2C_271/2013 - 2013-12-23 - Finances publiques et droit fiscal

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

{T 0/2}

2C_271/2013

Urteil vom 23. Dezember 2013

II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Zünd, Präsident,
Bundesrichter Seiler,
Bundesrichterin Aubry Girardin,
Bundesrichter Donzallaz,
Bundesrichter Stadelmann,
Gerichtsschreiber Winiger.

Verfahrensbeteiligte
1. A.________,
2. B.________,
Beschwerdeführer, beide vertreten durch Flückiger & Corvaglia AG,

gegen

Steuerverwaltung des Kantons Thurgau, Schlossmühlestrasse 15, 8510 Frauenfeld.

Gegenstand
Staats- und Gemeindesteuern 2010,

Beschwerde gegen den Entscheid des Verwaltungsgerichts des Kantons Thurgau vom 6. Februar 2013.

Sachverhalt:

A.
Das Ehepaar A.________ und B.________ hat seinen steuerrechtlichen Wohnsitz in Israel. A.________ ist Eigentümer eines Mehrfamilienhauses in Kreuzlingen/TG und damit im Kanton Thurgau beschränkt steuerpflichtig. In der Steuererklärung 2010 machten A.________ und B.________ für ihre sechs unmündigen Kinder Sozialabzüge in der Höhe von insgesamt Fr. 42'000.-- (Fr. 7'000.-- pro Kind) geltend.

B.
Mit Veranlagungsverfügung vom 16. August 2011 gewährte die Steuerverwaltung des Kantons Thurgau den Kinderabzug anteilsmässig für die direkte Bundessteuer 2010, verweigerte aber den Abzug für die Staats- und Gemeindesteuern 2010. Zur Begründung brachte das Steueramt vor, dass Sozialabzüge im internationalen Verhältnis im Bereich der Staats- und Gemeindesteuern nur den unbeschränkt Steuerpflichtigen zustünden. Sowohl die dagegen erhobene Einsprache bei der Steuerverwaltung wie auch der Rekurs an die Steuerrekurskommission des Kantons Thurgau blieben ohne Erfolg. Mit Urteil vom 6. Februar 2013 wies das Verwaltungsgericht des Kantons Thurgau die dagegen erhobene Beschwerde ab.

C.
Mit Eingabe vom 25. März 2013 erheben A.________ und B.________ Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten beim Bundesgericht. Sie beantragen, das angefochtene Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Thurgau sei aufzuheben und das gesamte steuerbare Einkommen auf Fr. 83'403.-- und das steuerbare Einkommen im Kanton Thurgau auf Fr. 77'518.-- festzusetzen. Eventualiter sei die Angelegenheit an den Kanton Thurgau zurückzuweisen mit der Anweisung, das gesamte steuerbare Einkommen auf Fr. 83'403.-- und das steuerbare Einkommen im Kanton Thurgau auf Fr. 77'518.-- festzusetzen. Gerügt wird im Wesentlichen die Verletzung von Bundesrecht (Art. 127 Abs. 2

und 3

BV) sowie des zwischen der Schweiz und Israel abgeschlossenen Doppelbesteuerungsabkommens.
Die Steuerverwaltung des Kantons Thurgau hat sich nicht vernehmen lassen. Das Verwaltungsgericht des Kantons Thurgau schliesst auf Abweisung der Beschwerde, soweit darauf einzutreten sei. Die Eidgenössische Steuerverwaltung verzichtet auf einen Antrag.

Erwägungen:

1.

1.1. Angefochten ist ein letztinstanzlicher kantonaler Endentscheid in einer Angelegenheit des öffentlichen Rechts, die unter keinen Ausschlussgrund gemäss Art. 83

BGG fällt und daher mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht weitergezogen werden kann (Art. 82 lit. a

, Art. 86 Abs. 1 lit. d

und Art. 90

BGG in Verbindung mit Art. 73 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG; SR 642.14]). Auf die form- und fristgerecht eingereichte Beschwerde der gemäss Art. 89 Abs. 1 BGG legitimierten Beschwerdeführer ist grundsätzlich einzutreten.

1.2. Gemäss Art. 42 Abs. 1 BGG hat die Rechtsschrift die Begehren und deren Begründung zu enthalten; im Rahmen der Begründung ist in gedrängter Form darzulegen, inwiefern der angefochtene Entscheid Recht verletzt (Art. 42 Abs. 2 BGG). Die Vorbringen müssen sachbezogen sein, damit aus der Beschwerdeschrift ersichtlich ist, in welchen Punkten und weshalb der angefochtene Entscheid beanstandet wird. Dies setzt voraus, dass sich der Beschwerdeführer wenigstens kurz mit den Erwägungen des angefochtenen Entscheides auseinandersetzt (BGE 134 II 244 E. 2.1 S. 245 f.). Eine qualifizierte Rügepflicht gilt hinsichtlich der Verletzung von Grundrechten und von kantonalem und interkantonalem Recht. Das Bundesgericht prüft eine solche Rüge nur insofern, als sie in der Beschwerde präzise vorgebracht und begründet worden ist (Art. 106 Abs. 2 BGG; BGE 133 II 249 E. 1.4.2 S. 254).

1.3. Mit der Beschwerde kann eine Rechtsverletzung nach Art. 95 und 96 BGG geltend gemacht werden. Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an (Art. 106 Abs. 1 BGG). Es ist daher weder an die in der Beschwerde geltend gemachten Argumente noch an die Erwägungen der Vorinstanz gebunden; es kann eine Beschwerde aus einem anderen als dem angerufenen Grund gutheissen, und es kann eine Beschwerde mit einer von der Argumentation der Vorinstanz abweichenden Begründung abweisen. Das Bundesgericht legt sodann seinem Urteil den von der Vorinstanz festgestellten Sachverhalt zugrunde (Art. 105 Abs. 1 BGG). Die Feststellung des Sachverhalts kann nur gerügt werden, wenn sie offensichtlich unrichtig ist oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Art. 95 beruht und wenn die Behebung des Mangels für den Ausgang des Verfahrens entscheidend sein kann (Art. 97 Abs. 1 BGG).

2.
Vorab gilt es festzuhalten, was genau Gegenstand des vorliegenden Verfahrens bildet. Die angefochtene Veranlagung für die Staats- und Gemeindesteuern 2010 vom 16. August 2011 legt das steuerbare Einkommen auf Fr. 116'400.-- und das satzbestimmende Einkommen auf Fr. 66'000.-- fest; die einfache Steuer beträgt Fr. 6'095.10. Das steuerbare bzw. satzbestimmende Vermögen beträgt Fr. 0.-. Gemäss der Steuerausscheidung 2010 vom 16. August 2011 beträgt das Einkommen der Beschwerdeführer ungerundet total Fr. 125'403.-- bzw. für den Kanton Thurgau Fr. 116'452.--. Eine einfache Kontrollrechnung ergibt, dass es sich beim genannten satzbestimmenden Einkommen in der Steuerveranlagung offenbar um einen Verschrieb handelt und der dortigen Berechnung der einfachen Steuer das satzbestimmende Einkommen gemäss Steuerausscheidung zugrunde gelegt wurde. Die Beschwerdeführer beantragen, das gesamte steuerbare Einkommen sei auf Fr. 83'403.-- und das steuerbare Einkommen für den Kanton Thurgau auf Fr. 77'518.-- festzusetzen, also zu reduzieren. Die Differenz entspricht somit je genau den in der Beschwerde auf S. 7 geltend gemachten Kinderabzügen von Fr. 42'000.-- (total) bzw. Fr. 38'934.-- (Kanton Thurgau).
Der Antrag der Beschwerdeführer verlangt u.a. eine Korrektur des "gesamten steuerbaren Einkommens". Es ist davon auszugehen, dass damit auch das satzbestimmende Einkommen gemeint ist. Auf diesen Antrag kann indessen nicht eingetreten werden. Die umstrittenen Sozialabzüge sind im kantonalen Recht geregelt (vgl. auch E. 3.1 und 3.3.3 hiernach); damit gilt hier die qualifizierte Rügepflicht gemäss Art. 106 Abs. 2 BGG (vgl. auch E. 1.2 hiervor). In der Beschwerdeschrift gehen die Beschwerdeführer jedoch mit keinem Wort auf die Problematik der Sozialabzüge in Bezug auf die Bemessung des satzbestimmenden Einkommens ein. Damit erübrigen sich weitere Ausführungen zur Bemessung des satzbestimmenden Einkommens.
Im Folgenden ist somit zu beurteilen, ob der anteilsmässige Kinderabzug für insgesamt sechs minderjährige Kinder in der Höhe von Fr. 38'934.-- (total Fr. 42'000.--) im Bereich der Staats- und Gemeindesteuern 2010 zu einer Reduktion des steuerbaren Einkommens führt. Unbestrittenermassen nicht Beschwerdegegenstand bildet dagegen der gleiche Abzug im Bereich der direkten Bundessteuer (vgl. angefochtener Entscheid Sachverhalt S. 3; Beschwerde S. 4 f.).

3.

3.1. Vom steuerbaren Einkommen werden gemäss § 36 Abs. 2 Ziff. 1 lit. a des Steuergesetzes [des Kantons Thurgau] vom 14. September 1992 (StG/TG; RB 640.1) für nicht selbständig besteuerte, für in Ausbildung stehende oder erwerbsunfähige Kinder, für deren Unterhalt der Steuerpflichtige aufkommt, Fr. 7'000.-- (je Kind) abgezogen. Bei beschränkter Steuerpflicht werden die Sozialabzüge anteilsmässig gewährt (§ 36 Abs. 5 StG/TG). Im internationalen Verhältnis werden die Sozialabzüge sodann nur dem unbeschränkt Steuerpflichtigen gewährt. Vorbehalten bleibt das Bundesrecht einschliesslich der staats vertraglichen Bestimmungen (§ 36 Abs. 6 StG/TG).

3.2. Die Beschwerdeführer sind der Auffassung, die Bestimmung von § 36 Abs. 6 StG/TG verstosse gegen Bundesrecht. Insbesondere sei Art. 127 Abs. 2

BV verletzt, da im Ausland lebende Eigentümer thurgauischer Grundstücke steuerlich schlechter gestellt würden als Eigentümer mit Wohnsitz im Kanton Thurgau. Zudem liege eine Verletzung von Art. 127 Abs. 3

BV (Verbot der interkantonalen Doppelbesteuerung) vor, da diese Grundsätze auch im internationalen Verhältnis zur Anwendung gelangten. Im Bereich der direkten Bundessteuer (Art. 35 Abs. 3 DBG bzw. Art. 213 Abs. 3 DBG) würden die Sozialabzüge bei teilweiser Steuerpflicht anteilsmässig gewährt. Schliesslich verletze die Bestimmung von § 36 Abs. 6 StG/TG auch das Abkommen zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft und dem Staat Israel zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen vom 2. Juli 2003 (DBA-Israel; SR 0.672.944.91). Insbesondere sei das in Art. 24 Ziff. 1 und 2 DBA-Israel enthaltene Diskriminierungs- bzw. Schlechterstellungsverbot verletzt.

3.3. Der Auffassung der Beschwerdeführer kann nicht gefolgt werden.

3.3.1. Vorab stösst die Rüge, wonach § 36 Abs. 6 StG/TG bundesrechtswidrig sei, ins Leere: So enthält die erwähnte Bestimmung in Satz 2 explizit den Vorbehalt des Bundesrechts bzw. von staatsvertraglichen Bestimmungen.
Wird ein Verstoss gegen das (rein) kantonale Recht gerügt, prüft das Bundesgericht ohnehin lediglich, ob dessen vorinstanzliche Auslegung und Anwendung zu einer Verletzung von Bundesrecht, Völkerrecht (Art. 95 lit. a und b BGG) oder der kantonalen verfassungsmässigen Rechte führt (Art. 95 lit. c BGG). Zu untersuchen wäre allem voran ein Verstoss gegen das Willkürverbot nach Art. 9 BV (BGE 137 V 143 E. 1.2 S. 145; 134 II 349 E. 3 S. 351). Eine Willkürrüge erheben die Beschwerdeführer hier jedoch nicht, weshalb nicht näher darauf einzugehen ist (Art. 106 Abs. 2 BGG).
Zu prüfen bleiben damit im Folgenden noch die Rügen, der angefochtene Entscheid verletze Bundesrecht (Art. 127 Abs. 2

und 3

BV) bzw. Völkerrecht (DBA-Israel).

3.3.2. Die Beschwerdeführer berufen sich auf Art. 24 DBA-Israel. Gemäss Ziff. 1 von Art. 24 dürfen Staatsangehörige eines Vertragsstaats im anderen Vertragsstaat keiner Besteuerung oder damit zusammenhängenden Verpflichtung unterworfen werden, die anders oder belastender ist als die Besteuerung und die damit zusammenhängenden Verpflichtungen, denen Staatsangehörige des anderen Staates unter gleichen Verhältnissen, insbesondere hinsichtlich der Ansässigkeit, unterworfen sind oder unterworfen werden können. Ziff. 2 von Art. 24 handelt sodann von der Besteuerung von Betriebsstätten.
Ein Verstoss gegen das abschliessend umschriebene Diskriminierungsverbot von Art. 24 DBA-Israel liegt hier schon deshalb nicht vor, weil die umstrittene Regelung von § 36 Abs. 6 StG/TG nicht auf die Staatsangehörigkeit abstellt. Schweizer Staatsangehörige in der Situation der Beschwerdeführer werden gleich wie diese behandelt. Zudem ist die Voraussetzung der "gleichen Verhältnisse" hier nicht erfüllt. Diese Voraussetzung, die wörtlich mit Art. 24 Ziff. 1 des Musterabkommens der OECD übereinstimmt, ist nur dann gegeben, wenn beide Personen im selben Vertragsstaat ansässig sind, was hier gemäss den verbindlichen Feststellungen der Vorinstanz nicht der Fall ist. Sodann sind sachlich gerechtfertigte, in rechtlichen oder tatsächlichen Unterschieden begründete Ungleichbehandlungen zulässig (vgl. Peter Locher, Einführung in das internationale Steuerrecht der Schweiz, 3. Aufl. 2005, S. 512 mit Hinweisen). Damit erübrigen sich auch weitere Ausführungen zum von den Beschwerdeführern angerufenen Verbot der Betriebsstättendiskriminierung gemäss Art. 24 Ziff. 2 DBA-Israel.

3.3.3. Beim Abzug nach § 36 Abs. 2 Ziff. 1 StG/TG handelt es sich um einen Sozialabzug, dessen Ausgestaltung in die Kompetenz der Kantone fällt (Art. 1 Abs. 3 in Verbindung mit Art. 9 Abs. 4 Satz 2 StHG; vgl. Urteil 2C_365/2009 vom 24. März 2010 E. 2.1.3). Damit können die Beschwerdeführer - entgegen ihrer Ansicht - nichts aus dem Umstand ableiten, dass gemäss der Regelung von Art. 35 Abs. 3 bzw. Art. 213 Abs. 3 DBG die Sozialabzüge im Bereich der direkten Bundessteuer bei teilweiser Steuerpflicht anteilsmässig gewährt worden sind. Ebenso wenig ist hier ein Verstoss gegen die Vorschriften der Steuerharmonisierung ersichtlich.

3.3.4. Was die Beschwerdeführer weiter vorbringen, erschöpft sich in allgemeiner Kritik und entspricht weitgehend wortwörtlich den Ausführungen vor der Vorinstanz, was den Begründungsanforderungen nicht zu genügen vermag (BGE 134 II 244 E. 2.3 S. 246 f.). Darüber hinaus ist nichts ersichtlich, was den angefochtenen Entscheid als bundesrechtswidrig erscheinen liesse. Insbesondere liegt kein Verstoss gegen Art. 127 Abs. 2

BV (namentlich Grundsatz der Verhältnismässigkeit der Steuerbelastung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit) vor, da auch hier das Kriterium der "gleichen Verhältnisse" nicht erfüllt ist (vgl. BGE 133 I 206 E. 6.1 S. 215). Ebenso wenig legen die Beschwerdeführer dar, dass sie durch die Verweigerung des in Frage stehenden Abzuges effektiv in ihrem Recht auf Existenzsicherung - mit Blick auf welches das lebensnotwendige Existenzminimum die untere Grenze der Leistungsfähigkeit darstellt - verletzt würde (vgl. BGE 122 I 101 E. 3b S. 105). Ergänzend kann diesbezüglich auf die Ausführungen der Vorinstanz verwiesen werden. Soweit schliesslich die Beschwerdeführer eine Verletzung von Art. 127 Abs. 3

BV (Verbot der interkantonalen Doppelbesteuerung) rügen, ist dies mangels eines interkantonalen Verhältnisses
offensichtlich unbegründet.

4.
Nach dem Gesagten erweist sich der angefochtene Entscheid als bundesrechts- und völkerrechtskonform, weshalb die Beschwerde abzuweisen ist, soweit darauf eingetreten werden kann.
Entsprechend diesem Verfahrensausgang sind die Gerichtskosten den Beschwerdeführern unter solidarischer Haftung aufzuerlegen (Art. 65f . BGG). Eine Parteientschädigung ist nicht geschuldet (Art. 68 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Beschwerde wird abgewiesen, soweit darauf einzutreten ist.

2.
Die Gerichtskosten von Fr. 2'000.-- werden den Beschwerdeführern unter solidarischer Haftung auferlegt.

3.
Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten, dem Verwaltungsgericht des Kantons Thurgau sowie der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 23. Dezember 2013

Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Der Präsident: Zünd

Der Gerichtsschreiber: Winiger

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 73 Recours - 1 Les décisions cantonales de dernière instance portant sur une matière réglée dans les titres 2 à 5 et 6, chap. 1, ou sur la remise de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice peuvent faire l'objet d'un recours en matière de droit public devant le Tribunal fédéral conformément à la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral254.255
¹	Les décisions cantonales de dernière instance portant sur une matière réglée dans les titres 2 à 5 et 6, chap. 1, ou sur la remise de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice peuvent faire l'objet d'un recours en matière de droit public devant le Tribunal fédéral conformément à la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral254.255
²	Le contribuable, l'administration fiscale cantonale et l'Administration fédérale des contributions ont le droit de recourir.
³	...256

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 73 Recours - 1 Les décisions cantonales de dernière instance portant sur une matière réglée dans les titres 2 à 5 et 6, chap. 1, ou sur la remise de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice peuvent faire l'objet d'un recours en matière de droit public devant le Tribunal fédéral conformément à la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral254.255
¹	Les décisions cantonales de dernière instance portant sur une matière réglée dans les titres 2 à 5 et 6, chap. 1, ou sur la remise de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice peuvent faire l'objet d'un recours en matière de droit public devant le Tribunal fédéral conformément à la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral254.255
²	Le contribuable, l'administration fiscale cantonale et l'Administration fédérale des contributions ont le droit de recourir.
³	...256

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 73 Recours - 1 Les décisions cantonales de dernière instance portant sur une matière réglée dans les titres 2 à 5 et 6, chap. 1, ou sur la remise de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice peuvent faire l'objet d'un recours en matière de droit public devant le Tribunal fédéral conformément à la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral254.255
¹	Les décisions cantonales de dernière instance portant sur une matière réglée dans les titres 2 à 5 et 6, chap. 1, ou sur la remise de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice peuvent faire l'objet d'un recours en matière de droit public devant le Tribunal fédéral conformément à la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral254.255
²	Le contribuable, l'administration fiscale cantonale et l'Administration fédérale des contributions ont le droit de recourir.
³	...256

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 73 Recours - 1 Les décisions cantonales de dernière instance portant sur une matière réglée dans les titres 2 à 5 et 6, chap. 1, ou sur la remise de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice peuvent faire l'objet d'un recours en matière de droit public devant le Tribunal fédéral conformément à la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral254.255
¹	Les décisions cantonales de dernière instance portant sur une matière réglée dans les titres 2 à 5 et 6, chap. 1, ou sur la remise de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice peuvent faire l'objet d'un recours en matière de droit public devant le Tribunal fédéral conformément à la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral254.255
²	Le contribuable, l'administration fiscale cantonale et l'Administration fédérale des contributions ont le droit de recourir.
³	...256

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 73 Recours - 1 Les décisions cantonales de dernière instance portant sur une matière réglée dans les titres 2 à 5 et 6, chap. 1, ou sur la remise de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice peuvent faire l'objet d'un recours en matière de droit public devant le Tribunal fédéral conformément à la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral254.255
¹	Les décisions cantonales de dernière instance portant sur une matière réglée dans les titres 2 à 5 et 6, chap. 1, ou sur la remise de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice peuvent faire l'objet d'un recours en matière de droit public devant le Tribunal fédéral conformément à la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral254.255
²	Le contribuable, l'administration fiscale cantonale et l'Administration fédérale des contributions ont le droit de recourir.
³	...256

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 35 - 1 Sont déduits du revenu:
¹	Sont déduits du revenu:
^a	6700 francs pour chaque enfant mineur ou faisant un apprentissage ou des études, dont le contribuable assure l'entretien; lorsque les parents sont imposés séparément, cette déduction est répartie par moitié s'ils exercent l'autorité parentale en commun et ne demandent pas la déduction d'une contribution d'entretien pour l'enfant selon l'art. 33, al. 1, let. c;
^b	6700 francs pour chaque personne totalement ou partiellement incapable d'exercer une activité lucrative, à l'entretien de laquelle le contribuable pourvoit, à condition que son aide atteigne au moins le montant de la déduction; cette déduction n'est pas accordée pour l'épouse ni pour les enfants pour lesquels la déduction est accordée selon la let. a;
^c	2800 francs pour les couples mariés vivant en ménage commun.105
²	Les déductions sociales sont fixées en fonction de la situation du contribuable à la fin de la période fiscale (art. 40) ou de l'assujettissement.106
³	En cas d'assujettissement partiel, les déductions sociales sont accordées proportionnellement.

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 1 But et champ d'application - 1 La présente loi désigne les impôts directs que les cantons doivent prélever et fixe les principes selon lesquels la législation cantonale les établit.
¹	La présente loi désigne les impôts directs que les cantons doivent prélever et fixe les principes selon lesquels la législation cantonale les établit.
²	Pour les impôts que les cantons doivent prélever en vertu de l'art. 2, al. 1, la présente loi s'applique également aux communes dans la mesure où le droit cantonal leur accorde la compétence fiscale.
³	Lorsqu'aucune réglementation particulière n'est prévue, les impôts cantonaux et communaux sont établis en vertu du droit cantonal. Restent en particulier de la compétence des cantons la fixation des barèmes, celle des taux et celle des montants exonérés d'impôt.

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 9 En général - 1 Les dépenses nécessaires à l'acquisition du revenu et les déductions générales sont défalquées de l'ensemble des revenus imposables. Un montant maximal peut être fixé pour les frais de déplacement nécessaires entre le domicile et le lieu de travail.54
¹	Les dépenses nécessaires à l'acquisition du revenu et les déductions générales sont défalquées de l'ensemble des revenus imposables. Un montant maximal peut être fixé pour les frais de déplacement nécessaires entre le domicile et le lieu de travail.54
²	Les déductions générales sont:
^a	les intérêts passifs privés à concurrence du rendement imposable de la fortune au sens des art. 7 et 7a, augmenté d'un montant de 50 000 francs;
^b	les charges durables et 40 % des rentes viagères versées par le débirentier;
^c	la pension alimentaire versée au conjoint divorcé, séparé judiciairement ou de fait, ainsi que les contributions d'entretien versées à l'un des parents pour les enfants sur lesquels il a l'autorité parentale, à l'exclusion toutefois des prestations versées en exécution d'une obligation d'entretien ou d'assistance fondée sur le droit de la famille;
^d	les primes, cotisations et montants légaux, statutaires ou réglementaires versés à l'assurance-vieillesse et survivants, à l'assurance-invalidité et à des institutions de la prévoyance professionnelle;
^e	les primes, cotisations et montants versés en vue de l'acquisition de droits contractuels dans des formes reconnues de la prévoyance individuelle liée, jusqu'à concurrence d'un montant déterminé;
^f	les primes et cotisations versées en vertu de la réglementation sur les allocations pour perte de gain et des dispositions sur l'assurance-chômage et l'assurance-accidents obligatoire;
^g	les versements, cotisations et primes d'assurances-vie, d'assurances-maladie et ceux d'assurances-accidents qui ne tombent pas sous le coup de la let. f ainsi que les intérêts des capitaux d'épargne du contribuable et des personnes à l'entretien desquelles il pourvoit, jusqu'à concurrence d'un montant déterminé par le droit cantonal; ce montant peut revêtir la forme d'un forfait;
^h	les frais provoqués par la maladie et les accidents du contribuable ou d'une personne à l'entretien de laquelle il subvient, lorsque le contribuable supporte lui-même ces frais et que ceux-ci excèdent une franchise déterminée par le droit cantonal;
^hbis	les frais liés au handicap du contribuable ou d'une personne à l'entretien de laquelle il subvient, lorsque le contribuable ou cette personne est handicapé au sens de la loi du 13 décembre 2002 sur l'égalité pour les handicapés60 et que le contribuable supporte lui-même les frais;
ⁱ	les dons en espèces et sous forme d'autres valeurs patrimoniales, jusqu'à concurrence du montant prévu par le droit cantonal, en faveur de personnes morales qui ont leur siège en Suisse et sont exonérées de l'impôt en raison de leurs buts de service public ou d'utilité publique (art. 23, al. 1, let. f) ou en faveur de la Confédération, des cantons, des communes et de leurs établissements (art. 23, al. 1, let. a à c);
^k	une déduction sur le produit du travail qu'obtient l'un des conjoints lorsque son activité est indépendante de la profession, du commerce ou de l'entreprise de l'autre, jusqu'à concurrence d'un montant déterminé par le droit cantonal; une déduction analogue est accordée lorsque l'un des conjoints seconde l'autre de manière importante dans sa profession, son commerce ou son entreprise;
^l	les cotisations et les versements à concurrence d'un montant déterminé par le droit cantonal en faveur d'un parti politique, à l'une des conditions suivantes:
^l1	être inscrit au registre des partis conformément à l'art. 76a de la loi fédérale du 17 décembre 1976 sur les droits politiques63,
^l2	être représenté dans un parlement cantonal,
^l3	avoir obtenu au moins 3 % des voix lors des dernières élections au parlement d'un canton;
^m	un montant déterminé par le droit cantonal pour chaque enfant dont la garde est assurée par un tiers, si l'enfant a moins de 14 ans et vit dans le même ménage que le contribuable assurant son entretien et si les frais de garde, documentés, ont un lien de causalité direct avec l'activité lucrative, la formation ou l'incapacité de gain du contribuable;
ⁿ	les mises, à hauteur d'un pourcentage déterminé par le droit cantonal pour les gains de loterie ou d'opérations analogues; les cantons peuvent fixer le montant maximal de la déduction;
^o	les frais de formation et de formation continue à des fins professionnelles, frais de reconversion compris, jusqu'à concurrence d'un montant déterminé par le droit cantonal pour autant que le contribuable remplisse l'une des condistions suivantes:
^o1	il est titulaire d'un diplôme du degré secondaire II,
^o2	il a atteint l'âge de 20 ans et suit une formation visant à l'obtention d'un diplôme autre qu'un premier diplôme du degré secondaire II.
³	Le contribuable qui possède des immeubles privés peut déduire les frais nécessaires à leur entretien, les frais de remise en état d'immeubles acquis récemment, les primes d'assurances relatives à ces immeubles et les frais d'administration par des tiers. En outre, les cantons peuvent prévoir des déductions pour la protection de l'environnement, les mesures d'économie d'énergie et la restauration des monuments historiques. Ces trois dernières déductions sont soumises à la réglementation suivante:67
^a	le Département fédéral des finances détermine en collaboration avec les cantons quels investissements destinés à économiser l'énergie et à ménager l'environnement peuvent être assimilés à des frais d'entretien; les frais de démolition en vue d'une construction de remplacement sont assimilés aux frais d'entretien.
^b	pour autant qu'ils ne soient pas subventionnés, les frais occasionnés par des travaux de restauration de monuments historiques sont déductibles dans la mesure où le contribuable les a entrepris en vertu de dispositions légales, en accord avec les autorités ou sur ordre d'une autorité administrative.
^3bis	Les coûts d'investissement et les frais de démolition en vue d'une construction de remplacement visés à l'al. 3, let. a, sont déductibles au cours des deux périodes fiscales suivantes, lorsqu'ils ne peuvent pas être entièrement pris en considération durant la période fiscale en cours, pendant laquelle les dépenses ont été effectuées.69
⁴	On n'admettra pas d'autres déductions. Les déductions pour enfants et autres déductions sociales de droit cantonal sont réservées.