A-3112/2015 - 2015-10-22 - Imposte indirette - Entscheid aufgehoben, BGer 2C_1076/2015 vom 09.12.2016. Mehrwertsteuer Steuerperioden 2011-2013 (Bezugsteuer auf Laborleistungen)

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Abteilung I

A-3112/2015

Urteil vom 22. Oktober 2015

Richter Michael Beusch (Vorsitz),

Besetzung Richterin Marie-Chantal May Canellas, Richter Daniel Riedo,

Gerichtsschreiber Stefano Bernasconi.

A._______ AG, ...,

Parteien vertreten durch G + S Treuhand AG,

Beschwerdeführerin,

gegen

Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV,

Hauptabteilung Mehrwertsteuer,

Schwarztorstrasse 50, 3003 Bern,

Vorinstanz.

Gegenstand Mehrwertsteuer Steuerperioden 2011-2013 (Bezugsteuer auf Laborleistungen).

Sachverhalt:

A.
Die A._______ AG (nachfolgend: Steuerpflichtige) ist eine Aktiengesellschaft mit Sitz in [...]. Gemäss Handelsregistereintrag bezweckt sie den Betrieb eines [...] Diagnosezentrums.

B.
Mit Schreiben vom 15. April 2013 erkundigte sich die Steuerpflichtige bei der Eidgenössischen Steuerverwaltung (ESTV), ob für die im Jahr 2012 aus dem Ausland bezogenen humanmedizinischen Laborleistungen im Gesamtumfang von über Fr. 10'000.- die Bezugsteuer zu entrichten sei.

Die ESTV bestätigte der Steuerpflichtigen am 13. Juni 2013, dass die fraglichen Leistungen der Bezugsteuer unterliegen würden, da der Ort der Leistung gemäss Empfängerortsprinzip (Art. 8 Abs. 1 MWSTG [SR 641.20]) in der Schweiz liege. Zudem könnten die ausländischen Laboratorien mangels kantonaler Bewilligung nach Schweizer Mehrwertsteuerrecht keine ausgenommenen Leistungen erbringen.

C.
Daraufhin reichte die Steuerpflichtige eine Aufstellung der in den Jahren 2011 und 2012 aus dem Ausland bezogenen Laborleistungen bei der ESTV ein. Gemäss dieser Aufstellung bezog sie in den beiden Jahren Leistungen aus dem Ausland im Wert von Fr. 67'296.77 (Jahr 2011) bzw. Fr. 94'946.91 (Jahr 2012). Daraus resultierte eine Bezugsteuerschuld von Fr. 5'383.74 bzw. Fr. 7'595.75. Diese stellte die ESTV der Steuerpflichtigen mittels zweier Ergänzungsabrechnungen je vom 8. Oktober 2013 in Rechnung.

D.
Mit Schreiben vom 6. März 2014 teilt die neue Vertreterin der Steuerpflichtigen mit, dass sie die Rechtmässigkeit der Ausführungen der ESTV bestreite.

Im Weiteren teilte die Steuerpflichtige mit, im Jahr 2013 weitere Leistungen in der Höhe von Fr. 90'866.10 aus dem Ausland bezogen zu haben, worauf die ESTV dafür Bezugsteuern von Fr. 7'255.05 in Rechnung stellte (Ergänzungsabrechnung vom 17. März 2014).

E.
Mit Verfügung vom 6. Mai 2014 bestätigte die ESTV die Richtigkeit der drei Ergänzungsabrechnungen für die Jahre 2011, 2012 und 2013. Eine von der Steuerpflichtigen dagegen erhobene Einsprache (6. Juni 2014) wies die ESTV mit Einspracheentscheid vom 16. April 2015 ab und erkannte, die festgesetzten Steuerforderungen seien von der Steuerpflichtigen zu bezahlen. Bereits geleistete Zahlungen würden angerechnet. Sie begründete diesen Entscheid zusammenfassend damit, dass die von der Steuerpflichtigen aus dem Ausland bezogenen Leistungen nicht unter Art. 21 Abs. 2 MWSTG fallen würden. Obwohl dies nicht ausdrücklich im Gesetz erwähnt werde, bräuchte das ausländische Laboratorium eine kantonale Bewilligung, um von der Steuer ausgenommene Leistungen erbringen zu können. Über eine solche verfügten die vorliegend betroffenen ausländischen Laboratorien nicht. Die Steuerpflichtige habe daher die Bezugsteuern auf den bezogenen Leistungen zu entrichten. Dies entspreche im Übrigen auch dem europäischen Recht.

F.
Mit Beschwerde vom 15. Mai 2015 gelangte die Steuerpflichtige (nachfolgend auch: Beschwerdeführerin) an das Bundesverwaltungsgericht und beantragt, der Einspracheentscheid vom 16. April 2015 sei aufzuheben und die ESTV sei anzuweisen, die unter Vorbehalt geleisteten Zahlungen (zuzüglich Verzugszins) der Beschwerdeführerin zurückzuerstatten; alles unter Kosten- und Entschädigungsfolgen zulasten der ESTV. Die Beschwerdeführerin führt dazu aus, die aus dem Ausland bezogenen Laborleistungen seien gemäss Art. 21 Abs. 2 Ziff. 2 MWSTG von der Steuer ausgenommen. Bezugsteuern seien daher nicht geschuldet. Die von der ESTV von den ausländischen Leistungserbringern geforderte kantonale Bewilligung sei rechtswidrig, verstosse gegen das Gebot der Wettbewerbsneutralität der Bezugsteuer, gegen das Rechtsgleichheitsgebot und das Willkürverbot. Für eine "eurokompatible Auslegung" bleibe in Anbetracht der klaren schweizerischen Regelung kein Spielraum.

G.
In ihrer Vernehmlassung vom 2. Juli 2015 beantragt die ESTV die Abweisung der Beschwerde unter Kostenfolge zulasten der Beschwerdeführerin. Die ESTV hält dabei vollumfänglich an ihren Ausführungen im Einspracheentscheid fest. Das Erfordernis einer kantonalen Bewilligung könne weder als willkürlich noch als rechtswidrig bezeichnet werden. Die Nachbelastung der Bezugsteuer von insgesamt Fr. 20'234.54 sei daher zu Recht erfolgt.

H.
Mit Schreiben vom 6. August 2015 reicht die Vertreterin der Beschwerdeführerin eine Honorarnote ein.

I.
Auf die übrigen Vorbringen der Parteien wird - soweit entscheidwesentlich - in den nachfolgenden Erwägungen eingegangen.

Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:

1.

1.1 Gemäss Art. 31 VGG beurteilt das Bundesverwaltungsgericht Beschwerden gegen Verfügungen nach Art. 5 VwVG, sofern keine Ausnahme nach Art. 32 VGG gegeben ist. Eine solche liegt hier nicht vor. Die Vorinstanz ist eine Behörde im Sinn von Art. 33 VGG. Das Bundesverwaltungsgericht ist demnach für die Beurteilung der vorliegenden Beschwerde zuständig. Das Verfahren richtet sich gemäss Art. 37 VGG nach dem VwVG, soweit das VGG nichts anderes bestimmt.

1.2 Auf die mit der notwendigen Beschwerdeberechtigung (Art. 48 Abs. 1 VwVG) sowie frist- und formgerecht eingereichte Beschwerde (Art. 50 und 52 VwVG) ist einzutreten.

1.3 Am 1. Januar 2010 wurde das neue Mehrwertsteuergesetz in Kraft gesetzt. Es trat an die Stelle des Mehrwertsteuergesetzes vom 2. September 1999 (aMWSTG, AS 2000 1300), in Kraft ab 1. Januar 2001, welches seinerseits die Verordnung vom 22. Juni 1994 über die Mehrwertsteuer (aMWSTV, AS 1994 258) ersetzte. Der im vorliegenden Verfahren zu beurteilende Sachverhalt hat sich in den Jahren 2011 bis 2013 und somit nach Inkrafttreten des neuen Gesetzes ereignet, womit einzig dieses zur Anwendung kommt. Soweit im Folgenden auf die Rechtsprechung zum früheren aMWSTG bzw. zur aMWSTV verwiesen wird, liegt der Grund darin, dass diese im vorliegenden Fall auch für das MWSTG - zumindest in Teilen - herangezogen werden kann. Dies gilt insbesondere für Art. 21 MWSTG, dessen Wortlaut - soweit hier für den Bereich des Gesundheitswesens relevant - im Vergleich zu Art. 18 aMWSTG zu weiten Teilen (abgesehen freilich von den neuen Absätzen 3 und 4) unverändert geblieben ist (vgl. Alois Camenzind/Niklaus Honauer/Klaus A. Vallender/Marcel R. Jung/Simeon L. Probst, Handbuch zum Mehrwertsteuergesetz [MWSTG], 3. Aufl. 2012, N. 1015).

1.4 Mit Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht kann die Verletzung von Bundesrecht - einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des Ermessens (Art. 49 Bst. a VwVG) - die unrichtige bzw. unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts (Art. 49 Bst. b VwVG) wie auch die Unangemessenheit der vorinstanzlichen Verfügung (Art. 49 Bst. c VwVG) gerügt werden.

Das Bundesverwaltungsgericht kann den angefochtenen Entscheid grundsätzlich in vollem Umfang überprüfen. Im Beschwerdeverfahren gilt der Grundsatz der Rechtsanwendung von Amtes wegen. Das Bundesverwaltungsgericht ist demzufolge verpflichtet, auf den - unter Mitwirkung der Verfahrensbeteiligten - festgestellten Sachverhalt die richtige Rechtsnorm, das heisst jenen Rechtssatz anzuwenden, den es als den zutreffenden erachtet, und ihm jene Auslegung zu geben, von der es überzeugt ist (André Moser/Michael Beusch/Lorenz Kneubühler, Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, 2. Aufl. 2013, N. 1.54, unter Verweis auf BGE 119 V 347 E. 1a).

1.5 Aus der Rechtsanwendung von Amtes wegen folgt, dass das Bundesverwaltungsgericht als Beschwerdeinstanz nicht an die rechtliche Begründung der Begehren gebunden ist (Art. 62 Abs. 4 VwVG) und eine Beschwerde auch aus anderen als den geltend gemachten Gründen gutheissen oder den angefochtenen Entscheid im Ergebnis mit einer von der Vorinstanz abweichenden Begründung bestätigen kann (vgl. BVGE 2007/41 E. 2 mit Hinweisen). Anstelle eines Entscheids in der Sache selbst kann das Bundesverwaltungsgericht die Streitsache auch mit verbindlichen Weisungen an die Vorinstanz zurückweisen (Art. 61 Abs. 1 VwVG). Bei der Wahl zwischen diesen beiden Entscheidarten steht dem Gericht ein weiter Ermessensspielraum zu. Liegen sachliche Gründe vor, ist eine Rückweisung regelmässig mit dem Untersuchungsgrundsatz und dem Prinzip eines einfachen und raschen Verfahrens vereinbar (vgl. BGE 131 V 407 E. 2.1.1). Zu einer Rückweisung führt insbesondere eine mangelhafte Abklärung des Sachverhalts durch die Vorinstanz, wenn sich das Versäumte nicht ohne eine aufwändige Beweiserhebung nachholen lässt. Die Vorinstanz ist mit den tatsächlichen Verhältnissen besser vertraut und darum im Allgemeinen besser in der Lage, die erforderlichen Abklärungen durchzuführen; zudem bleibt der betroffenen Partei dergestalt der gesetzlich vorgesehene Instanzenzug erhalten (Urteile des BVGer A-5017/2013 vom 15. Juli 2014 E. 1.5, A-770/2013 vom 8. Januar 2014 E. 1.3, A 7604/2008 vom 6. Februar 2010 E. 3.2).

2.

2.1 Ein Verstoss gegen das in Art. 8 BV verankerte Gebot der rechtsgleichen Behandlung liegt dann vor, wenn die Behörde bei vergleichbaren Sachverhalten das Recht ungleich anwendet und dafür keine sachlichen Gründe vorliegen (Rainer J. Schweizer, in: Ehrenzeller/Mastronardi/Schweizer/Vallender [Hrsg.], Die Schweizerische Bundesverfassung - Kommentar, 3. Aufl. 2014, Art. 8 Rz. 18 ff.). Dies ist nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung insbesondere auch dann der Fall, wenn Unterscheidungen nicht getroffen werden, die sich aufgrund der Verhältnisse aufdrängen oder wenn zwei gleiche tatsächliche Situationen ohne sachlichen Grund unterschiedlich behandelt werden (BGE 129 I 1 E. 3, BGE 125 I 166 E. 2a, 125 II 326 E. 10b).

2.2 Jede Person hat Anspruch darauf, von den staatlichen Organen ohne Willkür und nach Treu und Glauben behandelt zu werden (Art. 9 BV). Das Gebot von Treu und Glauben verhindert illoyales Verhalten der Behörden, prüft also deren Verhalten nach den materiellen Kriterien der Vertrauenswürdigkeit und der Widerspruchsfreiheit (Felix Uhlmann, Das Willkürverbot [Art. 9 BV], 2005, Rz. 106). Willkür im Sinne von Art. 9 BV liegt jedoch bei der Auslegung und Anwendung von Gesetzesnormen nicht schon vor, wenn eine andere Auslegung ebenfalls vertretbar oder sogar zutreffender erscheint, sondern erst, wenn ein Entscheid offensichtlich unhaltbar ist. Dies ist insbesondere dann der Fall, wenn er "zur tatsächlichen Situation in klarem Widerspruch steht, eine Norm oder einen unumstrittenen Rechtsgrundsatz krass verletzt oder in stossenderweise dem Gerechtigkeitsgedanken zuwiderläuft" (vgl. Ulrich Häfelin/Georg Müller/Felix Uhlmann, Allgemeines Verwaltungsrecht, 6. Aufl. 2010, Rz. 524 ff. mit ausführlichen Hinweisen zur Rechtsprechung).

3.

3.1 Der Bund erhebt eine allgemeine Verbrauchssteuer nach dem System der Nettoallphasensteuer (auch als Allphasensteuer mit Vorsteuerabzug bzw. Mehrwertsteuer bezeichnet; Art. 1 Abs. 1 MWSTG; Art. 130 BV). Die Steuer wird auf den im Inland von steuerpflichtigen Personen gegen Entgelt erbrachten Leistungen (Inlandsteuer), auf dem Bezug von Leistungen von Unternehmen mit Sitz im Ausland durch Empfänger und Empfängerinnen im Inland (Bezugsteuer) und auf Einfuhren von Gegenständen (Einfuhrsteuer) erhoben (Art. 1 Abs. 2 MWSTG).

3.2

3.2.1 Der Bezugsteuer unterliegen unter anderem Dienstleistungen von Unternehmen, die ihren Sitz im Ausland haben und nicht im (schweizerischen) Register der steuerpflichtigen Personen eingetragen sind, sofern sich der Ort der Leistung nach Art. 8 Abs. 1 MWSTG im Inland befindet (Art. 45 Abs. 1 Bst. a MWSTG). Steuerpflichtig ist der Empfänger der Leistung im Inland, sofern er entweder nach Art. 10 MWSTG steuerpflichtig ist oder - bei gegebenen weiteren Voraussetzungen - im Kalenderjahr für mehr als Fr. 10'000.- solche Leistungen bezieht (Art. 45 Abs. 2 Bst. a und b MWSTG). Für die Steuerbemessung und die Steuersätze gelten die Bestimmungen von Art. 24 und 25 MWSTG (Art. 46 MWSTG). Sinn der Bezugsteuer ist die Realisierung des aus der Wettbewerbsneutralität fliessenden Bestimmungslandprinzips im internationalen Verhältnis. Wettbewerbsvorteile für ausländische Anbieter sollen damit vermieden werden. Die Bezugsteuer trägt zur lückenlosen Erfassung der Leistungen am Ort des Verbrauchs bei (Camenzind/Honauer/Vallender/Jung/Probst, a.a.O., N. 2092). Mittels der Bezugsteuer werden Leistungen, die aus dem Ausland bezogen werden, auf die gleiche Weise mit der Steuer belastet, wie wenn sie im Inland (von einer steuerpflichtigen Person) bezogen worden wären. Der Unterschied besteht insbesondere darin, dass die Steuer direkt beim Leistungsempfänger erhoben wird und nicht beim leistungserbringenden Unternehmen, welches danach die Steuer auf den Leistungsempfänger überwälzt. Die aufgewendete Bezugsteuer kann unter bestimmten Voraussetzungen (Art. 28 Abs. 1 Bst. b MWSTG) als Vorsteuer geltend gemacht werden (vgl. zum Ganzen Urteil des BVGer A 5126/2012 vom 1. Oktober 2013 E. 2.3.1).

3.2.2 Ob eine Dienstleistung im Inland oder im Ausland erbracht worden ist, regeln die Vorschriften über den Ort der Dienstleistung (Art. 8 MWSTG).

Nach Art. 8 Abs. 1 MWSTG gilt als Ort einer Dienstleistung grundsätzlich der Ort, an dem der Empfänger der Dienstleistung den Sitz seiner wirtschaftlichen Tätigkeit oder eine Betriebsstätte hat, für welche die Dienstleistung erbracht wird, oder in Ermangelung eines solchen Sitzes oder einer solchen Betriebsstätte der Wohnort oder der Ort seines üblichen Aufenthalts (Empfängerortsprinzip).

3.2.3 Nicht zur Anwendung kommt die Bezugsteuer, wenn die bezogenen Leistungen nach Art. 21 MWSTG von der Steuer ausgenommen oder nach Art. 23 MWSTG von der Steuer befreit sind (Art. 109 Abs. 1 der Mehrwertsteuerverordnung vom 27. November 2009 [MWSTV; SR 641.201]). Damit soll sichergestellt werden, dass bei den Steuerkonsequenzen kein Unterschied besteht, ob die Leistungen von einem Unternehmer mit Sitz im Inland oder im Ausland bezogen werden (vgl. Niklaus Honauer, in: Zweifel/Beusch/Glauser/Robinson [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, 2015 [nachfolgend: MWSTG-Kommentar 2015], Art. 45 N. 5).

3.3 Von der Steuer ausgenommene Leistungen bezwecken grundsätzlich eine Reduktion der Steuerbelastung des Konsumenten auf bestimmten Leistungen. Die in Art. 21 MWSTG enthaltenen (objektiven) Steuerausnahmen gelten als sog. "unechte" Steuerbefreiungen. Dies bedeutet, dass derjenige, welcher den Umsatz erbringt, infolge der fehlenden Vorsteuerabzugsmöglichkeit mit der Steuer auf den Eingangsleistungen belastet bleibt oder diese verdeckt auf die Leistungsempfänger überwälzt (sog. "taxe occulte"; Ivo P. Baumgartner/Diego Clavadetscher/Martin Kocher, Vom alten zum neuen Mehrwertsteuergesetz, 2010, § 4 N. 80 ff.; Pascal Mollard/Xavier Oberson/Anne Tissot Benedetto, Traité TVA, 2009, N. 283 ff.).

3.3.1 Die Auslegung von Mehrwertsteuernormen folgt seit jeher den üblichen Regeln (Urteile des BGer 2A.372/2006 vom 21. Januar 2008 E. 4.1, 2A.43/2002 vom 8. Januar 2003 E. 2.2.1, 2A.127/2002 vom 18. September 2002 E. 4; Jean-Marc Rivier, L'interprétation des règles de droit qui régissent la Taxe sur la Valeur Ajoutée, ASA 63 S. 355 ff.; Danielle Yersin, La jurisprudence du Tribunal fédéral concernant l'Ordonnance régissant la taxe sur la valeur ajoutée [OTVA], ASA 68 S. 689 ff., insb. 696 ff.; Camenzind/Honauer/Vallender/Jung/Probst, a.a.O., N. 148 ff.). Es wird aufgrund der Systemwidrigkeit der in Art. 21 MWSTG genannten Steuerausnahmen zwar davon ausgegangen, dass diese "eher restriktiv" bzw. zumindest nicht extensiv zu handhaben sind (vgl. BGE 124 II 372 E. 6a, BGE 124 II 193 E. 5e; Urteil des BGer 2A.305/2002 vom 6. Januar 2003 E. 3.2; Urteil des BVGer A-2999/2007 vom 12. Februar 2010 E. 2.4). Falls sich aber bereits durch Auslegung der Ausnahmevorschrift ergibt, dass der konkrete Fall durch den Normsinn eindeutig erfasst wird, erübrigt sich die Frage nach der restriktiven Auslegung. Anders verhält es sich, soweit nach durchgeführter Auslegung der Rechtsnorm ein Beurteilungsspielraum verbleibt. In einem solchen Fall ist zu berücksichtigen, dass Steuerausnahmen unter teleologischen und systematischen Gesichtspunkten bei einer allgemeinen Verbrauchsteuer wie der Mehrwertsteuer ganz grundsätzlich problematisch sind. Im Übrigen aber sind Ausnahmevorschriften weder extensiv noch restriktiv, sondern nach ihrem Sinn und Zweck im Rahmen der allgemeinen Regeln "richtig" auszulegen. ([statt vieler] BGE 138 II 251 E. 2.3.3; Urteil des BGer 2A.127/2002 vom 18. September 2002 E. 4.6; Urteile des BVGer A555/2013 vom 30. Oktober 2013 E. 2.6.1; Anne Tissot Benedetto, MWSTG-Kommentar 2015, Art. 21 N. 16; Michael Beusch, MWSTG-Kommentar 2015, Auslegung N. 27 f.).

3.4 Im Bereich des Gesundheitswesens sind zahlreiche Leistungen von der Steuer ausgenommen (vgl. Art. 21 Abs. 2 Ziff. 2 - 7 MWSTG), vor allem aus sozialpolitischen Gründen, da die Gesundheitskosten gesenkt werden sollen (Tissot Benedetto, MWSTG-Kommentar 2015, Art. 21 N. 1; Mollard/Oberson/Tissot Benedetto, a.a.O., N. 279).

3.4.1 Zu den ausgenommenen Leistungen gehören gemäss Art. 21 Abs. 2 Ziff. 2 MWSTG die Spitalbehandlung und die ärztliche Heilbehandlung in Spitälern im Bereich der Humanmedizin einschliesslich der damit eng verbundenen Leistungen, die von Spitälern sowie Zentren für ärztliche Heilbehandlung und Diagnostik erbracht werden.

Das Gesetz gibt demnach zwei Voraussetzungen für die Steuerausnahme vor: (i) Spitalbehandlungen bzw. ärztliche Heilbehandlungen im Bereich der Humanmedizin (objektives Element) werden (ii) in Spitälern erbracht (subjektives Element). Ebenfalls dazu gehören eng verbundene Leistungen (objektives Element), welche von Zentren für ärztliche Heilbehandlung und Diagnostik (subjektives Element) erbracht werden. Wenn diese Voraussetzungen erfüllt sind, ist die entsprechende Leistung von der Steuer ausgenommen (Tissot Benedetto, MWSTG-Kommentar 2015, Art. 21 N. 30). Auch wenn die Leistungserbringer oder -empfänger keine weiteren subjektiven Voraussetzungen erfüllen müssen (Baumgartner/Clavadetscher/Kocher, a.a.O., § 4 N. 100), so ist doch stets zu beachten, dass das Gesetz den Kreis der möglichen Leistungserbringer (Spitäler, Zentren für ärztliche Heilbehandlung und Diagnostik etc.) explizit aufzählt.

Die (stationären) Heilbehandlungen in Spitälern gemäss Art. 21 Abs. 2 Ziff. 2 MWSTG erfolgen - abgesehen von Notfällen - grundsätzlich durch ärztliche Einweisung der Patienten (Regine Schluckebier, in: Geiger/Schluckebier [Hrsg.], MWST Kommentar, Schweizerisches Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer mit den Ausführungserlassen sowie Erlasse zum Zollwesen, 2012 [nachfolgend: Kommentar-MWSTG 2012], Art. 21 N. 16).

3.4.2 Art. 21 Abs. 2 Ziff. 2 MWSTG erwähnt ausdrücklich "Zentren für Diagnostik". Darunter fallen unter anderem die Leistungen von Röntgeninstituten und Laboratorien. Was genau unter einem "Zentrum für Diagnostik" oder einem Laboratorium zu verstehen ist, wird nachfolgend noch zu klären sein. Vorausgesetzt ist auch bei diesen Leistungen, dass sie im Rahmen einer Heilbehandlung erbracht werden oder zumindest mit dieser eng verbunden sind. Eine Leistung erfolgt insbesondere dann im Rahmen einer Heilbehandlung, wenn sie der Feststellung oder Vorbeugung von Krankheiten dient (vgl. auch Art. 34 Abs. 1 MWSTV; Tissot Benedetto, MWSTG-Kommentar 2015, Art. 21 N. 32). Erbringt ein Spital eine zur ärztlichen Heilbehandlung gehörende oder eine damit eng verbundene Leistung nicht selbst, sondern beauftragt damit einen Dritten (z.B. ein Zentrum für Diagnostik), so ist davon auszugehen, dass auch diese Leistungen grundsätzlich von der Steuer ausgenommen sind. Dies gilt selbst dann, wenn der vom Spital Beauftragte wiederum einen weiteren Dritten zur Erbringung der Leistung beauftragt (Camenzind/Honauer/Vallender/Jung/Probst, a.a.O., N. 1038). Auf jeden Fall und insbesondere wenn nur Teile eines Auftrags weitergegeben werden, ist jedoch stets zu überprüfen, ob die objektiven (Heilbehandlung) und subjektiven (z.B. Zentrum für Diagnostik) Elemente - nach wie vor - erfüllt sind.

3.4.3 Im Gegensatz zu den stationären ärztlichen Heilbehandlungen von Ziff. 2 regelt Ziff. 3 die ambulanten Behandlungen im Bereich der Humanmedizin (Tissot Benedetto, MWSTG-Kommentar 2015, Art. 21 N. 32). Ziff. 3 sieht als (subjektive) Voraussetzung vor, dass die entsprechenden Leistungserbringer über eine Berufsausübungsbewilligung verfügen müssen, wobei der Bundesrat die Einzelheiten zu bestimmen hat. Gemäss Art. 35 Abs. 1 MWSTV verfügt ein Leistungserbringer über eine Berufsausübungsbewilligung, wenn er im Besitz einer nach kantonalem Recht erforderlichen Bewilligung ist oder zur Ausübung der Heilbehandlung nach der kantonalen Gesetzgebung zugelassen ist. Dieses formelle (subjektive) Erfordernis einer kantonalen Bewilligung in der vom Bundesrat erlassenen Verordnung wurde vom Bundesgericht als gesetzeskonform beurteilt ([statt aller] Urteil des BGer 2A.331/2005 vom 9. Mai 2006 E. 2.2; Schluckebier, Kommentar-MWSTG 2012, Art. 21 N. 24; Camenzind/Honauer/Vallender/Jung/Probst, a.a.O., N. 1047 ff.; Baumgartner/Clavadetscher/Kocher, a.a.O., § 4 N. 101). Leistungen gemäss Art. 21 Abs. 2 Ziff. 3 MWSTG können somit nur von Leistungserbringern erbracht werden, welche über eine Berufsausübungsbewilligung verfügen.

3.5 In der Rechtsprechung wurde die enge Verbindung zwischen den mehrwertsteuerlichen Steuerausnahmen im Bereich des Gesundheitswesens und der Krankenpflegeversicherung bereits verschiedentlich thematisiert.

So hielt das Bundesgericht betreffend das subjektive Element ("Zentrum für Diagnostik") zu Art. 14 Ziff. 2 aMWSTV fest, dass im Ergebnis Laboratorien, welche gemäss Art. 35 und 38 KVG (SR 832.10) bzw. Art. 53 und 54 KVV (SR 832.102) zugelassen seien, von der Steuerausnahme profitieren würden (Urteil des BGer 2A.527/1998 vom 3. August 2000 E. 7a).

In einem anderen Fall führte das Bundesgericht aus, es sei nicht zu beanstanden, dass die Steuerbehörden bei der Sachverhaltsfeststellung in einem Gebiet, das sich - etwa zufolge eines geschützten Privatbereichs oder des Erfordernisses besonderer Fachkenntnisse - einer umfassenden steueramtlichen Kontrolle naturgemäss entziehe, auf schematische bzw. objektive oder formelle Hilfskriterien abstellen würden, soweit dies aus Praktikabilitätsgründen erforderlich sei. Bei der Anwendung von Art. 14 Ziff. 3 aMWSTV sei es daher zulässig gewesen, eine Heilbehandlung durch nichtärztliche Psychotherapeuten als Angehörige eines ähnlichen Heilberufes nur anzunehmen, wenn die Behandlung ärztlich verordnet wurde. Nach Art. 18 Ziff. 3 aMWSTG werde zwar nicht mehr eine ärztliche Verordnung verlangt, doch sei es auch in diesem Fall zulässig, eine Heilbehandlung nur zu bejahen, wenn - etwa anhand einer Klassifikation oder Tarifposition - konkrete Angaben über die Art der Behandlung geliefert werden würden (vgl. zum Ganzen Urteil des BGer 2A.25/2000 vom 26. Juli 2001 E. 2e).

3.6 Die gesundheitsrechtlichen Bestimmungen können somit bei der Anwendung der neuen Art. 21 Abs. 2 Ziff. 2 und 3 MWSTG mitberücksichtigt werden, sofern sich im MWSTG selbst keine abschliessende Regelung finden lässt.

3.6.1 Die schweizerische (obligatorische) Krankenpflegeversicherung ist vom Territorialitätsprinzip geprägt. Es werden grundsätzlich nur Leistungen übernommen, welche in der Schweiz erbracht werden (Art. 34 Abs. 2 KVG, Art. 36 Abs. 1 KVV e contrario). In wenigen Fällen erfolgt auch eine Kostenübernahme von im Ausland erbrachten Leistungen (Gebhard Eugster, Bundesgesetz über die Krankenversicherung [KVG], in: Murer/Stauffer [Hrsg.], Rechtsprechung des Bundesgerichts zum Sozialversicherungsrecht, 2010 [nachfolgend: Rechtsprechung Sozialversicherungsrecht], Art. 34 N. 2; Gebhard Eugster, Krankenversicherung, S. 559 ff N. 474 ff., in: Ulrich Meyer (Hrsg.), Soziale Sicherheit, 2. Aufl. 2007 [nachfolgend: Krankenversicherung] auch ausführlich zu den Ausnahmen).

Die territoriale Anknüpfung gilt grundsätzlich auch für Laboratorien. So muss ein Laboratorium für die Zulassung nach KVG unter anderem über eine Zulassung nach kantonalem Recht verfügen (vgl. Art. 53 Bst. b KVV). Die Notwendigkeit einer territorialen Anknüpfung wird damit begründet, dass ansonsten die Schweizer Zulassungsbedingungen (vgl. Art. 53 f . KVV) und die Qualitätssicherungsvorschriften nicht durchzusetzen und eine sachgerechte Vergütung der Laboranalysen unmöglich seien (vgl. z.B. Rundschreiben des Bundesamts für Gesundheit [BAG] vom 24. Juli 2013 - Übernahme von im Ausland durchgeführten Laboranalysen zu Lasten der obligatorischen Krankenpflegeversicherung [OKP], http://www.bag.admin.ch/themen/krankenversicherung/00263/00264/04185/06672/index.html?lang=de&download=NHzLpZeg7t,lnp6I0NTU042l2Z6ln1acy4Zn4Z2qZpnO2Yuq2Z6gpJCLeH97fWym162epYbg2c_JjKbNoKSn6A--, abgerufen am 1. Oktober 2015 [nachfolgend: Rundschreiben BAG]).

3.6.2 Die obligatorische Krankenpflegeversicherung übernimmt die Kosten für die Leistungen, die der Diagnose oder Behandlung einer Krankheit und ihrer Folgen dienen (Art. 25 Abs. 1 KVG). Dazu gehören u.a. die ärztlich verordneten Analysen (Art. 25 Abs. 2 lit. b KVG). Die Leistungen nach den Artikeln 25-31 müssen wirksam, zweckmässig und wirtschaftlich sein. Die Wirksamkeit muss nach wissenschaftlichen Methoden nachgewiesen sein (Art. 32 Abs. 1 KVG). Die Pflichtleistungen von Laboratorien sind abschliessend in der sog. Analysenliste aufgeführt (Anhang 3 der Verordnung vom 29. September 1995 des Eidgenössischen Departements des Inneren über Leistungen in der obligatorischen Krankenpflegeversicherung [KLV; SR 832.112.31]; Art. 28 KLV in Verbindung mit Art. 33 Abs. 2 und Art. 52 Abs. 1 lit. a Ziff. 1 KVG). Dabei handelt es sich um eine Positivliste. Analysen, die nicht in der Liste aufgeführt sind, sind nicht vergütungspflichtig (vgl. Urteil des BGer 9C_1011/2012 vom 18. April 2013 E. 2.1 ff.; Eugster, Rechtsprechung Sozialversicherungsrecht, Art. 25 N. 43; Eugster, Krankenversicherung, N. 366a und N. 620 ff.).

Das Territorialitätsprinzip gilt jedoch nicht uneingeschränkt. So bezeichnet die Analysenliste mit einem speziellen Vermerk diejenigen Analysen, welche aufgrund von Art. 36 Abs. 1 KVV auch im Ausland durchgeführt werden können. Damit werden diese Analysen zu Pflichtleistungen. Eine explizite Erwähnung in der Liste ist jedoch Voraussetzung, ansonsten die Krankenversicherer die ausländischen Analysen nicht vergüten können (Eugster, Krankenversicherung, N. 623). Ist eine Durchführung einer Analyse im Ausland versicherungsrechtlich möglich, ist die fehlende Zulassung des ausländischen Laboratoriums in der Schweiz unbeachtlich (Eugster, Krankenversicherung, N. 710).

3.6.3 Abgesehen der krankenpflegeversicherungsrechtlichen Einordnung einer Laboranalyse besteht auch gemäss Art. 21 der Verordnung des Bundesrats vom 14. Februar 2007 über genetische Untersuchungen beim Menschen (GUMV; SR 810.122.1) die Möglichkeit zur Durchführung von Untersuchungen im Ausland. Für eine Belastung der obligatorischen Krankenpflegeversicherung sind jedoch trotzdem einzig die Vorgaben des KVG massgebend, womit die Aufnahme der Analyse in der Analysenliste wiederum ausschlaggebend ist (vgl. auch Rundschreiben BAG).

4.

4.1 Verwaltungsverordnungen (wie MWST-Infos, MWST-Branchen-Infos, Merkblätter, Richtlinien, Kreisschreiben etc.) sind nur, aber immerhin, Meinungsäusserungen der Verwaltung über die Auslegung der anwendbaren Gesetzesbestimmungen. Sie dienen der Sicherstellung einer einheitlichen, gleichmässigen und sachrichtigen Praxis des Gesetzesvollzugs (BVGE 2010/33 E. 3.3.1, BVGE 2007/41 E. 4.1; Michael Beusch, Was Kreisschreiben dürfen und was nicht, in: Der Schweizer Treuhänder 2005 S. 613 ff.). Als solche sind sie für die als eigentliche Adressaten figurierenden Verwaltungsbehörden verbindlich, wenn sie nicht klarerweise einen verfassungs- oder gesetzeswidrigen Inhalt aufweisen (Michael Beusch, in: Zweifel/Athanas [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Teil I/Bd. 2b, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer [DBG], 2. Aufl. 2008, Art. 102 N. 15 ff.). Die Gerichtsbehörden sollen Verwaltungsverordnungen bei ihrer Entscheidung denn auch mitberücksichtigen, sofern diese eine dem Einzelfall angepasste und gerecht werdende Auslegung der anwendbaren gesetzlichen Bestimmungen zulassen. Dies gilt umso mehr, als es nicht Aufgabe der Gerichte ist, als Zweitinterpreten des der Verwaltungsverordnung zugrunde liegenden Erlasses eigene Zweckmässigkeitsüberlegungen an die Stelle des Vollzugskonzepts der zuständigen Behörde zu setzen (BGE 126 II 275 E. 4c, BGE 123 II 16 E. 7a; Urteil des BGer 2C_264/2014 vom 17. August 2015 E. 2.4.2; BVGE 2010/33 E. 3.3.1, BVGE 2007/41 E. 3.3; Urteil des BVGer A 5116/2012 vom 31. Juli 2013 E. 2.4.2).

4.2 Als medizinische Laboratorien gelten gemäss Ziff. 9.2 der MWST-Branchen-Info 21 "Gesundheitswesen" der ESTV (nachfolgend: MBI 21) Praxislaboratorien von Ärzten/Ärztinnen und Spitallaboratorien sowie Laboratorien, die über eine kantonale Bewilligung verfügen, ein medizinisches Labor zu betreiben.

5.

5.1 Im vorliegenden Fall wird zu untersuchen sein, ob die von der Beschwerdeführerin aus dem Ausland bezogenen Leistungen der Bezugsteuer unterliegen oder allenfalls von dieser ausgenommen sind.

5.1.1 Die Beschwerdeführerin betreibt ein medizinisches Labor ([...] Diagnosezentrum) und verfügt über eine kantonale Bewilligung zum Betrieb einer ambulanten ärztlichen Institution. Sie wird - gemäss eigenen Angaben - von schweizerischen Spitälern und in der Schweiz niedergelassenen Ärzten zur Vornahme von Diagnosen beauftragt. Dabei führt sie nicht sämtliche Untersuchungen selbst durch, sondern bezieht auch Laborleistungen aus dem Ausland bei einer Gesellschaft aus der Tschechischen Republik und einer aus Deutschland.

5.1.2 Die Vorinstanz bringt vor, die Leistungen von Laboratorien seien unter Art. 21 Abs. 2 Ziff. 2 MWSTG zu subsumieren und Laboratorien müssten über kantonale Bewilligungen verfügen. Dies sei zwar nicht im Wortlaut der Ziff. 2 enthalten, ergebe sich aber aus der Auslegung der Bestimmung. Die ESTV stützt sich dabei auf die Bestimmungen im KVG, wonach Laboratorien über eine Zulassung nach kantonalem Recht verfügen müssen, um Leistungen zulasten der obligatorischen Krankenpflegeversicherung erbringen zu können. Dieses Erfordernis einer kantonalen Bewilligung führe - so die ESTV weiter - zwangsläufig zu einer gewissen Ungleichbehandlung von in- und ausländischen Laboratorien, was aber durch den Grundsatz der Erhebungswirtschaftlichkeit gerechtfertigt sei.

5.1.3 Die Beschwerdeführerin rügt demgegenüber, die Voraussetzung einer kantonalen Bewilligung sei in Art. 21 Abs. 2 Ziff. 2 MWSTG nicht vorgesehen und daher rechtswidrig, insbesondere für ausländische Leistungserbringer. Die ungleiche Behandlung in- und ausländischer Leistungserbringer verstosse zudem gegen den Grundsatz der Wettbewerbsneutralität der Mehrwertsteuer, gegen das Gleichbehandlungsgebot und sei willkürlich.

5.2 Eine Eigenheit des vorliegenden Falles liegt darin, dass die hier relevanten Leistungen nicht - wie sonst üblich - direkt am Patienten ausgeführt werden. Der Ort der Leistung bestimmt sich somit auch nicht nach dem Erbringerortsprinzip gemäss Art. 8 Abs. 2 Bst. a MWSTG (die Heilbehandlungen ist dort ausdrücklich erwähnt). Vielmehr erbringen die ausländischen Laboratorien der Beschwerdeführerin Dienstleistungen nach Art. 8 Abs. 1 MWSTG, wodurch der Ort der Leistung in der Schweiz liegt (Empfängerortsprinzip). Dies ist im Übrigen zwischen den Parteien unbestritten.

Aufgrund der ausländischen Dienstleistungserbringung und des Leistungsorts in der Schweiz schuldet die Beschwerdeführerin als Leistungsempfängerin grundsätzlich die Bezugsteuer (E. 3.2). Nicht geschuldet wäre diese hingegen, wenn die erbrachten Leistungen von der Bezugsteuer ausgenommen wären. Hierfür muss der Frage nachgegangen werden, ob die ausländischen Leistungserbringer im Sinne von Art. 21 Abs. 2 Ziff. 2 MWSTG als Zentren für Diagnostik (subjektives Element) Heilbehandlungen bzw. eng verbundene Leistungen (objektives Element) erbringen. Da die Beschwerdeführerin in den streitrelevanten Leistungsbeziehungen die Leistungsempfängerin ist, ist ihre kantonale Bewilligung hier von vornherein nicht von Bedeutung.

5.3 Gemäss Art. 21 Abs. 2 Ziff. 2 MWSTG können Zentren für Diagnostik, zu denen - unbestrittenermassen - medizinische Laboratorien gehören, ausgenommene Leistungen erbringen. Welche Voraussetzungen ein Leitungserbringer zu erfüllen hat, damit er als Zentrum für Diagnostik ausgenommene Leistungen erbringen kann, führt weder das MWSTG noch die MWSTV weiter aus. Art. 21 Abs. 2 Ziff. 2 MWSTG verlangt im Gegensatz zu Art. 21 Abs. 2 Ziff. 3 MWSTG keine Berufsausübungsbewilligung der Leistungserbringers, womit das Gesetz auch nicht auf Art. 35 Abs. 1 MWSTV verweist (E. 3.4.3).

5.3.1 Dem Wortlaut von Art. 21 Abs. 2 Ziff. 2 MWSTG kann - wie beide Parteien übereinstimmend vorbringen - die von der ESTV nach ihrer Praxis geforderte Voraussetzung einer (kantonalen) Bewilligung nicht entnommen werden. Ebenso wenig kann aber aus dem Wortlaut geschlossen werden, dass keinerlei Voraussetzungen zu erfüllen seien. Das Gesetz hält immerhin fest, die Leistungen seien von einem "Zentrum für Diagnostik" zu erbringen, womit implizit gewisse Anforderungen an den Leistungserbringer gestellt werden. Gemäss Art. 21 Abs. 2 Ziff. 2 MWSTG kann also nicht irgendein beliebiger Leistungserbringer die Heilbehandlungen bzw. die damit eng verbundenen Leistungen erbringen. Der Wortlaut der Bestimmung beantwortet die Frage jedoch nicht, was ein Zentrum für Diagnostik ist und ob auch ausländische Laboratorien Zentren für Diagnostik sein können.

5.3.2 Sinn und Zweck der Steuerausnahme von Art. 21 Abs. 2 Ziff. 2 MWSTG ist die Senkung der Steuerbelastung im schweizerischen Gesundheitswesen (E. 3.4). Zur Erreichung dieses Ziels müssen konsequenterweise die Erbringer der Leistungen im Gesundheitswesen mehrwertsteuerlich ausgenommene Leistungen erbringen können. Mit anderen Worten erfordern Sinn und Zweck, dass jene Leistungserbringer von der Steuerausnahme erfasst werden, welche die Leistungen nach den einschlägigen Vorgaben im Gesundheitswesen erbringen. Die ESTV hat zur Auslegung der Begriffe im Zusammenhang mit Art. 21 Abs. 2 Ziff. 2 MWSTG betreffend ausländische Laboratorien daher zulässigerweise das Krankenversicherungsgesetz zu Hilfe genommen. Das KVG hat eine zentrale Bedeutung im schweizerischen Gesundheitswesen, da grundsätzlich sämtliche Leistungserbringer im Bereich der obligatorischen Krankenpflegeversicherung über eine Zulassung nach KVG verfügen müssen (Eugster, Krankenversicherung, N. 707). Das Einbeziehen dieser Zulassungsvoraussetzungen im Rahmen der Steuerausnahme steht somit im Einklang mit Sinn und Zweck des Gesetzes. Gestützt wird dies zudem dadurch, dass auch das Bundesgericht in Mehrwertsteuerfällen bereits auf die Regelungen im KVG hingewiesen hat. So dürfen die Steuerbehörden in einem Gebiet, welches sich - etwa zufolge eines geschützten Privatbereichs oder des Erfordernisses besonderer Fachkenntnisse - einer umfassenden steueramtlichen Kontrolle naturgemäss entzieht, auf schematische bzw. objektive oder formelle Hilfskriterien abstellen, soweit dies aus Praktikabilitätsgründen erforderlich ist (vgl. E. 3.5). Das Gesundheitswesen ist ein solches Gebiet. Die Steuerbehörde verfügt verständlicherweise kaum über die notwendigen fachlichen Ressourcen, und es ist auch aus Praktikabilitätsgründen wenig sinnvoll, sämtliche Aspekte des Gesundheitswesens mehrwertsteuerrechtlich gesondert und losgelöst von den gesundheitsrechtlichen Vorgaben separat zu regeln. So ist gerade die Einordnung eines ausländischen Leistungserbringers besonders anspruchsvoll, da man sich nicht auf inländische Kontrollen oder Bewilligungen verlassen kann. Dies berücksichtigend erscheint ein Hinzuziehen der Regelungen des KVG zur Bestimmung des Kreises der möglichen Leistungserbringer (subjektives Element) als geeignetes Vorgehen zur Auslegung von Art. 21 Abs. 2 Ziff. 2 MWSTG.

Dies bedeutet freilich nicht, dass die Regelungen des KVG und jene des MWSTG betreffend die Heilbehandlungen und die Leistungserbringer deckungsgleich sind bzw. sein müssen. So besteht insbesondere bei einer klaren Regelung im MWSTG kein Raum für eine Auslegung einer Norm oder eines Begriffs mit Hilfe des KVG. Vielmehr ist damit einzig gesagt, dass Sinn und Zweck der Steuerausnahme das Beiziehen gesundheitsrechtlicher Regelungen - in gewissen Fällen - als sinnvoll oder gar geboten erscheinen lassen und dass die Bestimmung der möglichen ausländischen Leistungserbringer ein solcher Fall ist.

5.3.3 Im nächsten Schritt ist zu beurteilen, ob bzw. unter welchen Voraussetzungen die fraglichen ausländischen Laboratorien "Zentren für Diagnostik" im Sinne des Gesetzes sind. Zieht man nun hierfür zur Auslegung das KVG bei, hat dies zur Folge, dass das im KVG (grösstenteils) geltende Territorialitätsprinzip auch für die Mehrwertsteuer Bedeutung erlangt. Dadurch profitieren (hauptsächlich) Laboratorien gemäss Art. 35 und 38 KVG bzw. Art. 53 und 54 KVV von der Steuerausnahme von Art. 21 Abs. 2 Ziff. 2 MWSTG (vgl. E. 3.5 mit Verweis auf ein Urteil des Bundesgerichts). In diesem Sinn kann denn auch die in MBl 21 Ziff. 9.2 enthaltene Voraussetzung der "kantonalen Bewilligung" gelesen werden (Urteil des BGer 2A.527/1998 vom 3. August 2000 E. 7a; Tissot Benedetto, MWSTG-Kommentar 2015, Art. 21 N. 41). Das Territorialitätsprinzip gilt - soweit hier relevant - jedoch nicht (mehr) ausschliesslich. Im Bereich der Laborleistungen können einzelne Analysen auch im Ausland kassenpflichtig durchgeführt werden. Wichtigste Voraussetzung dafür ist die Aufnahme der Analyse mit einem entsprechenden Vermerk in die Analysenliste. Hält nun die Analysenliste fest, eine Untersuchung könne unter bestimmten Voraussetzungen im Ausland von einem ausländischen Laboratorium durchgeführt werden, ist eine fehlende inländische Zulassung dieser Laboratorien aus Sicht des KVG unbeachtlich (E. 3.6.2 in fine). Dies hat auch aus mehrwertsteuerrechtlicher Sicht Bedeutung. Es muss dem ausländischen Laboratorium möglich sein, in jenen Bereichen eine von der Steuer ausgenommene Leistung zu erbringen und somit ein Zentrum für Diagnostik im Sinne von Art. 21 Abs. 2 Ziff. 2 MWSTG zu sein; dies selbstredend immer unter der Voraussetzung, es handle sich um eine mehrwertsteuerliche Heilbehandlung im objektiven Sinn. Wäre dem nicht so, widerspräche dies dem Ziel der Steuerausnahme (E. 3.4). Bei jenen ausländischen Laboratorien besteht damit mehrwertsteuerrechtlich keine Grundlage, über die Regelungen im KVG hinauszugehen und diese nicht als Leistungserbringer zuzulassen. Da sich die ESTV zudem auf die Beurteilung nach KVG bzw. der Analysenliste verlassen darf, drängt sich auch aus Praktikabilitätsgründen eine eingeschränkte Anwendung nicht auf. Insoweit hat MBl 21 Ziff. 9.2 nicht Bestand. Somit ist auch sichergestellt, dass die Anwendung von Art. 21 Abs. 2 Ziff. 2 MWSTG - soweit notwendig - mit den steten Veränderungen im Gesundheitswesen Schritt hält und es nicht zu gravierenden Widersprüchen kommt, welche von Sinn und Zweck der Ausnahme nicht mehr gedeckt wären.

5.3.4 Noch nicht entschieden ist - wie schon erwähnt - damit freilich, ob die übrigen Voraussetzungen von Art. 21 Abs. 2 Ziff. 2 MWSTG erfüllt sind, denn es ist einzig gesagt, dass das ausländische Laboratorium, falls die ausgeführte Analyse in der Analysenliste einen entsprechenden Vermerk trägt, als Zentrum für Diagnostik im Sinne Art. 21 Abs. 2 Ziff. 2 MWSTG zu gelten hat. Ob das Laboratorium eine Heilbehandlung bzw. eine damit eng verbundene Leistung im Sinne des Mehrwertsteuerrechts erbringt, muss danach in einem nächsten Schritt geprüft werden.

5.3.5 Das Vorgehen der ESTV zur Auslegung der Begriffe von Art. 21 Abs. 2 Ziff. 2 MWSTG anhand des KVG erweist sich damit grundsätzlich als rechtmässig. Nicht zu halten ist demgegenüber der Standpunkt der ESTV, es müsse immer - auch bei ausländischen Leistungserbringern - eine kantonale Bewilligung vorliegen, damit diese eine ausgenommene Leistung erbringen können. Hierfür genügt - wie gesagt - bereits ein entsprechender Vermerk in der Analysenliste.

5.4

5.4.1 Dieses Ergebnis führt zwangsläufig dazu, dass Laboratorien im Ausland nur in (sehr) wenigen Bereichen unter bestimmten Voraussetzungen (hier Analysenliste) von der Mehrwertsteuer ausgenommene Leistungen erbringen können, wohingegen die inländischen Laboratorien, welche ohnehin die gesundheitsrechtlichen Auflagen erfüllen müssen, das subjektive Element von Art. 21 Abs. 2 Ziff. 2 MWSTG meist ohne Weiteres erfüllen. Es ist zwar nicht Aufgabe der Mehrwertsteuer, mittels unterschiedlicher steuerlicher Behandlung der Leistungserbringer, Einfluss auf gesundheitspolitische Fragen zu nehmen. Setzt das MWSTG jedoch selbst Anforderungen an den Leistungserbringer (Spital, Zentrum für Diagnostik etc.), welche einen Bezug zum Gesundheitswesen haben, erscheint es gerade im Bereich der Steuerausnahmen geboten, dass sich die Auslegung dieser Begriffe nahe am von der Ausnahme betroffenen Kerngebiet - dem Gesundheitswesen - orientiert. Da in der vorliegenden Konstellation bereits aus krankenversicherungsrechtlichen Gründen die Laboratorien unterschiedlich behandelt werden und die ausländischen Leistungserbringer häufig nicht Laboratorien im in der Schweiz verstandenen Sinne sind, verletzt ein Nachvollzug dieser Regelung im Mehrwertsteuerrecht den Grundsatz der Gleichbehandlung nicht. Vielmehr ist dieses Ergebnis nur ein Abbild des in der Schweiz - und im Übrigen auch in den meisten Ländern - bei der obligatorischen Krankenpflegeversicherung geltenden Territorialitätsprinzips (vgl. etwa Nina Pernille Grolimund, Entterritorialisierung der Gesundheitsleistungen in der EU und in der Schweiz, 2010, S. 1), welches in das Mehrwertsteuerrecht übernommen wird. Von einer willkürlichen Auslegung von Art. 21 Abs. 2 Ziff. 2 MWSTG kann daher ebenfalls keine Rede sein.

5.4.2 Im Weiteren wird auch dem mehrwertsteuerlichen Grundsatz der Wettbewerbsneutralität (Art. 1 Abs. 3 Bst. a MWSTG) genügend Rechnung getragen. In jenen Bereichen, in welchen ausländische Laboratorien gesundheitsrechtlich kassenpflichtige Leistungen in der Schweiz erbringen können, sind diese von der (Bezug )Steuer ausgenommen und werden damit gleich behandelt, wie die inländischen Konkurrenten. In den anderen Bereichen können sie keine solchen Leistungen erbringen, wodurch unabhängig von der Mehrwertsteuer bereits ein Wettbewerb grossmehrheitlich verhindert wird.

5.4.3 Für die hier betroffenen ausländischen Laboratorien in Deutschland und der Tschechischen Republik bedeutet dies, dass sie zwar nicht über eine kantonale Bewilligung verfügen müssen, um ausgenommene Leistungen erbringen zu können. Sie sind jedoch nur ein Laboratorium bzw. ein Zentrum für Diagnostik gemäss Art. 21 Abs. 2 Ziff. 2 MWSTG, wenn sie kassenpflichtige Leistungen nach KVG erbringen. Tun sie dies nicht, erfüllen sie das subjektive Element von Art. 21 Abs. 2 Ziff. 2 MWSTG nicht, gelten sie nicht als Zentren für Diagnostik, und ihre Leistungen sind unabhängig davon, ob diese als Heilbehandlung oder als eine damit eng verbundene Leistung (objektives Element) einzustufen sind, nicht von der (Bezug )Steuer ausgenommen.

Aus den Akten geht nicht hervor, wie die Leistungen der ausländischen Laboratorien im Hinblick auf das soeben Ausgeführte einzuordnen sind. Zwar lässt der Umstand, dass die Beschwerdeführerin die in den Akten dokumentierten Aufträge von einem Schweizer Spital erhielt, vermuten, dass die Analysen grundsätzlich im Rahmen von kassenpflichtigen Leistungen erfolgt sein könnten. Ob hierfür aber aus krankenversicherungsrechtlicher Sicht ausländische Laboratorien beigezogen werden durften, muss freilich noch untersucht werden. Wäre dem so, wäre danach zu klären, ob die von den ausländischen Laboratorien erbrachten Leistungen Heilbehandlungen oder damit eng verbundene Leistungen im Sinne des Mehrwertsteuergesetzes sind. Aufgrund ihrer bis jetzt vertretenen Auffassung hatte die Vorinstanz zur Beantwortung dieser Fragen bisher noch keinen Anlass. Da somit weitere Abklärungen vorzunehmen sind, rechtfertigt es sich, die Sache zu einem neuen Entscheid an die Vorinstanz zurückzuweisen (E. 1.5) und das Gericht kann auf den von der Beschwerdeführerin "vorsorglich" beantragten zweiten Schriftenwechsel ([...]) verzichten.

6.
Abschliessend bleibt über die Verfahrenskosten und eine allfällige Parteientschädigung zu befinden:

6.1 Gemäss Art. 63 Abs. 1 VwVG sind die Verfahrenskosten der unterliegenden Partei aufzuerlegen. In der Verwaltungsrechtspflege des Bundes gilt die Rückweisung der Sache an die Vorinstanz zu weiteren Abklärungen und neuem Entscheid (mit noch offenem Ausgang) praxisgemäss als volles Obsiegen der beschwerdeführenden Partei ([statt aller] Urteil des BVGer A-6437/2012 vom 6. November 2013 E. 4). Die Beschwerdeführerin gilt somit im vorliegenden Verfahren insgesamt als obsiegend, weshalb ihr keine Verfahrenskosten aufzuerlegen sind. Der von ihr geleistete Kostenvorschuss von Fr. 2'000.- ist ihr nach Eintritt der Rechtskraft des vorliegenden Urteils zurückzuerstatten. Der unterliegenden Vorinstanz können als Bundesbehörde keine Verfahrenskosten auferlegt werden (Art. 63 Abs. 2 VwVG).

6.2 Die Beschwerdeinstanz kann der ganz oder teilweise obsiegenden Partei von Amtes wegen oder auf Begehren eine Entschädigung für ihr erwachsene notwendige und verhältnismässig hohe Kosten zusprechen (Art. 64 Abs. 1 und 2 VwVG; Art. 7 ff . des Reglements vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht [VGKE, SR 173.320.2]). Die Parteientschädigung umfasst die Kosten der Vertretung sowie allfällige weitere notwendige Auslagen der Partei (Art. 8 VGKE).

Das Bundesverwaltungsgericht trifft den Entscheid über die Parteientschädigung von Amtes wegen aufgrund der Kostennote, sofern vorhanden, sowie der Akten und in der Regel ohne eingehende Begründung. Auch bei der Festsetzung der Parteientschädigung auf der Basis einer Kostennote ist es Aufgabe des Gerichts, zu überprüfen, in welchem Umfang die geltend gemachten Kosten als notwendig für die Vertretung anerkannt werden können (Art. 10 ff . VGKE). Die eingereichte Kostennote muss einen ausreichenden Detaillierungsgrad aufweisen (Art. 14 Abs. 1 VGKE), so dass aus ihr ersichtlich ist, welche Arbeiten durchgeführt worden sind, wer wie viel Zeit zu welchem Tarif aufgewendet und wie sich der geltend gemachte Aufwand auf die einzelnen Arbeiten verteilt hat. Bei Fehlen einer (detaillierten) Kostennote ist die Entschädigung aufgrund der Akten und nach freiem gerichtlichem Ermessen zu bestimmen (Art. 14 Abs. 2 VGKE; Moser/Beusch/Kneubühler, a.a.O., N. 4.84 f.).

Für die Beurteilung, ob es sich bei geltend gemachten Kosten um notwendige Kosten handelt, steht dem Bundesverwaltungsgericht ein erheblicher Ermessensspielraum zu. Es hat ausgehend von den konkreten Umständen des Einzelfalles und der jeweiligen Prozesslage frei zu würdigen, ob und gegebenenfalls in welcher Höhe eine Parteientschädigung geschuldet ist. Hierbei ist nebst der Komplexität der Streitsache etwa in Betracht zu ziehen, ob dem Rechtsvertreter die Sach- und Rechtslage (aufgrund der Vertretung im vorangehenden Verfahren) bereits bekannt war (Urteile des BGer 8C_329/2011 vom 29. Juli 2011 E. 6, 2C_445/2009 vom 23. Februar 2010 E. 5). Zu einer Reduktion der Parteientschädigung führen etwa Wiederholungen in Rechtsschriften und Eingaben, wenn materiell nichts Neues vorgebracht wird (vgl. Urteil des BVGer A-4556/2011 vom 27. März 2012 E. 2.5 und E. 3.3.3, mit Rechtsprechungshinweisen).

Kommt in Verfahren, die vor Bundesverwaltungsgericht geführt werden, das Gericht zum Ergebnis, dass die Kostennote zu reduzieren ist, kürzt es sie in pauschaler Weise und ohne einlässliche Berechnung (vgl. etwa Urteile des BVGer A-4556/2011 vom 27. März 2012 E. 2.5 mit zahlreichen Verweisen).

Vorliegend wurde eine Kostennote in der Höhe von Fr. [...] (inkl. MWST) eingereicht. Daraus ist zu entnehmen, dass offenbar mindestens zwei Mitarbeiter der Vertreterin am Verfahren mitgewirkt haben. Aus der Kostennote geht jedoch nicht hervor, wer wann welche Arbeiten ausgeführt hat. Zudem sind einzelne Arbeiten teilweise in einem Block zusammengefasst (7. - 14.5.2015; Redaktion Beschwerde, Entwurf, Zusatzabklärungen Deutschland, Überarbeitung, Finalisierung; [...] Stunden). Eine Überprüfung der geltend gemachten Kosten ist daher nur eingeschränkt möglich. Die Kostennote weist somit Mängel im Detaillierungsgrad auf. Dies führt dazu, dass die aufgewendeten Stunden für gewisse Arbeiten als (sehr) hoch erscheinen. Hinzu kommt, dass die Vertreterin der Beschwerdeführerin bereits vor der Verfügung vom 6. Juni 2014 der ESTV in das Verfahren involviert war. Ihre erste aktenkundige Eingabe erfolgte am 6. März 2014. Sie verfügte damit über genaue Kenntnisse des Falles und konnte einzelne Teile der Einsprache auch in die Beschwerdeschrift übernehmen. Der in der Kostennote angegebene Aufwand für das Verfahren vor Bundesverwaltungsgericht (insgesamt [...] Stunden) hat daher als wesentlich zu hoch zu gelten.

Unter Berücksichtigung des mangelhaften Detailierungsgrads der Kostennote, des Vorwissens und der Vorarbeiten der Vertreterin, der Komplexität des Falles, der eingereichten Rechtsschriften, des notwendigen Aufwandes sowie eines durchschnittlichen Stundenansatzes erscheint eine Entschädigung von Fr. 7'000.- (inkl. MWST und Auslagen) im Vergleich zur Praxis des Bundesverwaltungsgerichts nach wie vor als eher hoch, aber als hier noch angemessen. Die Vorinstanz hat die Parteientschädigung zu bezahlen (Art. 64 Abs. 2 VwVG).

Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:

1.
Die Beschwerde wird gutgeheissen und die Sache zur Fällung eines neuen Entscheids im Sinne der Erwägungen an die Vorinstanz zurückgewiesen.

2.
Es werden keine Verfahrenskosten erhoben. Der von der Beschwerdeführerin geleistete Kostenvorschuss in der Höhe von Fr. 2'000.- wird ihr nach Eintritt der Rechtskraft dieses Urteils zurückerstattet.

3.
Die Vorinstanz wird verpflichtet, der Beschwerdeführerin eine Parteientschädigung von Fr. 7'000.- zu bezahlen.

4.
Dieses Urteil geht an:

- die Beschwerdeführerin (Gerichtsurkunde)

- die Vorinstanz (Ref-Nr. [...]; Gerichtsurkunde)

Der vorsitzende Richter: Der Gerichtsschreiber:

Michael Beusch Stefano Bernasconi

Rechtsmittelbelehrung:

Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff ., 90 ff. und 100 BGG). Die Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie der Beschwerdeführer in Händen hat, beizulegen (Art. 42 BGG).

Versand:

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 8 Luogo della prestazione di servizi - 1 Fatto salvo il capoverso 2, è considerato luogo della prestazione di servizi quello in cui il destinatario ha la sede della sua attività economica o uno stabilimento d'impresa per i quali viene effettuata la prestazione di servizi, oppure, in assenza di simili sede o stabilimento, il suo domicilio o il luogo nel quale ha la dimora abituale.
¹	Fatto salvo il capoverso 2, è considerato luogo della prestazione di servizi quello in cui il destinatario ha la sede della sua attività economica o uno stabilimento d'impresa per i quali viene effettuata la prestazione di servizi, oppure, in assenza di simili sede o stabilimento, il suo domicilio o il luogo nel quale ha la dimora abituale.
²	È considerato luogo della prestazione di servizi:
^a	per prestazioni di servizi di norma fornite direttamente a persone fisiche presenti, anche se eccezionalmente fornite a distanza: il luogo in cui il prestatore ha la sede della sua attività economica o uno stabilimento d'impresa, oppure, in assenza di simili sede o stabilimento, il suo domicilio o il luogo dal quale svolge la sua attività; sono segnatamente considerate tali le seguenti prestazioni di servizi: i trattamenti e terapie, le prestazioni di cura, la cura del corpo, la consulenza coniugale, familiare e personale, le prestazioni sociali e di aiuto sociale nonché l'assistenza all'infanzia e alla gioventù;
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^c	per prestazioni culturali, artistiche, sportive, scientifiche, didattiche, di intrattenimento e analoghe, comprese le prestazioni del promotore e le eventuali prestazioni connesse: il luogo in cui tali attività sono effettivamente svolte;
^d	per prestazioni della ristorazione: il luogo in cui la prestazione di servizi è effettivamente fornita;
^e	per prestazioni di trasporto di persone: il luogo in cui avviene effettivamente il trasporto tenuto conto del tragitto percorso; per i trasporti transfrontalieri, il Consiglio federale può stabilire che brevi tragitti sul territorio svizzero sono considerati effettuati all'estero e viceversa;
^f	per prestazioni di servizi relative a un fondo: il luogo in cui si trova il fondo; sono segnatamente considerate tali: l'intermediazione, l'amministrazione, la valutazione e stima del fondo, le prestazioni di servizi in relazione con l'acquisto o la costituzione di diritti reali immobiliari, le prestazioni di servizi in relazione con la preparazione o il coordinamento di prestazioni edili quali lavori d'architettura, d'ingegneria e di sorveglianza del cantiere, la sorveglianza di fondi ed edifici nonché le prestazioni di alloggio;
^g	per prestazioni di servizi nell'ambito della cooperazione internazionale allo sviluppo e dell'aiuto umanitario: il luogo cui la prestazione di servizi è destinata.

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 21 Prestazioni escluse dall'imposta - 1 Una prestazione esclusa dall'imposta non è imponibile se non si è optato per la sua imposizione secondo l'articolo 22.
¹	Una prestazione esclusa dall'imposta non è imponibile se non si è optato per la sua imposizione secondo l'articolo 22.
²	Sono esclusi dall'imposta:
¹	il trasporto di beni che sottostanno ai servizi riservati secondo l'articolo 3 della legge del 30 aprile 199727 sulle poste;
¹⁰	le prestazioni strettamente vincolate al promovimento della cultura e della formazione dei giovani fornite da istituzioni di utilità pubblica nell'ambito di scambi di giovani; sono giovani ai sensi di questa disposizione tutte le persone sino al compimento dei 25 anni di età;
¹¹	le seguenti prestazioni nell'ambito dell'educazione e della formazione:30
^11a	le prestazioni nell'ambito dell'educazione dell'infanzia e della gioventù, dell'insegnamento, della formazione, del perfezionamento e della riqualificazione professionale, compreso l'insegnamento impartito da insegnanti privati e scuole private,
^11b	i corsi, le conferenze e le altre manifestazioni di natura scientifica o istruttiva; l'attività di conferenziere non sottostà all'imposta, indipendentemente dal fatto che l'onorario sia versato al conferenziere o al suo datore di lavoro,
^11c	gli esami nell'ambito della formazione,
^11d	le prestazioni di servizi di natura organizzativa (comprese le relative prestazioni accessorie) in favore di un'istituzione le cui prestazioni sono escluse dall'imposta in virtù delle lettere a-c, sempre che siano fornite da membri dell'istituzione,
^11e	le prestazioni di servizi di natura organizzativa (comprese le relative prestazioni accessorie) in favore di servizi della Confederazione, dei Cantoni e dei Comuni che forniscono, gratuitamente o a pagamento, prestazioni escluse dall'imposta in virtù delle lettere a-c;
¹²	la messa a disposizione di personale da parte di istituzioni religiose o filosofiche senza scopo lucrativo, per la cura dei malati, l'aiuto e la sicurezza sociali, l'assistenza all'infanzia e alla gioventù, l'educazione e l'istruzione, nonché per il culto, la beneficenza e scopi di utilità pubblica;
¹³	le prestazioni fornite ai propri membri, contro pagamento di contributi stabiliti in conformità degli statuti, da parte di istituzioni senza scopo lucrativo che perseguono obiettivi di natura politica, sindacale, economica, religiosa, patriottica, filosofica, filantropica, ecologica, sportiva, culturale o civica;
¹⁴	le prestazioni di servizi culturali rese direttamente al pubblico o, se non rese direttamente, da quest'ultimo fruibili direttamente nei seguenti settori:31
^14a	rappresentazioni teatrali, musicali e coreografiche, nonché proiezioni cinematografiche,
^14b	spettacoli di attori, musicisti, ballerini e altri artisti esecutori, prestazioni di persone che partecipano sul piano artistico a tali spettacoli, nonché prestazioni di baracconisti, compresi i giochi d'abilità che essi propongono,32
^14c	visite di musei, gallerie, monumenti, luoghi storici, nonché di giardini botanici e zoologici,
^14d	prestazioni di servizi da parte di biblioteche, archivi e altri centri di documentazione, segnatamente la consultazione di testi, registrazioni di suoni e di immagini nei loro locali; sono tuttavia imponibili le forniture di beni (compresa la messa a disposizione) di simili istituzioni;
¹⁵	le controprestazioni richieste in caso di manifestazioni sportive, compresi i diritti di partecipazione a dette manifestazioni (p. es. la tassa di iscrizione) e le prestazioni accessorie;
¹⁶	le prestazioni di servizi culturali e la fornitura di opere d'arte di natura culturale da parte degli autori, come scrittori, compositori, cineasti, pittori e scultori, nonché le prestazioni di servizi degli editori e delle società di riscossione per la diffusione di queste opere; questa disposizione si applica anche alle opere di seconda mano di cui all'articolo 3 della legge del 9 ottobre 199234 sul diritto d'autore che sono di natura culturale;
¹⁷	le prestazioni in caso di manifestazioni come vendite di beneficenza, mercatini dell'usato e tombole effettuate da istituzioni che svolgono attività escluse dall'imposta nel settore dello sport e della cultura senza scopo lucrativo, nei settori della cura ai malati, dell'aiuto e della sicurezza sociali, dell'assistenza all'infanzia e alla gioventù, da organizzazioni di utilità pubblica di cure ai malati e di aiuto a domicilio (Spitex) e da case per anziani, case di riposo e case di cura, purché tali manifestazioni siano intese a procurare un aiuto finanziario a dette istituzioni e siano effettuate a loro esclusivo profitto; le prestazioni eseguite a loro esclusivo profitto in negozi di seconda mano da istituzioni di aiuto e sicurezza sociali;
¹⁸	nel settore assicurativo:
^18a	le prestazioni di assicurazione e di riassicurazione,
^18b	le prestazioni delle assicurazioni sociali,
^18c	le seguenti prestazioni nell'ambito delle assicurazioni sociali e della prevenzione:
^18d	le prestazioni relative all'attività di agente o di intermediario d'assicurazione;
¹⁹	le seguenti operazioni nel settore del mercato monetario e dei capitali:
^19a	la concessione e la mediazione di crediti, nonché la gestione di crediti da parte di chi li ha concessi,
^19b	la mediazione e l'assunzione di impegni, fideiussioni e altre cauzioni e garanzie, nonché la gestione di garanzie di crediti da parte di chi li ha concessi,
^19c	le operazioni, compresa la mediazione, relative al deposito di fondi, ai conti correnti, ai pagamenti, alle girate, ai crediti pecuniari, agli assegni e ad altri effetti commerciali; è invece imponibile il ricupero di crediti su ordine del creditore (operazioni d'incasso),
^19d	le operazioni, compresa la mediazione, relative ai mezzi legali di pagamento (valute svizzere ed estere quali divise, banconote e monete); sono invece imponibili i pezzi da collezione (banconote e monete) che normalmente non vengono utilizzati come mezzo legale di pagamento,
^19e	le operazioni (operazioni in contanti e operazioni a termine), compresa la mediazione, relative a cartevalori, diritti-valore e derivati, nonché a quote di società e di altre associazioni; sono invece imponibili la custodia e la gestione di cartevalori, diritti-valore e derivati nonché di quote (depositi ecc.), compresi i collocamenti fiduciari,
^19f	l'offerta di quote a investimenti collettivi di capitale ai sensi della legge del 23 giugno 200638 sugli investimenti collettivi (LICol) e la gestione di investimenti collettivi di capitale ai sensi della LICol da parte di persone che li gestiscono o li custodiscono, nonché da parte delle direzioni dei fondi, delle banche depositarie e dei loro mandatari; si considerano mandatari tutte le persone fisiche o giuridiche alle quali gli investimenti collettivi di capitale possono delegare compiti conformemente alla LICol o alla legge del 15 giugno 201839 sugli istituti finanziari; l'offerta di quote e la gestione delle società di investimento a capitale fisso ai sensi dell'articolo 110 LICol sono disciplinate dalla lettera e;
²	le cure ospedaliere e le cure mediche in ospedali nell'ambito della medicina umana, comprese le prestazioni a esse strettamente connesse, fornite da ospedali come pure da centri medici e diagnostici; la fornitura di protesi e di apparecchi ortopedici fabbricati in proprio o acquistati è considerata fornitura imponibile;
²⁰	il trasferimento e la costituzione di diritti reali su fondi, nonché le prestazioni effettuate da comunioni di comproprietari di proprietà per piani ai propri membri, nella misura in cui tali prestazioni consistano nella messa a disposizione per l'uso della proprietà comune, nella sua manutenzione, nelle sue riparazioni e in qualsiasi altro atto di gestione, come pure nella fornitura di calore e di beni simili;
²¹	la messa a disposizione per l'uso o il godimento di fondi e parti di fondi; sono invece imponibili:
^21a	la locazione d'appartamenti e camere per l'alloggio di ospiti, nonché la locazione di sale nel settore alberghiero e della ristorazione,
^21b	la locazione di aree di campeggio,
^21c	la locazione, per il parcheggio di veicoli, di aree non destinate all'uso comune, salvo se si tratta di una prestazione accessoria a una locazione di immobili esclusa dall'imposta,
^21d	la locazione e l'affitto di attrezzature e macchine installate durevolmente e facenti parte di un impianto, non però di impianti sportivi,
^21e	la locazione di cassette di sicurezza,
^21f	la locazione di stand di esposizione e di singoli locali in edifici espositivi e congressuali;
²²	le forniture, al massimo al loro valore facciale, di francobolli valevoli per l'affrancatura sul territorio svizzero e di altri valori di bollo ufficiali;
²³	le operazioni concernenti giochi in denaro, purché il prodotto lordo dei giochi sia assoggettato alla tassa sulle case da gioco secondo l'articolo 119 della legge federale del 29 settembre 201742 sui giochi in denaro (LGD) o l'utile netto realizzato sia destinato interamente a scopi d'utilità pubblica ai sensi dell'articolo 125 LGD;
²⁴	le forniture di beni mobili usati, che sono stati utilizzati unicamente per prestazioni escluse dall'imposta secondo il presente articolo;
²⁵	...
²⁶	la vendita, da parte degli agricoltori, dei selvicoltori e degli orticoltori, di prodotti agricoli, forestali e orticoli della propria azienda, la vendita di bestiame da parte dei commercianti di bestiame e la vendita di latte alle aziende di trasformazione da parte dei centri di raccolta del latte;
²⁷	le prestazioni di organizzazioni di utilità pubblica volte a promuovere l'immagine di terzi e le prestazioni di terzi volte a promuovere l'immagine di organizzazioni di utilità pubblica;
²⁸	le prestazioni effettuate:
^28bis	la messa a disposizione di personale da parte di collettività pubbliche ad altre collettività pubbliche;
^28a	tra le unità organizzative della medesima collettività pubblica,
^28b	tra le società di diritto privato o pubblico alle quali partecipano esclusivamente collettività pubbliche e le collettività pubbliche partecipanti a tali società o le loro unità organizzative,
^28c	tra gli istituti o le fondazioni fondati esclusivamente da collettività pubbliche e le collettività pubbliche che hanno partecipato alla loro fondazione o le loro unità organizzative;
²⁹	l'esercizio di funzioni d'arbitrato;
³	le cure mediche nell'ambito della medicina umana prestate da medici, medici-dentisti, psicoterapeuti, chiropratici, fisioterapisti, naturopati, levatrici, infermieri o da persone che esercitano professioni analoghe, purché chi presta i servizi disponga della relativa autorizzazione; il Consiglio federale disciplina i dettagli.28 La fornitura di protesi e di apparecchi ortopedici fabbricati in proprio o acquistati è considerata fornitura imponibile;
³⁰	le prestazioni eseguite tra istituti di formazione e di ricerca che partecipano a una cooperazione in materia di istruzione e di ricerca, se effettuate nell'ambito della cooperazione, a prescindere dal fatto che la cooperazione in materia di istruzione e di ricerca si presenti quale soggetto fiscale.
⁴	le prestazioni di cura fornite da infermieri, organizzazioni Spitex o case di cura, purché siano state prescritte da un medico;
⁵	le forniture di organi umani da parte di istituzioni riconosciute a livello medico e da ospedali, nonché la fornitura di sangue umano intero da parte di titolari dell'apposita licenza;
⁶	le prestazioni di servizi da parte di associazioni i cui membri esercitano le professioni menzionate nel numero 3, purché tali prestazioni siano fornite proporzionalmente e al prezzo di costo ai membri, per consentire loro l'immediato esercizio della propria attività;
⁷	il trasporto di persone malate, ferite o disabili in mezzi di trasporto appositamente attrezzati;
⁸	le prestazioni delle istituzioni di aiuto e sicurezza sociali, delle organizzazioni di utilità pubblica di cure ai malati e di aiuto a domicilio (Spitex) e delle case per anziani, case di riposo e case di cura;
⁹	le prestazioni di assistenza all'infanzia e alla gioventù fornite da istituzioni appositamente attrezzate;
³	Fatto salvo il capoverso 4, l'esclusione dall'imposta di una prestazione menzionata nel capoverso 2 si determina esclusivamente in funzione del contenuto della stessa, a prescindere da chi la fornisce o la riceve.
⁴	Se una prestazione menzionata nel capoverso 2 è esclusa dall'imposta a causa delle caratteristiche del suo fornitore o destinatario, l'esclusione si applica soltanto alle prestazioni fornite o ricevute da persone che presentano tali caratteristiche.47
⁵	Il Consiglio federale definisce in dettaglio le prestazioni escluse dall'imposta; a tal proposito osserva il principio della neutralità concorrenziale.
⁶	Le unità organizzative di una collettività pubblica secondo il capoverso 2 numero 28 sono i suoi servizi, le sue società di diritto privato o pubblico, purché non vi partecipino né altre collettività pubbliche né altri terzi, nonché i suoi istituti e le sue fondazioni, purché la collettività pubblica li abbia fondati senza la partecipazione di altre collettività pubbliche o di altri terzi.48

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 21 Prestazioni escluse dall'imposta - 1 Una prestazione esclusa dall'imposta non è imponibile se non si è optato per la sua imposizione secondo l'articolo 22.
¹	Una prestazione esclusa dall'imposta non è imponibile se non si è optato per la sua imposizione secondo l'articolo 22.
²	Sono esclusi dall'imposta:
¹	il trasporto di beni che sottostanno ai servizi riservati secondo l'articolo 3 della legge del 30 aprile 199727 sulle poste;
¹⁰	le prestazioni strettamente vincolate al promovimento della cultura e della formazione dei giovani fornite da istituzioni di utilità pubblica nell'ambito di scambi di giovani; sono giovani ai sensi di questa disposizione tutte le persone sino al compimento dei 25 anni di età;
¹¹	le seguenti prestazioni nell'ambito dell'educazione e della formazione:30
^11a	le prestazioni nell'ambito dell'educazione dell'infanzia e della gioventù, dell'insegnamento, della formazione, del perfezionamento e della riqualificazione professionale, compreso l'insegnamento impartito da insegnanti privati e scuole private,
^11b	i corsi, le conferenze e le altre manifestazioni di natura scientifica o istruttiva; l'attività di conferenziere non sottostà all'imposta, indipendentemente dal fatto che l'onorario sia versato al conferenziere o al suo datore di lavoro,
^11c	gli esami nell'ambito della formazione,
^11d	le prestazioni di servizi di natura organizzativa (comprese le relative prestazioni accessorie) in favore di un'istituzione le cui prestazioni sono escluse dall'imposta in virtù delle lettere a-c, sempre che siano fornite da membri dell'istituzione,
^11e	le prestazioni di servizi di natura organizzativa (comprese le relative prestazioni accessorie) in favore di servizi della Confederazione, dei Cantoni e dei Comuni che forniscono, gratuitamente o a pagamento, prestazioni escluse dall'imposta in virtù delle lettere a-c;
¹²	la messa a disposizione di personale da parte di istituzioni religiose o filosofiche senza scopo lucrativo, per la cura dei malati, l'aiuto e la sicurezza sociali, l'assistenza all'infanzia e alla gioventù, l'educazione e l'istruzione, nonché per il culto, la beneficenza e scopi di utilità pubblica;
¹³	le prestazioni fornite ai propri membri, contro pagamento di contributi stabiliti in conformità degli statuti, da parte di istituzioni senza scopo lucrativo che perseguono obiettivi di natura politica, sindacale, economica, religiosa, patriottica, filosofica, filantropica, ecologica, sportiva, culturale o civica;
¹⁴	le prestazioni di servizi culturali rese direttamente al pubblico o, se non rese direttamente, da quest'ultimo fruibili direttamente nei seguenti settori:31
^14a	rappresentazioni teatrali, musicali e coreografiche, nonché proiezioni cinematografiche,
^14b	spettacoli di attori, musicisti, ballerini e altri artisti esecutori, prestazioni di persone che partecipano sul piano artistico a tali spettacoli, nonché prestazioni di baracconisti, compresi i giochi d'abilità che essi propongono,32
^14c	visite di musei, gallerie, monumenti, luoghi storici, nonché di giardini botanici e zoologici,
^14d	prestazioni di servizi da parte di biblioteche, archivi e altri centri di documentazione, segnatamente la consultazione di testi, registrazioni di suoni e di immagini nei loro locali; sono tuttavia imponibili le forniture di beni (compresa la messa a disposizione) di simili istituzioni;
¹⁵	le controprestazioni richieste in caso di manifestazioni sportive, compresi i diritti di partecipazione a dette manifestazioni (p. es. la tassa di iscrizione) e le prestazioni accessorie;
¹⁶	le prestazioni di servizi culturali e la fornitura di opere d'arte di natura culturale da parte degli autori, come scrittori, compositori, cineasti, pittori e scultori, nonché le prestazioni di servizi degli editori e delle società di riscossione per la diffusione di queste opere; questa disposizione si applica anche alle opere di seconda mano di cui all'articolo 3 della legge del 9 ottobre 199234 sul diritto d'autore che sono di natura culturale;
¹⁷	le prestazioni in caso di manifestazioni come vendite di beneficenza, mercatini dell'usato e tombole effettuate da istituzioni che svolgono attività escluse dall'imposta nel settore dello sport e della cultura senza scopo lucrativo, nei settori della cura ai malati, dell'aiuto e della sicurezza sociali, dell'assistenza all'infanzia e alla gioventù, da organizzazioni di utilità pubblica di cure ai malati e di aiuto a domicilio (Spitex) e da case per anziani, case di riposo e case di cura, purché tali manifestazioni siano intese a procurare un aiuto finanziario a dette istituzioni e siano effettuate a loro esclusivo profitto; le prestazioni eseguite a loro esclusivo profitto in negozi di seconda mano da istituzioni di aiuto e sicurezza sociali;
¹⁸	nel settore assicurativo:
^18a	le prestazioni di assicurazione e di riassicurazione,
^18b	le prestazioni delle assicurazioni sociali,
^18c	le seguenti prestazioni nell'ambito delle assicurazioni sociali e della prevenzione:
^18d	le prestazioni relative all'attività di agente o di intermediario d'assicurazione;
¹⁹	le seguenti operazioni nel settore del mercato monetario e dei capitali:
^19a	la concessione e la mediazione di crediti, nonché la gestione di crediti da parte di chi li ha concessi,
^19b	la mediazione e l'assunzione di impegni, fideiussioni e altre cauzioni e garanzie, nonché la gestione di garanzie di crediti da parte di chi li ha concessi,
^19c	le operazioni, compresa la mediazione, relative al deposito di fondi, ai conti correnti, ai pagamenti, alle girate, ai crediti pecuniari, agli assegni e ad altri effetti commerciali; è invece imponibile il ricupero di crediti su ordine del creditore (operazioni d'incasso),
^19d	le operazioni, compresa la mediazione, relative ai mezzi legali di pagamento (valute svizzere ed estere quali divise, banconote e monete); sono invece imponibili i pezzi da collezione (banconote e monete) che normalmente non vengono utilizzati come mezzo legale di pagamento,
^19e	le operazioni (operazioni in contanti e operazioni a termine), compresa la mediazione, relative a cartevalori, diritti-valore e derivati, nonché a quote di società e di altre associazioni; sono invece imponibili la custodia e la gestione di cartevalori, diritti-valore e derivati nonché di quote (depositi ecc.), compresi i collocamenti fiduciari,
^19f	l'offerta di quote a investimenti collettivi di capitale ai sensi della legge del 23 giugno 200638 sugli investimenti collettivi (LICol) e la gestione di investimenti collettivi di capitale ai sensi della LICol da parte di persone che li gestiscono o li custodiscono, nonché da parte delle direzioni dei fondi, delle banche depositarie e dei loro mandatari; si considerano mandatari tutte le persone fisiche o giuridiche alle quali gli investimenti collettivi di capitale possono delegare compiti conformemente alla LICol o alla legge del 15 giugno 201839 sugli istituti finanziari; l'offerta di quote e la gestione delle società di investimento a capitale fisso ai sensi dell'articolo 110 LICol sono disciplinate dalla lettera e;
²	le cure ospedaliere e le cure mediche in ospedali nell'ambito della medicina umana, comprese le prestazioni a esse strettamente connesse, fornite da ospedali come pure da centri medici e diagnostici; la fornitura di protesi e di apparecchi ortopedici fabbricati in proprio o acquistati è considerata fornitura imponibile;
²⁰	il trasferimento e la costituzione di diritti reali su fondi, nonché le prestazioni effettuate da comunioni di comproprietari di proprietà per piani ai propri membri, nella misura in cui tali prestazioni consistano nella messa a disposizione per l'uso della proprietà comune, nella sua manutenzione, nelle sue riparazioni e in qualsiasi altro atto di gestione, come pure nella fornitura di calore e di beni simili;
²¹	la messa a disposizione per l'uso o il godimento di fondi e parti di fondi; sono invece imponibili:
^21a	la locazione d'appartamenti e camere per l'alloggio di ospiti, nonché la locazione di sale nel settore alberghiero e della ristorazione,
^21b	la locazione di aree di campeggio,
^21c	la locazione, per il parcheggio di veicoli, di aree non destinate all'uso comune, salvo se si tratta di una prestazione accessoria a una locazione di immobili esclusa dall'imposta,
^21d	la locazione e l'affitto di attrezzature e macchine installate durevolmente e facenti parte di un impianto, non però di impianti sportivi,
^21e	la locazione di cassette di sicurezza,
^21f	la locazione di stand di esposizione e di singoli locali in edifici espositivi e congressuali;
²²	le forniture, al massimo al loro valore facciale, di francobolli valevoli per l'affrancatura sul territorio svizzero e di altri valori di bollo ufficiali;
²³	le operazioni concernenti giochi in denaro, purché il prodotto lordo dei giochi sia assoggettato alla tassa sulle case da gioco secondo l'articolo 119 della legge federale del 29 settembre 201742 sui giochi in denaro (LGD) o l'utile netto realizzato sia destinato interamente a scopi d'utilità pubblica ai sensi dell'articolo 125 LGD;
²⁴	le forniture di beni mobili usati, che sono stati utilizzati unicamente per prestazioni escluse dall'imposta secondo il presente articolo;
²⁵	...
²⁶	la vendita, da parte degli agricoltori, dei selvicoltori e degli orticoltori, di prodotti agricoli, forestali e orticoli della propria azienda, la vendita di bestiame da parte dei commercianti di bestiame e la vendita di latte alle aziende di trasformazione da parte dei centri di raccolta del latte;
²⁷	le prestazioni di organizzazioni di utilità pubblica volte a promuovere l'immagine di terzi e le prestazioni di terzi volte a promuovere l'immagine di organizzazioni di utilità pubblica;
²⁸	le prestazioni effettuate:
^28bis	la messa a disposizione di personale da parte di collettività pubbliche ad altre collettività pubbliche;
^28a	tra le unità organizzative della medesima collettività pubblica,
^28b	tra le società di diritto privato o pubblico alle quali partecipano esclusivamente collettività pubbliche e le collettività pubbliche partecipanti a tali società o le loro unità organizzative,
^28c	tra gli istituti o le fondazioni fondati esclusivamente da collettività pubbliche e le collettività pubbliche che hanno partecipato alla loro fondazione o le loro unità organizzative;
²⁹	l'esercizio di funzioni d'arbitrato;
³	le cure mediche nell'ambito della medicina umana prestate da medici, medici-dentisti, psicoterapeuti, chiropratici, fisioterapisti, naturopati, levatrici, infermieri o da persone che esercitano professioni analoghe, purché chi presta i servizi disponga della relativa autorizzazione; il Consiglio federale disciplina i dettagli.28 La fornitura di protesi e di apparecchi ortopedici fabbricati in proprio o acquistati è considerata fornitura imponibile;
³⁰	le prestazioni eseguite tra istituti di formazione e di ricerca che partecipano a una cooperazione in materia di istruzione e di ricerca, se effettuate nell'ambito della cooperazione, a prescindere dal fatto che la cooperazione in materia di istruzione e di ricerca si presenti quale soggetto fiscale.
⁴	le prestazioni di cura fornite da infermieri, organizzazioni Spitex o case di cura, purché siano state prescritte da un medico;
⁵	le forniture di organi umani da parte di istituzioni riconosciute a livello medico e da ospedali, nonché la fornitura di sangue umano intero da parte di titolari dell'apposita licenza;
⁶	le prestazioni di servizi da parte di associazioni i cui membri esercitano le professioni menzionate nel numero 3, purché tali prestazioni siano fornite proporzionalmente e al prezzo di costo ai membri, per consentire loro l'immediato esercizio della propria attività;
⁷	il trasporto di persone malate, ferite o disabili in mezzi di trasporto appositamente attrezzati;
⁸	le prestazioni delle istituzioni di aiuto e sicurezza sociali, delle organizzazioni di utilità pubblica di cure ai malati e di aiuto a domicilio (Spitex) e delle case per anziani, case di riposo e case di cura;
⁹	le prestazioni di assistenza all'infanzia e alla gioventù fornite da istituzioni appositamente attrezzate;
³	Fatto salvo il capoverso 4, l'esclusione dall'imposta di una prestazione menzionata nel capoverso 2 si determina esclusivamente in funzione del contenuto della stessa, a prescindere da chi la fornisce o la riceve.
⁴	Se una prestazione menzionata nel capoverso 2 è esclusa dall'imposta a causa delle caratteristiche del suo fornitore o destinatario, l'esclusione si applica soltanto alle prestazioni fornite o ricevute da persone che presentano tali caratteristiche.47
⁵	Il Consiglio federale definisce in dettaglio le prestazioni escluse dall'imposta; a tal proposito osserva il principio della neutralità concorrenziale.
⁶	Le unità organizzative di una collettività pubblica secondo il capoverso 2 numero 28 sono i suoi servizi, le sue società di diritto privato o pubblico, purché non vi partecipino né altre collettività pubbliche né altri terzi, nonché i suoi istituti e le sue fondazioni, purché la collettività pubblica li abbia fondati senza la partecipazione di altre collettività pubbliche o di altri terzi.48

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 5 - 1 Sono decisioni i provvedimenti delle autorità nel singolo caso, fondati sul diritto pubblico federale e concernenti:
¹	Sono decisioni i provvedimenti delle autorità nel singolo caso, fondati sul diritto pubblico federale e concernenti:
^a	la costituzione, la modificazione o l'annullamento di diritti o di obblighi;
^b	l'accertamento dell'esistenza, dell'inesistenza o dell'estensione di diritti o di obblighi;
^c	il rigetto o la dichiarazione d'inammissibilità d'istanze dirette alla costituzione, alla modificazione, all'annullamento o all'accertamento di diritti o di obblighi.
²	Sono decisioni anche quelle in materia d'esecuzione (art. 41 cpv. 1 lett. a e b), le decisioni incidentali (art. 45 e 46), le decisioni su opposizione (art. 30 cpv. 2 lett. b e 74), le decisioni su ricorso (art. 61), le decisioni in sede di revisione (art. 68) e l'interpretazione (art. 69).24
³	Le dichiarazioni di un'autorità che rifiuta o solleva pretese da far valere mediante azione non sono considerate decisioni.

SR 173.32 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale amministrativo federale (LTAF) LTAF Art. 32 Eccezioni - 1 Il ricorso è inammissibile contro:
¹	Il ricorso è inammissibile contro:
^a	le decisioni in materia di sicurezza interna o esterna del Paese, neutralità, protezione diplomatica e altri affari esteri, in quanto il diritto internazionale pubblico non conferisca un diritto al giudizio da parte di un tribunale;
^b	le decisioni in materia di diritto di voto dei cittadini nonché di elezioni e votazioni popolari;
^c	le decisioni in materia di salario al merito del personale federale, in quanto non concernano la parità dei sessi;
^d	...
^e	le decisioni nel settore dell'energia nucleare concernenti:
^e1	le autorizzazioni di massima per impianti nucleari,
^e2	l'approvazione del programma di smaltimento,
^e3	la chiusura di depositi geologici in profondità,
^e4	la prova dello smaltimento;
^f	le decisioni in materia di rilascio o estensione di concessioni di infrastrutture ferroviarie;
^g	le decisioni dell'autorità indipendente di ricorso in materia radiotelevisiva;
^h	le decisioni in materia di rilascio di concessioni per case da gioco;
ⁱ	le decisioni in materia di rilascio, modifica o rinnovo della concessione della Società svizzera di radiotelevisione (SSR);
^j	le decisioni in materia di diritto ai sussidi di una scuola universitaria o di un altro istituto accademico.
²	Il ricorso è inoltre inammissibile contro:
^a	le decisioni che, in virtù di un'altra legge federale, possono essere impugnate mediante opposizione o ricorso dinanzi a un'autorità ai sensi dell'articolo 33 lettere c-f;
^b	le decisioni che, in virtù di un'altra legge federale, possono essere impugnate mediante ricorso dinanzi a un'autorità cantonale.

SR 173.32 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale amministrativo federale (LTAF) LTAF Art. 33 Autorità inferiori - Il ricorso è ammissibile contro le decisioni:
^a	del Consiglio federale e degli organi dell'Assemblea federale in materia di rapporti di lavoro del personale federale, compreso il rifiuto dell'autorizzazione a procedere penalmente;
^b	del Consiglio federale concernenti:
^b1	la destituzione di un membro del Consiglio della banca o della direzione generale o di un loro supplente secondo la legge del 3 ottobre 200325 sulla Banca nazionale,
^b10	la revoca di un membro del consiglio d'amministrazione del Servizio svizzero di assegnazione delle tracce o l'approvazione della risoluzione del rapporto di lavoro del direttore da parte del consiglio d'amministrazione secondo la legge federale del 20 dicembre 195743 sulle ferrovie;
^b2	la revoca di un membro del consiglio di amministrazione dell'Autorità federale di vigilanza sui mercati finanziari o l'approvazione dello scioglimento del rapporto di lavoro del direttore da parte del consiglio di amministrazione secondo la legge del 22 giugno 200726 sulla vigilanza dei mercati finanziari,
^b3	il blocco di valori patrimoniali secondo la legge del 18 dicembre 201528 sui valori patrimoniali di provenienza illecita,
^b4	il divieto di determinate attività secondo la LAIn30,
^b4bis	il divieto di organizzazioni secondo la LAIn,
^b5	la revoca di un membro del Consiglio d'istituto dell'Istituto federale di metrologia secondo la legge federale del 17 giugno 201133 sull'Istituto federale di metrologia,
^b6	la revoca di un membro del consiglio di amministrazione dell'Autorità federale di sorveglianza dei revisori o l'approvazione dello scioglimento del rapporto di lavoro del direttore da parte del consiglio di amministrazione secondo la legge del 16 dicembre 200535 sui revisori,
^b7	la revoca di un membro del Consiglio dell'Istituto svizzero per gli agenti terapeutici secondo la legge del 15 dicembre 200037 sugli agenti terapeutici,
^b8	la revoca di un membro del consiglio di amministrazione dell'istituto secondo la legge del 16 giugno 201739 sui fondi di compensazione,
^b9	la revoca di un membro del consiglio d'Istituto dell'Istituto svizzero di diritto comparato secondo la legge federale del 28 settembre 201841 sull'Istituto svizzero di diritto comparato,
^c	del Tribunale penale federale in materia di rapporti di lavoro dei suoi giudici e del suo personale;
^cbis	del Tribunale federale dei brevetti in materia di rapporti di lavoro dei suoi giudici e del suo personale;
^cquater	del procuratore generale della Confederazione in materia di rapporti di lavoro dei procuratori pubblici federali da lui nominati e del personale del Ministero pubblico della Confederazione;
^cquinquies	dell'autorità di vigilanza sul Ministero pubblico della Confederazione in materia di rapporti di lavoro del personale della sua segreteria;
^cter	dell'autorità di vigilanza sul Ministero pubblico della Confederazione in materia di rapporti di lavoro dei membri del Ministero pubblico della Confederazione eletti dall'Assemblea federale plenaria;
^d	della Cancelleria federale, dei dipartimenti e dei servizi dell'Amministrazione federale loro subordinati o aggregati amministrativamente;
^e	degli stabilimenti e delle aziende della Confederazione;
^f	delle commissioni federali;
^g	dei tribunali arbitrali costituiti in virtù di contratti di diritto pubblico sottoscritti dalla Confederazione, dai suoi stabilimenti o dalle sue aziende;
^h	delle autorità o organizzazioni indipendenti dall'Amministrazione federale che decidono nell'adempimento di compiti di diritto pubblico loro affidati dalla Confederazione;
ⁱ	delle autorità cantonali, in quanto una legge federale preveda che le loro decisioni sono impugnabili mediante ricorso dinanzi al Tribunale amministrativo federale.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 48 - 1 Ha diritto di ricorrere chi:
¹	Ha diritto di ricorrere chi:
^a	ha partecipato al procedimento dinanzi all'autorità inferiore o è stato privato della possibilità di farlo;
^b	è particolarmente toccato dalla decisione impugnata; e
^c	ha un interesse degno di protezione all'annullamento o alla modificazione della stessa.
²	Ha inoltre diritto di ricorrere ogni persona, organizzazione o autorità cui un'altra legge federale riconosce tale diritto.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 50 - 1 Il ricorso dev'essere depositato entro 30 giorni dalla notificazione della decisione.
¹	Il ricorso dev'essere depositato entro 30 giorni dalla notificazione della decisione.
²	Il ricorso per denegata o ritardata giustizia può essere interposto in ogni tempo.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 52 - 1 L'atto di ricorso deve contenere le conclusioni, i motivi, l'indicazione dei mezzi di prova e la firma del ricorrente o del suo rappresentante; devono essere allegati la decisione impugnata e i documenti indicati come mezzi di prova, se sono in possesso del ricorrente.
¹	L'atto di ricorso deve contenere le conclusioni, i motivi, l'indicazione dei mezzi di prova e la firma del ricorrente o del suo rappresentante; devono essere allegati la decisione impugnata e i documenti indicati come mezzi di prova, se sono in possesso del ricorrente.
²	Se il ricorso non soddisfa a questi requisiti o se le conclusioni o i motivi del ricorrente non sono sufficientemente chiari, e il ricorso non sembra manifestamente inammissibile, l'autorità di ricorso assegna al ricorrente un breve termine suppletorio per rimediarvi.
³	Essa gli assegna questo termine con la comminatoria che, decorrendo infruttuoso, deciderà secondo l'inserto o, qualora manchino le conclusioni, i motivi oppure la firma, non entrerà nel merito del ricorso.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 49 - Il ricorrente può far valere:
^a	la violazione del diritto federale, compreso l'eccesso o l'abuso del potere di apprezzamento;
^b	l'accertamento inesatto o incompleto di fatti giuridicamente rilevanti;
^c	l'inadeguatezza; questa censura non è ammissibile quando un'autorità cantonale ha giudicato come autorità di ricorso.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 62 - 1 L'autorità di ricorso può modificare la decisione impugnata a vantaggio di una parte.
¹	L'autorità di ricorso può modificare la decisione impugnata a vantaggio di una parte.
²	Essa può modificare a pregiudizio di una parte la decisione impugnata quando questa violi il diritto federale o poggi su un accertamento inesatto o incompleto dei fatti; per inadeguatezza, la decisione impugnata non può essere modificata a pregiudizio di una parte, a meno che la modificazione giovi ad una controparte.
³	L'autorità di ricorso che intenda modificare la decisione impugnata a pregiudizio di una parte deve informarla della sua intenzione e darle la possibilità di esprimersi.
⁴	L'autorità di ricorso non è vincolata in nessun caso dai motivi del ricorso.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 61 - 1 L'autorità di ricorso decide la causa o eccezionalmente la rinvia, con istruzioni vincolanti, all'autorità inferiore.
¹	L'autorità di ricorso decide la causa o eccezionalmente la rinvia, con istruzioni vincolanti, all'autorità inferiore.
²	La decisione del ricorso deve contenere la ricapitolazione dei fatti rilevanti, i motivi e il dispositivo.
³	Essa è notificata alle parti e all'autorità inferiore.

SR 101 Costituzione federale della Confederazione Svizzera del 18 aprile 1999 Cost. Art. 8 Uguaglianza giuridica - 1 Tutti sono uguali davanti alla legge.
¹	Tutti sono uguali davanti alla legge.
²	Nessuno può essere discriminato, in particolare a causa dell'origine, della razza, del sesso, dell'età, della lingua, della posizione sociale, del modo di vita, delle convinzioni religiose, filosofiche o politiche, e di menomazioni fisiche, mentali o psichiche.
³	Uomo e donna hanno uguali diritti. La legge ne assicura l'uguaglianza, di diritto e di fatto, in particolare per quanto concerne la famiglia, l'istruzione e il lavoro. Uomo e donna hanno diritto a un salario uguale per un lavoro di uguale valore.
⁴	La legge prevede provvedimenti per eliminare svantaggi esistenti nei confronti dei disabili.

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 1 Oggetto e principi della legge - 1 La Confederazione riscuote in ogni fase del processo di produzione e di distribuzione un'imposta generale sul consumo con deduzione dell'imposta precedente (imposta sul valore aggiunto, IVA). Lo scopo dell'imposta è l'imposizione del consumo finale non imprenditoriale sul territorio svizzero.
¹	La Confederazione riscuote in ogni fase del processo di produzione e di distribuzione un'imposta generale sul consumo con deduzione dell'imposta precedente (imposta sul valore aggiunto, IVA). Lo scopo dell'imposta è l'imposizione del consumo finale non imprenditoriale sul territorio svizzero.
²	La Confederazione riscuote a titolo d'imposta sul valore aggiunto:
^a	un'imposta sulle prestazioni che i contribuenti effettuano a titolo oneroso sul territorio svizzero (imposta sulle prestazioni eseguite sul territorio svizzero3);
^b	un'imposta sull'acquisto di prestazioni di imprese con sede all'estero da parte di destinatari che si trovano sul territorio svizzero (imposta sull'acquisto);
^c	un'imposta sull'importazione di beni (imposta sull'importazione).
³	La riscossione è effettuata secondo i principi:
^a	della neutralità concorrenziale;
^b	dell'economicità del pagamento e della riscossione;
^c	della trasferibilità dell'imposta.

SR 101 Costituzione federale della Confederazione Svizzera del 18 aprile 1999 Cost. Art. 130 * - 1 La Confederazione può riscuotere un'imposta sul valore aggiunto, con un'aliquota normale massima del 6,5 per cento e un'aliquota ridotta non inferiore al 2,0 per cento, sulle forniture di beni e sulle prestazioni di servizi, compreso il consumo proprio, nonché sulle importazioni.
¹	La Confederazione può riscuotere un'imposta sul valore aggiunto, con un'aliquota normale massima del 6,5 per cento e un'aliquota ridotta non inferiore al 2,0 per cento, sulle forniture di beni e sulle prestazioni di servizi, compreso il consumo proprio, nonché sulle importazioni.
²	Per l'imposizione delle prestazioni del settore alberghiero la legge può stabilire un'aliquota superiore a quella ridotta e inferiore a quella normale.105
³	Se, a causa dell'evolversi della piramide delle età, il finanziamento dell'assicurazione vecchiaia, superstiti e invalidità non fosse più garantito, l'aliquota normale può essere maggiorata di 1 punto percentuale al massimo e l'aliquota ridotta di 0,3 punti percentuali al massimo mediante legge federale.106
^3bis	Per finanziare l'infrastruttura ferroviaria le aliquote sono aumentate di 0,1 punti percentuali.107
^3ter	Per garantire il finanziamento dell'assicurazione per la vecchiaia e per i superstiti, il Consiglio federale aumenta l'aliquota ordinaria di 0,4 punti percentuali, l'aliquota ridotta di 0,1 punti percentuali e l'aliquota speciale per prestazioni del settore alberghiero di 0,1 punti percentuali, sempreché la legge sancisca il principio dell'armonizzazione dell'età di riferimento per gli uomini e per le donne nell'assicurazione per la vecchiaia e per i superstiti.108
^3quater	I proventi degli aumenti di cui al capoverso 3ter sono devoluti integralmente al fondo di compensazione dell'assicurazione per la vecchiaia e per i superstiti.109
⁴	Il 5 per cento del gettito d'imposta la cui destinazione non è vincolata è impiegato per la riduzione dei premi dell'assicurazione malattie a favore delle classi di reddito inferiori, per quanto non si stabilisca per legge un'altra utilizzazione volta a sgravare queste classi di reddito.

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 45 Assoggettamento - 1 Soggiacciono all'imposta sull'acquisto:
¹	Soggiacciono all'imposta sull'acquisto:
^a	prestazioni di servizi che, secondo l'articolo 8 capoverso 1, vengono eseguite sul territorio svizzero da imprese con sede all'estero non iscritte nel registro dei contribuenti, fatta eccezione per le prestazioni di servizi in materia d'informatica o di telecomunicazioni a destinatari non contribuenti;
^b	l'importazione di supporti di dati senza valore di mercato con le prestazioni di servizi e i diritti ivi contenuti (art. 52 cpv. 2);
^c	la fornitura di beni immobili sul territorio svizzero che non soggiace all'imposta sull'importazione ed è effettuata da imprese con sede all'estero non iscritte nel registro dei contribuenti, fatta eccezione per la messa a disposizione di tali beni per l'uso o il godimento;
^d	la fornitura di energia elettrica in condotte, di gas mediante la rete di distribuzione del gas naturale e di teleriscaldamento da parte di imprese con sede all'estero a contribuenti in territorio svizzero.
²	È assoggettato all'imposta per le prestazioni di cui al capoverso 1 il destinatario delle stesse, sempre che:98
^a	sia assoggettato all'imposta ai sensi dell'articolo 10; o
^b	acquisti nell'anno civile simili prestazioni per più di 10 000 franchi.

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 10 Principio - 1 È assoggettato all'imposta chiunque, a prescindere da forma giuridica, scopo e fine di lucro, esercita un'impresa e:
¹	È assoggettato all'imposta chiunque, a prescindere da forma giuridica, scopo e fine di lucro, esercita un'impresa e:
^a	con questa impresa esegue prestazioni sul territorio svizzero; o
^b	ha sede, domicilio o stabilimento d'impresa sul territorio svizzero.15
^1bis	Esercita un'impresa chiunque:
^a	svolge un'attività indipendente, professionale o commerciale, diretta al conseguimento, mediante prestazioni, di entrate aventi carattere di stabilità, indipendentemente dall'importo dell'afflusso di mezzi che non sono considerati controprestazione secondo l'articolo 18 capoverso 2; e
^b	agisce in nome proprio nei confronti di terzi.16
^1ter	L'acquisto, la detenzione e l'alienazione di partecipazioni secondo l'articolo 29 capoversi 2 e 3 costituiscono un'attività imprenditoriale.17
²	È esentato dall'assoggettamento chi:
^a	realizza sul territorio svizzero e all'estero una cifra d'affari inferiore a 100 000 franchi annui proveniente da prestazioni che non sono escluse dall'imposta secondo l'articolo 21 capoverso 2;
^b	indipendentemente dalla cifra d'affari esercita un'impresa con sede all'estero che esegue sul territorio svizzero esclusivamente una o più delle seguenti prestazioni o forniture:
^b1	prestazioni esenti dall'imposta,
^b2	prestazioni di servizi che vengono rese, secondo l'articolo 8 capoverso 1, sul territorio svizzero; non è tuttavia esentato dall'assoggettamento chi rende prestazioni di servizi in materia d'informatica o di telecomunicazioni a destinatari non contribuenti,
^b3	fornitura di energia elettrica in condotte, di gas mediante la rete di distribuzione del gas naturale e di teleriscaldamento a contribuenti in territorio svizzero;
^c	quale associazione sportiva o culturale senza scopo lucrativo e gestita a titolo onorifico o istituzione di utilità pubblica, realizza sul territorio svizzero e all'estero una cifra d'affari inferiore a 250 000 franchi annui proveniente da prestazioni che non sono escluse dall'imposta secondo l'articolo 21 capoverso 2.19
^2bis	La cifra d'affari è calcolata secondo le controprestazioni convenute, esclusa l'imposta.20
³	La sede in territorio svizzero nonché tutti gli stabilimenti d'impresa in territorio svizzero costituiscono insieme un soggetto fiscale.

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 24 Base di calcolo - 1 L'imposta è calcolata sulla controprestazione effettivamente ricevuta. La controprestazione comprende segnatamente anche il risarcimento di tutte le spese, fatturate separatamente o meno, nonché i tributi di diritto pubblico dovuti dal contribuente. Sono fatti salvi i capoversi 2 e 6.
¹	L'imposta è calcolata sulla controprestazione effettivamente ricevuta. La controprestazione comprende segnatamente anche il risarcimento di tutte le spese, fatturate separatamente o meno, nonché i tributi di diritto pubblico dovuti dal contribuente. Sono fatti salvi i capoversi 2 e 6.
²	In caso di prestazioni a persone strettamente vincolate (art. 3 lett. h), si considera controprestazione il valore che sarebbe stato convenuto fra terzi indipendenti.
³	In caso di permuta, la controprestazione corrisponde al valore di mercato della prestazione fornita in cambio.
⁴	In caso di riparazione con sostituzione di pezzi, la controprestazione è costituita unicamente dalla retribuzione del lavoro eseguito.
⁵	Se la prestazione è effettuata per il pagamento di un debito, si considera controprestazione l'importo del debito estinto.
⁶	Non sono inclusi nella base di calcolo:
^a	le imposte sui diritti di entrata e i diritti di mutazione, nonché l'imposta sul valore aggiunto dovuta sulla prestazione;
^b	gli importi che il contribuente riceve dal destinatario della prestazione a titolo di rimborso delle spese sostenute in nome e per conto di quest'ultimo, purché li designi separatamente (partite di giro);
^c	la parte della controprestazione inerente al valore del terreno in caso di alienazione di un bene immobile;
^d	le tasse cantonali a favore dei fondi di approvvigionamento idrico, di trattamento delle acque di scarico e di smaltimento dei rifiuti incluse nel prezzo delle prestazioni di eliminazione e di erogazione, purché tali fondi versino contributi alle aziende di smaltimento dei rifiuti o alle aziende fornitrici d'acqua.

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 25 Aliquote d'imposta - 1 L'imposta ammonta al 8,1 per cento (aliquota normale); sono fatti salvi i capoversi 2 e 3.62
¹	L'imposta ammonta al 8,1 per cento (aliquota normale); sono fatti salvi i capoversi 2 e 3.62
²	L'imposta ammonta al 2,6 per cento (aliquota ridotta):63
^a	sulla fornitura dei beni seguenti:
^abis	su giornali, riviste e libri elettronici senza carattere pubblicitario, del genere definito dal Consiglio federale;
^a1	acqua trasportata in condotte,
^a2	derrate alimentari secondo la legge del 20 giugno 201465 sulle derrate alimentari, tranne le bevande alcoliche,
^a3	bestiame, pollame, pesci,
^a4	cereali,
^a5	sementi, bulbi e cipolle da trapianto, piante vive, talee, innesti, fiori recisi e rami, anche in arrangiamenti, mazzi, corone e simili; purché venga allestita una fattura separata, la fornitura di questi beni è imponibile con l'aliquota ridotta anche se è stata effettuata in combinazione con una prestazione imponibile con l'aliquota normale,
^a6	alimenti e strame per animali, acidi per l'insilamento,
^a7	concimi, prodotti fitosanitari, materiali di pacciamatura e altri materiali vegetali di copertura,
^a8	medicinali,
^a9	giornali, riviste, libri e altri stampati senza carattere pubblicitario, del genere definito dal Consiglio federale;
^b	sulle prestazioni di servizi delle società di radio e televisione, tranne quelle aventi carattere commerciale;
^c	sulle prestazioni menzionate nell'articolo 21 capoverso 2 numeri 14-16;
^d	sulle prestazioni nel settore dell'agricoltura consistenti nella lavorazione diretta del suolo in relazione con la produzione naturale o nella lavorazione dei prodotti del suolo adibito alla produzione naturale.
³	Alle derrate alimentari offerte nell'ambito di prestazioni della ristorazione si applica l'aliquota normale. È considerata prestazione della ristorazione la somministrazione di derrate alimentari quando il contribuente le prepara o le serve direttamente presso il cliente oppure tiene a disposizione impianti particolari per il consumo sul posto. Se le derrate alimentari, ad eccezione delle bevande alcoliche, sono destinate a essere asportate o consegnate si applica l'aliquota ridotta, purché a tale scopo siano stati adottati provvedimenti organizzativi adeguati per la delimitazione di queste prestazioni da quelle della ristorazione; diversamente si applica l'aliquota normale. Se le derrate alimentari, ad eccezione delle bevande alcoliche, sono offerte in distributori automatici si applica l'aliquota ridotta.67
⁴	L'imposta sulle prestazioni nel settore alberghiero ammonta al 3,8 per cento (aliquota speciale).68 L'aliquota speciale si applica sino al 31 dicembre 2020 oppure, qualora il termine di cui all'articolo 196 numero 14 capoverso 1 della Costituzione federale venga prorogato, sino al 31 dicembre 2027 al massimo. Si considera prestazione del settore alberghiero l'alloggio con prima colazione, anche se questa è fatturata separatamente.69
⁵	Il Consiglio federale definisce in dettaglio i beni e le prestazioni di servizi menzionati nel capoverso 2; a tal proposito osserva il principio della neutralità concorrenziale.

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 28 Principio - 1 Fatti salvi gli articoli 29 e 33, nell'ambito della sua attività imprenditoriale il contribuente può dedurre le seguenti imposte precedenti:
¹	Fatti salvi gli articoli 29 e 33, nell'ambito della sua attività imprenditoriale il contribuente può dedurre le seguenti imposte precedenti:
^a	l'imposta sulle prestazioni eseguite sul territorio svizzero fatturatagli;
^b	l'imposta sull'acquisto da lui dichiarata (art. 45-49);
^c	l'imposta sull'importazione da lui versata o da versare, il cui credito non è subordinato a condizioni o il cui credito è subordinato a condizioni ed è scaduto, nonché l'imposta sull'importazione di beni da lui dichiarata (art. 52 e 63).
²	Il contribuente può dedurre a titolo di imposta precedente il 2,6 per cento dell'importo fatturatogli se ha acquistato, nell'ambito della sua attività imprenditoriale che dà diritto alla deduzione dell'imposta precedente, prodotti agricoli, silvicoli, orticoli, bestiame o latte presso agricoltori, selvicoltori, orticoltori, commercianti di bestiame e centri di raccolta del latte non assoggettati all'imposta.75
³	Il contribuente può dedurre l'imposta precedente secondo il capoverso 1 se comprova di averla versata.76

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 23 Prestazioni esenti dall'imposta - 1 L'imposta sulle prestazioni eseguite sul territorio svizzero non è dovuta sulle prestazioni esenti dall'imposta in virtù del presente articolo.
¹	L'imposta sulle prestazioni eseguite sul territorio svizzero non è dovuta sulle prestazioni esenti dall'imposta in virtù del presente articolo.
²	Sono esenti dall'imposta:
¹	la fornitura di beni trasportati o spediti direttamente all'estero, eccettuata la messa a disposizione degli stessi per l'uso o il godimento;
¹⁰	le prestazioni di servizi effettuate in nome proprio da agenzie di viaggio e organizzatori di manifestazioni, purché gli stessi si avvalgano di forniture di beni e prestazioni di servizi che terzi effettuano all'estero; se tali prestazioni di terzi sono effettuate sia sul territorio svizzero sia all'estero, è esente dall'imposta soltanto la quota della prestazione di servizi dell'agenzia di viaggio o dell'organizzatore concernente le prestazioni all'estero;
¹¹	la fornitura di beni secondo l'articolo 17 capoverso 1bis LD a viaggiatori in partenza per l'estero o in provenienza dall'estero.
²	la messa a disposizione di beni per l'uso o il godimento, segnatamente la loro locazione o il loro noleggio, purché il destinatario stesso della fornitura utilizzi i beni prevalentemente all'estero;
³	la fornitura di beni per i quali è comprovato che sono rimasti sotto vigilanza doganale sul territorio svizzero nell'ambito del regime di transito (art. 49 LD54), del regime di deposito doganale (art. 50-57 LD), del regime di ammissione temporanea (art. 58 LD) o del regime di perfezionamento attivo (art. 59 LD), purché il regime sia concluso regolarmente o con autorizzazione successiva dell'Ufficio federale della dogana e della sicurezza dei confini (UDSC);
^3bis	la fornitura di beni per i quali è comprovato che sono rimasti sotto vigilanza doganale sul territorio svizzero a causa del loro immagazzinamento in un deposito franco doganale (art. 62-66 LD) e che non hanno perso questo statuto doganale con effetto retroattivo;
⁴	il trasferimento di beni all'estero, da sé o tramite terzi, purché non sia in relazione con una fornitura;
⁵	il trasporto o la spedizione di beni in relazione a un'importazione di beni e tutte le prestazioni connesse, fino al luogo di destinazione in cui i beni devono essere trasportati al momento della nascita del debito fiscale secondo l'articolo 56; in assenza di debito fiscale, il momento determinante è stabilito in applicazione analogica dell'articolo 69 LD;
⁶	il trasporto o la spedizione di beni in relazione a un'esportazione di beni in libera pratica doganale e tutte le prestazioni connesse;
⁷	le prestazioni di trasporto e le attività accessorie nel settore della logistica, quali il carico, lo scarico, il trasbordo, il disbrigo di operazioni o il deposito intermedio:
^7a	per le quali il luogo della prestazione di servizi secondo l'articolo 8 capoverso 1 è sul territorio svizzero, ma la prestazione di servizi è eseguita esclusivamente all'estero, o
^7b	che sono effettuate in relazione con beni posti sotto vigilanza doganale;
⁸	la fornitura di aeromobili a imprese che esercitano a titolo commerciale il trasporto aereo (traffico di trasporto o traffico charter), nella misura in cui le loro attività nei voli internazionali superino quelle nel traffico aereo interno; le trasformazioni, riparazioni e manutenzioni degli aeromobili acquistati da tali imprese di trasporto aereo nell'ambito di una fornitura; le forniture, riparazioni e manutenzioni degli oggetti installati in tali aeromobili o degli oggetti che servono al loro funzionamento; le forniture di beni destinate al rifornimento degli aeromobili, nonché le prestazioni di servizi effettuate per i bisogni immediati di tali aeromobili e del loro carico;
⁹	le prestazioni di servizi effettuate espressamente in nome e per conto di terzi da mediatori, se la prestazione oggetto della mediazione è esente dall'imposta in virtù del presente articolo oppure è effettuata unicamente all'estero; se la prestazione oggetto della mediazione è effettuata sia sul territorio svizzero sia all'estero, è esente da imposta soltanto la quota di mediazione concernente le prestazioni all'estero o le prestazioni esenti dall'imposta in virtù del presente articolo;
³	Si ha esportazione diretta ai sensi del capoverso 2 numero 1 quando il bene oggetto della fornitura è esportato all'estero, in un deposito doganale aperto o in un deposito franco doganale senza essere stato utilizzato sul territorio svizzero. In caso di operazioni a catena l'esportazione diretta si estende a tutti i fornitori coinvolti. Prima della sua esportazione il bene oggetto della fornitura può essere lavorato o trasformato da incaricati dell'acquirente non contribuente.
⁴	Per garantire la neutralità concorrenziale, il Consiglio federale può esentare dall'imposta i trasporti transfrontalieri per via aerea, per via ferroviaria e in autobus.
⁵	Il Dipartimento federale delle finanze (DFF) disciplina le condizioni alle quali le forniture sul territorio svizzero in vista dell'esportazione nel traffico turistico sono esenti da imposta e definisce le prove necessarie a tale fine.60

SR 641.201 Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA OIVA Art. 34 Cure mediche - (art. 21 cpv. 2 n. 3 LIVA)
¹	Sono considerati cure mediche l'accertamento e il trattamento di malattie, lesioni e altri disturbi della salute fisica e psichica dell'uomo nonché le attività che servono alla prevenzione di malattie e di disturbi della salute dell'uomo.
²	Sono assimilati alle cure mediche:
^a	le prestazioni specifiche di maternità come esami di controllo, preparazione al parto o consulenza per l'allattamento;
^b	gli esami, le consulenze e i trattamenti in relazione con la fecondazione artificiale, la contraccezione o l'interruzione della gravidanza;
^c	tutte le forniture e le prestazioni di servizi effettuate da un medico o da un medico-dentista per l'allestimento di un rapporto medico o di una perizia medica, volti ad appurare le pretese secondo il diritto delle assicurazioni sociali.
³	Non sono considerati cure mediche segnatamente:
^a	gli esami, le consulenze e i trattamenti miranti unicamente a migliorare il benessere o il rendimento o eseguiti unicamente per ragioni estetiche, salvo che l'esame, la consulenza o il trattamento sia effettuato da un medico o da un medico-dentista abilitato a esercitare l'attività medica o dentaria sul territorio svizzero;
^b	gli esami eseguiti per l'allestimento di una perizia che non sono in relazione con un trattamento concreto della persona esaminata, fatto salvo il capoverso 2 lettera c;
^c	la somministrazione di medicinali o di mezzi ausiliari medici, salvo che siano utilizzati dalla persona curante nell'ambito di una cura medica;
^d	la somministrazione di protesi e di apparecchi ortopedici fabbricati in proprio o acquistati, anche se essa avviene nell'ambito di una cura medica; è considerato protesi un pezzo sostitutivo del corpo che, senza intervento chirurgico, può essere reimpiegato o riapplicato dopo essere stato tolto dal corpo;
^e	i provvedimenti della cura di base; questi sono considerati prestazioni di cura giusta l'articolo 21 capoverso 2 numero 4 LIVA.

SR 641.201 Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA OIVA Art. 35 Condizione per il riconoscimento come prestatore di cure mediche - (art. 21 cpv. 2 n. 3 LIVA)
¹	Il prestatore dispone di un'autorizzazione all'esercizio della professione ai sensi dell'articolo 21 capoverso 2 numero 3 LIVA se:
^a	dispone dell'autorizzazione all'esercizio indipendente della professione richiesta dal diritto cantonale; o
^b	è ammesso all'esercizio della cura medica secondo la legislazione cantonale.
²	Sono considerate professioni mediche e sanitarie ai sensi dell'articolo 21 capoverso 2 numero 3 LIVA segnatamente quelle di:
^a	medici;
^b	medici-dentisti;
^c	protesisti dentari;
^cbis	igienisti dentali;
^d	psicoterapeuti;
^e	chiropratici;
^f	fisioterapisti;
^g	ergoterapisti;
^h	naturopati, guaritori, guaritori naturali;
ⁱ	levatrici;
^j	infermieri;
^k	massaggiatori medico-terapeutici;
^l	logopedisti;
^m	dietisti;
ⁿ	podologi;
^o	....
^p	...

SR 832.10 Legge federale del 18 marzo 1994 sull'assicurazione malattie (LAMal) LAMal Art. 35 - 1 ...97
¹	...97
²	Sono fornitori di prestazioni:
^a	i medici;
^b	i farmacisti;
^c	i chiropratici;
^d	le levatrici;
^dbis	gli infermieri e le organizzazioni che impiegano infermieri;
^e	le persone dispensanti cure previa prescrizione o indicazione medica e le organizzazioni che le occupano;
^f	i laboratori;
^g	i centri di consegna di mezzi ed apparecchi diagnostici e terapeutici;
^h	gli ospedali;
ⁱ	le case per partorienti;
^k	le case di cura;
^l	gli stabilimenti di cura balneare;
^m	le imprese di trasporto e di salvataggio;
ⁿ	gli istituti che dispensano cure ambulatoriali effettuate da medici.

SR 832.10 Legge federale del 18 marzo 1994 sull'assicurazione malattie (LAMal) LAMal Art. 38 Medici e altri fornitori di prestazioni: vigilanza - 1 Ogni Cantone designa un'autorità incaricata di vigilare sui fornitori di prestazioni di cui all'articolo 35 capoverso 2 lettere a-g, m e n.
¹	Ogni Cantone designa un'autorità incaricata di vigilare sui fornitori di prestazioni di cui all'articolo 35 capoverso 2 lettere a-g, m e n.
²	L'autorità di vigilanza adotta le misure necessarie a garantire l'osservanza delle condizioni d'autorizzazione di cui agli articoli 36a e 37. In caso di inosservanza delle condizioni d'autorizzazione, può pronunciare le seguenti misure:
^a	un'ammonizione;
^b	una multa fino a 20 000 franchi;
^c	il ritiro dell'autorizzazione a esercitare a carico dell'assicurazione obbligatoria delle cure medico-sanitarie per l'intero campo d'attività o per una parte di esso per al massimo un anno (ritiro temporaneo);
^d	il ritiro definitivo dell'autorizzazione a esercitare a carico dell'assicurazione obbligatoria delle cure medico-sanitarie per l'intero campo d'attività o per una parte di esso.
³	In casi debitamente motivati gli assicuratori possono chiedere all'autorità di vigilanza il ritiro dell'autorizzazione. L'autorità di vigilanza adotta le misure necessarie.

SR 832.102 Ordinanza del 27 giugno 1995 sull'assicurazione malattie (OAMal) OAMal Art. 53 Principio - Sono autorizzati quali laboratori gli istituti che:
^a	eseguono analisi mediche;
^b	sono autorizzati giusta il diritto cantonale;
^c	...
^d	adempiono le altre condizioni stabilite per i laboratori dalla legislazione della Confederazione o del Cantone;
^e	dispongono di un'autorizzazione corrispondente di Swissmedic, se eseguono analisi per la diagnosi di malattie trasmissibili;
^ebis	dispongono di una corrispondente autorizzazione dell'UFSP se eseguono esami citogenetici o genetico-molecolari;
^f	dispongono delle attrezzature adeguate e del personale specializzato necessario;
^g	adempiono le condizioni d'autorizzazione di cui all'articolo 54.

SR 832.102 Ordinanza del 27 giugno 1995 sull'assicurazione malattie (OAMal) OAMal Art. 54 - 1 È autorizzato come laboratorio:215
¹	È autorizzato come laboratorio:215
^a	il laboratorio del gabinetto medico se:
^a1	le analisi sono eseguite nell'ambito delle cure di base secondo l'articolo 62 capoverso 1 lettera a per il proprio bisogno,
^a2	il risultato delle analisi è in linea di massima disponibile durante la consultazione (diagnosi in presenza del paziente),
^a3	il laboratorio è parte del gabinetto del medico curante sia fisicamente sia giuridicamente,
^a4	le analisi sono eseguite nel laboratorio del gabinetto medico o, per quelle designate separatamente secondo il numero 1, durante una visita a domicilio;
^b	il laboratorio d'ospedale per le analisi eseguite nell'ambito delle cure di base secondo l'articolo 62 capoverso 1 lettera a per il proprio bisogno;
^c	l'officina del farmacista e il laboratorio d'ospedale per le analisi eseguite nell'ambito delle cure di base secondo l'articolo 62 capoverso 1 lettera a, su prescrizione di un altro fornitore di prestazioni.217
²	I laboratori d'ospedale che eseguono analisi per i propri bisogni dell'ospedale sono autorizzati se posti sotto la direzione di un medico, di un farmacista o di un responsabile con formazione universitaria in scienze naturali riconosciuta dal DFI oppure con congrua formazione superiore, pure riconosciuta dal DFI, nel campo dell'esecuzione di analisi.
³	I laboratori che, per mandato di un altro fornitore di prestazioni autorizzato, eseguono altre analisi oltre quelle attinenti all'ambito delle cure di base, sono autorizzati se:
^a	sono posti sotto la direzione di un medico, di un farmacista o di un responsabile con formazione universitaria in scienze naturali, riconosciuta dal DFI;
^b	il direttore ai sensi della lettera a attesta un titolo di perfezionamento in medicina di laboratorio rilasciato dall'Associazione «I laboratori medici della Svizzera» (FAMH) o ritenuto equipollente ad esso.
⁴	Per l'esecuzione di determinate analisi, il DFI può stabilire esigenze supplementari riguardo le installazioni, la qualifica e la formazione di perfezionamento della direzione e del personale di laboratorio. Può inoltre designare taluni istituti per l'esecuzione di determinate analisi e incaricarli dell'apprestamento dei registri di valutazione.
^4bis	Per essere autorizzati conformemente ai capoversi 1-3, i laboratori devono dimostrare di adempiere i requisiti di qualità definiti nell'articolo 58g.219
⁵	Il DFI può emanare disposizioni d'esecuzione per il capoverso 1 lettera a.220

SR 832.10 Legge federale del 18 marzo 1994 sull'assicurazione malattie (LAMal) LAMal Art. 34 Entità - 1 Per l'assicurazione obbligatoria delle cure medico-sanitarie, gli assicuratori non possono assumere altri costi oltre quelli delle prestazioni ai sensi degli articoli 25-33.
¹	Per l'assicurazione obbligatoria delle cure medico-sanitarie, gli assicuratori non possono assumere altri costi oltre quelli delle prestazioni ai sensi degli articoli 25-33.
²	Il Consiglio federale può prevedere che l'assicurazione obbligatoria delle cure medico-sanitarie assuma:
^a	i costi delle prestazioni di cui agli articoli 25 capoverso 2 e 29 fornite all'estero per motivi d'ordine medico o nell'ambito della cooperazione transfrontaliera ad assicurati residenti in Svizzera;
^b	i costi del parto effettuato all'estero non per motivi d'ordine medico.94
³	Può limitare l'assunzione dei costi di cui al capoverso 2.95

SR 832.102 Ordinanza del 27 giugno 1995 sull'assicurazione malattie (OAMal) OAMal Art. 36 Prestazioni all'estero - 1 Sentita la competente commissione, il DFI designa le prestazioni di cui agli articoli 25 capoverso 2 e 29 della legge, i cui costi sono a carico dell'assicurazione obbligatoria delle cure medico-sanitarie se le stesse non possono essere effettuate in Svizzera.
¹	Sentita la competente commissione, il DFI designa le prestazioni di cui agli articoli 25 capoverso 2 e 29 della legge, i cui costi sono a carico dell'assicurazione obbligatoria delle cure medico-sanitarie se le stesse non possono essere effettuate in Svizzera.
²	L'assicurazione obbligatoria delle cure medico-sanitarie assume i costi dei trattamenti effettuati all'estero in caso d'urgenza. Esiste urgenza se l'assicurato che soggiorna temporaneamente all'estero necessita di un trattamento medico e se il rientro in Svizzera è inappropriato. Non esiste urgenza se l'assicurato si reca all'estero allo scopo di seguire questo trattamento.
³	L'assicurazione obbligatoria delle cure medico-sanitarie assume, nei limiti dell'articolo 29 della legge, i costi del parto effettuato all'estero se questo costituisce la sola possibilità di procurare al figlio la nazionalità della madre o del padre oppure nel caso in cui il figlio, se nascesse in Svizzera, risulterebbe apolide.
⁴	Le prestazioni di cui ai capoversi 1 e 2 e i trattamenti dispensati all'estero ai frontalieri, ai lavoratori distaccati all'estero e alle persone al servizio di una collettività pubblica, come pure ai loro familiari (art. 3 a 5), sono assunti al massimo fino a un importo pari al doppio del corrispettivo rimborso in Svizzera e, nei casi di cui al capoverso 3, per un importo pari a quello in Svizzera. Per gli assicurati di cui agli articoli 4 e 5, la rimunerazione è effettuata in base alle tariffe e ai prezzi valevoli nel loro ultimo luogo di domicilio in Svizzera. Se ad assicurati ai sensi dell'articolo 1 capoverso 2 lettere d-ebis vengono dispensate cure difformemente dalle regole dell'assistenza reciproca internazionale in materia di prestazioni, i costi vengono assunti secondo le tariffe ed i prezzi praticati nel loro ultimo luogo di residenza o di lavoro; non potendosi determinare alcuno di questi luoghi, i costi saranno assunti secondo le tariffe ed i prezzi del Cantone di domicili
⁵	Sono salve le disposizioni sull'assistenza reciproca internazionale in materia di prestazioni.137

SR 832.10 Legge federale del 18 marzo 1994 sull'assicurazione malattie (LAMal) LAMal Art. 25 Prestazioni generali in caso di malattia - 1 L'assicurazione obbligatoria delle cure medico-sanitarie assume i costi delle prestazioni atte a diagnosticare o a curare una malattia e i relativi postumi.
¹	L'assicurazione obbligatoria delle cure medico-sanitarie assume i costi delle prestazioni atte a diagnosticare o a curare una malattia e i relativi postumi.
²	Queste prestazioni comprendono:
^a	gli esami e le terapie ambulatoriali, in ospedale o in una casa di cura, nonché le cure dispensate nell'ambito di una cura ospedaliera:70
^a1	dal medico,
^a2	dal chiropratico,
^a3bis	da persone che effettuano prestazioni previa prescrizione o indicazione di un medico o di un chiropratico;
^b	le analisi, i medicamenti, i mezzi e gli apparecchi diagnostici e terapeutici prescritti dal medico o, nei limiti stabiliti dal Consiglio federale, dal chiropratico;
^c	un contributo alle spese di cure balneari prescritte dal medico;
^d	i provvedimenti di riabilitazione medica, eseguiti o prescritti dal medico;
^e	la degenza in ospedale secondo lo standard del reparto comune;
^f	...
^fbis	la degenza in caso di parto in una casa per partorienti (art. 29);
^g	un contributo alle spese di trasporto necessarie dal profilo medico e alle spese di salvataggio;
^h	la prestazione effettuata dal farmacista al momento di fornire i medicamenti prescritti dal medico secondo la lettera b.

SR 832.10 Legge federale del 18 marzo 1994 sull'assicurazione malattie (LAMal) LAMal Art. 32 Condizioni - 1 Le prestazioni di cui agli articoli 25-31 devono essere efficaci, appropriate ed economiche. L'efficacia deve essere comprovata secondo metodi scientifici.
¹	Le prestazioni di cui agli articoli 25-31 devono essere efficaci, appropriate ed economiche. L'efficacia deve essere comprovata secondo metodi scientifici.
²	L'efficacia, l'appropriatezza e l'economicità delle prestazioni sono riesaminate periodicamente.

SR 832.112.31 Ordinanza del DFI del 29 settembre 1995 sulle prestazioni dell'assicurazione obbligatoria delle cure medico-sanitarie (Ordinanza sulle prestazioni, OPre) - Ordinanza sulle prestazioni OPre Art. 28 - 1 L'elenco previsto nell'articolo 52 capoverso 1 lettera a numero 1 LAMal211 è parte integrante della presente ordinanza e ne costituisce l'allegato 3 sotto il titolo Elenco delle analisi (abbreviato «EA»).212
¹	L'elenco previsto nell'articolo 52 capoverso 1 lettera a numero 1 LAMal211 è parte integrante della presente ordinanza e ne costituisce l'allegato 3 sotto il titolo Elenco delle analisi (abbreviato «EA»).212
²	L'elenco delle analisi non è pubblicato né nella RU né nella RS. Le modifiche e le versioni consolidate dell'elenco sono pubblicate sul sito Internet dell'UFSP213.214
³	Per la rimunerazione delle analisi che secondo l'allegato 3 possono essere eseguite nei laboratori degli studi medici è possibile fissare tariffe secondo gli articoli 46 e 48 LAMal.215

SR 832.10 Legge federale del 18 marzo 1994 sull'assicurazione malattie (LAMal) LAMal Art. 33 Designazione delle prestazioni - 1 Il Consiglio federale può designare le prestazioni fornite da un medico o chiropratico i cui costi non sono assunti dall'assicurazione obbligatoria delle cure medico-sanitarie o lo sono soltanto a determinate condizioni.
¹	Il Consiglio federale può designare le prestazioni fornite da un medico o chiropratico i cui costi non sono assunti dall'assicurazione obbligatoria delle cure medico-sanitarie o lo sono soltanto a determinate condizioni.
²	Definisce le prestazioni di cui all'articolo 25 capoverso 2 non effettuate da un medico o chiropratico e le prestazioni di cui agli articoli 26, 29 capoverso 2 lettere a e c e 31 capoverso 1.
³	Determina in quale misura l'assicurazione obbligatoria delle cure medico-sanitarie assume i costi d'una prestazione, nuova o contestata, la cui efficacia, idoneità o economicità sono ancora in fase di valutazione.
⁴	Nomina commissioni che consulta ai fini della designazione delle prestazioni. Provvede al coordinamento dei lavori di queste commissioni.
⁵	Può delegare al DFI o all'UFSP le competenze di cui ai capoversi 1-3.

SR 832.10 Legge federale del 18 marzo 1994 sull'assicurazione malattie (LAMal) LAMal Art. 52 Analisi e medicamenti, mezzi e apparecchi - 1 Sentite le competenti commissioni e conformemente ai principi di cui agli articoli 32 capoverso 1 e 43 capoverso 6:
¹	Sentite le competenti commissioni e conformemente ai principi di cui agli articoli 32 capoverso 1 e 43 capoverso 6:
^a	il DFI emana:
^a1	un elenco delle analisi con tariffa;
^a2	un elenco, con tariffa, dei preparati e delle sostanze attive e ausiliarie impiegati per la prescrizione magistrale; la tariffa comprende anche le prestazioni del farmacista;
^a3	disposizioni sull'obbligo d'assunzione delle prestazioni e sull'entità della rimunerazione di mezzi e d'apparecchi diagnostici e terapeutici utilizzati secondo gli articoli 25 capoverso 2 lettera b e 25a capoversi 1bis e 2;
^b	l'UFSP appronta un elenco delle specialità farmaceutiche e dei medicamenti confezionati, con l'indicazione dei prezzi (elenco delle specialità).
²	In materia di infermità congenite (art. 3 cpv. 2 LPGA173), sono inoltre assunti i costi dei medicamenti che figurano nel catalogo delle prestazioni dell'assicurazione per l'invalidità secondo l'articolo 14ter capoverso 5 della legge federale del 19 giugno 1959174 sull'assicurazione per l'invalidità, ai prezzi massimi stabiliti in virtù di tale disposizione.175
³	Le analisi, i medicamenti, i mezzi e gli apparecchi diagnostici e terapeutici possono essere fatturati all'assicurazione obbligatoria delle cure medico-sanitarie al massimo secondo le tariffe, i prezzi e i tassi di remunerazione ai sensi del capoverso 1.176 Il DFI designa le analisi effettuate nel laboratorio dello studio medico per le quali la tariffa può essere stabilita secondo gli articoli 46 e 48. Può inoltre designare i mezzi e gli apparecchi diagnostici e terapeutici di cui al capoverso 1 lettera a numero 3 per i quali può essere convenuta una tariffa secondo l'articolo 46.177

SR 810.122.1 Ordinanza del 23 settembre 2022 concernente gli esami genetici sull'essere umano (OEGU) OEGU Art. 21 Esecuzione da parte di un altro laboratorio svizzero - 1 Il laboratorio può incaricare dell'esecuzione di un esame citogenetico o genetico-molecolare un altro laboratorio svizzero, se quest'ultimo dispone della necessaria autorizzazione.
¹	Il laboratorio può incaricare dell'esecuzione di un esame citogenetico o genetico-molecolare un altro laboratorio svizzero, se quest'ultimo dispone della necessaria autorizzazione.
²	Il laboratorio deve previamente informare la persona prescrivente sugli esami che saranno eseguiti dal laboratorio da incaricare.