format du mémoire et des pièces jointes;
^b	les modalités de la transmission;
^c	les conditions auxquelles il peut exiger, en cas de problème technique, que des documents lui soient adressés ultérieurement sur papier.18
⁵	Si la signature de la partie ou de son mandataire, la procuration ou les annexes prescrites font défaut, ou si le mandataire n'est pas autorisé, le Tribunal fédéral impartit un délai approprié à la partie pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁶	Si le mémoire est illisible, inconvenant, incompréhensible ou prolixe ou qu'il n'est pas rédigé dans une langue officielle, le Tribunal fédéral peut le renvoyer à son auteur; il impartit à celui-ci un délai approprié pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁷	Le mémoire de recours introduit de manière procédurière ou à tout autre égard abusif est irrecevable.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 89 Qualité pour recourir - 1 A qualité pour former un recours en matière de droit public quiconque:
¹	A qualité pour former un recours en matière de droit public quiconque:
^a	a pris part à la procédure devant l'autorité précédente ou a été privé de la possibilité de le faire;
^b	est particulièrement atteint par la décision ou l'acte normatif attaqué, et
^c	a un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification.
²	Ont aussi qualité pour recourir:
^a	la Chancellerie fédérale, les départements fédéraux ou, pour autant que le droit fédéral le prévoie, les unités qui leur sont subordonnées, si l'acte attaqué est susceptible de violer la législation fédérale dans leur domaine d'attributions;
^b	l'organe compétent de l'Assemblée fédérale en matière de rapports de travail du personnel de la Confédération;
^c	les communes et les autres collectivités de droit public qui invoquent la violation de garanties qui leur sont reconnues par la constitution cantonale ou la Constitution fédérale;
^d	les personnes, organisations et autorités auxquelles une autre loi fédérale accorde un droit de recours.
³	En matière de droits politiques (art. 82, let. c), quiconque a le droit de vote dans l'affaire en cause a qualité pour recourir.

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 73 Recours - 1 Les décisions cantonales de dernière instance portant sur une matière réglée dans les titres 2 à 5 et 6, chap. 1, ou sur la remise de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice peuvent faire l'objet d'un recours en matière de droit public devant le Tribunal fédéral conformément à la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral254.255
¹	Les décisions cantonales de dernière instance portant sur une matière réglée dans les titres 2 à 5 et 6, chap. 1, ou sur la remise de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice peuvent faire l'objet d'un recours en matière de droit public devant le Tribunal fédéral conformément à la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral254.255
²	Le contribuable, l'administration fiscale cantonale et l'Administration fédérale des contributions ont le droit de recourir.
³	...256

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 9 En général - 1 Les dépenses nécessaires à l'acquisition du revenu et les déductions générales sont défalquées de l'ensemble des revenus imposables. Un montant maximal peut être fixé pour les frais de déplacement nécessaires entre le domicile et le lieu de travail.54
¹	Les dépenses nécessaires à l'acquisition du revenu et les déductions générales sont défalquées de l'ensemble des revenus imposables. Un montant maximal peut être fixé pour les frais de déplacement nécessaires entre le domicile et le lieu de travail.54
²	Les déductions générales sont:
^a	les intérêts passifs privés à concurrence du rendement imposable de la fortune au sens des art. 7 et 7a, augmenté d'un montant de 50 000 francs;
^b	les charges durables et 40 % des rentes viagères versées par le débirentier;
^c	la pension alimentaire versée au conjoint divorcé, séparé judiciairement ou de fait, ainsi que les contributions d'entretien versées à l'un des parents pour les enfants sur lesquels il a l'autorité parentale, à l'exclusion toutefois des prestations versées en exécution d'une obligation d'entretien ou d'assistance fondée sur le droit de la famille;
^d	les primes, cotisations et montants légaux, statutaires ou réglementaires versés à l'assurance-vieillesse et survivants, à l'assurance-invalidité et à des institutions de la prévoyance professionnelle;
^e	les primes, cotisations et montants versés en vue de l'acquisition de droits contractuels dans des formes reconnues de la prévoyance individuelle liée, jusqu'à concurrence d'un montant déterminé;
^f	les primes et cotisations versées en vertu de la réglementation sur les allocations pour perte de gain et des dispositions sur l'assurance-chômage et l'assurance-accidents obligatoire;
^g	les versements, cotisations et primes d'assurances-vie, d'assurances-maladie et ceux d'assurances-accidents qui ne tombent pas sous le coup de la let. f ainsi que les intérêts des capitaux d'épargne du contribuable et des personnes à l'entretien desquelles il pourvoit, jusqu'à concurrence d'un montant déterminé par le droit cantonal; ce montant peut revêtir la forme d'un forfait;
^h	les frais provoqués par la maladie et les accidents du contribuable ou d'une personne à l'entretien de laquelle il subvient, lorsque le contribuable supporte lui-même ces frais et que ceux-ci excèdent une franchise déterminée par le droit cantonal;
^hbis	les frais liés au handicap du contribuable ou d'une personne à l'entretien de laquelle il subvient, lorsque le contribuable ou cette personne est handicapé au sens de la loi du 13 décembre 2002 sur l'égalité pour les handicapés60 et que le contribuable supporte lui-même les frais;
ⁱ	les dons en espèces et sous forme d'autres valeurs patrimoniales, jusqu'à concurrence du montant prévu par le droit cantonal, en faveur de personnes morales qui ont leur siège en Suisse et sont exonérées de l'impôt en raison de leurs buts de service public ou d'utilité publique (art. 23, al. 1, let. f) ou en faveur de la Confédération, des cantons, des communes et de leurs établissements (art. 23, al. 1, let. a à c);
^k	une déduction sur le produit du travail qu'obtient l'un des conjoints lorsque son activité est indépendante de la profession, du commerce ou de l'entreprise de l'autre, jusqu'à concurrence d'un montant déterminé par le droit cantonal; une déduction analogue est accordée lorsque l'un des conjoints seconde l'autre de manière importante dans sa profession, son commerce ou son entreprise;
^l	les cotisations et les versements à concurrence d'un montant déterminé par le droit cantonal en faveur d'un parti politique, à l'une des conditions suivantes:
^l1	être inscrit au registre des partis conformément à l'art. 76a de la loi fédérale du 17 décembre 1976 sur les droits politiques63,
^l2	être représenté dans un parlement cantonal,
^l3	avoir obtenu au moins 3 % des voix lors des dernières élections au parlement d'un canton;
^m	un montant déterminé par le droit cantonal pour chaque enfant dont la garde est assurée par un tiers, si l'enfant a moins de 14 ans et vit dans le même ménage que le contribuable assurant son entretien et si les frais de garde, documentés, ont un lien de causalité direct avec l'activité lucrative, la formation ou l'incapacité de gain du contribuable;
ⁿ	les mises, à hauteur d'un pourcentage déterminé par le droit cantonal pour les gains de loterie ou d'opérations analogues; les cantons peuvent fixer le montant maximal de la déduction;
^o	les frais de formation et de formation continue à des fins professionnelles, frais de reconversion compris, jusqu'à concurrence d'un montant déterminé par le droit cantonal pour autant que le contribuable remplisse l'une des condistions suivantes:
^o1	il est titulaire d'un diplôme du degré secondaire II,
^o2	il a atteint l'âge de 20 ans et suit une formation visant à l'obtention d'un diplôme autre qu'un premier diplôme du degré secondaire II.
³	Le contribuable qui possède des immeubles privés peut déduire les frais nécessaires à leur entretien, les frais de remise en état d'immeubles acquis récemment, les primes d'assurances relatives à ces immeubles et les frais d'administration par des tiers. En outre, les cantons peuvent prévoir des déductions pour la protection de l'environnement, les mesures d'économie d'énergie et la restauration des monuments historiques. Ces trois dernières déductions sont soumises à la réglementation suivante:67
^a	le Département fédéral des finances détermine en collaboration avec les cantons quels investissements destinés à économiser l'énergie et à ménager l'environnement peuvent être assimilés à des frais d'entretien; les frais de démolition en vue d'une construction de remplacement sont assimilés aux frais d'entretien.
^b	pour autant qu'ils ne soient pas subventionnés, les frais occasionnés par des travaux de restauration de monuments historiques sont déductibles dans la mesure où le contribuable les a entrepris en vertu de dispositions légales, en accord avec les autorités ou sur ordre d'une autorité administrative.
^3bis	Les coûts d'investissement et les frais de démolition en vue d'une construction de remplacement visés à l'al. 3, let. a, sont déductibles au cours des deux périodes fiscales suivantes, lorsqu'ils ne peuvent pas être entièrement pris en considération durant la période fiscale en cours, pendant laquelle les dépenses ont été effectuées.69
⁴	On n'admettra pas d'autres déductions. Les déductions pour enfants et autres déductions sociales de droit cantonal sont réservées.

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 2 Impôts directs à prélever - 1 Les cantons prélèvent les impôts suivants:
¹	Les cantons prélèvent les impôts suivants:
^a	un impôt sur le revenu et un impôt sur la fortune des personnes physiques;
^b	un impôt sur le bénéfice et un impôt sur le capital des personnes morales;
^c	un impôt à la source auprès de certaines personnes physiques et morales;
^d	un impôt sur les gains immobiliers.
²	Les cantons peuvent déterminer si l'impôt sur les gains immobiliers est prélevé par le canton ou par les communes.

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 1 But et champ d'application - 1 La présente loi désigne les impôts directs que les cantons doivent prélever et fixe les principes selon lesquels la législation cantonale les établit.
¹	La présente loi désigne les impôts directs que les cantons doivent prélever et fixe les principes selon lesquels la législation cantonale les établit.
²	Pour les impôts que les cantons doivent prélever en vertu de l'art. 2, al. 1, la présente loi s'applique également aux communes dans la mesure où le droit cantonal leur accorde la compétence fiscale.
³	Lorsqu'aucune réglementation particulière n'est prévue, les impôts cantonaux et communaux sont établis en vertu du droit cantonal. Restent en particulier de la compétence des cantons la fixation des barèmes, celle des taux et celle des montants exonérés d'impôt.

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 11 - 1 L'impôt des personnes mariées vivant en ménage commun doit être réduit de manière appropriée par rapport à celui des personnes vivant seules.78
¹	L'impôt des personnes mariées vivant en ménage commun doit être réduit de manière appropriée par rapport à celui des personnes vivant seules.78
²	Lorsque le revenu comprend des versements de capitaux remplaçant des prestations périodiques, le calcul de l'impôt est effectué compte tenu des autres revenus, au taux qui serait applicable si une prestation annuelle correspondante était versée en lieu et place de la prestation unique.
³	Les prestations en capital provenant des institutions de prévoyance, ainsi que les sommes versées ensuite de décès, de dommages corporels permanents ou d'atteinte durable à la santé sont imposées séparément. Elles sont dans tous les cas soumises à un impôt annuel entier.
⁴	Pour les petites rémunérations provenant d'une activité salariée, l'impôt est prélevé sans tenir compte des autres revenus, ni d'éventuels frais professionnels ou déductions sociales, à la condition que l'employeur paie l'impôt dans le cadre de la procédure simplifiée prévue aux art. 2 et 3 de la loi du 17 juin 2005 sur le travail au noir79. Les impôts cantonaux et communaux sur le revenu sont ainsi acquittés. L'art. 37, al. 1, let. a, est applicable par analogie. Les impôts doivent être versés périodiquement à la caisse de compensation AVS compétente. Celle-ci remet au contribuable un relevé ou une attestation indiquant le montant de l'impôt retenu. Elle verse à l'autorité fiscale compétente les impôts encaissés. Le droit à une commission de perception selon l'art. 37, al. 3, est transféré à la caisse de compensation AVS compétente.80
⁵	Le total des réserves latentes réalisées au cours des deux derniers exercices commerciaux est imposable séparément des autres revenus si le contribuable âgé de 55 ans révolus cesse définitivement d'exercer son activité lucrative indépendante ou s'il est incapable de poursuivre cette activité pour cause d'invalidité.81 Les rachats au sens de l'art. 9, al. 2, let. d, sont déductibles. Si un tel rachat n'est pas effectué, l'impôt est perçu, de la même manière que pour les prestations en capital issues de la prévoyance selon l'al. 3, sur la part des réserves latentes réalisées correspondant au montant dont le contribuable prouve l'admissibilité comme rachat au sens de l'art. 9, al. 2, let. d. Sur le solde des réserves latentes réalisées, le droit cantonal fixe le taux applicable. La même réduction s'applique également au conjoint survivant, aux autres héritiers et aux légataires, pour autant qu'ils ne poursuivent pas l'exploitation de l'entreprise qu'ils ont reprise; le décompte fiscal a l

SR 210 Code civil suisse du 10 décembre 1907 CC Art. 296 - 1 L'autorité parentale sert le bien de l'enfant.
¹	L'autorité parentale sert le bien de l'enfant.
²	L'enfant est soumis, pendant sa minorité, à l'autorité parentale conjointe de ses père et mère.
³	Les parents mineurs ou sous curatelle de portée générale n'ont pas l'autorité parentale. Celle-ci revient aux parents lorsqu'ils deviennent majeurs. Lorsque la curatelle de portée générale est levée, l'autorité de protection de l'enfant statue sur l'attribution de l'autorité parentale selon le bien de l'enfant.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 35 - 1 Sont déduits du revenu:
¹	Sont déduits du revenu:
^a	6700 francs pour chaque enfant mineur ou faisant un apprentissage ou des études, dont le contribuable assure l'entretien; lorsque les parents sont imposés séparément, cette déduction est répartie par moitié s'ils exercent l'autorité parentale en commun et ne demandent pas la déduction d'une contribution d'entretien pour l'enfant selon l'art. 33, al. 1, let. c;
^b	6700 francs pour chaque personne totalement ou partiellement incapable d'exercer une activité lucrative, à l'entretien de laquelle le contribuable pourvoit, à condition que son aide atteigne au moins le montant de la déduction; cette déduction n'est pas accordée pour l'épouse ni pour les enfants pour lesquels la déduction est accordée selon la let. a;
^c	2800 francs pour les couples mariés vivant en ménage commun.105
²	Les déductions sociales sont fixées en fonction de la situation du contribuable à la fin de la période fiscale (art. 40) ou de l'assujettissement.106
³	En cas d'assujettissement partiel, les déductions sociales sont accordées proportionnellement.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 97 Établissement inexact des faits - 1 Le recours ne peut critiquer les constatations de fait que si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95, et si la correction du vice est susceptible d'influer sur le sort de la cause.
¹	Le recours ne peut critiquer les constatations de fait que si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95, et si la correction du vice est susceptible d'influer sur le sort de la cause.
²	Si la décision qui fait l'objet d'un recours concerne l'octroi ou le refus de prestations en espèces de l'assurance-accidents ou de l'assurance militaire, le recours peut porter sur toute constatation incomplète ou erronée des faits.89

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 95 Droit suisse - Le recours peut être formé pour violation:
^a	du droit fédéral;
^b	du droit international;
^c	de droits constitutionnels cantonaux;
^d	de dispositions cantonales sur le droit de vote des citoyens ainsi que sur les élections et votations populaires;
^e	du droit intercantonal.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 106 Application du droit - 1 Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
¹	Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
²	Il n'examine la violation de droits fondamentaux ainsi que celle de dispositions de droit cantonal et intercantonal que si ce grief a été invoqué et motivé par le recourant.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 105 Faits déterminants - 1 Le Tribunal fédéral statue sur la base des faits établis par l'autorité précédente.
¹	Le Tribunal fédéral statue sur la base des faits établis par l'autorité précédente.
²	Il peut rectifier ou compléter d'office les constatations de l'autorité précédente si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95.
³	Lorsque la décision qui fait l'objet d'un recours concerne l'octroi ou le refus de prestations en espèces de l'assurance-accidents ou de l'assurance militaire, le Tribunal fédéral n'est pas lié par les faits établis par l'autorité précédente.99

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 65 Frais judiciaires - 1 Les frais judiciaires comprennent l'émolument judiciaire, l'émolument pour la copie de mémoires, les frais de traduction, sauf d'une langue officielle à une autre, et les indemnités versées aux experts et aux témoins.
¹	Les frais judiciaires comprennent l'émolument judiciaire, l'émolument pour la copie de mémoires, les frais de traduction, sauf d'une langue officielle à une autre, et les indemnités versées aux experts et aux témoins.
²	L'émolument judiciaire est calculé en fonction de la valeur litigieuse, de l'ampleur et de la difficulté de la cause, de la façon de procéder des parties et de leur situation financière.
³	Son montant est fixé en règle générale:
^a	entre 200 et 5000 francs dans les contestations non pécuniaires;
^b	entre 200 et 100 000 francs dans les autres contestations.
⁴	Il est fixé entre 200 et 1000 francs, indépendamment de la valeur litigieuse, dans les affaires qui concernent:
^a	des prestations d'assurance sociale;
^b	des discriminations à raison du sexe;
^c	des litiges résultant de rapports de travail, pour autant que la valeur litigieuse ne dépasse pas 30 000 francs;
^d	des litiges concernant les art. 7 et 8 de la loi du 13 décembre 2002 sur l'égalité pour les handicapés24.
⁵	Si des motifs particuliers le justifient, le Tribunal fédéral peut majorer ces montants jusqu'au double dans les cas visés à l'al. 3 et jusqu'à 10 000 francs dans les cas visés à l'al. 4.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 68 Dépens - 1 Le Tribunal fédéral décide, dans son arrêt, si et dans quelle mesure les frais de la partie qui obtient gain de cause sont supportés par celle qui succombe.
¹	Le Tribunal fédéral décide, dans son arrêt, si et dans quelle mesure les frais de la partie qui obtient gain de cause sont supportés par celle qui succombe.
²	En règle générale, la partie qui succombe est tenue de rembourser à la partie qui a obtenu gain de cause, selon le tarif du Tribunal fédéral, tous les frais nécessaires causés par le litige.
³	En règle générale, aucuns dépens ne sont alloués à la Confédération, aux cantons, aux communes ou aux organisations chargées de tâches de droit public lorsqu'ils obtiennent gain de cause dans l'exercice de leurs attributions officielles.
⁴	L'art. 66, al. 3 et 5, est applicable par analogie.
⁵	Le Tribunal fédéral confirme, annule ou modifie, selon le sort de la cause, la décision de l'autorité précédente sur les dépens. Il peut fixer lui-même les dépens d'après le tarif fédéral ou cantonal applicable ou laisser à l'autorité précédente le soin de les fixer.