B-7967/2009 - 2011-04-18 - Audit Vigilanza

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Abteilung II

B-7967/2009

Urteil vom 18. April 2011

Richter Ronald Flury (Vorsitz),
Richter Philippe Weissenberger,
Besetzung Richterin Eva Schneeberger;

Gerichtsschreiber Kaspar Luginbühl.

A._______,
Parteien
Beschwerdeführer,

gegen

Eidgenössische Revisionsaufsichtsbehörde RAB,
Postfach 6023, 3001 Bern,

Vorinstanz.

Gegenstand Zulassung als Revisor.

Sachverhalt:

A.
A._______ (Beschwerdeführer) schloss am 12. April 1980 die Ausbildung zum dipl. Buchhalter (heute: dipl. Experte in Rechnungslegung und Controlling) und am 24. Oktober 1990 die Ausbildung zum dipl. Treuhandexperten ab. Am 7. Dezember 2007 stellte er bei der Eidenössischen Revisionsaufsichtsbehörde (RAB, Vorinstanz) ein Gesuch um Zulassung als Revisor und Aufnahme in das entsprechende Register. Nach einer summarischen Prüfung wurde der Beschwerdeführer mit Verfügung vom 24. Dezember 2007 provisorisch bis zur definitiven Beurteilung seines Gesuchs als Revisor zugelassen. Aufforderungsgemäss ergänzte er sein Gesuch mit weiteren Unterlagen und Belegen. Nach vertiefter Überprüfung wies die Vorinstanz das Gesuch mit Verfügung vom 10. Dezember 2009 ab. Gleichzeitig hob sie die provisorische Zulassung auf und ordnete die Löschung des Eintrags im Revisorenregister an. Einer allfälligen Beschwerde gegen die Verfügung entzog sie die aufschiebende Wirkung. Zur Begründung führte die Vorinstanz aus, der Beschwerdeführer erfülle zwar die Anforderungen an die Ausbildung, nicht jedoch diejenigen an den Leumund und die Fachpraxis. Er biete keine Gewähr für eine einwandfreie Prüftätigkeit, da er über mehrere Jahre als leitender Revisor der B._______ GmbH die Revision der C._______ AG durchgeführt habe, bei welcher seine Ehefrau Verwaltungsrätin sei. Hinzu komme, dass er für die C._______ AG mehrere Jahre im Auftragsverhältnis als leitender Revisor tätig gewesen sei. Dadurch habe er die Unabhängigkeitsvorschriften verletzt. Schliesslich habe der Beschwerdeführer auch die erforderliche beaufsichtigte Fachpraxis nicht nachgewiesen. Eine Zulassung im Rahmen der Härtefallklausel komme wegen des Vorstosses gegen die Unabhängigkeitsvorschriften nicht in Betracht.

B.
Gegen diese Verfügung erhob der Beschwerdeführer am 21. Dezember 2009 Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht und beantragt deren Aufhebung sowie die Zulassung als Revisor im Sinne von Art. 43 Abs. 6 RAG. Eventualiter beantragt er, die Streitsache sei zur Neubeurteilung an die Vorinstanz zurückzuweisen. Zudem stellt er sinngemäss das Begehren, die aufschiebende Wirkung wieder herzustellen. Schliesslich macht er vorsorglich eine Schadenersatzforderung in Höhe eines Jahresumsatzes für weggefallene Aufträge von mindestens Fr. 60'000.- geltend. Zur Begründung bringt er vor, er gehe zwar insofern mit der Vorinstanz einig, als dass er aus Billigkeitsgründen keinen Nachweis von beaufsichtigter Fachpraxis habe einholen können, weshalb nur eine Zulassung unter der Härtefallklausel i.S.v. Art. 43 Abs. 6 RAG in Betracht falle. Hinsichtlich die Gewähr für eine einwandfreie Prüftätigkeit bringt er vor, in der Organisation der B._______ GmbH und der C._______ AG könne keine Verletzung der Unabhängigkeitsvorschriften erblickt werden, denn sonst hätte das Handelsregisteramt die Eintragung der B._______ GmbH, Niederlassung D._______, als gesetzliche Revisionsstelle der C._______ AG nicht vorgenommen. Hinzu komme, dass dieser Tatbestand per 1. Januar 2008 ohnehin hinfällig geworden sei, da die C._______ AG von der auf dieses Datum hin eingeführten Möglichkeit des Opting-out Gebrauch gemacht habe. Schliesslich komme die Nichtzulassung als Revisor einem Berufsverbot gleich und sei unverhältnismässig.

Mit Zwischenverfügung vom 26. Januar 2010 hiess das Bundesverwaltungsgericht das Gesuch um Wiederherstellung der aufschiebenden Wirkung gut und wies die Vorinstanz an, den Beschwerdeführer wieder als Revisor mit provisorischer Zulassung in das Revisorenregister aufzunehmen.

C.
In ihrer Vernehmlassung vom 5. Februar 2010 beantragt die Vorinstanz die Abweisung der Beschwerde.

Der Beschwerdeführer hält mit Replik vom 9. März 2010 an seinen beschwerdeweise gestellten Anträgen fest und führt aus, heute sämtliche fachlichen und formellen Anforderungen zur Zulassung als Revisor zu erfüllen und unabhängig im Sinne der entsprechenden Vorschriften zu sein.

Die Vorinstanz hält mit Duplik vom 12. April 2010 an der Abweisung der Beschwerde fest.

D.
Mit Eingabe vom 17. April 2010 brachte der Beschwerdeführer dem Bundesverwaltungsgericht zur Kenntnis, dass sein Eintrag im Revisorenregister entgegen dem Zwischenentscheid des Bundesverwaltungsgerichts vom 26. Januar 2010 gelöscht worden sei. Die Vorinstanz bestätigte am 20. April 2010, den Beschwerdeführer wieder in das Register eingetragen zu haben.

Mit unaufgefordertem Schreiben vom 5. Mai 2010 wies die Vorinstanz auf den Entscheid des Bundesverwaltungsgerichts B-5115/2009 vom 12. April 2010 hin, welcher für das vorliegende Verfahren sowie die künftige Praxis zur Gewährsprüfung von Bedeutung sei und brachte gleichzeitig vor, die in Erwägung 2.3.2 dieses Entscheids gemachten Ausführungen bedürften der Klärung.

Der Beschwerdeführer äusserte sich zu diesem Schreiben mit unaufgeforderter Eingabe vom 17. Mai 2010, ohne allerdings neue Vorbringen zu machen.

Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:

1.
Der Entscheid der Vorinstanz vom 10. Dezember 2009 stellt eine Verfügung im Sinn von Art. 5 Abs. 1 des Bundesgesetzes über das Verwaltungsverfahren vom 20. Dezember 1968 (VwVG, SR 172.021) dar. Das Bundesverwaltungsgericht ist gemäss Art. 31 des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 (VGG, SR 173.32) zur Beurteilung von Beschwerden gegen solche Verfügungen zuständig, zumal keine Ausnahme nach Art. 32 VGG vorliegt (Art. 33 Bst. e VGG i.V.m Art. 28 Abs. 2 des Revisionsaufsichtsgesetzes vom 16. Dezember 2005 [RAG, SR 221.302]).

Der Beschwerdeführer ist zur Beschwerdeführung legitimiert (Art. 48 Abs. 1 VwVG). Seine Beschwerde wurde frist- und formgerecht eingereicht (Art. 50 Abs. 1 und Art. 52 Abs. 1 VwVG) und der Kostenvorschuss rechtzeitig bezahlt (Art. 63 Abs. 4 VwVG). Die übrigen Sachurteilsvoraussetzungen liegen vor (Art. 44 ff . VwVG). Hingegen kann auf das vom Beschwerdeführer gestellte Schadenersatzbegehren über mindestens Fr. 60'000. nicht eingetreten werden. Eine Schadenersatzforderung gegen den Staat müsste vom Beschwerdeführer mittels eines Staatshaftungsverfahrens nach Verantwortlichkeitsgesetz vom 14. März 1958 (VG, SR 170.32) geltend gemacht werden und ist nicht Streitgegenstand des vorliegenden Verfahrens.

Auf die Beschwerde ist somit abgesehen vom Begehren um Schadenersatz einzutreten.

2.
Am 1. September 2007 ist das RAG in Kraft getreten (Verordnung über die weitere Inkraftsetzung des Revisionsaufsichtsgesetzes vom 22. August 2007 [AS 2007 3969]). Es regelt die Zulassung und die Beaufsichtigung von Personen, die Revisionsdienstleistungen erbringen und dient der ordnungsgemässen Erfüllung und der Sicherstellung der Qualität von Revisionsdienstleistungen (Art. 1 Abs. 1 und Abs. 2 RAG).

2.1. Natürliche Personen und Unternehmen, die Revisionsdienstleistungen erbringen, bedürfen einer Zulassung durch die Aufsichtsbehörde (Art. 3 Abs. 1 RAG i.V.m. Art. 1 Abs. 1 der Revisionsaufsichtsverordnung vom 22. August 2007 [RAV, SR 221.302.3]). Die Aufsicht obliegt gemäss Art. 28 Abs. 1 RAG der Vorinstanz. Sie entscheidet auf Gesuch hin über die Zulassung von Revisoren, Revisionsexperten sowie staatlich beaufsichtigten Revisionsunternehmen (Art. 15 Abs. 1 RAG).

2.2. Eine natürliche Person wird als Revisor zugelassen, wenn sie (kumulativ) über einen unbescholtenen Leumund verfügt, eine Ausbildung i.S.v. Art. 4 Abs. 2 RAG abgeschlossen hat und Fachpraxis von einem Jahr nachweist (Art. 5 Abs. 1 RAG). Die Fachpraxis muss vorwiegend auf den Gebieten des Rechnungswesens und der Rechnungsrevision und unter Beaufsichtigung durch einen zugelassenen Revisor bzw. einer ausländischen Fachperson mit vergleichbaren Qualifikationen erworben worden sein. Fachpraxis während der Ausbildung wird angerechnet, falls dieselben Voraussetzungen erfüllt sind (Art. 5 Abs. 2 RAG).

Gemäss Art. 43 Abs. 6 RAG kann die Aufsichtsbehörde in Härtefällen auch Fachpraxis anerkennen, die den gesetzlichen Anforderungen nicht genügt, sofern die einwandfreie Erbringung von Revisionsdienstleistungen im Rahmen einer langjährigen praktischen Erfahrung nachgewiesen wird.

3.
Die Vorinstanz hat den Beschwerdeführer nicht als Revisor zugelassen, weil sein Leumund i.S.v. Art. 5 Abs. 1 Bst. a RAG nicht unbescholten sei und er überdies den Nachweis zum Erwerb der nötigen Fachpraxis nicht erbracht habe (Art. 5 Abs. 1 Bst. c RAG). Zudem könne ihm auch keine Fachpraxis unter Anwendung der Härtefallklausel gemäss Art. 43 Abs. 6 RAG angerechnet werden, weil er das Tatbestandsmerkmal der einwandfreien Erbringung von Revisionsdienstleistungen nicht erfülle. Hingegen stellt die Vorinstanz nicht in Abrede, dass der Beschwerdeführer als dipl. Buchhalter (heute: dipl. Experte in Rechnungslegung und Controlling) und dipl. Treuhandexperte über die erforderliche Ausbildung i.S.v. Art. 5 Abs. 1 Bst. b i.V.m. Art. 4 Abs. 2 RAG verfügt.

3.1. Der Beschwerdeführer macht geltend, seinen einwandfreien Leumund habe er anhand des Strafregister- und des Betreibungsregisterauszugs belegt. Er leite eine Treuhandgesellschaft, welche die klassischen Dienstleistungen wie Buchführung und Revision anbiete. Im Jahr 1991 habe eine Gesetzesrevision die Trennung von Buchführung und Revision vorgeschrieben. Um dieser gesetzlichen Anforderung nachzukommen, habe er die Organisationsstruktur seiner Unternehmungen entsprechend gestaltet. Alle Revisionsmandate seien ab diesem Zeitpunkt über eine separate Gesellschaft, die C._______ AG, geführt worden. Die C._______ AG führe neben den Revisionsmandaten keine weiteren Arbeiten aus. Alle sich ergebenden Verpflichtungen seien versicherungstechnisch über die B._______ GmbH gedeckt. Die Einsetzung von Drittpersonen oder -firmen zur Revision wäre unter diesen Umständen unverhältnismässig und rein deklaratorischer Natur gewesen. Bereits vor Inkrafttreten der Revisionsgesetzgebung habe ausserdem das Handelsregisteramt darüber gewacht, dass die Unabhängigkeitsvorschriften nicht verletzt würden. Seine beiden Gesellschaften seien im Handelsregister des Kantons E._______ eingetragen und der Handelsregisterführer habe somit jederzeit uneingeschränkte Kenntnis über die eingetragenen Organe und die gesetzliche Revisionsstelle gehabt. Da das Handelsregisteramt darin keine Verletzung der Unabhängigkeitsvorschriften erblickt habe, habe er sich nach Treu und Glauben auf die Rechtmässigkeit seiner Vorgehensweise verlassen können. Indem die C._______ AG im April 2008 von der Möglichkeit des Opting-out Gebrauch gemacht habe, sei der gerügte Sachverhalt - welcher ohnehin nur den Zeitraum vor dem Inkrafttreten des RAG betreffe - in der Zwischenzeit obsolet geworden.

3.2. Des Weiteren bringt er vor, die Nichtzulassung komme einem Berufsverbot gleich und sei unverhältnismässig. Er führt aus, er sei seit 1975 in den Bereichen Buchhaltung, Steuer- und Rechtsberatung sowie Buchprüfung tätig. Seit 1985 übe er diese Tätigkeiten selbständig aus. Die Argumentation der Vorinstanz sei widersprüchlich, wenn sie seine Zulassung aufgrund charakterlicher Eigenschaften verweigere, jedoch gleichzeitig ausführe, er könne zu einem späteren Zeitpunkt ein neues Gesuch stellen. Ebenso wenig nachvollziehbar seien die Ausführungen, wonach er weiterhin Revisionsdienstleistungen erbringen könne, sofern er eine Reorganisation der mit seinem Zulassungsgesuch verknüpften C._______ AG vornehme und eine für Revisionsdienstleistungen zugelassene Person anstelle. Bei der C._______ AG, welche lediglich zwei Personen beschäftige, sei die Anstellung einer weiteren Person unverhältnismässig, da ein solcher Schritt mit der Grösse des Unternehmens und der Anzahl der Revisionsmandate (ca. zwölf) nicht zu vereinbaren sei. Die derzeitige Zulassungsverweigerung stehe damit in keinem Verhältnis zu der vorgeworfenen Vorschriftsverletzung, welche zum heutigen Zeitpunkt gar nicht mehr bestehe. Da schliesslich nach Ablauf der Übergangsfrist die Härtefallklausel i.S.v. Art. 43 RAG nicht mehr greife, könne der Nachweis genügender Fachpraxis nur noch unter den von Art. 4 RAG aufgestellten Erfordernissen erbracht werden, was jedoch beaufsichtigte Fachpraxis voraussetze.

3.3. Art. 5 Abs. 1 Bst. a RAG setzt für die Zulassung als Revisor einen unbescholtenen Leumund voraus. Dieses Erfordernis wird von Art. 4 RAV unter dem Titel "Gewähr für eine einwandfreie Prüftätigkeit" konkretisiert. Demnach wird der Gesuchsteller als Revisor zugelassen, wenn er über einen unbescholtenen Leumund verfügt und wenn sich aus keinen anderen persönlichen Umständen ergibt, dass er nicht Gewähr für eine einwandfreie Prüftätigkeit bietet. Gemäss Abs. 2 derselben Bestimmung sind insbesondere strafrechtliche Verurteilungen, deren Eintrag im Zentralstrafregister noch nicht entfernt ist, sowie bestehende Verlustscheine zu berücksichtigen.

3.4. Die Begriffe des unbescholtenen Leumunds bzw. der Gewähr für eine einwandfreie Prüftätigkeit werden in der Botschaft zum RAG nicht näher umschrieben (vgl. BBl 2004 4062 ff.). Wie das Bundesverwaltungsgericht u.a. im Urteil B-7348/2009 vom 3. Juni 2010 (E. 6.3) festgehalten hat, knüpfen das RAG und die RAV an die entsprechenden unbestimmten Rechtsbegriffe des guten Leumunds und der Gewähr für eine einwandfreie Prüftätigkeit an die Bewilligungserfordernisse und Regelungen an, wie sie in anderen, für die Finanzmarktaufsicht relevanten Erlassen enthalten sind. Dabei kann etwa auf Art. 3 Abs. 2 Bst. c des Bankengesetzes vom 8. November 1934 (BankG, SR 952.0), Art. 10 Abs. 2 Bst. d des Börsengesetzes vom 24. März 1995 (BEHG, SR 954.1), Art. 14 Abs. 2 Bst. c des Geldwäschereigesetzes vom 10. Oktober 1997 (GwG, SR 955.0) und Art. 14 Abs. 1 des Versicherungsaufsichtsgesetzes vom 17. Dezember 2004 (VAG, SR 961.01) verwiesen werden. Die hierzu entwickelte Rechtsprechung des Bundes- und des Bundesverwaltungsgerichts kann somit - soweit erforderlich - im vorliegenden Zusammenhang analog herangezogen werden (Urteil des Bundesgerichts 2C_834/2010 vom 11. März 2011 E. 4.2)

Gemäss konstanter bundesverwaltungsgerichtlicher Rechtsprechung sind bei der Gewährs- und Leumundsprüfung in berufsspezifischer Hinsicht Elemente wie Integrität, Gewissenhaftigkeit und einwandfreie Sorgfalt zu berücksichtigen (vgl. BVGE 2008/49 E. 2 und 3 mit Verweis auf BGE 129 II 438 E. 3.3, BGE 108 Ib 196 E. 2, BGE 99 Ib 104 E. 5b). Überdies fliessen allgemeine Eigenschaften wie Ansehen, Achtung und Vertrauenswürdigkeit in die Beurteilung ein. Dadurch sind u.U. auch Aktivitäten und Verhaltensweisen beachtlich, welche nicht in einem direkten Zusammenhang mit der Tätigkeit als Revisor und Revisionsexperte stehen. Insgesamt ist der Leumund bzw. die Gewähr eines Gesuchstellers jeweils einzelfallweise und unter Berücksichtigung der gesamten Umstände zu prüfen, wobei die besonderen Aufgaben der Revisionsstelle stets als Massstab zu gelten haben. In zeitlicher Hinsicht können auch Umstände berücksichtigt werden, die sich vor dem Inkrafttreten der Revisionsaufsichtsgesetzgebung zugetragen haben (vgl. Urteil des Bundesverwaltungsgerichts B-4137/2010 vom 17. September 2010 E. 4.1 f.).

4.
Der Beschwerdeführer hat im Rahmen der Tätigkeit der B._______ GmbH als Revisionsstelle der C._______ AG im Jahr 1992 den Revisionsbericht an die C._______ AG als leitender Revisor unterzeichnet. Laut Handelsregisterauszug war die B._______ GmbH ausserdem vom 12. November 1997 bis zum 1. April 2008 als Revisionsstelle der C._______ AG eingetragen. In derselben Zeitspanne, d.h. vom 21. März 1996 bis am 29. November 2007, war der Beschwerdeführer gemäss Handelsregisterauszug alleiniger Geschäftsführer der B._______ GmbH. Seit dem 16. Mai 2008 übt er diese Position gemeinsam mit seiner Frau aus.

Die Vorinstanz macht geltend, eine Verletzung der Unabhängigkeitsvorschriften habe dadurch stattgefunden, dass die Ehefrau des Beschwerdeführers seit dem 15. April 1991 Mitglied bzw. Präsidentin des Verwaltungsrats der vom Beschwerdeführer revidierten C._______ AG ist. Hinzu komme, dass der Beschwerdeführer gemäss eigenen Angaben seit 1997 zusätzlich als leitender Revisor im Auftragsverhältnis für die C._______ AG, welche selbst Revisionsdienstleistungen anbiete, tätig sei. Aus den Unterlagen gehe hervor, dass er während Jahren Revisionen für die C._______ AG durchgeführt und die entsprechenden Revisionsberichte als leitender Prüfer unterzeichnet habe. Der Beschwerdeführer bestreitet diese Sachverhaltsdarstellung grundsätzlich nicht.

4.1. Nach Art. 727c aOR in der Fassung vom 4. Oktober 1991 (AS 1992 774; in Kraft vom 1. Juli 1992 bis am 31. Dezember 2007 [AS 2007 4791, 4839]) mussten die Revisoren von der revidierten Gesellschaft und ihren beherrschenden Aktionären und Organen unabhängig sein. Ausserdem durften sie weder Arbeitnehmer der zu prüfenden Gesellschaft sein noch Arbeiten für diese ausführen, die mit dem Prüfungsauftrag unvereinbar gewesen wären. Wurde eine Handelsgesellschaft als Revisionsstelle bestellt, so galt das Erfordernis der Unabhängigkeit sowohl für diese als auch für alle Personen, welche die Prüfung durchführten (Art. 727d Abs. 3 aOR in der Fassung vom 4. Oktober 1991).

Diese Bestimmungen wurden im Rahmen der Aktienrechtsrevision von 1991 mit dem Ziel erlassen, die Anforderungen an die Unabhängigkeit der Revisionsstelle zu erhöhen. Unter Unabhängigkeit wurde in diesem Zusammenhang Weisungsungebundenheit, Freiheit des Urteils und Selbständigkeit in den Entscheidungen (sog. innere Unabhängigkeit) verstanden. Mangelnde Unabhängigkeit wurde indessen nicht erst bei tatsächlicher Voreingenommenheit angenommen. Vielmehr erfasste Art. 727c Abs. 1 aOR in seiner Fassung vom 4. Oktober 1991 auch äussere Beziehungen, die bei unbeteiligten verständigen Dritten den Anschein der Voreingenommenheit erwecken konnten (sog. äussere Unabhängigkeit). Die Unabhängigkeit fehlte somit auch bei weniger leicht erkennbaren beteiligungsmässigen, hierarchischen oder wegen anderer Zusammenhänge gegebener Abhängigkeiten. Mit der geforderten Unabhängigkeit unvereinbar waren damit praxisgemäss nähere familiäre Beziehungen oder wirtschaftliche Verflechtungen in dem Sinne, dass eine Revisionsstelle eine Gesellschaft revidiert, deren Verwaltung mit jener ihrer eigenen Revisionsstelle identisch ist (vgl. BGE 131 III 38 E. 4.2.1 m.w.H.).

Wie das erkennende Gericht in einem ähnlich gelagerten Fall festgestellt hat, war die Unabhängigkeit des Revisors nach früherer Auffassung vor allem eine Frage der inneren Einstellung (sog. independence in fact), wobei aber auch der offensichtliche Anschein der Befangenheit (sog. independence in appearance) habe vermieden werden sollen (Urteil B-7348/2009 vom 3. Juni 2010 E. 9.1). Unter der Unabhängigkeit des Abschlussprüfers ist demnach bereits ab dem Jahr 1992 dessen Fähigkeit verstanden worden, frei, unkontrolliert und unbeeinflusst vom geprüften Unternehmen bzw. dessen verantwortlichen Organen zu handeln und gegen Aussen entsprechend zu erscheinen.

4.2. Mit den seit dem 1. Januar 2008 in Kraft stehenden neuen Bestimmungen zur Revisionspflicht wurde die bisherige, an die Rechtsform anknüpfende Regelung für wirtschaftlich tätige Körperschaften durch ein weitgehend rechtsformunabhängiges Konzept ersetzt, das nach konkreten sachlichen Gegebenheiten differenziert. Alle Aktiengesellschaften, GmbHs und Genossenschaften sind grundsätzlich der Revisionspflicht unterstellt. Für die Art und den Umfang der Revision bestehen indessen zwei Kategorien: Publikumsgesellschaften und wirtschaftlich bedeutende Gesellschaften müssen sich der ordentlichen Revision unterziehen (Art. 727 OR). Alle anderen Unternehmen können eine eingeschränkte Revision vornehmen lassen (Art. 727a Abs. 1 OR), welche gewisse Erleichterungen im Umfang und in der Intensität der Prüfung sowie hinsichtlich der fachlichen Anforderungen an die Revisionsstelle erlaubt (zu den Unterschieden vgl. Botschaft zum RAG, BBl 2004 3995).

Von dieser Grundregelung sollte mit Blick auf die konkreten Umstände und Bedürfnisse abgewichen werden können, weshalb der Gesetzgeber die allgemeine Revisionspflicht in zwei Kategorien (ordentliche oder eingeschränkte Revision) mit einem Optionen-System verbunden hat. Es stehen mehrere Opting-Möglichkeiten zur Verfügung, wovon hier einzig das Opting-out und das Opting-down zu erwähnen sind (siehe auch Botschaft zum RAG, BBl 2004 4001 f.). Im Rahmen des Opting-out dürfen Gesellschaften, die nur zu einer eingeschränkten Revision verpflichtet sind, mit Zustimmung sämtlicher Gesellschafter auf eine Revision verzichten, sofern die Gesellschaft nicht mehr als zehn Vollzeitstellen aufweist (Art. 727a Abs. 2 OR). Im Sinne eines Opting-down steht es diesen Gesellschaften indessen offen, trotzdem eine Revision durchführen zu lassen, damit aber einen Revisor zu betrauen, der nicht alle Anforderungen an die Unabhängigkeit erfüllt (vgl. Botschaft zu RAG, BBl 2004 4000).

4.3. Die Vorinstanz bringt zu Recht vor, die Unabhängigkeit bilde einen Kernpunkt in der Debatte um die Corporate Governance und stehe sowohl im Dienst des Investorenschutzes als auch des Schutzes des öffentlichen Interesses, des Minderheitsaktionärs- und des Gläubigerschutzes. Somit kann die Unabhängigkeit als zentrales Anliegen der Revisionsaufsicht und des Berufs- und Standesrechts angesehen werden (vgl. Rolf Watter/Corrado Rampini, in: Basler Kommentar, Obligationenrecht II, 2. Aufl., Basel 2002, N 1 f. zu Art. 728 OR; Peter Böckli, Schweizer Aktienrecht, 4. Aufl., Zürich 2009, S. 2190 § 15 Rz. 572; Botschaft zum RAG, BBl 2004 3970).

Die Bedeutung der Unabhängigkeitsvorschriften zeigt sich überdies darin, dass Art. 39 Abs. 1 Bst. a RAG einen Verstoss gegen die Grundsätze der Unabhängigkeit als strafrechtliche Übertretung sanktioniert und unter Androhung einer Busse bis zu Fr. 100'000. stellt. Diese Bestimmung ist zwar gemäss ihrem Wortlaut auf Verstösse gegen die Grundsätze zur Unabhängigkeit nach Art. 11 RAG sowie nach Art. 728 OR ausgerichtet, d.h. auf Verstösse durch ein zur ordentlichen Revision berechtigtes, staatlich beaufsichtigtes Revisionsunternehmen, unterstreicht aber trotzdem den allgemeinen gesetzgeberischen Willen zu einer transparenten, unabhängigen Abschlussprüfung im gesamten Revisionsbereich.

4.4. Angesichts des soeben Ausgeführten ist der Vorinstanz beizupflichten, wenn sie zur Beurteilung des unbescholtenen Leumunds nicht ausschliesslich auf die Auszüge des Straf- und Betreibungsregisters abstellt (vgl. Urteil des Bundesverwaltungsgerichts B-4137/2010 vom 17. September 2010 E. 3.3; Urteil des Bundesgerichts 2C_834/2010 vom 11. März 2011 E. 3.2). Grundsätzlich ist auch nicht zu beanstanden, wenn sie davon ausgeht, dass eine Verletzung der Unabhängigkeitsvorschriften den beschwerdeführerischen Leumund trüben und die Gewährleistung der einwandfreien Prüftätigkeit beeinträchtigen kann. Dies ist umso weniger der Fall, als sich Art. 727c aOR explizit auf die Unabhängigkeit des Revisors als Person bezog und nicht auf jene der Revisionsstelle als Organ. Insofern handelt es sich beim vorliegenden Fall zum vornherein nicht um die von der Vorinstanz in ihrem Schreiben vom 5. Mai 2010 aufgezeigte Situation, wie sie sich im Urteil des Bundesverwaltungsgerichts B-5115/2009 vom 12. April 2010 präsentierte, weshalb an dieser Stelle nicht weiter auf die Frage, ob die von Art. 728 OR aufgestellten Vorschriften zur Unabhängigkeit der Revisionsstelle auch auf den Revisor als natürliche Person anwendbar sind, eingegangen werden muss.

Der dem Beschwerdeführer vorgehaltene Sachverhalt ist gestützt auf das Obenstehende in Bezug auf die Verweigerung der Zulassung wie folgt zu würdigen:

4.4.1. Aus den Akten geht hervor, dass die B._______ GmbH vom November 1997 bis im April 2008, d.h. während rund zehn Jahren, als Revisionsstelle der C._______ AG im Handelsregister eingetragen war. Der Beschwerdeführer hat in dieser Zeit, zumindest bis im November 2007, als alleiniger Geschäftsführer der B._______ GmbH jeweils den Revisionsbericht für die C._______ AG erstellt. Da die Ehefrau des Beschwerdeführers zur selben Zeit einziges Verwaltungsratsmitglied der C._______ AG war, war der Revisor damit zumindest von der revidierten Gesellschaft und ihren beherrschenden Organen nicht unabhängig. Hinzu kommt, dass der Beschwerdeführer auch beruflich für die C._______ AG tätig war. Er hat damit erwiesenermassen während rund zehn Jahren gegen die bis am 31. Dezember 2007 in Kraft stehende Unabhängigkeitsbestimmung von Art. 727c OR verstossen. Der vom Beschwerdeführer vorgebrachte Einwand, seit dem 1. Januar 2008 sei dieser Vorwurf aufgrund des Opting-out der C._______ AG hinfällig geworden, vermag an dem langjährigen Verstoss gegen die damals geltenden Unabhängigkeitsvorschriften nichts zu ändern. Auch stösst der Einwand ins Leere, das Handelsregisteramt hätte die Eintragung bei einer Verletzung der Unabhängigkeitsvorschriften verweigern müssen. Alleine der Umstand, dass die Eintragung durch das Handelsregisteramt tatsächlich erfolgt ist, kommt nicht einer Bestätigung der Einhaltung der Unabhängigkeitsvorschriften gleich. Vielmehr weist die Aktenlage darauf hin, dass der Beschwerdeführer den offensichtlich zu Unrecht erfolgten Handelsregistereintrag billigend in Kauf genommen hat, um so unter Missachtung der Unabhängigkeitsvorschriften seinen Geschäften nachgehen zu können.

4.4.2. Gesamthaft betrachtet hat die Vorinstanz weder den ihr zustehenden Beurteilungsspielraum überschritten, indem sie eine langjährige Verletzung von Unabhängigkeitsvorschriften als die Gewähr für eine korrekte Berufsausübung ausschliessend angesehen hat, noch hat sie einen grundsätzlichen Ermessensfehler begangen, wenn sie als Rechtsfolge daraus dem Beschwerdeführer die Eintragung als Revisor verweigert hat. Die Tatsache, dass der Beschwerdeführer über eine lange Zeit die Unabhängigkeitsvorschriften verletzt hat, könnte bei Kunden und sachkundigen Aussenstehenden objektiv gesehen den Anschein der Befangenheit erwecken. Durch diesen Anschein ist sein Leumund erheblich getrübt, was in der Regel die Verweigerung der Aufnahme in das Revisorenregister für eine bestimmte Zeit rechtfertigt.

5.
Wie soeben ausgeführt, ist die von der Vorinstanz vorgenommene Sachverhaltswürdigung und die gestützt darauf angeordnete Rechtsfolge grundsätzlich nachvollziehbar. Es stellt sich hingegen und in Übereinstimmung mit den diesbezüglichen Vorbringen des Beschwerdeführers die Frage, ob die Vorinstanz alle für die Beurteilung des Leumunds wesentlichen Gesichtspunkte in ihre Entscheidung hat einfliessen lassen. Wie das Bundesverwaltungsgericht in einem ähnlichen Entscheid festhielt, sind nämlich anlässlich der Gewährsprüfung neben der Schwere, der Häufung und dem Zeitpunkt allfälliger Verfehlungen auch jene Umstände zu berücksichtigen, die sich positiv auf den Leumund des Gesuchstellers auswirken oder welche die leumundsrelevanten negativen Tatsachen in einem milderen Licht erscheinen lassen (B-7348/2009 vom 3. Juni 2010 E. 12.3).

5.1. Gemäss Art. 32 VwVG muss die Behörde vor dem Erlass einer Verfügung alle erheblichen Vorbringen der Parteien würdigen. Bei dieser sog. Prüfungspflicht handelt es sich um einen Teilgehalt des Anspruchs auf rechtliches Gehör i.S.v. Art. 29 Abs. 2 der Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 (BV, SR 101) (Patrick Suter, in: Christoph Auer/Markus Müller/Benjamin Schindler, Kommentar zum Bundesgesetz über das Verwaltungsverfahren, Zürich 2008, Art. 32 N 1). Der Anspruch auf Berücksichtigung gebietet, dass die Behörde die Vorbringen des Betroffenen tatsächlich hört, sorgfältig und ernsthaft prüft und in der Entscheidfindung berücksichtigt (BGE 112 Ia 1 E. 3c). Wie weit die Prüfung zu gehen hat, hängt vom konkreten Fall ab: je klarer die Umstände und je kleiner der Ermessensspielraum der Behörde, desto weniger weit geht die Prüfungspflicht (Bernhard Waldmann/Jürg Bickel, in Bernhard Waldmann/Philippe Weissenberger, a.a.O., Art. 32 N 18 ff.).

5.1.1. Ob die Behörde im konkreten Fall ihrer Prüfungspflicht nachgekommen ist und die Parteivorbringen genügend berücksichtigt hat, ergibt sich aus der Begründung der Verfügung. Auch bei der Begründungspflicht i.S.v. Art. 35 VwVG handelt es sich um einen Teilgehalt des Anspruchs auf rechtliches Gehör nach Art. 29 Abs. 2 BV (Ulrich Häfelin/Walter Haller/Helen Keller, Schweizerisches Bundesstaatsrecht, 7. Aufl., Zürich 2008, Rz. 838). Nach bundesgerichtlicher Rechtsprechung muss ein Verwaltungsakt so abgefasst sein, dass ihn der Betroffene inhaltlich versteht und gegebenenfalls sachgerecht anfechten kann (BGE 125 II 369 E. 2c). Wie gross die Begründungsdichte sein muss, richtet sich nach dem Verfügungsgegenstand, den Verfahrensumständen und der Interessenlage des Betroffenen. Gerade bei schwerwiegenden Eingriffen in rechtlich geschützte Interessen muss die Begründung sorgfältig abgefasst sein (BGE 112 Ia 107 E. 2b). Zudem muss die Begründung umso detaillierter ausfallen, je grösser der Ermessensspielraum der Behörde ist (Patrick Suter, in: Christoph Auer/Markus Müller/Benjamin Schindler, a.a.O., Art. 32 N 3).

5.1.2. Beim Entscheid, eine Person aufgrund ihres Leumunds bzw. der ungenügenden Gewähr für die Prüftätigkeit nicht als Revisor zuzulassen, handelt es sich unabhängig von den konkreten Auswirkungen auf den Betroffenen um einen schweren Eingriff in dessen durch Art. 27 BV garantierte Wirtschaftsfreiheit (Klaus A. Vallender, in: Bernhard Ehrenzeller/Philippe Mastronardi/Rainer J. Schweizer/Klaus A. Vallender, Die schweizerische Bundesverfassung, 2. Aufl., Zürich 2008, Art. 27 N 16). Zudem kommt der Vorinstanz bei der Konkretisierung des Leumundsbegriffs ein grosser Beurteilungs- und bei der Anordnung der Rechtsfolge ein erheblicher Ermessensspielraum zu, weshalb die Anforderungen an die Prüfungs- und die Begründungsdichte unter solchen Umständen als hoch anzusehen sind.

5.2. Vorliegend fällt auf, dass die Vorinstanz die Verfehlungen des Beschwerdeführers zwar zu Recht als leumundsrelevant eingestuft, sich jedoch in der angefochtenen Verfügung auf die Feststellung beschränkt hat, die Verletzung der obligationenrechtlichen Unabhängigkeitsvorschriften wögen derart schwer, dass derzeit eine Zulassung als Revisor nicht in Betracht zu ziehen sei. Nachdem der Beschwerdeführer in seiner Beschwerde ausgeführt hatte, das Verhalten der Vorinstanz sei widersprüchlich, wenn sie ihm derzeit die Gewähr zur einwandfreien Revisorentätigkeit abspreche, die Möglichkeit aber offen lasse, dieses Kriterium zu einem späteren Zeitpunkt zu erfüllen, hielt sie vernehmlassungsweise fest, zwischen dem Zeitpunkt der Verfehlungen und einer eventuellen Zulassung als Revisor müsse ein bestimmter Zeitraum des Wohlverhaltens liegen, damit der Leumund als wiederhergestellt betrachtet werden könne. Eine definitive Verweigerung der Zulassung wäre hingegen kaum verhältnismässig.

Diese Ausführungen der Vorinstanz sind nachvollziehbar. Jedoch erscheint dem erkennenden Gericht die Würdigung des beschwerdeführerischen Leumunds in dreierlei Hinsicht unvollständig:

5.2.1. Vorerst ist darauf hinzuweisen, dass die Vorinstanz in Bezug auf die Gewähr für eine einwandfreie Revisorentätigkeit bis Ende des Jahres 2007 ausschliesslich die Verfehlungen des Beschwerdeführers im Zusammenhang mit der Unabhängigkeit gewürdigt hat. Entlastende bzw. positive leumundsrelevante Tatsachen hat sie nicht in ihre Beurteilung einfliessen lassen. Wie der Beschwerdeführer auf nachvollziehbare Weise vorbringt, hat er sich neben der Verletzung der Unabhängigkeitsregeln seit der Aufnahme seiner selbständigen Erwerbstätigkeit im Jahr 1985 nichts Aktenkundiges zuschulden kommen lassen. So wären weder zivilrechtliche noch strafrechtliche oder betreibungs- und konkursrechtliche Verurteilungen bekannt. Ebenso wenig ist bekannt, dass er sich bei der Betreuung seiner Mandate in fachlicher oder persönlicher Hinsicht etwas hätte zuschulden lassen kommen. Vielmehr ist festzuhalten, dass dem Beschwerdeführer abgesehen von Verletzung der Unabhängigkeitsvorschriften im Zusammenhang mit der Revision der C._______ AG nichts Nachteiliges vorgeworfen werden kann.

5.2.2. Des Weiteren ist die Vorinstanz weder in der angefochtenen Verfügung noch in der Vernehmlassung auf den seit der Verletzung der Unabhängigkeitsvorschriften vergangenen Zeitraum von gut zwei Jahren eingegangen. Sie hat nicht in ihre Erwägungen einfliessen lassen, dass der Beschwerdeführer seine Revisorentätigkeit seit dem 1. Januar 2008 offenbar beanstandungslos ausgeübt hat und ihm weder in beruflicher noch in privater Hinsicht irgendwelche leumundsrelevante Verfehlungen vorgeworfen werden können. So ist nicht aktenkundig, dass der Beschwerdeführer straf- oder zivilrechtlich verurteilt worden wäre oder dass ihm eine charakterliche Eigenschaft attestiert werden müsste, welche Zweifel an seiner Gewähr für eine einwandfreie Berufsausübung erwecken würde. Auch sonst liegen gegen den Beschwerdeführer seit dem 1. Januar 2008 keine aktenkundigen Tatsachen vor, gestützt worauf seine Gewähr für eine einwandfreie Revisorentätigkeit kritisch zu beurteilen wäre. Es stellt sich dem erkennenden Gericht deshalb die Frage, inwiefern und weshalb der Leumund des Beschwerdeführers zum heutigen Zeitpunkt noch getrübt bzw. noch nicht wieder rehabilitiert sein soll. Die Vorinstanz macht keinerlei Ausführungen dazu, warum sie in der angefochtenen Verfügung zum Schluss kommt, der Leumund des Beschwerdeführers sei zur Zeit noch nicht genügend gut, um ihm die Zulassung als Revisor erteilen zu können. Sie geht in ihren Erwägungen weder auf den seit der Verletzung der Unabhängigkeitsvorschriften vergangenen Zeitraum noch auf das zwischenzeitliche Wohlverhalten des Beschwerdeführers ein, obwohl beide Aspekte berechtigter Gegenstand einer vertieften Prüfung wären. Ebenso wenig scheint sie schliesslich berücksichtigt und gewürdigt zu haben, dass der Beschwerdeführer die Verletzung der Unabhängigkeitsvorschriften selbst beendete, indem er nach Inkrafttreten des revidierten Revisionsrechts die Struktur seiner Firmen so anpasste, dass sie der aktuellen Gesetzeslage entsprechen.

5.2.3. Soweit die Vorinstanz vorbringt, der Beschwerdeführer könne unter Umständen zu einem späteren Zeitpunkt in das Revisorenregister aufgenommen werden, weil eine definitive Zulassungsverweigerung unverhältnismässig wäre, so ist ihr in diesem Punkt zu folgen. Wie ausgeführt, hat sie jedoch im Hinblick auf eine eventuelle zukünftige Zulassung eine Prognose zu stellen und sich vor dem Hintergrund der begangenen Verfehlungen dazu zu äussern, inwiefern diese heute noch Auswirkungen auf die Tätigkeit des Beschwerdeführers haben und wie sie sich gegebenenfalls in Zukunft auf seine Gewähr auswirken. In diesem Zusammenhang hat sie - soweit möglich - Ausführungen dazu zu machen, mit welchem Zeithorizont der Beschwerdeführer bis zu einer aussichtsreichen erneuten Gesuchsprüfung zu rechnen hat, wenn er sich in der Zwischenzeit nichts zuschulden kommen lässt. Diesbezügliche Ausführungen der Vorinstanz fehlen in der angefochtenen Verfügung und der Vernehmlassung gänzlich. Der Beschwerdeführer bringt deshalb in seinen Rechtsschriften zu Recht vor, für ihn sei nicht ersichtlich, wann und unter welchen Umständen und Voraussetzungen er in das Revisorenregister aufgenommen werden könne.

5.3. Aus dem Obenstehenden folgt, dass die Vorinstanz ihrer Prüf- und Begründungspflicht nicht nachgekommen ist. Sie hat in Bezug auf den beschwerdeführerischen Leumund lediglich die Tatsache gewürdigt, dass er bis Ende 2007 gegen die Unabhängigkeitsvorschriften verstossen hat. Der angefochtenen Verfügung lässt sich allerdings nicht entnehmen, dass für den Zeitraum bis Ende 2007 auch andere leumundsrelevante Tatsachen berücksichtigt und mit den vom Beschwerdeführer begangenen Verfehlungen abgewogen worden wären. Auch hat die Vorinstanz darauf verzichtet, den seit der Verletzung der Unabhängigkeitsvorschriften vergangenen Zeitraum zu würdigen. Sie hat weder die Dauer seit den Verfehlungen noch das offenbare zwischenzeitliche Wohlverhalten des Beschwerdeführers gewürdigt und hat es ausserdem unterlassen, eine Prognose anzustellen, indem sie sich nicht dazu äusserte, inwiefern sich die Verfehlungen des Beschwerdeführers noch heute und in näherer Zukunft auf seine Gewähr für eine einwandfreie Berufsausübung auswirken sollen. Schliesslich kann den vorinstanzlichen Ausführungen nicht entnommen werden, in welchem Zeithorizont der Beschwerdeführer gegebenenfalls mit einer erfolgsversprechenden erneuten Gesuchsprüfung rechnen kann.

6.
Da die Vorinstanz das rechtliche Gehör des Beschwerdeführers in seiner Ausprägung als Prüfungs- und Begründungspflicht verletzt hat, und es sich hierbei um formelle Ansprüche handelt, ist die angefochtene Verfügung aufzuheben.

6.1. Wird eine Verfügung aufgehoben, ist gemäss Art. 61 Abs. 1 VwVG darüber zu befinden, ob das Bundesverwaltungsgericht in der Sache selbst entscheidet, oder ob es diese zu einem erneuten Entscheid an die Vorinstanz zurückweist. Sofern Abklärungen und Wertungen unterblieben sind, die für einen Entscheid in der Sache unabdingbar sind, wird die Rechtssache zu einem erneuten Entscheid an die Vorinstanz zurückgewiesen. Wenn der Rechtsmittelinstanz die gleiche Überprüfungsbefugnis wie der Vorinstanz zukommt und die entscheiderheblichen Abklärungen gemacht worden sind, kann in der Sache entschieden werden, sofern dem Beschwerdeführer daraus kein Nachteil erwächst (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts B-5821/2009 vom 4. März 2010 E. 4.3 und 5).

6.2. Wie aufgezeigt, hat die Vorinstanz ihre Prüfungs- und Begründungspflicht deshalb verletzt, weil sie weder alle den Beschwerdeführer betreffenden leumundsrelevanten Tatsachen gegeneinander abgewogen hat, noch auf den Zeitablauf seit den begangenen Verfehlungen eingegangen ist. Ebenso wenig hat sie eine Prognose zum beschwerdeführerischen Leumund angestellt und sich zu einem allfälligen Zeithorizont für eine eventuell erfolgsversprechende erneute Gesuchsprüfung geäussert. Da die Vorinstanz unter diesen Umständen für eine genügende Beurteilung durch das Bundesverwaltungsgericht wichtige Tatsachen nicht berücksichtigt, Erwägungen nicht gemacht und Wertungen nicht angestellt hat, ist ein Entscheid in der Sache nicht möglich. Die angefochtene Verfügung ist deshalb aufzuheben und zwecks Neubeurteilung an die Vorinstanz zurückzuweisen. Bei einem erneuten Entscheid hat sie insbesondere für den Beschwerdeführer positive Leumundsmerkmale zu berücksichtigen, den Zeitablauf seit den begangenen Verfehlungen in Betracht zu ziehen sowie eine Prognose im erwähnten Sinn anzustellen.

7.
Soweit die Ausführungen des Beschwerdeführers zu seiner Fachpraxis betreffend kann offengelassen werden, wie es sich damit verhält, zumal die Vorinstanz dieses Zulassungserfordernis unter Berufung darauf, dass die Härtefallklausel i.S.v. Art. 43 Abs. 6 RAG nur dann zur Anwendung gelangen könne, wenn das Erbringen einwandfreier Revisionsdienstleistungen nachgewiesen sei, aufgrund der beschwerdeführerischen Verfehlungen betreffend die Unabhängigkeitsvorschriften nicht materiell geprüft hat. Unter den gegebenen Umständen hat die Vorinstanz im oben genannten Sinn den Leumund des Beschwerdeführers unter Berücksichtigung aller Tatsachen neu zu würdigen und je nach Ergebnis dieser Würdigung bzw. gegebenenfalls bei einem erneuten Gesuch um Eintragung in das Revisorenregister materiell zu prüfen, ob ihm der Nachweis der genügenden Fachpraxis gelingt und ob auf ihn unter den sich dannzumal präsentierenden Umständen die Härtefallklausel i.S.v. Art. 43 Abs. 6 RAG anwendbar ist oder nicht.

8.
Zusammengefasst ergibt sich, dass die Beschwerde teilweise gutzuheissen, die angefochtene Verfügung aufzuheben und zur erneuten Leumundsprüfung an die Vorinstanz zurückzuweisen ist.

9.
Vorliegend ist der Beschwerdeführer mit seinem Eventualantrag durchgedrungen, nicht aber mit seinem Hauptbegehren. Praxisgemäss gilt die Rückweisung der Sache an die Vorinstanz zwecks ergänzender Abklärung in Bezug auf die Verfahrenskosten und die Parteientschädigung jedoch als anspruchsbegründendes volles Obsiegen (BGE 132 V 215 E. 6.1). Bei diesem Verfahrensausgang sind dem Beschwerdeführer demnach keine Verfahrenskosten aufzuerlegen (Art. 63 Abs. 1 VwVG). Der von ihm am 4. Januar 2010 an das Bundesverwaltungsgericht geleistete Kostenvorschuss von Fr. 2'500.- ist ihm nach Eintritt der Rechtskraft des vorliegenden Urteils von der Gerichtskasse zurückzuerstatten.

Die obsiegende Partei hat Anspruch auf eine Parteientschädigung, sofern sie anwaltlich vertreten war oder notwendige, verhältnismässig hohe Kosten geltend machen kann (Art. 64 Abs. 1 VwVG i.V.m. Art. 7 Abs. 1 des Reglements vom 28. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht [VGKE, SR 173.320.2]). Der Beschwerdeführer war nicht anwaltlich vertreten. Obwohl er einen Antrag auf Parteientschädigung stellt, legt er nicht dar, inwiefern ihm notwendige, verhältnismässig hohe Kosten entstanden sind, weshalb ihm keine Parteientschädigung zuzusprechen ist.

Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:

1.
Die Beschwerde wird, soweit darauf eingetreten werden konnte, teilweise gutgeheissen. Die angefochtene Verfügung wird aufgehoben und die Rechtssache an die Vorinstanz zu einem erneuten Entscheid im Sinn der Erwägungen zurückgewiesen.

2.
Es werden keine Verfahrenskosten erhoben. Der vom Beschwerdeführer am 4. Januar 2010 an das Bundesverwaltungsgericht geleistete Kostenvorschuss in der Höhe von Fr. 2'500. wird ihm nach Eintritt der Rechtskraft des vorliegenden Urteils von der Gerichtskasse zurückerstattet.

3.
Parteientschädigung wird keine zugesprochen.

4.
Dieses Urteil geht an:

- den Beschwerdeführer (Gerichtsurkunde; Beilage: Rückerstattungsformular)

- die Vorinstanz ([...]; Gerichtsurkunde)

Für die Rechtsmittelbelehrung wird auf die nächste Seite verwiesen.

Der vorsitzende Richter: Der Gerichtsschreiber:

Ronald Flury Kaspar Luginbühl

Rechtsmittelbelehrung:

Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff ., 90 ff. und 100 des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [BGG, SR 173.110]). Die Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie der Beschwerdeführer in Händen hat, beizulegen (Art. 42 BGG).

Versand: 20. April 2011

SR 221.302 Legge federale del 16 dicembre 2005 sull'abilitazione e la sorveglianza dei revisori (Legge sui revisori, LSR) - Legge sui revisori LSR Art. 43 Disposizioni transitorie - 1 Se una persona fisica o un'impresa di revisione adempie i compiti di un ufficio di revisione, le disposizioni della presente legge si applicano non appena le nuove disposizioni del 16 dicembre 2005 concernenti l'ufficio di revisione diventano applicabili alla persona giuridica da verificare.
¹	Se una persona fisica o un'impresa di revisione adempie i compiti di un ufficio di revisione, le disposizioni della presente legge si applicano non appena le nuove disposizioni del 16 dicembre 2005 concernenti l'ufficio di revisione diventano applicabili alla persona giuridica da verificare.
²	Se una persona fisica o un'impresa di revisione fornisce altri servizi di revisione, il nuovo diritto si applica con l'entrata in vigore della presente legge.
³	Le persone fisiche e le imprese di revisione che entro quattro mesi dall'entrata in vigore della presente legge presentano all'autorità di sorveglianza una domanda di abilitazione a esercitare la funzione di revisore, perito revisore o impresa di revisione sotto sorveglianza statale possono fornire servizi di revisione ai sensi dell'articolo 2 lettera a fino a quando è pronunciata la decisione sull'abilitazione. L'autorità di sorveglianza conferma per scritto al richiedente che la domanda è stata presentata entro il termine prestabilito. Essa informa la borsa in merito alle domande presentate per ottenere l'abilitazione a esercitare la funzione di impresa di revisione sotto sorveglianza statale.
⁴	L'esperienza professionale acquisita fino a due anni dall'entrata in vigore della presente legge sotto la sorveglianza di persone che adempiono le condizioni definite nell'ordinanza del 15 giugno 199296 sui requisiti professionali dei revisori particolarmente qualificati è considerata esperienza professionale ai sensi dell'articolo 4.
⁵	L'esperienza professionale acquisita fino a due anni dall'entrata in vigore della presente legge sotto la sorveglianza di persone che adempiono le condizioni in materia di formazione secondo l'articolo 4 capoverso 2 è considerata esperienza professionale ai sensi dell'articolo 5.
⁶	Nei casi di rigore, l'autorità di sorveglianza può riconoscere anche un'esperienza professionale non conforme alle condizioni legali, se è provato che i servizi di revisione sono forniti in maniera ineccepibile sulla scorta di un'esperienza pratica pluriennale.

SR 221.302 Legge federale del 16 dicembre 2005 sull'abilitazione e la sorveglianza dei revisori (Legge sui revisori, LSR) - Legge sui revisori LSR Art. 43 Disposizioni transitorie - 1 Se una persona fisica o un'impresa di revisione adempie i compiti di un ufficio di revisione, le disposizioni della presente legge si applicano non appena le nuove disposizioni del 16 dicembre 2005 concernenti l'ufficio di revisione diventano applicabili alla persona giuridica da verificare.
¹	Se una persona fisica o un'impresa di revisione adempie i compiti di un ufficio di revisione, le disposizioni della presente legge si applicano non appena le nuove disposizioni del 16 dicembre 2005 concernenti l'ufficio di revisione diventano applicabili alla persona giuridica da verificare.
²	Se una persona fisica o un'impresa di revisione fornisce altri servizi di revisione, il nuovo diritto si applica con l'entrata in vigore della presente legge.
³	Le persone fisiche e le imprese di revisione che entro quattro mesi dall'entrata in vigore della presente legge presentano all'autorità di sorveglianza una domanda di abilitazione a esercitare la funzione di revisore, perito revisore o impresa di revisione sotto sorveglianza statale possono fornire servizi di revisione ai sensi dell'articolo 2 lettera a fino a quando è pronunciata la decisione sull'abilitazione. L'autorità di sorveglianza conferma per scritto al richiedente che la domanda è stata presentata entro il termine prestabilito. Essa informa la borsa in merito alle domande presentate per ottenere l'abilitazione a esercitare la funzione di impresa di revisione sotto sorveglianza statale.
⁴	L'esperienza professionale acquisita fino a due anni dall'entrata in vigore della presente legge sotto la sorveglianza di persone che adempiono le condizioni definite nell'ordinanza del 15 giugno 199296 sui requisiti professionali dei revisori particolarmente qualificati è considerata esperienza professionale ai sensi dell'articolo 4.
⁵	L'esperienza professionale acquisita fino a due anni dall'entrata in vigore della presente legge sotto la sorveglianza di persone che adempiono le condizioni in materia di formazione secondo l'articolo 4 capoverso 2 è considerata esperienza professionale ai sensi dell'articolo 5.
⁶	Nei casi di rigore, l'autorità di sorveglianza può riconoscere anche un'esperienza professionale non conforme alle condizioni legali, se è provato che i servizi di revisione sono forniti in maniera ineccepibile sulla scorta di un'esperienza pratica pluriennale.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 5
¹	Sono decisioni i provvedimenti delle autorità nel singolo caso, fondati sul diritto pubblico federale e concernenti:
^a	la costituzione, la modificazione o l'annullamento di diritti o di obblighi;
^b	l'accertamento dell'esistenza, dell'inesistenza o dell'estensione di diritti o di obblighi;
^c	il rigetto o la dichiarazione d'inammissibilità d'istanze dirette alla costituzione, alla modificazione, all'annullamento o all'accertamento di diritti o di obblighi.
²	Sono decisioni anche quelle in materia d'esecuzione (art. 41 cpv. 1 lett. a e b), le decisioni incidentali (art. 45 e 46), le decisioni su opposizione (art. 30 cpv. 2 lett. b e 74), le decisioni su ricorso (art. 61), le decisioni in sede di revisione (art. 68) e l'interpretazione (art. 69).24
³	Le dichiarazioni di un'autorità che rifiuta o solleva pretese da far valere mediante azione non sono considerate decisioni.

SR 173.32 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale amministrativo federale (LTAF) LTAF Art. 32 Eccezioni
¹	Il ricorso è inammissibile contro:
^a	le decisioni in materia di sicurezza interna o esterna del Paese, neutralità, protezione diplomatica e altri affari esteri, in quanto il diritto internazionale pubblico non conferisca un diritto al giudizio da parte di un tribunale;
^b	le decisioni in materia di diritto di voto dei cittadini nonché di elezioni e votazioni popolari;
^c	le decisioni in materia di salario al merito del personale federale, in quanto non concernano la parità dei sessi;
^d	...
^e	le decisioni nel settore dell'energia nucleare concernenti:
^e1	le autorizzazioni di massima per impianti nucleari,
^e2	l'approvazione del programma di smaltimento,
^e3	la chiusura di depositi geologici in profondità,
^e4	la prova dello smaltimento;
^f	le decisioni in materia di rilascio o estensione di concessioni di infrastrutture ferroviarie;
^g	le decisioni dell'autorità indipendente di ricorso in materia radiotelevisiva;
^h	le decisioni in materia di rilascio di concessioni per case da gioco;
ⁱ	le decisioni in materia di rilascio, modifica o rinnovo della concessione della Società svizzera di radiotelevisione (SSR);
^j	le decisioni in materia di diritto ai sussidi di una scuola universitaria o di un altro istituto accademico.
²	Il ricorso è inoltre inammissibile contro:
^a	le decisioni che, in virtù di un'altra legge federale, possono essere impugnate mediante opposizione o ricorso dinanzi a un'autorità ai sensi dell'articolo 33 lettere c-f;
^b	le decisioni che, in virtù di un'altra legge federale, possono essere impugnate mediante ricorso dinanzi a un'autorità cantonale.

SR 173.32 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale amministrativo federale (LTAF) LTAF Art. 33 Autorità inferiori - Il ricorso è ammissibile contro le decisioni:
^a	del Consiglio federale e degli organi dell'Assemblea federale in materia di rapporti di lavoro del personale federale, compreso il rifiuto dell'autorizzazione a procedere penalmente;
^b	del Consiglio federale concernenti:
^b1	la destituzione di un membro del Consiglio della banca o della direzione generale o di un loro supplente secondo la legge del 3 ottobre 200325 sulla Banca nazionale,
^b10	la revoca di un membro del consiglio d'amministrazione del Servizio svizzero di assegnazione delle tracce o l'approvazione della risoluzione del rapporto di lavoro del direttore da parte del consiglio d'amministrazione secondo la legge federale del 20 dicembre 195743 sulle ferrovie;
^b2	la revoca di un membro del consiglio di amministrazione dell'Autorità federale di vigilanza sui mercati finanziari o l'approvazione dello scioglimento del rapporto di lavoro del direttore da parte del consiglio di amministrazione secondo la legge del 22 giugno 200726 sulla vigilanza dei mercati finanziari,
^b3	il blocco di valori patrimoniali secondo la legge del 18 dicembre 201528 sui valori patrimoniali di provenienza illecita,
^b4	il divieto di determinate attività secondo la LAIn30,
^b4bis	il divieto di organizzazioni secondo la LAIn,
^b5	la revoca di un membro del Consiglio d'istituto dell'Istituto federale di metrologia secondo la legge federale del 17 giugno 201133 sull'Istituto federale di metrologia,
^b6	la revoca di un membro del consiglio di amministrazione dell'Autorità federale di sorveglianza dei revisori o l'approvazione dello scioglimento del rapporto di lavoro del direttore da parte del consiglio di amministrazione secondo la legge del 16 dicembre 200535 sui revisori,
^b7	la revoca di un membro del Consiglio dell'Istituto svizzero per gli agenti terapeutici secondo la legge del 15 dicembre 200037 sugli agenti terapeutici,
^b8	la revoca di un membro del consiglio di amministrazione dell'istituto secondo la legge del 16 giugno 201739 sui fondi di compensazione,
^b9	la revoca di un membro del consiglio d'Istituto dell'Istituto svizzero di diritto comparato secondo la legge federale del 28 settembre 201841 sull'Istituto svizzero di diritto comparato,
^c	del Tribunale penale federale in materia di rapporti di lavoro dei suoi giudici e del suo personale;
^cbis	del Tribunale federale dei brevetti in materia di rapporti di lavoro dei suoi giudici e del suo personale;
^dquinquies	della Cancelleria federale, dei dipartimenti e dei servizi dell'Amministrazione federale loro subordinati o aggregati amministrativamente;
^e	degli stabilimenti e delle aziende della Confederazione;
^f	delle commissioni federali;
^g	dei tribunali arbitrali costituiti in virtù di contratti di diritto pubblico sottoscritti dalla Confederazione, dai suoi stabilimenti o dalle sue aziende;
^h	delle autorità o organizzazioni indipendenti dall'Amministrazione federale che decidono nell'adempimento di compiti di diritto pubblico loro affidati dalla Confederazione;
ⁱ	delle autorità cantonali, in quanto una legge federale preveda che le loro decisioni sono impugnabili mediante ricorso dinanzi al Tribunale amministrativo federale.

SR 221.302 Legge federale del 16 dicembre 2005 sull'abilitazione e la sorveglianza dei revisori (Legge sui revisori, LSR) - Legge sui revisori LSR Art. 28 Autorità di sorveglianza - 1 La sorveglianza secondo la presente legge compete all'Autorità federale di sorveglianza dei revisori (autorità di sorveglianza).
¹	La sorveglianza secondo la presente legge compete all'Autorità federale di sorveglianza dei revisori (autorità di sorveglianza).
²	L'autorità di sorveglianza è un istituto di diritto pubblico con personalità giuridica propria. Essa esercita la sorveglianza in modo indipendente (art. 38).60
³	L'autorità di sorveglianza gode di autonomia organizzativa e gestionale e tiene una contabilità propria.
⁴	L'autorità di sorveglianza è gestita secondo i principi dell'economia aziendale.61
⁵	L'autorità di sorveglianza è legittimata a interporre ricorso al Tribunale federale nell'ambito disciplinato dalla presente legge.62

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 48
¹	Ha diritto di ricorrere chi:
^a	ha partecipato al procedimento dinanzi all'autorità inferiore o è stato privato della possibilità di farlo;
^b	è particolarmente toccato dalla decisione impugnata; e
^c	ha un interesse degno di protezione all'annullamento o alla modificazione della stessa.
²	Ha inoltre diritto di ricorrere ogni persona, organizzazione o autorità cui un'altra legge federale riconosce tale diritto.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 50
¹	Il ricorso dev'essere depositato entro 30 giorni dalla notificazione della decisione.
²	Il ricorso per denegata o ritardata giustizia può essere interposto in ogni tempo.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 52
¹	L'atto di ricorso deve contenere le conclusioni, i motivi, l'indicazione dei mezzi di prova e la firma del ricorrente o del suo rappresentante; devono essere allegati la decisione impugnata e i documenti indicati come mezzi di prova, se sono in possesso del ricorrente.
²	Se il ricorso non soddisfa a questi requisiti o se le conclusioni o i motivi del ricorrente non sono sufficientemente chiari, e il ricorso non sembra manifestamente inammissibile, l'autorità di ricorso assegna al ricorrente un breve termine suppletorio per rimediarvi.
³	Essa gli assegna questo termine con la comminatoria che, decorrendo infruttuoso, deciderà secondo l'inserto o, qualora manchino le conclusioni, i motivi oppure la firma, non entrerà nel merito del ricorso.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 63
¹	L'autorità di ricorso mette nel dispositivo le spese processuali, consistenti in una tassa di decisione nelle tasse di cancelleria e negli sborsi, di regola a carico della parte soccombente. Se questa soccombe solo parzialmente, le spese processuali sono ridotte. Per eccezione, si possono condonare le spese processuali.
²	Nessuna spesa processuale è messa a carico dell'autorità inferiore ne delle autorità federali, che promuovano il ricorso e soccombano; se l'autorità ricorrente, che soccombe, non è un'autorità federale, le spese processuali le sono addossate in quanto la causa concerna interessi pecuniari di enti o d'istituti autonomi.
³	Alla parte vincente possono essere addossate solo le spese processuali che abbia cagionato violando le regole di procedura.
⁴	L'autorità di ricorso, il suo presidente o il giudice dell'istruzione esige dal ricorrente un anticipo equivalente alle presunte spese processuali. Stabilisce un congruo termine per il pagamento con la comminatoria che altrimenti non entrerà nel merito. Se sussistono motivi particolari, può rinunciare interamente o in parte a esigere l'anticipo.100
^4bis	La tassa di decisione è stabilita in funzione dell'ampiezza e della difficoltà della causa, del modo di condotta processuale e della situazione finanziaria delle parti. Il suo importo oscilla:
^a	da 100 a 5000 franchi nelle controversie senza interesse pecuniario;
^b	da 100 a 50 000 franchi nelle altre controversie.101
⁵	Il Consiglio federale disciplina i dettagli relativi alla determinazione delle tasse.102 Sono fatti salvi l'articolo 16 capoverso 1 lettera a della legge del 17 giugno 2005103 sul Tribunale amministrativo federale e l'articolo 73 della legge del 19 marzo 2010104 sull'organizzazione delle autorità penali.105

SR 221.302 Legge federale del 16 dicembre 2005 sull'abilitazione e la sorveglianza dei revisori (Legge sui revisori, LSR) - Legge sui revisori LSR Art. 1 Oggetto e scopo - 1 La presente legge disciplina l'abilitazione e la sorveglianza delle persone che forniscono servizi di revisione.
¹	La presente legge disciplina l'abilitazione e la sorveglianza delle persone che forniscono servizi di revisione.
²	La presente legge ha lo scopo di assicurare che i servizi di revisione siano forniti conformemente alle prescrizioni e ai requisiti di qualità.
³	Sono salve le disposizioni contenute in leggi speciali.

SR 221.302 Legge federale del 16 dicembre 2005 sull'abilitazione e la sorveglianza dei revisori (Legge sui revisori, LSR) - Legge sui revisori LSR Art. 3 Principio - 1 Le persone fisiche e le imprese di revisione che forniscono servizi di revisione ai sensi dell'articolo 2 lettera a necessitano di un'abilitazione.
¹	Le persone fisiche e le imprese di revisione che forniscono servizi di revisione ai sensi dell'articolo 2 lettera a necessitano di un'abilitazione.
²	Le persone fisiche sono abilitate a tempo indeterminato, le imprese di revisione per un periodo di cinque anni.

SR 221.302.3 Ordinanza del 22 agosto 2007 sull'abilitazione e la sorveglianza dei revisori (Ordinanza sui revisori, OSRev) - Ordinanza sui revisori OSRev Art. 1 Domanda di abilitazione - 1 Devono presentare una domanda di abilitazione all'autorità di sorveglianza:
¹	Devono presentare una domanda di abilitazione all'autorità di sorveglianza:
^a	le persone fisiche che desiderano fornire servizi di revisione in qualità di revisore o di perito revisore;
^b	le imprese di revisione che desiderano fornire servizi di revisione in qualità di revisore, di perito revisore o di impresa di revisione sotto sorveglianza statale;
^c	le persone fisiche che desiderano eseguire verifiche quali auditor responsabili conformemente alle leggi sui mercati finanziari di cui all'articolo 1 capoverso 1 della legge del 22 giugno 20079 sulla vigilanza dei mercati finanziari (leggi sui mercati finanziari), sulla base di un'abilitazione ai sensi della lettera a (art. 9a cpv. 2 LSR);
^d	le imprese di revisione che desiderano eseguire verifiche quali società di audit conformemente alle leggi sui mercati finanziari, sulla base di un'abilitazione ai sensi della lettera b (art. 9a cpv. 1 LSR);
^e	le persone fisiche che desiderano eseguire verifiche quali auditor responsabili conformemente agli articoli 68 e 68a della legge federale del 20 dicembre 194612 sull'assicurazione per la vecchiaia e per i superstiti (LAVS), sulla base di un'abilitazione ai sensi della lettera a;
^f	le imprese di revisione che desiderano eseguire verifiche quali società di audit conformemente agli articoli 68 e 68a LAVS, sulla base di un'abilitazione ai sensi della lettera b.
²	Il richiedente deve allegare alla domanda la prova del pagamento dell'emolumento di cui all'articolo 38.

SR 221.302 Legge federale del 16 dicembre 2005 sull'abilitazione e la sorveglianza dei revisori (Legge sui revisori, LSR) - Legge sui revisori LSR Art. 15 Abilitazione e registrazione - 1 L'autorità di sorveglianza decide, su domanda, in merito all'abilitazione di:
¹	L'autorità di sorveglianza decide, su domanda, in merito all'abilitazione di:
^a	revisori;
^b	periti revisori;
^c	imprese di revisione sotto sorveglianza statale;
^d	società di audit e auditor responsabili a eseguire verifiche secondo le leggi sui mercati finanziari (art. 1 cpv. 1 LFINMA33) conformemente all'articolo 9a.
^1bis	Essa può limitare l'abilitazione a fornire certi tipi di servizi di revisione per determinate società di interesse pubblico.34
²	L'autorità di sorveglianza tiene un registro delle persone fisiche e delle imprese di revisione abilitate. Il registro è pubblico ed è accessibile in Internet. Il Consiglio federale disciplina il contenuto del registro.
³	Le persone fisiche e imprese di revisione registrate devono comunicare all'autorità di sorveglianza qualsiasi cambiamento dei fatti iscritti a registro.

SR 221.302 Legge federale del 16 dicembre 2005 sull'abilitazione e la sorveglianza dei revisori (Legge sui revisori, LSR) - Legge sui revisori LSR Art. 4 Condizioni per l'abilitazione dei periti revisori - 1 Una persona fisica è abilitata a esercitare la funzione di perito revisore se adempie i requisiti in materia di formazione e di esperienza professionale ed è incensurata.
¹	Una persona fisica è abilitata a esercitare la funzione di perito revisore se adempie i requisiti in materia di formazione e di esperienza professionale ed è incensurata.
²	Adempiono i requisiti in materia di formazione e di esperienza professionale:
^a	gli esperti contabili diplomati federali;
^b	gli esperti fiduciari e gli esperti fiscali diplomati federali e gli esperti diplomati in finanza e controlling con un'esperienza professionale di almeno cinque anni;
^c	le persone titolari di un diploma in economia aziendale, in scienze economiche o in diritto rilasciato da un'università o da una scuola universitaria professionale svizzera, gli specialisti in finanza e contabilità con attestato professionale federale, nonché i fiduciari con attestato professionale federale con un'esperienza professionale di almeno 12 anni;
^d	le persone che hanno conseguito un titolo di studio estero paragonabile a quelli di cui alla lettera a, b o c, che dispongono dell'esperienza professionale corrispondente e dimostrano di possedere le necessarie conoscenze del diritto svizzero, a condizione che lo preveda un trattato internazionale concluso con lo Stato di provenienza o che quest'ultimo accordi la reciprocità.
³	Il Consiglio federale può ammettere altri cicli di formazione equivalenti e determinare la durata dell'esperienza professionale necessaria.
⁴	L'esperienza professionale deve essere stata acquisita prevalentemente nel campo della contabilità e della revisione dei conti, almeno per due terzi sotto la sorveglianza di un perito revisore abilitato o di un esperto straniero con qualifica paragonabile. L'esperienza professionale maturata durante la formazione è tenuta in considerazione se tali condizioni sono soddisfatte.

SR 952.0 Legge federale dell'8 novembre 1934 sulle banche e le casse di risparmio (Legge sulle banche, LBCR) - Legge sulle banche LBCR Art. 3
¹	La banca, per iniziare la propria attività, deve aver ottenuto l'autorizzazione della FINMA; essa non può essere iscritta nel registro di commercio prima d'averla ottenuta.
²	L'autorizzazione è concessa se:
^a	la banca delimita esattamente, in statuti, contratti di società e regolamenti, la sfera degli affari e prevede una organizzazione proporzionata all'importanza degli affari; essa deve, quando lo scopo aziendale o l'importanza degli affari lo esiga, istituire organi per la gestione, da una parte, e organi per l'alta direzione, la vigilanza e il controllo, dall'altra, come anche determinare le singole attribuzioni in modo da garantire un'efficace vigilanza sulla gestione;
^b	la banca fornisce la prova che il capitale minimo stabilito dal Consiglio federale è interamente liberato;
^c	le persone incaricate dell'amministrazione e gestione della banca godono di buona reputazione e garantiscono un'attività irreprensibile;
³	La banca sottopone alla FINMA lo statuto, i contratti di società e i regolamenti e l'informa di tutte le modificazioni ulteriori in quanto concernono lo scopo aziendale, l'attività dell'istituto, il capitale sociale o l'organizzazione interna. Le modificazioni possono essere iscritte nel registro di commercio soltanto dopo l'approvazione della FINMA.
⁴	...31
⁵	Prima di acquistare o di alienare direttamente o indirettamente una partecipazione qualificata ai sensi del capoverso 2 lettera cbis in una banca organizzata secondo il diritto svizzero, tutte le persone fisiche e giuridiche devono informarne la FINMA. L'obbligo di informazione è dato anche se una simile partecipazione qualificata viene aumentata o ridotta, nel senso che essa supera o scende al disotto della soglia del 20, 33 o 50 per cento del capitale.32
⁶	La banca annuncia appena ne ha conoscenza, ma almeno una volta all'anno, le persone che adempiono le esigenze del capoverso 5.33
⁷	Le banche organizzate secondo il diritto svizzero informano la FINMA prima di aprire all'estero una filiale, una succursale, un'agenzia o una rappresentanza.34

SR 954.1 Legge federale del 15 giugno 2018 sugli istituti finanziari (Legge sugli istituti finanziari, LIsFi) - Legge sugli istituti finanziari LIsFi Art. 10 Luogo della direzione - 1 L'istituto finanziario deve essere effettivamente diretto dalla Svizzera. Sono eccettuate le istruzioni generali e le decisioni riguardanti la vigilanza sui gruppi, sempre che l'istituto finanziario faccia parte di un gruppo finanziario sottoposto a un'adeguata vigilanza su base consolidata da parte delle autorità estere di vigilanza.
¹	L'istituto finanziario deve essere effettivamente diretto dalla Svizzera. Sono eccettuate le istruzioni generali e le decisioni riguardanti la vigilanza sui gruppi, sempre che l'istituto finanziario faccia parte di un gruppo finanziario sottoposto a un'adeguata vigilanza su base consolidata da parte delle autorità estere di vigilanza.
²	Le persone incaricate della gestione dell'istituto finanziario devono avere il loro domicilio in un luogo dal quale possono esercitare effettivamente la gestione.

SR 955.0 Legge federale del 10 ottobre 1997 relativa alla lotta contro il riciclaggio di denaro e il finanziamento del terrorismo (Legge sul riciclaggio di denaro, LRD) - Legge sul riciclaggio di denaro LRD Art. 14 Affiliazione a un organismo di autodisciplina - 1 Gli intermediari finanziari di cui all'articolo 2 capoverso 3 devono affiliarsi a un organismo di autodisciplina.
¹	Gli intermediari finanziari di cui all'articolo 2 capoverso 3 devono affiliarsi a un organismo di autodisciplina.
²	Gli intermediari finanziari di cui all'articolo 2 capoverso 3 hanno diritto all'affiliazione a un organismo di autodisciplina se:
^a	dispongono di prescrizioni interne e di un'organizzazione che garantiscono l'osservanza degli obblighi derivanti dalla presente legge;
^b	godono di una buona reputazione e offrono la garanzia dell'osservanza degli obblighi derivanti dalla presente legge;
^c	anche le persone incaricate della loro amministrazione e gestione adempiono le condizioni di cui alla lettera b; e
^d	le persone che vi detengono una partecipazione qualificata godono di una buona reputazione e garantiscono che l'influenza da loro esercitata non pregiudichi un'attività prudente e solida.
³	Gli organismi di autodisciplina possono subordinare l'affiliazione all'esercizio dell'attività in determinati settori.

SR 220 Parte prima: Disposizioni generali Titolo primo: Delle cause delle obbligazioni Capo primo: Delle obbligazioni derivanti da contratto CO Art. 727 - 1 Le seguenti società fanno verificare mediante revisione ordinaria effettuata da un ufficio di revisione il loro conto annuale ed eventualmente il loro conto di gruppo:
¹	Le seguenti società fanno verificare mediante revisione ordinaria effettuata da un ufficio di revisione il loro conto annuale ed eventualmente il loro conto di gruppo:
¹	società con azioni quotate in borsa; sono considerate tali le società:
^1a	i cui titoli di partecipazione sono quotati in borsa,
^1b	che sono debitrici di un prestito in obbligazioni,
^1c	che contribuiscono almeno per il 20 per cento degli attivi o della cifra d'affari al conto di gruppo di una società secondo la lettera a o b;
²	società che oltrepassano, per due esercizi consecutivi, due dei valori seguenti:
^2a	somma di bilancio di 20 milioni di franchi,
^2b	cifra d'affari di 40 milioni di franchi,
^2c	250 posti di lavoro a tempo pieno in media annua;
³	società obbligate ad allestire un conto di gruppo.
^1bis	Se i conti non sono redatti in franchi, la somma di bilancio e la cifra d'affari secondo il capoverso 1 numero 2 sono stabiliti rispettivamente in base al corso di conversione alla data di chiusura del bilancio e al corso medio annuale.611
²	Si procede a una revisione ordinaria anche quando azionisti rappresentanti insieme almeno il 10 per cento del capitale azionario lo chiedono.
³	Se la legge non la esige, la revisione ordinaria del conto annuale può essere prevista nello statuto o decisa dall'assemblea generale.

SR 221.302 Legge federale del 16 dicembre 2005 sull'abilitazione e la sorveglianza dei revisori (Legge sui revisori, LSR) - Legge sui revisori LSR Art. 5 Condizioni per l'abilitazione dei revisori - 1 Una persona fisica è abilitata a esercitare la funzione di revisore se:
¹	Una persona fisica è abilitata a esercitare la funzione di revisore se:
^a	è incensurata;
^b	vanta una formazione secondo l'articolo 4 capoverso 2;
^c	dimostra di possedere un'esperienza professionale di un anno.
²	L'esperienza professionale deve essere stata acquisita prevalentemente nel campo della contabilità e della revisione dei conti, sotto la sorveglianza di un revisore abilitato o di un esperto straniero con qualifica paragonabile. L'esperienza professionale maturata durante la formazione è tenuta in considerazione se tali condizioni sono soddisfatte.

SR 221.302.3 Ordinanza del 22 agosto 2007 sull'abilitazione e la sorveglianza dei revisori (Ordinanza sui revisori, OSRev) - Ordinanza sui revisori OSRev Art. 4 Garanzia di un'attività di controllo ineccepibile - 1 Il richiedente è abilitato se gode di buona reputazione e se non vi sono altre circostanze personali dalle quali si deduce che il richiedente non può garantire un'attività di controllo ineccepibile.
¹	Il richiedente è abilitato se gode di buona reputazione e se non vi sono altre circostanze personali dalle quali si deduce che il richiedente non può garantire un'attività di controllo ineccepibile.
²	Occorre segnatamente prendere in considerazione:
^a	le condanne penali;
^b	gli atti di carenza beni esistenti.

SR 961.01 Legge federale del 17 dicembre 2004 sulla sorveglianza delle imprese di assicurazione (Legge sulla sorveglianza degli assicuratori, LSA) - Legge sulla sorveglianza degli assicuratori LSA Art. 14 Garanzia di un'attività irreprensibile - 1 Le imprese di assicurazione e le seguenti persone devono offrire la garanzia di un'attività irreprensibile:
¹	Le imprese di assicurazione e le seguenti persone devono offrire la garanzia di un'attività irreprensibile:
^a	le persone incaricate della direzione generale, della sorveglianza e del controllo, nonché le persone incaricate della gestione;
^b	per le imprese di assicurazione estere, il mandatario generale.
²	Le persone di cui al capoverso 1 devono inoltre godere di buona reputazione.
³	Le persone che detengono una partecipazione qualificata in un'impresa di assicurazione secondo l'articolo 4 capoverso 2 lettera f devono parimenti godere di buona reputazione e garantire che l'influenza da loro esercitata non pregiudichi una gestione sana e prudente.
⁴	Il Consiglio federale stabilisce le qualifiche professionali che devono avere le persone di cui al capoverso 1.
⁵	In caso di delega di funzioni essenziali dell'impresa di assicurazione ad altre persone, i capoversi 1 e 2 si applicano per analogia.

SR 220 Parte prima: Disposizioni generali Titolo primo: Delle cause delle obbligazioni Capo primo: Delle obbligazioni derivanti da contratto CO Art. 727^a - 1 Se non sono date le condizioni per una revisione ordinaria, la società fa verificare il conto annuale mediante revisione limitata effettuata da un ufficio di revisione.
¹	Se non sono date le condizioni per una revisione ordinaria, la società fa verificare il conto annuale mediante revisione limitata effettuata da un ufficio di revisione.
²	Con il consenso di tutti gli azionisti si può rinunciare alla revisione limitata se la società presenta una media annua di posti a tempo pieno non superiore a 10.
³	Il consiglio d'amministrazione può chiedere agli azionisti di esprimere questo consenso per scritto. Può impartire loro un termine di almeno 20 giorni per rispondere e avvertirli che una mancata risposta sarà considerata consenso.
⁴	La rinuncia degli azionisti alla revisione limitata vale anche per gli anni successivi. Ciascun azionista ha tuttavia il diritto di chiedere una revisione limitata il più tardi dieci giorni prima dell'assemblea generale. In tal caso l'assemblea generale designa un ufficio di revisione.
⁵	Per quanto necessario, il consiglio d'amministrazione adegua lo statuto e comunica al registro di commercio la cancellazione o l'iscrizione dell'ufficio di revisione.

SR 220 Parte prima: Disposizioni generali Titolo primo: Delle cause delle obbligazioni Capo primo: Delle obbligazioni derivanti da contratto CO Art. 728 - 1 L'ufficio di revisione deve essere indipendente e deve formare il suo giudizio di verifica in maniera obiettiva. L'indipendenza non deve essere compromessa né di fatto né in apparenza.
¹	L'ufficio di revisione deve essere indipendente e deve formare il suo giudizio di verifica in maniera obiettiva. L'indipendenza non deve essere compromessa né di fatto né in apparenza.
²	Sono incompatibili con l'indipendenza in particolare:
¹	l'appartenenza al consiglio d'amministrazione, un'altra funzione decisionale in seno alla società o un rapporto di lavoro con essa;
²	una partecipazione diretta oppure un'importante partecipazione indiretta al capitale azionario o un credito o debito sostanziale nei confronti della società;
³	una relazione stretta del revisore dirigente con un membro del consiglio d'amministrazione, un'altra persona con funzione decisionale o un azionista importante;
⁴	la partecipazione all'attività contabile e la prestazione di altri servizi che comportino il rischio di dover verificare propri lavori quale ufficio di revisione;
⁵	l'assunzione di un mandato che comporti dipendenza economica;
⁶	la conclusione di un contratto a condizioni non conformi al mercato o di un contratto che implichi un interesse dell'ufficio di revisione al risultato della verifica;
⁷	l'accettazione di regali di valore o di vantaggi particolari.
³	Le disposizioni concernenti l'indipendenza si applicano a tutte le persone partecipanti alla revisione. Se l'ufficio di revisione è una società di persone o una persona giuridica, le disposizioni concernenti l'indipendenza si applicano anche ai membri dell'organo superiore di direzione o amministrazione e ad altre persone con funzione decisionale.
⁴	I dipendenti dell'ufficio di revisione che non partecipano alla revisione non possono né essere membri del consiglio d'amministrazione della società sottoposta a revisione né esercitare in essa un'altra funzione decisionale.
⁵	L'indipendenza non è data nemmeno se i requisiti di indipendenza non sono adempiuti da persone vicine all'ufficio di revisione, alle persone coinvolte nella revisione, ai membri dell'organo superiore di direzione o amministrazione o ad altre persone con funzione decisionale.
⁶	Le disposizioni concernenti l'indipendenza si applicano anche alle imprese che sono controllate dalla società o dall'ufficio di revisione o che controllano la società o l'ufficio di revisione.614

SR 221.302 Legge federale del 16 dicembre 2005 sull'abilitazione e la sorveglianza dei revisori (Legge sui revisori, LSR) - Legge sui revisori LSR Art. 39 Contravvenzioni - 1 È punito con la multa sino a 100 000 franchi chiunque viola:
¹	È punito con la multa sino a 100 000 franchi chiunque viola:
^a	i principi relativi all'indipendenza secondo l'articolo 11 della presente legge e l'articolo 728 CO87;
^b	gli obblighi di notificazione secondo l'articolo 15a capoverso 2;
^c	l'obbligo di comunicazione secondo l'articolo 15 capoverso 3;
^d	una disposizione esecutiva della presente legge la cui infrazione è dichiarata punibile dal Consiglio federale;
^e	una decisione o una misura pronunciata dall'autorità di sorveglianza con la comminatoria della pena prevista nel presente articolo.
²	Se l'autore ha agito per negligenza, la pena è della multa sino a 50 000 franchi.
³	L'autorità di sorveglianza persegue e giudica tali infrazioni secondo le disposizioni della legge federale del 22 marzo 197489 sul diritto penale amministrativo.
⁴	Il perseguimento delle contravvenzioni si prescrive in sette anni.

SR 221.302 Legge federale del 16 dicembre 2005 sull'abilitazione e la sorveglianza dei revisori (Legge sui revisori, LSR) - Legge sui revisori LSR Art. 11 Indipendenza - 1 Oltre ad adempiere le disposizioni legali generali concernenti l'indipendenza dell'ufficio di revisione (art. 728 CO27), nel fornire servizi di revisione per società di interesse pubblico le imprese di revisione sotto sorveglianza statale devono rispettare i seguenti principi:
¹	Oltre ad adempiere le disposizioni legali generali concernenti l'indipendenza dell'ufficio di revisione (art. 728 CO27), nel fornire servizi di revisione per società di interesse pubblico le imprese di revisione sotto sorveglianza statale devono rispettare i seguenti principi:
^a	gli onorari annui risultanti da servizi di revisione e altri servizi forniti per una singola società e per le società poste con essa sotto una direzione unica (gruppo) non devono superare il 10 per cento della somma complessiva degli onorari percepiti;
^b	se assumono con mansioni direttive una persona che in una società aveva funzioni decisionali o una posizione direttiva in relazione al rendiconto, esse non possono fornire servizi di revisione per tale società per la durata di due anni dal momento dell'assunzione di tale persona;
^c	una persona da esse assunta che ha partecipato al rendiconto di una società non può dirigere servizi di revisione per tale società per la durata di due anni dal momento dell'assunzione.
²	Una società di interesse pubblico non può assumere persone che nei due anni precedenti hanno diretto per essa servizi di revisione o avevano funzioni decisionali nell'impresa di revisione implicata.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 32
¹	Prima di decidere, l'autorità apprezza tutte le allegazioni rilevanti prodotte dalla parte in tempo utile.
²	Essa può tener conto delle allegazioni tardive che sembrino decisive.

SR 101 Costituzione federale della Confederazione Svizzera del 18 aprile 1999 Cost. Art. 29 Garanzie procedurali generali - 1 In procedimenti dinanzi ad autorità giudiziarie o amministrative, ognuno ha diritto alla parità ed equità di trattamento, nonché ad essere giudicato entro un termine ragionevole.
¹	In procedimenti dinanzi ad autorità giudiziarie o amministrative, ognuno ha diritto alla parità ed equità di trattamento, nonché ad essere giudicato entro un termine ragionevole.
²	Le parti hanno diritto d'essere sentite.
³	Chi non dispone dei mezzi necessari ha diritto alla gratuità della procedura se la sua causa non sembra priva di probabilità di successo. Ha inoltre diritto al patrocinio gratuito qualora la presenza di un legale sia necessaria per tutelare i suoi diritti.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 35
¹	Le decisioni scritte, anche se notificate in forma di lettera, devono essere designate come tali, motivate, e indicare il rimedio giuridico.
²	L'indicazione del rimedio giuridico deve menzionare il rimedio giuridico ordinario ammissibile, l'autorità competente e il termine per interporlo.
³	L'autorità può rinunciare a indicare i motivi e il rimedio giuridico allorché la decisione sia interamente conforme alle domande delle parti e nessuna parte chieda la motivazione.

SR 101 Costituzione federale della Confederazione Svizzera del 18 aprile 1999 Cost. Art. 27 Libertà economica - 1 La libertà economica è garantita.
¹	La libertà economica è garantita.
²	Essa include in particolare la libera scelta della professione, il libero accesso a un'attività economica privata e il suo libero esercizio.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 61
¹	L'autorità di ricorso decide la causa o eccezionalmente la rinvia, con istruzioni vincolanti, all'autorità inferiore.
²	La decisione del ricorso deve contenere la ricapitolazione dei fatti rilevanti, i motivi e il dispositivo.
³	Essa è notificata alle parti e all'autorità inferiore.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 64
¹	L'autorità di ricorso, se ammette il ricorso in tutto o in parte, può, d'ufficio o a domanda, assegnare al ricorrente una indennità per le spese indispensabili e relativamente elevate che ha sopportato.
²	Il dispositivo indica l'ammontare dell'indennità e l'addossa all'ente o all'istituto autonomo, nel cui nome l'autorità inferiore ha deciso, in quanto non possa essere messa a carico di una controparte soccombente.
³	Se una controparte soccombente ha presentato conclusioni indipendenti, l'indennità può essere messa a suo carico, secondo la propria solvenza.
⁴	L'ente o l'istituto autonomo, nel cui nome l'autorità inferiore ha deciso, risponde dell'indennità addossata a una controparte soccombente, in quanto non possa essere riscossa.
⁵	Il Consiglio federale disciplina la determinazione delle spese ripetibili.106 Sono fatti salvi l'articolo 16 capoverso 1 lettera a della legge del 17 giugno 2005107 sul Tribunale amministrativo federale e l'articolo 73 della legge del 19 marzo 2010108 sull'organizzazione delle autorità penali.109

SR 173.320.2 Regolamento del 21 febbraio 2008 sulle tasse e sulle spese ripetibili nelle cause dinanzi al Tribunale amministrativo federale (TS-TAF) TS-TAF Art. 7 Principio
¹	La parte vincente ha diritto alle ripetibili per le spese necessarie derivanti dalla causa.
²	Se la parte vince solo parzialmente, le spese ripetibili sono ridotte in proporzione.
³	Le autorità federali e, di regola, le altre autorità con qualità di parte non hanno diritto a un'indennità a titolo di ripetibili.
⁴	Se le spese sono relativamente modeste, si può rinunciare a concedere alla parte un'indennità a titolo di ripetibili.
⁵	L'articolo 6a è applicabile per analogia.7

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 82 Principio - Il Tribunale federale giudica i ricorsi:
^a	contro le decisioni pronunciate in cause di diritto pubblico;
^b	contro gli atti normativi cantonali;
^c	concernenti il diritto di voto dei cittadini nonché le elezioni e votazioni popolari.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 42 Atti scritti - 1 Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
¹	Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
²	Nei motivi occorre spiegare in modo conciso perché l'atto impugnato viola il diritto. Qualora il ricorso sia ammissibile soltanto se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o un caso particolarmente importante per altri motivi, occorre spiegare perché la causa adempie siffatta condizione.14 15
³	Se sono in possesso della parte, i documenti indicati come mezzi di prova devono essere allegati; se l'atto scritto è diretto contro una decisione, anche questa deve essere allegata.
⁴	In caso di trasmissione per via elettronica, la parte o il suo patrocinatore deve munire l'atto scritto di una firma elettronica qualificata secondo la legge del 18 marzo 201616 sulla firma elettronica. Il Tribunale federale determina mediante regolamento:
^a	il formato dell'atto scritto e dei relativi allegati;
^b	le modalità di trasmissione;
^c	le condizioni alle quali può essere richiesta la trasmissione successiva di documenti cartacei in caso di problemi tecnici.17
⁵	Se mancano la firma della parte o del suo patrocinatore, la procura dello stesso o gli allegati prescritti, o se il patrocinatore non è autorizzato in quanto tale, è fissato un congruo termine per sanare il vizio, con la comminatoria che altrimenti l'atto scritto non sarà preso in considerazione.
⁶	Gli atti illeggibili, sconvenienti, incomprensibili, prolissi o non redatti in una lingua ufficiale possono essere del pari rinviati al loro autore affinché li modifichi.
⁷	Gli atti scritti dovuti a condotta processuale da querulomane o altrimenti abusiva sono inammissibili.