2C_195/2020 - 2021-03-18 - Finances publiques et droit fiscal - Impôt fédéral direct et impôt cantonal et communal 2014, déductibilité des frais d'entretien d'un immeuble privé grevé d'un droit d'habitation

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

2C 195/2020

Arrêt du 18 mars 2021

IIe Cour de droit public

Composition
MM. et Mme les Juges fédéraux
Seiler, Président, Zünd, Aubry Girardin,
Donzallaz et Beusch.
Greffière : Mme Vuadens.

Participants à la procédure
A.________,
représenté par Lambelet & Associés SA,
recourant,

contre

Administration fiscale cantonale du canton de Genève,
rue du Stand 26, 1204 Genève.

Objet
Impôt fédéral direct et impôt cantonal et communal 2014, déductibilité des frais d'entretien d'un immeuble privé grevé d'un droit d'habitation,

recours contre l'arrêt de la Cour de justice de la République et canton de Genève, Chambre administrative, 4ème section, du 21 janvier 2020 (ATA/65/2020).

Faits :

A.
A.________ est copropriétaire pour moitié avec sa soeur de la parcelle n° aaa de la commune de Genève, sur laquelle est érigée une maison d'habitation. Selon le registre foncier, sa mère est titulaire d'un droit d'habitation dans l'immeuble depuis le 19 mars 1997, date à laquelle l'immeuble a fait l'objet d'une donation à A.________ et à sa fratrie, avant de faire l'objet d'un partage en 2011.
Dans sa déclaration fiscale pour l'année 2014, A.________ a déclaré l'immeuble dans sa fortune imposable et déduit de son revenu des frais d'entretien de l'immeuble, à raison de 3'316 fr. pour l'impôt cantonal et communal (ICC) et de 1'990 fr. pour l'impôt fédéral direct (IFD), ainsi que les intérêts de dettes liées à ce bien. Il a aussi déduit de sa fortune imposable deux dettes liées à cet immeuble.

B.
Par décisions de taxation du 9 septembre 2015 concernant l'ICC et l'IFD, l'Administration fiscale cantonale de Genève (ci-après : l'Administration cantonale) n'a admis la déduction de frais d'entretien qu'à concurrence de 561 fr. pour l'ICC et de 935 fr. pour l'IFD. Dans ses décisions sur réclamation du 8 mai 2018, l'Administration cantonale a exclu l'immeuble grevé de l'assiette fiscale du contribuable et a, par conséquent, refusé au recourant le droit de déduire des frais d'entretien liés à cet immeuble.
Par réclamation du 9 octobre 2015, complétée le 16 février 2016, le contribuable a fait valoir la déduction de frais d'entretien de l'immeuble pour un montant s'élevant désormais à 16'850 fr. 80. Dans ses décisions sur réclamation du 8 mai 2018, l'Administration cantonale a exclu l'immeuble grevé de l'assiette fiscale du contribuable et a, par conséquent, refusé au recourant le droit de déduire des frais d'entretien liés à cet immeuble.
Le 11 juin 2018, A.________ a recouru contre ces décisions sur réclamation auprès du Tribunal administratif de première instance du canton de Genève, qui l'a rejeté par jugement du 21 janvier 2019.
Le contribuable a recouru contre ce jugement auprès de la Cour de justice, Chambre administrative, du canton de Genève (ci-après : la Cour de justice), qui a rejeté le recours par arrêt du 21 janvier 2020. En substance, elle a retenu que la pratique de l'Administration cantonale, consistant à " taxer l'immeuble chez le bénéficiaire du droit de jouissance et non chez le nu-propriétaire " s'appliquait également s'agissant d'un immeuble grevé d'un droit d'habitation (arrêt attaqué p. 8) et en a implicitement déduit que A.________ ne pouvait pas déduire les frais d'entretien liés à cet immeuble.

C.
Agissant par la voie du recours en matière de droit public, A.________ demande au Tribunal fédéral, sous suite de frais et dépens, d'annuler l'arrêt du 21 janvier 2020 de la Cour de justice, de constater la nullité des bordereaux ICC et IFD 2014 et " d'inviter le Département des Finances à émettre de nouveaux bordereaux ICC et IFD 2014 conformes au droit ".
La Cour de justice s'en tient à son arrêt. L'Administration cantonale et l'Administration fédérale des contributions concluent au rejet du recours.

Considérant en droit :

1.
Le Tribunal fédéral examine d'office et avec pleine cognition la recevabilité des recours qui lui sont soumis (cf. art. 29 LTF; ATF 143 III 416 consid. 1; 142 III 643 consid. 1).

1.1. La décision attaquée est finale (art. 90 LTF) et a été rendue par une autorité judiciaire supérieure de dernière instance cantonale (art. 86 al. 1 let. d et al. 2 LTF), dans une cause de droit public (art. 82 let. a LTF), ne tombant pas sous le coup de l'une des exceptions de l'art. 83 LTF. La voie du recours en matière de droit public est partant ouverte (cf. aussi l'art. 146 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct [LIFD; RS 642.11] pour l'IFD et l'art. 73 al. 1 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes [LHID; RS 642.14] pour l'ICC).

1.2. En vertu de l'art. 42 al. 1 LTF, le mémoire de recours doit notamment indiquer les conclusions.
Les conclusions figurant dans le recours doivent indiquer sur quel point la décision est attaquée et quelles sont les modifications demandées (ATF 137 II 313 consid. 1.3; 133 III 489 consid. 3.1). En matière d'imposition, les conclusions ne doivent pas forcément être chiffrées, mais doivent être suffisamment précises pour permettre de déterminer ce que conteste le contribuable et surtout de quelle façon il demande à être imposé (arrêt 2C 339/2020 du 5 janvier 2021 consid. 1.4). Le Tribunal fédéral se garde par ailleurs de tomber dans le formalisme excessif et ne se montre pas trop strict dans la formulation des conclusions si, à la lecture du mémoire, on comprend clairement ce que veut le recourant (ATF 133 II 409 consid. 1.4.1; FLORENCE AUBRY GIRARDIN, in Commentaire de la LTF, 2e éd. 2014, n° 18 ad art. 42 LTF; LAURENT MERZ, in Bundesgerichtsgesetz, Basler Kommentar, 3e éd. 2018, n° 18 ad art. 42 DBG), en particulier lorsqu'il s'agit de droit public (ATF 137 II 313 consid. 1.3 p. 317; 136 V 131 consid. 1.2 p. 136). Le recours doit néanmoins permettre de comprendre l'objet du litige et de la contestation qui est à sa base (sur ces notions, cf. arrêt 2C 110/2019 du 9 décembre 2019 consid. 1.1). Il appartient aussi au recourant de
démontrer en quoi ce qu'il tend à obtenir améliore sa situation, ce qui permet d'établir son intérêt à recourir (art 89 al. 1 LTF). Lorsque les conclusions ne sont pas claires, la largesse dont le Tribunal fédéral fait preuve, en particulier en droit public, ne signifie pas pour autant qu'il doit déterminer lui-même ce qui est réellement demandé par le recourant, si la motivation n'est pas claire sur ce point. Il convient en effet de rappeler qu'en prévoyant, à l'art. 42 al. 1 et 2 LTF, une obligation de motiver le recours au Tribunal fédéral, l'idée du législateur était de poser des exigences assez élevées, afin de contribuer à l'efficacité de la justice, compte tenu de la charge considérable du Tribunal fédéral (cf. arrêts 4A 85/2017 du 4 septembre 2017 consid. 3.3; 4A 709/2011 du 31 mai 2012 consid. 1.4; AUBRY GIRARDIN, in op. cit., n° 21 ad art. 42 LTF; Message concernant la révision totale de l'organisation judiciaire fédérale du 28 février 2001, FF 2001 4000 4093).
Un recours qui contient des conclusions qui sont dans leur ensemble insuffisantes est irrecevable (AUBRY GIRARDIN, in op. cit., n° 20 ad art. 42 LTF; MERZ, in op. cit., n° 22 ad art. 42 DBG).

1.3. En l'occurrence, le recourant demande au Tribunal fédéral " d'inviter le Département des Finances à émettre de nouveaux bordereaux ICC et IFD 2014 conformes au droit ". Pareilles conclusions ne sont ni claires, ni précises.
Or, la motivation contenue dans le recours n'est pas propre à faire apparaître clairement ce que demande le recourant, pas plus qu'elle ne permet de cerner de manière précise l'objet du litige et l'intérêt du contribuable à recourir devant le Tribunal fédéral.

1.3.1. Au préalable, il faut relever qu'en début de mémoire, le recourant mentionne de manière toute générale et indéterminée " les art. 1 et ss Cst., 1 et ss LTF, 1 et ss CC, 1 et ss LHID, 1 et ss LIFD, 1 et ss LIPP et 1 et ss LCP ". Enoncer ainsi une série de lois ne constitue pas une motivation permettant de déterminer les dispositions qui auraient été violées.

1.3.2. Ensuite, la lecture du mémoire ne permet pas de faire apparaître clairement tous les éléments qui sont réellement litigieux devant le Tribunal fédéral.
Il ressort certes du recours que, même s'il ne mentionne aucune des dispositions topiques prévoyant les conditions de la déductibilité des frais d'entretien d'immeubles (à savoir l'art. 32 LIFD pour l'impôt fédéral direct et, pour l'impôt cantonal et communal, l'art. 34 let. d de la loi genevoise sur l'imposition des personnes physiques du 27 septembre 2009; LIPP; RS/GE D 3 08), on comprend de sa lecture que le recourant soutient que c'est à tort que la Cour de justice lui a refusé les déductions qu'il avait revendiquées au titre de frais d'entretien d'immeuble. Toutefois, force est de constater que, s'agissant de l'impôt sur la fortune et des déductions des intérêts passifs, le mémoire n'est pas du tout clair. En premier lieu, le recourant reproche à la Cour de justice d'avoir mal appliqué le droit en excluant l'immeuble de son assiette imposable et d'en avoir conclu qu'il ne pouvait de ce fait pas déduire les frais d'entretien revendiqués. Il ne demande toutefois pas que l'immeuble grevé soit réintégré dans sa fortune imposable. Dans un tel cas, il n'incombe pas au Tribunal fédéral d'interpréter la motivation développée par le recourant en lien avec la déduction des frais d'entretien et de se demander si, en définitive, le
recourant demande que l'immeuble soit réintégré dans sa fortune ou une déduction des frais d'entretien indépendamment de l'imposition de cet élément. En deuxième lieu, le mémoire n'est pas clair s'agissant des intérêts passifs et de la dette hypothécaire lié à l'immeuble. Ainsi, le recourant reproche aux juges précédents d'avoir adopté un raisonnement qui a pour conséquence de le priver du droit de déduire des intérêts passifs de son revenu et la dette hypothécaire de sa fortune (recours, p. 11). Or, il s'avère que l'arrêt attaqué n'a pas abordé ces questions, et le recourant n'indique pas en quoi le raisonnement des juges précédents aurait réellement pour résultat de le priver de ce droit.

1.3.3. A cela s'ajoute que l'on peut se demander quel est l'intérêt du recourant à exiger les déductions précitées, s'il requiert parallèlement que l'immeuble fasse partie de sa fortune imposable (cf. art. 89 al. 1 LTF).

1.3.4. Ainsi, au vu des imprécisions de la motivation, le Tribunal fédéral n'est pas en mesure d'interpréter les conclusions lacunaires du recours à la lumière de celle-ci. Les conclusions apparaissent ainsi insuffisantes dans leur ensemble, ce qui justifie de prononcer l'irrecevabilité du recours.

2.
Le recourant, qui succombe (art. 66 al. 1 LTF; BERNARD CORBOZ, in Commentaire de la LTF, 2e éd. 2014, n° 37 ad art. 66 LTF), supportera les frais de justice devant le Tribunal fédéral. Il ne sera pas alloué de dépens (art. 68 al.1 et 3 LTF).

Par ces motifs, le Tribunal fédéral prononce :

1.
Le recours est irrecevable.

2.
Les frais judiciaires, arrêtés à 2'000 fr., sont mis à la charge du recourant.

3.
Le présent arrêt est communiqué à la représentante du recourant, à l'Administration fiscale cantonale du canton de Genève, à la Cour de justice de la République et canton de Genève, Chambre administrative, 4ème section, et à l'Administration fédérale des contributions.

Lausanne, le 18 mars 2021

Au nom de la IIe Cour de droit public
du Tribunal fédéral suisse

Le Président : Seiler

La Greffière : Vuadens

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 29 Examen - 1 Le Tribunal fédéral examine d'office sa compétence.
¹	Le Tribunal fédéral examine d'office sa compétence.
²	En cas de doute quant à sa propre compétence, il procède à un échange de vues avec l'autorité dont la compétence lui paraît entrer en ligne de compte.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 86 Autorités précédentes en général - 1 Le recours est recevable contre les décisions:
¹	Le recours est recevable contre les décisions:
^a	du Tribunal administratif fédéral;
^b	du Tribunal pénal fédéral;
^c	de l'Autorité indépendante d'examen des plaintes en matière de radio-télévision;
^d	des autorités cantonales de dernière instance, pour autant que le recours devant le Tribunal administratif fédéral ne soit pas ouvert.
²	Les cantons instituent des tribunaux supérieurs qui statuent comme autorités précédant immédiatement le Tribunal fédéral, sauf dans les cas où une autre loi fédérale prévoit qu'une décision d'une autre autorité judiciaire peut faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral.
³	Pour les décisions revêtant un caractère politique prépondérant, les cantons peuvent instituer une autorité autre qu'un tribunal.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
^a	contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
^b	contre les actes normatifs cantonaux;
^c	qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 83 Exceptions - Le recours est irrecevable contre:
^a	les décisions concernant la sûreté intérieure ou extérieure du pays, la neutralité, la protection diplomatique et les autres affaires relevant des relations extérieures, à moins que le droit international ne confère un droit à ce que la cause soit58 jugée par un tribunal;
^b	les décisions relatives à la naturalisation ordinaire;
^c	les décisions en matière de droit des étrangers qui concernent:
^c1	l'entrée en Suisse,
^c2	une autorisation à laquelle ni le droit fédéral ni le droit international ne donnent droit,
^c3	l'admission provisoire,
^c4	l'expulsion fondée sur l'art. 121, al. 2, de la Constitution ou le renvoi,
^c5	les dérogations aux conditions d'admission,
^c6	la prolongation d'une autorisation frontalière, le déplacement de la résidence dans un autre canton, le changement d'emploi du titulaire d'une autorisation frontalière et la délivrance de documents de voyage aux étrangers sans pièces de légitimation;
^d	les décisions en matière d'asile qui ont été rendues:
^d1	par le Tribunal administratif fédéral, sauf celles qui concernent des personnes visées par une demande d'extradition déposée par l'État dont ces personnes cherchent à se protéger,
^d2	par une autorité cantonale précédente et dont l'objet porte sur une autorisation à laquelle ni le droit fédéral ni le droit international ne donnent droit;
^e	les décisions relatives au refus d'autoriser la poursuite pénale de membres d'autorités ou du personnel de la Confédération;
^f	les décisions en matière de marchés publics:
^fbis	les décisions du Tribunal administratif fédéral concernant les décisions visées à l'art. 32i de la loi fédérale du 20 mars 2009 sur le transport de voyageurs65;
^f1	si elles ne soulèvent pas de question juridique de principe; sont réservés les recours concernant des marchés du Tribunal administratif fédéral, du Tribunal pénal fédéral, du Tribunal fédéral des brevets, du Ministère public de la Confédération et des autorités judiciaires supérieures des cantons, ou
^f2	si la valeur estimée du marché à adjuger est inférieure à la valeur seuil déterminante visée à l'art. 52, al. 1, et fixée à l'annexe 4, ch. 2, de la loi fédérale du 21 juin 2019 sur les marchés publics63;
^g	les décisions en matière de rapports de travail de droit public qui concernent une contestation non pécuniaire, sauf si elles touchent à la question de l'égalité des sexes;
^h	les décisions en matière d'entraide administrative internationale, à l'exception de l'assistance administrative en matière fiscale;
ⁱ	les décisions en matière de service militaire, de service civil ou de service de protection civile;
^j	les décisions en matière d'approvisionnement économique du pays qui sont prises en cas de pénurie grave;
^k	les décisions en matière de subventions auxquelles la législation ne donne pas droit;
^l	les décisions en matière de perception de droits de douane fondée sur le classement tarifaire ou le poids des marchandises;
^m	les décisions sur l'octroi d'un sursis de paiement ou sur la remise de contributions; en dérogation à ce principe, le recours contre les décisions sur la remise de l'impôt fédéral direct ou de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice est recevable, lorsqu'une question juridique de principe se pose ou qu'il s'agit d'un cas particulièrement important pour d'autres motifs;
ⁿ	les décisions en matière d'énergie nucléaire qui concernent:
ⁿ¹	l'exigence d'un permis d'exécution ou la modification d'une autorisation ou d'une décision,
ⁿ²	l'approbation d'un plan de provision pour les coûts d'évacuation encourus avant la désaffection d'une installation nucléaire,
ⁿ³	les permis d'exécution;
^o	les décisions en matière de circulation routière qui concernent la réception par type de véhicules;
^p	les décisions du Tribunal administratif fédéral en matière de télécommunications, de radio et de télévision et en matière postale qui concernent:70
^p1	une concession ayant fait l'objet d'un appel d'offres public,
^p2	un litige découlant de l'art. 11a de la loi du 30 avril 1997 sur les télécommunications71;
^p3	un litige au sens de l'art. 8 de la loi du 17 décembre 2010 sur la poste73;
^q	les décisions en matière de médecine de transplantation qui concernent:
^q1	l'inscription sur la liste d'attente,
^q2	l'attribution d'organes;
^r	les décisions en matière d'assurance-maladie qui ont été rendues par le Tribunal administratif fédéral sur la base de l'art. 3474 de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF)75;
^s	les décisions en matière d'agriculture qui concernent:
^s1	...
^s2	la délimitation de zones dans le cadre du cadastre de production;
^t	les décisions sur le résultat d'examens ou d'autres évaluations des capacités, notamment en matière de scolarité obligatoire, de formation ultérieure ou d'exercice d'une profession;
^u	les décisions relatives aux offres publiques d'acquisition (art. 125 à 141 de la loi du 19 juin 2015 sur l'infrastructure des marchés financiers79);
^v	les décisions du Tribunal administratif fédéral en cas de divergences d'opinion entre des autorités en matière d'entraide judiciaire ou d'assistance administrative au niveau national;
^w	les décisions en matière de droit de l'électricité qui concernent l'approbation des plans des installations électriques à courant fort et à courant faible et l'expropriation de droits nécessaires à la construction ou à l'exploitation de telles installations, si elles ne soulèvent pas de question juridique de principe.
^x	les décisions en matière d'octroi de contributions de solidarité au sens de la loi fédérale du 30 septembre 2016 sur les mesures de coercition à des fins d'assistance et les placements extrafamiliaux antérieurs à 198183, sauf si la contestation soulève une question juridique de principe ou qu'il s'agit d'un cas particulièrement important pour d'autres motifs;
^y	les décisions prises par le Tribunal administratif fédéral dans des procédures amiables visant à éviter une imposition non conforme à une convention internationale applicable dans le domaine fiscal;
^z	les décisions citées à l'art. 71c, al. 1, let. b, de la loi du 30 septembre 2016 sur l'énergie86 concernant les autorisations de construire et les autorisations relevant de la compétence des cantons destinées aux installations éoliennes d'intérêt national qui y sont nécessairement liées, sauf si la contestation soulève une question juridique de principe.

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 73 Recours - 1 Les décisions cantonales de dernière instance portant sur une matière réglée dans les titres 2 à 5 et 6, chap. 1, ou sur la remise de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice peuvent faire l'objet d'un recours en matière de droit public devant le Tribunal fédéral conformément à la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral254.255
¹	Les décisions cantonales de dernière instance portant sur une matière réglée dans les titres 2 à 5 et 6, chap. 1, ou sur la remise de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice peuvent faire l'objet d'un recours en matière de droit public devant le Tribunal fédéral conformément à la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral254.255
²	Le contribuable, l'administration fiscale cantonale et l'Administration fédérale des contributions ont le droit de recourir.
³	...256

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 42 Mémoires - 1 Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
¹	Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
²	Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l'acte attaqué viole le droit. Si le recours n'est recevable que lorsqu'il soulève une question juridique de principe ou qu'il porte sur un cas particulièrement important pour d'autres motifs, il faut exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée.15 16
³	Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu'elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée si le mémoire est dirigé contre une décision.
⁴	En cas de transmission électronique, le mémoire doit être muni de la signature électronique qualifiée de la partie ou de son mandataire au sens de la loi du 18 mars 2016 sur la signature électronique17. Le Tribunal fédéral détermine dans un règlement:
^a	le format du mémoire et des pièces jointes;
^b	les modalités de la transmission;
^c	les conditions auxquelles il peut exiger, en cas de problème technique, que des documents lui soient adressés ultérieurement sur papier.18
⁵	Si la signature de la partie ou de son mandataire, la procuration ou les annexes prescrites font défaut, ou si le mandataire n'est pas autorisé, le Tribunal fédéral impartit un délai approprié à la partie pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁶	Si le mémoire est illisible, inconvenant, incompréhensible ou prolixe ou qu'il n'est pas rédigé dans une langue officielle, le Tribunal fédéral peut le renvoyer à son auteur; il impartit à celui-ci un délai approprié pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁷	Le mémoire de recours introduit de manière procédurière ou à tout autre égard abusif est irrecevable.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 89 Qualité pour recourir - 1 A qualité pour former un recours en matière de droit public quiconque:
¹	A qualité pour former un recours en matière de droit public quiconque:
^a	a pris part à la procédure devant l'autorité précédente ou a été privé de la possibilité de le faire;
^b	est particulièrement atteint par la décision ou l'acte normatif attaqué, et
^c	a un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification.
²	Ont aussi qualité pour recourir:
^a	la Chancellerie fédérale, les départements fédéraux ou, pour autant que le droit fédéral le prévoie, les unités qui leur sont subordonnées, si l'acte attaqué est susceptible de violer la législation fédérale dans leur domaine d'attributions;
^b	l'organe compétent de l'Assemblée fédérale en matière de rapports de travail du personnel de la Confédération;
^c	les communes et les autres collectivités de droit public qui invoquent la violation de garanties qui leur sont reconnues par la constitution cantonale ou la Constitution fédérale;
^d	les personnes, organisations et autorités auxquelles une autre loi fédérale accorde un droit de recours.
³	En matière de droits politiques (art. 82, let. c), quiconque a le droit de vote dans l'affaire en cause a qualité pour recourir.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 32 - 1 Le contribuable qui possède une fortune mobilière privée peut déduire les frais d'administration par des tiers et les impôts à la source étrangers qui ne peuvent être ni remboursés ni imputés.
¹	Le contribuable qui possède une fortune mobilière privée peut déduire les frais d'administration par des tiers et les impôts à la source étrangers qui ne peuvent être ni remboursés ni imputés.
²	Le contribuable qui possède des immeubles privés peut déduire les frais nécessaires à leur entretien, les frais de remise en état d'immeubles acquis récemment, les primes d'assurances relatives à ces immeubles et les frais d'administration par des tiers.78 Le Département fédéral des finances détermine quels investissements destinés à économiser l'énergie et à ménager l'environnement peuvent être assimilés aux frais d'entretien.79 Les frais de démolition en vue d'une construction de remplacement sont assimilés aux frais d'entretien.80
^2bis	Les coûts d'investissement visés à l'al. 2, 2e phrase, et les frais de démolition en vue d'une construction de remplacement, sont déductibles au cours des deux périodes fiscales suivantes, lorsqu'ils ne peuvent pas être entièrement pris en considération durant la période fiscale en cours, pendant laquelle les dépenses ont été effectuées.81
³	Sont en outre déductibles les frais occasionnés par des travaux de restauration de monuments historiques que le contribuable entreprend en vertu de dispositions légales, en accord avec les autorités ou sur leur ordre, pour autant qu'ils ne soient pas subventionnés.
⁴	Au lieu du montant effectif des frais et primes se rapportant aux immeubles privés, le contribuable peut faire valoir une déduction forfaitaire. Le Conseil fédéral arrête cette déduction forfaitaire.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 66 Recouvrement des frais judiciaires - 1 En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
¹	En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
²	Si une affaire est liquidée par un désistement ou une transaction, les frais judiciaires peuvent être réduits ou remis.
³	Les frais causés inutilement sont supportés par celui qui les a engendrés.
⁴	En règle générale, la Confédération, les cantons, les communes et les organisations chargées de tâches de droit public ne peuvent se voir imposer de frais judiciaires s'ils s'adressent au Tribunal fédéral dans l'exercice de leurs attributions officielles sans que leur intérêt patrimonial soit en cause ou si leurs décisions font l'objet d'un recours.
⁵	Sauf disposition contraire, les frais judiciaires mis conjointement à la charge de plusieurs personnes sont supportés par elles à parts égales et solidairement.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 68 Dépens - 1 Le Tribunal fédéral décide, dans son arrêt, si et dans quelle mesure les frais de la partie qui obtient gain de cause sont supportés par celle qui succombe.
¹	Le Tribunal fédéral décide, dans son arrêt, si et dans quelle mesure les frais de la partie qui obtient gain de cause sont supportés par celle qui succombe.
²	En règle générale, la partie qui succombe est tenue de rembourser à la partie qui a obtenu gain de cause, selon le tarif du Tribunal fédéral, tous les frais nécessaires causés par le litige.
³	En règle générale, aucuns dépens ne sont alloués à la Confédération, aux cantons, aux communes ou aux organisations chargées de tâches de droit public lorsqu'ils obtiennent gain de cause dans l'exercice de leurs attributions officielles.
⁴	L'art. 66, al. 3 et 5, est applicable par analogie.
⁵	Le Tribunal fédéral confirme, annule ou modifie, selon le sort de la cause, la décision de l'autorité précédente sur les dépens. Il peut fixer lui-même les dépens d'après le tarif fédéral ou cantonal applicable ou laisser à l'autorité précédente le soin de les fixer.