A-232/2022 - 2023-02-16 - entraide administrative et judiciaire

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Abteilung I

A-232/2022

Urteil vom 16. Februar 2023

Richter Jürg Steiger (Vorsitz),

Richterin Emilia Antonioni Luftensteiner,
Besetzung
Richter Keita Mutombo,

Gerichtsschreiber Roger Gisclon.

1. A._______,

2. B._______ Company,

3.C._______ SA,

4. D._______ Ltd,

5. E._______ SA,
Parteien
6. F._______ SA,

7.G._______,

alle vertreten durch

Andreas Kolb, Rechtsanwalt,

Beschwerdeführerinnen,

gegen

Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV,

Dienst für Informationsaustausch in Steuersachen SEI,

Vorinstanz.

Gegenstand Amtshilfe (DBA CH-GR).

Sachverhalt:

A.
A.a Am 27. Juli 2021 (Ersuchen datiert vom 22. Juli 2021) stellte die griechische «Independent Authority for Public Revenue, International Economic Relations Directorate, Department of International Administrative Cooperation» (nachfolgend: IAPR oder ersuchende Behörde) ein Amtshilfeersuchen an die Eidgenössische Steuerverwaltung (nachfolgend: ESTV oder ersuchte Behörde), gestützt auf Art. 25 des Abkommens vom 16. Juni 1983 zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft und der Hellenischen Republik zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen (SR 0.672.937.21, DBA CH-GR).

A.b Das Amtshilfeersuchen vom 22. Juli 2021 (Übermittlung des Gesuchs mit E-Mail vom 27. Juli 2021) richtet sich gegen A._______ (nachfolgend: betroffene Person) und betrifft den Zeitraum vom 1. Januar 2015 bis 31. Dezember 2016. Im Amtshilfeersuchen erklärte die IAPR, dass die griechischen Steuerbehörden gegen die betroffene Person in Bezug auf ihr Einkommen bzw. die Einkommenssteuern eine Steuerprüfung durchführen würden. Sie - die betroffene Person - sei in Griechenland mit ihrem weltweiten Einkommen steuerpflichtig. Während der Steuerprüfung habe sich herausgestellt, dass die betroffene Person über zwei Bankkonten in der Schweiz verfüge: eines bei der H._______ AG (nachfolgend: Bank 1) und eines bei der I._______ AG (nachfolgend: Bank 2). Die griechischen Steuerbehörden hätten die betroffene Person aufgefordert, entsprechende Unterlagen zu liefern, um feststellen zu können, ob Überweisungen ins bzw. im Ausland erfolgt seien, welche nicht dem griechischen Steuerrecht gemäss besteuert worden seien. Die betroffene Person habe indessen diesbezüglich keine Unterlagen eingereicht.

A.cDie IAPR verlangte mit dem Amtshilfeersuchen in Bezug auf Konten oder Produkte bei den genannten Banken, die die betroffene Person hält oder an denen sie wirtschaftlich berechtigt ist, Kontoauszüge, die jährlichen Eröffnungs- und Schlusssaldi sowie Informationen betreffend die Art der betreffenden Konten und den jeweiligen wirtschaftlich Berechtigten.

B.

Am 30. Juli 2021 erliess die ESTV gegenüber der Bank 1 sowie der Bank 2 jeweils eine Editionsverfügung, welchen die Banken fristgerecht nachkamen. Die Editionsverfügung betraf auch Konten, an welchen die betroffene Person zeichnungsberechtigt war. Die edierten Informationen betrafen die betroffene Person, die B._______ Company (nachfolgend: beschwerdeberechtigte Person 2), die C._______ SA (nachfolgend: beschwerdeberechtigte Person 3), die D._______ Ltd (nachfolgend: beschwerdeberechtigte Person 4), die E._______ SA (nachfolgend: beschwerdeberechtigte Person 5), die F._______ SA (nachfolgend: beschwerdeberechtigte Person 6) sowie G.______ (nachfolgend: beschwerdeberechtigte Person 7).

C.

C.a Mit Schreiben vom 13. und 31. August 2021 teilte Rechtsanwalt Andreas Kolb (nachfolgend: Vertreter) der ESTV mit, er sei mit der Wahrung der Interessen der betroffenen Person und der beschwerdeberechtigten Personen 2, 4 sowie 7 beauftragt worden und beantrage Akteneinsicht. Innerhalb einer erstreckten Frist teilte der Vertreter im Rahmen einer Stellungnahme vom 14. Oktober 2021 der ESTV mit, dass er ferner mit der Vertretung der beschwerdeberechtigten Personen 3, 5 und 6 beauftragt worden sei. Die betroffene Person und die beschwerdeberechtigten Personen legten im Rahmen ihrer Stellungnahme gegenüber der ESTV eine Bestätigung einer Mitarbeiterin des griechischen Audit Center for Large-Scale Taxpayers («KEFOMEP»; nachfolgend: KEFOMEP) vom 6. Oktober 2021 bei, wonach die Steuerprüfung in Bezug auf die betroffene Person eingestellt worden sei und keine neuen Steuerprüfungen offen seien.

C.b Mit Schreiben vom 5. November 2021 bat die ESTV die ersuchende Behörde um Stellungnahme, ob die mit dem Amtshilfeersuchen angefragten Informationen in Anbetracht der Bestätigung des KEFOMEP vom 6. Oktober 2021 nach wie vor relevant seien. Im selben Schreiben hält die ESTV ferner fest, sie gehe bei Stillschweigen seitens der ersuchenden Behörde von einem weiterhin bestehenden Bedarf an den Informationen aus. Mit Schreiben vom 10. November 2021 bestätigte die ersuchende Behörde, die angefragten Informationen würden nach wie vor benötigt.

C.c Die ESTV gewährte der betroffenen sowie den beschwerdeberechtigten Personen mit Schreiben vom 12. November 2021 ergänzende Akteneinsicht und setzte die Frist zur Einreichung einer Stellungnahme auf den 22. November 2021. Die Stellungnahme erfolgte am 23. November 2021 und enthielt eine Bestätigung vom 22. November 2021, welche vom Leiter des KEFOMEP stamme, wonach per Datum der Ausstellung der Bestätigung seitens des KEFOMEP keine Steuerprüfung in Bezug auf die betroffene Person geführt werde.

D.
Die ESTV erliess am 15. Dezember 2021 eine Schlussverfügung. Sie verfügte die Leistung der ersuchten Amtshilfe (Ziff. 1 Dispositiv). Ferner verfügte sie, es seien der ersuchenden Behörde die von der Bank 1 sowie der Bank 2 edierten Informationen, in welchen auch die beschwerdeberechtigten Personen erscheinen und welche Angaben über Konten, bei denen die betroffene Person Kontoinhaberin, wirtschaftlich Berechtigte oder Zeichnungsberechtigte war, beinhalten, zu übermitteln (Ziff. 2 Dispositiv).

E.

E.a Am 17. Januar 2022 erhoben die betroffene Person sowie die beschwerdeberechtigten Personen (nachfolgend: Beschwerdeführerinnen 1 bis 7 bzw. Beschwerdeführerinnen) gegen die Schlussverfügung der ESTV vom 15. Dezember 2021 Beschwerde ans Bundesverwaltungsgericht. Die Beschwerdeführerinnen beantragen, die Schlussverfügung der ESTV sei aufzuheben. Eventualiter beantragen sie, sei die Sache zur weiteren Abklärung an die Vorinstanz zurückzuweisen. Subeventualiter beantragen die Beschwerdeführerinnen, seien keine Informationen betreffend die in Ziff. II.B.2 der Beschwerde bezeichneten Konten zu übermitteln. Ferner beantragen sie, dass ihnen im Rahmen des Gerichtsverfahrens keine Kosten aufzuerlegen seien und dass ihnen eine Parteientschädigung zuzusprechen sei.

E.b Die Beschwerdeführerinnen begründen ihre Beschwerde im Wesentlichen damit, dass bei den zur Übermittlung vorgesehenen Unterlagen die voraussichtliche Erheblichkeit nicht gegeben sei, da die innerstaatliche Steuerprüfung im ersuchenden Staat für den betreffenden Zeitraum bereits abgeschlossen worden sei. Zudem liege - zumindest in Bezug auf Angaben zu Konten, an welchen die Beschwerdeführerin 1 lediglich zeichnungsberechtigt ist (vgl. Ziff. II.B.2 der Beschwerde) - eine unzulässige spontane Amtshilfe vor, da die ersuchende Behörde lediglich Informationen zu Konten ersucht habe, welche die Beschwerdeführerin 1 halte oder an welchen sie wirtschaftlich berechtigt sei.

F.

In ihrer Vernehmlassung vom 18. März 2022 beantragt die ESTV die kostenpflichtige Abweisung der Beschwerde.

G.

Die Beschwerdeführerinnen und die ESTV halten in ihren Eingaben vom 6. bzw. 17. Mai 2022 an ihren Standpunkten fest.

Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:

1.
1.1 Dem Verfahren liegt ein Amtshilfeersuchen der griechischen IAPR vom 27. Juli 2021 gestützt auf Art. 25 DBA CH-GR zugrunde. Der Vollzug der Amtshilfe wird durch das Bundesgesetz vom 28. September 2012 über die internationale Amtshilfe in Steuersachen (StAhiG, SR 651.1) geregelt (Art. 1 Abs. 1 Bst. a StAhiG). Demnach gelten im Beschwerdeverfahren die Bestimmungen über die Bundesrechtspflege, soweit das StAhiG nichts anderes bestimmt (Art. 19 Abs. 5 StAhiG). Vorbehalten bleiben allfällige abweichende Bestimmungen des DBA CH-GR (vgl. Art. 1 Abs. 2 StAhiG).

1.2 Gemäss Art. 31 des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 (VGG, SR 173.32) beurteilt das Bundesverwaltungsgericht Beschwerden gegen Verfügungen nach Art. 5 des Verwaltungsverfahrensgesetzes vom 20. Dezember 1968 (VwVG, SR 172.021). Zu den beim Bundesverwaltungsgericht anfechtbaren Verfügungen gehören damit auch die Schlussverfügungen der ESTV im Bereich der internationalen Amtshilfe in Steuersachen (Art. 32 VGG e contrario und Art. 19 Abs. 1 und 5 StAhiG). Die Zuständigkeit des Bundesverwaltungsgerichts zur Behandlung der vorliegenden Beschwerde ist somit gegeben.

1.3 Beschwerdeberechtigte Personen sind gemäss Art. 19 Abs. 2 StAhiG die betroffene(n) Person(en) sowie weitere Personen unter den Voraussetzungen von Art. 48 VwVG. Im vorliegenden Fall erfüllen die Beschwerdeführerinnen die Voraussetzungen der Beschwerdebefugnis. Auf die form- und fristgerecht eingereichte Beschwerde (vgl. Art. 50 Abs. 1 und Art. 52 Abs. 1 VwVG, je in Verbindung mit Art. 19 Abs. 5 StAhiG) ist somit einzutreten.

1.4 Das Bundesverwaltungsgericht kann den angefochtenen Entscheid in vollem Umfang überprüfen. Die Beschwerdeführerinnen können neben der Verletzung von Bundesrecht (Art. 49 Bst. a VwVG) und der unrichtigen oder unvollständigen Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts (Art. 49 Bst. b VwVG) auch die Unangemessenheit rügen (Art. 49 Bst. c VwVG).

1.5 Gemäss Art. 33 Abs. 1 VwVG nimmt die Behörde die ihr angebotenen Beweise ab, wenn diese für den Entscheid erheblich und zur Abklärung des Sachverhalts tauglich erscheinen. Die urteilende Behörde kann ohne Verletzung des verfassungsrechtlichen Anspruchs auf rechtliches Gehör (Art. 29 Abs. 2 BV; Art. 29 VwVG) von einem beantragten Beweismittel dann absehen, wenn der Sachverhalt, den eine Partei beweisen will, nicht rechtserheblich ist, wenn bereits Feststehendes bewiesen werden soll, wenn zum Voraus gewiss ist, dass der angebotene Beweis keine wesentlichen Erkenntnisse zu vermitteln vermag, oder wenn die verfügende Behörde den Sachverhalt auf Grund eigener Sachkunde ausreichend würdigen kann (sog. antizipierte Beweiswürdigung; vgl. BGE 131 I 153 E. 3, 122 V 157 E. 1d; Alfred Kölz/Isabelle Häner/Martin Bertschi, Verwaltungsverfahren und Verwaltungsrechtspflege des Bundes, 3. Aufl., 2013, Rz. 537).

2.

2.1 Anlässlich der Unterzeichnung des DBA CH-GR am 16. Juni 1983 (Sachverhalt, Bst. A.a) wurde das zugehörige Protokoll (nachfolgend: Protokoll zum DBA CH-GR) vereinbart, welches integrierenden Bestandteil des DBA CH-GR bildet. Die aktuell geltende und weitgehend Art. 26 des OECD-Musterabkommens entsprechende Amtshilfeklausel von Art. 25 DBA CH-GR (vgl. Botschaft zur Genehmigung eines Protokolls zur Änderung des Doppelbesteuerungsabkommens zwischen der Schweiz und Griechenland vom 3. Dezember 2010 [BBl 2011 627, 631 f.], insbesondere auch zu den bestehenden Abweichungen zum OECD-MA) und die dazu vereinbarte Ziff. 4 des Protokolls zum DBA CH-GR sind seit dem 27. Dezember 2011 in Kraft (vgl. Art. VI f. des Protokolls vom 4. November 2010 zur Änderung des DBA CH-GR [AS 2012 637 ff.; nachfolgend: Änderungsprotokoll]). Diese Bestimmungen sind auf das streitbetroffene Amtshilfeersuchen vom 27. Juli 2021, mit welchem Informationen vom 1. Januar 2015 bis 31. Dezember 2016 ersucht werden (Sachverhalt, Bst. A.b), anwendbar (Art. VIII Ziff. 1 Bst. c Änderungsprotokoll). Ferner findet das Zusatzprotokoll vom 2. August 2012 zum DBA CH-GR (AS 2013 537 ff.; nachfolgend: Zusatzprotokoll zum DBA CH-GR) gemäss dessen Art. III rückwirkend ab dem 1. Januar 2012 Anwendung und somit auch auf das streitbetroffene Ersuchen.

2.2

2.2.1 Ein wichtiges Element der internationalen Behördenzusammenarbeit (einschliesslich der Amtshilfe in Steuersachen) bildet der Grundsatz, wonach - ausser bei offenbarem Rechtsmissbrauch oder bei berechtigten Fragen im Zusammenhang mit den in Art. 7 StAhiG genannten Konstellationen - prinzipiell kein Anlass besteht, an Sachverhaltsdarstellungen und Erklärungen anderer Staaten zu zweifeln (sog. völkerrechtliches Vertrauensprinzip; BGE 146 II 150 E. 7.1, 144 II 206 E. 4.4, 143 II 224 E. 6.3, je mit weiteren Hinweisen; Urteile des BVGer A-2324/2021 vom 26. Oktober 2022 E. 2.2, A-843/2021 vom 9. Dezember 2021 E. 2.1.4).

Auf dem völkerrechtlichen Vertrauensprinzip gründet letztlich das ganze Amtshilfeverfahren. Dementsprechend ist die ESTV an die Darstellung des Sachverhalts im Ersuchen insoweit gebunden, als diese nicht wegen offensichtlicher Fehler, Lücken oder Widersprüche sofort entkräftet werden kann (BGE 142 II 218 E. 3.1, 139 II 451 E. 2.2.1; Urteile des BVGer A-6507/2020 vom 11. Oktober 2022 E. 2.6.1, A-2259/2021 vom 18. Februar 2022 E. 2.2). Gleiches gilt für die vom ersuchenden Staat abgegebenen Erklärungen. Werden diese sofort entkräftet, kann der ersuchte Staat ihnen nicht mehr vertrauen (vgl. Urteile des BVGer A-2324/2021 vom 26. Oktober 2022 E. 2.2, A-2259/2021 vom 18. Februar 2022 E. 2.2). Es liegt dabei an der betroffenen Person, den Sachverhalt mittels Urkunden klarerweise und entscheidend zu widerlegen (vgl. BGE 139 II 451 E. 2.3.3; Urteile des BVGer A-2292/2019 vom 6. November 2019 E. 2.1.4 und A-769/2017 vom 23. April 2019 E. 2.4.2).

Das völkerrechtliche Vertrauensprinzip schliesst indessen nicht aus, dass der ersuchte Staat vom ersuchenden Staat zusätzliche Erklärungen verlangt, falls ernsthafte Zweifel an der Einhaltung der völkerrechtlichen Grundsätze bestehen (BGE 146 II 150 E. 7.1, 144 II 206 E. 4.4; Urteil des BVGer A-2324/2021 vom 26. Oktober 2022 E. 2.2).

2.2.2 Der völkergewohnheitsrechtliche Grundsatz, wonach Vertragsstaaten völkerrechtliche Verträge nach Treu und Glauben zu erfüllen haben («pacta sunt servanda», kodifiziert in Art. 26 des Wiener Übereinkommens vom 23. Mai 1969 über das Recht der Verträge [VRK, SR 0.111]; vgl. BGE 146 II 150 E. 7.1, 143 II 136 E. 5.2.1, 142 II 35 E. 3.2), führt dazu, dass Erklärungen der jeweiligen Vertragspartner ebenfalls nach Treu und Glauben zu interpretieren sind. Dies gilt insbesondere für das Amtshilfeersuchen und die darin von der ersuchenden Behörde als voraussichtlich erheblich bezeichneten Informationen (zum Ganzen: BGE 147 II 116 E. 5.2; Urteile des BGer 2C_287/2019, 2C_288/2019 vom 13. Juli 2020 E. 2.3.1, 3.2; ebenfalls zum Ganzen: Urteil des BVGer A-1883/2021 vom 22. Februar 2022 E. 3.5.2). Ein Staat als Partei eines internationalen Vertrags hat jegliches Verhalten sowie eine Vertragsauslegung zu unterlassen, die dazu führen würden, dass internationale Verpflichtungen umgangen oder der Vertragssinn und -zweck nicht erfüllt würden (BGE 144 II 130 E. 8.2.1, 143 II 202 E. 6.3.1, 142 II 161 E. 2.1.3, 142 II 35 E. 3.2).

2.3

2.3.1 Nach Art. 25 DBA CH-GR tauschen die zuständigen Behörden der Vertragsstaaten die Informationen aus, «die zur Durchführung dieses Abkommens oder zur Anwendung oder Durchsetzung des innerstaatlichen Rechts betreffend die unter das Abkommen fallenden Steuern voraussichtlich erheblich sind, soweit die diesem Recht entsprechende Besteuerung nicht dem Abkommen widerspricht» (Art. 25 Abs. 1 Satz 1 DBA CH-GR).

Im Zusatzprotokoll zum DBA CH-GR wird in Art. I überdies festgehalten, dass Einvernehmen darüber besteht, «dass der Zweck der Verweisung auf Informationen, die voraussichtlich erheblich sind, darin besteht, einen möglichst weit gehenden Informationsaustausch in Steuerbelangen zu gewährleisten, ohne den Vertragsstaaten zu erlauben, 'fishing expeditions' zu betreiben oder um Informationen zu ersuchen, deren Erheblichkeit hinsichtlich der Steuerbelange einer bestimmten steuerpflichtigen Person unwahrscheinlich ist». Weiter ist in Art. I des erwähnten Zusatzprotokolls ausgeführt, dass die im Amtshilfeersuchen zu liefernden Angaben zwar wichtige verfahrenstechnische Voraussetzungen für die Vermeidung von «fishing expeditions» sind, sie jedoch nicht so auszulegen sind, «dass sie einen wirksamen Informationsaustausch behindern» (Urteile des BVGer A-843/2021 vom 9. Dezember 2021 E. 2.1.2, A-2292/2019 vom 6. November 2019 E. 2.1.2).

2.3.2 Die «voraussichtliche Erheblichkeit» von geforderten Informationen muss sich bereits aus dem Amtshilfeersuchen ergeben (vgl. BGE 143 II 185 E. 3.3.2, 141 II 436 E. 4.4.3; Urteile des BVGer A-3755/2020 vom 14. Juli 2022 E. 4.3.2, A-3773/2018 vom 8. Februar 2019 E. 2.5, je mit weiteren Hinweisen). Würde dies nicht verlangt, könnten Ersuchen aufs Geratewohl gestellt werden («fishing expedition») und die ersuchte Behörde müsste die Unterlagen auch dann zur Verfügung stellen, wenn sie erst nach der Erhebung deren voraussichtliche Erheblichkeit feststellen würde. Dem «voraussichtlich» kommt somit eine doppelte Bedeutung zu: Zum einen bezieht es sich darauf, dass der ersuchende Staat die Erheblichkeit voraussehen und diese dem Amtshilfegesuch zu entnehmen sein muss (wobei im Einklang mit dem völkerrechtlichen Vertrauensprinzip vermutet wird, dass der ersuchende Staat nach Treu und Glauben handelt). Zum anderen hat der ersuchte Staat nur solche Informationen zu übermitteln, die im Hinblick auf das Amtshilfeersuchen voraussichtlich erheblich sind (BGE 143 II 185 E. 3.3.2; Urteile des BVGer A-2324/2021 vom 26. Oktober 2022 E. 2.5.3, A-843/2021 vom 9. Dezember 2021 E. 2.4.2, A-4228/2018 vom 26. August 2019 E. 2.4.1).

2.3.3 Die Voraussetzung der voraussichtlichen Erheblichkeit ist erfüllt, wenn im Zeitpunkt der Einreichung des Amtshilfeersuchens eine vernünftige Möglichkeit besteht, dass sich die verlangten Informationen als erheblich erweisen werden (BGE 144 II 206 E. 4.3, 143 II 185 E. 3.3.2; Urteile des BVGer A-3755/2020 vom 14. Juli 2022 E 4.3.3, A-2676/2017 vom 3. April 2019 E. 3.3.1). Keine Rolle spielt demgegenüber, ob sich diese Informationen nach deren Übermittlung für die ersuchende Behörde als nicht erheblich herausstellen (BGE 144 II 206 E. 4.3, 142 II 161 E. 2.1.1; Urteil des BVGer A-2324/2021 vom 26. Oktober 2022 E. 2.5.4).

2.3.4

2.3.4.1 Ob eine Information erheblich ist, kann in der Regel nur der ersuchende Staat abschliessend feststellen (BGE 145 II 112 E. 2.2.1, 143 II 185 E. 3.3.2; Urteile des BVGer A-4603/2019 vom 17. August 2020 E 2.3.4, A-4163/2019 vom 22. April 2020 E. 3.1.3). Die Rolle des ersuchten Staates bei der Beurteilung der voraussichtlichen Erheblichkeit beschränkt sich darauf, zu überprüfen, ob die vom ersuchenden Staat verlangten Informationen und Dokumente einen Zusammenhang mit dem im Ersuchen dargestellten Sachverhalt haben und ob sie möglicherweise dazu geeignet sind, im ausländischen Verfahren verwendet zu werden. Es handelt sich dabei um eine Plausibilitätsprüfung (BGE 145 II 112 E. 2.2.1, 142 II 161 E. 2.1.1 mit weiteren Hinweisen; Urteil des BVGer A-6507/2020 vom 11. Oktober 2022 E. 2.3.4, A-4603/2019 vom 17. August 2020 E. 2.3.4).

2.3.4.2 Insbesondere hat der ersuchte Staat nicht zu prüfen, ob prozedurale Hindernisse - in Anwendung des internen Rechts des ersuchenden Staates - der Verwendung der erhaltenen Informationen entgegenstehen könnten. Eine solche Herangehensweise wäre im Kontext der internationalen Zusammenarbeit und mit Blick auf die Besonderheiten jedes nationalen Verfahrensrechts nicht haltbar. Der ersuchte Staat verfügt im Übrigen nicht über die notwendigen Grundlagen, um die Korrektheit der Vorbringen der betroffenen steuerpflichtigen Person in Bezug auf die Prozessregeln des ersuchenden Staates zu prüfen (BGE 144 II 206 E. 4.3 zweiter Absatz mit weiteren Hinweisen; Urteil des BGer 2C_1162/2016 vom 4. Oktober 2017 E. 6.3; Urteile des BVGer A-843/2021 vom 9. Dezember 2021 E. 2.4.4, A-2454/2017 vom 7. Juni 2018, E. 2.1.1.1).

2.3.4.3 Indessen können Informationen auch dann noch voraussichtlich erheblich sein, wenn die steuerpflichtige Person (im ersuchenden Staat) bereits veranlagt oder eine Steuerprüfung abgeschlossen wurde. Es ist nämlich nicht ausgeschlossen, dass z.B. Nachsteuern erhoben werden können oder eine Veranlagung revidiert werden kann (Urteile des BVGer Urteil A-47/2020 vom 12. März 2021 E. 2.3.7, A-108/2018 vom 13. Februar 2020 E. 7.3.1, A-1745/2019 vom 1. November 2019 E. 3.1.1). Bestimmungen, die das innerstaatliche Verfahren des ersuchenden Staates betreffen und die allenfalls dazu führen können, dass bestimmte Beweismittel nicht (mehr) verwendet werden können, sind im innerstaatlichen Verfahren dieses Staates geltend zu machen und nicht im Amtshilfeverfahren (Urteile des BVGer A-47/2020 vom 12. März 2021 E. 2.3.7, A-6037/2017 vom 8. Januar 2019 E. 4.1.4.1 und 4.7 f.).

2.3.4.4 Vor diesem Hintergrund darf der ersuchte Staat Auskünfte mit der Begründung, die verlangten Informationen seien nicht «voraussichtlich erheblich» im Sinn des anwendbaren DBA, nur verweigern, wenn ein Zusammenhang zwischen den verlangten Angaben und der im ersuchenden Staat durchgeführten Untersuchung wenig wahrscheinlich bzw. unwahrscheinlich erscheint (BGE 143 II 185 E. 3.3.2, 142 II 161 E. 2.1.1, 141 II 436 E. 4.4.3; Urteile des BVGer A-2324/2021 vom 26. Oktober 2022 E. 2.5.4, A-3755/2020 vom 14. Juli 2022 E. 4.3.3). Die Beurteilung der voraussichtlichen Erheblichkeit der Informationen kommt demnach in erster Linie dem ersuchenden Staat zu. Der Begriff der voraussichtlichen Erheblichkeit bildet daher eine nicht sehr hohe Hürde für ein Amtshilfeersuchen (BGE 146 II 150 E. 6.1.1, 143 II 185 E. 3.3.2; Urteil des BVGer A-3755/2020 vom 14. Juli 2022 E. 4.3.3).

2.4

2.4.1 Im Rahmen der Erfüllung eines internationalen Amtshilfeersuchens in Steuersachen, liegt ein spontaner Informationsaustausch vor, wenn Informationen von der ersuchten Behörde übermittelt werden, die voraussichtlich erheblich sind, jedoch von der ersuchenden Behörde nicht angefordert wurden (BGE 147 II 116 E. 5.1; vgl. Urteil des BGer 2C_1087/2016 vom 31. März 2017 E. 3.3; vgl. auch die Definition in Art. 3 Bst. d StAhiG). Die Vornahme eines spontanen Informationsaustausches ist nicht dem Ermessen der Bundesverwaltung überlassen, sondern setzt eine ausdrückliche gesetzliche Grundlage im innerstaatlichen Recht voraus (BGE 147 II 116E. 5.1; Urteil des BGer 2C_1087/2016 vom 31. März 2017 E. 3.3.1).

2.4.2 Die Feststellung, ob eine Information ersucht wurde oder nicht - und damit Amtshilfe auf Ersuchen oder spontaner Natur vorliegt -, ist eine Frage der Auslegung des Amtshilfeersuchens (BGE 147 II 116 E. 5.2). Diese Auslegung muss im Lichte des von der ersuchenden Behörde verfolgten Zwecks erfolgen und darf den wirksamen bzw. möglichst weitgehenden Informationsaustausch nicht behindern (BGE 147 II 116 E. 5.2; Art. I des Zusatzprotokolls zum DBA CH-GR i.V.m. Ziff. 4 Bst. c Abs. iv des Protokolls zum DBA CH-GR). Mit anderen Worten: Der ersuchte Staat muss die Amtshilfeersuchen nach dem völkerrechtlichen Treu und Glauben auslegen (BGE 147 II 116 E. 5.2).

3.

Im vorliegenden Fall ist streitig und zu prüfen, ob die zur Übermittlung vorgesehenen Informationen voraussichtlich erheblich sind (E. 3.1). Im Streit liegt zudem, ob die vorgesehene Datenübermittlung umfangreicher ist als die im Amtshilfeersuchen beantragte (spontaner Informationsaustausch; E. 3.2).

3.1

3.1.1 Die Beschwerdeführerinnen rügen, die voraussichtliche Erheblichkeit der zu übermittelnden Informationen sei nicht gegeben, da der Zweck des Amtshilfeersuchens - die Steuerprüfung der Beschwerdeführerin 1 für die Jahre 2015 und 2016 - dahingefallen sei. Die Beschwerdeführerinnen führen aus, der Leiter des KEFOMEP habe in einer offiziellen Bescheinigung vom 22. November 2021 bestätigt, dass seitens des KEFOMEP keine Steuerprüfung in Bezug auf die Beschwerdeführerin 1 offen sei (Beschwerdebeilage Nr. 14). Dass es sich bei dieser Dienststelle - dem KEFOMEP - um diejenige Verwaltungseinheit handle, welche für die Steuerprüfung zuständig sei, ergebe sich aus dem Prüfungsbericht, der auf der ersten Seite Bezeichnung und Adresse des KEFOMEP aufführe (Beschwerdebeilage Nr. 10, S. 1). Zudem legen die Beschwerdeführerinnen der Beschwerde ein Schreiben eines griechischen Anwalts (Beschwerdebeilage Nr. 15) bei, welches ebenfalls die Zuständigkeit des KEFOMEP bestätigen würde.

Des Weiteren bringen die Beschwerdeführerinnen vor, die E-Mail der ersuchenden Behörde vom 10. November 2021 - in welcher am Amtshilfeersuchen festgehalten werde - könne von der ESTV nicht unbesehen übernommen werden, da sie zeige, dass die ersuchende Behörde offensichtlich über den Stand der Steuerprüfung nicht im Bilde sei. Indem sich die ESTV unter Hinweis auf das völkerrechtliche Vertrauensprinzip über die Bestätigung des Leiters des KEFOMEP vom 22. November 2021, wonach die Steuerprüfung abgeschlossen sei, hinwegsetze, habe die ESTV elementare Verfahrensgrundsätze verletzt.

3.1.2

3.1.2.1 Mit Stellungnahme vom 14. Oktober 2021 reichten die Beschwerdeführerinnen bei der ESTV ein Schreiben des griechischen Anwalts der Beschwerdeführerin 1 vom 12. Oktober 2021, den Prüfungsbericht des KEFOMEP (undatiert) für die Jahre 2015 und 2016 sowie eine E-Mail einer Mitarbeiterin des KEFOMEP vom 6. Oktober 2021 ein, welche allesamt bestätigen würden, dass die Steuerprüfung des KEFOMEP betreffend die Beschwerdeführerin 1 für die Jahre 2015 und 2016 abgeschlossen sei.

Daraufhin schrieb die ESTV am 5. November 2021 eine E-Mail an die ersuchende Behörde (amtl. Aktennr. 31), worin sie eine Bestätigung fordert, dass die im Rahmen des streitbetroffenen Amtshilfeersuchens angeforderten Informationen nach wie vor benötigt würden («we would appreciate if you could confirm that you still require the information requested»). In der Beilage dieser E-Mail sendete die ESTV der ersuchenden Behörde das Schreiben der Mitarbeiterin des KEFOMEP vom 6. Oktober 2021 (in der Originalversion sowie als Übersetzung ins Englische), wonach gemäss dem Elenxis System - gemäss Beschwerdeführerinnen ein IT-System der griechischen Steuerbehörden zur Organisation von Steuerprüfungen - die Steuerprüfung der Beschwerdeführerin 1 abgeschlossen sei und auch keine neuen Steuerprüfungen vorliegen würden («From what I saw in the elenxis system, Ms. A._______'s audit order has closed, like all previous audit orders. There is no new tax audit for her.»; Beschwerdebeilage Nr. 11).

In derselben E-Mail vom 5. November 2021 schreibt die ESTV, dass sie davon ausgehe, dass die mit dem Ersuchen angefragten Informationen nach wie vor gebraucht würden, falls sie - die ESTV - bis zum 16. November 2021 keine Antwort erhalte («In order to proceed in the most diligent manner possible, we ask you for an answer by e-mail by 16 November 2021 by the latest. If we have not received an answer from you by that date, we will assume that the information requested is still needed»). Ob dieses Vorgehen seitens der ESTV rechtens war, kann im vorliegenden Falle offengelassen werden, da die ersuchende Behörde am 10. November 2021 auf die E-Mail der ESTV antwortete.

3.1.2.2 Im Antwortschreiben vom 10. November 2021 (Aktennr. 34) führt die ersuchende Behörde aus, die Beschwerdeführerin 1 habe den griechischen Steuerbehörden inzwischen Unterlagen zu ihrem Konto bei der Bank 2 (Kontonr. [...]) für die Jahre 2015 und 2016 zur Verfügung gestellt («We would like to inform you that the taxpayer provided the audit with information regarding one bank account in H._______ AG in Switzerland [no. ...] for the period 01/01/2015 to 31/12/2016»). Diese Aussage deckt sich damit mit dem Steuerprüfbericht des KEFOMEP, wonach die Beschwerdeführerin 1 die Unterlagen zum betreffenden Konto nachgereicht habe (Aktennr. 30, S. 86, 91), obschon die ESTV in ihrer E-Mail vom 5. November 2021 an die ersuchende Behörde lediglich die Bestätigung einer KEFOMEP-Mitarbeiterin beigelegt hatte, nicht aber den Prüfbericht. Somit ist davon auszugehen, dass die ersuchende Behörde sehr wohl Kenntnis vom griechischen Steuerprüfbericht hatte, womit das Vorbringen der Beschwerdeführerinnen, wonach die ersuchende Behörde «über den Stand des Prüfungsverfahrens offensichtlich nicht im Bilde» (Beschwerde Rz. 15) sei, ins Leere läuft.

Ferner schreibt die ersuchende Behörde in ihrer E-Mail vom 10. November 2021, es bestünden nach wie vor Vorbehalte bezüglich der Existenz weiterer Konten bei der Bank 2. Dies kann als Hinweis dafür dienen, dass eine weitere - vom KEFOMEP unabhängige - Steuerprüfung offen ist, da sich solche Vorbehalte dem Steuerprüfbericht des KEFOMEP nicht entnehmen lassen. Zusätzlich führt die ersuchende Behörde im selben Schreiben aus, für die Steuerprüfung lägen nach wie vor keine Informationen zum Konto der Beschwerdeführerin 1 bei der Bank 1 mit der Nummer (...) - sowie zu weiteren Konten bei derselben Bank - vor («In addition to that we inform you that the audit has no information regarding the account no. [...] in H._______ AG bank, or other accounts of the taxpayer in the same bank»). Zwar erwähnt der griechische Anwalt der Beschwerdeführerin 1 in seinem Schreiben vom 12. Oktober 2021 (Aktennr. 30, S. 6), dass Konten bei der H._______ AG geprüft worden seien, jedoch lässt sich diesbezüglich nichts dem Prüfbericht des KEFOMEP entnehmen - die H._______ AG-Konten finden darin schlicht keine Erwähnung. Auch dies ist als Hinweis dafür zu deuten, dass weitere, vom KEFOMEP unabhängige Verfahren offen sein könnten. Im Weiteren - und noch entscheidender - lässt sich dem Schreiben der ersuchenden Behörde entnehmen, dass nach wie vor eine Steuerprüfung offen sei («[...] the audit has no information regarding [...]»). Im nächsten Satz schreibt die ersuchende Behörde in der E-Mail vom 10. November 2021 sodann ausdrücklich, dass der Fall nach wie vor offen sei («Therefore, the case remains open we would like to confirm that we still require the information to our request [...]»).

3.1.2.3 Die ESTV hat zurecht das Schreiben der KEFOMEP-Mitarbeiterin vom 6. Oktober 2021, wonach keine Steuerprüfung in Bezug auf die Beschwerdeführerin 1 bestehe, der ersuchenden Behörde zur Stellungnahme vorgelegt, da dieses - in Verbindung mit dem Prüfbericht des KEFOMEP - die voraussichtliche Erheblichkeit des Amtshilfeersuchens in Zweifel zu ziehen vermochte (s. E. 2.2.1). Mit dem Antwortschreiben der ersuchenden Behörde konnten jedoch diese Zweifel ausgeräumt werden, da sie nicht nur ausdrücklich am Amtshilfeersuchen festhält, sondern darüber hinaus - in Bezug auf das Konto bei der Bank 2 überprüfbar korrekte - Angaben zum Verfahrensstand sowie den einzelnen ersuchten Konten macht. Damit konnte die ESTV zu Recht auf Grundlage des völkerrechtlichen Vertrauensprinzips von der voraussichtlichen Erheblichkeit der zu übermittelnden Informationen ausgehen (E. 2.2 und 2.3.4).

3.1.2.4 Und selbst wenn erwiesen wäre, dass keine Steuerprüfung in Bezug auf die Beschwerdeführerin 1 für die Jahre 2015 und 2016 offen wäre, könnten die ersuchten Informationen noch voraussichtlich erheblich sein, da es nicht ausgeschlossen ist, dass z.B. Nachsteuern erhoben werden oder eine Veranlagung bzw. Steuerprüfung revidiert werden können (E. 2.3.4.3). Zudem sind Bestimmungen, die das innerstaatliche Verfahren des ersuchenden Staates betreffen und die allenfalls dazu führen können, dass bestimmte Beweismittel nicht (mehr) verwendet werden können, im innerstaatlichen Verfahren dieses Staates geltend zu machen und nicht im Amtshilfeverfahren (E. 2.3.4.3).

Damit ist die voraussichtliche Erheblichkeit der im Rahmen des vorliegenden Amtshilfeersuchens zu übermittelnden Informationen gegeben.

3.1.2.5 Eventualiter beantragen die Beschwerdeführerinnen, die Sache sei zwecks weiterer Abklärungen an die Vorinstanz zurückzuweisen. Die ESTV sei zu verpflichten, das Schreiben des Leiters des KEFOMEP vom 22. November 2021 (Aktennr. 38, S. 4 f. bzw. Beschwerdebeilage Nr. 14) - welches ebenfalls bestätigen würde, dass das KEFOMEP zum Zeitpunkt des Schreibens keine Steuerprüfung durchführe - der ersuchenden Behörde vorzulegen und diesbezüglich eine begründete Erklärung einzuverlangen. Dem ist entgegenzuhalten, dass dieses als «certificate» bezeichnete Schreiben im Vergleich zum Schreiben der KEFOMEP-Mitarbeitern vom 6. Oktober 2021 inhaltlich nichts Wesentliches, was nicht schon bekannt ist, aufzubringen vermag. Die ESTV hat daher zurecht darauf verzichtet, eine weitere Stellungnahme der ersuchenden Behörde - unter Vorlage des Schreibens des Leiters des KEFOMEP vom 22. November 2021 - einzuholen. Es gilt den völkerrechtlichen Vertrauensgrundsatz - in Bezug auf die Erklärung der ersuchenden Behörde vom 10. November 2021 - zu respektieren.

Im Weiteren stellten die Beschwerdeführerinnen im Rahmen ihrer Eingabe vom 6. Mai 2022 ans Bundesverwaltungsgericht in Aussicht, dass innerhalb zweier Wochen das KEFOMEP die ersuchende Behörde offiziell informieren würde, dass ihr Prüfverfahren abgeschlossen sei, worauf die ersuchende Behörde einen Rückzug des Amtshilfeersuchens erwägen würde. Seither ist jedoch weder von der Vorinstanz noch von den Beschwerdeführerinnen eine diesbezügliche Eingabe erfolgt.

Vor diesem Hintergrund ist der eventualiter gestellte Antrag der Rückweisung an die Vorinstanz zur weiteren Abklärung abzuweisen.

3.2

3.2.1 Die Beschwerdeführerinnen machen ferner geltend, dass die Übermittlung der Informationen betreffend dreier Bankkonten (Bank 2: Kontonr. [...] und [...]; Bank 1: Kontonr. [...]), an welchen die Beschwerdeführerin 1 lediglich Zeichnungsberechtigte sei, eine unerlaubte spontane Amtshilfe darstellte, da diese Informationen nicht vom Amtshilfeersuchen gedeckt seien. Die IAPR hätte in ihrem Ersuchen lediglich nach Konten gefragt, welche von der Beschwerdeführerin 1 gehalten würden oder an welchen sie wirtschaftlich berechtigt sei («any account / product that Mrs. A._______ keeps/is beneficiary of»; Beschwerdebeilage Nr. 9, S. 1). Damit habe die ESTV in ihrer Editionsverfügung ungerechtfertigterweise auch Informationen zu den Konten verlangt, an welchen die Beschwerdeführerin 1 bloss zeichnungsberechtigt sei.

Die Beschwerdeführerinnen führen im Weiteren aus, es liege nicht am ersuchten Staat zu prüfen, welche Informationen zusätzlich zu den verlangten noch relevant seien. Zwar schliesse dies nicht aus, dass bei einer Auslegung des Amtshilfeersuchens nach Treu und Glauben auch Angaben zu Konten zu übermitteln seien, welche nicht explizit abgefragt worden seien. Jedoch habe die ersuchende Behörde den Ausdruck «keeps» nicht in einem weiten Sinne verstanden, da sie zusätzlich ausdrücklich Konten erwähne, an welchen die Beschwerdeführerin 1 wirtschaftlich berechtigt («is beneficiary of») gewesen sei.

3.2.2

3.2.2.1 Damit die Auslegung eines Amtshilfeersuchens gemäss dem völkerrechtlichen Vertrauensprinzip gewährleistet ist (E. 2.2.2), hat sie vor dem Hintergrund des von der ersuchenden Behörde verfolgten Zwecks zu erfolgen und darf vorliegend einen «möglichst weitgehenden» Informationsaustausch nicht behindern (E. 2.3.1 und 2.4.3). Der Steuerzweck ergibt sich aus dem streitbetroffenen Amtshilfeersuchen. Diesem ist zu entnehmen, dass das Ersuchen dazu diene, bei der Beschwerdeführerin 1 eine Steuerprüfung in Bezug auf das Einkommen für den Zeitraum vom 1. Januar 2015 bis 31. Dezember 2016 durchzuführen («The Greek tax authorities are auditing for income tax / personal income Mrs. A._______ [...] for the period from 01-01-2015 to 31-12-2016.»; Beschwerdebeilage Nr. 9). Ferner ergibt sich aus dem Amtshilfeersuchen, dass die Beschwerdeführerin 1 in Griechenland für ihr weltweites Einkommen unbegrenzt steuerpflichtig ist («As a Greek tax resident, Mrs. A._______ is liable for her worldwide income.»). Der Zweck des vorliegenden Amtshilfeersuchens besteht also darin, die Beschwerdeführerin 1 einer Steuerprüfung in Griechenland in Bezug auf ihr weltweites Einkommen für den betreffenden Zeitraum zu unterziehen. In Anbetracht dieses Zwecks hat die Auslegung zu erfolgen.

3.2.2.2 Rechtsprechungsgemäss können Informationen zu Konten, an welchen eine Zeichnungsberechtigung besteht, der ersuchenden Behörde einen Hinweis auf die steuerrechtlich relevante Situation einer betroffenen Person geben und sind daher als voraussichtlich erhebliche Informationen grundsätzlich zu übermitteln (BGE 147 II 116 E. 5.3 m.w.H.; Urteile des BVGer A-843/2021 vom 9. Dezember 2021 E. 3.1.2, A-625/2018 und A-3455/2018 vom 12. November 2018 E. 6.3.4.6 mit weiteren Hinweisen). Vorderhand sind somit die Unterlagen zu den Konten, bei welchen die Beschwerdeführerin 1 lediglich zeichnungsberechtigt ist, mit dem Zweck des vorliegenden Amtshilfeersuchens vereinbar.

3.2.2.3 Zudem ist das im streitbetroffenen Ersuchen in Bezug auf Konten verwendete Verb «gehalten von» («keeps» bzw. «held by»; s. Beschwerdebeilage Nr. 9, S. 1) nach der Rechtsprechung im Kontext von Amtshilfeersuchen in einem weiten Sinn zu verstehen. Von einem solchen Amtshilfeersuchen umfasst sind daher nicht nur direkt gehaltene Bankkonten, d.h. Bankkonten, deren rechtliche Inhaberin die betroffene Person für den relevanten ersuchten Zeitraum war oder ist, sondern auch indirekt gehaltene Konten (BGE 147 II 116 E. 5.3.2 f.; Urteile des BVGer A-1450/2021 vom 3. Mai 2022 E. 7.3.3, A-843/2021 vom 9. Dezember 2021 E. 3.1.2, A-843/2021 vom 9. Dezember 2021 E. 3.1.2).

Gemäss bundesgerichtlicher Rechtsprechung wird ein Bankkonto «indirekt» gehalten, wenn eine Person die wirtschaftliche Verfügungsmacht über die Guthaben dieses Kontos hat. Dabei ergibt sich die wirtschaftliche Verfügungsmacht entweder aus der wirtschaftlichen Berechtigung am Konto oder aus einer Vollmacht, welche eine Verfügungsmacht über das Konto verleiht (BGE 147 II 116 E. 4.3). Eine Zeichnungsberechtigung für ein Konto entspricht einer Vollmacht, welche zur Verfügung über das Kontoguthaben berechtigt (vgl. Arpagaus/Stadler/Werlen, Das Schweizerische Bankgeschäft, 8. Aufl. 2021, Rz. 566).

3.2.2.5 Zusammenfassend ergibt sich, dass der im vorliegenden Amtshilfeersuchen verwendete Ausdruck «gehalten von» («keeps») nicht nur direkt, sondern auch indirekt gehaltene Konten - und damit u.a. solche, an welchen lediglich eine Zeichnungsberechtigung besteht - mitumfasst.

3.2.2.6 Die Ausführungen der Beschwerdeführerinnen, wonach die IAPR in ihrem Amtshilfeersuchen mit dem Zusatz bzw. der Präzisierung «beneficiary of» den weiten Sinn von «keeps» habe einschränken wollen (Beschwerde Rz. 22), vermag nicht zu überzeugen. Es mag sein, dass sich die Kontokategorien, welche mit dem Amtshilfeersuchen durch die Begriffe «keeps» und «beneficiary of» erfragt wurden, überschneiden. Dies ändert jedoch nicht daran, dass nach beiden gefragt wird. Im Weiteren gibt es in der Rechtsprechung Hinweise dafür, dass die IAPR die Formulierung im Vergleich zu älteren Amtshilfeersuchen gerade deshalb geändert hat, um einen möglichst umfassenden Informationsaustausch sicherzustellen (Urteil des BGer 2C_1036/2022 vom 27. Dezember 2022 E. 1.1).

3.2.2.7In der Folge ist in der Übermittlung der Informationen zu Konten, bei denen die Beschwerdeführerin 1 lediglich Zeichnungsberechtigte ist - und nicht noch zusätzlich wirtschaftlich Berechtigte oder Kontoinhaberin -, keine spontane Amtshilfe zu erblicken. Vielmehr handelt es sich um die Erfüllung eines nach Treu und Glauben ausgelegten Amtshilfeersuchens. Der subeventualiter gestellte Antrag der Beschwerdeführerinnen, es seien keine Informationen betreffend die in Ziff. II.B.2 der Beschwerde bezeichneten Konten zu übermitteln, ist damit abzuweisen.

3.3 Zusammenfassend ist die Amtshilfeverpflichtung der Schweiz im vorliegenden Fall gegeben. Die Beschwerde ist demnach abzuweisen.

4.

4.1 Ausgangsgemäss haben die unterliegenden Beschwerdeführerinnen die Verfahrenskosten zu tragen (Art. 63 Abs. 1 VwVG). Diese sind auf Fr. 5'000.- festzulegen (Art. 2 Abs. 1 i.V.m. Art. 4 des Reglements vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht [VGKE, SR 173.320.2]). Der einbezahlte Kostenvorschuss in gleicher Höhe ist zur Bezahlung dieser Kosten zu verwenden.

4.2 Eine Parteientschädigung ist nicht zuzusprechen (Art. 64 Abs. 1 VwVG e contrario, Art. 7 Abs. 1 VGKE e contrario sowie Art. 7 Abs. 3 VGKE).

5.
Dieser Entscheid auf dem Gebiet der internationalen Amtshilfe in Steuersachen kann gemäss Art. 83 Bst. h des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 (BGG, SR 173.110) innerhalb von 10 Tagen nur dann mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht weitergezogen werden, wenn sich eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt oder wenn es sich aus anderen Gründen um einen besonders bedeutenden Fall im Sinn von Art. 84 Abs. 2 BGG handelt (Art. 84a und Art. 100 Abs. 2 Bst. b BGG). Ob dies der Fall ist, entscheidet das Bundesgericht.

Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:

1.

Die Beschwerde wird abgewiesen.

2.
Die Verfahrenskosten von Fr. 5'000.- werden den Beschwerdeführerinnen auferlegt. Der in gleicher Höhe geleistete Kostenvorschuss wird für die Bezahlung der Verfahrenskosten verwendet.

3.
Es wird keine Parteientschädigung zugesprochen.

4.
Dieses Urteil geht an die Beschwerdeführerinnen und die Vorinstanz.

Für die Rechtsmittelbelehrung wird auf die nächste Seite verwiesen.

Der vorsitzende Richter: Der Gerichtsschreiber:

Jürg Steiger Roger Gisclon

Rechtsmittelbelehrung:

Gegen einen Entscheid auf dem Gebiet der internationalen Amtshilfe in Steuersachen kann innert 10 Tagen nach Eröffnung nur dann beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten geführt werden, wenn sich eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt oder wenn es sich aus anderen Gründen um einen besonders bedeutenden Fall im Sinne von Art. 84 Abs. 2 BGG handelt (Art. 82 , Art. 83 Bst. h , Art. 84a , Art. 90 ff . und Art. 100 Abs. 2 Bst. b BGG). Die Frist ist gewahrt, wenn die Beschwerde spätestens am letzten Tag der Frist beim Bundesgericht eingereicht oder zu dessen Handen der Schweizerischen Post oder einer schweizerischen diplomatischen oder konsularischen Vertretung übergeben worden ist (Art. 48 Abs. 1 BGG). In der Rechtsschrift ist auszuführen, warum die jeweilige Voraussetzung erfüllt ist. Im Übrigen ist die Rechtsschrift in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie die beschwerdeführende Partei in Händen hat, beizulegen (Art. 42 BGG).

Versand:

Zustellung erfolgt an:

- die Beschwerdeführerinnen (Gerichtsurkunde)

- die Vorinstanz (Ref-Nr. [...]; Gerichtsurkunde)

SR 651.1 Loi fédérale du 28 septembre 2012 sur l'assistance administrative internationale en matière fiscale (Loi sur l'assistance administrative fiscale, LAAF) - Loi sur l'assistance administrative fiscale LAAF Art. 1 Objet et champ d'application - 1 La présente loi règle l'exécution de l'assistance administrative en matière d'échange de renseignements sur demande et d'échange spontané de renseignements fondée sur les conventions suivantes:4
¹	La présente loi règle l'exécution de l'assistance administrative en matière d'échange de renseignements sur demande et d'échange spontané de renseignements fondée sur les conventions suivantes:4
^a	conventions contre les doubles impositions;
^b	autres conventions internationales qui prévoient un échange de renseignements en matière fiscale.
²	Les dispositions dérogatoires de la convention applicable dans les cas d'espèces sont réservées.

SR 651.1 Loi fédérale du 28 septembre 2012 sur l'assistance administrative internationale en matière fiscale (Loi sur l'assistance administrative fiscale, LAAF) - Loi sur l'assistance administrative fiscale LAAF Art. 19 Procédure de recours - 1 Toute décision précédant la décision finale, y compris une décision relative à des mesures de contrainte, est immédiatement exécutoire et ne peut faire l'objet d'un recours qu'avec la décision finale.
¹	Toute décision précédant la décision finale, y compris une décision relative à des mesures de contrainte, est immédiatement exécutoire et ne peut faire l'objet d'un recours qu'avec la décision finale.
²	Ont qualité pour recourir la personne concernée ainsi que les autres personnes qui remplissent les conditions prévues à l'art. 48 PA41.
³	Le recours a un effet suspensif. L'art. 55, al. 2 à 4, PA est applicable.
⁴	En principe, il n'y a qu'un seul échange d'écritures.
⁵	Au surplus, les dispositions de la procédure fédérale sont applicables.

SR 651.1 Loi fédérale du 28 septembre 2012 sur l'assistance administrative internationale en matière fiscale (Loi sur l'assistance administrative fiscale, LAAF) - Loi sur l'assistance administrative fiscale LAAF Art. 1 Objet et champ d'application - 1 La présente loi règle l'exécution de l'assistance administrative en matière d'échange de renseignements sur demande et d'échange spontané de renseignements fondée sur les conventions suivantes:4
¹	La présente loi règle l'exécution de l'assistance administrative en matière d'échange de renseignements sur demande et d'échange spontané de renseignements fondée sur les conventions suivantes:4
^a	conventions contre les doubles impositions;
^b	autres conventions internationales qui prévoient un échange de renseignements en matière fiscale.
²	Les dispositions dérogatoires de la convention applicable dans les cas d'espèces sont réservées.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 5 - 1 Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet:
¹	Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet:
^a	de créer, de modifier ou d'annuler des droits ou des obligations;
^b	de constater l'existence, l'inexistence ou l'étendue de droits ou d'obligations;
^c	de rejeter ou de déclarer irrecevables des demandes tendant à créer, modifier, annuler ou constater des droits ou obligations.
²	Sont aussi considérées comme des décisions les mesures en matière d'exécution (art. 41, al. 1, let. a et b), les décisions incidentes (art. 45 et 46), les décisions sur opposition (art. 30, al. 2, let. b, et 74), les décisions sur recours (art. 61), les décisions prises en matière de révision (art. 68) et d'interprétation (art. 69).25
³	Lorsqu'une autorité rejette ou invoque des prétentions à faire valoir par voie d'action, sa déclaration n'est pas considérée comme décision.

SR 173.32 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF) LTAF Art. 32 Exceptions - 1 Le recours est irrecevable contre:
¹	Le recours est irrecevable contre:
^a	les décisions concernant la sûreté intérieure ou extérieure du pays, la neutralité, la protection diplomatique et les autres affaires relevant des relations extérieures, à moins que le droit international ne confère un droit à ce que la cause soit jugée par un tribunal;
^b	les décisions concernant le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et les votations populaires;
^c	les décisions relatives à la composante «prestation» du salaire du personnel de la Confédération, dans la mesure où elles ne concernent pas l'égalité des sexes;
^d	...
^e	les décisions dans le domaine de l'énergie nucléaire concernant:
^e1	l'autorisation générale des installations nucléaires;
^e2	l'approbation du programme de gestion des déchets;
^e3	la fermeture de dépôts en profondeur;
^e4	la preuve de l'évacuation des déchets.
^f	les décisions relatives à l'octroi ou l'extension de concessions d'infrastructures ferroviaires;
^g	les décisions rendues par l'Autorité indépendante d'examen des plaintes en matière de radio-télévision;
^h	les décisions relatives à l'octroi de concessions pour des maisons de jeu;
ⁱ	les décisions relatives à l'octroi, à la modification ou au renouvellement de la concession octroyée à la Société suisse de radiodiffusion et télévision (SSR);
^j	les décisions relatives au droit aux contributions d'une haute école ou d'une autre institution du domaine des hautes écoles.
²	Le recours est également irrecevable contre:
^a	les décisions qui, en vertu d'une autre loi fédérale, peuvent faire l'objet d'une opposition ou d'un recours devant une autorité précédente au sens de l'art. 33, let. c à f;
^b	les décisions qui, en vertu d'une autre loi fédérale, peuvent faire l'objet d'un recours devant une autorité cantonale.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 48 - 1 A qualité pour recourir quiconque:
¹	A qualité pour recourir quiconque:
^a	a pris part à la procédure devant l'autorité inférieure ou a été privé de la possibilité de le faire;
^b	est spécialement atteint par la décision attaquée, et
^c	a un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification.
²	A également qualité pour recourir toute personne, organisation ou autorité qu'une autre loi fédérale autorise à recourir.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 50 - 1 Le recours doit être déposé dans les 30 jours qui suivent la notification de la décision.
¹	Le recours doit être déposé dans les 30 jours qui suivent la notification de la décision.
²	Le recours pour déni de justice ou retard injustifié peut être formé en tout temps.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 52 - 1 Le mémoire de recours indique les conclusions, motifs et moyens de preuve et porte la signature du recourant ou de son mandataire; celui-ci y joint l'expédition de la décision attaquée et les pièces invoquées comme moyens de preuve, lorsqu'elles se trouvent en ses mains.
¹	Le mémoire de recours indique les conclusions, motifs et moyens de preuve et porte la signature du recourant ou de son mandataire; celui-ci y joint l'expédition de la décision attaquée et les pièces invoquées comme moyens de preuve, lorsqu'elles se trouvent en ses mains.
²	Si le recours ne satisfait pas à ces exigences, ou si les conclusions ou les motifs du recourant n'ont pas la clarté nécessaire, sans que le recours soit manifestement irrecevable, l'autorité de recours impartit au recourant un court délai supplémentaire pour régulariser le recours.
³	Elle avise en même temps le recourant que si le délai n'est pas utilisé, elle statuera sur la base du dossier ou si les conclusions, les motifs ou la signature manquent, elle déclarera le recours irrecevable.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 49 - Le recourant peut invoquer:
^a	la violation du droit fédéral, y compris l'excès ou l'abus du pouvoir d'appréciation;
^b	la constatation inexacte ou incomplète des faits pertinents;
^c	l'inopportunité: ce grief ne peut être invoqué lorsqu'une autorité cantonale a statué comme autorité de recours.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 33 - 1 L'autorité admet les moyens de preuve offerts par la partie s'ils paraissent propres à élucider les faits.
¹	L'autorité admet les moyens de preuve offerts par la partie s'ils paraissent propres à élucider les faits.
²	Si l'administration de preuves entraîne des frais relativement élevés et si la partie doit les supporter au cas où elle succomberait, l'autorité peut subordonner l'admission des preuves à la condition que la partie avance dans le délai qui lui est imparti les frais pouvant être exigés d'elle: si elle est indigente, elle est dispensée de l'avance des frais.

SR 651.1 Loi fédérale du 28 septembre 2012 sur l'assistance administrative internationale en matière fiscale (Loi sur l'assistance administrative fiscale, LAAF) - Loi sur l'assistance administrative fiscale LAAF Art. 7 Non-entrée en matière - Il n'est pas entré en matière lorsque la demande présente l'une des caractéristiques suivantes:
^a	elle est déposée à des fins de recherche de preuves;
^b	elle porte sur des renseignements qui ne sont pas prévus par les dispositions régissant l'assistance administrative de la convention applicable;
^c	elle viole le principe de la bonne foi, notamment lorsqu'elle se fonde sur des renseignements obtenus par des actes punissables au regard du droit suisse.

SR 651.1 Loi fédérale du 28 septembre 2012 sur l'assistance administrative internationale en matière fiscale (Loi sur l'assistance administrative fiscale, LAAF) - Loi sur l'assistance administrative fiscale LAAF Art. 3 Définitions - Dans la présente loi, on entend par:
^a	personne concernée: la personne au sujet de laquelle sont demandés les renseignements faisant l'objet de la demande d'assistance administrative ou la personne dont la situation fiscale fait l'objet de l'échange spontané de renseignements;
^b	détenteur des renseignements: la personne qui détient en Suisse les renseignements demandés;
^bbis	échange de renseignements sur demande: échange de renseignements fondé sur une demande d'assistance administrative;
^c	demande groupée: une demande d'assistance administrative qui exige des renseignements sur plusieurs personnes ayant eu un modèle de comportement identique et étant identifiables à l'aide de données précises;
^d	échange spontané de renseignements: échange non sollicité de renseignements en possession de l'AFC ou des administrations fiscales cantonales, qui présentent vraisemblablement un intérêt pour l'autorité compétente étrangère.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 63 - 1 En règle générale, les frais de procédure comprenant l'émolument d'arrêté, les émoluments de chancellerie et les débours sont mis, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succombe. Si celle-ci n'est déboutée que partiellement, ces frais sont réduits. À titre exceptionnel, ils peuvent être entièrement remis.
¹	En règle générale, les frais de procédure comprenant l'émolument d'arrêté, les émoluments de chancellerie et les débours sont mis, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succombe. Si celle-ci n'est déboutée que partiellement, ces frais sont réduits. À titre exceptionnel, ils peuvent être entièrement remis.
²	Aucun frais de procédure n'est mis à la charge des autorités inférieures, ni des autorités fédérales recourantes et déboutées; si l'autorité recourante qui succombe n'est pas une autorité fédérale, les frais de procédure sont mis à sa charge dans la mesure où le litige porte sur des intérêts pécuniaires de collectivités ou d'établissements autonomes.
³	Des frais de procédure ne peuvent être mis à la charge de la partie qui a gain de cause que si elle les a occasionnés en violant des règles de procédure.
⁴	L'autorité de recours, son président ou le juge instructeur perçoit du recourant une avance de frais équivalant aux frais de procédure présumés. Elle lui impartit pour le versement de cette créance un délai raisonnable en l'avertissant qu'à défaut de paiement elle n'entrera pas en matière. Si des motifs particuliers le justifient, elle peut renoncer à percevoir la totalité ou une partie de l'avance de frais.101
^4bis	L'émolument d'arrêté est calculé en fonction de l'ampleur et de la difficulté de la cause, de la manière de procéder des parties et de leur situation financière. Son montant est fixé:
^a	entre 100 et 5000 francs dans les contestations non pécuniaires;
^b	entre 100 et 50 000 francs dans les autres contestations.102
⁵	Le Conseil fédéral établit un tarif des émoluments.103 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral104 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales105 sont réservés.106

SR 173.320.2 Règlement du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal administratif fédéral (FITAF) FITAF Art. 2 Calcul de l'émolument judiciaire - 1 L'émolument judiciaire est calculé en fonction de la valeur litigieuse, de l'ampleur et de la difficulté de la cause, de la façon de procéder des parties et de leur situation financière. Les modes de calcul des frais prévus par des lois spéciales sont réservés.
¹	L'émolument judiciaire est calculé en fonction de la valeur litigieuse, de l'ampleur et de la difficulté de la cause, de la façon de procéder des parties et de leur situation financière. Les modes de calcul des frais prévus par des lois spéciales sont réservés.
²	Le tribunal peut fixer un émolument judiciaire dépassant les montants maximaux visés aux art. 3 et 4, si des motifs particuliers le justifient, notamment une procédure téméraire ou nécessitant un travail exceptionnel.2
³	S'agissant de décisions relatives à des mesures provisionnelles, à la récusation, à la restitution d'un délai, à la révision ou à l'interprétation d'une décision, ainsi que de recours formés contre des décisions incidentes, les frais peuvent être revus à la baisse compte tenu du travail réduit qui en découle. Les montants minimaux mentionnés aux art. 3 et 4 doivent être respectés.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 64 - 1 L'autorité de recours peut allouer, d'office ou sur requête, à la partie ayant entièrement ou partiellement gain de cause une indemnité pour les frais indispensables et relativement élevés qui lui ont été occasionnés.
¹	L'autorité de recours peut allouer, d'office ou sur requête, à la partie ayant entièrement ou partiellement gain de cause une indemnité pour les frais indispensables et relativement élevés qui lui ont été occasionnés.
²	Le dispositif indique le montant des dépens alloués qui, lorsqu'ils ne peuvent pas être mis à la charge de la partie adverse déboutée, sont supportés par la collectivité ou par l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué.
³	Lorsque la partie adverse déboutée avait pris des conclusions indépendantes, les dépens alloués peuvent être mis à sa charge, dans la mesure de ses moyens.
⁴	La collectivité ou l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué répond des dépens mis à la charge de la partie adverse déboutée en tant qu'ils se révéleraient irrécouvrables.
⁵	Le Conseil fédéral établit un tarif des dépens.107 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral108 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales109 sont réservés.110

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 84 Entraide pénale internationale - 1 Le recours n'est recevable contre une décision rendue en matière d'entraide pénale internationale que s'il a pour objet une extradition, une saisie, le transfert d'objets ou de valeurs ou la transmission de renseignements concernant le domaine secret et s'il concerne un cas particulièrement important.
¹	Le recours n'est recevable contre une décision rendue en matière d'entraide pénale internationale que s'il a pour objet une extradition, une saisie, le transfert d'objets ou de valeurs ou la transmission de renseignements concernant le domaine secret et s'il concerne un cas particulièrement important.
²	Un cas est particulièrement important notamment lorsqu'il y a des raisons de supposer que la procédure à l'étranger viole des principes fondamentaux ou comporte d'autres vices graves.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 84 Entraide pénale internationale - 1 Le recours n'est recevable contre une décision rendue en matière d'entraide pénale internationale que s'il a pour objet une extradition, une saisie, le transfert d'objets ou de valeurs ou la transmission de renseignements concernant le domaine secret et s'il concerne un cas particulièrement important.
¹	Le recours n'est recevable contre une décision rendue en matière d'entraide pénale internationale que s'il a pour objet une extradition, une saisie, le transfert d'objets ou de valeurs ou la transmission de renseignements concernant le domaine secret et s'il concerne un cas particulièrement important.
²	Un cas est particulièrement important notamment lorsqu'il y a des raisons de supposer que la procédure à l'étranger viole des principes fondamentaux ou comporte d'autres vices graves.

SR 173.320.2 Règlement du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal administratif fédéral (FITAF) FITAF Art. 7 Principe - 1 La partie qui obtient gain de cause a droit aux dépens pour les frais nécessaires causés par le litige.
¹	La partie qui obtient gain de cause a droit aux dépens pour les frais nécessaires causés par le litige.
²	Lorsqu'une partie n'obtient que partiellement gain de cause, les dépens auxquels elle peut prétendre sont réduits en proportion.
³	Les autorités fédérales et, en règle générale, les autres autorités parties n'ont pas droit aux dépens.
⁴	Si les frais sont relativement peu élevés, le tribunal peut renoncer à allouer des dépens.
⁵	L'art. 6a s'applique par analogie.7

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 83 Exceptions - Le recours est irrecevable contre:
^a	les décisions concernant la sûreté intérieure ou extérieure du pays, la neutralité, la protection diplomatique et les autres affaires relevant des relations extérieures, à moins que le droit international ne confère un droit à ce que la cause soit59 jugée par un tribunal;
^b	les décisions relatives à la naturalisation ordinaire;
^c	les décisions en matière de droit des étrangers qui concernent:
^c1	l'entrée en Suisse,
^c2	une autorisation à laquelle ni le droit fédéral ni le droit international ne donnent droit,
^c3	l'admission provisoire,
^c4	l'expulsion fondée sur l'art. 121, al. 2, de la Constitution ou le renvoi,
^c5	les dérogations aux conditions d'admission,
^c6	la prolongation d'une autorisation frontalière, le déplacement de la résidence dans un autre canton, le changement d'emploi du titulaire d'une autorisation frontalière et la délivrance de documents de voyage aux étrangers sans pièces de légitimation;
^d	les décisions en matière d'asile qui ont été rendues:
^d1	par le Tribunal administratif fédéral, sauf celles qui concernent des personnes visées par une demande d'extradition déposée par l'État dont ces personnes cherchent à se protéger,
^d2	par une autorité cantonale précédente et dont l'objet porte sur une autorisation à laquelle ni le droit fédéral ni le droit international ne donnent droit;
^e	les décisions relatives au refus d'autoriser la poursuite pénale de membres d'autorités ou du personnel de la Confédération;
^f	les décisions en matière de marchés publics:
^fbis	les décisions du Tribunal administratif fédéral concernant les décisions visées à l'art. 32i de la loi fédérale du 20 mars 2009 sur le transport de voyageurs66;
^f1	si elles ne soulèvent pas de question juridique de principe; sont réservés les recours concernant des marchés du Tribunal administratif fédéral, du Tribunal pénal fédéral, du Tribunal fédéral des brevets, du Ministère public de la Confédération et des autorités judiciaires supérieures des cantons, ou
^f2	si la valeur estimée du marché à adjuger est inférieure à la valeur seuil déterminante visée à l'art. 52, al. 1, et fixée à l'annexe 4, ch. 2, de la loi fédérale du 21 juin 2019 sur les marchés publics64;
^g	les décisions en matière de rapports de travail de droit public qui concernent une contestation non pécuniaire, sauf si elles touchent à la question de l'égalité des sexes;
^h	les décisions en matière d'entraide administrative internationale, à l'exception de l'assistance administrative en matière fiscale;
ⁱ	les décisions en matière de service militaire, de service civil ou de service de protection civile;
^j	les décisions en matière d'approvisionnement économique du pays qui sont prises en cas de pénurie grave;
^k	les décisions en matière de subventions auxquelles la législation ne donne pas droit;
^l	les décisions en matière de perception de droits de douane fondée sur le classement tarifaire ou le poids des marchandises;
^m	les décisions sur l'octroi d'un sursis de paiement ou sur la remise de contributions; en dérogation à ce principe, le recours contre les décisions sur la remise de l'impôt fédéral direct ou de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice est recevable, lorsqu'une question juridique de principe se pose ou qu'il s'agit d'un cas particulièrement important pour d'autres motifs;
ⁿ	les décisions en matière d'énergie nucléaire qui concernent:
ⁿ¹	l'exigence d'un permis d'exécution ou la modification d'une autorisation ou d'une décision,
ⁿ²	l'approbation d'un plan de provision pour les coûts d'évacuation encourus avant la désaffection d'une installation nucléaire,
ⁿ³	les permis d'exécution;
^o	les décisions en matière de circulation routière qui concernent la réception par type de véhicules;
^p	les décisions du Tribunal administratif fédéral en matière de télécommunications, de radio et de télévision et en matière postale qui concernent:71
^p1	une concession ayant fait l'objet d'un appel d'offres public,
^p2	un litige découlant de l'art. 11a de la loi du 30 avril 1997 sur les télécommunications72;
^p3	un litige au sens de l'art. 8 de la loi du 17 décembre 2010 sur la poste74;
^q	les décisions en matière de médecine de transplantation qui concernent:
^q1	l'inscription sur la liste d'attente,
^q2	l'attribution d'organes;
^r	les décisions en matière d'assurance-maladie qui ont été rendues par le Tribunal administratif fédéral sur la base de l'art. 3475 de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF)76;
^s	les décisions en matière d'agriculture qui concernent:
^s1	...
^s2	la délimitation de zones dans le cadre du cadastre de production;
^t	les décisions sur le résultat d'examens ou d'autres évaluations des capacités, notamment en matière de scolarité obligatoire, de formation ultérieure ou d'exercice d'une profession;
^u	les décisions relatives aux offres publiques d'acquisition (art. 125 à 141 de la loi du 19 juin 2015 sur l'infrastructure des marchés financiers80);
^v	les décisions du Tribunal administratif fédéral en cas de divergences d'opinion entre des autorités en matière d'entraide judiciaire ou d'assistance administrative au niveau national;
^w	les décisions en matière de droit de l'électricité qui concernent l'approbation des plans des installations électriques à courant fort et à courant faible et l'expropriation de droits nécessaires à la construction ou à l'exploitation de telles installations, si elles ne soulèvent pas de question juridique de principe.
^x	les décisions en matière d'octroi de contributions de solidarité au sens de la loi fédérale du 30 septembre 2016 sur les mesures de coercition à des fins d'assistance et les placements extrafamiliaux antérieurs à 198184, sauf si la contestation soulève une question juridique de principe ou qu'il s'agit d'un cas particulièrement important pour d'autres motifs;
^y	les décisions prises par le Tribunal administratif fédéral dans des procédures amiables visant à éviter une imposition non conforme à une convention internationale applicable dans le domaine fiscal;
^z	les décisions citées à l'art. 71c, al. 1, let. b, de la loi du 30 septembre 2016 sur l'énergie87 concernant les autorisations de construire et les autorisations relevant de la compétence des cantons destinées aux installations éoliennes d'intérêt national qui y sont nécessairement liées, sauf si la contestation soulève une question juridique de principe.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 100 Recours contre une décision - 1 Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
¹	Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
²	Le délai de recours est de dix jours contre:
^a	les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour dettes et de faillite;
^b	les décisions en matière d'entraide pénale internationale et d'assistance administrative internationale en matière fiscale;
^c	les décisions portant sur le retour d'un enfant fondées sur la Convention européenne du 20 mai 1980 sur la reconnaissance et l'exécution des décisions en matière de garde des enfants et le rétablissement de la garde des enfants93 ou sur la Convention du 25 octobre 1980 sur les aspects civils de l'enlèvement international d'enfants94.
^d	les décisions du Tribunal fédéral des brevets concernant l'octroi d'une licence visée à l'art. 40d de la loi du 25 juin 1954 sur les brevets96.
³	Le délai de recours est de cinq jours contre:
^a	les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour effets de change;
^b	les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours concernant des votations fédérales.
⁴	Le délai de recours est de trois jours contre les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours touchant aux élections au Conseil national.
⁵	En matière de recours pour conflit de compétence entre deux cantons, le délai de recours commence à courir au plus tard le jour où chaque canton a pris une décision pouvant faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral.
⁶	...97
⁷	Le recours pour déni de justice ou retard injustifié peut être formé en tout temps.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
^a	contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
^b	contre les actes normatifs cantonaux;
^c	qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 48 Observation - 1 Les mémoires doivent être remis au plus tard le dernier jour du délai, soit au Tribunal fédéral soit, à l'attention de ce dernier, à La Poste Suisse ou à une représentation diplomatique ou consulaire suisse.
¹	Les mémoires doivent être remis au plus tard le dernier jour du délai, soit au Tribunal fédéral soit, à l'attention de ce dernier, à La Poste Suisse ou à une représentation diplomatique ou consulaire suisse.
²	En cas de transmission électronique, le moment déterminant pour l'observation d'un délai est celui où est établi l'accusé de réception qui confirme que la partie a accompli toutes les étapes nécessaires à la transmission.21
³	Le délai est également réputé observé si le mémoire est adressé en temps utile à l'autorité précédente ou à une autorité fédérale ou cantonale incompétente. Le mémoire doit alors être transmis sans délai au Tribunal fédéral.
⁴	Le délai pour le versement d'avances ou la fourniture de sûretés est observé si, avant son échéance, la somme due est versée à La Poste Suisse ou débitée en Suisse d'un compte postal ou bancaire en faveur du Tribunal fédéral.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 42 Mémoires - 1 Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
¹	Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
^1bis	Lorsqu'une procédure en matière civile a été menée en anglais devant l'autorité précédente, les mémoires peuvent être rédigés en anglais.15
²	Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l'acte attaqué viole le droit. Si le recours n'est recevable que lorsqu'il soulève une question juridique de principe ou qu'il porte sur un cas particulièrement important pour d'autres motifs, il faut exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée.16 17
³	Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu'elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée si le mémoire est dirigé contre une décision.
⁴	En cas de transmission électronique, le mémoire doit être muni de la signature électronique qualifiée de la partie ou de son mandataire au sens de la loi du 18 mars 2016 sur la signature électronique18. Le Tribunal fédéral détermine dans un règlement:
^a	le format du mémoire et des pièces jointes;
^b	les modalités de la transmission;
^c	les conditions auxquelles il peut exiger, en cas de problème technique, que des documents lui soient adressés ultérieurement sur papier.19
⁵	Si la signature de la partie ou de son mandataire, la procuration ou les annexes prescrites font défaut, ou si le mandataire n'est pas autorisé, le Tribunal fédéral impartit un délai approprié à la partie pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁶	Si le mémoire est illisible, inconvenant, incompréhensible ou prolixe ou qu'il n'est pas rédigé dans une langue officielle, le Tribunal fédéral peut le renvoyer à son auteur; il impartit à celui-ci un délai approprié pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁷	Le mémoire de recours introduit de manière procédurière ou à tout autre égard abusif est irrecevable.