A-607/2012 - 2012-12-20 - Impôts indirects - MWST; Spielertransfers/Sponsoring/Mitgliederbeiträge

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Abteilung I

A-607/2012

Urteil vom 20. Dezember 2012

Richter Daniel Riedo (Vorsitz),

Besetzung Richter Michael Beusch, Richter Pascal Mollard,

Gerichtsschreiberin Iris Widmer.

X._______ AG,

Parteien vertreten ...,

Beschwerdeführerin,

gegen

Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV,

Hauptabteilung Mehrwertsteuer, Schwarztorstrasse 50, 3003 Bern,

Vorinstanz.

Gegenstand MWST; Leistungsaustausch, Gewinnbeteiligung an Spielertransfers, Vorsteuerabzug, "Sponsoring", "Mitgliederbeiträge" (1/98-2/03).

Sachverhalt:

A.
Die X._______ AG (Steuerpflichtige) bezweckt nach eigenen Angaben die Organisation und die Durchführung von Fussballveranstaltungen für den Verein Z._______, die Bereitstellung von Spielerkontingenten sowie die Ausübung aller Tätigkeiten, die mit diesem Zweck direkt oder indirekt im Zusammenhang stehen.

An diversen Tagen der Jahre 2003 bis 2005 führte die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV) bei der Steuerpflichtigen eine Kontrolle betreffend die Abrechnungsperioden 1. Quartal 1998 bis 2. Quartal 2003 (1. Januar 1998 bis 30. Juni 2003) durch. Die ESTV beanstandete u.a. Umsatzdifferenzen in den Bereichen "Übern. Aufwand Y._______ AG", "Mitgliederbeiträge", "B._______-Vereinigung", "Ertrag Transferrechte" und "Ertrag Leihgebühr". Die Steuerpflichtige habe zudem unberechtigte Vorsteuerabzüge vorgenommen. Daraus resultierten - separiert nach den jeweils für die kontrollierten Quartale geltenden rechtlichen Grundlagen (vgl. die Verordnung vom 22. Juni 1994 über die Mehrwertsteuer [aMWSTV, AS 1994 1464] bzw. das Bundesgesetz vom 2. September 1999 über die Mehrwertsteuer [aMWSTG, 2000 1300]) - diverse Ergänzungsabrechnungen (EA) und Gutschriften (GS), welche die Steuerpflichtige mit (zwei) Schreiben vom 30. Juni 2006 teilweise, namentlich betreffend die oben erwähnten Punkte, bestritt. Mit Entscheiden je vom 30. Januar 2008 hielt die ESTV an ihren Forderungen fest.

B.

B.a Am 29. Februar 2008 erhob die Steuerpflichtige in einer einzigen Eingabe Einsprache gegen die beiden genannten Entscheide und beantragte deren Aufhebung.

Sie brachte im Wesentlichen vor, die Steuerpflichtige habe an die Y._______ AG Leistungen erbracht, welche als "Zurverfügungstellung von Arbeitskräften" bezeichnet werden könnten. Die Leistungen der Y._______ AG an die Steuerpflichtige in der Form von "verschiedensten Leistungen zur Ermöglichung des Spielerbetriebs, der Organisation und Vermarktung" stellten aber ebenfalls steuerbare Leistungen dar. Für diese Leistungen könne die Y._______ AG ihre Vorsteuern in Abzug bringen. Wegen "Werteparität" der gegenseitig erbrachten Leistungen resultiere keine Steuerlast für die beiden Gesellschaften. Wichtig sei nun aber, dass die Y._______ AG "endlich" als Steuerpflichtige im Register eingetragen werde. Hinsichtlich der "Mitgliederbeiträge" führte sie aus, dass diese auf Briefpapier des Vereins Z._______ eingefordert werden; die Steuerpflichtige "nehme" die Mitgliederbeiträge "ein" und schreibe sie "intern dem Verein gut", wobei sie gleichzeitig eine Verrechnung vornehme für die Leistungen, welche sie dem Verein erbringe. Betreffend die "B._______-Vereinigung" stellte sie sich auf den Standpunkt, dass ein Hinweis auf eine Spende im geschlossenen Mitgliederkreis "keine Werbung darstelle, welche die Mehrwertsteuer auszulösen im Stande sei". Hinsichtlich der Zahlungen "im Bereich 'Transfer' von Spielern" handle es sich um von der Steuer ausgenommene Ausbildungsentschädigungen. Die mit ausländischen Vereinen geschlossenen Vereinbarungen betreffend "den 'Transfer' von Spielern" bzw. die auf dieser Basis geleisteten Zahlungen stellten seit dem "Bosman Urteil" reine Schadenersatzzahlungen für die vorzeitige Auflösung von Verträgen dar. Diese Zahlungen unterlägen nicht der Mehrwertsteuer. Die Verweigerung ihres Rechts auf Vorsteuerabzug durch die Verwaltung sei aber "auch dann falsch", wenn man von steuerbaren Leistungen ausgehe. Es sei nämlich zu beachten, dass sie, die Steuerpflichtige, mit der A._______ (vgl. Verfahren A-6759/2011) eine "Interessengemeinschaft" bilde und die steuerlichen Folgen einheitlich festzulegen seien. Auch bei ihr müsse deshalb der "Export steuerfrei bleiben". Hinsichtlich des Rechts auf Abzug der Vorsteuer bat die Steuerpflichtige um Dokumentierung, welche Vorsteuerabzüge auf Transferaufwendungen zugelassen worden seien.

B.b Die ESTV wies in ihrem Einspracheentscheid vom 19. Dezember 2011 die Einsprache ab und machte für den Zeitraum vom 1. Januar 1998 bis zum 31. Dezember 2000 Mehrwertsteuern in der Höhe von Fr. 611'721.- (nebst Zins) bzw. für den Zeitraum vom 1. Januar 2001 bis zum 30. Juni 2003 von Fr. 1'015'188.- (nebst Zins), insgesamt ausmachend Fr. 1'626'909.-, geltend.

In ihrer Begründung brachte sie hauptsächlich vor, gemäss bundesgerichtlicher Rechtsprechung gelte der Spielertransfer als steuerbare Dienstleistung (Überlassung immaterieller Werte und Rechte). Von dieser Rechtsprechung abzuweichen, bestehe vorliegend kein Grund. Hinsichtlich der "Transferrechte" hielt sie fest, die A._______ habe die Rechte an den Spielern besessen und nicht die Steuerpflichtige. Für die von der A._______ anlässlich des "Verkaufs" der Spieler erhaltenen "Anteile am Transfererlös" handle es sich um "steuerbaren Ertrag". Dieser "Ertrag" stelle keine Entschädigung für steuerausgenommene Bildungsleistungen dar. Betreffend die "B._______-Vereinigung" führte sie u.a. aus, dabei handle es sich um einen Verein, welcher die Interessen des Vereins Z._______ wahre und unterstütze. Den Mitgliedern stünde ein exklusives Clublokal zur Verfügung, welche es den Mitgliedern erlaube, private und geschäftliche Kontakte zu pflegen. Die Angabe der Namen der Donatoren innerhalb der auch kleinen Vereinigung werde "altrechtlich" als Werbung betrachtet bzw. als steuerbare Gegenleistung für das "Sponsoring". Die "Mitgliederbeiträge" wiederum seien beim Verein Z._______ nicht als "Durchlaufposten" verbucht, sondern direkt bei der Steuerpflichtigen als Ertrag gutgeschrieben worden. Die beantragte Kürzung der Steuer komme deshalb nicht in Frage. Hinsichtlich des Ersuchens der Steuerpflichtigen "um Dokumentierung der Vorsteuerabzüge" verweist die ESTV auf das Selbstveranlagungsprinzip. Mit Bezug auf das Verhältnis zwischen der Steuerpflichtigen und der Y._______ AG führte die ESTV aus, die Berechtigung zum Vorsteuerabzug sei für jedes der beteiligten Unternehmen separat - und vorliegend einzig betreffend die Steuerpflichtige - zu beurteilen. Jedenfalls sei ein "Nullsummenspiel" ohne Deklaration der Umsätze unzulässig.

C.a Gegen diesen Einspracheentscheid erhob die Steuerpflichtige (Beschwerdeführerin) am 1. Februar 2012 Beschwerde beim Bundesverwaltungsgericht. Sie beantragt die Aufhebung des Einspracheentscheids (Ziffer 1). Zudem sei die ESTV anzuweisen, die Y._______ AG per 1. Januar 1998 rückwirkend als Steuerpflichtige ins Register einzutragen und der Y._______ AG und der Beschwerdeführerin sei zu gestatten, die alsdann fakturierten Leistungen gegenseitig als Vorsteuern abziehen zu dürfen (Ziffer 2); unter Kosten- und Entschädigungsfolge. In ihrer Begründung hält sie im Wesentlichen an den bereits in der Einsprache vorgetragenen Argumenten fest.

C.b In ihrer Vernehmlassung vom 29. März 2012 schliesst die ESTV (Vorinstanz) betreffend den Beschwerdeantrag gemäss Ziffer 1 auf Abweisung der Beschwerde. Auf den Beschwerdeantrag gemäss Ziffer 2 sei nicht einzutreten. Sie nimmt zu ausgewählten Punkten Stellung.

Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:

1.1 Angefochten ist ein Einspracheentscheid der ESTV und damit eine Verfügung nach Art. 5 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (VwVG, SR 172.021). Das Bundesverwaltungsgericht ist die zuständige Beschwerdeinstanz (Art. 31, Art. 32 e contrario und Art. 33 Bst. d des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsgericht [Verwaltungsgerichtsgesetz, VGG, SR 173.32]). Das vorliegende Verfahren richtet sich nach dem VwVG, soweit das VGG nichts anderes bestimmt (Art. 37 VGG).

1.2 Gegenstand des Beschwerdeverfahrens kann nur sein, was Gegen-stand des Einspracheentscheids war oder nach richtiger Gesetzesauslegung hätte sein sollen (Anfechtungsobjekt). Gegenstände, über welche die Vorinstanz nicht entschieden hat, und über die sie nicht zu entscheiden hatte, sind aus Gründen der funktionellen Zuständigkeit durch die zweite Instanz nicht zu beurteilen (Urteile des Bundesgerichts 2C_642/2007 vom 3. März 2008 E. 2.2, 2A.121/2004 vom 16. März 2005 E. 2.1; statt vieler: BVGE 2010/12 E. 1.2.1). Der Streitgegenstand wird zudem durch die Parteianträge definiert und braucht mit dem Anfechtungsobjekt nicht übereinzustimmen. Er darf sich im Laufe des Beschwerdeverfahrens nur verengen, er kann nicht erweitert oder qualitativ verändert werden (Urteil des Bundesgerichts 2A.121/2004 vom 16. März 2005 E. 2.1; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1626/2010 vom 28. Januar 2011 E. 1.2.1). Was Streitgegenstand ist, bestimmt sich nach dem angefochtenen Entscheid und den Parteibegehren (BGE 133 II 35 E. 2).

Die Beschwerdeführerin beantragt, die Vorinstanz sei anzuweisen, die Y._______ AG per 1. Januar 1998 rückwirkend als Steuerpflichtige ins Register der Mehrwertsteuerpflichtigen einzutragen, und es sei der Y._______ AG und der Beschwerdeführerin zu gestatten, die fakturierten Leistungen gegenseitig als Vorsteuer abziehen zu dürfen. Die Vorinstanz beantragt, auf dieses Begehren sei nicht einzutreten, da es über den Streitgegenstand hinausgehe. Ausserdem sei der Antrag auch deshalb fraglich, weil ihrer Ansicht nach die Beschwerdeführerin aufgrund der konkreten Umstände offensichtlich nicht in der Lage sei, nachträglich korrekte Mehrwertsteuerabrechnungen zu erstellen.

Der Vorinstanz ist zu folgen. Die Frage der Steuerpflicht der Y._______ AG war nicht Gegenstand des Einspracheentscheids und hätte es - da ein anderes Steuersubjekt betreffend - auch nicht sein müssen. Da sich der Streitgegenstand im Laufe des Beschwerdeverfahrens nicht erweitern darf, ist auf diesen Antrag nicht einzutreten. Wie es sich mit dem Recht der Beschwerdeführerin auf Abzug der in diesem Zusammenhang allenfalls entstandenen Vorsteuer verhält, wird im Nachfolgenden zu beurteilen sein (vgl. E. 6).

Mit diesen Einschränkungen ist auf die im Übrigen form- und fristgerecht eingereichte Beschwerde einzutreten.

1.3 Am 1. Januar 2010 ist das Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (MWSTG, SR 641.20) in Kraft getreten. Das MWSTG löst das aMWSTG ab, welches seinerseits per 1. Januar 2001 die aMWSTV ersetzte. Die bisherigen gesetzlichen Bestimmungen sowie die darauf gestützt erlassenen Vorschriften bleiben grundsätzlich weiterhin auf alle während ihrer Geltungsdauer eingetretenen Tatsachen und entstandenen Rechtsverhältnisse anwendbar (Art. 112 Abs. 1 MWSTG). Die Beurteilung des vorliegenden Sachverhalts, sofern er sich in der Zeit vom 1. Januar 2001 bis zum 30. Juni 2003 ereignete, richtet sich demnach nach dem aMWSTG; sofern sich der Sachverhalt in der Zeit vom 1. Januar 1998 bis zum 31. Dezember 2000 zugetragen hat, beurteilt sich dieser - gemäss der inhaltlich Art. 112 Abs. 1 MWSTG entsprechenden Regelung in Art. 93 Abs. 1 aMWSTG - nach der aMWSTV.

Demgegenüber ist das neue mehrwertsteuerliche Verfahrensrecht im Sinn von Art. 113 Abs. 3 MWSTG auf sämtliche im Zeitpunkt des Inkrafttretens hängige Verfahren anwendbar. Allerdings ist Art. 113 Abs. 3 MWSTG insofern restriktiv zu handhaben, als gemäss höchstrichterlicher Rechtsprechung nur eigentliche Verfahrensnormen sofort auf hängige Verfahren anzuwenden sind, und es dabei nicht zu einer Anwendung von neuem materiellen Recht auf altrechtliche Sachverhalte kommen darf (ausführlich: Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1113/2009 vom 23. Februar 2010 E. 1.3, vgl. auch Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-6299/2009 vom 21. April 2011 E. 2.2 und E. 5.7, A-6642/2008 vom 8. November 2010 E. 1.3, A-7652/2009 vom 8. Juni 2010 E. 1.3, mit Hinweisen).

2.1 Der Mehrwertsteuer im Inland unterliegen die entgeltliche Lieferung von Gegenständen, die entgeltlich erbrachten Dienstleistungen, der Eigenverbrauch sowie der entgeltliche Bezug von Dienstleistungen aus dem Ausland, sofern sie nicht ausdrücklich von der Besteuerung ausgenommen oder befreit sind (Steuerobjekt; Art. 4 Bst. a-d aMWSTV, Art. 14 und 15 aMWSTV; Art. 5 Bst. a-d aMWSTG, Art. 18 und 19 aMWSTG). Eine Dienstleistung liegt unter anderem vor, wenn immaterielle Werte oder Rechte überlassen werden (Art. 6 Abs. 2 Bst. a aMWSTV; Art. 7 Abs. 2 Bst. a aMWSTG).

2.2 Damit eine steuerbare Leistung überhaupt vorliegt, muss sie im Austausch mit einer Gegenleistung (Entgelt) erfolgen. Die Entgeltlichkeit stellt ein unabdingbares Tatbestandsmerkmal einer mehrwertsteuerlichen Leistung dar (Ausnahme: Eigenverbrauch [Art. 4 Bst. c aMWSTV; Art. 5 Bst. c aMWSTG]). Besteht kein Austauschverhältnis in diesem Sinn zwischen Leistungserbringer und -empfänger, ist die Aktivität mehrwertsteuerlich irrelevant und fällt nicht in den Geltungsbereich der Mehrwertsteuer (statt vieler: Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1648/2006 vom 27. April 2009 E. 2.2 [u.a. betreffend "Spielertransfer"]).

2.2.1 Die Annahme eines solchen Leistungsaustausches setzt voraus, dass zwischen Leistung und Gegenleistung eine innere wirtschaftliche Verknüpfung gegeben ist (BGE 126 II 443 E. 6a, mit Hinweisen; Ivo P. Baumgartner, in: mwst.com, Kommentar zum Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, Basel/Genf/München 2000, Rz. 6 und 8 zu Art. 33 Abs. 1 und 2). Die Beantwortung der Frage nach der inneren Verknüpfung erfolgt nicht in erster Linie nach zivilrechtlichen, sondern nach wirtschaftlichen, tatsächlichen Kriterien. Insbesondere ist für die Annahme eines Leistungsaustausches das Vorliegen eines Vertragsverhältnisses nicht zwingend erforderlich (BGE 126 II 249 E. 4a, Urteil des Bundesgerichts vom 13. Februar 2008, veröffentlicht in: Archiv für Schweizerisches Abgaberecht [ASA] 77 S. 191 E. 3.2). Es genügt vielmehr, dass Leistung und Gegenleistung innerlich derart verknüpft sind, dass die Leistung eine Gegenleistung auslöst. Ausreichend kann folglich auch sein, wenn einer Leistung eine erwartete (Üblichkeit) oder erwartbare Gegenleistung (nach den Umständen ist erwartbar, dass eine Leistung die Gegenleistung auslöst) gegenübersteht, d.h. dass nach den Umständen davon auszugehen ist, die Leistung löse eine Gegenleistung aus (statt vieler: Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-1218/2011 vom 24. Januar 2012 E. 2.3 f., A-135/2011 vom 27. September 2011 E. 2.1.1).

2.2.2 Zum Entgelt gehört alles, was der Empfänger oder an seiner Stelle ein Dritter als Gegenleistung für die Lieferung oder Dienstleistung aufwendet. Die Gegenleistung erfasst auch den Ersatz aller Kosten, selbst wenn diese gesondert in Rechnung gestellt werden (Art. 26 Abs. 2 aMWSTV, Art. 33 Abs. 2 aMWSTG).

Beim Tausch von Gegenständen und bei tauschähnlichen Umsätzen gilt der Wert jeder Lieferung oder jeder Dienstleistung als Entgelt für die andere Lieferung oder die andere Dienstleistung (Art. 26 Abs. 4 aMWSTV, Art. 33 Abs. 4 aMWSTG). Ein Tausch oder tauschähnlicher Umsatz liegt vor, wenn als Entgelt für eine Leistung nicht ein Geldbetrag, sondern eine andere Leistung erbracht wird. Die Besonderheit besteht darin, dass hier zwei selbständige Leistungen vorliegen. Ein Tausch liegt vor, wenn beide Parteien einen Gegenstand liefern und somit beide Parteien Leistungserbringer und Leistungsempfänger sind. Ein tauschähnlicher Umsatz liegt dagegen vor, wenn als Entgelt für eine Dienstleistung eine Lieferung oder eine Dienstleistung erbracht wird. Für jede Leistung gilt der Wert der erbrachten Leistung oder Dienstleistung als Entgelt (Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-1593/2006 vom 25. Januar 2008 E. 2.2, A 1567/2006 vom 28. Dezember 2007 E. 2.2.4; Ueli Manser, in: mwst.com, a.a.O., Rz. 1 zu Art. 33).

2.3 Beim Vorliegen einer Gesamtleistung erfolgt eine einheitliche steuerliche Behandlung des Ganzen (vgl. Art. 36 Abs. 4 aMWSTG).

Eine Gesamtleistung, welche als einheitlicher wirtschaftlicher Vorgang behandelt wird, liegt vor, wenn die Leistungen wirtschaftlich derart eng zusammengehören und ineinandergreifen, dass sie ein unteilbares Ganzes bilden. Sie müssen sachlich, zeitlich und vom wirtschaftlichen Gehalt her in einer derart engen Verbundenheit stehen, dass sie untrennbare Komponenten eines Vorgangs verkörpern, der das gesamte Handeln umfasst. Liegt eine solche Leistungseinheit vor, erfolgt die mehrwertsteuerliche Behandlung nach der für diese wesentlichen Eigenschaft, d.h. nach der Leistung, welche wirtschaftlich betrachtet im Vordergrund steht (vgl. Urteile des Bundesgerichts 2A.567/2006 vom 25. April 2007 E. 4.3, 2A.452/2003 vom 4. März 2004 E. 4, veröffentlicht in: ASA 75 401; BVGE 2007/14 E. 2.3, Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A 2572/2010 26. August 2011 E. 3.3).

2.4

2.4.1 Verwendet eine steuerpflichtige Person Gegenstände oder Dienstleistungen für steuerbare Ausgangsleistungen, so kann sie in ihrer Steuerabrechnung die ihr von anderen Steuerpflichtigen in Rechnung gestellte Steuer für Lieferungen und Dienstleistungen abziehen (Art. 29 Abs. 1 und 2 aMWSTV; Art. 38 Abs. 1 und 2 aMWSTG). Art. 29 Abs. 1 Bst. a aMWSTV und Art. 38 Abs. 1 Bst. a aMWSTG sehen vor, dass zum Vorsteuerabzug nur berechtigt ist, wer die geltend gemachten Beträge mit Belegen nach Art. 28 Abs. 1 und 3 aMWSTV bzw. Art. 37 Abs. 1 und 3 aMWSTG nachweisen kann. Welche Angaben die Rechnung enthalten muss, ist in Art. 28 Abs. 1 aMWSTV bzw. Art. 37 Abs. 1 aMWSTG verankert. Von der Rechtsprechung wurde anerkannt, dass diese Regelung (der aMWSTV) verfassungsmässig ist und die Verwaltung und die Gerichte im Prinzip durch diesen gesetzlichen Formalismus gebunden sind. Wenn die Rechnungen die in der aMWSTV bzw. im aMWSTG aufgestellten Voraussetzungen für die Vornahme des Vorsteuerabzugs nicht kumulativ erfüllen, muss die ESTV den Abzug verweigern (vgl. Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-6555/2007 vom 30. März 2010 E. 2.1, mit zahlreichen Hinweisen; zur Frage der Korrekturmöglichkeiten sowie der Behandlung von Formmängeln, vgl. Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A 6555/2007 vom 30. März 2010 E. 2.2 und E. 2.3).

2.4.2 Bei Tausch und tauschähnlichen Umsätzen (vgl. E. 2.2.2) sind beide Leistungen mehrwertsteuerbar, sodass jede mehrwertsteuerpflichtige Partei die eigene Leistung abrechnen muss und die allfällige Mehrwertsteuer auf der Gegenleistung zurückfordern kann. Entweder stellen beide Parteien für ihre Leistungen je eine eigene Rechnung aus (Art. 28 aMWSTV; Art. 37 aMWSTG, vgl. E. 2.4.1) oder es wird eine einzige Rechnung ausgestellt, worin beide Geschäfte aufgeführt sind. Wichtig ist in jedem Fall, dass für beide Geschäftsvorfälle die Formerfordernisse an die Rechnungsstellung erfüllt werden (Manser, in: mwst.com, a.a.O., Rz. 2 zu Art. 33).

2.5 Die Steuerbehörde trägt die Beweislast für Tatsachen, welche die Steuerpflicht als solche begründen oder die Steuerforderung erhöhen, das heisst für die steuerbegründenden und -mehrenden Tatsachen. Demgegenüber ist die steuerpflichtige Person für die steueraufhebenden und steuermindernden Tatsachen beweisbelastet, das heisst für solche Tatsachen, welche Steuerbefreiung oder Steuerbegünstigung bewirken (statt vieler: Urteil des Bundesgerichts vom 14. Juli 2005, veröffentlicht in: ASA 75 S. 495 ff. E. 5.4; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1373/2006 vom 16. November 2007 E. 2.1). Eine von der steuerpflichtigen Person zu beweisende steuermindernde Tatsache stellt etwa das Recht zum Vorsteuerabzug dar (Urteil des Bundesgerichts 2A.406/2002 vom 31. März 2004 E. 3.4; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1648/2006 vom 27. April 2009 E. 2.7; Entscheide der Eidgenössischen Steuerrekurskommission [SRK] vom 15. Oktober 1999, veröffentlicht in: Verwaltungspraxis der Bundesbehörden [VPB] 64.47 E. 5b, vom 14. Januar 2005, veröffentlicht in: VPB 69.88 E. 3c/bb, mit Hinweis).

3. "Mitgliederbeiträge"

Im Streit liegt die mehrwertsteuerliche Beurteilung von Zahlungen an die Beschwerdeführerin, die sie in ihrer Buchhaltung unter dem Titel "Mitgliederbeiträge" verbucht hat.

3.1 Die Beschwerdeführerin erklärt diesbezüglich, sie ziehe bei den Mitgliedern des Vereins Z._______ den jährlichen Mitgliederbeitrag ein. Sie tue dies auf Briefpapier und mit Einzahlungsscheinen des Vereins. Das Vereinsmitglied ersehe aus der Faktura klar und deutlich, dass es den jährlichen Beitrag an den Verein Z._______ zahle. In der Folge buche sie die Mitgliederbeträge "intern dem Verein gut". Sie nehme dabei gleichzeitig eine Verrechnung für Leistungen, welche sie dem Verein erbringe, vor. So verbleibe ein Anteil von 25% für den Verein, der diesem auch tatsächlich gutgeschrieben würde. "Mitgliederbeträge" seien von der Steuer ausgenommen. Die bei ihr nachgeforderte Steuer sei aus diesem Grund um 25% zu kürzen.

3.2

3.2.1 Vorab ist festzuhalten, dass die Beschwerdeführerin dem Verein Z._______ steuerbare Leistungen erbracht hat. Dies ist nicht bestritten. Die Leistungen bestanden darin, dass die Beschwerdeführerin für den Verein Z._______ die Organisation und die Durchführung von Fussballveranstaltungen übernommen hat und ihr die hierfür nötigen Spielerkontingente bereit gestellt hat (vgl. auch Sachverhalt, Bst. A). Unstrittig ist auch, dass das Entgelt hierfür dem eigenen Konto "Mitgliederbeiträge" entnommen wurde. Die Beschwerdeführerin bringt nun vor (vgl. E. 3.1), das Entgelt entspreche lediglich 75% von den bei den Vereinsmitgliedern erhobenen "Mitgliederbeiträgen".

3.2.2 Bei dieser Sachlage ist zunächst einmal klarzustellen, dass es hier nicht primär um die mehrwertsteuerliche Thematik der "Mitgliederbeiträge" und deren allfällige Steuerausnahme geht, welche das Verhältnis zwischen dem Verein und den Mitgliedern betrifft. Vielmehr geht es darum, in welchem Umfang die den "Mitgliederbeiträgen" entsprechende Geldsumme herangezogen wurde, um die Leistungen abzugelten, welche die Beschwerdeführerin dem Verein Z._______ erbracht hat.

3.2.3 Nach den Feststellungen der Vorinstanz vor Ort hat die Beschwerdeführerin die "Mitgliederbeiträge" nicht etwa als "Durchlaufposten" verbucht, sondern unbestrittenermassen als eigenen Ertrag. Die Vorinstanz durfte unter diesen Umständen davon ausgehen, die Beschwerdeführerin habe die fraglichen Beiträge zur Abgeltung ihrer Leistungen an den Verein verwendet, was dem Grundsatze nach auch unbestritten ist (vgl. E. 3.2.1). Die Behauptung, wonach die Beschwerdeführerin als Entgelt jedoch hier 75% der "Mitgliederbeiträge" erhalten hat, bzw., dass dem Verein Z._______ "tatsächlich" 25% gutgeschrieben worden sind, hat die Beschwerdeführerin nicht belegt. Auch im Verfahren vor dem Bundesverwaltungsgericht hat sie keinerlei Dokumente eingereicht, um ihre Behauptung zu beweisen. Es ist aufgrund dieser Sachlage nicht zu beanstanden, wenn die Vorinstanz die von der Beschwerdeführerin geschuldete Mehrwertsteuer nach der gesamten Höhe der "Mitgliederbeiträge" bemisst, obliegt es doch der Beschwerdeführerin, diese steuermindernde Tatsache nachzuweisen (vgl. E. 2.5). Die Rüge, die Steuernachforderung sei diesbezüglich um 25% zu reduzieren, erweist sich als unbegründet.

3.3 Die Beschwerde ist in diesem Punkt folglich abzuweisen.

4. "Beiträge B._______ Vereinigung"

Strittig sind weiter Zahlungen, welche die Beschwerdeführerin unter dem Titel "Beiträge B._______ Vereinigung" eingenommen und verbucht hat.

4.1 Die Beschwerdeführerin erklärt diesbezüglich, dass auf Rechnungsstellung des Vereins Z._______ hin die "B._______ Vereinigung" Beiträge an diesen ausgerichtet habe. Das Konto werde - gleich wie das Konto der "Mitgliederbeiträge" - von der Beschwerdeführerin verwaltet. Sie habe diese "Gelder behalten" und für den "eigenen, ordentlichen Finanzbedarf verwendet". An die "B._______ Vereinigung" habe sie aber keine Gegenleistung erbracht. Das Clublokal, das der "B._______ Vereinigung" zur ausschliesslichen Nutzung zur Verfügung gestanden habe, sei dieser vom Verein Z._______ überlassen worden. Sie selbst sei hier aber nicht involviert gewesen. In diesem Zusammenhang hätten ausserdem auch kein "Sponsoring" bzw. keine Werbeleistungen vorgelegen, denn die Namen der Mitglieder der "B._______ Vereinigung" würden in keiner Form Dritten gegenüber publik gemacht. Im Übrigen handle es sich bei den Mitgliedern der "B._______ Vereinigung" nicht um Unternehmen, sondern um Privatpersonen. Im geschlossenen Mitgliederkreis vermöge die Nennung der Namen, ohne Hinweis auf die Höhe der Spende, die Mehrwertsteuer nicht auszulösen.

4.2 Dass - wie die Beschwerdeführerin schildert - der Verein Z._______ die strittigen Zahlungen der "B._______ Vereinigung" im "Innenverhältnis" ihr "überlassen" habe, deckt sich mit den Untersuchungen bzw. mit der Sachverhaltsdarstellung der Vorinstanz. Demnach hat die Beschwerdeführerin die Zahlungen nämlich nicht im Sinne eines "Durchlaufpostens" an den Verein Z._______ weitergeleitet. Dass die Beschwerdeführerin diese Gelder behalte, mache - so die Vorinstanz weiter - in der vorliegenden Konstellation denn auch wirtschaftlich Sinn: Die Beschwerdeführerin habe nämlich für den Verein Z._______ sämtliche Aufgaben im Zusammenhang mit dem Spielbetrieb übernommen und diesem die für eine Fussballveranstaltung erforderlichen Spieler überlassen. Als Gegenleistung habe die Beschwerdeführerin ein Anrecht auf Deckung der entsprechenden Kosten.

4.3 Aus diesen Ausführungen erhellt, dass die Vorinstanz die Beiträge der "B._______ Vereinigung", die der Verein Z._______ der Beschwerdeführerin überlassen hat, als Entgelt für die von der Beschwerdeführerin an den Verein Z._______ erbrachten Leistungen qualifiziert. Nach Auffassung des Bundesverwaltungsgerichts ist dies bundesrechtskonform. Wie bereits ausgeführt (vgl. E. 3.2), erbringt die Beschwerdeführerin dem Verein Z._______ Leistungen im Bereich der Organisation und der Durchführung von Fussballspielen. Als Gegenleistung erhält die Beschwerdeführerin vom Verein Z._______ - neben den "Mitgliederbeiträgen" (vgl. E. 3.2.3) - auch die den "Beiträgen B._______ Vereinigung" entsprechenden Summen. Die Beschwerdeführerin weist denn auch selber darauf hin, dass sie diese "Gelder" für den "eigenen, ordentlichen Finanzbedarf verwendet" habe (vgl. E. 4.1). Die mit ihrer Tätigkeit als Organisatorin von Fussballveranstaltungen erzielten Umsätze der Beschwerdeführerin unterliegen der Mehrwertsteuer.

Bilden die hier diskutierten "Beiträge der B._______ Vereinigung" aber Entgelt für von der Beschwerdeführerin an den Verein Z._______ erbrachte Leistungen, erübrigt sich eine Klärung sich allenfalls stellender Rechtsfragen betreffend die "Zurverfügungstellung des Clubhauses" sowie betreffend die möglicherweise vorliegenden "Werbeleistungen". Eine Auseinandersetzung mit den diesbezüglichen, teilweise ausschweifenden Ausführungen beider Parteien erübrigt sich somit.

4.4 Die Beschwerde ist in diesem Punkt folglich ebenfalls abzuweisen.

5. "Erlöse aus Transferentschädigungen"

Strittig ist weiter die mehrwertsteuerliche Beurteilung von Zahlungen, die die Beschwerdeführerin von der A._______ im Zusammenhang mit dem "Verkauf" von Spielerrechten erhalten hat (sog. "Erlöse aus Transferentschädigung").

5.1 Die Beschwerdeführerin bringt vor, sie sei, um überhaupt Spieler erwerben zu können, auf die finanzielle Unterstützung der A._______ (vgl. Verfahren A-6759/2011) angewiesen gewesen. Die A._______ habe die Rechte an den Spielern erworben, und diese Rechte seien bei dieser auch bilanziert worden. Sie habe gegebenenfalls zwar von der A._______ einen bestimmten, vertraglich festgeschriebenen Anteil am Gewinn aus dem Handel mit den Rechten an den Spielern erhalten, hierfür aber keine Gegenleistung erbracht. Weil sie keine "eigenständige Leistung" - weder gegenüber der A._______ noch gegenüber einem beliebigen Dritten" - erbracht habe, müsse ihr jeweils erhaltener Gewinnanteil mehrwertsteuerfrei bleiben.

Zum Nachweis des fehlenden Leistungsaustausches betreffend die Gewinnanteile reicht die Beschwerdeführerin exemplarisch drei inhaltlich vergleichbar ausgestaltete "Vereinbarungen" (nachfolgend: "Spieler-Vereinbarung") ein, die zwischen der A._______ (in den Verträgen als "...." bezeichnet) und der Beschwerdeführerin sowie dem Verein Z._______ pro Spieler abgeschlossen wurden (Beschwerdebeilagen 16-18).

5.1.1 Gemäss diesen "Spieler-Vereinbarungen" verpflichtet sich die Beschwerdeführerin, mit dem Spieler, an dem die A._______ die Rechte hält, während eines definierten Zeitraumes einen Nationalliga-Spielervertrag abzuschliessen und den daraus entstehenden finanziellen Verpflichtungen (Salärzahlungen, Prämien, Berufsschutz etc.) nachzukommen. Die A._______ verpflichtet sich, eine allfällige Transferfinanzierung bezüglich des betroffenen Spielers auch nach Ablauf des Nationalliga-Spielervertrages zu übernehmen, falls sich der Verein Z._______ sowie die Beschwerdeführerin und der Spieler auf eine weitere Tätigkeit beim Verein Z._______ einigen. Diesfalls sollen sich die Parteien über die Höhe einer von der Beschwerdeführerin an die A._______ zu zahlenden Gebühr verständigen. Die Beschwerdeführerin verpflichtet sich gemäss diesen "Spieler-Vereinbarungen" weiter, der A._______ monatlich eine Gebühr zu entrichten. Die Beschwerdeführerin wird im Falle einer Spielerausleihe zudem zu 20% an einer allfälligen Leihgebühr beteiligt. Für den Fall einer Weiterveräusserung des Spielers während der Laufzeit des Nationalliga-Spielervertrages durch die A._______ wird dem Verein Z._______ ein Vorkaufsrecht eingeräumt. Ausserdem wird der Beschwerdeführerin unter bestimmten Bedingungen ein Gewinnanteilsrecht zugestanden, um an einem allfälligen Nettoerlös aus dem Verkauf der Rechte zu partizipieren.

5.1.2 Die Vorinstanz bejahte einen Leistungsaustausch zwischen der Beschwerdeführerin und der A._______ mit der Begründung, die Beschwerdeführerin erhalte die Anteile an den "Transfererlösen" als Gegenleistung für den Einsatz der Spieler an Fussballveranstaltungen sowie für die von ihr "gegenüber der A._______ eingegangenen Verpflichtungen". Nur am Rande sei bemerkt, dass die Vorinstanz im Verfahren A 6759/2011 betreffend die A._______ diesbezüglich einen Leistungsaustausch zwischen dieser und der Beschwerdeführerin mangels Entgeltlichkeit verneint hat.

5.1.3 Der vertragsrechtlichen Ausgestaltung kann bei der Beurteilung der mehrwertsteuerlichen Folgen von wirtschaftlichen Vorgängen Indizwirkung zukommen, dies jedenfalls dann, wenn dem Vertrag auch tatsächlich nachgelebt wird. Massgebend sind indes die tatsächlichen, wirtschaftlichen Verhältnisse (vgl. E. 2.2.1). Entscheidend ist also, ob die A._______ und die Beschwerdeführerin einander tatsächlich gegenseitig Leistungen erbracht haben.

5.1.3.1 In tatsächlicher Hinsicht ist unbestritten, dass die A._______ die Rechte an den Fussballspielern gehalten hat, und dass sie diese Spieler der Beschwerdeführerin überlassen bzw. zur Verfügung gestellt hat. In sachverhaltsmässiger Hinsicht ist überdies unbestritten, dass die A._______ der Beschwerdeführerin jeweils im Falle eines Verkaufes einen Gewinn- und im Falle einer Ausleihe einen Leihgebührenanteil ausgerichtet hat. Die Beschwerdeführerin hat - das ist ebenfalls unstrittig - mit dem jeweiligen Spieler einen Nationalliga-Spielervertrag abgeschlossen und ist den daraus erwachsenen Pflichten nachgekommen. Dies entspricht ganz dem vertraglich Vereinbarten (vgl. E. 5.1.1). Umstritten ist allerdings, ob die Beschwerdeführerin darüber hinaus die vereinbarte monatliche Gebühr tatsächlich entrichtet hat.

5.1.3.2 Mehrwertsteuerlich sind diese Vorgänge wie folgt zu beurteilen:

Die A._______ überlässt der Beschwerdeführerin den jeweiligen Spieler, damit Letztere mit dem betroffenen Fussballspieler einen Nationalliga-Spielervertrag abschliesst (und in der Folge an Fussballveranstaltungen beim Verein Z._______ einsetzt). Für eine allfällige Ausleihe oder einen allfälligen "Verkauf" des Spielers an Dritte während der Laufzeit durch die A._______ entrichtet diese der Beschwerdeführerin gegebenenfalls eine Ausleihgebühr bzw. eine Gewinnbeteiligung. Die in der "Spieler-Vereinbarung" vereinten Leistungskomponenten - wie die Zurverfügungstellung des Spielers sowie die allfälligen Leihgebühren- und Gewinnanteile - können in der vorliegenden Konstellation nicht unabhängig voneinander betrachtet werden, setzen doch die genannten Beteiligungen die Zurverfügungstellung eines Spielers überhaupt erst voraus. Mit anderen Worten würde ohne die Zurverfügungstellung an die Beschwerdeführerin die Ausrichtung von Beteiligungen (bei Ausleihe oder "Verkauf" an Dritte) an diese keinen Sinn ergeben. Die beschriebenen Leistungen greifen sachlich, zeitlich und wirtschaftlich derart ineinander, dass sie mehrwertsteuerlich ein unteilbares Ganzes darstellen. Aufgrund ihrer tatsächlichen untrennbaren Verknüpfung bilden sie zusammen eine Gesamtleistung (vgl. E. 2.3).

Dadurch, dass im Gegenzug die Beschwerdeführerin mit den entsprechenden Fussballspielern jeweils einen Spielervertrag eingeht, erfüllt sie ihre gegenüber der A._______ eingegangene vertragliche Verpflichtung. Dabei erbringt sie gegenüber der A._______ gleichzeitig eine Leistung im Sinne des Mehrwertsteuerrechts. Eine innere Verknüpfung bzw. ein unmittelbarer wirtschaftlicher Zusammenhang zwischen den Leistungen der A._______ und der Gegenleistung der Beschwerdeführerin ist mithin gegeben. Ein mehrwertsteuerlicher Leistungsaustausch - in der Gestalt eines tauschähnlichen Vorganges - ist deshalb zu bejahen (vgl. E. 2.2.2) und zwar unabhängig davon, ob zusätzlich die monatliche Zahlung geleistet worden ist oder nicht.

5.1.4 Die von der Beschwerdeführerin aus diesem Leistungsaustausch erzielten Umsätze, die mit den so genannten "Transfererlösen" (gemeint sind vorliegend damit primär die Gewinnanteile) abgegolten wurden, unterliegen deshalb der Mehrwertsteuer. Aus diesem Grund ist die Beschwerde in diesem Punkt abzuweisen.

5.2

5.2.1 Sollte - so die Beschwerdeführerin weiter - die "Besteuerung der Gewinnanteile aus den Transferrechten nicht entfallen", müssten dieselben Überlegungen gelten, wie im Verfahren A._______ (Verfahren A 6759/2011) hinsichtlich des "Rechts auf Vorsteuerabzug im Zusammenhang mit dem Erwerb von Rechten an Fussballspielern". Es sei zumindest teilweise ein Abzug der Vorsteuern zu gewähren und zwar in jenen Fällen, in denen der Spieler weiterveräussert worden sei. Namentlich die Umsätze aus den Veräusserungen der Spieler "..." und "..." ins Ausland müssten steuerfrei belassen werden, handle es sich doch um einen "steuerfreien Export".

5.2.2 Die ESTV hat in ihrer Nachbelastung ausschliesslich jene "Transferanteile" erfasst, welche die A._______ der Beschwerdeführerin ausgerichtet hat. Die entsprechenden Umsätze hat sie, wie gesehen (E. 5.1.4), zu versteuern. Ausserdem wurden - wie ausgeführt (vgl. E. 5.1.3) - der Beschwerdeführerin die Spieler von der A._______ zur Verfügung gestellt. Mit anderen Worten war die A._______ Inhaberin der Rechte an den einzelnen Spielern und folglich zu deren "Verkauf" berechtigt. Inwiefern es sich bei den beiden genannten Spielern anders verhalten haben soll und also die Beschwerdeführerin die Rechte selber inne gehabt sowie die Spieler ins Ausland "verkauft" haben soll, hat die Beschwerdeführerin nicht nachgewiesen. Entsprechende Belege und Dokumente hat sie keine eingereicht. Sie hat damit den ihr obliegende Beweis für diese steuermindernde Tatsache nicht erbracht (vgl. E. 2.5). Dem Antrag der Beschwerdeführerin kann deshalb nicht entsprochen werden.

5.3

5.3.1 Schliesslich bringt die Beschwerdeführerin vor, das vorliegend gewählte Konstrukt beim Erwerb von Rechten an Fussballspielern könne auch als "reines Finanzgeschäft" beurteilt werden. Die A._______ habe der Beschwerdeführerin die für den Transfer der jeweiligen Spieler nötigen Mittel zur Verfügung gestellt und zwar in einer für sie risikolosen Art. Handle es sich aber um ein Finanzgeschäft, entfalle die Steuerbarkeit auch der "Gewinnanteile aus den Transferrechten". Ein ähnlich aufgebautes Konstrukt sei inzwischen von der ESTV als "reines Finanzvehikel", welches "ausserhalb der Wirkung der Mehrwertsteuer stehe", anerkannt und akzeptiert worden. Der einzige Unterschied zwischen diesem "neuen System Investorengruppe" und dem "alten System ..." bestehe darin, dass die Rechte an den Spielern im ersten Fall bei der Beschwerdeführerin verbleiben würden, während diese in der zweiten Konstellation "in der Buchhaltung" der A._______ "geführt", aber während der Vertragsdauer trotzdem der Beschwerdeführerin überlassen würden.

5.3.2 Nachdem zwischen der Beschwerdeführerin und der A._______ ein Leistungsaustausch zu bejahen ist (vgl. E. 5.1.4), kann von einem "reinen Finanzierungsgeschäft ausserhalb der Mehrwertsteuer" oder von einer "Schenkung oder einem Sanierungsbeitrag" keine Rede mehr sein. Wie die Vorinstanz das "neue System Investorengruppe" mehrwertsteuerlich beurteilt, ist vorliegend somit irrelevant, zumal die Beschwerdeführerin ohnehin selber darauf hinweist, dass sich die vorliegend zu beurteilende Konstellation vom "neuen System" unterscheidet.

6. "Vorsteuerabzugsberechtigung"

6.1 Die Beschwerdeführerin stellt sich sodann auf den Standpunkt, ihr stehe das Recht auf Abzug der Vorsteuern auf den von der Y._______ AG in Rechnung gestellten Leistungen zu. Sie habe an die Y._______ AG Leistungen erbracht, welche als "Zurverfügungstellung von Arbeitskräften" bezeichnet werden könne. Die Y._______ AG habe wiederum an sie Leistungen erbracht und zwar in der Form von verschiedenen Verrichtungen zur Ermöglichung des Spielerbetriebs, der Organisation und der Vermarktung. Für diese Leistungen könne die Y._______ AG ihre Vorsteuern in Abzug bringen. Wegen "Werteparität" der gegenseitig erbrachten Leistungen resultiere keine Steuerlast für die beiden Gesellschaften, m.a.W. ergebe sich "zwischen zu leistender Steuer und Vorsteuer ein Ausgleich".

6.2 Unbestritten ist, dass zwischen der Beschwerdeführerin und der Y._______ AG ein Leistungsaustausch besteht. Die Beschwerdeführerin hat der Y._______ AG Arbeitskräfte zur Verfügung gestellt und hat im Austausch hierfür Leistungen in der Form von verschiedenen Verrichtungen zur Ermöglichung des Spielerbetriebs, der Organisation und der Vermarktung erhalten. Bei solchen tauschähnlichen Umsätzen gilt der Wert jeder Dienstleistung als Entgelt für die andere Dienstleistung (vgl. E. 2.2.2). Die Anforderungen an die Belege für die Geltendmachung der Vorsteuern gelten auch beim Tausch und bei tauschähnlichen Umsätzen (vgl. E. 2.4.2). Diesbezüglich gesteht die Beschwerdeführerin selbst ein, dass über diese Leistungen "damals keine Fakturen ausgestellt" worden seien und "auch kein Zahlungsfluss" erfolgt sei. Ein Vorsteuerabzug steht deshalb ausser Frage. Mit der Vorinstanz ist festzuhalten, dass ein "Nullsummenspiel" ohne Deklaration der Umsätze unzulässig ist. Durch dieses Vorgehen hat die Beschwerdeführerin - so führt die Vorinstanz zu Recht aus - vielmehr "steuerbare Umsätze der beiden Gesellschaften durch direkte, gegenseitige, aber buchhalterisch nicht erfasste Verrechnung der Versteuerung" entzogen.

6.3 Die Beschwerde ist in diesem Punkt deshalb ebenfalls abzuweisen.

7.
Nach dem Gesagten ist die Beschwerde abzuweisen, soweit darauf einzutreten ist. Die Verfahrenskosten vor dem Bundesverwaltungsgericht, welche auf CHF 22'000.- festgesetzt werden, sind der Beschwerdeführerin aufzuerlegen (vgl. Art. 63 Abs. 1 VwVG) und mit dem geleisteten Kostenvorschuss in gleicher Höhe zu verrechnen. Eine Parteientschädigung an die Beschwerdeführerin ist nicht zuzusprechen (Art. 64 Abs. 1 VwVG e contrario).

Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:

1.
Die Beschwerde wird abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird.

2.
Die Verfahrenskosten von Fr. 22'000.- werden der Beschwerdeführerin auferlegt. Sie werden mit dem geleisteten Kostenvorschuss von Fr. 22'000.- verrechnet.

3.
Es wird keine Parteientschädigung zugesprochen.

4.
Dieses Urteil geht an:

- die Beschwerdeführerin (Gerichtsurkunde)

- die Vorinstanz (Ref-Nr. ...; Gerichtsurkunde)

Der vorsitzende Richter: Die Gerichtsschreiberin:

Daniel Riedo Iris Widmer

Rechtsmittelbelehrung:

Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff ., 90 ff. und 100 des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [BGG, SR 173.110]). Die Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie der Beschwerdeführer in Händen hat, beizulegen (Art. 42 BGG).

Versand:

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 5
¹	Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet:
^a	de créer, de modifier ou d'annuler des droits ou des obligations;
^b	de constater l'existence, l'inexistence ou l'étendue de droits ou d'obligations;
^c	de rejeter ou de déclarer irrecevables des demandes tendant à créer, modifier, annuler ou constater des droits ou obligations.
²	Sont aussi considérées comme des décisions les mesures en matière d'exécution (art. 41, al. 1, let. a et b), les décisions incidentes (art. 45 et 46), les décisions sur opposition (art. 30, al. 2, let. b, et 74), les décisions sur recours (art. 61), les décisions prises en matière de révision (art. 68) et d'interprétation (art. 69).25
³	Lorsqu'une autorité rejette ou invoque des prétentions à faire valoir par voie d'action, sa déclaration n'est pas considérée comme décision.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 5
¹	Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet:
^a	de créer, de modifier ou d'annuler des droits ou des obligations;
^b	de constater l'existence, l'inexistence ou l'étendue de droits ou d'obligations;
^c	de rejeter ou de déclarer irrecevables des demandes tendant à créer, modifier, annuler ou constater des droits ou obligations.
²	Sont aussi considérées comme des décisions les mesures en matière d'exécution (art. 41, al. 1, let. a et b), les décisions incidentes (art. 45 et 46), les décisions sur opposition (art. 30, al. 2, let. b, et 74), les décisions sur recours (art. 61), les décisions prises en matière de révision (art. 68) et d'interprétation (art. 69).25
³	Lorsqu'une autorité rejette ou invoque des prétentions à faire valoir par voie d'action, sa déclaration n'est pas considérée comme décision.

SR 173.32 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF) LTAF Art. 33 Autorités précédentes - Le recours est recevable contre les décisions:
^a	du Conseil fédéral et des organes de l'Assemblée fédérale, en matière de rapports de travail du personnel de la Confédération, y compris le refus d'autoriser la poursuite pénale;
^b	du Conseil fédéral concernant:
^b1	la révocation d'un membre du conseil de banque ou de la direction générale ou d'un suppléant sur la base de la loi du 3 octobre 2003 sur la Banque nationale26,
^b10	la révocation d'un membre du conseil d'administration du Service suisse d'attribution des sillons ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration, conformément à la loi fédérale du 20 décembre 1957 sur les chemins de fer44;
^b2	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'Autorité fédérale de surveillance des marchés financiers ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration selon la loi du 22 juin 2007 sur la surveillance des marchés financiers27,
^b3	le blocage de valeurs patrimoniales en vertu de la loi du 18 décembre 2015 sur les valeurs patrimoniales d'origine illicite29,
^b4	l'interdiction d'exercer des activités en vertu de la LRens31,
^b4bis	l'interdiction d'organisations en vertu de la LRens,
^b5	la révocation du mandat d'un membre du Conseil de l'Institut fédéral de métrologie au sens de la loi du 17 juin 2011 sur l'Institut fédéral de métrologie34,
^b6	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'Autorité fédérale de surveillance en matière de révision ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration selon la loi du 16 décembre 2005 sur la surveillance de la révision36,
^b7	la révocation d'un membre du conseil de l'Institut suisse des produits thérapeutiques sur la base de la loi du 15 décembre 2000 sur les produits thérapeutiques38,
^b8	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'établissement au sens de la loi du 16 juin 2017 sur les fonds de compensation40,
^b9	la révocation d'un membre du conseil de l'Institut suisse de droit comparé selon la loi du 28 septembre 2018 sur l'Institut suisse de droit comparé42;
^c	du Tribunal pénal fédéral en matière de rapports de travail de ses juges et de son personnel;
^cbis	du Tribunal fédéral des brevets en matière de rapports de travail de ses juges et de son personnel;
^dquinquies	de la Chancellerie fédérale, des départements et des unités de l'administration fédérale qui leur sont subordonnées ou administrativement rattachées;
^e	des établissements et des entreprises de la Confédération;
^f	des commissions fédérales;
^g	des tribunaux arbitraux fondées sur des contrats de droit public signés par la Confédération, ses établissements ou ses entreprises;
^h	des autorités ou organisations extérieures à l'administration fédérale, pour autant qu'elles statuent dans l'accomplissement de tâches de droit public que la Confédération leur a confiées;
ⁱ	d'autorités cantonales, dans la mesure où d'autres lois fédérales prévoient un recours au Tribunal administratif fédéral.

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 112 Application de l'ancien droit - 1 Sous réserve de l'art. 113, les dispositions de l'ancien droit ainsi que leurs dispositions d'exécution sont applicables à tous les faits et rapports juridiques ayant pris naissance avant leur abrogation. La prescription est toujours régie par les art. 49 et 50 de l'ancien droit.
¹	Sous réserve de l'art. 113, les dispositions de l'ancien droit ainsi que leurs dispositions d'exécution sont applicables à tous les faits et rapports juridiques ayant pris naissance avant leur abrogation. La prescription est toujours régie par les art. 49 et 50 de l'ancien droit.
²	L'ancien droit est applicable aux prestations fournies avant l'entrée en vigueur de la présente loi ainsi qu'aux importations de biens pour lesquelles la dette au titre de l'impôt sur les importations est née avant l'entrée en vigueur de la présente loi.
³	Les prestations fournies en partie avant l'entrée en vigueur de la présente loi sont imposées conformément à l'ancien droit pour cette partie. Les prestations fournies en partie après l'entrée en vigueur de la présente loi sont imposées conformément au nouveau droit pour cette partie.

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 112 Application de l'ancien droit - 1 Sous réserve de l'art. 113, les dispositions de l'ancien droit ainsi que leurs dispositions d'exécution sont applicables à tous les faits et rapports juridiques ayant pris naissance avant leur abrogation. La prescription est toujours régie par les art. 49 et 50 de l'ancien droit.
¹	Sous réserve de l'art. 113, les dispositions de l'ancien droit ainsi que leurs dispositions d'exécution sont applicables à tous les faits et rapports juridiques ayant pris naissance avant leur abrogation. La prescription est toujours régie par les art. 49 et 50 de l'ancien droit.
²	L'ancien droit est applicable aux prestations fournies avant l'entrée en vigueur de la présente loi ainsi qu'aux importations de biens pour lesquelles la dette au titre de l'impôt sur les importations est née avant l'entrée en vigueur de la présente loi.
³	Les prestations fournies en partie avant l'entrée en vigueur de la présente loi sont imposées conformément à l'ancien droit pour cette partie. Les prestations fournies en partie après l'entrée en vigueur de la présente loi sont imposées conformément au nouveau droit pour cette partie.

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 93 Sûretés - 1 L'AFC peut demander dans les cas suivants des sûretés pour l'impôt, les intérêts ou les frais, même lorsqu'ils ne sont pas fixés et entrés en force ni exigibles:
¹	L'AFC peut demander dans les cas suivants des sûretés pour l'impôt, les intérêts ou les frais, même lorsqu'ils ne sont pas fixés et entrés en force ni exigibles:
^a	le recouvrement dans les délais paraît menacé;
^b	le débiteur prend des dispositions pour abandonner son domicile, son siège ou son établissement stable sur le territoire de la Confédération, ou pour se faire radier du registre du commerce suisse;
^c	le débiteur est en demeure;
^d	l'assujetti reprend tout ou partie d'une entreprise tombée en faillite;
^e	l'assujetti remet des décomptes mentionnant des montants manifestement inférieurs à la réalité.
²	Si l'assujetti renonce à être libéré de l'assujettissement (art. 11) ou s'il opte pour l'imposition de prestations exclues du champ de l'impôt (art. 22), l'AFC peut exiger qu'il fournisse des sûretés conformément à l'al. 7.
³	La demande de sûretés doit indiquer le motif juridique de la garantie, le montant demandé et l'institution auprès de laquelle la garantie doit être déposée; elle est considérée comme une ordonnance de séquestre au sens de l'art. 274 LP159. Aucune réclamation ne peut être déposée contre la demande de sûreté.
⁴	La demande de sûreté peut faire l'objet d'un recours devant le Tribunal administratif fédéral.
⁵	Le recours contre les demandes de sûretés n'a pas d'effet suspensif.
⁶	La notification de la décision relative à la créance fiscale vaut ouverture d'action au sens de l'art. 279 LP. Le délai d'introduction de la poursuite court à compter de l'entrée en force de la décision relative à la créance fiscale.
⁷	Les sûretés doivent être fournies sous forme de dépôts en espèces, de cautionnements solidaires solvables, de garanties bancaires, de cédules hypothécaires ou d'hypothèques, de polices d'assurance sur la vie ayant une valeur de rachat, d'obligations cotées, libellées en francs, de débiteurs suisses, ou d'obligations de caisse émises par des banques suisses.

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 113 Application du nouveau droit - 1 Pour déterminer si les conditions de libération de l'assujettissement fixées à l'art. 10, al. 2, sont remplies à l'entrée en vigueur de la présente loi, le nouveau droit doit être appliqué aux opérations imposables en vertu de la présente loi et exécutées dans les douze mois qui précèdent.
¹	Pour déterminer si les conditions de libération de l'assujettissement fixées à l'art. 10, al. 2, sont remplies à l'entrée en vigueur de la présente loi, le nouveau droit doit être appliqué aux opérations imposables en vertu de la présente loi et exécutées dans les douze mois qui précèdent.
²	Les dispositions sur le dégrèvement ultérieur de l'impôt préalable fixées à l'art. 32 s'appliquent également aux prestations pour lesquelles le droit à la déduction de l'impôt préalable n'existait pas avant l'entrée en vigueur de la présente loi.
³	L'art. 91 excepté, le nouveau droit de procédure s'applique à toutes les procédures pendantes à l'entrée en vigueur de la présente loi.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 63
¹	En règle générale, les frais de procédure comprenant l'émolument d'arrêté, les émoluments de chancellerie et les débours sont mis, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succombe. Si celle-ci n'est déboutée que partiellement, ces frais sont réduits. À titre exceptionnel, ils peuvent être entièrement remis.
²	Aucun frais de procédure n'est mis à la charge des autorités inférieures, ni des autorités fédérales recourantes et déboutées; si l'autorité recourante qui succombe n'est pas une autorité fédérale, les frais de procédure sont mis à sa charge dans la mesure où le litige porte sur des intérêts pécuniaires de collectivités ou d'établissements autonomes.
³	Des frais de procédure ne peuvent être mis à la charge de la partie qui a gain de cause que si elle les a occasionnés en violant des règles de procédure.
⁴	L'autorité de recours, son président ou le juge instructeur perçoit du recourant une avance de frais équivalant aux frais de procédure présumés. Elle lui impartit pour le versement de cette créance un délai raisonnable en l'avertissant qu'à défaut de paiement elle n'entrera pas en matière. Si des motifs particuliers le justifient, elle peut renoncer à percevoir la totalité ou une partie de l'avance de frais.101
^4bis	L'émolument d'arrêté est calculé en fonction de l'ampleur et de la difficulté de la cause, de la manière de procéder des parties et de leur situation financière. Son montant est fixé:
^a	entre 100 et 5000 francs dans les contestations non pécuniaires;
^b	entre 100 et 50 000 francs dans les autres contestations.102
⁵	Le Conseil fédéral établit un tarif des émoluments.103 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral104 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales105 sont réservés.106

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 64
¹	L'autorité de recours peut allouer, d'office ou sur requête, à la partie ayant entièrement ou partiellement gain de cause une indemnité pour les frais indispensables et relativement élevés qui lui ont été occasionnés.
²	Le dispositif indique le montant des dépens alloués qui, lorsqu'ils ne peuvent pas être mis à la charge de la partie adverse déboutée, sont supportés par la collectivité ou par l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué.
³	Lorsque la partie adverse déboutée avait pris des conclusions indépendantes, les dépens alloués peuvent être mis à sa charge, dans la mesure de ses moyens.
⁴	La collectivité ou l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué répond des dépens mis à la charge de la partie adverse déboutée en tant qu'ils se révéleraient irrécouvrables.
⁵	Le Conseil fédéral établit un tarif des dépens.107 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral108 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales109 sont réservés.110

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
^a	contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
^b	contre les actes normatifs cantonaux;
^c	qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 42 Mémoires - 1 Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
¹	Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
²	Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l'acte attaqué viole le droit. Si le recours n'est recevable que lorsqu'il soulève une question juridique de principe ou qu'il porte sur un cas particulièrement important pour d'autres motifs, il faut exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée.15 16
³	Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu'elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée si le mémoire est dirigé contre une décision.
⁴	En cas de transmission électronique, le mémoire doit être muni de la signature électronique qualifiée de la partie ou de son mandataire au sens de la loi du 18 mars 2016 sur la signature électronique17. Le Tribunal fédéral détermine dans un règlement:
^a	le format du mémoire et des pièces jointes;
^b	les modalités de la transmission;
^c	les conditions auxquelles il peut exiger, en cas de problème technique, que des documents lui soient adressés ultérieurement sur papier.18
⁵	Si la signature de la partie ou de son mandataire, la procuration ou les annexes prescrites font défaut, ou si le mandataire n'est pas autorisé, le Tribunal fédéral impartit un délai approprié à la partie pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁶	Si le mémoire est illisible, inconvenant, incompréhensible ou prolixe ou qu'il n'est pas rédigé dans une langue officielle, le Tribunal fédéral peut le renvoyer à son auteur; il impartit à celui-ci un délai approprié pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁷	Le mémoire de recours introduit de manière procédurière ou à tout autre égard abusif est irrecevable.