2C_1028/2019 - 2020-05-18 - Finanze pubbliche e diritto tributario - Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Luzern und direkte Bundessteuer, Steuerperiode 2015

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

2C 1028/2019

Urteil vom 18. Mai 2020

II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Seiler, Präsident,
Bundesrichter Donzallaz,
nebenamtlicher Bundesrichter M. Berger,
Gerichtsschreiber Klopfenstein.

Verfahrensbeteiligte
A.________ AG,
Beschwerdeführerin,
vertreten durch Rechtsanwalt René Peyer,

gegen

Dienststelle Steuern des Kantons Luzern.

Gegenstand
Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Luzern und direkte Bundessteuer, Steuerperiode 2015,

Beschwerde gegen das Urteil des Kantonsgerichts Luzern, 4. Abteilung, vom 4. November 2019
(7W 18 43 / 7W 18 44).

Sachverhalt:

A.
Nachdem Dr. med. B.________ 2008 von C.________ dessen als Einzelunternehmen geführte Arztpraxis übernommen hatte, erwarb er 2009 sämtliche Aktien der D.________ AG, welche in A.________ AG umbenannt wurde. In der Folge wurde das Einzelunternehmen aufgelöst, wobei die A.________ AG sämtliche Aktiven und Passiven des Einzelunternehmens, darunter auch den "Praxisübernahme Goodwill" im Betrag von Fr. 86'860.-- übernahm. Dieses Aktivum wurde bis Ende 2014 auf Fr. 0.-- abgeschrieben.
Im Verlauf des Jahres 2015 gab B.________ seine Arbeitstätigkeit für die A.________ AG auf und war von da an nur noch für die E.________ AG tätig, welche in Luzern eine medizinische Gruppenpraxis betreibt. B.________ ist Mitaktionär dieser Gesellschaft und deren Verwaltungsratspräsident. In einem zwischen den Aktionären der E.________ AG bereits am 20. Mai 2014 abgeschlossenen Aktionärbindungsvertrag verpflichtete sich B.________ zur Einbringung seines Patientenstamms im Wert von Fr. 173'000.-- in die E.________ AG. Der Honorarertrag der A.________ AG ging 2016 auf Fr. 2'000.-- zurück.
In der Veranlagung sowohl für die Staats- und Gemeindesteuern als auch für die direkte Bundessteuer der Steuerperiode 2015 vom 7. September 2017 der A.________ AG nahm die Dienststelle Steuern des Kantons Luzern unter dem Titel "Unterpreisliche Leistungen an die Gesellschafter" eine Gewinnaufrechnung von netto Fr. 150'000.-- (Aufrechnung von Fr. 173'000.-- abzüglich Minus-Reserve Steuern von Fr. 23'000.--) vor.

B.
Eine Einsprache der A.________ AG gegen diese Veranlagung wies die Dienststelle Steuern am 21. März 2018 sowohl hinsichtlich der Staats- und Gemeindesteuern als auch mit Bezug auf die direkte Bundessteuer ab. Eine dagegen von der A.________ AG erhobene Beschwerde blieb ebenfalls erfolglos. Am 4. November 2019 wies das Kantonsgericht Luzern, 4. Abteilung, die Beschwerde betreffend die direkte Bundessteuer und betreffend die Staats- und Gemeindesteuern ab.

C.
Mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten vom 9. Dezember 2018 beantragt die A.________ AG, der angefochtene Entscheid sei aufzuheben und die von der Dienststelle Steuern vorgenommene Aufrechnung sei zu streichen, eventualiter sei die Sache an die Dienststelle Steuern zurückzuweisen, welche nach pflichtgemässem Ermessen die Aufrechnung beim steuerbaren Gewinn auf den Goodwill der Beschwerdeführerin zu beschränken habe.
Die Vorinstanz und die Dienststelle Steuern des Kantons Luzern schliessen auf Abweisung der Beschwerde. Die Eidgenössische Steuerverwaltung beantragt, die Beschwerde hinsichtlich der direkten Bundessteuer abzuweisen, soweit darauf einzutreten sei; mit Bezug auf die Staats- und Gemeindesteuer verzichtet sie auf das Stellen eines Antrags. In einer unverlangt eingereichten Replik vom 26. März 2020 hält die Beschwerdeführerin an ihren Anträgen fest.

Erwägungen:

I. Prozessuales

1.

1.1. Die Vorinstanz hat betreffend die Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Luzern und die direkte Bundessteuer der Steuerperiode 2015 ein einziges Urteil gefällt. Dies ist bei - wie vorliegend (vgl. nachstehende E. 5) - inhaltlich übereinstimmender Regelung der zu beurteilenden Rechtsfrage im Bundesrecht und im harmonisierten Recht zulässig. Die Beschwerdeführerin hat zulässigerweise nur eine einzige Beschwerdeschrift eingereicht. Das Beschwerdeverfahren kann auch vom Bundesgericht in einem einzigen Urteil entschieden werden (BGE 142 II 293 E. 1.2 S. 296; 135 II 260 E. 1.3.1 S. 262; Urteil 2C 1/2020 vom 4. März 2020 E. 1.2).

1.2. Beim angefochtenen Urteil handelt es sich um einen kantonal letztinstanzlichen Endentscheid über die direkte Bundessteuer sowie die Staats- und Gemeindesteuern. Dagegen steht gemäss Art. 82 ff . BGG in Verbindung mit Art. 146 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG; SR 642.11) und Art. 73 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG; SR 642.14) die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht grundsätzlich offen. Die Beschwerdeführerin ist gestützt auf Art. 89 Abs. 1 BGG zur Beschwerde legitimiert. Auf ihr frist- und formgerecht eingereichtes Rechtsmittel ist einzutreten (Art. 42 und Art. 100 BGG).

1.3. Mit der Beschwerde können Rechtsverletzungen nach Art. 95 und Art. 96 BGG geltend gemacht werden. Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an (Art. 106 Abs. 1 BGG). Es ist daher weder an die in der Beschwerde geltend gemachten Argumente noch an die Erwägungen der Vorinstanz gebunden; es kann die Beschwerde aus einem anderen als dem angerufenen Grund gutheissen und es kann eine Beschwerde mit einer von der Argumentation der Vorinstanz abweichenden Begründung abweisen (Motivsubstitution; BGE 142 V 118 E. 1.2 S. 120; 139 II 404 E. 3 S. 415). Doch prüft es, unter Berücksichtigung der allgemeinen Rüge- und Begründungspflicht (Art. 42 Abs. 1 und Abs. 2 BGG), grundsätzlich nur die geltend gemachten Vorbringen, sofern allfällige weitere rechtliche Mängel nicht geradezu offensichtlich sind (BGE 138 I 274 E. 1.6 S. 280 mit Hinweis). Die Verletzung kantonalen und interkantonalen Rechts sowie der Grundrechte untersucht es in jedem Fall nur insoweit, als eine solche Rüge in der Beschwerde präzise vorgebracht und begründet worden ist (Art. 106 Abs. 2 BGG; BGE 139 I 229 E. 2.2 S. 232; 134 II 244 E. 2.2 S. 246; 133 II 249 E. 1.4.2 S. 254).

1.4. Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat (Art. 105 Abs. 1 BGG; BGE 145 V 215 E. 1.2 S. 217). Diese Sachverhaltsfeststellungen können von Amtes wegen oder auf Rüge hin berichtigt werden (BGE 145 II 282 E. 6.5 S. 296), wenn sie offensichtlich unrichtig, unvollständig oder in Verletzung wesentlicher Verfahrensrechte ermittelt wurden und wenn die Behebung des Mangels für den Verfahrensausgang entscheidend sein kann (Art. 105 Abs. 2 und Art. 97 Abs. 1 BGG; BGE 145 V 215 E. 1.2 S. 217). Tatfrage ist auch die Beweiswürdigung (BGE 144 V 111 E. 3 S. 112). Die Anfechtung der vorinstanzlichen Feststellungen unterliegt der qualifizierten Rüge- und Begründungsobliegenheit (BGE 144 V 50 E. 4.1 S. 52 f.). Wird die Beschwerde diesen Anforderungen nicht gerecht, bleibt es beim Sachverhalt, wie er von der Vorinstanz festgestellt wurde (BGE 140 III 16 E. 1.3.1 S. 18).

II. Direkte Bundessteuer

2.

2.1. Gemäss Art. 20 Abs. 1 lit. c DBG sind als Ertrag aus beweglichem Vermögen insbesondere steuerbar Dividenden, Gewinnanteile, Liquidationsüberschüsse und geldwerte Vorteile aus Beteiligungen aller Art. Zu den geldwerten Leistungen zählen auch verdeckte Gewinnausschüttungen, welche das Pendant zu den geldwerten Vorteilen aus Beteiligungen bilden. Von verdeckten Gewinnausschüttungen wird gesprochen, wenn - wie hier - die Optik der Gesellschaft zur Diskussion steht (Art. 58 Abs. 1 lit. b DBG). Der Begriff der geldwerten Vorteile aus Beteiligungen wird dagegen aus der Sicht der Anteilinhaberin oder des Anteilinhabers verwendet (vgl. Art. 20 Abs. 1 lit. c DBG; PETER LOCHER, Kommentar zum DBG, I. Teil, 2. Aufl. 2019, N. 83 zu Art. 20 DBG).

2.2. Die Annahme einer verdeckten Gewinnausschüttung setzt in ständiger Rechtsprechung voraus, dass erstens die leistende Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft für ihre Leistung keine oder keine gleichwertige Gegenleistung erhält, zweitens die Beteiligungsinhaberin oder der Beteiligungsinhaber der Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft direkt oder indirekt einen VorteiI erlangt, drittens die Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft diesen Vorteil einem Dritten unter gleichen Bedingungen nicht zugestanden hätte (Drittvergleich) und viertens der Charakter dieser Leistung - insbesondere das Missverhältnis zur Gegenleistung - für die Organe der Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft erkennbar gewesen ist (vgl. BGE 144 II 427 E. 6.1 S. 443 f.; 140 II 88 E. 4.1 S. 92 f.; 138 II 57 E. 2.2 S. 59 f.; 131 II 593 E. 5.1 S. 607; Urteil 2C 449/2017 vom 26. Februar 2019 E. 2.3). Stets vorausgesetzt ist dabei, dass die Zuwendung ihren Rechtsgrund im Beteiligungsverhältnis hat (vgl. Urteil 2C 449/2017 vom 26. Februar 2019 E. 2.3).

3.

3.1. Zur Begründung ihres Entscheids führte die Vorinstanz aus, es sei zwar nicht von Anfang an abwegig, von einem auf die Person des Arztes entfallenden Goodwill auszugehen. Dennoch rechtfertige es sich nicht, den ganzen Betrag von Fr. 173'000.-- der Person des Arztes zuzugestehen, der Betrag sei vielmehr auf den Aktionär und auf die Beschwerdeführerin aufzuteilen. Sodann sei zu berücksichtigen, dass B.________ durch die Aufgabe seiner Tätigkeit für die Beschwerdeführerin und deren Weiterführung allein als Arbeitnehmer der E.________ AG die ihm als Verwaltungsrat der Beschwerdeführerin obliegenden Treuepflichten verletzt habe, indem er bewirkt habe, dass die Beschwerdeführerin die aus seiner (neuen) Tätigkeit resultierenden Erträge nicht herausverlangt habe. Darin sei ein Verhalten von B.________ zu erblicken, dem keine wertadäquate Gegenleistung an die Beschwerdeführerin gegenüberstehe. Aus den Akten gehe weder hervor, noch werde von der Beschwerdeführerin geltend gemacht, dass sie eine Entschädigung für das konkurrierende Verhalten ihres Verwaltungsrats erhalten habe. Einen solchen Vorteil hätte die Beschwerdeführerin einem Dritten unter den gleichen Bedingungen nicht zukommen lassen. Der Verzicht erscheine darüber hinaus als
ungewöhnlich und dies sei auch für die Organe der Beschwerdeführerin erkennbar gewesen. Im Licht dieser Umstände sei von einer geldwerten Leistung auszugehen, deren Höhe den auf die Person von B.________ fallenden Goodwill, ohne dass hierfür eine genaue Quantifizierung erforderlich wäre, in den Hintergrund rücke und die auf den im Rahmen des Aktionärbindungsvertrags vereinbarten Betrag von Fr. 173'000.-- festzusetzen sei.

3.2. Die Beschwerdeführerin macht dagegen geltend, bei einem personenbezogenen Goodwill habe nur die Person, aber nicht die Gesellschaft einen Titel. Hier liege ein solcher personenbezogener Goodwill vor, würde doch niemand beim Erwerb der Aktien der Beschwerdeführerin bei der Ermittlung des Unternehmenswerts bzw. des Kaufpreises einen Goodwill berücksichtigen, nur weil B.________ für diese Unternehmung tätig sei. Der Goodwill gehöre nur B.________ und er habe daher der Beschwerdeführerin nichts entnommen. Schon deshalb könne hier, da die Beschwerdeführerin gar nicht entreichert worden sei, keine verdeckte Gewinnausschüttung vorliegen.
Ausserdem versuche die Vorinstanz, über eine nicht zulässige Überdehnung der Ausgestaltung der Treuepflicht von B.________ als Verwaltungsrat ein Fehlverhalten zu konstruieren. B.________ habe nie gleichzeitig für die Beschwerdeführerin und für die E.________ AG gearbeitet; er habe vielmehr seine Tätigkeit bei der Beschwerdeführerin aufgegeben, bevor er zur E.________ AG gewechselt habe. Es habe zu keinem Zeitpunkt eine konkurrierende Tätigkeit von B.________ vorgelegen.
Schliesslich rügt die Beschwerdeführerin, die Vorinstanz unterlasse es, eine genaue Quantifizierung der behaupteten geldwerten Leistung vorzunehmen. So habe sie nicht geprüft, unter welchen Voraussetzungen und Bedingungen der Betrag von Fr. 173'000.-- zustande gekommen sei. Ein Zusammenhang zwischen den Gewinnen der Beschwerdeführerin in den Jahren 2013 und 2014 sei nicht nachgewiesen. Ausserdem sei bis heute kein solcher Betrag an B.________ ausbezahlt worden und es sei auch schleierhaft, wie ein solcher Betrag gemäss dem Aktionärbindungsvertrag realisiert werden solle.

4.

4.1. Bei der Veräusserung von Arztpraxen ist es, jedenfalls soweit diese profitabel geführt werden, üblich, dass über den materiellen Wert (Praxiseinrichtung, gegebenenfalls einschliesslich Labor, Büroausstattung, EDV etc.) hinaus ein ideeller Wert, nämlich die Chance, die eingeführte Praxis wirtschaftlich erfolgreich weiterführen zu können, entschädigt wird. Auf diese notorische Erfahrungstatsache hat bereits die Dienststelle Steuern im Verfahren vor Vorinstanz hingewiesen und sie auch durch den Hinweis auf eine erhebliche Anzahl von Vergleichsfällen im Kanton Luzern konkret untermauert (Nachweis von Entschädigungen für immaterielle Werte zwischen Fr. 90'000.-- bis Fr. 289'000.--). Dass die von der Beschwerdeführerin betriebene Praxis ebenfalls - über die in der Bilanz enthaltenen materiellen Werte hinaus - einen entsprechenden immateriellen Wert aufwies, ist daher ohne weiteres plausibel; und die Beschwerdeführerin bestreitet dies auch gar nicht. Dass ein solcher immaterieller Wert, der zu einem ganz wesentlichen Teil aus den vorhandenen Patientenbeziehungen bestand, wegen seiner Natur als originärer Goodwill bei der Beschwerdeführerin nicht bilanzierungsfähig war (vgl. ULRIKE STEFANI, in: Dieter Pfaff/Stefan Glanz/Thomas Stenz/
Florian Zihler [Hrsg.], Rechnungslegung nach Obligationenrecht, veb.ch Praxiskommentar, 2. Aufl., 2019, N. 25 zu Art. 959; PETER BÖCKLI, OR-Rechnungslegung, 2. Aufl., 2019, Rz 947 S. 240; Treuhandkammer [Hrsg.], Schweizer Handbuch der Wirtschaftsprüfung, Band "Buchführung und Rechnungslegung", 2014, S. 200), ändert nichts.

4.2. Wird eine Arztpraxis wie im Fall der Beschwerdeführerin als Aktiengesellschaft mit einem Alleinaktionär geführt, kommt der nichtbilanzierbare originäre Goodwill im Falle der Praxisübernahme durch Veräusserung der Aktien im Aktienkaufpreis zum Vorschein, indem dieser den Substanzwert der Gesellschaft und damit der Aktien übersteigt. Unabhängig davon, wie der vorhandene Goodwill bei der Aushandlung des Kaufpreises bewertet wird (üblich sind in der Praxis beispielsweise an den von einer Arztpraxis über einen bestimmten Zeitraum erwirtschafteten Umsatz oder Cash Flow anknüpfende Methoden), gelangt der Goodwill im Kaufpreis zur Erscheinung und der Veräusserer realisiert die diesem entsprechenden stillen Reserven als Teil des beim Aktienverkauf realisierten Kapitalgewinns. Zwar bleibt der entsprechende Gewinn, sofern er die Beteiligung in seinem Privatvermögen hält, als Kapitalgewinn steuerfrei (Art. 16 Abs. 3 DBG; vgl. PETER LOCHER, Kommentar zum DBG, I. Teil, 2. Aufl., 2019 N. 133 zu Art. 18). Allein in dem Umstand, dass es zu einer solchen "Überentschädigung" über den Substanzwert hinaus kommt, zeigt sich jedoch, dass - unabhängig vom Umstand, dass der Goodwill durch den bei seiner eigenen Gesellschaft angestellten Praxisinhaber
geschaffen wurde, d.h. weitgehend von dessen persönlichen Fähigkeiten abhängt - ein der Gesellschaft zuzurechnender realisierbarer Wert vorhanden ist. Deshalb erweist sich die Auffassung der Beschwerdeführerin, wonach der durch ihren Alleinaktionär B.________ geschaffene originäre Goodwill nicht ihr, sondern diesem zuzurechnen sei, ihm allein gehöre und deshalb eine verdeckte Gewinnausschüttung mittels Entnahme des Goodwills schon begrifflich nicht denkbar sei, als unzutreffend. Insoweit unterscheiden sich eine als Einzelunternehmen und eine von einem Alleinaktionär geführte Arztpraxis nicht. In letzterer wie in ersterer wird der originäre Goodwill, insbesondere das Bestehen eines Patientenstamms durch die Arbeit des Arztes selbst bewirkt. Kommt es zur Veräusserung der Praxis, folgt dieser Wert (normalerweise) dem veräusserten Unternehmen.

4.3.

4.3.1. Entgegen der Auffassung der Beschwerdeführerin wechselte ihr Alleinaktionär B.________ mit der Aufgabe seiner Tätigkeit für sie und der Aufnahme einer Erwerbstätigkeit für die E.________ AG nicht einfach seine Stelle. Indem er (allein) bei dieser Gesellschaft seine bisherigen Patienten weiterbetreute und damit im Ergebnis den von ihm geschaffenen Patientenstamm in die neue Gesellschaft einbrachte, an der er als einer von vier weiteren Ärzten und gleichzeitig Aktionären beteiligt ist, entnahm B.________ vielmehr der Beschwerdeführerin den in dieser bestehenden - nichtbilanzierbaren - Wert. Dass dieser vorgängig durch ihn selbst als Arbeitnehmer der Beschwerdeführerin geschaffen worden war, ändert nichts. Dass die Beschwerdeführerin dafür keine Gegenleistung erhielt, ist unbestritten. Dass der entsprechende Vorteil B.________ als einzigem Aktionär der Beschwerdeführerin zufloss und die Beschwerdeführerin diesen Vorteil einem Dritten unter den gleichen Bedingungen nicht zugestanden hätte, bedarf ebenfalls keiner weiteren Erläuterung. Klar ist schliesslich auch, dass der Charakter dieser Leistung als verdeckte Gewinnausschüttung für die Organe der Beschwerdeführerin erkennbar war. Mit der Vorinstanz waren damit hier die
Voraussetzungen für die Annahme einer verdeckten Gewinnausschüttung an den Alleinaktionär der Beschwerdeführerin offensichtlich erfüllt.

4.3.2. Die Annahme einer verdeckten Gewinnausschüttung durch die Beschwerdeführerin an ihren Alleinaktionär rechtfertigt sich auch mit Blick auf das von der Vorinstanz verwendete Hilfsargument eines treuwidrigen Verhaltens von B.________ als Verwaltungsrat der Beschwerdeführerin. Selbst wenn davon ausgegangen wird, dass der Arbeitnehmer einer Aktiengesellschaft - und zwar auch wenn er Alleinaktionär und einziger bzw. der massgebende Arbeitnehmer der Gesellschaft ist - arbeitsrechtlich ohne weiteres seine Tätigkeit für die Gesellschaft aufgeben und allein für eine andere Gesellschaft, an der er ebenfalls beteiligt ist, tätig werden kann, verletzt er jedenfalls, wenn er in der neuen Gesellschaft die gesamte bisherige Kundschaft (bzw. bei einer Arztpraxis, die bisher in der von seiner früheren, ihm gehörigen, Arbeitgeberin betriebenen Praxis betreuten Patienten) weiterbetreut, die ihm als Verwaltungsrat der Gesellschaft obliegende Treuepflicht. Durch den "Stellenwechsel" entzieht er nämlich, wie gerade der vorliegend zu beurteilende Sachverhalt exemplarisch zeigt, der bisherigen Gesellschaft ihre gesamte wirtschaftliche Grundlage. Die "alte" Gesellschaft verfügt zwar noch über die bis zum Ausscheiden des Alleinaktionärs vorhandene
materielle Substanz (Bankguthaben, Praxiseinrichtung etc.). Ihr fehlt jedoch ab dem Stellenwechsel des Alleinaktionärs mangels Neuanstellung eines Arbeitnehmers und Weiterbestehens der Kundenbeziehungen jegliches zukünftige Ertragspotential. Hier fielen die Erträge aus der Praxis im Folgejahr denn auch komplett zusammen und betrugen nur noch Fr. 2'000.--. Eine solche Entnahme des gesamten Ertragspotentials einer Gesellschaft durch ihren Alleinaktionär und Verwaltungsrat verletzt offensichtlich dessen Treuepflicht und ist mit der Vorinstanz als verdeckte Gewinnausschüttung zu qualifizieren. Entgegen der Vorinstanz muss dafür indessen nicht auf die Rechtsprechung betreffend konkurrierende Tätigkeiten eines massgebenden Aktionärs und Arbeitnehmers neben seiner Tätigkeit für die von ihm beherrschte Gesellschaft rekurriert werden (Urteil 2C 1067/2017 vom 11. November 2019 E. 3.4.2 und E. 3.4.3 m.H.). Thema ist hier nämlich nicht, dass B.________ als selbstständig Erwerbender neben seiner Tätigkeit für die Beschwerdeführerin allenfalls dieser zustehende Erträge erwirtschaftet hätte, sondern dass er unter Mitnahme der von ihm bei der Beschwerdeführerin betreuten Patienten eine Tätigkeit bei einer neuen Gesellschaft, deren Mitaktionär er
ist, begonnen hat.

4.4. Hinsichtlich der Bemessung des von B.________ als Alleinaktionär der Beschwerdeführerin entnommenen und in die E.________ AG eingebrachten Werts hat die Vorinstanz auf den im Aktionärbindungsvertrag vom 20. Mai 2014 für die Einbringung des Patientenstamms von B.________ festgelegten Betrag von Fr. 173'000.-- abgestellt. Damit knüpft die Vorinstanz an einen zwischen Dritten ausgehandelten Wert an; dass die Mitaktionäre B.________s in der E.________ AG mit einem überhöhten Betrag einverstanden gewesen wären, ist gänzlich unwahrscheinlich. Entgegen der Auffassung der Beschwerdeführerin musste die Vorinstanz daher keine weiteren Überlegungen und allenfalls Berechnungen (aufgrund der von der Beschwerdeführerin in den Vorjahren erzielten Umsätze, des Cash Flows o.ä.) betreffend den Wert des der Beschwerdeführerin entnommenen Patientenstamms anstellen. Angesichts der auf der Hand liegenden Vermutung der Marktgerechtheit des vereinbarten Anrechnungswerts wäre es vielmehr Sache der Beschwerdeführerin gewesen, Anhaltspunkte dafür zu liefern, dass der vereinbarte Wert überhöht sei (vgl. zur Beweislastverteilung bei einer verdeckten Gewinnausschüttung: BGE 140 II 88 E. 7 S. 100 m.H.; PETER BRÜLISAUER/MARCO POLTERA, in: Kommentar DBG, 3.
Aufl. 2017, N. 252 zu Art. 58; vgl. ROBERT DANON, in: Commentaire Romand LIFD, 2. Aufl. 2017, N. 210 zu Art. 57 und Art. 58 DBG). Da die Beschwerdeführerin diesbezüglich im vorinstanzlichen Verfahren keine substanziierte Sachdarstellung abgegeben, geschweige denn für den Nachweis eines substanziell niedrigeren Wert des entnommenen Goodwills geeignete Beweismittel vorgelegt hat, ist es nicht zu beanstanden, wenn die Vorinstanz den Betrag der verdeckten Gewinnausschüttung auf Fr. 173'000.-- festgesetzt hat.

4.5. Die Beschwerde erweist sich damit hinsichtlich der direkten Bundessteuer als unbegründet.

III. Staats- und Gemeindesteuern

5.
Die einschlägigen Bestimmungen des Steuerharmonisierungsgesetzes in der für die Steuerperiode 2015 geltenden Fassung (Art. 7 Abs. 1 und Art. 24 Abs. 1 lit. b StHG) sowie § 27 Abs. 1 lit. e und § 72 Abs. 1 lit. b des Luzerner Steuergesetzes vom 22. November 1999 (StG/LU) verwenden einen identischen Begriff der geldwerten Leistung bzw. der verdeckten Gewinnausschüttung wie Art. 20 Abs. 1 lit. e und Art. 58 Abs. 1 lit. b DBG. Es kann daher mit Bezug auf das Vorliegen einer verdeckten Gewinnausschüttung durch die Beschwerdeführerin und von deren Ausmass auf das zur direkten Bundessteuer Ausgeführte verwiesen werden. Die Beschwerde ist auch mit Bezug auf die Staats- und Gemeindesteuern abzuweisen.

IV. Kosten und Entschädigungsfolgen

6.
Bei diesem Verfahrensausgang tragt die Beschwerdeführerin die Kosten des Verfahrens (Art. 65 und Art. 66 Abs. 1 BGG). Es ist keine Parteientschädigung geschuldet (Art. 68 Abs. 3 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Beschwerde betreffend die direkte Bundessteuer wird abgewiesen.

2.
Die Beschwerde betreffend die Staats- und Gemeindesteuern wird abgewiesen.

3.
Die Gerichtskosten von Fr. 3'000.-- werden der Beschwerdeführerin auferlegt.

4.
Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten, dem Kantonsgericht Luzern, Abteilung 4, und der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 18. Mai 2020

Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Der Präsident: Seiler

Der Gerichtsschreiber: Klopfenstein

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 82 Principio - Il Tribunale federale giudica i ricorsi:
^a	contro le decisioni pronunciate in cause di diritto pubblico;
^b	contro gli atti normativi cantonali;
^c	concernenti il diritto di voto dei cittadini nonché le elezioni e votazioni popolari.

SR 642.14 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID) LAID Art. 73 Ricorsi - 1 Le decisioni cantonali di ultima istanza concernenti una materia disciplinata nei titoli da secondo a quinto e sesto, capitolo 1, o concernenti il condono dell'imposta cantonale o comunale sul reddito e sull'utile, possono essere impugnate con ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale secondo la legge del 17 giugno 2005257 sul Tribunale federale.258
¹	Le decisioni cantonali di ultima istanza concernenti una materia disciplinata nei titoli da secondo a quinto e sesto, capitolo 1, o concernenti il condono dell'imposta cantonale o comunale sul reddito e sull'utile, possono essere impugnate con ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale secondo la legge del 17 giugno 2005257 sul Tribunale federale.258
²	Legittimati a ricorrere sono il contribuente, l'autorità competente secondo il diritto cantonale e l'Amministrazione federale delle contribuzioni.
³	...259

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 89 Diritto di ricorso - 1 Ha diritto di interporre ricorso in materia di diritto pubblico chi:
¹	Ha diritto di interporre ricorso in materia di diritto pubblico chi:
^a	ha partecipato al procedimento dinanzi all'autorità inferiore o è stato privato della possibilità di farlo;
^b	è particolarmente toccato dalla decisione o dall'atto normativo impugnati; e
^c	ha un interesse degno di protezione all'annullamento o alla modifica degli stessi.
²	Hanno inoltre diritto di ricorrere:
^a	la Cancelleria federale, i dipartimenti federali o, in quanto lo preveda il diritto federale, i servizi loro subordinati, se l'atto impugnato può violare la legislazione federale nella sfera dei loro compiti;
^b	in materia di rapporti di lavoro del personale federale, l'organo competente dell'Assemblea federale;
^c	i Comuni e gli altri enti di diritto pubblico, se fanno valere la violazione di garanzie loro conferite dalla costituzione cantonale o dalla Costituzione federale;
^d	le persone, le organizzazioni e le autorità legittimate al ricorso in virtù di un'altra legge federale.
³	In materia di diritti politici (art. 82 lett. c), il diritto di ricorrere spetta inoltre a chiunque abbia diritto di voto nell'affare in causa.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 42 Atti scritti - 1 Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
¹	Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
²	Nei motivi occorre spiegare in modo conciso perché l'atto impugnato viola il diritto. Qualora il ricorso sia ammissibile soltanto se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o un caso particolarmente importante per altri motivi, occorre spiegare perché la causa adempie siffatta condizione.14 15
³	Se sono in possesso della parte, i documenti indicati come mezzi di prova devono essere allegati; se l'atto scritto è diretto contro una decisione, anche questa deve essere allegata.
⁴	In caso di trasmissione per via elettronica, la parte o il suo patrocinatore deve munire l'atto scritto di una firma elettronica qualificata secondo la legge del 18 marzo 201616 sulla firma elettronica. Il Tribunale federale determina mediante regolamento:
^a	il formato dell'atto scritto e dei relativi allegati;
^b	le modalità di trasmissione;
^c	le condizioni alle quali può essere richiesta la trasmissione successiva di documenti cartacei in caso di problemi tecnici.17
⁵	Se mancano la firma della parte o del suo patrocinatore, la procura dello stesso o gli allegati prescritti, o se il patrocinatore non è autorizzato in quanto tale, è fissato un congruo termine per sanare il vizio, con la comminatoria che altrimenti l'atto scritto non sarà preso in considerazione.
⁶	Gli atti illeggibili, sconvenienti, incomprensibili, prolissi o non redatti in una lingua ufficiale possono essere del pari rinviati al loro autore affinché li modifichi.
⁷	Gli atti scritti dovuti a condotta processuale da querulomane o altrimenti abusiva sono inammissibili.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 100 Ricorso contro decisioni - 1 Il ricorso contro una decisione deve essere depositato presso il Tribunale federale entro 30 giorni dalla notificazione del testo integrale della decisione.
¹	Il ricorso contro una decisione deve essere depositato presso il Tribunale federale entro 30 giorni dalla notificazione del testo integrale della decisione.
²	Il termine è di dieci giorni per i ricorsi contro le decisioni:
^a	delle autorità cantonali di vigilanza in materia di esecuzione e fallimento;
^b	nel campo dell'assistenza giudiziaria internazionale in materia penale e dell'assistenza amministrativa internazionale in materia fiscale;
^c	in materia di ritorno di un minore secondo la Convenzione europea del 20 maggio 198090 sul riconoscimento e l'esecuzione delle decisioni in materia di affidamento di minori e sul ristabilimento dell'affidamento oppure secondo la Convenzione del 25 ottobre 198091 sugli aspetti civili del rapimento internazionale di minori;
^d	del Tribunale federale dei brevetti in materia di rilascio di una licenza secondo l'articolo 40d della legge del 25 giugno 195493 sui brevetti.
³	Il termine è di cinque giorni per i ricorsi contro le decisioni:
^a	delle autorità cantonali di vigilanza in materia di esecuzione e fallimento pronunciate nell'ambito dell'esecuzione cambiaria;
^b	dei Governi cantonali su ricorsi concernenti votazioni federali.
⁴	Il termine è di tre giorni per i ricorsi contro le decisioni dei Governi cantonali su ricorsi concernenti le elezioni al Consiglio nazionale.
⁵	Per i ricorsi concernenti conflitti di competenza tra due Cantoni, il termine decorre al più tardi dal giorno in cui in ciascun Cantone sono state pronunciate decisioni impugnabili mediante ricorso al Tribunale federale.
⁶	...94
⁷	Il ricorso per denegata o ritardata giustizia può essere interposto in ogni tempo.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 95 Diritto svizzero - Il ricorrente può far valere la violazione:
^a	del diritto federale;
^b	del diritto internazionale;
^c	dei diritti costituzionali cantonali;
^d	delle disposizioni cantonali in materia di diritto di voto dei cittadini e di elezioni e votazioni popolari;
^e	del diritto intercantonale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 96 Diritto estero - Il ricorrente può far valere che:
^a	non è stato applicato il diritto estero richiamato dal diritto internazionale privato svizzero;
^b	il diritto estero richiamato dal diritto internazionale privato svizzero non è stato applicato correttamente, sempreché la decisione non concerna una causa di natura pecuniaria.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 106 Applicazione del diritto - 1 Il Tribunale federale applica d'ufficio il diritto.
¹	Il Tribunale federale applica d'ufficio il diritto.
²	Esamina la violazione di diritti fondamentali e di disposizioni di diritto cantonale e intercantonale soltanto se il ricorrente ha sollevato e motivato tale censura.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 105 Fatti determinanti - 1 Il Tribunale federale fonda la sua sentenza sui fatti accertati dall'autorità inferiore.
¹	Il Tribunale federale fonda la sua sentenza sui fatti accertati dall'autorità inferiore.
²	Può rettificare o completare d'ufficio l'accertamento dei fatti dell'autorità inferiore se è stato svolto in modo manifestamente inesatto o in violazione del diritto ai sensi dell'articolo 95.
³	Se il ricorso è diretto contro una decisione d'assegnazione o rifiuto di prestazioni pecuniarie dell'assicurazione militare o dell'assicurazione contro gli infortuni, il Tribunale federale non è vincolato dall'accertamento dei fatti operato dall'autorità inferiore.96

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 97 Accertamento inesatto dei fatti - 1 Il ricorrente può censurare l'accertamento dei fatti soltanto se è stato svolto in modo manifestamente inesatto o in violazione del diritto ai sensi dell'articolo 95 e l'eliminazione del vizio può essere determinante per l'esito del procedimento.
¹	Il ricorrente può censurare l'accertamento dei fatti soltanto se è stato svolto in modo manifestamente inesatto o in violazione del diritto ai sensi dell'articolo 95 e l'eliminazione del vizio può essere determinante per l'esito del procedimento.
²	Se il ricorso è diretto contro una decisione d'assegnazione o rifiuto di prestazioni pecuniarie dell'assicurazione militare o dell'assicurazione contro gli infortuni, può essere censurato qualsiasi accertamento inesatto o incompleto dei fatti giuridicamente rilevanti.87

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 20 - 1 Sono imponibili i redditi da sostanza mobiliare, segnatamente:
¹	Sono imponibili i redditi da sostanza mobiliare, segnatamente:
^a	gli interessi su averi, compresi quelli versati da assicurazioni riscattabili di capitali con premio unico in caso di sopravvivenza o di riscatto, a meno che queste assicurazioni di capitali servano alla previdenza. Si considera che serva alla previdenza il pagamento della prestazione assicurativa a partire dal momento in cui l'assicurato ha compiuto i 60 anni sulla base di un rapporto contrattuale che è durato almeno cinque anni ed è stato istituito prima del compimento dei 66 anni. In questo caso la prestazione è esente da imposte;
^b	il reddito proveniente dall'alienazione o dal rimborso di obbligazioni preponderantemente a interesse unico (obbligazioni a interesse globale, obbligazioni a cedola zero), versato al portatore;
^c	i dividendi, le quote di utili, le eccedenze di liquidazione come pure i vantaggi valutabili in denaro risultanti da partecipazioni di qualsiasi genere (comprese le azioni gratuite, gli aumenti gratuiti del valore nominale ecc.).41 In caso di vendita di diritti di partecipazione alla società di capitali o alla società cooperativa che li ha emessi, conformemente all'articolo 4a della legge federale del 13 ottobre 196542 sull'imposta preventiva (LIP), l'eccedenza di liquidazione è considerata realizzata nell'anno in cui sorge il credito fiscale dell'imposta preventiva (art. 12 cpv. 1 e 1bis LIP); rimane salvo il capoverso 1bis;
^d	i proventi dalla locazione, dall'affitto, dall'usufrutto o da altro godimento di beni mobili o diritti;
^e	i proventi da quote di partecipazione a investimenti collettivi di capitale, nella misura in cui la totalità dei proventi supera i proventi del possesso fondiario diretto;
^f	i proventi da beni immateriali.
^1bis	I dividendi, le quote di utili, le eccedenze di liquidazione come pure i vantaggi valutabili in denaro provenienti da azioni, quote in società a garanzia limitata o in società cooperative e buoni di partecipazione (comprese le azioni gratuite, gli aumenti gratuiti del valore nominale e simili) sono imponibili in ragione del 70 per cento se questi diritti di partecipazione rappresentano almeno il 10 per cento del capitale azionario o sociale di una società di capitali o di una società cooperativa.44
²	Il ricavo dall'alienazione di diritti di opzione non rientra nel reddito della sostanza, a condizione che i diritti patrimoniali appartengano alla sostanza privata del contribuente.
³	Il rimborso degli apporti, dell'aggio e dei pagamenti suppletivi (riserve da apporti di capitale) forniti dai titolari dei diritti di partecipazione dopo il 31 dicembre 1996 è trattato in modo identico al rimborso del capitale azionario o sociale. Rimane salvo il capoverso 4.45
⁴	Se, in occasione del rimborso di riserve da apporti di capitale di cui al capoverso 3, una società di capitali o società cooperativa quotata in una borsa svizzera non distribuisce altre riserve almeno per un importo equivalente, il rimborso è imponibile per un importo pari alla metà della differenza tra il rimborso stesso e la distribuzione delle altre riserve, ma al massimo per un importo pari a quello delle altre riserve disponibili nella società che possono essere distribuite in virtù del diritto commerciale.46
⁵	Il capoverso 4 non è applicabile alle riserve da apporti di capitale:
^a	costituite, dopo il 24 febbraio 2008, mediante il conferimento di diritti di partecipazione o societari a una società di capitali o società cooperativa estera nell'ambito di concentrazioni aventi carattere di fusione ai sensi dell'articolo 61 capoverso 1 lettera c o mediante un trasferimento transfrontaliero a una filiale svizzera ai sensi dell'articolo 61 capoverso 1 lettera d;
^b	già esistenti in una società di capitali o società cooperativa estera, dopo il 24 febbraio 2008, al momento di una fusione o ristrutturazione transfrontaliera ai sensi dell'articolo 61 capoversi 1 lettera b e 3 o del trasferimento della sede o dell'amministrazione effettiva;
^c	in caso di liquidazione della società di capitali o società cooperativa.47
⁶	I capoversi 4 e 5 si applicano per analogia anche alle riserve da apporti di capitale utilizzate per l'emissione di azioni gratuite o gli aumenti gratuiti del valore nominale.48
⁷	Se, in occasione della vendita di diritti di partecipazione a una società di capitali o società cooperativa che è quotata in una borsa svizzera e li ha emessi, il rimborso delle riserve da apporti di capitale non corrisponde almeno alla metà dell'eccedenza di liquidazione ottenuta, la parte imponibile di questa eccedenza di liquidazione è ridotta della metà della differenza tra la parte stessa e il rimborso, ma al massimo di un importo pari a quello delle riserve da apporti di capitale disponibili nella società e imputabili a tali diritti di partecipazione.49
⁸	Il capoverso 3 si applica agli apporti e all'aggio forniti durante la validità di un margine di variazione del capitale secondo gli articoli 653s e seguenti del Codice delle obbligazioni (CO)50 per quanto eccedano le riserve rimborsate nell'ambito del suddetto margine di variazione del capitale.51

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 58 In generale - 1 Costituiscono utile netto imponibile:
¹	Costituiscono utile netto imponibile:
^a	il saldo del conto profitti e perdite, epurato dal riporto dell'anno precedente;
^b	tutti i prelevamenti fatti prima del calcolo del saldo del conto profitti e perdite e non destinati alla copertura di spese riconosciute dall'uso commerciale, in particolare:
^c	i ricavi non accreditati al conto profitti e perdite, compresi gli utili in capitale, di liquidazione e di rivalutazione, fatto salvo l'articolo 64. ...134
²	L'utile netto imponibile delle persone giuridiche che non tengono un conto profitti e perdite è determinato applicando per analogia il capoverso 1.
³	Le prestazioni che imprese miste di interesse pubblico procurano in modo preponderante a persone a loro vicine devono essere stimate al valore di mercato, al loro prezzo di costo aumentato di un margine adeguato o al loro prezzo di vendita finale diminuito di un margine di utile adeguato; il risultato di ciascuna impresa è adattato di conseguenza.

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 16 - 1 Sottostà all'imposta sul reddito la totalità dei proventi, periodici e unici.
¹	Sottostà all'imposta sul reddito la totalità dei proventi, periodici e unici.
²	Sono pure considerati reddito i proventi in natura di qualsiasi specie, segnatamente il vitto e l'alloggio, come anche i prodotti e le merci prelevati dal contribuente nella propria azienda e destinati al consumo personale; essi sono valutati al valore di mercato.
³	Gli utili in capitale conseguiti nella realizzazione di sostanza privata sono esenti da imposta.

SR 642.14 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID) LAID Art. 24 In generale - 1 L'imposta sull'utile ha per oggetto l'utile netto complessivo, compresi:
¹	L'imposta sull'utile ha per oggetto l'utile netto complessivo, compresi:
^a	le spese non giustificate dall'uso commerciale e addebitate al conto perdite e profitti;
^b	i prodotti, gli utili in capitale, di liquidazione e di rivalutazione che non sono stati accreditati a detto conto;
^c	gli interessi sul capitale proprio occulto (art. 29a).
²	Non costituiscono utile imponibile:
^a	gli apporti dei soci di società di capitali e di società cooperative, compresi l'aggio e le prestazioni a fondo perso;
^b	il trasferimento della sede, dell'amministrazione, di un'impresa commerciale o di uno stabilimento d'impresa in un altro Cantone, a condizione che non intervenga né alienazione né rivalutazione contabile;
^c	l'aumento di capitale derivante da eredità, legato o donazione.
³	Le riserve occulte di una persona giuridica non sono imponibili nell'ambito di ristrutturazioni, in particolare in caso di fusione, di scissione o di trasformazione, in quanto la persona giuridica rimanga assoggettata all'imposta in Svizzera e gli elementi fino ad allora determinanti per l'imposta sull'utile vengano ripresi:
^a	in caso di trasformazione in un'impresa di persone o in un'altra persona giuridica;
^b	in caso di divisione o di separazione di una persona giuridica, in quanto vengano trasferiti uno o più esercizi o rami d'attività e nella misura in cui le persone giuridiche che sussistono dopo la scissione continuino un esercizio o un ramo d'attività;
^c	in caso di scambio di diritti di partecipazione o societari a seguito di ristrutturazioni o di concentrazioni aventi carattere di fusione;
^d	in caso di trasferimento di esercizi o rami d'attività, nonché di immobilizzi aziendali, a una filiale svizzera. È considerata filiale una società di capitali o cooperativa al cui capitale azionario o sociale la società di capitali o cooperativa che procede al trasferimento partecipa nella misura di almeno il 20 per cento.110
^3bis	Qualora una società di capitali o una società cooperativa trasferisca una partecipazione a una società estera del medesimo gruppo, l'imposizione della differenza tra il valore determinante per l'imposta sull'utile e il valore venale della partecipazione è rinviata.111 Il rinvio dell'imposizione decade se la partecipazione trasferita è venduta a un terzo estraneo al gruppo o se la società i cui diritti di partecipazione sono stati trasferiti aliena una parte importante dei propri attivi e passivi o è liquidata.112
^3ter	In caso di trasferimento a una filiale secondo il capoverso 3 lettera d, le riserve occulte trasferite vengono tassate a posteriori secondo la procedura di cui all'articolo 53, nella misura in cui, nei cinque anni dopo la ristrutturazione, i beni trasferiti o i diritti di partecipazione o societari nella filiale vengano alienati; in tal caso la filiale può far valere corrispondenti riserve occulte già tassate come utili.113
^3quater	Partecipazioni dirette o indirette di almeno il 20 per cento al capitale azionario o sociale di un'altra società di capitali o società cooperativa, esercizi o rami di attività e immobilizzi aziendali possono essere trasferiti, al valore fino ad allora determinante per l'imposta sull'utile, tra società di capitali o cooperative svizzere che, nel contesto delle circostanze concrete, grazie alla detenzione della maggioranza dei voti o in altro modo sono riunite sotto la direzione unica di una società di capitali o cooperativa. Rimane salvo il trasferimento a una filiale svizzera secondo il capoverso 3 lettera d.114 115
^3quinquies	Se nei cinque anni seguenti un trasferimento ai sensi del capoverso 3quater i beni trasferiti sono alienati o la direzione unica è abbandonata, le riserve occulte trasferite sono tassate a posteriori secondo la procedura di cui all'articolo 53. La persona giuridica beneficiaria può in tal caso far valere corrispondenti riserve occulte già tassate come utili. Le società di capitali o cooperative svizzere riunite sotto direzione unica al momento della violazione del termine di blocco rispondono solidalmente del pagamento dell'imposta riscossa a posteriori.116
⁴	Si applicano per analogia le disposizioni relative ai beni sostitutivi (art. 8 cpv. 4), agli ammortamenti (art. 10 cpv. 1 lett. a), agli accantonamenti (art. 10 cpv. 1 lett. b) e alla deduzione delle perdite (art. 10 cpv. 1 lett. c).
^4bis	In caso di sostituzione di partecipazioni, le riserve occulte possono essere trasferite su una nuova partecipazione se la partecipazione alienata è pari almeno al 10 per cento del capitale azionario o sociale o almeno al 10 per cento degli utili e delle riserve dell'altra società e la società di capitali o la società cooperativa l'ha detenuta come tale per almeno un anno.117
⁵	Le prestazioni che imprese miste di interesse pubblico procurano in modo preponderante a persone a loro vicine devono essere stimate al valore di mercato, al loro prezzo di costo aumentato di un margine adeguato o al loro prezzo di vendita finale diminuito di un margine di utile adeguato; il risultato di ciascuna impresa è adattato di conseguenza.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 65 Spese giudiziarie - 1 Le spese giudiziarie comprendono la tassa di giustizia, l'emolumento per la copia di atti scritti, le spese per le traduzioni in o da una lingua non ufficiale e le indennità versate a periti e testimoni.
¹	Le spese giudiziarie comprendono la tassa di giustizia, l'emolumento per la copia di atti scritti, le spese per le traduzioni in o da una lingua non ufficiale e le indennità versate a periti e testimoni.
²	La tassa di giustizia è stabilita in funzione del valore litigioso, dell'ampiezza e della difficoltà della causa, del modo di condotta processuale e della situazione finanziaria delle parti.
³	Di regola, il suo importo è di:
^a	200 a 5000 franchi nelle controversie senza interesse pecuniario;
^b	200 a 100 000 franchi nelle altre controversie.
⁴	È di 200 a 1000 franchi, a prescindere dal valore litigioso, nelle controversie:
^a	concernenti prestazioni di assicurazioni sociali;
^b	concernenti discriminazioni fondate sul sesso;
^c	risultanti da un rapporto di lavoro, sempreché il valore litigioso non superi 30 000 franchi;
^d	secondo gli articoli 7 e 8 della legge del 13 dicembre 200223 sui disabili.
⁵	Se motivi particolari lo giustificano, il Tribunale federale può aumentare tali importi, ma al massimo fino al doppio nei casi di cui al capoverso 3 e fino a 10 000 franchi nei casi di cui al capoverso 4.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 66 Onere e ripartizione delle spese giudiziarie - 1 Di regola, le spese giudiziarie sono addossate alla parte soccombente. Se le circostanze lo giustificano, il Tribunale federale può ripartirle in modo diverso o rinunciare ad addossarle alle parti.
¹	Di regola, le spese giudiziarie sono addossate alla parte soccombente. Se le circostanze lo giustificano, il Tribunale federale può ripartirle in modo diverso o rinunciare ad addossarle alle parti.
²	In caso di desistenza o di transazione, il Tribunale federale può rinunciare in tutto o in parte a riscuotere le spese giudiziarie.
³	Le spese inutili sono pagate da chi le causa.
⁴	Alla Confederazione, ai Cantoni, ai Comuni e alle organizzazioni incaricate di compiti di diritto pubblico non possono di regola essere addossate spese giudiziarie se, senza avere alcun interesse pecuniario, si rivolgono al Tribunale federale nell'esercizio delle loro attribuzioni ufficiali o se le loro decisioni in siffatte controversie sono impugnate mediante ricorso.
⁵	Salvo diversa disposizione, le spese giudiziarie addossate congiuntamente a più persone sono da queste sostenute in parti eguali e con responsabilità solidale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 68 Spese ripetibili - 1 Nella sentenza il Tribunale federale determina se e in che misura le spese della parte vincente debbano essere sostenute da quella soccombente.
¹	Nella sentenza il Tribunale federale determina se e in che misura le spese della parte vincente debbano essere sostenute da quella soccombente.
²	La parte soccombente è di regola tenuta a risarcire alla parte vincente, secondo la tariffa del Tribunale federale, tutte le spese necessarie causate dalla controversia.
³	Alla Confederazione, ai Cantoni, ai Comuni e alle organizzazioni incaricate di compiti di diritto pubblico non sono di regola accordate spese ripetibili se vincono una causa nell'esercizio delle loro attribuzioni ufficiali.
⁴	Si applica per analogia l'articolo 66 capoversi 3 e 5.
⁵	Il Tribunale federale conferma, annulla o modifica, a seconda dell'esito del procedimento, la decisione sulle spese ripetibili pronunciata dall'autorità inferiore. Può stabilire esso stesso l'importo di tali spese secondo la tariffa federale o cantonale applicabile o incaricarne l'autorità inferiore.