A-577/2013 - 2013-11-20 - Stempelabgaben - Teilerlass der Emissionsabgabe

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Abteilung I

A-577/2013

Urteil vom 20. November 2013

Richter Markus Metz (Vorsitz),

Besetzung Richter Pascal Mollard,
Richter Daniel Riedo,

Gerichtsschreiber Marc Winiger.

A._______ SA, ...,
Parteien
vertreten durch ...,
Beschwerdeführerin,

gegen

Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV,
Hauptabteilung Direkte Bundessteuer, Verrechnungssteuer, Stempelabgaben, Eigerstrasse 65, 3003 Bern,

Vorinstanz.

Gegenstand Teilerlass der Emissionsabgabe.

Sachverhalt:

A.
Die A._______ SA (nachfolgend: A._______) wurde mit Statuten vom 2. Dezember 1999 und Handelsregistereintrag vom 22. März 2000 mit einem Aktienkapital von Fr. 100'000.-- unter der Firma B._______ SA ... gegründet. Das Aktienkapital wurde voll liberiert.

B.
Die Tochtergesellschaften der A._______ mussten zwischen 2006 und 2008 saniert werden, wodurch auch die A._______ als Muttergesellschaft finanziell in Mitleidenschaft gezogen wurde. Per 31. Dezember 2009 wies sie einen Verlust von Fr. 90'390'062.14 aus. Ihre Sanierung erfolgte dadurch, dass ihre einzige Aktionärin, die C._______ Ltd. ..., am 21. Juni 2010 rückwirkend auf den 1. Januar 2009 unwiderruflich auf eine Forderung in der Höhe von Fr. 90'907'705.-- verzichtete.

C.
Am 30. August 2010 wurde dieser Forderungsverzicht bzw. Zuschuss gegenüber der Eidgenössischen Steuerverwaltung (ESTV) deklariert und gleichentags um (Teil-)Erlass der Emissionsabgabe ersucht.

D.
Mit Stellungnahme vom 20. Dezember 2010 teilte die ESTV der A._______ mit, dass deren Aktienkapital gestützt auf das Kreisschreiben Nr. 6 vom 6. Juni 1997 betreffend verdecktes Eigenkapital bei Kapitalgesellschaften und Genossenschaften (nachfolgend: Kreisschreiben Nr. 6) vor der Sanierung mindestens Fr. 21'400'000.-- hätte betragen müssen. Bei einem tatsächlichen Aktienkapital von lediglich Fr. 100'000.-- sei die A._______ demnach im Umfang von Fr. 21'300'000.-- unterkapitalisiert gewesen. Da ein Erlass (u.a.) nur insoweit gewährt werden könne, als die A._______ vor der Sanierung über genügend eigene Mittel verfügt habe, sei der Erlass der Emissionsabgabe auf dem Betrag der festgestellten Unterkapitalisierung zu verweigern, was eine zu entrichtende (bzw. nicht erlasswürdige) Emissionsabgabe in der Höhe von Fr. 213'000.-- ergebe (1% von Fr. 21'300'000.--).

E.
Mit Schreiben vom 19. Januar 2011 anerkannte die A._______ zwar, dass ihre Eigenkapitalausstattung unter dem genannten Gesichtspunkt ungenügend gewesen sei. Ihre eigene Berechnung führe jedoch zu einer Unterkapitalisierung von (lediglich) Fr. 17'259'278.--. Die Differenz zum von der ESTV ermittelten Betrag von Fr. 21'300'000.-- sei darauf zurück zu führen, dass diese es zu Unrecht unterlassen habe, die Konzernforderungen mit den Konzernverbindlichkeiten zu verrechnen. Eine solche Verrechnung erweise sich vorliegend namentlich deshalb als sachgerecht, weil die A._______ eine reine Cashpooling- und Finanzierungsfunktion für die europäischen Gesellschaften der weltweit tätigen A._______-Gruppe ausübe. Im Übrigen sei der Sanierungsfreibetrag von Fr. 10 Mio. gemäss Art. 6 Abs. 1 Bst. k des Bundesgesetzes vom 27. Juni 1973 über die Stempelabgaben (StG, SR 641.10) vom Betrag der Unterkapitalisierung und nicht vom Betrag der Gesamtsanierungsleistung (Fr. 90'907'705.--) in Abzug zu bringen.

F.
Mit Entscheid vom 25. Mai 2012 stellte die ESTV fest, dass die A._______ noch eine Emissionsabgabe von Fr. 143'648.60 (Fr. 213'000.-- abzüglich einer Zahlung vom 20. April 2010 von Fr. 69'351.40) schulde. Ausserdem schulde sie auf dem Abgabebetrag von Fr. 213'000.-- einen Verzugszins von 5% ab dem 1. Februar 2009.

G.
Dagegen erhob die A._______ - im Wesentlichen mit denselben Begehren und Begründungen wie im Schreiben vom 19. Januar 2011 - am 22. Juni 2012 Einsprache bei der ESTV.

H.
Mit Einspracheentscheid vom 19. Dezember 2012 wies die ESTV die Einsprache ab und erkannte, die A._______ habe "die Emissionsabgabe von Fr. 143'648.60 (Fr. 213'000.-- abzüglich einer Zahlung vom 20. April 2010 von Fr. 69'351.40) und die Verzugszinsen von 5 Prozent auf dem Betrag von Fr. 69'351.40 für die Zeit vom 1. Februar 2009 bis zum 20. April 2010, ausmachend Fr. 4'228.50, sowie von 5 Prozent auf dem Betrag von Fr. 143'648.60 vom 1. Februar 2009 bis zur Abgabeentrichtung" zu bezahlen. Zur Begründung führte sie im Wesentlichen aus, bei der Ermittlung der adäquaten Eigenkapitalisierung sei aus Gründen der Rechtsgleichheit auf besondere Konzerntatbestände keine Rücksicht zu nehmen. Im Weiteren ergebe die systematische Auslegung von Art. 6 Abs. 1 Bst. k StG, dass der Sanierungsfreibetrag von der Gesamtsanierungsleistung und nicht - wie beantragt - vom Betrag der Unterkapitalisierung abzuziehen sei.

I.
Dagegen erhob die A._______ (nachfolgend: Beschwerdeführerin) mit Eingabe vom 1. Februar 2013 Beschwerde beim Bundesverwaltungsgericht. Sie beantragt sinngemäss die Aufhebung des angefochtenen Einspracheentscheids und verlangt erneut, bei der Berechnung der Unterkapitalisierung seien die Konzernforderungen mit den Konzernverbindlichkeiten zu verrechnen, woraus ein ungenügendes Eigenkapital in der Höhe von Fr. 17'259'278.-- resultiere. Sodann sei von diesem Betrag der Sanierungsfreibetrag von Fr. 10 Mio. in Abzug zu bringen. Insgesamt ergebe sich somit eine zu entrichtende, nicht erlasswürdige Emissionsabgabe von Fr. 72'592.80 (gerundet 1% von 7'259'278.--).

J.
In ihrer Vernehmlassung vom 25. März 2013 beantragt die Vorinstanz die kostenfällige Abweisung der Beschwerde.

K.
Auf die Eingaben der Parteien wird - soweit entscheidwesentlich - in den nachfolgenden Erwägungen näher eingegangen.

Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:

1.
Angefochten ist ein Einspracheentscheid der ESTV und damit eine Verfügung nach Art. 5 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (VwVG, SR 172.021). Das Bundesverwaltungsgericht ist die zuständige Beschwerdeinstanz (Art. 31 , Art. 32 e contrario und Art. 33 Bst. d des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsgericht [VGG, SR 173.32]). Das Verfahren vor dem Bundesverwaltungsgericht - und damit auch das vorliegende Verfahren - richtet sich nach dem VwVG, soweit das VGG nichts anderes bestimmt (Art. 37 VGG). Die Beschwerdeführerin ist zur Erhebung der vorliegenden Beschwerde berechtigt (Art. 48 Abs. 1 VwVG), hat diese frist- und formgerecht eingereicht (Art. 50 Abs. 1 und Art. 52 Abs. 1 VwVG) und den einverlangten Kostenvorschuss rechtzeitig geleistet (vgl. Art. 21 Abs. 3 VwVG).

Auf die vorliegende Beschwerde ist einzutreten.

2.
2.1 Die Emissionsabgabe ist eine Verkehrssteuer, die an bestimmte, gesetzlich umschriebene Vorgänge des Rechtsverkehrs anknüpft (BGE 115 Ib 233 E. 2 mit Hinweisen). Gegenstand der Emissionsabgabe ist gemäss Art. 5 Abs. 1 Bst. a StG die entgeltliche oder unentgeltliche Begründung und Erhöhung des Nennwerts von Beteiligungsrechten an inländischen Kapitalgesellschaften (Aktiengesellschaften, Kommanditaktiengesellschaften, Gesellschaften mit beschränkter Haftung) und Genossenschaften. Der Begründung von Beteiligungsrechten gleichgestellt sind u.a. die Zuschüsse, welche die Gesellschafter oder Genossenschafter in die Reserven (Leistungen ins Eigenkapital ohne entsprechende Gegenleistung und ohne Erhöhung des nominellen Kapitals) erbringen (Art. 5 Abs. 2 Bst. a StG). Dies unabhängig davon, in welcher Form diese Zuschüsse erfolgen (vgl. Thomas Kunz/Fredy Brügger, Emissionsabgabe - Möglichkeiten und Grenzen des Erlasses, in: Steuer Revue 2006, S. 266).

2.2 Die Abgabe auf Beteiligungsrechten beträgt 1%. Sie wird bei der Begründung und Erhöhung von Beteiligungsrechten vom Betrag berechnet, welcher der Gesellschaft als Gegenleistung für die Beteiligungsrechte zufliesst, mindestens aber vom Nennwert (Art. 8 Abs. 1 Bst. a StG). Auf Zuschüssen wird die Abgabe vom Betrag des Zuschusses berechnet (Art. 8 Abs. 1 Bst. b StG). Die Abgabeforderung bei Zuschüssen entsteht im Zeitpunkt des Zuschusses (Art. 7 Abs. 1 Bst. e StG) und wird 30 Tage nach deren Entstehung fällig (Art. 11 Bst. c StG).

2.3 Gemäss dem am 1. Januar 2009 in Kraft getretenen Art. 6 Abs. 1 Bst. k StG sind von der Emissionsabgabe ausgenommen die bei offenen Sanierungen vorgenommene Begründung von Beteiligungsrechten oder die Erhöhung von deren Nennwert bis zur Höhe vor der Sanierung sowie Zuschüsse von Gesellschaftern oder Genossenschaftern bei stillen Sanierungen, soweit (1.) bestehende Verluste beseitigt werden und (2.) die Leistungen der Gesellschafter oder Genossenschafter gesamthaft Fr. 10 Mio. nicht übersteigen.

2.4 Art. 12 StG bestimmt, dass die Emissionsabgabe gestundet oder erlassen wird, wenn bei einer offenen oder stillen Sanierung ihre Erhebung eine offenbare Härte für die Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft bedeuten würde. Sowohl die (offene oder stille) Sanierung als auch die offenbare Härte sind unabdingbare Voraussetzungen für den Erlass der Emissionsabgabe.

2.4.1 Eine Sanierung im Sinn von Art. 12 StG liegt vor, wenn Massnahmen getroffen werden, um ein Unternehmen aus einer wirtschaftlichen Krisensituation herauszuführen und seinen Fortbestand zu sichern. Handlungen, welche nur kurz greifen und die wirtschaftliche Tätigkeit des Unternehmens nicht auch längerfristig abzusichern vermögen, gelten nicht als Sanierung im Sinn von Art. 12 StG. Im Weiteren setzt eine solche Sanierung begriffsnotwendig die Beseitigung von Verlusten voraus (vgl. Entscheid des Bundesrates vom 19. August 1992, veröffentlicht in: Archiv für Schweizerisches Abgaberecht [ASA] 61 S. 676 f.; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-801/2007 vom 22. Februar 2010 E. 2.2.1.1; Maurus Winzap, in: Xavier Oberson/Pascal Hinny [Hrsg.], Kommentar Stempelabgaben, Zürich/Basel/Genf 2006, N 9 zu Art. 12 StG).

2.4.2 Eine offene Sanierung ist gegeben, wenn das Aktienkapital zwecks Beseitigung von Verlusten herabgesetzt und anschliessend wieder erhöht wird. Bei der stillen Sanierung werden die Verluste der Gesellschaft mittels Forderungsverzichten oder à-fonds-perdu-Zuschüssen der Aktionäre gedeckt (vgl. etwa Winzap, a.a.O., N 10 zu Art. 12 StG; Conrad Stockar, Der Erlass der eidgenössischen Emissionsabgabe, in: Der Schweizerische Treuhänder 5/82, S. 2).

2.4.3 Bei Anerkennung der Sanierung wird nach der Verwaltungspraxis das Vorliegen einer offenbaren Härte vermutet und der Erlass grundsätzlich gewährt. Keine offenbare Härte liegt praxisgemäss jedoch vor, wenn die Sanierungsbedürftigkeit auf eine verdeckte Gewinnausschüttung zurückzuführen ist oder wenn die Gesellschaft nicht mit genügendem Eigenkapital ausgestattet war (vgl. Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A 801/2007 vom 22. Februar 2010 E. 2.2.2; Winzap, a.a.O., N 27 zu Art. 12 StG; Michael Beusch, Der Untergang der Steuerforderung, Zürich/Basel/Genf 2012, S. 217). Der Erlass wird somit insbesondere dann verweigert, wenn die Sanierungsbedürftigkeit der Gesellschaft auf das Fehlen hinreichender eigener Mittel (sog. Unterkapitalisierung) zurückzuführen ist (vgl. Thomas Jaussi/Roland Schweighauser/Markus Pfirter, Die Eidgenössischen Stempelabgaben, Muri/Bern 2007, S. 38; Ivo P. Baumgartner, in: Martin Zweifel/Peter Athanas/Maja Bauer-Balmelli [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, II/3: Bundesgesetz über die Stempelabgaben, Basel 2006, N 46 zu Art. 12 StG). Der Erlass der Stempelabgabe darf nicht dazu führen, unterkapitalisierten Gesellschaften die Kapitalbeschaffung unter Umgehung der Abgabe zu ermöglichen (Entscheid des Bundesrates vom 15. Januar 1986, veröffentlicht in: ASA 55 S. 155). Die Angemessenheit des "verstempelten" Eigenkapitals wird von der ESTV nach den in ihrem Kreisschreiben Nr. 6 angeführten Ansätzen überprüft (Praxis bestätigt in Entscheid des Bundesrates vom 17. November 2004, veröffentlicht in: Verwaltungspraxis der Bundesbehörden [VPB] 69.36 E. 4.2 und 5.2). Darin wird in einer Tabelle für jede Position der Aktivseite der Bilanz festgelegt, wie hoch das Fremdkapital maximal sein darf. Mittels Umkehrschluss lässt sich derselben Tabelle entnehmen, wie hoch der Eigenfinanzierungsgrad für jede Aktivposition mindestens sein muss (vgl. Kunz/Brügger, a.a.O., S. 270). Bei der Berechnung des Mindesteigenkapitals ist eine schematische Betrachtungsweise geboten (vgl. Felix Schalcher, Die Sanierung von Kapitalgesellschaften im schweizerischen Steuerrecht, Bern/Stuttgart/Wien 2008, S. 179 Fn. 1087). Es darf nicht darauf abgestellt werden, ob eine Gesellschaft aufgrund besonderer Umstände (besondere Konzernverhältnisse) in der Lage war, selbst auf der Basis einer Unterkapitalisierung Gewinne zu erzielen (vgl. Entscheid des Bundesrates vom 17. November 2004, veröffentlicht in: VPB 69.36 E. 5.2). Dem Stempelsteuerrecht ist eine konzernmässige Betrachtung fremd (vgl. Entscheid des Bundesrates vom 17. November 2004, veröffentlicht in: VPB 69.36 E. 5.2; Maja Bauer-Baumelli/Markus Küpfer [Hrsg.], Die Praxis der Bundessteuern, II. Teil: Stempelabgaben und Verrechnungssteuer, Bd. 1,
Art. 12 StG, Ziff. 2 Nr. 46). Bei Vorliegen einer Unterkapitalisierung wird der Erlass allerdings nur insoweit verwehrt, als verdecktes Eigenkapital festgestellt wird (vgl. Winzap, a.a.O., N 28 f. zu Art. 12; Jaussi/Schweighauser/Pfirter, a.a.O., Beispiel 12, S. 146 f.; kritisch zum herrschenden Recht: Martin Kocher, Die "Corporate Governance"-Vorlage und der steuerrechtliche Sanierungsbegriff, in: ASA 77 S. 282 ff., insb. S. 307 f.).

3.
Im vorliegenden Fall ist unbestritten, dass die Beschwerdeführerin per 31. Dezember 2009 einen Verlust von Fr. 90'390'062.14 auswies und am 21. Juni 2010 (rückwirkend auf den 1. Januar 2009) durch einen Forderungsverzicht ihrer Muttergesellschaft und einzigen Aktionärin in der Höhe von Fr. 90'907'705.-- (still) saniert wurde (insofern im Umfang von Fr. 452'642.86 sogar eine Übersanierung vorliegt vgl. E. 5 im angefochtenen Einspracheentscheid). Ebenfalls nicht Streitgegenstand bildet, dass dieser Forderungsverzicht als Aktionärszuschuss nach Art. 5 Abs. 2 Bst. a StG der Emissionsabgabe unterliegt und die Beschwerdeführerin vor bzw. im Zeitpunkt der Sanierung unterkapitalisiert war. Das Bundesverwaltungsgericht sieht aufgrund der vorliegenden Akten keinen Anlass, in die entsprechenden unbestrittenen Tatsachen und rechtlichen Würdigungen von Amtes wegen korrigierend eingreifen zu müssen.

Strittig sind hingegen die folgenden zwei Punkte (E. 3.1 und 3.2):

3.1 Die Beschwerdeführerin bringt mit Verweis auf das Praxisbeispiel bei Kunz/Brügger (a.a.O., S. 274) vor, bei der Ermittlung des Mindesteigenkapitals seien die Konzernforderungen mit den Konzernverbindlichkeiten zu verrechnen. Bei einer entsprechenden Berechnung reduziere sich vorliegend das ungenügende Eigenkapital von Fr. 21'300'000.-- auf Fr. 17'259'278.--.

In sachverhaltlicher Hinsicht führt sie in diesem Zusammenhang an, sie übe eine reine Cashpooling- und Finanzierungsfunktion aus. Auf Anordnung ihrer einzigen Aktionärin, der C._______ Ltd., erwerbe sie Beteiligungsrechte an europäischen Gesellschaften und statte diese mit liquiden Mitteln aus. Die liquiden Mittel stammten von der C._______ Ltd. Es handle sich somit um ein klassisches back-to-back-Transaktionsmodell. Die Beschwerdeführerin nehme Vermögenswerte von der C._______ Ltd. mit der Auflage entgegen, diese an die Enkelgesellschaften derselben weiterzuleiten. Eine wirtschaftlich konsolidierte Betrachtungsweise führe deshalb zum Ergebnis, dass den Aktivforderungen der C._______ Ltd. die Passivforderungen gegen die Enkelgesellschaften gegenüberstünden.

3.1.1 Wie bereits die Vorinstanz im angefochtenen Einspracheentscheid zutreffend ausführt, ist bei der Beurteilung der adäquaten Eigenkapitalisierung eine schematische Betrachtungsweise geboten. Auf spezielle Konzerntatbestände ist grundsätzlich keine Rücksicht zu nehmen. Eine konzernmässige Betrachtung ist dem Stempelsteuerrecht fremd (E. 2.4.3). Nur so ist eine rechtsgleiche Behandlung möglich und kann verhindert werden, dass Gesellschaften, die in erster Linie konzerninterne Geschäfte abwickeln, vergleichsweise stempelsteuerrechtlich begünstigt werden. Andernfalls würde solchen Gesellschaften ermöglicht, unter Einsparung höherer Stempelabgaben vorerst mit zu geringem Eigenkapital tätig zu sein, um dann im Rahmen einer allfälligen Sanierung bei der Beschaffung jenes Kapitals, welches bei nicht konzernmässiger Betrachtungsweise von Anfang an erforderlich gewesen wäre, mit einem Erlassgesuch von der Bezahlung der Stempelabgabe befreit zu werden. Es kommt daher bei objektiv festgestellter Unterkapitalisierung nicht darauf an, ob besondere Konzerntatbestände eine Unterkapitalisierung ermöglichten (vgl. dazu: Entscheid des Bundesrates vom 17. November 2004, veröffentlicht in: VPB 69.36 E. 5.2). Dies gilt auch im vorliegenden Fall.

3.1.2 Der Verweis auf den Artikel von Kunz/Brügger (a.a.O., S. 274 zum Folgenden) ändert daran nichts. Zwar stellt sich nach diesen Autoren die Frage, "ob stets ausschliesslich die einzelnen Aktiven für die Ermittlung des Eigenkapitals massgebend sind oder ob unter Umständen eine Verrechnung mit gewissen Passiven denkbar ist". Die ESTV zeige "eine gewisse Flexibilität, wenn zwischen einzelnen Aktiven und gewissen Positionen der Passivseite eine besonders enge Verbindung" bestehe. Insofern seien etwa bei "einer klassischen back-to-back-Transaktion (Entgegennahme von gewissen Vermögenswerten, verbunden mit der Auflage, diese oder andere Werte an eine dritte Person weiterzureichen, womit naturgemäss den Guthaben immer entsprechende Verbindlichkeiten gegenüberstehen) [...] entsprechende Verhandlungen mit den Vertretern der ESTV durchaus angezeigt". Entscheidend sei letztlich, "ob man die direkte rechtliche/wirtschaftliche Verbindung aufzeigen und glaubhaft darlegen" könne. An gleicher Stelle führen die Autoren indessen aus, dass das für die Rechnungslegung vorgegebene Bruttoprinzip grundsätzlich auch für die Frage des Erlasses der Emissionsabgabe gelte. Die "Latte" für ein Abrücken vom Bruttoprinzip zum Nettoprinzip läge "sehr hoch", d.h. die Verbindung zwischen den Aktiven und Passiven müsse "sehr stark" sein. Als Beispiel wird die Hypothek genannt, die nie mit dem entsprechenden Buchwert der Liegenschaft verrechnet werden könne, obschon eine "recht enge" Beziehung zwischen den beiden Positionen bestehe.

Vorliegend vermag die Beschwerdeführerin zwar grundsätzlich eine Verbindung zwischen den Konzernforderungen und den Konzernverbindlichkeiten nachzuweisen. Die rechtliche Würdigung der Vorinstanz, dass diese Verbindung aufgrund der vorliegenden Akten nicht als derart stark zu qualifizieren sei, dass ein Abrücken vom Bruttoprinzip sachgerecht erschiene, verstösst indes nicht gegen Bundesrecht. Auch ist der Vorinstanz Recht zu geben, dass die beantragte Verrechnung vorliegend ohnehin zu einer mit der Rechtsgleichheit nicht zu vereinbarenden Privilegierung der Beschwerdeführerin gegenüber Unternehmen führen würde, die in keine vergleichbaren konzerninternen (ständigen) Geschäftsstrukturen eingebunden sind (vgl. E. 3.1.1). Schliesslich kann die Beschwerdeführerin auch daraus nichts zu ihren Gunsten ableiten, dass die ESTV die Forderungsverrechnung bei "Schuldner/Gläubiger-Kongruenz" und "Fristenkongruenz" ausnahmsweise zulässt. Zum einen liegt unbestrittenermassen keine solche Konstellation vor, zum anderen wird durch diese ausnahmsweise Praxis, die erhöhte Anforderungen an die Verrechenbarkeit stellt, die grundsätzliche Unverrechenbarkeit (Bruttoprinzip) nicht in Frage gestellt.

3.1.3 Inwiefern der Vorinstanz bei der Berechnung der Unterkapitalisierung ein anderweitiger Fehler unterlaufen sein soll, ist weder ersichtlich noch wird derlei von der Beschwerdeführerin geltend gemacht. Es ist daher im Sinne des angefochtenen Einspracheentscheids von einer Unterkapitalisierung von Fr. 21'300'000.-- auszugehen. Für die auf diesem Betrag geschuldete Emissionsabgabe von 1% (= Fr. 213'000.--) kann kein Erlass gewährt werden (E. 2.4.3).

3.2 Im Weiteren macht die Beschwerdeführerin geltend, dass der Sanierungsfreibetrag von Fr. 10 Mio. gemäss Art. 6 Abs. 1 Bst. k StG vom Betrag der Unterkapitalisierung abzuziehen sei und nicht - wie im angefochtenen Einspracheentscheid - vom Betrag der Gesamtsanierungsleistung.

Auch darin kann der Beschwerdeführerin nicht gefolgt werden. Die Vorinstanz hat die diesbezügliche Gesetzessystematik zutreffend dargelegt: Weil Art. 6 StG die Ausnahmen von der Emissionsabgabe regelt, entsteht im Umfang des fraglichen Freibetrages erst gar keine Abgabeforderung. Der Freibetrag ist demnach schon deshalb - in einem ersten Schritt - vom Betrag der (kumulierten) Sanierungsleistungen in Abzug zu bringen, weil erst dadurch bestimmt werden kann, ob bzw. in welcher Höhe überhaupt ein abgabepflichtiger Betrag vorliegt. Erst in einem zweiten Schritt stellt sich - auf entsprechendes Gesuch hin - die Frage, ob die auf diesem Betrag grundsätzlich geschuldete Emissionsabgabe nach Art. 12 StG erlassen werden kann. Hierbei gilt es insbesondere zu berücksichtigen, dass der Erlass der Emissionsabgabeforderung auf dem Betrag der (allfälligen) Unterkapitalisierung zu verweigern ist.

Der Argumentation der Beschwerdeführerin kann weiter auch ein teleologisches Argument entgegengehalten werden: Art. 6 Abs. 1 Bst. k StG bezweckt die Entlastung der Verwaltung. Seine Einführung ist Teil der Massnahmen im Rahmen der Aufgabenverzichtsplanung der ESTV (vgl. Botschaft Unternehmenssteuerreform II, Bundesblatt 2005 4838 f.). Durch die Ausnahme soll die Anzahl der Erlassgesuche und damit der administrative Aufwand der ESTV reduziert werden (vgl. Ivo P. Baumgartner, a.a.O., N 4 und 20 ff. zu Art. 12 StG; Beusch, a.a.O., S. 218). Dieser Zweck würde vereitelt, wenn der Freibetrag vom ungenügenden Eigenkapital abzuziehen wäre und die ESTV demnach den adäquaten Eigenfinanzierungsgrad in jedem Fall - also auch wenn der Freibetrag überhaupt nicht überschritten wäre - zu bestimmen hätte. Zu keinem anderen Ergebnis führt freilich die grammatikalische Auslegung: So sind nach Art. 6 Abs. 1 Bst. k StG Zuschüsse von der Abgabe ausgenommen "soweit die Leistungen der Gesellschafter oder Genossenschafter [und notabene nicht die Unterkapitalisierung] gesamthaft 10 Millionen Franken nicht übersteigen". Auch nach dem Wortlaut hat der Abzug somit vom (kumulierten) Betrag der Sanierungsleistungen zu erfolgen.

4.
Den vorstehenden Erwägungen zufolge ist die Beschwerde abzuweisen.

Bei diesem Verfahrensausgang sind sämtliche Kosten dieses Beschwerdeverfahrens der Beschwerdeführerin als unterliegende Partei aufzuerlegen (Art. 63 Abs. 1 VwVG). Die Verfahrenskosten sind auf Fr. 5'000.-- festzusetzen (Art. 4 des Reglements vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht [VGKE, SR 173.320.2]) und mit dem von der Beschwerdeführerin in gleicher Höhe geleisteten Kostenvorschuss zu verrechnen. Eine Parteientschädigung ist nicht zuzusprechen (Art. 64 Abs. 1 VwVG e contrario).

5.
Dieser Entscheid kann nicht mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht weitergezogen werden (Art. 83 Bst. m des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht [BGG, SR 173.110]).

(Das Dispositiv befindet sich auf der nächsten Seite)

Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:

1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.

2.
Die Verfahrenskosten werden auf Fr. 5'000.-- festgesetzt und der Beschwerdeführerin auferlegt. Sie werden mit dem in gleicher Höhe geleisteten Kostenvorschuss verrechnet.

3.
Eine Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.

4.
Dieses Urteil geht an:

- die Beschwerdeführerin (Einschreiben)

- die Vorinstanz (Ref-Nr. ...; Einschreiben)

Der vorsitzende Richter: Der Gerichtsschreiber:

Markus Metz Marc Winiger

Versand:

SR 641.10 Bundesgesetz vom 27. Juni 1973 über die Stempelabgaben (StG) StG Art. 6 Ausnahmen - 1 Von der Abgabe sind ausgenommen:
¹	Von der Abgabe sind ausgenommen:
^a	die Beteiligungsrechte an Aktiengesellschaften, Kommanditaktiengesellschaften, Gesellschaften mit beschränkter Haftung oder Genossenschaften, die sich, ohne einen Erwerbszweck zu verfolgen, entweder der Fürsorge für Bedürftige und Kranke, der Förderung des Kultus, des Unterrichts sowie anderer gemeinnütziger Zwecke oder der Beschaffung von Wohnungen zu mässigen Mietzinsen oder der Gewährung von Bürgschaften widmen, sofern nach den Statuten
^ater	die Begründung oder Erhöhung des Nennwerts von Beteiligungsrechten an Gesellschaften, die ausschliesslich in öffentlicher Hand sind und einen öffentlichen Zweck nach Artikel 1 des Bundesgesetzes vom 17. März 202332 über den Einsatz elektronischer Mittel zur Erfüllung von Behördenaufgaben verfolgen, sowie gleichgestellte Vorgänge zur Begründung von Beteiligungsrechten an solchen Gesellschaften;
^b	die Begründung oder Nennwerterhöhung von Beteiligungsrechten an Genossenschaften, soweit die Leistungen der Genossenschafter im Sinne von Artikel 5 gesamthaft eine Million Franken nicht übersteigen;
^c	die Beteiligungsrechte an Transportunternehmen, die aus Investitionsbeiträgen der öffentlichen Hand zu deren Gunsten begründet oder erhöht werden;
^d	die Beteiligungsrechte, die unter Verwendung früherer Aufgelder und Zuschüsse der Gesellschafter oder Genossenschafter begründet oder erhöht werden, sofern die Gesellschaft oder Genossenschaft nachweist, dass sie auf diesen Leistungen die Abgabe entrichtet hat;
^e	...
^f	...
^g	die Beteiligungsrechte, die unter Verwendung eines Partizipationskapitals oder Beteiligungskapitals einer Genossenschaftsbank begründet oder erhöht werden, sofern die Gesellschaft oder Genossenschaft nachweist, dass sie auf diesem Partizipationskapital oder Beteiligungskapital die Abgabe entrichtet hat;
^h	die bei der Gründung oder Kapitalerhöhung einer Aktiengesellschaft, einer Kommanditaktiengesellschaft oder einer Gesellschaft mit beschränkter Haftung entgeltlich ausgegebenen Beteiligungsrechte, soweit die Leistungen der Gesellschafter gesamthaft eine Million Franken nicht übersteigen;
ⁱ	die Begründung von Anteilen von kollektiven Kapitalanlagen gemäss KAG40;
^j	Beteiligungsrechte, die zur Übernahme eines Betriebes oder Teilbetriebes einer Aktiengesellschaft, Kommanditaktiengesellschaft, Gesellschaft mit beschränkter Haftung oder Genossenschaft begründet oder erhöht werden, sofern gemäss letzter Jahresbilanz die Hälfte des Kapitals und der gesetzlichen Reserven dieser Gesellschaft oder Genossenschaft nicht mehr gedeckt ist;
^k	die bei offenen Sanierungen vorgenommene Begründung von Beteiligungsrechten oder die Erhöhung von deren Nennwert bis zur Höhe vor der Sanierung sowie Zuschüsse von Gesellschaftern oder Genossenschaftern bei stillen Sanierungen, soweit:
^l	die Beteiligungsrechte an Banken oder Konzerngesellschaften von Finanzgruppen, die unter Verwendung des von der Eidgenössischen Finanzmarktaufsicht im Hinblick auf die Erfüllung regulatorischer Erfordernisse genehmigten Wandlungskapitals nach den Artikeln 13 Absatz 1 oder 30b Absatz 7 Buchstabe b des Bankengesetzes vom 8. November 193444 begründet oder erhöht werden;
²	Fallen die Voraussetzungen der Abgabebefreiung dahin, so ist auf den noch bestehenden Beteiligungsrechten die Abgabe zu entrichten.46

SR 641.10 Bundesgesetz vom 27. Juni 1973 über die Stempelabgaben (StG) StG Art. 6 Ausnahmen - 1 Von der Abgabe sind ausgenommen:
¹	Von der Abgabe sind ausgenommen:
^a	die Beteiligungsrechte an Aktiengesellschaften, Kommanditaktiengesellschaften, Gesellschaften mit beschränkter Haftung oder Genossenschaften, die sich, ohne einen Erwerbszweck zu verfolgen, entweder der Fürsorge für Bedürftige und Kranke, der Förderung des Kultus, des Unterrichts sowie anderer gemeinnütziger Zwecke oder der Beschaffung von Wohnungen zu mässigen Mietzinsen oder der Gewährung von Bürgschaften widmen, sofern nach den Statuten
^ater	die Begründung oder Erhöhung des Nennwerts von Beteiligungsrechten an Gesellschaften, die ausschliesslich in öffentlicher Hand sind und einen öffentlichen Zweck nach Artikel 1 des Bundesgesetzes vom 17. März 202332 über den Einsatz elektronischer Mittel zur Erfüllung von Behördenaufgaben verfolgen, sowie gleichgestellte Vorgänge zur Begründung von Beteiligungsrechten an solchen Gesellschaften;
^b	die Begründung oder Nennwerterhöhung von Beteiligungsrechten an Genossenschaften, soweit die Leistungen der Genossenschafter im Sinne von Artikel 5 gesamthaft eine Million Franken nicht übersteigen;
^c	die Beteiligungsrechte an Transportunternehmen, die aus Investitionsbeiträgen der öffentlichen Hand zu deren Gunsten begründet oder erhöht werden;
^d	die Beteiligungsrechte, die unter Verwendung früherer Aufgelder und Zuschüsse der Gesellschafter oder Genossenschafter begründet oder erhöht werden, sofern die Gesellschaft oder Genossenschaft nachweist, dass sie auf diesen Leistungen die Abgabe entrichtet hat;
^e	...
^f	...
^g	die Beteiligungsrechte, die unter Verwendung eines Partizipationskapitals oder Beteiligungskapitals einer Genossenschaftsbank begründet oder erhöht werden, sofern die Gesellschaft oder Genossenschaft nachweist, dass sie auf diesem Partizipationskapital oder Beteiligungskapital die Abgabe entrichtet hat;
^h	die bei der Gründung oder Kapitalerhöhung einer Aktiengesellschaft, einer Kommanditaktiengesellschaft oder einer Gesellschaft mit beschränkter Haftung entgeltlich ausgegebenen Beteiligungsrechte, soweit die Leistungen der Gesellschafter gesamthaft eine Million Franken nicht übersteigen;
ⁱ	die Begründung von Anteilen von kollektiven Kapitalanlagen gemäss KAG40;
^j	Beteiligungsrechte, die zur Übernahme eines Betriebes oder Teilbetriebes einer Aktiengesellschaft, Kommanditaktiengesellschaft, Gesellschaft mit beschränkter Haftung oder Genossenschaft begründet oder erhöht werden, sofern gemäss letzter Jahresbilanz die Hälfte des Kapitals und der gesetzlichen Reserven dieser Gesellschaft oder Genossenschaft nicht mehr gedeckt ist;
^k	die bei offenen Sanierungen vorgenommene Begründung von Beteiligungsrechten oder die Erhöhung von deren Nennwert bis zur Höhe vor der Sanierung sowie Zuschüsse von Gesellschaftern oder Genossenschaftern bei stillen Sanierungen, soweit:
^l	die Beteiligungsrechte an Banken oder Konzerngesellschaften von Finanzgruppen, die unter Verwendung des von der Eidgenössischen Finanzmarktaufsicht im Hinblick auf die Erfüllung regulatorischer Erfordernisse genehmigten Wandlungskapitals nach den Artikeln 13 Absatz 1 oder 30b Absatz 7 Buchstabe b des Bankengesetzes vom 8. November 193444 begründet oder erhöht werden;
²	Fallen die Voraussetzungen der Abgabebefreiung dahin, so ist auf den noch bestehenden Beteiligungsrechten die Abgabe zu entrichten.46

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 5 - 1 Als Verfügungen gelten Anordnungen der Behörden im Einzelfall, die sich auf öffentliches Recht des Bundes stützen und zum Gegenstand haben:
¹	Als Verfügungen gelten Anordnungen der Behörden im Einzelfall, die sich auf öffentliches Recht des Bundes stützen und zum Gegenstand haben:
^a	Begründung, Änderung oder Aufhebung von Rechten oder Pflichten;
^b	Feststellung des Bestehens, Nichtbestehens oder Umfanges von Rechten oder Pflichten;
^c	Abweisung von Begehren auf Begründung, Änderung, Aufhebung oder Feststellung von Rechten oder Pflichten oder Nichteintreten auf solche Begehren.
²	Als Verfügungen gelten auch Vollstreckungsverfügungen (Art. 41 Abs. 1 Bst. a und b), Zwischenverfügungen (Art. 45 und 46), Einspracheentscheide (Art. 30 Abs. 2 Bst. b und 74), Beschwerdeentscheide (Art. 61), Entscheide im Rahmen einer Revision (Art. 68) und die Erläuterung (Art. 69).25
³	Erklärungen von Behörden über Ablehnung oder Erhebung von Ansprüchen, die auf dem Klageweg zu verfolgen sind, gelten nicht als Verfügungen.

SR 173.32 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsgericht (Verwaltungsgerichtsgesetz, VGG) - Verwaltungsgerichtsgesetz VGG Art. 33 Vorinstanzen - Die Beschwerde ist zulässig gegen Verfügungen:
^a	des Bundesrates und der Organe der Bundesversammlung auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses des Bundespersonals einschliesslich der Verweigerung der Ermächtigung zur Strafverfolgung;
^b	des Bundesrates betreffend:
^b1	die Amtsenthebung eines Mitgliedes des Bankrats, des Direktoriums oder eines Stellvertreters oder einer Stellvertreterin nach dem Nationalbankgesetz vom 3. Oktober 200325,
^b10	die Abberufung eines Verwaltungsratsmitglieds der Schweizerischen Trassenvergabestelle oder die Genehmigung der Auflösung des Arbeitsverhältnisses der Geschäftsführerin oder des Geschäftsführers durch den Verwaltungsrat nach dem Eisenbahngesetz vom 20. Dezember 195743;
^b2	die Abberufung eines Verwaltungsratsmitgliedes der Eidgenössischen Finanzmarktaufsicht oder die Genehmigung der Auflösung des Arbeitsverhältnisses der Direktorin oder des Direktors durch den Verwaltungsrat nach dem Finanzmarktaufsichtsgesetz vom 22. Juni 200726,
^b3	die Sperrung von Vermögenswerten gestützt auf das Bundesgesetz vom 18. Dezember 201528 über die Sperrung und die Rückerstattung unrechtmässig erworbener Vermögenswerte ausländischer politisch exponierter Personen,
^b4	das Verbot von Tätigkeiten nach dem NDG30,
^b5bis	die Abberufung eines Mitglieds des Institutsrats des Eidgenössischen Instituts für Metrologie nach dem Bundesgesetz vom 17. Juni 201133 über das Eidgenössische Institut für Metrologie,
^b6	die Abberufung eines Verwaltungsratsmitglieds der Eidgenössischen Revisionsaufsichtsbehörde oder die Genehmigung der Auflösung des Arbeitsverhältnisses der Direktorin oder des Direktors durch den Verwaltungsrat nach dem Revisionsaufsichtsgesetz vom 16. Dezember 200535,
^b7	die Abberufung eines Mitglieds des Institutsrats des Schweizerischen Heilmittelinstituts nach dem Heilmittelgesetz vom 15. Dezember 200037,
^b8	die Abberufung eines Verwaltungsratsmitglieds der Anstalt nach dem Ausgleichsfondsgesetz vom 16. Juni 201739,
^b9	die Abberufung eines Mitglieds des Institutsrats des Schweizerischen Instituts für Rechtsvergleichung nach dem Bundesgesetz vom 28. September 201841 über das Schweizerische Institut für Rechtsvergleichung,
^c	des Bundesstrafgerichts auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses seiner Richter und Richterinnen und seines Personals;
^cbis	des Bundespatentgerichts auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses seiner Richter und Richterinnen und seines Personals;
^cquater	des Bundesanwaltes oder der Bundesanwältin auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses der von ihm oder ihr gewählten Staatsanwälte und Staatsanwältinnen sowie des Personals der Bundesanwaltschaft;
^cquinquies	der Aufsichtsbehörde über die Bundesanwaltschaft auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses ihres Sekretariats;
^cter	der Aufsichtsbehörde über die Bundesanwaltschaft auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses der von der Vereinigten Bundesversammlung gewählten Mitglieder der Bundesanwaltschaft;
^d	der Bundeskanzlei, der Departemente und der ihnen unterstellten oder administrativ zugeordneten Dienststellen der Bundesverwaltung;
^e	der Anstalten und Betriebe des Bundes;
^f	der eidgenössischen Kommissionen;
^g	der Schiedsgerichte auf Grund öffentlich-rechtlicher Verträge des Bundes, seiner Anstalten und Betriebe;
^h	der Instanzen oder Organisationen ausserhalb der Bundesverwaltung, die in Erfüllung ihnen übertragener öffentlich-rechtlicher Aufgaben des Bundes verfügen;
ⁱ	kantonaler Instanzen, soweit ein Bundesgesetz gegen ihre Verfügungen die Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht vorsieht.

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 48 - 1 Zur Beschwerde ist berechtigt, wer:
¹	Zur Beschwerde ist berechtigt, wer:
^a	vor der Vorinstanz am Verfahren teilgenommen hat oder keine Möglichkeit zur Teilnahme erhalten hat;
^b	durch die angefochtene Verfügung besonders berührt ist; und
^c	ein schutzwürdiges Interesse an deren Aufhebung oder Änderung hat.
²	Zur Beschwerde berechtigt sind ferner Personen, Organisationen und Behörden, denen ein anderes Bundesgesetz dieses Recht einräumt.

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 50 - 1 Die Beschwerde ist innerhalb von 30 Tagen nach Eröffnung der Verfügung einzureichen.
¹	Die Beschwerde ist innerhalb von 30 Tagen nach Eröffnung der Verfügung einzureichen.
²	Gegen das unrechtmässige Verweigern oder Verzögern einer Verfügung kann jederzeit Beschwerde geführt werden.

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 52 - 1 Die Beschwerdeschrift hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift des Beschwerdeführers oder seines Vertreters zu enthalten; die Ausfertigung der angefochtenen Verfügung und die als Beweismittel angerufenen Urkunden sind beizulegen, soweit der Beschwerdeführer sie in Händen hat.
¹	Die Beschwerdeschrift hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift des Beschwerdeführers oder seines Vertreters zu enthalten; die Ausfertigung der angefochtenen Verfügung und die als Beweismittel angerufenen Urkunden sind beizulegen, soweit der Beschwerdeführer sie in Händen hat.
²	Genügt die Beschwerde diesen Anforderungen nicht oder lassen die Begehren des Beschwerdeführers oder deren Begründung die nötige Klarheit vermissen und stellt sich die Beschwerde nicht als offensichtlich unzulässig heraus, so räumt die Beschwerdeinstanz dem Beschwerdeführer eine kurze Nachfrist zur Verbesserung ein.
³	Sie verbindet diese Nachfrist mit der Androhung, nach unbenutztem Fristablauf auf Grund der Akten zu entscheiden oder, wenn Begehren, Begründung oder Unterschrift fehlen, auf die Beschwerde nicht einzutreten.

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 21 - 1 Schriftliche Eingaben müssen spätestens am letzten Tage der Frist der Behörde eingereicht oder zu deren Handen der schweizerischen Post54 oder einer schweizerischen diplomatischen oder konsularischen Vertretung übergeben werden.
¹	Schriftliche Eingaben müssen spätestens am letzten Tage der Frist der Behörde eingereicht oder zu deren Handen der schweizerischen Post54 oder einer schweizerischen diplomatischen oder konsularischen Vertretung übergeben werden.
^1bis	Schriftliche Eingaben an das Eidgenössische Institut für geistiges Eigentum55 können nicht gültig bei einer schweizerischen diplomatischen oder konsularischen Vertretung vorgenommen werden.56
²	Gelangt die Partei rechtzeitig an eine unzuständige Behörde, so gilt die Frist als gewahrt.
³	Die Frist für die Zahlung eines Vorschusses ist gewahrt, wenn der Betrag rechtzeitig zu Gunsten der Behörde der Schweizerischen Post übergeben oder einem Post- oder Bankkonto in der Schweiz belastet worden ist.57

SR 641.10 Bundesgesetz vom 27. Juni 1973 über die Stempelabgaben (StG) StG Art. 5 - 1 Gegenstand der Abgabe sind:
¹	Gegenstand der Abgabe sind:
^a	die entgeltliche oder unentgeltliche Begründung und Erhöhung des Nennwertes von Beteiligungsrechten in Form von:
^b	...
²	Der Begründung von Beteiligungsrechten im Sinne von Absatz 1 Buchstabe a sind gleichgestellt:
^a	die Zuschüsse, die die Gesellschafter oder Genossenschafter ohne entsprechende Gegenleistung an die Gesellschaft oder Genossenschaft erbringen, ohne dass das im Handelsregister eingetragene Gesellschaftskapital oder der einbezahlte Betrag der Genossenschaftsanteile erhöht wird;
^b	der Handwechsel der Mehrheit der Aktien, Stammanteilen oder Genossenschaftsanteile an einer inländischen Gesellschaft oder Genossenschaft, die wirtschaftlich liquidiert oder in liquide Form gebracht worden ist;
^c	...

SR 641.10 Bundesgesetz vom 27. Juni 1973 über die Stempelabgaben (StG) StG Art. 8 - 1 Die Abgabe auf Beteiligungsrechten beträgt 1 Prozent und wird berechnet:54
¹	Die Abgabe auf Beteiligungsrechten beträgt 1 Prozent und wird berechnet:54
^a	bei der Begründung und Erhöhung von Beteiligungsrechten: vom Betrag, der der Gesellschaft oder Genossenschaft als Gegenleistung für die Beteiligungsrechte zufliesst, mindestens aber vom Nennwert;
^b	auf Zuschüssen: vom Betrag des Zuschusses;
^c	beim Handwechsel der Mehrheit von Beteiligungsrechten: vom Reinvermögen, das sich im Zeitpunkt des Handwechsels in der Gesellschaft oder Genossenschaft befindet, mindestens aber vom Nennwert aller bestehenden Beteiligungsrechte.
²	...55
³	Sachen und Rechte sind zum Verkehrswert im Zeitpunkt ihrer Einbringung zu bewerten.

SR 641.10 Bundesgesetz vom 27. Juni 1973 über die Stempelabgaben (StG) StG Art. 7 - 1 Die Abgabeforderung entsteht:
¹	Die Abgabeforderung entsteht:
^a	bei Aktien, Partizipationsscheinen, Stammanteilen von Gesellschaften mit beschränkter Haftung und bei Beteiligungsscheinen von Genossenschaftsbanken: im Zeitpunkt der Eintragung der Begründung oder der Erhöhung der Beteiligungsrechte ins Handelsregister;
^bbis	...
^c	bei Genossenschaftsanteilen: im Zeitpunkt ihrer Begründung oder Erhöhung;
^d	bei Genussscheinen: im Zeitpunkt ihrer Ausgabe oder Erhöhung;
^e	bei Zuschüssen und bei einem Handwechsel der Mehrheit von Beteiligungsrechten: im Zeitpunkt des Zuschusses oder des Handwechsels;
^f	bei Beteiligungsrechten, die im Rahmen eines Kapitalbands nach den Artikeln 653s ff. des Obligationenrechts51 ausgegeben werden, am Ende des Kapitalbands.
²	...52

SR 641.10 Bundesgesetz vom 27. Juni 1973 über die Stempelabgaben (StG) StG Art. 11 - Die Abgabe wird fällig:
^a	auf Genossenschaftsanteilen: 30 Tage nach Geschäftsabschluss;
^b	auf Beteiligungsrechten: 30 Tage nach Ablauf des Vierteljahres, in dem die Abgabeforderung entstanden ist (Art. 7);
^c	in allen andern Fällen: 30 Tage nach Entstehung der Abgabeforderung (Art. 7).

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 63 - 1 Die Beschwerdeinstanz auferlegt in der Entscheidungsformel die Verfahrenskosten, bestehend aus Spruchgebühr, Schreibgebühren und Barauslagen, in der Regel der unterliegenden Partei. Unterliegt diese nur teilweise, so werden die Verfahrenskosten ermässigt. Ausnahmsweise können sie ihr erlassen werden.
¹	Die Beschwerdeinstanz auferlegt in der Entscheidungsformel die Verfahrenskosten, bestehend aus Spruchgebühr, Schreibgebühren und Barauslagen, in der Regel der unterliegenden Partei. Unterliegt diese nur teilweise, so werden die Verfahrenskosten ermässigt. Ausnahmsweise können sie ihr erlassen werden.
²	Keine Verfahrenskosten werden Vorinstanzen oder beschwerdeführenden und unterliegenden Bundesbehörden auferlegt; anderen als Bundesbehörden, die Beschwerde führen und unterliegen, werden Verfahrenskosten auferlegt, soweit sich der Streit um vermögensrechtliche Interessen von Körperschaften oder autonomen Anstalten dreht.
³	Einer obsiegenden Partei dürfen nur Verfahrenskosten auferlegt werden, die sie durch Verletzung von Verfahrenspflichten verursacht hat.
⁴	Die Beschwerdeinstanz, ihr Vorsitzender oder der Instruktionsrichter erhebt vom Beschwerdeführer einen Kostenvorschuss in der Höhe der mutmasslichen Verfahrenskosten. Zu dessen Leistung ist dem Beschwerdeführer eine angemessene Frist anzusetzen unter Androhung des Nichteintretens. Wenn besondere Gründe vorliegen, kann auf die Erhebung des Kostenvorschusses ganz oder teilweise verzichtet werden.102
^4bis	Die Spruchgebühr richtet sich nach Umfang und Schwierigkeit der Streitsache, Art der Prozessführung und finanzieller Lage der Parteien. Sie beträgt:
^a	in Streitigkeiten ohne Vermögensinteresse 100-5000 Franken;
^b	in den übrigen Streitigkeiten 100-50 000 Franken.103
⁵	Der Bundesrat regelt die Bemessung der Gebühren im Einzelnen.104 Vorbehalten bleiben Artikel 16 Absatz 1 Buchstabe a des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005105 und Artikel 73 des Strafbehördenorganisationsgesetzes vom 19. März 2010106.107

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 64 - 1 Die Beschwerdeinstanz kann der ganz oder teilweise obsiegenden Partei von Amtes wegen oder auf Begehren eine Entschädigung für ihr erwachsene notwendige und verhältnismässig hohe Kosten zusprechen.
¹	Die Beschwerdeinstanz kann der ganz oder teilweise obsiegenden Partei von Amtes wegen oder auf Begehren eine Entschädigung für ihr erwachsene notwendige und verhältnismässig hohe Kosten zusprechen.
²	Die Entschädigung wird in der Entscheidungsformel beziffert und der Körperschaft oder autonomen Anstalt auferlegt, in deren Namen die Vorinstanz verfügt hat, soweit sie nicht einer unterliegenden Gegenpartei auferlegt werden kann.
³	Einer unterliegenden Gegenpartei kann sie je nach deren Leistungsfähigkeit auferlegt werden, wenn sich die Partei mit selbständigen Begehren am Verfahren beteiligt hat.
⁴	Die Körperschaft oder autonome Anstalt, in deren Namen die Vorinstanz verfügt hat, haftet für die einer unterliegenden Gegenpartei auferlegte Entschädigung, soweit sich diese als uneinbringlich herausstellt.
⁵	Der Bundesrat regelt die Bemessung der Entschädigung.108 Vorbehalten bleiben Artikel 16 Absatz 1 Buchstabe a des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005109 und Artikel 73 des Strafbehördenorganisationsgesetzes vom 19. März 2010110.111

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 83 Ausnahmen - Die Beschwerde ist unzulässig gegen:
^a	Entscheide auf dem Gebiet der inneren oder äusseren Sicherheit des Landes, der Neutralität, des diplomatischen Schutzes und der übrigen auswärtigen Angelegenheiten, soweit das Völkerrecht nicht einen Anspruch auf gerichtliche Beurteilung einräumt;
^b	Entscheide über die ordentliche Einbürgerung;
^c	Entscheide auf dem Gebiet des Ausländerrechts betreffend:
^c1	die Einreise,
^c2	Bewilligungen, auf die weder das Bundesrecht noch das Völkerrecht einen Anspruch einräumt,
^c3	die vorläufige Aufnahme,
^c4	die Ausweisung gestützt auf Artikel 121 Absatz 2 der Bundesverfassung und die Wegweisung,
^c5	Abweichungen von den Zulassungsvoraussetzungen,
^c6	die Verlängerung der Grenzgängerbewilligung, den Kantonswechsel, den Stellenwechsel von Personen mit Grenzgängerbewilligung sowie die Erteilung von Reisepapieren an schriftenlose Ausländerinnen und Ausländer;
^d	Entscheide auf dem Gebiet des Asyls, die:
^d1	vom Bundesverwaltungsgericht getroffen worden sind, ausser sie betreffen Personen, gegen die ein Auslieferungsersuchen des Staates vorliegt, vor welchem sie Schutz suchen,
^d2	von einer kantonalen Vorinstanz getroffen worden sind und eine Bewilligung betreffen, auf die weder das Bundesrecht noch das Völkerrecht einen Anspruch einräumt;
^e	Entscheide über die Verweigerung der Ermächtigung zur Strafverfolgung von Behördenmitgliedern oder von Bundespersonal;
^f	Entscheide auf dem Gebiet der öffentlichen Beschaffungen, wenn:
^fbis	Entscheide des Bundesverwaltungsgerichts über Verfügungen nach Artikel 32i des Personenbeförderungsgesetzes vom 20. März 200963;
^f1	sich keine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt; vorbehalten bleiben Beschwerden gegen Beschaffungen des Bundesverwaltungsgerichts, des Bundesstrafgerichts, des Bundespatentgerichts, der Bundesanwaltschaft sowie der oberen kantonalen Gerichtsinstanzen, oder
^f2	der geschätzte Wert des zu vergebenden Auftrags den massgebenden Schwellenwert nach Artikel 52 Absatz 1 in Verbindung mit Anhang 4 Ziffer 2 des Bundesgesetzes vom 21. Juni 201961 über das öffentliche Beschaffungswesen nicht erreicht;
^g	Entscheide auf dem Gebiet der öffentlich-rechtlichen Arbeitsverhältnisse, wenn sie eine nicht vermögensrechtliche Angelegenheit, nicht aber die Gleichstellung der Geschlechter betreffen;
^h	Entscheide auf dem Gebiet der internationalen Amtshilfe, mit Ausnahme der Amtshilfe in Steuersachen;
ⁱ	Entscheide auf dem Gebiet des Militär-, Zivil- und Zivilschutzdienstes;
^j	Entscheide auf dem Gebiet der wirtschaftlichen Landesversorgung, die bei schweren Mangellagen getroffen worden sind;
^k	Entscheide betreffend Subventionen, auf die kein Anspruch besteht;
^l	Entscheide über die Zollveranlagung, wenn diese auf Grund der Tarifierung oder des Gewichts der Ware erfolgt;
^m	Entscheide über die Stundung oder den Erlass von Abgaben; in Abweichung davon ist die Beschwerde zulässig gegen Entscheide über den Erlass der direkten Bundessteuer oder der kantonalen oder kommunalen Einkommens- und Gewinnsteuer, wenn sich eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt oder es sich aus anderen Gründen um einen besonders bedeutenden Fall handelt;
ⁿ	Entscheide auf dem Gebiet der Kernenergie betreffend:
ⁿ¹	das Erfordernis einer Freigabe oder der Änderung einer Bewilligung oder Verfügung,
ⁿ²	die Genehmigung eines Plans für Rückstellungen für die vor Ausserbetriebnahme einer Kernanlage anfallenden Entsorgungskosten,
ⁿ³	Freigaben;
^o	Entscheide über die Typengenehmigung von Fahrzeugen auf dem Gebiet des Strassenverkehrs;
^p	Entscheide des Bundesverwaltungsgerichts auf dem Gebiet des Fernmeldeverkehrs, des Radios und des Fernsehens sowie der Post betreffend:68
^p1	Konzessionen, die Gegenstand einer öffentlichen Ausschreibung waren,
^p2	Streitigkeiten nach Artikel 11a des Fernmeldegesetzes vom 30. April 199769,
^p3	Streitigkeiten nach Artikel 8 des Postgesetzes vom 17. Dezember 201071;
^q	Entscheide auf dem Gebiet der Transplantationsmedizin betreffend:
^q1	die Aufnahme in die Warteliste,
^q2	die Zuteilung von Organen;
^r	Entscheide auf dem Gebiet der Krankenversicherung, die das Bundesverwaltungsgericht gestützt auf Artikel 3472 des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 200573 (VGG) getroffen hat;
^s	Entscheide auf dem Gebiet der Landwirtschaft betreffend:
^s1	...
^s2	die Abgrenzung der Zonen im Rahmen des Produktionskatasters;
^t	Entscheide über das Ergebnis von Prüfungen und anderen Fähigkeitsbewertungen, namentlich auf den Gebieten der Schule, der Weiterbildung und der Berufsausübung;
^u	Entscheide auf dem Gebiet der öffentlichen Kaufangebote (Art. 125-141 des Finanzmarktinfrastrukturgesetzes vom 19. Juni 201576);
^v	Entscheide des Bundesverwaltungsgerichts über Meinungsverschiedenheiten zwischen Behörden in der innerstaatlichen Amts- und Rechtshilfe;
^w	Entscheide auf dem Gebiet des Elektrizitätsrechts betreffend die Plangenehmigung von Starkstromanlagen und Schwachstromanlagen und die Entscheide auf diesem Gebiet betreffend Enteignung der für den Bau oder Betrieb solcher Anlagen notwendigen Rechte, wenn sich keine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt;
^x	Entscheide betreffend die Gewährung von Solidaritätsbeiträgen nach dem Bundesgesetz vom 30. September 201680 über die Aufarbeitung der fürsorgerischen Zwangsmassnahmen und Fremdplatzierungen vor 1981, ausser wenn sich eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt oder aus anderen Gründen ein besonders bedeutender Fall vorliegt;
^y	Entscheide des Bundesverwaltungsgerichts in Verständigungsverfahren zur Vermeidung einer den anwendbaren internationalen Abkommen im Steuerbereich nicht entsprechenden Besteuerung;
^z	Entscheide betreffend die in Artikel 71c Absatz 1 Buchstabe b des Energiegesetzes vom 30. September 201683 genannten Baubewilligungen und notwendigerweise damit zusammenhängenden in der Kompetenz der Kantone liegenden Bewilligungen für Windenergieanlagen von nationalem Interesse, wenn sich keine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt.

BGG:	83
StG:	5 6 7 8 11 12
VGG:	31 32^e 33 37
VGKE:	4
VwVG:	5 21 48 50 52 63 64