A-1677/2006 - 2007-08-20 - Indirekte Steuern

SR 641.51 AStG Automobilsteuergesetz vom 21. Juni 1996 (AStG)

Art. 25 Steuerobjekt

Der Steuer unterliegen die Lieferung und der Eigengebrauch bei der Herstellung von Automobilen im Inland.

Als Herstellung gelten der Bau von Automobilen und die Montage wichtiger Teile. Der Bundesrat regelt die Einzelheiten.

Als Inland gelten das schweizerische Staatsgebiet und die Zollanschlussgebiete.

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Abteilung I
A-1677/2006
{T 0/2}

Urteil vom 20. August 2007
Mitwirkung:

Richter Michael Beusch; Markus Metz; André Moser; Gerichtsschreiberin Sonja Bossart.

X._______ AG, ...,
Beschwerdeführerin, vertreten durch ...,
gegen

Oberzolldirektion (OZD), Hauptabteilung Recht und Abgaben, Monbijoustrasse 40, 3003 Bern,
Vorinstanz

betreffend
Automobilsteuer (Steuer auf der Herstellung im Inland gemäss Art. 25 Abs. 2 AStG; Auslegung; subjektive Steuerpflicht; Legalitätsprinzip; Verwaltungsverordnung)

2

Sachverhalt:
A.

Die X. AG mit Sitz in ... bezweckt gemäss Handelsregisterauszug den Handel mit Motorfahrzeugen und deren Ersatzteilen sowie den Betrieb von Reparaturwerkstätten und Garagen. Sie kann sich an anderen Unternehmungen beteiligen und Grundstücke erwerben oder weiterveräussern. Nachdem sich die "X. AG, ...", eine Zweigniederlassung der X. AG, am 7. August 1997 zur Registrierung als steuerpflichtiger Hersteller im Sinn von Art. 29 Bst. a des Automobilsteuergesetzes vom 21. Juni 1996 (AStG; SR 641.5) bei der zuständigen Eidgenössischen Oberzolldirektion (OZD) angemeldet hatte, wurde sie am 12. September 1997 unter der Steuernummer 1002 definitiv als steuerpflichtiger Hersteller registriert und dem Zollinspektorat ... zugeteilt. Mit gleichem Datum wurden ihr die massgebenden rechtlichen Unterlagen zugestellt.
B.

Am 10. November 1998 wurde beim Zollinspektorat ... im Auftrag der Y. AG, ..., unter anderem ein Fahrzeug vom Typ "..." unter der Tarifnummer 8704.3130 zum dafür vorgesehenen Ansatz zur Einfuhr deklariert. Das Zollamt nahm die Deklaration an und unterstellte das Fahrzeug der materiellen Revision. Dabei wurde festgestellt, dass es sich um ein Automobil zum Befördern von Waren mit einer 2-türigen Kabine mit 3 Sitzplätzen und einem nicht abgetrennten, 3-türigen Laderaum ohne Fenster an den Seitenwänden handelte. Das Zollamt führte aus, da gemäss Angaben des Importeurs dem Fahrzeug unmittelbar nach der Einfuhrverzollung in der firmeneigenen Garage weitere Sitzvorrichtungen und Seitenfenster im Laderaum eingebaut würden, unterbreite es die Angelegenheit der OZD zur Überprüfung der Tarifeinreihung. Die Einreihung unter der Tarif-Nr. 8704.3130 bestätigte die OZD mit Revisionsbefund vom 11. Januar 1999 im Wesentlichen mit der Begründung, dass Automobile ohne Seitenfenster im Fahrgastraum für den Personentransport nicht geeignet seien und somit eine Einreihung unter den Tarifnummern 8702 bzw. 8703 nicht in Frage käme. Zudem wurde darauf aufmerksam gemacht, der geplante Umbau am eingeführten Fahrzeug (Einbau von Seitenfenstern und Sitzvorrichtungen) stelle eine "Herstellung im Inland" gemäss Artikel 3 der Automobilsteuerverordnung vom 20. November 1996 (AStV; SR 641.511) dar und unterliege somit der Automobilsteuer. Der Revisionsbefund der OZD wurde durch die Zollkreisdirektion (KD) Basel an das Abfertigungszollamt weitergeleitet. Das Zollinspektorat ... setzte den Importeur (Y. AG, ...) anlässlich einer Sitzung vom 25. März 1999 über den erwähnten Revisionsbefund der OZD in Kenntnis. Daraufhin erwiderte die Y. AG, dass derartige Umbauten von eingeführten Nutzfahrzeugen zu Personenwagen in der firmeneigenen Garage aus finanziellen Gründen (Rentabilität) nicht mehr durchgeführt würden. Das Zollamt ... gelangte im Rahmen einer materiellen Kontrolle am 27. Oktober 2000 jedoch zum Schluss, dass weiterhin als Automobile zum Befördern von Waren unter der Tarif-Nr. 8704 eingeführte, aufgrund ihres Stückgewichtes der Automobilsteuer bei der Einfuhr nicht unterliegende Fahrzeuge vom Typ "...", zu automobilsteuerpflichtigen
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Personenwagen der Tarif-Nr. 8703 umgebaut werden sollten. Da weder von der Y. AG noch der X. AG in der Zwischenzeit eine entsprechende Steuerdeklaration für Umbauten an Fahrzeugen des Typs "..." eingereicht worden war, leitete das Zollamt ... die Angelegenheit mit Überweisung vom 30. Oktober 2000 an die KD Basel weiter. Diese teilte der Y. AG, ..., am 8. November 2000 mit, der Umbau von Lieferwagen der Tarif-Nr. 8704.3130 in sog. Kombifahrzeuge für den Personentransport der Tarif-Nr. 8703 gelte als
steuerpflichtige
Herstellung
im
Inland
im
Sinne
der
Automobilsteuergesetzgebung und forderte sie auf, für derartige Umbauten an Fahrzeugen des Typs "..." beim Zollamt ... die entsprechenden Steuerdeklarationen einzureichen. Dem Schreiben lag ein Exemplar der Anleitung für die Hersteller betreffend die Erhebung der Automobilsteuer bei der Herstellung im Inland (Form. 54.25) bei. In ihrer Antwort vom 16. November 2000 teilte die Y. AG, ..., im Wesentlichen mit, für sie bestünden seit der Einführung der Automobilsteuergesetzgebung diverse Unklarheiten betreffend deren Anwendung. Die Y. AG, ..., forderte eine Aussprache mit Vertretern der Zollverwaltung, und erneuerte dieses Anliegen mit Schreiben vom 5. Dezember 2000. C.

Am 14. März 2001 besichtigte ein Vertreter des Zollinspektorates ... das firmeneigene Karosseriewerk der X. AG in ..., wo die zur Diskussion stehenden Umbauten vorgenommen wurden. Anschliessend erfolgte ein Gespräch mit je einem Vertreter der Y. AG und des CarrosserieFahrzeugbaus der X. AG und wurden die verschiedenen Umbauvarianten besprochen. Der Vertreter des Zollinspektorates ... erläuterte bei dieser Gelegenheit nochmals die Vorschriften betreffend die Erhebung der Automobilsteuer, insbesondere bei der Herstellung im Inland, und erstattete seiner vorgesetzten Behörde am 7. April 2001 Bericht. Mit Schreiben vom 6. September 2002 teilte alsdann die KD Basel der X. AG, Carrosseriewerk, ..., ihre rechtliche Auffassung mit und machte insbesondere auf das steuerrechtliche Prinzip der "Selbstveranlagung" aufmerksam. Sie setzte der X. AG eine Frist bis zum 11. Oktober 2002 zur Einreichung der Steueranmeldung für alle automobilsteuerpflichtigen Umbauten an Fahrzeugen des Typs "..." aus dem Jahr 2001. Innerhalb der gesetzten Frist wurde zwar keine Steueranmeldung eingereicht. Am 20. November 2002 fand aber beim Zollamt ... eine weitere Besprechung mit Vertretern der Y. AG, der X. AG sowie Vertretern der Zollverwaltung (EZV;
Oberzolldirektion,
Zollkreisdirektion,
Zollamt)
in
dieser
Angelegenheit statt. Dabei wurde unter anderem festgehalten, dass die Tarifeinreihung der umgebauten Fahrzeuge noch teilweise unklar sei und somit nicht abschliessend beurteilt werden könne, ob sie der Automobilsteuer unterlägen oder nicht.
D.

Am 12. Februar 2003 teilte die Y. AG, ..., welche laut eigenen Angaben von der X. AG um Hilfe ersucht worden war, der KD Basel mit, dass in den Jahren 1998 bis 2002 insgesamt 318 Fahrzeuge des Typs "..." zu steuerpflichtigen Personenwagen umgebaut worden seien und dass der total
dafür
fakturierte
Preis
(Bemessungsgrundlage
für
die
Automobilsteuer) Fr. ... betrage. Daraus resultiere eine geschuldete
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Automobilsteuer (Steuersatz 4%) von Fr. .... Mit Schreiben vom 4. Juli 2003 teilte die KD Basel der X. AG die nach Rücksprache mit der OZD gültigen Richtlinien betreffend die Tarifeinreihung der umgebauten Fahrzeuge mit. Sie räumte der X. AG eine weitere Frist ein, um aufgrund der allfällig neuen Erkenntnisse die eingereichten Zahlen und Beträge nochmals zu überprüfen. Ohne einen entsprechenden Bescheid sei jedoch der Betrag von Fr. ... bis zum 20. August 2003 auf das Konto der KD Basel zu überweisen. Daraufhin bestritt die X. AG mit Eingabe vom 15. August 2003 Bestand und Höhe der im Schreiben vom 4. Juli 2003 vermerkten Steuerschuld und verlangte eine anfechtbare Verfügung im Sinne von Art. 5 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (VwVG; SR 172.021).
E.

Mit an die X. AG gerichteter Verfügung vom 21. August 2003 hielt die KD Basel fest, die Y. AG, ... habe gemäss Selbstdeklaration im Auftrag der X. AG, Carrosseriewerk ..., in den Jahren 1998 bis 2002 insgesamt 318 nicht steuerpflichtige Fahrzeuge vom Typ "..." der Tarif-Nr. 8704 zu der Automobilsteuerpflicht
unterliegenden
Fahrzeugen
für
den
Personentransport der Tarif-Nrn. 8702 und 8703 umgebaut. Das Gesamtentgelt für diese Umbauten betrage Fr. ..., der geschuldete Automobilsteuerbetrag (4%) mithin Fr. ....

F.

Eine gegen diese Verfügung erhobene Beschwerde wies die OZD mit Entscheid Nr. 442.3.0013.2001 vom 22. März 2004 ab.
G.

Mit am 5. Mai 2004 eingereichter Beschwerde gelangte die X. AG (Beschwerdeführerin)
an
die
damalige
Eidgenössische
Zollrekurskommission (ZRK) mit dem Antrag, der Einspracheentscheid der OZD sei vollumfänglich aufzuheben und es sei festzustellen, dass die X. AG für den während der Jahre 1998 bis 2002 erfolgten Umbau der streitbetroffenen Motorfahrzeuge keine Automobilsteuer zu entrichten habe. Eventualiter sie die Automobilsteuer auf Fr. ... festzusetzen. Schliesslich verlangte sie die Zusprechung einer Parteientschädigung. Mit Eingabe vom 24. Mai 2004 schloss die OZD auf Abweisung der Beschwerde.

H.

Per 31. Dezember 2006 übergab die ZRK die Verfahrensakten an das Bundesverwaltungsgericht zur Beurteilung der Sache.
Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung: 1.

Bis zum 31. Dezember 2006 unterlagen Einsprache- und Beschwerdeentscheide der Oberzolldirektion (OZD) betreffend Automobilsteuer der Beschwerde an die ZRK (Art. 34 AStG in der Fassung gemäss AS 1996 3045). Das Bundesverwaltungsgericht übernimmt, sofern es zuständig ist, die Ende 2006 bei der ZRK hängigen Rechtsmittel. Die Beurteilung erfolgt nach neuem Verfahrensrecht (Art. 53 Abs. 2 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsgericht [Verwaltungsgerichtsgesetz, VGG; SR 173.32]). Soweit das VGG nichts anderes bestimmt,
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richtet sich gemäss Art. 37 VGG das Verfahren nach den Regelungen des VwVG. Beschwerden an das Bundesverwaltungsgericht sind zulässig gegen Verfügungen i.S. von Art. 5 VwVG (Art. 31 VGG), mithin auch gegen den vorliegend angefochtenen Beschwerdeentscheid der OZD vom 22. März 2004.
2.

Das Bundesverwaltungsgericht kann den angefochtenen Entscheid grundsätzlich in vollem Umfang überprüfen. Die Beschwerdeführer können neben der Verletzung von Bundesrecht (Art. 49 Bst. a VwVG) und der unrichtigen oder unvollständigen Feststellung des rechtserheblichen Sachverhaltes (Art. 49 Bst. b VwVG) auch die Rüge der Unangemessenheit erheben (Art. 49 Bst. c VwVG; vgl. ANDRÉ MOSER, in André Moser/Peter Uebersax, Prozessieren vor eidgenössischen Rekurskommissionen, Basel und Frankfurt a.M. 1998, Rz. 2.59 ff.). Im Verwaltungsbeschwerdeverfahren gelten die Untersuchungsmaxime, wonach der Sachverhalt von Amtes wegen festzustellen ist (Art. 12 VwVG; vgl. zum Ganzen: ULRICH HÄFELIN/GEORG MÜLLER/FELIX UHLMANN, Allgemeines Verwaltungsrecht, 5. Auflage, Zürich 2006, Rz. 1623 ff. und 1758 f.; ALFRED KÖLZ, Prozessmaximen im schweizerischen Verwaltungsprozess, Zürich 1974, S. 93 ff.), und der Grundsatz der Rechtsanwendung von Amtes wegen (Art. 62 Abs. 4 VwVG). Das Bundesverwaltungsgericht ist demzufolge verpflichtet, auf den festgestellten Sachverhalt die richtige Rechtsnorm anzuwenden (HÄFELIN/MÜLLER/UHLMANN, a.a.O., Rz. 1632), d.h. jenen Rechtssatz anzuwenden, den es als den zutreffenden erachtet, und ihm jene Auslegung zu geben, von der es überzeugt ist (vgl. BGE 119 V 347 E. 1a). Dies bedeutet, dass es eine Beschwerde auch aus einem anderen als den geltend gemachten Gründen gutheissen oder den angefochtenen Entscheid im Ergebnis mit einer Begründung bestätigen kann, die von jener der Vorinstanz abweicht (sog. Motivsubstitution, vgl. Urteil des Bundesverwaltungsgerichts B-7406/2006 vom 1. Juni 2007 E. 2; Entscheid der Eidgenössischen Alkoholrekurskommission vom 20. Oktober 1998, Verwaltungspraxis der Bundesbehörden [VPB] 63.64 E. 1; Entscheid der Eidgenössischen Steuerrekurskommission [SRK] vom 12. Oktober 1998, VPB 63.29 E. 4a). Soll sich dabei dieser neue Entscheid auf Rechtsnormen stützen, mit deren Anwendung die Parteien nicht rechnen mussten, so ist ihnen Gelegenheit zu geben, sich hierzu vorgängig zu äussern (BGE 124 I 49 E. 3c).

3.
3.1

Die Automobilsteuer ist eine seit dem 1. Januar 1997 gestützt auf Art. 41ter Abs. 1 Bst. b und Abs. 4 Bst. c der Bundesverfassung vom 29. Mai 1874 (aBV) bzw. Art. 131 Abs. 1 Bst. d der Bundesverfassung vom 18. April 1999 (BV; SR 101) erhobene Verbrauchssteuer, welche zwecks Erfüllung der von der Schweiz im Freihandelsabkommen vom 22. Juli 1972 zwischen der Schweiz und der Europäischen Wirtschaftsgemeinschaft (FHA; SR 0.632.401) eingegangenen Verpflichtungen eingeführt worden ist. Erreicht wird die abkommensmässig geforderte Nichtdiskriminierung ausländischer Güter durch die verfahrens- und belastungsmässige Gleichstellung importierter und inländischer Waren (vgl. die Botschaft
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betreffend das Automobilsteuergesetz vom 25. Oktober 1995; BBl 1995 IV 1691, 1695; vgl. auch Entscheid der ZRK vom 29. August 2001, VPB 66.44).
Mit dem Inkrafttreten des AStG sind die bisherigen Fiskalzölle auf Automobilen für den Personen- oder Warentransport per 1. Januar 1997 in eine besondere Verbrauchssteuer, nämlich die Automobilsteuer, umgewandelt worden. Seither wird lediglich noch auf gewissen Automobilen, die der Automobilsteuer unterliegen, ein Restzoll (Schutzzoll) erhoben (vgl. Entscheid der ZRK vom 8. Oktober 1998 [ZRK 1998-002], E. 2a). Dementsprechend unterliegt nicht nur die Einfuhr von Automobilen im Sinne von Art. 2 AStG der Steuer (Art. 22 Abs. 1 AStG), sondern auch die Lieferung und der Eigengebrauch bei der Herstellung von Automobilen im Inland (Art. 25 Abs. 1 AStG). Als Herstellung gelten der Bau von Automobilen und die Montage wichtiger Teile, wozu gemäss den konkretisierenden Ausführungen des Bundesrates neben dem Zusammenbau von Automobilen aus Teilen oder Baugruppen auch das Karossieren von Chassis sowie der Umbau von Fahrzeugen, die der Steuer nicht unterliegen, zu steuerpflichtigen Automobilen gehört (Art. 25 Abs. 2 AStG i.V.m. Art. 3 AStV). Eine Lieferung liegt vor, wenn das im Sinne des Gesetzes hergestellte Automobil durch den Hersteller oder die Herstellerin erstmalig an Dritte abgegeben wird (Art. 26 AStG), Eigengebrauch, wenn der Hersteller oder die Herstellerin Automobile für unternehmenseigene Zwecke, für den Privatbedarf seines oder ihres Personals oder für den eigenen Privatbedarf verwendet (Art. 27 AStG). Steuerpflichtig sind die Hersteller und Herstellerinnen (Art. 9 Abs. 1 Bst. b AStG), aufgrund deren Steueranmeldung die amtliche Veranlagung erfolgt (Art. 14 ff . AStG). 3.2

Die für die Erhebung der Automobilsteuern zuständige Eidgenössische Zollverwaltung hat, handelnd durch die OZD, zur Verdeutlichung und zur Durchführung dieser gesetzlichen Ordnung Weisungen erlassen (Art. 3 AStG), nämlich die "Anleitung für Hersteller" vom April 2003 (OZD Abteilung Zolltarif 442.3.3.1996, Form 54.25; nachfolgend: Anleitung) sowie das "Merkblatt für die Steuerpflichtigen" vom Februar 2003 (nachfolgend: Merkblatt). Diesen kann etwa entnommen werden, dass die Lieferung alle Vorgänge umfasst, bei denen ein Automobil erstmalig vom Hersteller an einen Dritten übergeht, was unter anderem bei der Übertragung der Befähigung, im eigenen Namen über ein Automobil wirtschaftlich zu verfügen (Erfüllung eines Veräusserungs- oder Kommissionsgeschäftes) sowie bei der Ablieferung eines für fremde Rechnung hergestellten Automobils der Fall ist (Ziff. 1.5.4 Anleitung). Der Steuertatbestand des Eigengebrauchs, mit dem verhindert werden soll, dass Hersteller bei Nichtvornahme einer Lieferung gegenüber anderen Personen steuerlich bevorteilt werden, betrifft in erster Linie Automobile, die nicht verkauft werden. Die genaue Verwendungsart, sei es für unternehmenseigene Zwecke oder für den Privatbedarf, spielt dabei keine Rolle (Ziff. 1.5.5 Anleitung). Konkretisiert wird auch der Begriff des Herstellers und damit des Steuerpflichtigen. Darunter fallen diejenigen Personen, welche die als Herstellung geltenden Arbeiten auf eigene Rechnung selbst ausführen
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oder von einem Dritten ausführen lassen. Als Hersteller gelten in gewissen Fällen so Anleitung und Merkblatt auch die Auftraggeber, z.B. Importeure oder Händler, die Automobilchassis mit Führerkabine zwecks Weiterverkauf als fertige Automobile von einem Dritten karossieren lassen sowie Importeure oder Käufer eines Automobilchassis mit Führerkabine, die es bei einem Carrossier ihrer Wahl fertigstellen lassen und das Automobil anschliessend zum Eigengebrauch verwenden (Ziff. 1.7 Anleitung, Ziff. 4 Merkblatt).
3.3

Sowohl die "Anleitung für Hersteller" wie auch das "Merkblatt für die Steuerpflichtigen" stellen sog. Verwaltungsverordnungen dar. Diese sollen eine einheitliche, gleichmässige und sachrichtige Praxis des Gesetzesvollzugs sicherstellen und sind für die als eigentliche Adressaten figurierenden Verwaltungsbehörden verbindlich, wenn sie nicht klarerweise einen verfassungs- oder gesetzeswidrigen Inhalt aufweisen (MICHAEL BEUSCH, in: MARTIN ZWEIFEL/PETER ATHANAS [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Teil I/Band 2b, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer [DBG], Basel etc. 2000, Art. 102 DBG N. 15 ff.). Nicht verbindlich sind Verwaltungsverordnungen, welche keine von der gesetzlichen Ordnung abweichenden Bestimmungen enthalten dürfen, dagegen für die Justizbehörden, deren Aufgabe es ist, die Einhaltung von Verfassung und Gesetz im Einzelfall zu überprüfen (MOSER, a.a.O., Rz. 2.67). Die Gerichtsbehörden sollen Verwaltungsverordnungen bei ihrer Entscheidung allerdings mitberücksichtigen, sofern diese eine dem Einzelfall angepasste und gerecht werdende Auslegung der anwendbaren gesetzlichen Bestimmungen zulassen. Dies gilt um so mehr, als es nicht ihre Aufgabe ist, als Zweitinterpreten des der Verwaltungsverordnung zugrunde liegenden Erlasses eigene Zweckmässigkeitsüberlegungen an die Stelle des Vollzugskonzepts der zuständigen Behörde zu setzen (MICHAEL BEUSCH, Was Kreisschreiben dürfen und was nicht, ST 2005 613 ff. mit weiteren Hinweisen; zum Ganzen statt vieler: BGE 126 II 275 E. 4c; 123 II 16 E. 7a; Entscheid der SRK vom 28. Juni 2005, VPB 69.125, E. 3b mit Hinweisen).
3.4

Sowohl das AStG als auch die darauf basierenden bzw. diese konkretisierenden Regelungen haben aufgrund der Rangordnung der Rechtsordnung die bundesverfassungsrechtlichen Vorgaben zu beachten (vgl. ULRICH HÄFELIN/WALTER HALLER, Schweizerisches Bundesstaatsrecht, 5. Aufl., Zürich etc. 2005, N 24). Der Grundsatz der derogatorischen Kraft der Bundesverfassung wird allerdings eingeschränkt durch das ebenfalls Verfassungsrang geniessende sog. Anwendungsgebot. Art. 190 BV hält nämlich fest, Bundesgesetze und Völkerrecht seien für das Bundesgericht und die anderen rechtsanwendenden Behörden massgebend (vgl. anstelle vieler BGE 129 II 249 E. 5.4). Hinzunehmen ist deshalb selbst eine Ungleichbehandlung gleicher Sachverhalte ohne sachlichen und vernünftigen Grund, wenn sich diese klar aus dem Gesetz ergibt. Seine Schranke findet auch das Bundesgesetz indessen an (jüngeren) staatsvertraglich eingegangenen Verpflichtungen; diese gehen vor (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1686/2006 vom 25. Juni 2007 E. 3.2; HÄFELIN/HALLER, a.a.O., N. 1924 ff. mit weiteren Hinweisen). Regelmässig
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berühren Staatsverträge nur grenzüberschreitende Sachverhalte und bringen für reine Binnensachverhalte wenig Erkenntnisgewinn. So richtet sich denn auch die Rechtstellung von Schweizer Bürgern und schweizerischen juristischen Personen grundsätzlich nach dem Landesrecht (vgl. BGE 130 I 26 E. 1.2.3; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1686/2006 vom 25. Juni 2007 E. 3.3.3).
4.
4.1

Im Schweizer Steuerrecht kommt dem Legalitätsprinzip herausragende Bedeutung zu. Bereits auf Verfassungsebene ist festgehalten, dass die Ausgestaltung der Steuern, namentlich der Kreis der Steuerpflichtigen, der Gegenstand der Steuer und deren Bemessung in den Grundzügen im Gesetz selbst zu regeln sind (Art. 127 Abs. 1 BV), wobei unter dem Terminus "Gesetz" das sog. Gesetz im formellen Sinn zu verstehen ist (vgl. auch anstelle vieler BGE 128 II 112 E. 5). Demzufolge ist insbesondere auch für die Bestimmung der Steuersubjekte auf deren im jeweiligen massgebenden Gesetz festgehaltene Definition abzustellen. Das Steuersubjekt des Konzerns im Besonderen kannt das schweizerische Steuerrecht nur in seltenen Ausnahmefällen (vgl. etwa MARTIN KOCHER, Die Holdinggesellschaft im schweizerischen Mehrwertsteuerrecht grundsätzliche Aspekte unter Einbezug des "Konzern-Mehrwertsteuerrechts", ASA 74 614 f.; OLIVER KÜNZLER, Konzernübertragung im Privat- und Steuerrecht, Zürich 2006, 16 ff.). Von selbst versteht sich dabei, dass eine Verwaltungsverordnung (vgl. vorne E. 3.3) unter keinen Umständen alleinige Grundlage für die wie auch immer ausgestaltete steuerliche Erfassung eines Sachverhalts oder das Heranziehen eines im Gesetz nicht vorgesehenen Steuersubjekts bilden kann (vgl. BEUSCH, ST 2005 S. 613 ff.).

4.2

Die Konkretisierung einer Norm im Hinblick auf einzelne Lebenssachverhalte als Teil der Gesetzesanwendung geschieht durch Auslegung. Deren Ziel ist die Ermittlung des Sinngehalts der Bestimmung. Ausgangspunkt jeder Auslegung ist dabei der Wortlaut, doch kann dieser nicht allein massgebend sein. Vom Wortlaut kann abgewichen werden, wenn triftige Gründe für die Annahme bestehen, dass er nicht den wahren Sinn der Vorschrift wiedergibt. Solche Gründe können sich aus der Entstehungsgeschichte, aus Sinn und Zweck der Norm oder aus dem Zusammenhang mit anderen Gesetzesbestimmungen ergeben. Das Bundesgericht hat sich bei der Auslegung von Erlassen stets von einem Methodenpluralismus leiten lassen (vgl. anstelle vieler BGE 131 II 13 E. 7.1 S. 31 mit Hinweisen; vgl. auch [allgemein] THOMAS GÄCHTER, Rechtsmissbrauch im öffentlichen Recht, Zürich etc. 2005, 69 ff., 254 ff.; [steuerrechtsspezifisch] PETER LOCHER, Rechtsmissbrauchsüberlegungen im Recht der direkten Steuern der Schweiz, ASA 75 683 ff.). Sind mehrere Lösungen denkbar, ist jene zu wählen, die der Verfassung entspricht. Allerdings findet die verfassungskonforme Auslegung selbst bei festgestellter Verfassungswidrigkeit im klaren Wortlaut und Sinn einer Gesetzesbestimmung ihre Schranke (BGE 131 II 710 E. 4.1).

9

Von der Auslegung bzw. deren Ergebnissen zu unterscheiden sind eigentliche Gesetzesergänzungen. Diese können im Steuerrecht wegen des Legalitätsprinzips nach herrschender Lehre nur in zwei Fällen stattfinden, nämlich bei der Anwendung allgemeiner Rechtsgrundsätze wie etwa dem Verbot des Rechtsmissbrauchs oder der Verjährung öffentlichrechtlicher Ansprüche (vgl. BGE 126 II 49 E. 2a) sowie bei einer sog. echten Lücke, also dann, wenn das Gesetz auf eine notwendigerweise zu beantwortende Frage gerade keine Antwort gibt (vgl. ERNST HÖHN/ROBERT WALDBURGER, Steuerrecht, 9. Aufl., Bern etc. 2001, § 5 N. 18; zum Letzteren vgl. Entscheid der SRK vom 7. Juni 2004, VPB 68.162, E. 3d). Keinen Platz hat dagegen im Steuerrecht grundsätzlich die in neuerer Zeit als Rechtsfortbildung contra legem bezeichnete unechte Lücke, welche vorliegt, wenn das Gesetz zwar eine Regelung enthält, deren Anwendung aber in einem ganz bestimmten Fall zu einem sachlich unbefriedigenden Resultat führen würde (BGE 131 II 562 E. 3.5; Entscheid der SRK vom 13. Dezember 2005, VPB 70.59, E. 5b/cc; vgl. auch LOCHER, a.a.O. 684 f., 690). Abzugrenzen sind (sämtliche) Lücken vom qualifizierten Schweigen, also dem Fall des bewussten Verzichts des Gesetzgebers auf die Regelung eines bestimmten Problems (BGE 126 II 49 E. 2b und 2d). 5.

Sachverhaltsmässig steht fest und ist unbestritten, dass der Import der streitbetroffenen Fahrzeuge durch die Y. AG erfolgt ist, und zwar in Form sog. selbsttragender Karosserien. Angesichts ihres Gewichts von über 1'600 Kilogramm wurden sie ebenso unbestrittenermassen und zu Recht beim Import gemäss den Zolltarifnummern 8704.2130 sowie 8704.3130 zum ordentlichen Gewichtszoll gemäss Anhang 1 zum Zolltarifgesetz vom 9. Oktober 1986 (SR 632.10) veranlagt und es wurde die Automobilsteuer bei der Einfuhr nicht erhoben (Art. 2 AStG e contrario). Es lagen damit bei der Einfuhr "der Steuer nicht unterliegende Automobile" im Sinne von Art. 3 Bst. c AStV vor, bei welchen, wenn sie zu steuerpflichtigen Automobilen umgebaut werden, eine steuerlich relevante Herstellung eines Automobils im Inland gemäss Art. 25 Abs. 2 AStG und Art. 3 AStV in Betracht kommt. Die vorliegenden nach der Einfuhr erfolgten Umbauten, deren automobilsteuerliche
Behandlung
umstritten
ist,
geschahen
im
Karrosseriewerk der X. AG in ....
Zu klären ist mithin nachfolgend in einem ersten Schritt, ob der erfolgte Umbau überhaupt der Automobilsteuer unterliegt, dies namentlich im Hinblick auf die Tatsache, dass die Fahrzeuge (ebenfalls) einem Importzoll nach der Zollgesetzgebung unterlagen. Ist dies zu bejahen, so ist in einem zweiten Schritt der Frage nachzugehen, wer als steuerpflichtige Herstellerin ins Recht zu fassen ist.

6.
6.1
6.1.1 Um überhaupt als Steuerobjekt der Automobilsteuer in Frage zu kommen, müssen die vorgenommenen Umbauten vorab als Herstellung im Sinne von Art. 25 Abs. 2 AStG und Art. 3 Bst. c AStV zu qualifizieren sein (vgl. vorne E. 3.1 und 3.2), mithin müssen die Fahrzeuge, die vor dem Umbau
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der Steuer nicht unterlagen (soeben E. 5), zu einem steuerpflichtigen Automobil umgebaut worden sein. Der Einbau von Sitzvorrichtungen und Seitenfenstern in ein vor dem Umbau nicht für den Personentransport in Frage kommendes Fahrzeug stellt angesichts der gewichtsunabhängigen Generalklausel von Art. 2 Abs. 1 Bst. b AStG fraglos eine derartige Herstellung dar. Dies anerkennt letztlich auch die Beschwerdeführerin mit ihrer Darstellung der einschlägigen Rechtslage. 6.1.2 Des weiteren ist für die Erhebung der Automobilsteuer bei der Herstellung im Inland vorausgesetzt, dass eine Lieferung oder ein Eigengebrauch vorliegt (Art. 26 f . AStG; vgl. vorn E. 3.1 und 3.2). Solches ist vorliegend objektiv geschehen, und zwar sowohl bezüglich der 59 Fahrzeuge, welche nach Angaben der Beschwerdeführerin für eigene Betriebe umgebaut worden sind, wie auch betreffend der 259 Fahrzeuge, bei denen der Umbau im Auftrag anderer Unternehmen erfolgt ist. Auf die in diesem Zusammenhang von der Beschwerdeführerin angesichts der Verknüpfung mit dem Steuerobjekt ebenfalls aufgeworfene Frage, wer für welche Lieferungen bzw. welchen Eigenverbrauch als Steuersubjekt heranzuziehen ist, ist bei dessen Bestimmung näher einzugehen. 6.2
6.2.1 Die Beschwerdeführerin bringt vor, dieses Ergebnis der objektiv doppelten fiskalischen Belastung von in der Schweiz zu Automobilen im Sinn der entsprechenden Gesetzgebung umgebauten, einem Importzoll unterliegenden schweren Motorfahrzeugen widerspreche diametral den im AStG definierten Grundprinzipien und führe zu einer vom Gesetzgeber nicht gewollten, unhaltbaren und GATT-widrigen Diskriminierung des inländischen Karrosseriegewerbes. Der Beschwerdeführerin ist zwar darin zuzustimmen, dass die Belastung zuerst mit einem Importzoll und hernach mit der Automobilsteuer die inländische Herstellung von Automobilen durch Umbau im Sinne der einschlägigen Gesetzesbestimmungen die Attraktivität des Umbaus in hiesigen Carrosseriewerkstätten nicht gerade fördert. Entgegen der Auffassung der Beschwerdeführerin erweist sich diese "Doppelbelastung" aus nachfolgenden Gründen indessen nicht als rechtswidrig. 6.2.2 Ziel
der
Einführung
der
Automobilsteuer
war
vorab
die
Nichtdiskriminierung ausländischer Güter, was durch die verfahrens- und belastungsmässige Gleichstellung importierter und inländischer Waren erreicht wird (vgl. vorn E. 3.1). Klar ist dabei, dass sich der Vergleich und die angestrebte Gleichstellung nur auf im rechtlichen Sinn vergleichbare Waren beziehen kann. Vor diesem Hintergrund wurde für die Erhebung der Automobilsteuer der Begriff des Automobils definiert (Art. 2 AStG) und wurde für die nicht der Automobilsteuer unterliegenden Fahrzeuge ein Importzoll beibehalten. Dass sich die rechtsetzenden Behörden der aus dieser "Zweiteilung" resultierenden Problematik der "Doppelbelastung" durchaus bewusst waren, zeigt die zeitliche Übergangsregelung von Art. 8 Abs. 2 AStV, wonach bei nachweislich vor Inkrafttreten der Automobilsteuergesetzgebung am 1. Januar 1997 verzollten Automobilen deren nach diesem Datum erfolgende inländische Herstellung von der Steuer
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befreit wurde. Nicht aufgenommen hat der Gesetzgeber den vorliegenden Sachverhalt indessen in den Katalog der steuerbefreiten Tatbestände von Art. 12 AStG. Wie die Beschwerdeführerin unter diesen Umständen zu Recht ausführt, lässt sich die in der vorliegenden Konstellation objektiv resultierende Doppelbelastung nicht durch Auslegung der massgebenden Gesetzesbestimmungen vermeiden (vgl. vorne E. 4.2, auch zum Folgenden). Entgegen den Schlussfolgerungen der Beschwerdeführerin handelt es sich aber auch nicht um eine unechte Lücke, wurde doch die Problematik der möglichen "Doppelbelastung" wie erwähnt erkannt, vom Gesetzgeber aber nur intertemporal und nicht auch für die vorliegende Konstellation geregelt. Unter diesen Umständen kann es nicht Aufgabe des Gerichts sein, anstelle der hierfür zuständigen rechtsetzenden Behörden eine für das Schweizer Carrosseriegewerbe allenfalls vorteilhaftere Lösung zu erarbeiten (siehe auch oben E. 4.2 2. Absatz). Hingewiesen sei in diesem Kontext zudem darauf, dass eine solche neue Lösung ihrerseits den von der Schweiz eingegangen staatsvertraglichen Verpflichtungen genügen müsste.
6.2.3 Zu keinem anderen Resultat zu führen vermögen auch die das Freihandelsabkommen sowie das GATT betreffenden Ausführungen der Beschwerdeführerin. Wohl ist zutreffend, dass nach beiden Abkommen eine diskriminierende Behandlung importierter Erzeugnisse ausländischer Vertragspartner gegenüber gleichartigen Erzeugnissen inländischen Ursprungs durch steuerliche Massnahmen unzulässig ist. Worin indessen eine Ungleichbehandlung zu erblicken ist, wenn ausnahmslos sämtliche Herstellungen im Inland der Automobilsteuer unterworfen sind, ist nicht ersichtlich. Die zollmässige Belastung schwerer Motorfahrzeuge beim Import dagegen hält vor den beiden Abkommen stand, was im Übrigen auch nicht bestritten wird. Was sodann die behauptete Diskriminierung der Inländer betrifft, so ist einerseits eine Ungleichbehandlung unter bundesverfassungsrechtlichen Gesichtspunkten weder behauptet noch ersichtlich und andererseits gelangen die entsprechenden staatsvertraglichen Verbote auf den reinen Binnensachverhalt der Herstellung von Automobilen im Inland von vornherein nicht zur Anwendung (vgl. vorn E. 3.4). Nicht verletzt ist auch die in den Materialien als Leitziel festgelegte Nichtbenachteiligung der Schweizer Wirtschaft in steuerverfahrensrechtlicher Hinsicht (BBl 1995 IV 1692). 6.2.4 Ins Leere zielt der verschiedenenortes auf das Verfahren bezogene Vorwurf, es habe nie eine Selbstdeklaration stattgefunden. Auch wenn die am 12. Februar 2003 von der Y. AG eingereichte Liste stets als blosse Diskussionsgrundlage gedacht gewesen wäre, so durfte die Liste von der OZD nach der gesamten bis zu diesem Datum geführten Korrespondenz sowie mangels jeglicher ersichtlicher schriftlicher Vorbehalte auf der Liste als Anmeldung im Sinne von Art. 14 Abs. 1 AStG aufgefasst werden. Dass dieser Schluss von der Beschwerdeführerin ab dem 15. August 2003 wiederholt bestritten worden ist, ändert daran nicht zuletzt vor dem Hintergrund des Vorbehaltes einer amtlichen Prüfung (Art. 14 Abs. 2 AStG) nichts und die OZD war auch nicht gehalten, auf die diesbezüglichen
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Vorbringen der Beschwerdeführerin weiter einzugehen. Was schliesslich die von dieser in diesem Zusammenhang noch aufgeworfene Frage des Vertretungsverhältnisses bzw. der Zurechnung der Liste angeht, so ist darauf nachfolgend bei der Bestimmung des Steuersubjekts einzugehen. 7.
7.1

Steuersubjekt der Inlandautomobilsteuer sind die Hersteller und Herstellerinnen (Art. 9 Abs. 1 Bst. b AStG), womit wie die Beschwerdeführerin zutreffend ausführt in einem gewissen Sinn eine Verknüpfung mit dem Steuerobjekt erfolgt. Herstellung ist u.a. der Umbau von nicht der Steuer unterliegenden Fahrzeugen zu steuerpflichtigen Automobilen (Art. 25 Abs. 2 AStG i.V.m. Art. 3 Bst. c AStV; vgl. vorne E. 3.1). Weitere einschlägige Bestimmungen finden sich in den beiden genannten Erlassen nicht, sondern nur in den von der Verwaltung erlassenen Merkblättern und Anleitungen (vgl. vorne E. 3.2). Auf deren Bedeutung und Eignung als massgebliche Grundlage zur Bestimmung des Steuersubjekt ist noch einzugehen (vgl. hinten E. 7.4 und 8).

7.2
7.2.1 Die Beschwerdeführerin führt aus, sie habe die verschiedenen Umbauarbeiten zum Teil für eigene Betriebe (Zweigniederlassungen und Betriebsstätten) vorgenommen, zu weitaus grösserem Teil indessen für andere Garagenunternehmen und Private. Die Y. AG sei dabei selbst nie Auftraggeberin gewesen, sondern habe im Wesentlichen nur Kundenwünsche weitergegeben. Demenstprechend habe die Y. AG den Kunden (und damit auch teilweise der Beschwerdeführerin selbst) die nicht umgebauten Fahrzeuge in Rechnung gestellt, die Beschwerdeführerin dagegen die erfolgten Karosseriearbeiten. Nur wenn die Beschwerdeführerin die Fahrzeuge selbst bestellt habe, habe sie die Umbauten auf eigene Rechnung und in eigenem Auftrag ausgeführt. Dies sei lediglich bei 59 Fahrzeugen der Fall gewesen. Bei den übrigen 259 Fahrzeugen sei dies nicht der Fall gewesen; diese seien an Drittgaragen oder Private sowie an "Konzerngaragen" an einer anderen Stelle ist von Konzerngesellschaften und Dritten die Rede geliefert worden. In diesen Fällen hätten gemäss Ziffer 1.7 der Anleitung die einzelnen Auftraggeber als Hersteller zu gelten. Die von der Vorinstanz diesbezüglich vertretene Auffassung, diese Regelung sei nur für unabhängige Karosseriewerkstätten anzuwenden und gelte nicht für konzerninterne Karosseriewerkstätten, finde keine gesetzliche Grundlage und sei deshalb verfassungswidrig. 7.2.2 Die Vorinstanz hält in ihrer Vernehmlassung an ihrer von der Beschwerdeführerin kritisierten Auffassung fest. Das in Anleitung und Merkblatt vorgesehene Heranziehen der Auftraggeber als Hersteller sei eine Folge der "Intervention von unabhängigen Karosseriewerkstätten", die von einem (konzernfremden) Dritten beauftragt und die genauen Wertverhältnisse ihrer Umbauobjekte gar nicht kennen würden und deshalb nicht in der Lage wären, die entstandene Steuerpflicht vorschriftsgemäss zu erfüllen. Dies gelte indessen nicht für Umbauten in konzerninternen Werkstätten, zumal der Endabnehmer (Besteller) ein Fahrzeug mit bestimmten Eigen-
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schaften bestellt und keinesfalls einen Auftrag zum entsprechenden Umbau erteilt habe. Die von der Beschwerdeführerin vorgenommene Aufteilung der Fahrzeuge (59, 259) wird indessen nicht bestritten. 7.3

Konzernrechtliche Aspekte spielen zwar im Steuerrecht im Rahmen der sog. Drittvergleichproblematik ("dealing at arm's length") nicht selten eine wichtige Rolle (vgl. etwa auch Art. 30 Abs. 2 AStG; Entscheid der SRK vom 8. Juni 2006, VPB 70.85). Ein eigentliches Konzernsteuerrecht, das einer ausdrücklichen entsprechenden formellgesetzlichen Grundlage bedürfte, existiert indessen wie erwähnt nur ausnahmsweise (vgl. vorn E. 4.1) und findet sich insbesondere nicht im Automobilsteuerrecht. Eine wie auch immer ausgestaltete konzernrechtliche Betrachtungsweise kommt mithin nicht in Frage und es ist von den rechtlich selbständigen Gesellschaften auszugehen. Die von der Vorinstanz getroffene Unterscheidung zwischen "echten" Dritten und "konzerninternen Dritten" findet damit keine gesetzliche Stütze und erweist sich so trotz der angeführten Praktikabilitätsüberlegungen betreffend der Kenntnis der Wertverhältnisse als unzulässig. Unter diesen Umständen erübrigen sich weitere Abklärungen zur tatsächlichen Konzernstruktur, in welche die Beschwerdeführerin eingebunden ist. Dies führt indessen aus nachfolgend dargelegten Gründen nicht zu dem von der Beschwerdeführerin eventualiter gezogenen Schluss, sie sei nur für die für ihre eigenen Betrieben umgebauten Fahrzeuge steuerpflichtig.

7.4
7.4.1 Die für die Erhebung der Automobilsteuern zuständige Eidgenössische Zollverwaltung hat in den von ihr an sich zulässigerweise erlassenen Weisungen (vgl. vorn E. 3.2) festgehalten, wer als Hersteller und damit als Steuerpflichtiger zu gelten habe. Sie hat dabei zwei Kategorien geschaffen. So gelten als Hersteller grundsätzlich diejenigen Personen, welche die von Gesetzes wegen als Herstellung geltenden Arbeiten auf eigene Rechnung selbst ausführen. Anstelle dieser gelten gemäss Verwaltungspraxis in gewissen Fällen die Auftraggeber, welche die einschlägigen Arbeiten von einem Dritten ausführen lassen, als Steuerpflichtige, so z.B. Importeure oder Händler, die Automobilchassis mit Führerkabine zwecks Weiterverkauf als fertige Automobile von einem Dritten karossieren lassen sowie Importeure oder Käufer eines Automobilchassis mit Führerkabine, die es bei einem Carrossier ihrer Wahl fertigstellen lassen und das Automobil anschliessend zum Eigenbrauch verwenden (Ziff. 1.7 Anleitung; Ziff. 4 Merkblatt). 7.4.2 Während die erste der von der Verwaltung geschaffenen Kategorien angesichts des blossen "Umgiessens" der klaren gesetzlichen Vorgaben zu keinen Bemerkungen Anlass gibt, findet die zweite Kategorie keinerlei Verortung in den massgebenden Rechtssätzen und kann aus diesen auch durch Auslegung nicht gewonnen werden. Geschaffen wird vielmehr ein gesetzlich nicht vorgesehenes zusätzliches Steuersubjekt, nämlich der Auftraggeber einer Herstellung im Inland. Solches ist aber auf der Normhierarchiestufe der Verwaltungsverordnung schlechterdings unmöglich
14

(vgl. vorn E. 4.1), weshalb sich Merkblatt und Anleitung in diesem Punkt als gesetzeswidrig erweisen und keine Anwendung finden können. Daran ändert auch nichts, dass die Zollbehörden mit der von ihr getroffenen Regelung offenbar das Verfahren zu Gunsten gewisser Gewerbekreise vereinfachen wollten ("Intervention von unabhängigen Karosseriewerkstätten"), kann doch die Verwaltung nicht aus Gründen der Praktikabilität vom Erfordernis der Gesetzmässigkeit abweichen (BGE 112 Ib 381 E. 4; MICHAEL BEUSCH, in: MARTIN ZWEIFEL/PETER ATHANAS/MAJA BAUER-BALMELLI [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Teil II/Band 2, Bundesgesetz über Verrechnungssteuer [VStG], Basel etc. 2005, Art. 32 VStG N 9, mit Hinweisen).
7.4.3 Für den vorliegenden Fall ist es dabei unerheblich, ob und bejahendenfalls in welchem Umfang die zuständigen Behörden bis zum heutigen Datum dem in diesem Bereich gesetzeswidrigen Merkblatt/Anleitung nachgekommen sind und so "falsche" Steuersubjekte zur Leistung der Automobilsteuer herangezogen haben. Selbst wenn es sich nämlich um eine erhebliche Anzahl handelte, so vermöchte die Beschwerdeführerin daraus nichts zu ihren Gunsten abzuleiten, da mit vorliegendem Urteil dieses bis anhin gerichtlich nie überprüfte Merkblatt/Anleitung erstmals für gesetzeswidrig erklärt wird und nicht anzunehmen ist, die zuständigen Behörden würden das Merkblatt/die Anleitung in diesem Bereich fortan weiter anwenden (vgl. so schon BGE 112 Ib 381 E. 6 bezüglich fehlenden Anspruchs auf Gleichbehandlung im Unrecht). Im Übrigen ist schliesslich festzuhalten, dass es bei den im Merkblatt/der Anleitung erwähnten Beispielen des Heranziehens des Auftraggebers ausschliesslich um das Karossieren von Chassis geht, was im vorliegenden Verfahren wie dies die Beschwerdeführerin selbst zu Recht ausführt gerade nicht der Fall ist, womit die Beschwerdeführerin bereits aus diesem Grund daraus nicht zu ihren Gunsten ableiten kann.
7.4.4 Zusamenfassend ist damit festzuhalten, dass Hersteller und damit Steuersubjekt im Sinne der Automobilsteuergesetzgebung nur sein kann, wer die Herstellung im Sinne von Art. 3 AStV selbst vornimmt. Dies ist im vorliegenden Fall für sämtliche 318 Fahrzeuge die Beschwerdeführerin, wobei es nach dem Gesagten keine Rolle spielt, in wessen Eigentum die Fahrzeuge zum Zeitpunkt der automobilsteuerlich relevanten Herstellung standen, für wen die Herstellung stattfand und an wen die Fahrzeuge letztlich geliefert wurden.
7.5

Damit gelangt das Bundesverwaltungsgericht bezüglich der Eigenschaft der Beschwerdeführerin als Steuersubjekt der Automobilsteuer zum selben Ergebnis wie die Vorinstanz, wenn auch nicht mit der identischen Begründung. Während die Vorinstanz das Merkblatt/die Anleitung aus "konzernrechtlichen" Gründen nicht auf die Beschwerdeführerin zur Anwendung bringen wollte, verneint das Bundesverwaltungsgericht die generelle Anwendbarkeit der erwähnten Verwaltungsverordnungen in Bezug auf die Bestimmung des Steuersubjekts und erklärt diesbezüglich einzig die Normen von Gesetz und Verordnung für einschlägig. Da sich das Bundesverwaltungsgericht damit nicht auf Rechtsnormen stützt, mit deren
15

Anwendung die Parteien nicht rechnen mussten, kann eine vorgängige Anhörung der Beschwerdeführerin zu dieser Begründung unterbleiben (vgl. vorn E. 2).
8.

Die Steuerbemessungsgrundlage ist in Art. 30 AStG geregelt. Nicht in diese einzubeziehen ist dabei die auf der Lieferung selbst geschuldete Automobilsteuer sowie die Mehrwertsteuer (Art. 30 Abs. 5 AStG). Die Beschwerdeführerin bringt diesbezüglich wie bereits in ihrer Beschwerde an die Oberzolldirektion vom 20. September 2003 vor, es habe sich nachträglich herausgestellt, dass die Y. AG in der am 12. Februar 2003 eingereichten Liste die Mehrwertsteuer fälschlicherweise nicht herausgerechnet habe. Sie reichte mit der erwähnten Beschwerde an die OZD erstmals eine "berichtigte Aufstellung" ein und gelangte so zu einer Automobilsteuer von Fr. ... anstatt von Fr. .... Diese Aussage steht indessen in Widerspruch zur erwähnten am 12. Februar 2003 eingereichten Liste, in welcher ausdrücklich darauf hingewiesen wird, der (letztlich der Berechnung der Automobilsteuer zugrundeliegende) fakturierte Betrag setze "sich zusammen aus Fahrzeugpreis mit Umbau exkl. MWST"; eine Liste übrigens, zu deren quantitativem Inhalt sich die Beschwerdeführerin trotz eindeutiger entsprechender Aufforderung im Schreiben der Zollbehörden vom 4. Juli 2003 mit der Eingabe vom 15. August 2003 nicht geäussert hat. Angesichts dieser Sachlage und insbesondere aufgrund der klaren schriftlichen Aussage am 12. Februar 2003, aus welcher unmissverständlich hervorgeht, dass der Fragenkreis des Einbezugs der Mehrwertsteuer erkannt worden war, sieht sich das Bundesverwaltungsgericht nicht zu weiteren Untersuchungshandlungen veranlasst und muss sich die Beschwerdeführerin auf der damaligen ersten Aussage behaften lassen. Dieses Ergebnis gilt um so mehr, als weitere Belege, welche den von der Beschwerdeführerin geltend gemachten Fehler bestätigen würden, nicht beigebracht worden sind und auch eine Abnahme weiterer, lediglich pauschal und ohne Bezug zur hier interessierenden Frage angebotenen Beweismittel die eindeutige Aussage in der Liste des 12. Februar 2003 nicht zu erschüttern vermöchten. An alledem ändert schliesslich auch nichts, dass die Liste nicht von der Beschwerdeführerin selbst, sondern von der Y. AG eingereicht worden ist. Zum einen verlangen die einschlägigen Rechtsgrundlagen keineswegs ein höchstpersönliches Handeln der Beschwerdeführerin. Zum anderen erweisen sich angesichts der mehrfachen gemeinsamen Gespräche zwischen den Zollbehörden, der Beschwerdeführerin und der Y. AG sowie der von Letzterer im Mail vom 12. Februar 2003 gemachten Aussage, sie sei von der Beschwerdeführerin um Hilfe ersucht worden, die Ausführungen in der Beschwerdeschrift, wonach keine Anhaltspunkte für ein Vertretungsverhältnis zugunsten der Y. AG vorlägen, zumindest bezüglich der Einreichung der bereits mehrfach erwähnten Liste als nicht stichhaltig. Damit ist der Beschwerde auch auf quantitativer Ebene kein Erfolg beschieden.

9.
9.1

Dem Gesagten zufolge ist die Beschwerde im Sinne der Erwägungen abzuweisen. Damit gelangt Art. 63 Abs. 1 VwVG i.V.m. Art. 4 des
16

Reglements vom 11. Dezember 2006 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht (VGKE, SR 173.320.2) zur Anwendung, wonach die Verfahrenskosten in der Regel der unterliegenden Partei auferlegt werden. Die Verfahrenskosten können dabei einer Partei, der keine unentgeltliche Rechtspflege im Sinne von Art. 65 VwVG gewährt wird, nur ausnahmsweise ganz oder teilweise erlassen werden, nämlich wenn: (a) ein Rechtsmittel ohne erheblichen Aufwand für das Gericht durch Rückzug erledigt wird oder (b) andere Gründe in der Sache oder in der Person der Partei es als unverhältnismässig erscheinen lassen, sie ihr aufzuerlegen (Art. 6 VGKE).
9.2

Da der Tatbestand von Bst. a des Art. 6 VGKE offensichtlich nicht erfüllt ist, bleibt zu prüfen, ob Gründe in der Sache oder in der Person der Beschwerdeführerin es als unverhältnismässig erscheinen lassen, ihm die Verfahrenskosten aufzuerlegen. Dies trifft nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung namentlich dann zu, wenn mit der Beschwerde ideelle Ziele verfolgt werden, wenn das öffentliche Interesse an der Abklärung einer Streitsache einen Kostenerlass rechtfertigt oder wenn sich die unterliegende Partei in einer finanziellen Notlage befindet (Urteil des Bundesgerichts 2A.191/2005 vom 2. September 2005 E. 2.2 mit Hinweisen). Dies ist vorliegend nicht der Fall, woran angesichts der hinreichend klaren gesetzlichen Bestimmungen auch nichts ändert, dass sich Verwaltungsverordnungen der Vorinstanz in einem Punkt als rechtswidrig erwiesen haben und die Beschwerdeführerin mit den Behörden stets zusammengearbeitet hat. Dem Antrag der Beschwerdeführerin, die Beschwerde in jedem Fall ohne Kostenfolge zu entscheiden, kann daher nicht stattgegeben werden. Eine Parteientschädigung bleibt der Beschwerdeführerin bei diesem Verfahrensausgang von Gesetzes wegen versagt (Art. 64 Abs. 1 VwVG i.V.m. Art. 7 VGKE e contrario).
Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:
1.

Die Beschwerde wird im Sinne der Erwägungen abgewiesen.
2.

Die Verfahrenskosten im Betrage von Fr. 7'000.-- werden der Beschwerdeführerin auferlegt und mit dem von ihr geleisteten Kostenvorschuss von Fr. 7'000.-- verrechnet.
3.

Eine Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.
4.

Dieses Urteil wird eröffnet:
- der Beschwerdeführerin (Gerichtsurkunde)
- der Vorinstanz (Ref-Nr. ...) (Gerichtsurkunde)
17

Der vorsitzende Richter:

Die Gerichtsschreiberin:

Michael Beusch

Sonja Bossart

Rechtsmittelbelehrung
Urteile des Bundesverwaltungsgerichts in Abgabesachen können innert 30 Tagen seit Eröffnung beim Schweizerischen Bundesgericht in Lausanne angefochten werden. Die Beschwerde ist unzulässig gegen Entscheide über die Zollveranlagung, wenn diese aufgrund der Tarifierung oder des Gewichts der Ware erfolgt, sowie gegen Entscheide über die Stundung oder den Erlass von Abgaben. Die Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. Sie muss spätestens am letzten Tag der Frist beim Bundesgericht eingereicht oder zu dessen Handen der Schweizerischen Post oder einer schweizerischen diplomatischen oder konsularischen Vertretung übergeben werden (vgl. Art. 42 , 48 , 54 , 83 Bst. l und m sowie 100 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht [Bundesgerichtsgesetz, BGG, SR 173.110]).

Versand am:

A-1677/2006 20. August 2007 30. August 2007 Bundesverwaltungsgericht Publiziert als BVGE-2007-41 Indirekte Steuern

Gegenstand Automobilsteuer

DE FR IT EN

Gesetzesregister

BGE Register

112-IB-381 119-V-347 123-II-16 124-I-49 126-II-275 126-II-49 128-II-112 129-II-249 130-I-26 131-II-13 131-II-562 131-II-710

Weitere Urteile ab 2000

2A.191/2005

BVGer

A-1677/2006 A-1686/2006 B-7406/2006

AS 1996/3045

BBl

1995/IV/1691 1995/IV/1692

VPB

63.29 66.44 68.162 69.125 70.59 70.85

Zeitschrift ASA

ASA 74,614 ASA 75,683

2005 S.613

SR 172.021 VwVG Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz Art. 5
	1.	Als Verfügungen gelten Anordnungen der Behörden im Einzelfall, die sich auf öffentliches Recht des Bundes stützen und zum Gegenstand haben:
		a.	Begründung, Änderung oder Aufhebung von Rechten oder Pflichten;
		b.	Feststellung des Bestehens, Nichtbestehens oder Umfanges von Rechten oder Pflichten;
		c.	Abweisung von Begehren auf Begründung, Änderung, Aufhebung oder Feststellung von Rechten oder Pflichten oder Nichteintreten auf solche Begehren.
	2.	Als Verfügungen gelten auch Vollstreckungsverfügungen (Art. 41 Abs. 1 Bst. a und b), Zwischenverfügungen (Art. 45 und 46), Einspracheentscheide (Art. 30 Abs. 2 Bst. b und 74), Beschwerdeentscheide (Art. 61), Entscheide im Rahmen einer Revision (Art. 68) und die Erläuterung (Art. 69). [1]
	3.	Erklärungen von Behörden über Ablehnung oder Erhebung von Ansprüchen, die auf dem Klageweg zu verfolgen sind, gelten nicht als Verfügungen.

[1] Fassung gemäss Anhang Ziff. 10 des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005, in Kraft seit 1. Jan. 2007 (AS 2006 2197 1069; BBl 2001 4202).

SR 173.32 VGG Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsgericht (Verwaltungsgerichtsgesetz, VGG) - Verwaltungsgerichtsgesetz Art. 53 Übergangsbestimmungen
	1.	Das Beschwerdeverfahren gegen Entscheide, die vor dem Inkrafttreten dieses Gesetzes ergangen sind und bisher beim Bundesgericht oder beim Bundesrat anfechtbar waren, richtet sich nach dem bisherigen Recht.
	2.	Das Bundesverwaltungsgericht übernimmt, sofern es zuständig ist, die Beurteilung der beim Inkrafttreten dieses Gesetzes bei Eidgenössischen Rekurs- oder Schiedskommissionen oder bei Beschwerdediensten der Departemente hängigen Rechtsmittel. Die Beurteilung erfolgt nach neuem Verfahrensrecht.

SR 641.51 AStG Automobilsteuergesetz vom 21. Juni 1996 (AStG) Art. 34 [1]

[1] Aufgehoben durch Anhang Ziff. 54 des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005, mit Wirkung seit 1. Jan. 2007 (AS 2006 2197 1069; BBl 2001 4202).

SR 172.021 VwVG Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz Art. 12
	Die Behörde stellt den Sachverhalt von Amtes wegen fest und bedient sich nötigenfalls folgender Beweismittel:
	a.	Urkunden;
	b.	Auskünfte der Parteien;
	c.	Auskünfte oder Zeugnis von Drittpersonen;
	d.	Augenschein;
	e.	Gutachten von Sachverständigen.

SR 101 BV Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 Art. 131 Besondere Verbrauchssteuern [1]*
	1.	Der Bund kann besondere Verbrauchssteuern erheben auf:
		a.	Tabak und Tabakwaren;
		b.	gebrannten Wassern;
		c.	Bier;
		d.	Automobilen und ihren Bestandteilen;
		e.	Erdöl, anderen Mineralölen, Erdgas und den aus ihrer Verarbeitung gewonnenen Produkten sowie auf Treibstoffen.
	2.	Er kann zudem erheben:
		a.	einen Zuschlag auf der Verbrauchssteuer auf allen Treibstoffen, ausser den Flugtreibstoffen;
		b.	eine Abgabe, wenn für das Motorfahrzeug andere Antriebsmittel als Treibstoffe nach Absatz 1 Buchstabe e verwendet werden. [2]
	2bis.	Reichen die Mittel für die Erfüllung der in Artikel 87b vorgesehenen Aufgaben im Zusammenhang mit dem Luftverkehr nicht aus, so erhebt der Bund auf den Flugtreibstoffen einen Zuschlag auf der Verbrauchssteuer. [3]
	3.	Die Kantone erhalten 10 Prozent des Reinertrags aus der Besteuerung der gebrannten Wasser. Diese Mittel sind zur Bekämpfung der Ursachen und Wirkungen von Suchtproblemen zu verwenden.

[1] * Mit Übergangsbestimmung. [2] Angenommen in der Volksabstimmung vom 12. Febr. 2017, in Kraft seit 1. Jan. 2018 (BB vom 30. Sept. 2016, BRB vom 10. Nov. 2016 - AS 2017 6731; BBl 2015 2065; 2016 7587; 2017 3387). [3] Angenommen in der Volksabstimmung vom 12. Febr. 2017, in Kraft seit 1. Jan. 2018 (BB vom 30. Sept. 2016, BRB vom 10. Nov. 2016 - AS 2017 6731; BBl 2015 2065; 2016 7587; 2017 3387).

SR 641.51 AStG Automobilsteuergesetz vom 21. Juni 1996 (AStG) Art. 2 Begriffe
	1.	Als Automobile für den Personen- oder Warentransport im Sinne dieses Gesetzes gelten:
		a. [1]	Automobile zum Befördern von zehn Personen oder mehr, einschliesslich Fahrer, im Stückgewicht von nicht mehr als 1600 kg (Zolltarifnummern 8702.1030, 8702.2010, 8702.3010, 8702.4010 und 8702.9030 [2]);
		b. [3]	Personenautomobile und andere hauptsächlich zum Befördern von Personen gebaute Automobile (andere als solche nach Bst. a), einschliesslich «Breaks» und Rennwagen (Zolltarifnummern 8703.1000-9060);
		c. [4]	Automobile zum Befördern von Waren, im Stückgewicht von nicht mehr als 1600 kg (Zolltarifnummern 8704.2110 und 2120, 3110 und 3120, 4110 und 4120, 5110 und 5120, 6010 und 6020, 9010 und 9020).
	2.	Nicht als Automobile im Sinne dieses Gesetzes gelten die Automobilchassis mit Führerkabine für Automobile nach Absatz 1.

[1] Fassung gemäss Anhang 3 Ziff. 1 der V vom 10. Juni 2016 über die Änderung des Zolltarifs, in Kraft seit 1. Jan. 2017 (AS 2016 2445). [2] SR 632.10Anhang [3] Fassung gemäss Anhang 3 Ziff. 1 der V vom 10. Juni 2016 über die Änderung des Zolltarifs, in Kraft seit 1. Jan. 2017 (AS 2016 2445). [4] Fassung gemäss Anhang 3 Ziff. 1 der V vom 30. Juni 2021 über die Änderung des Zolltarifs, in Kraft seit 1. Jan. 2022 (AS 2021 445).

SR 641.51 AStG Automobilsteuergesetz vom 21. Juni 1996 (AStG) Art. 22 Steuerobjekt
	1.	Der Steuer unterliegt die Einfuhr von Automobilen ins Inland.
	2.	Als Inland gelten das schweizerische Staatsgebiet und die Zollanschlussgebiete.

SR 641.51 AStG Automobilsteuergesetz vom 21. Juni 1996 (AStG) Art. 26 Lieferung
		Als Lieferung gilt die erstmalige Abgabe eines Automobils durch den Hersteller oder die Herstellerin an Dritte.

SR 641.51 AStG Automobilsteuergesetz vom 21. Juni 1996 (AStG) Art. 9 Steuerpflichtige Personen
	1.	Steuerpflichtig sind:
		a. [1]	für die eingeführten Automobile: die Zollschuldnerinnen und Zollschuldner;
		b.	für die im Inland hergestellten Automobile: die Hersteller und Herstellerinnen.
	2.	Der Bundesrat legt fest, welche Personen bei der Einfuhr in Zollausschlussgebiete steuerpflichtig sind.

[1] Fassung gemäss Anhang Ziff. 2 des BG vom 18. März 2016, in Kraft seit 1. Aug. 2016 (AS 2016 2429; BBl 2015 2883).

SR 642.11 DBG Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) Art. 102 Organisation
	1.	Die Aufsicht des Bundes über die Steuererhebung (Art. 2) wird vom EFD ausgeübt.
	2.	Die ESTV [1] sorgt für die einheitliche Anwendung dieses Gesetzes. Sie erlässt die Vorschriften für die richtige und einheitliche Veranlagung und den Bezug der direkten Bundessteuer. Sie kann die Verwendung bestimmter Formulare vorschreiben.
	3.	Eidgenössische Beschwerdeinstanz ist das Bundesgericht.
	4.	... [2]

[1] Ausdruck gemäss Ziff. I 2 des Steuererlassgesetzes vom 20. Juni 2014, in Kraft seit 1. Jan. 2016 (AS 2015 9; BBl 2013 8435). Diese Änd. wurde im ganzen Erlass berücksichtigt. [2] Aufgehoben durch Ziff. I 2 des Steuererlassgesetzes vom 20. Juni 2014, mit Wirkung seit 1. Jan. 2016 (AS 2015 9; BBl 2013 8435).

SR 101 BV Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 Art. 190 Massgebendes Recht
		Bundesgesetze und Völkerrecht sind für das Bundesgericht und die anderen rechtsanwendenden Behörden massgebend.

SR 641.51 AStG Automobilsteuergesetz vom 21. Juni 1996 (AStG) Art. 12 Steuerbefreiung
	1.	Von der Steuer befreit sind:
		a.	die Einfuhr von Automobilen, die aufgrund besonderer Umstände zollfrei sind;
		b. [1]	die Einfuhr von Automobilen, für die unter bestimmten Voraussetzungen die Pflicht zur Bezahlung der Zollabgaben aufgehoben wird;
		c.	die Lieferung von im Inland hergestellten Automobilen direkt ins Ausland oder die Lieferung von im Inland hergestellten Automobilen, die nach Buchstabe a bei der Einfuhr zollfrei wären;
		d.	die Einfuhr und die Lieferung von Automobilen, die aufgrund internationaler Abkommen steuerfrei sind;
		e. [2]	die Einfuhr und die Lieferung von Automobilen, die nach dem Schwerverkehrsabgabegesetz vom 19. Dezember 1997 [3] der Schwerverkehrsabgabe unterliegen.
	2.	Der Bundesrat kann Elektro-Automobile ganz oder teilweise von der Steuer befreien.
	3.	Er regelt die Einzelheiten.

[1] Fassung gemäss Anhang Ziff. 2 des BG vom 18. März 2016, in Kraft seit 1. Aug. 2016 (AS 2016 2429; BBl 2015 2883). [2] Fassung gemäss Anhang Ziff. 2 des BG vom 18. März 2016, in Kraft seit 1. Aug. 2016 (AS 2016 2429; BBl 2015 2883). [3] SR 641.81

SR 641.51 AStG Automobilsteuergesetz vom 21. Juni 1996 (AStG) Art. 30 Steuerbemessungsgrundlage
	1.	Bei der Lieferung in Erfüllung eines Veräusserungs- oder Kommissionsgeschäftes wird die Steuer vom Entgelt berechnet.
	2.	Zum Entgelt gehört alles, was der Hersteller oder die Herstellerin oder an deren Stelle eine dritte Person als Gegenleistung für die Lieferung erhält. Die Gegenleistung umfasst auch den Ersatz aller Kosten, selbst wenn diese gesondert in Rechnung gestellt werden. Im Falle einer Lieferung an eine nahe stehende Person gilt als Entgelt der Wert, der unter unabhängigen Dritten vereinbart würde.
	3.	In allen übrigen Fällen wird die Steuer vom Wert berechnet; dieser bemisst sich nach dem Preis, der einer unabhängigen dritten Person am Ort und im Zeitpunkt der Entstehung der Steuerforderung in Rechnung gestellt würde.
	4.	Beim Tausch von Automobilen gilt der Wert des einen Automobils als Entgelt für das andere Automobil; bei der Leistung an Zahlungs Statt gilt als Entgelt der Betrag, der dadurch ausgeglichen wird.
	5.	Zum Entgelt gehören ferner öffentlich-rechtliche Abgaben, mit Ausnahme der auf der Lieferung geschuldeten Automobilsteuer selbst und der Mehrwertsteuer.
	6.	Nicht zum Entgelt gehören Beträge, welche der Abnehmer oder die Abnehmerin der steuerpflichtigen Person zurückerstattet für Auslagen, die diese im Namen und auf Rechnung des Abnehmers oder der Abnehmerin getätigt und separat in Rechnung gestellt hat.
	7.	Bei unvollständigen oder unfertigen Automobilen kann die Steuerbehörde den steuerbaren Betrag um den Preis oder Wert der fehlenden Teile erhöhen.

SR 642.21 VStG Bundesgesetz vom 13. Oktober 1965 über die Verrechnungssteuer (Verrechnungssteuergesetz, VStG) - Verrechnungssteuergesetz Art. 32
	1.	Der Anspruch auf Rückerstattung erlischt, wenn der Antrag nicht innert drei Jahren nach Ablauf des Kalenderjahres, in dem die steuerbare Leistung fällig geworden ist, gestellt wird.
	2.	Wird die Verrechnungssteuer erst auf Grund einer Beanstandung der ESTV entrichtet und überwälzt, und ist die Frist gemäss Absatz 1 bereits abgelaufen oder verbleiben von der Entrichtung der Steuer bis zu ihrem Ablauf nicht mindestens 60 Tage, so beginnt mit der Entrichtung der Steuer eine neue Frist von 60 Tagen zur Einreichung des Antrages.

SR 172.021 VwVG Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz Art. 63
	1.	Die Beschwerdeinstanz auferlegt in der Entscheidungsformel die Verfahrenskosten, bestehend aus Spruchgebühr, Schreibgebühren und Barauslagen, in der Regel der unterliegenden Partei. Unterliegt diese nur teilweise, so werden die Verfahrenskosten ermässigt. Ausnahmsweise können sie ihr erlassen werden.
	2.	Keine Verfahrenskosten werden Vorinstanzen oder beschwerdeführenden und unterliegenden Bundesbehörden auferlegt; anderen als Bundesbehörden, die Beschwerde führen und unterliegen, werden Verfahrenskosten auferlegt, soweit sich der Streit um vermögensrechtliche Interessen von Körperschaften oder autonomen Anstalten dreht.
	3.	Einer obsiegenden Partei dürfen nur Verfahrenskosten auferlegt werden, die sie durch Verletzung von Verfahrenspflichten verursacht hat.
	4.	Die Beschwerdeinstanz, ihr Vorsitzender oder der Instruktionsrichter erhebt vom Beschwerdeführer einen Kostenvorschuss in der Höhe der mutmasslichen Verfahrenskosten. Zu dessen Leistung ist dem Beschwerdeführer eine angemessene Frist anzusetzen unter Androhung des Nichteintretens. Wenn besondere Gründe vorliegen, kann auf die Erhebung des Kostenvorschusses ganz oder teilweise verzichtet werden. [1]
	4bis.	Die Spruchgebühr richtet sich nach Umfang und Schwierigkeit der Streitsache, Art der Prozessführung und finanzieller Lage der Parteien. Sie beträgt:
		a.	in Streitigkeiten ohne Vermögensinteresse 100-5000 Franken;
		b.	in den übrigen Streitigkeiten 100-50 000 Franken. [2]
	5.	Der Bundesrat regelt die Bemessung der Gebühren im Einzelnen. [3] Vorbehalten bleiben Artikel 16 Absatz 1 Buchstabe a des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [4] und Artikel 73 des Strafbehördenorganisationsgesetzes vom 19. März 2010 [5]. [6]

[1] Fassung gemäss Anhang Ziff. 10 des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005, in Kraft seit 1. Jan. 2007 (AS 2006 2197 1069; BBl 2001 4202). [2] Eingefügt durch Anhang Ziff. 10 des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005, in Kraft seit 1. Jan. 2007 (AS 2006 2197 1069; BBl 2001 4202). [3] Fassung gemäss Anhang Ziff. 10 des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005, in Kraft seit 1. Jan. 2007 (AS 2006 2197 1069; BBl 2001 4202). [4] SR 173.32 [5] SR 173.71 [6] Fassung des zweiten Satzes gemäss Anhang Ziff. II 3 des Strafbehördenorganisationsgesetzes vom 19. März 2010, in Kraft seit 1. Jan. 2011 (AS 2010 3267; BBl 2008 8125).

SR 172.021 VwVG Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz Art. 65
	1.	Die Beschwerdeinstanz, ihr Vorsitzender oder der Instruktionsrichter befreit nach Einreichung der Beschwerde eine Partei, die nicht über die erforderlichen Mittel verfügt, auf Antrag von der Bezahlung der Verfahrenskosten, sofern ihr Begehren nicht aussichtslos erscheint. [1]
	2.	Wenn es zur Wahrung ihrer Rechte notwendig ist, bestellt die Beschwerdeinstanz, ihr Vorsitzender oder der Instruktionsrichter der Partei einen Anwalt. [2]
	3.	Die Haftung für Kosten und Honorar des Anwalts bestimmt sich nach Artikel 64 Absätze 2-4.
	4.	Gelangt die bedürftige Partei später zu hinreichenden Mitteln, so ist sie verpflichtet, Honorar und Kosten des Anwalts an die Körperschaft oder autonome Anstalt zu vergüten, die sie bezahlt hat.
	5.	Der Bundesrat regelt die Bemessung von Honorar und Kosten. [3] Vorbehalten bleiben Artikel 16 Absatz 1 Buchstabe a des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [4] und Artikel 73 des Strafbehördenorganisationsgesetzes vom 19. März 2010 [5]. [6]

[1] Fassung gemäss Anhang Ziff. 10 des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005, in Kraft seit 1. Jan. 2007 (AS 2006 2197 1069; BBl 2001 4202). [2] Fassung gemäss Anhang Ziff. 10 des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005, in Kraft seit 1. Jan. 2007 (AS 2006 2197 1069; BBl 2001 4202). [3] Fassung gemäss Anhang Ziff. 10 des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005, in Kraft seit 1. Jan. 2007 (AS 2006 2197 1069; BBl 2001 4202). [4] SR 173.32 [5] SR 173.71 [6] Fassung des Satzes gemäss Anhang Ziff. II 3 des Strafbehördenorganisationsgesetzes vom 19. März 2010, in Kraft seit 1. Jan. 2011 (AS 2010 3267; BBl 2008 8125).

SR 172.021 VwVG Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz Art. 64
	1.	Die Beschwerdeinstanz kann der ganz oder teilweise obsiegenden Partei von Amtes wegen oder auf Begehren eine Entschädigung für ihr erwachsene notwendige und verhältnismässig hohe Kosten zusprechen.
	2.	Die Entschädigung wird in der Entscheidungsformel beziffert und der Körperschaft oder autonomen Anstalt auferlegt, in deren Namen die Vorinstanz verfügt hat, soweit sie nicht einer unterliegenden Gegenpartei auferlegt werden kann.
	3.	Einer unterliegenden Gegenpartei kann sie je nach deren Leistungsfähigkeit auferlegt werden, wenn sich die Partei mit selbständigen Begehren am Verfahren beteiligt hat.
	4.	Die Körperschaft oder autonome Anstalt, in deren Namen die Vorinstanz verfügt hat, haftet für die einer unterliegenden Gegenpartei auferlegte Entschädigung, soweit sich diese als uneinbringlich herausstellt.
	5.	Der Bundesrat regelt die Bemessung der Entschädigung. [1] Vorbehalten bleiben Artikel 16 Absatz 1 Buchstabe a des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [2] und Artikel 73 des Strafbehördenorganisationsgesetzes vom 19. März 2010 [3]. [4]

[1] Fassung gemäss Anhang Ziff. 10 des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005, in Kraft seit 1. Jan. 2007 (AS 2006 2197 1069; BBl 2001 4202). [2] SR 173.32 [3] SR 173.71 [4] Fassung des zweiten Satzes gemäss Anhang Ziff. II 3 des Strafbehördenorganisationsgesetzes vom 19. März 2010, in Kraft seit 1. Jan. 2011 (AS 2010 3267; BBl 2008 8125).

SR 173.320.2 VGKE Reglement vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht (VGKE) Art. 7 Grundsatz
	1.	Obsiegende Parteien haben Anspruch auf eine Parteientschädigung für die ihnen erwachsenen notwendigen Kosten.
	2.	Obsiegt die Partei nur teilweise, so ist die Parteientschädigung entsprechend zu kürzen.
	3.	Keinen Anspruch auf Parteientschädigung haben Bundesbehörden und, in der Regel, andere Behörden, die als Parteien auftreten.
	4.	Sind die Kosten verhältnismässig gering, so kann von einer Parteientschädigung abgesehen werden.
	5.	Artikel 6a ist sinngemäss anwendbar. [1]

[1] Eingefügt durch Ziff. I des Beschlusses des BVGer vom 20. Aug. 2009, in Kraft seit 1. April 2010 (AS 2010 945).

SR 173.110 BGG Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz Art. 42 Rechtsschriften
	1.	Rechtsschriften sind in einer Amtssprache abzufassen und haben die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten.
	1bis.	Wurde in einer Zivilsache das Verfahren vor der Vorinstanz in englischer Sprache geführt, so können Rechtsschriften in dieser Sprache abgefasst werden. [1]
	2.	In der Begründung ist in gedrängter Form darzulegen, inwiefern der angefochtene Akt Recht verletzt. Ist eine Beschwerde nur unter der Voraussetzung zulässig, dass sich eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt oder aus anderen Gründen ein besonders bedeutender Fall vorliegt, so ist auszuführen, warum die jeweilige Voraussetzung erfüllt ist. [2] [3]
	3.	Die Urkunden, auf die sich die Partei als Beweismittel beruft, sind beizulegen, soweit die Partei sie in Händen hat; richtet sich die Rechtsschrift gegen einen Entscheid, so ist auch dieser beizulegen.
	4.	Bei elektronischer Einreichung muss die Rechtsschrift von der Partei oder ihrem Vertreter beziehungsweise ihrer Vertreterin mit einer qualifizierten elektronischen Signatur gemäss Bundesgesetz vom 18. März 2016 [4] über die elektronische Signatur versehen werden. Das Bundesgericht bestimmt in einem Reglement:
		a.	das Format der Rechtsschrift und ihrer Beilagen;
		b.	die Art und Weise der Übermittlung;
		c.	die Voraussetzungen, unter denen bei technischen Problemen die Nachreichung von Dokumenten auf Papier verlangt werden kann. [5]
	5.	Fehlen die Unterschrift der Partei oder ihrer Vertretung, deren Vollmacht oder die vorgeschriebenen Beilagen oder ist die Vertretung nicht zugelassen, so wird eine angemessene Frist zur Behebung des Mangels angesetzt mit der Androhung, dass die Rechtsschrift sonst unbeachtet bleibt.
	6.	Unleserliche, ungebührliche, unverständliche, übermässig weitschweifige oder nicht in einer Amtssprache verfasste Rechtsschriften können in gleicher Weise zur Änderung zurückgewiesen werden.
	7.	Rechtsschriften, die auf querulatorischer oder rechtsmissbräuchlicher Prozessführung beruhen, sind unzulässig.

[1] Eingefügt durch Ziff. II 1 des BG vom 17. März 2023 (Verbesserung der Praxistauglichkeit und der Rechtsdurchsetzung), in Kraft seit 1. Jan. 2025 (AS 2023 491; BBl 2020 2697). [2] Fassung des zweiten Satzes gemäss Ziff. I 1 des Steuererlassgesetzes vom 20. Juni 2014, in Kraft seit 1. Jan. 2016 (AS 2015 9; BBl 2013 8435). [3] Fassung gemäss Anhang Ziff. 1 des Steueramtshilfegesetzes vom 28. Sept. 2012, in Kraft seit 1. Febr. 2013 (AS 2013 231; BBl 2011 6193). [4] SR 943.03 [5] Fassung gemäss Anhang Ziff. II 2 des BG vom 18. März 2016 über die elektronische Signatur, in Kraft seit 1. Jan. 2017 (AS 2016 4651; BBl 2014 1001).

SR 173.110 BGG Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz Art. 48 Einhaltung
	1.	Eingaben müssen spätestens am letzten Tag der Frist beim Bundesgericht eingereicht oder zu dessen Handen der Schweizerischen Post oder einer schweizerischen diplomatischen oder konsularischen Vertretung übergeben werden.
	2.	Im Falle der elektronischen Einreichung ist für die Wahrung einer Frist der Zeitpunkt massgebend, in dem die Quittung ausgestellt wird, die bestätigt, dass alle Schritte abgeschlossen sind, die auf der Seite der Partei für die Übermittlung notwendig sind. [1]
	3.	Die Frist gilt auch als gewahrt, wenn die Eingabe rechtzeitig bei der Vorinstanz oder bei einer unzuständigen eidgenössischen oder kantonalen Behörde eingereicht worden ist. Die Eingabe ist unverzüglich dem Bundesgericht zu übermitteln.
	4.	Die Frist für die Zahlung eines Vorschusses oder für eine Sicherstellung ist gewahrt, wenn der Betrag rechtzeitig zu Gunsten des Bundesgerichts der Schweizerischen Post übergeben oder einem Post- oder Bankkonto in der Schweiz belastet worden ist.

[1] Fassung gemäss Anhang Ziff. II 2 des BG vom 18. März 2016 über die elektronische Signatur, in Kraft seit 1. Jan. 2017 (AS 2016 4651; BBl 2014 1001).