2C_311/2016 - 2016-05-23 - Finances publiques et droit fiscal - Mehrwertsteuer 1. Quartal 2008 bis 4. Quartal 2009 (Ermessenseinschätzung; 2. Rechtsgang)

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

{T 0/2}

2C_311/2016

Urteil vom 23. Mai 2016

II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Seiler, Präsident,
Bundesrichterin Aubry Girardin,
Bundesrichter Donzallaz,
Gerichtsschreiber Kocher.

Verfahrensbeteiligte
A.________,
Beschwerdeführer, vertreten durch
Rechtsanwalt Andreas Auer, Schoch, Auer & Partner, Rechtsanwälte,

gegen

Eidgenössische Steuerverwaltung.

Gegenstand
Mehrwertsteuer 1. Quartal 2008 bis 4. Quartal 2009 (Ermessenseinschätzung; 2. Rechtsgang),

Beschwerde gegen das Urteil des Bundesverwaltungsgerichts, Abteilung I, vom 1. März 2016.

Sachverhalt:

A.
Von Februar 2008 bis Mai 2010 betrieb A.________ (nachfolgend: der Steuerpflichtige) in U.________/TI als Einzelunternehmer ein Restaurant. Anlässlich einer Kontrolle prüfte die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV) im Frühjahr 2011 vor Ort die Mehrwertsteuerperioden von Anfang 2008 bis Ende 2009 und stellte dabei fest, dass das Verhältnis zwischen Wareneinkauf und Umsatz gegenüber den Erfahrungszahlen vergleichbarer Restaurationsbetriebe auffallend abweiche. Den formell einwandfreien Büchern zufolge hatte sich der Wareneinkauf auf Fr. 298'482.-- und der Warenverkauf (Gastronomieumsatz) auf Fr. 612'668.-- belaufen. Über die beiden Sparten "Getränke" und "Küche" belief sich der Umsatzanteil der Einkäufe daher auf 48,7 Prozent, dies bei einem gesamtschweizerischen Mittelwert von rund 32 Prozent. Im Kanton Tessin herrschen Mittelwerte von 31,5 Prozent bei Gourmetrestaurants und 33,0 Prozent bei Landgasthöfen.

B.
Die ESTV schätzte - trotz an sich formell einwandfreier Buchführung - die Umsätze nach pflichtgemässem Ermessen und fakturierte Mehrwertsteuern von Fr. 22'800.--. Nach erfolgloser Einsprache (Einspracheentscheid vom 23. Januar 2012) gelangte der Steuerpflichtige an das Bundesverwaltungsgericht. Er machte geltend, er habe das Restaurant ohne genügende Vorkenntnisse eröffnet und dem wenig erfahrenen Personal zu hohe Löhne bezahlt. Es seien Jahresverluste von rund Fr. 460'000.-- bzw. Fr. 360'000.-- eingetreten, weshalb er den Betrieb schon Mitte 2010 habe einstellen müssen. Mit Urteil A-1017/2012 vom 18. September 2012 hiess das Bundesverwaltungsgericht die Beschwerde gut, hob es den angefochtenen Einspracheentscheid auf und wies es die Sache zu neuem Entscheid an die ESTV zurück. Es erwog im Wesentlichen, die ESTV habe ihre Begründungspflicht dadurch verletzt, dass sie dem Steuerpflichtigen die Grundlagen ihrer Erfahrungswerte vorenthalten habe. Auf die gegen den Rückweisungsentscheid gerichtete Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten der ESTV trat das Bundesgericht mangels Vorliegens eines nicht wieder gutzumachenden Nachteils nicht ein (Art. 93 Abs. 1 lit. a BGG; Urteil 2C_1048/2012 vom 14. April 2014).

C.
Mit Entscheid vom 22. Juli 2015 hiess die ESTV die seinerzeitige Einsprache teilweise gut und setzte sie die Steuerforderung auf Fr. 12'848.-- herab. Im Einzelnen nahm sie folgendes an:

- Der Materialanteil (gemessen am Umsatz) belaufe sich im konkreten Fall weiterhin auf 49 %; gesamtschweizerisch liege der Anteil bei rund 32 %, nämlich 32,0 % bei schweizerischen Gourmetrestaurants, (mindestens 19,3 %, höchstens 40,9 %), 32,3 % bei schweizerischen Landgasthöfen (mindestens 19,0 %, höchstens 44,6 %), 31,5 % bei Gourmetrestaurants im Kanton Tessin (mindestens 25,2 %, höchstens 38,2 %) und 33,0 % bei Landgasthöfen im Kanton Tessin (mindestens 25,2 %, höchstens 40,0 %).
- Abzustellen sei nicht mehr auf das Zahlenmaterial zu den Gourmetrestaurants, sondern auf jenes zu den Landgasthöfen.
- Die bereits ermittelten Zuschlagssätze für die verschiedenen Getränkearten (189 % für Wein, 278 % für Mineralwasser, 288 % für Bier/Spirituosen) seien zutreffend und könnten weiterhin herangezogen werden.
- Der geschätzte Zuschlagssatz für Kaffee betrage 900 % (abgerundeter Minimalwert gemäss der Auswertung nach den Landgasthöfen im Tessin). Eine Schätzung erachtete die ESTV als unumgänglich, nachdem sowohl aufwand- wie ertragsseitig zum Kaffee gar kein oder kein verlässliches Zahlenmaterial vorliege.
- Bislang sei einzig auf die Mittelwerte abgestellt worden; nunmehr würden auch die Minimal- und Maximalwerte herangezogen. Der Materialanteil des streitbetroffenen Betriebs liege mit 49 % klar ausserhalb der Bandbreite.
- Die Abweichung lasse sich auch mit den vom Steuerpflichtigen vorgebrachten Gründen (verdorbene Waren, schlechter Geschäftsgang) nicht erklären. Zugunsten des Steuerpflichtigen sei von Warenverlusten von 10 % für die Getränke (Wein, Bier, Spirituosen; je 5 % für Schankverluste und Freigetränke) auszugehen sowie von 30 % für die Küche (5 % für verdorbene Waren nebst 25 % für "Misswirtschaft infolge Naivität").
- Der Warenaufwand für Getränke (Fr. 155'155.--) sei, soweit Wein und Bier/Spirituosen betreffend, gemäss diesen Grundsätzen zu kürzen, was zu einem massgebenden Getränkeeinkauf von noch Fr. 106'823.-- führe. Unter Berücksichtigung der genannten Zuschlagssätze (189 % für Wein, 278 % für Mineralwasser, 288 % für Bier/Spirituosen, 900 % für Kaffee) resultiere ein geschätzter Getränkeumsatz von Fr. 415'982.--.
- Ausgehend von verbuchten Warenverkäufen von Fr. 612'668.-- belaufe sich der Küchenumsatz, nach Abzug des Getränkeumsatzes von Fr. 415'982.--, auf Fr. 196'686.--. Bei bereinigten Lebensmitteleinkäufen von Fr. 128'329.--, herrührend aus dem um 30 % gekürzten verbuchten Aufwand von Fr. 183'327.--, führe dies zu einem Zuschlagssatz von rund 53 %.
- Sachgerecht wäre aber, so die ESTV weiter, ein Zuschlagssatz von 185 %. Massgebend hierfür sei der Mittelwert der Landgasthöfe. Diese wiesen gesamtschweizerisch einen Wert von durchschnittlich 188,4 % (mindestens 88,3, höchstens 403,6 %) auf. Im Kanton Tessin beliefen sich die Werte für Landgasthöfe auf durchschnittlich 207,2, mindestens 93,5 und höchstens 330 %. Mit Blick auf das Angebot des Steuerpflichtigen seien die Landgasthöfe (und nicht Gourmetrestaurants) heranzuziehen. Der Durchschnitt (und nicht der Minimalwert) erweise sich deshalb als sachgerechte Vergleichsbasis, weil im konkreten Fall bereits Abzüge auf dem Wareneinkauf von 10 % (alkoholische Getränke) und 30 % (Küche) erfolgt seien.
- Bei einem um 30 % verminderten Küchenaufwand von noch Fr. 128'329.-- und einem Zuschlagssatz von 185 % erreiche der geschätzte Küchenumsatz nunmehr Fr. 365'737.-- aus. Unter Einbezug des geschätzten Getränkeumsatzes von Fr. 415'982.-- sei daher von einem Gesamtumsatz von Fr. 781'720.-- auszugehen.

- Gegenüber der Selbstveranlagung (verbuchter und deklarierter Umsatz von Fr. 612'668.--) zeige sich ein Fehlbetrag von rund Fr. 169'053.--, der dem Normalsatz (7,6 %) unterliege. Dies führe zu einer Steuerforderung von Fr. 12'848.--.

D.
Dagegen erhob der Steuerpflichtige wiederum Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht, welche dessen Abteilung I mit Urteil A-5175/2015 vom 1. März 2016 abwies. Es erwog im Wesentlichen, die Voraussetzungen zur Vornahme einer Ermessenseinschätzung seien gegeben (E. 3), die ESTV habe ihr Ermessen pflichtgemäss ausgeübt (E. 4.1-4.3) und dem Steuerpflichtigen sei es misslungen, die offensichtliche Unrichtigkeit der Schätzung nachzuweisen (E. 4.4-4.5).

E.
Mit Eingabe vom 11. April 2016 erhebt der Steuerpflichtige beim Bundesgericht Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten, verbunden mit dem Antrag, der angefochtene Entscheid sei aufzuheben. Der Abteilungspräsident als Instruktionsrichter hat den Aktenbeizug angeordnet; von einem Schriftenwechsel und weiteren Instruktionsmassnahmen hat er abgesehen.

Erwägungen:

1.

1.1. Die Beschwerde richtet sich gegen den verfahrensabschliessenden Entscheid einer letzten kantonalen Instanz in einer Angelegenheit des öffentlichen Rechts. Die Voraussetzungen der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten liegen vor (Art. 82 lit. a , Art. 83 , Art. 86 Abs. 1 lit. a , Art. 89 Abs. 1 , Art. 90 BGG [SR 173.110]). Am 1. Januar 2010 ist das Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (MWSTG 2009; SR 641.20) in Kraft getreten (vgl. Art. 116 Abs. 2 MWSTG). Es sieht keine spezialgesetzlichen Vorschriften zum bundesgerichtlichen Verfahren vor.

1.2.

1.2.1. Mit der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten kann insbesondere die Verletzung von Bundes- und Völkerrecht gerügt werden (Art. 95 lit. a und b BGG). Bei der Prüfung verfügt das Bundesgericht über uneingeschränkte (volle) Kognition und wendet es das Recht von Amtes wegen an (Art. 106 Abs. 1 BGG; BGE 140 III 86 E. 2 S. 88). Dennoch ist im Hinblick auf Art. 42 Abs. 2 BGG unerlässlich, dass die Beschwerde auf die Begründung des angefochtenen Entscheids eingeht und im Einzelnen aufzeigt, worin eine Verletzung von Bundesrecht liegt (BGE 140 III 115 E. 2 S. 116).

1.2.2. Die Verletzung von Grundrechten prüft das Bundesgericht in jedem Fall nur, falls eine solche Rüge in der Beschwerde überhaupt vorgebracht und ausreichend begründet worden ist (qualifizierte Rüge- und Begründungspflicht gemäss Art. 106 Abs. 2 BGG; BGE 140 IV 57 E. 2.2 S. 60). Wird keine Verfassungsrüge erhoben, kann das Bundesgericht eine Beschwerde selbst dann nicht gutheissen, wenn eine Verfassungsverletzung tatsächlich vorliegt (BGE 141 I 36 E. 1.3 S. 41). Auf bloss allgemein gehaltene, appellatorische Kritik am vorinstanzlichen Entscheid geht das Bundesgericht nicht ein (BGE 141 IV 317 E. 5.4 S. 324; 141 IV 369 E. 6.3 S. 375).

1.2.3. Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat (Art. 105 Abs. 1 BGG). Es kann die tatsächlichen Feststellungen der Vorinstanz, wozu auch die Beweiswürdigung zählt (BGE 141 IV 369 E. 6.3 S. 375; 140 III 264 E. 2.3 S. 266), nur berichtigen oder ergänzen, soweit sie offensichtlich unrichtig - das heisst willkürlich - sind oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Art. 95 BGG beruhen (Art. 105 Abs. 2 BGG; BGE 142 V 2 E. 2 S. 5; 141 V 657 E. 2.1 S. 659 f.).

2.

2.1. Der Steuerpflichtige ist der Auffassung, die konkreten Sachumstände liessen keine Umsatzschätzung nach pflichtgemässem Ermessen zu. Dementsprechend sieht er davon ab, sich zur Ermessensbetätigung, das heisst der Umsatzschätzung als solcher, zu äussern. Mit Blick auf die streitbetroffene Kontrollperiode ist in der Sache selbst das vorrevidierte Mehrwertsteuerrecht (Bundesgesetz vom 2. September 1999 über die Mehrwertsteuer; AS 2000 1300, nachfolgend MWSTG 1999) anwendbar.

2.2.

2.2.1. Der bundesgerichtlichen Praxis zufolge gilt, dass eine formell richtige Buchhaltung vermutungsweise auch materiell richtig ist. Von Gesetzes wegen ist die ESTV freilich gehalten (Art. 60 MWSTG 1999), eine pflichtgemässe Schätzung der massgebenden Umsätze vorzunehmen, falls entweder überhaupt keine oder nur unvollständige Aufzeichnungen vorliegen (erste Tatbestandsvariante, Verstoss gegen die formellen Regeln der Buchführung) oder die ausgewiesenen Ergebnisse mit dem wirklichen Sachverhalt offensichtlich nicht übereinstimmen können (zweite Tatbestandsvariante, Verstoss gegen die materiellen Regeln der Buchführung; Urteil 2C_812/2013 vom 28. Mai 2014 E. 2.4.1, in: ASA 83 S. 63).

2.2.2. Im Fall einer Schätzung nach pflichtgemässem Ermessen ist hinsichtlich der Kognition des Bundesgerichts wie folgt vorzugehen: Beim Sachverhalt einschliesslich der Beweiswürdigung handelt es sich um eine Tatfrage (Art. 105 Abs. 1 BGG; vorne E. 1.2.3), die als solche nur im Rahmen von Art. 106 Abs. 2 BGG gerügt werden kann (vorne E. 1.2.2). Vom Bundesgericht frei überprüfbare Rechtsfrage (Art. 95 lit. a BGG; vorne E. 1.2.1) ist, ob der so ermittelte Sachverhalt die gesetzlichen Voraussetzungen der Einschätzung nach pflichtgemässem Ermessen erfüllt. Bei der zweiten Tatbestandsvariante ist deshalb mit uneingeschränkter Kognition zu klären, ob die festgestellten Ergebnisse mit dem wirklichen Sachverhalt offensichtlich nicht übereinstimmen.

2.2.3. Zeigt sich, dass die ausgewiesenen Ergebnisse und der wirkliche Sachverhalt im genannten Sinne "offensichtlich nicht übereinstimmen", ist als weitere Rechtsfrage zu klären, ob die Vorinstanz eine sachgerechte Bewertungsmethode herangezogen hat. Davon ist auszugehen, wenn sie ein Vorgehen gewählt hat, das nachvollziehbar, plausibel, anerkannt ist, in vergleichbaren Fällen verbreitete Anwendung findet und nach allgemeiner Auffassung besser oder mindestens ebenso bewährt ist wie andere Methoden und den Verhältnissen im konkreten Einzelfall Rechnung trägt (Urteil 2C_1012/2014 vom 14. November 2014 E. 2.1).

2.2.4. Die eigentliche Bewertung oder Schätzung, die aufgrund dieser Methoden vorzunehmen ist, gehört zu den Tatfragen. Infolge dessen prüft das Bundesgericht das Ergebnis einer Bewertung oder Schätzung nur zurückhaltend, das heisst auf offensichtliche Fehler und Irrtümer hin. Es obliegt der steuerpflichtigen Person, die Unrichtigkeit der Schätzung zu beweisen. Erhebt die steuerpflichtige Person Beschwerde, kann sie sich vor Bundesgericht nicht darauf beschränken, die Kalkulationsgrundlagen der Ermessensbetätigung allgemein zu kritisieren; sie muss vielmehr nachweisen, dass die von der ESTV vorgenommene Schätzung offensichtlich unrichtig ist (zit. Urteile 2C_812/ 2013 E. 2.4.3 und 2C_1012/2014 E. 2.2).

2.3.

2.3.1. Art. 60 MWSTG 1999 ist ausgesprochen offen angelegt. In der zweiten Tatbestandsvariante geht es darum, dass die an sich formell einwandfreien Aufzeichnungen in "offensichtlichem" Widerspruch zum wirklichen Sachverhalt stehen. Trifft dies zu, ist nach dem im Abgaberecht streng herrschenden Legalitätsprinzip (hier: Erfordernis der Normfolgegebung; zum Ganzen Urteile 2C_809/2015 vom 16. Februar 2016 E. 5.1, in: ASA 84 S. 721; 2C_835/2011 vom 4. Juni 2012 E. 2.3 mit Hinweisen) zwingend zur Schätzung nach pflichtgemässem Ermessen zu schreiten. Wann erhobenes und mutmasslich zutreffendes Ergebnis hinreichend auseinanderfallen, um eine Schätzung nach pflichtgemässem Ermessen zu rechtfertigen, lässt sich indes kaum positivrechtlich umschreiben. Generell-abstrakt eine qualitative oder quantitative, betragsmässige oder prozentuale Umschreibung der Abweichung zwischen Büchern und "wirklichem Sachverhalt" anzustellen, erwiese sich aber auch als wenig sachgemäss. Der Tatbestand ruft von Fall zu Fall nach einer Gesamtbetrachtung.

2.3.2. Mit dem unbestimmten Rechtsbegriff der Offensichtlichkeit beschränkt der Gesetzgeber den Anwendungsbereich der zweiten Tatbestandsvariante auf Fälle mit einer gewissen Tragweite. Geringfügige Abweichungen sollen keinen Anlass zu behördlichem Einschreiten geben. Soweit ausgewiesenes und mutmasslich zutreffendes Ergebnis aber "offensichtlich" voneinander abweichen, verbleibt der Behörde zwangsläufig in diesem Rahmen ein gewisser Beurteilungsspielraum. Die Ermessensschätzung oder der Ermessenszuschlag hat den tatsächlichen Gegebenheiten möglichst nahe zu kommen. Nachdem die wahren Sachumstände aber gerade im Dunkeln liegen, verfügt die Behörde bei der Ermittlung der Steuerfaktoren über ein Tatbestandsermessen. Wenn es sich bei der Auslegung und Anwendung von Art. 60 MWSTG 1999 auch um eine Rechtsfrage handelt (vorne E. 1.2.1 und 2.2.2), so erweist sich der Vorbehalt der Offensichtlichkeit doch als eingeschränkt justiziabel. Mit Blick auf das gesetzgeberisch gewollte Tatbestandsermessen greift das Bundesgericht nicht ohne Weiteres in die pflichtgemässe steuerbehördliche Ermessensbetätigung ein.

3.

3.1. Die ESTV hatte ursprünglich zwecks Prüfung der materiellen Richtigkeit der Buchhaltung auf die mittleren Erfahrungszahlen abgestellt. Im zweiten Umgang rückte sie davon ab und bezog nun auch die Minimal- und Maximalwerte in ihre Überlegungen ein (vorne lit. A und C). Zudem berücksichtigte sie nun Warenverluste für Getränke und Küche (zehn bzw. 30 Prozent), was sie zu einem Materialanteil - "über alle Sparten hinweg" - von 39,5 Prozent führte. Da aber der Zuschlagssatz für die Getränke wesentlich höher ausfalle, liege der Zuschlagssatz auf der Küche (53 Prozent) "klar unter dem minimalen Wert" (angefochtener Entscheid E. 3.1). Die Vorinstanz billigt das Vorgehen und betont, dass die prozentualen Zuschlagssätze - ausser "Küche" und "Kaffee" - auf der Buchhaltung bzw. Belegen beruhten. Die ESTV könne sich auf eine breit abgestützte Anzahl von Betrieben berufen. Selbst unter Berücksichtigung der Warenverluste bewege sich der konkrete Quotient (53 Prozent) deutlich unterhalb des Minimalwerts, was eine "offensichtliche" Abweichung darstelle und Anlass zu einer Schätzung nach pflichtgemässem Ermessen gebe (Entscheid E. 3.2).

3.2. Der Steuerpflichtige gelangt, unter Berücksichtigung des verminderten Warenaufwandes, zu einem Materialanteil von 38,4 Prozent ("über alle Sparten hinweg"), vergleicht diesen mit den schweizweit ermittelten Maximalwerten der Gourmetrestaurants (40,9 Prozent) und Landgasthöfe (44,6 Prozent), um schliesslich auf die generell tieferen Zahlen in den Tessiner Betrieben hinzuweisen. Er bekräftigt die Richtigkeit des Zuschlagssatzes für die Küche (53 Prozent) und begründet dies mit den eingetretenen Verlusten. Deren Grund liege insbesondere in den mangelnden Branchenkenntnissen, was es verbiete, seinen Betrieb mit erfolgreichen Restaurants zu vergleichen.

3.3.

3.3.1. Die Vorbringen des Steuerpflichtigen überzeugen nicht. Zunächst ist ihm entgegenzuhalten, dass seine Buchführung keineswegs als insgesamt formell korrekt eingestuft werden kann. Wenn auch die Vorinstanz angenommen hat, es sei die zweite Tatbestandsvariante von Art. 60 MWSTG 1999 zu prüfen, ist festzuhalten, dass die Bücher zumindest teilweise unvollständige Aufzeichnungen enthielten (erste Tatbestandsvariante). Verdeutlichen lässt sich dies anhand der Überlegungen, welche die ESTV zum Kaffee anstellte. Dem Einspracheentscheid vom 22. Juli 2015, der ergänzend herangezogen werden kann (Art. 105 Abs. 2 BGG; vorne E. 1.2.3), ist zu entnehmen, dass sowohl aufwand- wie ertragsseitig zum Kaffee gar kein oder zumindest kein verlässliches Zahlenmaterial vorliege (vorne lit. C).

3.3.2. Der Steuerpflichtige stellt die Frage ins Zentrum, ob bei einem (korrigierten) Materialanteil "über alles" von rund 38,4 Prozent (Warenaufwand [vermindert]: Fr. 235'152.--, Warenverkauf [gemäss Erfolgsrechnung] Fr. 612'668.--) von einer offensichtlichen Abweichung im Sinne der zweiten Tatbestandsvariante gesprochen werden dürfe. Sein Ansatz greift aber zu kurz. So scheint er anzutönen, dass es gewissermassen eines "Anfangsverdachts" bedarf, damit die ESTV überhaupt zu einer Schätzung schreiten könne. Weder bei grammatikalischer noch teleologischer Auslegung lässt sich dem Gesetz eine entsprechende Stossrichtung entnehmen. Ausgangspunkt bildet vielmehr eine interne oder externe Kontrolle seitens der ESTV. Ergibt sich nämlich im Laufe der Untersuchungen und bei einer Gesamtbetrachtung, wie sie von Fall zu Fall vorzunehmen ist (vorne E. 2.3.1), dass die ausgewiesenen Ergebnisse mit dem mutmasslich "wirklichen" Sachverhalt offensichtlich nicht übereinstimmen, kann und muss die ESTV aufgrund des Legalitätsprinzips eine Schätzung nach pflichtgemässem Ermessen vornehmen (auch dazu E. 2.3.1).

3.3.3. Selbst wenn in einem konkreten Fall der Durchschnitt "über alles" nicht zu beanstanden ist, weil er insoweit dem Mass des Üblichen entspricht, schliesst dies nicht aus, dass einzelne Sparten näher betrachtet und gegebenenfalls ermessensweise korrigiert werden. Bundesrechtlich besteht kein Anlass für die Annahme, die "offensichtliche" Abweichung müsse sich auf den Gesamtquotient, beziehen. Eine Buchhaltung, die über mehrere Jahre geführt wird und verschiedenste Geschäftsvorfälle abbildet, kann in mannigfacher Hinsicht Fragen aufwerfen, selbst wenn sie formell einwandfrei und im Ergebnis als zutreffend erscheinen mag.

3.3.4. Vorliegend hält sich der Gesamtquotient im Bereich von 39 Prozent (38,4 Prozent nach Auffassung des Steuerpflichtigen, wogegen die ESTV von 39,5 Prozent ausgeht). Der Steuerpflichtige zieht als Vergleichsgrösse die Maximalwerte für Gourmetrestaurants (40,9 Prozent) und Landgasthöfe (44,6 Prozent) herbei. Der ESTV und mit ihr der Vorinstanz ist aber darin beizupflichten, dass die Berechnungen bereits sehr stark individualisiert sind, indem Schankverluste berücksichtigt wurden, die beispielsweise weit über das in Deutschland übliche Mass hinausgehen. Selbst wenn es gilt, die Bandbreite nicht aus dem Auge zu verlieren, erscheint es doch als nachvollziehbar, unter den gegebenen Umständen vom Mittelwert auszugehen. Dieser liegt bei rund 32 Prozent, sodass der konkret massgebende Quotient (38,4 Prozent) um 20 Prozent höher ausfällt als der gesamtschweizerische Durchschnitt.

3.3.5. So oder anders greift es zu kurz, wenn der Steuerpflichtige seine Kritik hauptsächlich mit seinem angeblich einwandfreien Gesamtquotient begründet. Erhebliche ungeklärte Auffälligkeiten im Bereich von "Küche" und "Kaffee" (Entscheid E. 4.3.2 und 4.3.3) mussten die ESTV veranlassen, von einer offensichtlichen Abweichung im Sinne der zweiten Tatbestandsvariante auszugehen. Wenn sie in der Folge den Umsatz nach pflichtgemässem Ermessen schätzte, ist dies bundesrechtlich nicht zu beanstanden.

3.4.

3.4.1. Der Steuerpflichtige hat davon abgesehen, weitere Rügen hinsichtlich der Bewertungsmethode oder der Bewertung (dazu vorne E. 2.2.3 und 2.2.4) zu erheben. Dazu erklärt er: "Zu den Erwägungen der Vorinstanz unter Ziff. 4 ff. (Prüfung der Frage, ob die von der Vorinstanz zu Unrecht vorgenommene Schätzung als nicht pflichtwidrig erfolgt gelten könne) äussert sich der Beschwerdeführer nicht, weil seiner Überzeugung nach die Voraussetzungen zur Durchführung einer Ermessenstaxation im vorliegenden Fall nicht gegeben sind." Da die Schätzung damit nicht Streitgegenstand ist, ist der Frage auch nicht von Amtes wegen nachzugehen (vorne E. 1.2.1; BGE 141 II 307 E. 6.8 S. 317).

3.4.2. Die Beschwerde erweist sich damit als unbegründet, weshalb sie abzuweisen und der angefochtene Entscheid zu bestätigen ist.

4.
Nach dem Unterliegerprinzip sind die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens dem Steuerpflichtigen aufzuerlegen (Art. 65 i . V. m. Art. 66 Abs. 1 BGG). Der ESTV, die in ihrem amtlichen Wirkungskreis obsiegt, steht keine Parteientschädigung zu (Art. 68 Abs. 3 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.

2.
Die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens von Fr. 2'000.-- werden dem Beschwerdeführer auferlegt.

3.
Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten und dem Bundesverwaltungsgericht, Abteilung I, schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 23. Mai 2016

Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Der Präsident: Seiler

Der Gerichtsschreiber: Kocher

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 93 Autres décisions préjudicielles et incidentes - 1 Les autres décisions préjudicielles et incidentes notifiées séparément peuvent faire l'objet d'un recours:
¹	Les autres décisions préjudicielles et incidentes notifiées séparément peuvent faire l'objet d'un recours:
^a	si elles peuvent causer un préjudice irréparable, ou
^b	si l'admission du recours peut conduire immédiatement à une décision finale qui permet d'éviter une procédure probatoire longue et coûteuse.
²	En matière d'entraide pénale internationale et en matière d'asile, les décisions préjudicielles et incidentes ne peuvent pas faire l'objet d'un recours.88 Le recours contre les décisions relatives à la détention extraditionnelle ou à la saisie d'objets et de valeurs est réservé si les conditions de l'al. 1 sont remplies.
³	Si le recours n'est pas recevable en vertu des al. 1 et 2 ou qu'il n'a pas été utilisé, les décisions préjudicielles et incidentes peuvent être attaquées par un recours contre la décision finale dans la mesure où elles influent sur le contenu de celle-ci.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
^a	contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
^b	contre les actes normatifs cantonaux;
^c	qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 83 Exceptions - Le recours est irrecevable contre:
^a	les décisions concernant la sûreté intérieure ou extérieure du pays, la neutralité, la protection diplomatique et les autres affaires relevant des relations extérieures, à moins que le droit international ne confère un droit à ce que la cause soit58 jugée par un tribunal;
^b	les décisions relatives à la naturalisation ordinaire;
^c	les décisions en matière de droit des étrangers qui concernent:
^c1	l'entrée en Suisse,
^c2	une autorisation à laquelle ni le droit fédéral ni le droit international ne donnent droit,
^c3	l'admission provisoire,
^c4	l'expulsion fondée sur l'art. 121, al. 2, de la Constitution ou le renvoi,
^c5	les dérogations aux conditions d'admission,
^c6	la prolongation d'une autorisation frontalière, le déplacement de la résidence dans un autre canton, le changement d'emploi du titulaire d'une autorisation frontalière et la délivrance de documents de voyage aux étrangers sans pièces de légitimation;
^d	les décisions en matière d'asile qui ont été rendues:
^d1	par le Tribunal administratif fédéral, sauf celles qui concernent des personnes visées par une demande d'extradition déposée par l'État dont ces personnes cherchent à se protéger,
^d2	par une autorité cantonale précédente et dont l'objet porte sur une autorisation à laquelle ni le droit fédéral ni le droit international ne donnent droit;
^e	les décisions relatives au refus d'autoriser la poursuite pénale de membres d'autorités ou du personnel de la Confédération;
^f	les décisions en matière de marchés publics:
^fbis	les décisions du Tribunal administratif fédéral concernant les décisions visées à l'art. 32i de la loi fédérale du 20 mars 2009 sur le transport de voyageurs65;
^f1	si elles ne soulèvent pas de question juridique de principe; sont réservés les recours concernant des marchés du Tribunal administratif fédéral, du Tribunal pénal fédéral, du Tribunal fédéral des brevets, du Ministère public de la Confédération et des autorités judiciaires supérieures des cantons, ou
^f2	si la valeur estimée du marché à adjuger est inférieure à la valeur seuil déterminante visée à l'art. 52, al. 1, et fixée à l'annexe 4, ch. 2, de la loi fédérale du 21 juin 2019 sur les marchés publics63;
^g	les décisions en matière de rapports de travail de droit public qui concernent une contestation non pécuniaire, sauf si elles touchent à la question de l'égalité des sexes;
^h	les décisions en matière d'entraide administrative internationale, à l'exception de l'assistance administrative en matière fiscale;
ⁱ	les décisions en matière de service militaire, de service civil ou de service de protection civile;
^j	les décisions en matière d'approvisionnement économique du pays qui sont prises en cas de pénurie grave;
^k	les décisions en matière de subventions auxquelles la législation ne donne pas droit;
^l	les décisions en matière de perception de droits de douane fondée sur le classement tarifaire ou le poids des marchandises;
^m	les décisions sur l'octroi d'un sursis de paiement ou sur la remise de contributions; en dérogation à ce principe, le recours contre les décisions sur la remise de l'impôt fédéral direct ou de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice est recevable, lorsqu'une question juridique de principe se pose ou qu'il s'agit d'un cas particulièrement important pour d'autres motifs;
ⁿ	les décisions en matière d'énergie nucléaire qui concernent:
ⁿ¹	l'exigence d'un permis d'exécution ou la modification d'une autorisation ou d'une décision,
ⁿ²	l'approbation d'un plan de provision pour les coûts d'évacuation encourus avant la désaffection d'une installation nucléaire,
ⁿ³	les permis d'exécution;
^o	les décisions en matière de circulation routière qui concernent la réception par type de véhicules;
^p	les décisions du Tribunal administratif fédéral en matière de télécommunications, de radio et de télévision et en matière postale qui concernent:70
^p1	une concession ayant fait l'objet d'un appel d'offres public,
^p2	un litige découlant de l'art. 11a de la loi du 30 avril 1997 sur les télécommunications71;
^p3	un litige au sens de l'art. 8 de la loi du 17 décembre 2010 sur la poste73;
^q	les décisions en matière de médecine de transplantation qui concernent:
^q1	l'inscription sur la liste d'attente,
^q2	l'attribution d'organes;
^r	les décisions en matière d'assurance-maladie qui ont été rendues par le Tribunal administratif fédéral sur la base de l'art. 3474 de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF)75;
^s	les décisions en matière d'agriculture qui concernent:
^s1	...
^s2	la délimitation de zones dans le cadre du cadastre de production;
^t	les décisions sur le résultat d'examens ou d'autres évaluations des capacités, notamment en matière de scolarité obligatoire, de formation ultérieure ou d'exercice d'une profession;
^u	les décisions relatives aux offres publiques d'acquisition (art. 125 à 141 de la loi du 19 juin 2015 sur l'infrastructure des marchés financiers79);
^v	les décisions du Tribunal administratif fédéral en cas de divergences d'opinion entre des autorités en matière d'entraide judiciaire ou d'assistance administrative au niveau national;
^w	les décisions en matière de droit de l'électricité qui concernent l'approbation des plans des installations électriques à courant fort et à courant faible et l'expropriation de droits nécessaires à la construction ou à l'exploitation de telles installations, si elles ne soulèvent pas de question juridique de principe.
^x	les décisions en matière d'octroi de contributions de solidarité au sens de la loi fédérale du 30 septembre 2016 sur les mesures de coercition à des fins d'assistance et les placements extrafamiliaux antérieurs à 198183, sauf si la contestation soulève une question juridique de principe ou qu'il s'agit d'un cas particulièrement important pour d'autres motifs;
^y	les décisions prises par le Tribunal administratif fédéral dans des procédures amiables visant à éviter une imposition non conforme à une convention internationale applicable dans le domaine fiscal;
^z	les décisions citées à l'art. 71c, al. 1, let. b, de la loi du 30 septembre 2016 sur l'énergie86 concernant les autorisations de construire et les autorisations relevant de la compétence des cantons destinées aux installations éoliennes d'intérêt national qui y sont nécessairement liées, sauf si la contestation soulève une question juridique de principe.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 86 Autorités précédentes en général - 1 Le recours est recevable contre les décisions:
¹	Le recours est recevable contre les décisions:
^a	du Tribunal administratif fédéral;
^b	du Tribunal pénal fédéral;
^c	de l'Autorité indépendante d'examen des plaintes en matière de radio-télévision;
^d	des autorités cantonales de dernière instance, pour autant que le recours devant le Tribunal administratif fédéral ne soit pas ouvert.
²	Les cantons instituent des tribunaux supérieurs qui statuent comme autorités précédant immédiatement le Tribunal fédéral, sauf dans les cas où une autre loi fédérale prévoit qu'une décision d'une autre autorité judiciaire peut faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral.
³	Pour les décisions revêtant un caractère politique prépondérant, les cantons peuvent instituer une autorité autre qu'un tribunal.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 89 Qualité pour recourir - 1 A qualité pour former un recours en matière de droit public quiconque:
¹	A qualité pour former un recours en matière de droit public quiconque:
^a	a pris part à la procédure devant l'autorité précédente ou a été privé de la possibilité de le faire;
^b	est particulièrement atteint par la décision ou l'acte normatif attaqué, et
^c	a un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification.
²	Ont aussi qualité pour recourir:
^a	la Chancellerie fédérale, les départements fédéraux ou, pour autant que le droit fédéral le prévoie, les unités qui leur sont subordonnées, si l'acte attaqué est susceptible de violer la législation fédérale dans leur domaine d'attributions;
^b	l'organe compétent de l'Assemblée fédérale en matière de rapports de travail du personnel de la Confédération;
^c	les communes et les autres collectivités de droit public qui invoquent la violation de garanties qui leur sont reconnues par la constitution cantonale ou la Constitution fédérale;
^d	les personnes, organisations et autorités auxquelles une autre loi fédérale accorde un droit de recours.
³	En matière de droits politiques (art. 82, let. c), quiconque a le droit de vote dans l'affaire en cause a qualité pour recourir.

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 116 - 1 La présente loi est sujette au référendum180.
¹	La présente loi est sujette au référendum180.
²	En l'absence de référendum, elle entre en vigueur le 1er janvier 2010. Le Conseil fédéral fixe la date de l'entrée en vigueur des art. 34, al. 3, et 78, al. 4.181
³	En cas de référendum et d'acceptation de la loi par le peuple, le Conseil fédéral fixe la date de l'entrée en vigueur.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 95 Droit suisse - Le recours peut être formé pour violation:
^a	du droit fédéral;
^b	du droit international;
^c	de droits constitutionnels cantonaux;
^d	de dispositions cantonales sur le droit de vote des citoyens ainsi que sur les élections et votations populaires;
^e	du droit intercantonal.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 106 Application du droit - 1 Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
¹	Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
²	Il n'examine la violation de droits fondamentaux ainsi que celle de dispositions de droit cantonal et intercantonal que si ce grief a été invoqué et motivé par le recourant.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 42 Mémoires - 1 Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
¹	Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
²	Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l'acte attaqué viole le droit. Si le recours n'est recevable que lorsqu'il soulève une question juridique de principe ou qu'il porte sur un cas particulièrement important pour d'autres motifs, il faut exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée.15 16
³	Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu'elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée si le mémoire est dirigé contre une décision.
⁴	En cas de transmission électronique, le mémoire doit être muni de la signature électronique qualifiée de la partie ou de son mandataire au sens de la loi du 18 mars 2016 sur la signature électronique17. Le Tribunal fédéral détermine dans un règlement:
^a	le format du mémoire et des pièces jointes;
^b	les modalités de la transmission;
^c	les conditions auxquelles il peut exiger, en cas de problème technique, que des documents lui soient adressés ultérieurement sur papier.18
⁵	Si la signature de la partie ou de son mandataire, la procuration ou les annexes prescrites font défaut, ou si le mandataire n'est pas autorisé, le Tribunal fédéral impartit un délai approprié à la partie pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁶	Si le mémoire est illisible, inconvenant, incompréhensible ou prolixe ou qu'il n'est pas rédigé dans une langue officielle, le Tribunal fédéral peut le renvoyer à son auteur; il impartit à celui-ci un délai approprié pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁷	Le mémoire de recours introduit de manière procédurière ou à tout autre égard abusif est irrecevable.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 105 Faits déterminants - 1 Le Tribunal fédéral statue sur la base des faits établis par l'autorité précédente.
¹	Le Tribunal fédéral statue sur la base des faits établis par l'autorité précédente.
²	Il peut rectifier ou compléter d'office les constatations de l'autorité précédente si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95.
³	Lorsque la décision qui fait l'objet d'un recours concerne l'octroi ou le refus de prestations en espèces de l'assurance-accidents ou de l'assurance militaire, le Tribunal fédéral n'est pas lié par les faits établis par l'autorité précédente.99

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 60 Remboursement pour cause de réexportation - 1 Sur demande, l'impôt perçu à l'importation est remboursé si les conditions d'une déduction de l'impôt préalable en vertu de l'art. 28 ne sont pas réunies et que l'une des conditions suivantes est remplie:
¹	Sur demande, l'impôt perçu à l'importation est remboursé si les conditions d'une déduction de l'impôt préalable en vertu de l'art. 28 ne sont pas réunies et que l'une des conditions suivantes est remplie:
^a	les biens non modifiés sont réexportés sans avoir été préalablement remis à un tiers dans le cadre d'une livraison sur le territoire suisse et sans avoir été utilisés auparavant;
^b	les biens ont été utilisés sur le territoire suisse mais sont réexportés en raison de l'annulation de la livraison; dans ce cas, le remboursement ne comprend ni l'impôt calculé sur la contre-prestation due pour l'utilisation des biens ou sur la perte de valeur subie du fait de leur utilisation, ni l'impôt sur le montant non remboursé des droits de douane à l'importation et des redevances dues en vertu de lois fédérales autres que douanières.
²	L'impôt est remboursé uniquement aux conditions suivantes:
^a	la réexportation a lieu dans les cinq ans à compter de la fin de l'année civile pendant laquelle l'impôt a été perçu;
^b	il est prouvé que le bien réexporté est celui qui avait été importé.
³	Dans certains cas, le remboursement peut dépendre d'une déclaration faite en bonne et due forme dans le pays étranger où le bien a été importé.
⁴	Les demandes de remboursement doivent être présentées lorsque les biens sont déclarés pour le régime de l'exportation. Les demandes de remboursement ultérieures peuvent être prises en considération si elles sont remises par écrit à l'OFDF dans les 60 jours qui suivent l'établissement du document d'exportation avec lequel les biens ont été taxés selon le régime de l'exportation (art. 61 LD108).

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 66 Recouvrement des frais judiciaires - 1 En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
¹	En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
²	Si une affaire est liquidée par un désistement ou une transaction, les frais judiciaires peuvent être réduits ou remis.
³	Les frais causés inutilement sont supportés par celui qui les a engendrés.
⁴	En règle générale, la Confédération, les cantons, les communes et les organisations chargées de tâches de droit public ne peuvent se voir imposer de frais judiciaires s'ils s'adressent au Tribunal fédéral dans l'exercice de leurs attributions officielles sans que leur intérêt patrimonial soit en cause ou si leurs décisions font l'objet d'un recours.
⁵	Sauf disposition contraire, les frais judiciaires mis conjointement à la charge de plusieurs personnes sont supportés par elles à parts égales et solidairement.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 68 Dépens - 1 Le Tribunal fédéral décide, dans son arrêt, si et dans quelle mesure les frais de la partie qui obtient gain de cause sont supportés par celle qui succombe.
¹	Le Tribunal fédéral décide, dans son arrêt, si et dans quelle mesure les frais de la partie qui obtient gain de cause sont supportés par celle qui succombe.
²	En règle générale, la partie qui succombe est tenue de rembourser à la partie qui a obtenu gain de cause, selon le tarif du Tribunal fédéral, tous les frais nécessaires causés par le litige.
³	En règle générale, aucuns dépens ne sont alloués à la Confédération, aux cantons, aux communes ou aux organisations chargées de tâches de droit public lorsqu'ils obtiennent gain de cause dans l'exercice de leurs attributions officielles.
⁴	L'art. 66, al. 3 et 5, est applicable par analogie.
⁵	Le Tribunal fédéral confirme, annule ou modifie, selon le sort de la cause, la décision de l'autorité précédente sur les dépens. Il peut fixer lui-même les dépens d'après le tarif fédéral ou cantonal applicable ou laisser à l'autorité précédente le soin de les fixer.