9C_693/2023 - 2024-04-15 - Finanze pubbliche e diritto tributario - Impôts cantonaux et communaux du canton de Genève et impôt fédéral direct, périodes fiscales 2011-2016 (amendes pour soustraction d'impôt)

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

9C 693/2023

Arrêt du 15 avril 2024

IIIe Cour de droit public

Composition
MM. et Mme les Juges fédéraux Parrino, Président, Moser-Szeless et Beusch.
Greffier : M. Bürgisser.

Participants à la procédure
1. A.________,
2. B.________,
recourants,

contre

Administration fiscale cantonale du canton de Genève,
rue du Stand 26, 1204 Genève,
intimée.

Objet
Impôts cantonaux et communaux du canton de Genève et impôt fédéral direct, périodes fiscales 2011-2016 (amendes pour soustraction d'impôt),

recours contre l'arrêt de la Cour de justice de la République et canton de Genève du 26 septembre 2023 (A/1775/2021-ICCIFD ATA/1064/2023).

Faits :

A.
Un litige divise les époux A.________ et B.________ (ci-après: les contribuables) et l'Administration fiscale cantonale du canton de Genève (ci-après: l'Administration fiscale).
Par arrêt 9C 39/2023 du 20 juin 2023, le Tribunal fédéral a partiellement admis le recours des contribuables et a partiellement annulé l'arrêt du 22 novembre 2022 de la Chambre administrative de la Cour de justice de la République et canton de Genève (ci-après: la Cour de justice) s'agissant des amendes prononcées pour l'impôt fédéral direct (ci-après: IFD) et les impôts cantonaux et communaux (ci-après: ICC) des années 2011 à 2016. Il a renvoyé la cause à la Cour de justice pour qu'elle procède dans le sens des considérants puis statue à nouveau. Il a, pour le surplus, confirmé l'arrêt cantonal s'agissant de la procédure de rappel d'impôt concernant l'IFD et les ICC des périodes fiscales 2008 et 2011 à 2016. En bref, la cause a été renvoyée à la Cour de justice pour qu'elle entende oralement les recourants dans le cadre de la procédure de soustraction d'impôt.

B.

B.a. Le 5 septembre 2023, la Cour de justice a tenu une audience au cours de laquelle les recourants ont eu l'occasion de s'exprimer et de plaider (la contribuable n'y ayant pas assisté). Statuant le 26 septembre 2023, elle a partiellement admis le recours des contribuables et a annulé le jugement du Tribunal administratif de première instance de la République et canton de Genève (ci-après: le TAPI) du 24 janvier 2022, en ce qu'il confirme les bordereaux d'amende IFD et ICC des années 2011 à 2016. Elle a fixé les amendes aux trois quarts de l'impôt soustrait, confirmé le jugement pour le surplus et a renvoyé la cause à l'Administration fiscale dans le sens des considérants.

B.b. Dans un arrêt du même jour, la juridiction cantonale a rejeté la demande de révision déposée le 11 janvier 2023 par les contribuables à l'encontre de son arrêt du 22 novembre 2022.

C.
Agissant par la voie du recours en matière de droit public contre l'arrêt du 26 septembre 2023 portant sur les amendes des années 2011 à 2016 (cause 9C 393/2023), A.________ et B.________ concluent en substance et à titre préalable à leur audition, à la jonction de la procédure avec celle introduite par le recours qu'ils ont déposé en parallèle contre le second arrêt de la Cour de justice du 26 septembre 2023 ou, à défaut, à la suspension de la procédure jusqu'à droit connu sur l'autre procédure. Principalement, ils concluent à la réforme de l'arrêt cantonal en tant qu'il confirme les bordereaux de rappel d'impôt IFD et ICC 2008 et 2011 à 2016, ainsi que ceux d'amende IFD et ICC des années 2011 à 2016 du 17 décembre 2020 et au renvoi de la cause à l'Administration cantonale pour l'annulation de ces bordereaux au sens des considérants. A titre subsidiaire, ils demandent l'annulation de l'arrêt cantonal et le renvoi de la cause à l'instance précédente pour nouvelle décision dans le sens des considérants, notamment afin de respecter leur droit d'être entendus. Encore plus subsidiairement, ils concluent à la réforme de l'arrêt cantonal, en ce sens que les amendes pour l'IFD et les ICC des années 2011 à 2016 sont réduites à un tiers de
l'impôt soustrait "tout au plus, au sens des considérants".
La Cour de justice a présenté des observations sur le type d'audience tenue conformément à l'arrêt fédéral de renvoi. L'Administration fiscale a conclu au rejet du recours.

D.
Les contribuables ont également formé recours contre le second arrêt cantonal du 26 septembre 2023 portant sur la demande de révision (cause 9C 692/2023), sur lequel le Tribunal fédéral a statué ce jour.

Considérant en droit :

1.

1.1. L'arrêt attaqué a été rendu en dernière instance cantonale par un tribunal supérieur (art. 86 al. 1 let. d et al. 2 LTF), dans une cause de droit public (art. 82 let. a LTF) qui ne tombe pas sous le coup des exceptions de l'art. 83 LTF. La voie du recours en matière de droit public est donc ouverte (cf. aussi art. 146 LIFD et 73 al. 1 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes [LHID; RS 642.14]).

1.2. D'après l'art. 90 LTF, le recours au Tribunal fédéral est recevable contre les décisions qui mettent fin à la procédure et qui sont qualifiées de décisions finales. Un arrêt de renvoi constitue en principe une décision incidente, pour lequel un recours n'est ouvert qu'aux conditions des art. 92 et 93 LTF (ATF 138 I 143 consid. 1.2). La jurisprudence qualifie toutefois un arrêt de renvoi de décision finale si l'autorité à laquelle l'affaire est renvoyée n'a aucune marge de manoeuvre, par exemple, en matière fiscale, s'il ne lui reste plus qu'à calculer le montant de l'impôt en appliquant les règles définies dans l'arrêt de renvoi (cf. ATF 138 I 143 consid. 1.2; 135 V 141 consid. 1.1).
En l'espèce, l'arrêt attaqué est un arrêt de renvoi, puisqu'il annule le jugement du 24 janvier 2022 du TAPI et renvoie la cause à l'Administration fiscale pour qu'elle établisse de nouveaux bordereaux d'amende IFD et ICC des années 2011 à 2016, dans le sens des considérants. Ce renvoi ne laisse toutefois aucune marge de manoeuvre à l'Administration fiscale, de sorte que l'arrêt attaqué doit être considéré dans son entier comme une décision finale.

1.3. L'instance précédente a traité dans un seul arrêt de l'IFD et des ICC, ce qui est admissible (ATF 135 II 260 consid. 1.3.1). Partant, le dépôt d'un seul acte de recours est aussi autorisé, dans la mesure où les recourants s'en prennent clairement aux deux catégories d'impôts (ATF 135 II 260 consid. 1.3.2).

1.4. Le recours a été déposé en temps utile et dans les formes requises par les recourants qui, destinataires de l'arrêt attaqué, ont qualité pour recourir (cf. art. 89 al. 1 LTF). Il convient donc d'entrer en matière, sous réserve de ce qui suit.

1.4.1. Le Tribunal fédéral conduit son raisonnement juridique sur la base des faits établis par l'autorité précédente (art. 105 al. 1 LTF), sous réserve des cas prévus à l'art. 105 al. 2 LTF. Il n'ordonne des mesures probatoires que de manière exceptionnelle (art. 55 LTF; ATF 136 II 101 consid. 2; arrêt 9C 598/2023 du 22 novembre 2023 consid. 1.3). En l'espèce, les recourants n'invoquent aucun élément suffisant qui justifierait leur audition par le Tribunal fédéral, qui constituerait une mesure exceptionnelle d'instruction en procédure fédérale. La conclusion y relative est donc irrecevable.

1.4.2. S'agissant de la conclusion relative à la réforme voire à l'annulation de l'arrêt cantonal du 26 septembre 2023 "en tant qu'il confirme les bordereaux de rappel d'impôt ICC IFD 2008 et 2011 à 2016", on constate que cet aspect du litige avait été définitivement tranché lorsque la Cour de justice a repris la procédure à la suite de l'arrêt fédéral de renvoi 9C 39/2023 du 20 juin 2023. Dans cet arrêt, le Tribunal fédéral a en effet confirmé l'arrêt cantonal du 22 novembre 2022 s'agissant de la procédure de rappel d'impôt concernant l'IFD et les ICC des périodes fiscales 2008 et 2011 à 2016 (ch. 1 et 2 du dispositif de l'arrêt 9C 39/2023 du 20 juin 2023). La conclusion y relative des recourants se heurte donc à l'autorité de chose jugée de l'arrêt 9C 39/2023 (cf. art. 61 LTF), de sorte qu'elle est irrecevable.

1.5. Les recourants forment une requête tendant à la jonction de la présente procédure avec celle enregistrée sous le numéro de cause 9C 692/2023 et, à défaut, à sa suspension jusqu'à droit connu de cette dernière. Dans la mesure où les deux recours des contribuables (cause 9C 692/2023 d'une part et cause 9C 693/2023 d'autre part) ne sont pas dirigés contre la même décision et que les questions de droit à résoudre ne sont pas strictement les mêmes - la présente procédure a trait aux amendes pour soustraction fiscale, alors que la cause 9C 392/2023 porte sur le sort de la demande de révision rejetée par l'arrêt cantonal du 26 septembre 2023 -, la requête de jonction doit être rejetée (art. 24 PCF, en relation avec l'art. 71 LTF). Il sera cependant statué le même jour sur ces deux causes, ce qui rend sans objet la requête de suspension de la présente procédure.

2.
D'après l'art. 106 al. 1 LTF, le Tribunal fédéral applique le droit d'office. En vertu de l'art. 106 al. 2 LTF, le Tribunal fédéral ne connaît de la violation des droits fondamentaux que si ce moyen est invoqué et motivé par la partie recourante, c'est-à-dire s'il a été expressément soulevé et exposé de manière claire et détaillée (ATF 147 IV 453 consid. 1; 143 IV 500 consid. 1.1).

3.

3.1. Le litige porte sur les amendes pour soustraction fiscale prononcées pour l'IFD et les ICC des périodes fiscales 2011 à 2016.

3.2. La Cour de justice a en substance considéré que les conditions d'une dénonciation spontanée non punissable n'étaient pas réalisées, puisque les contribuables n'avaient pas rempli leur devoir de collaborer. S'agissant de la quotité des amendes, elle devait être fixée aux trois quarts de l'impôt éludé. En tant qu'éléments à charge, les juges cantonaux ont retenu que les montants en cause étaient relativement importants, le fait que le compte bancaire litigieux n'avait pas été déclaré pendant presque dix ans, le caractère intentionnel de l'infraction, ainsi que la mauvaise collaboration des contribuables. En tant qu'éléments à décharge, ils ont retenu l'annonce spontanée dudit compte par les recourants, ainsi que l'ancienneté de l'infraction (qui remontait à l'année 2008).

4.
Dans un grief formel qu'il convient d'examiner en premier, les recourants font valoir "l'absence de protocole de l'audition du recourant" et son "absence d'effectivité", en lien avec l'art. 6 par. 1 CEDH.

4.1. Le droit d'être entendu garanti à l'art. 29 al. 2 Cst. impose aux autorités un devoir général de tenue des dossiers, qui confère aux parties, également en procédure judiciaire administrative, le droit d'obtenir que leurs déclarations, celles de témoins ou d'experts ou d'autres actes d'instruction importants pour l'issue du litige soient consignés dans un procès-verbal, à tout le moins dans leur teneur essentielle (cf. ATF 142 I 86 consid. 2.2 et 2.3; 130 II 473 consid. 4.1 et 4.2; 124 V 389 consid. 3a; arrêt 2C 588/2022 du 3 juillet 2023 consid. 4.2.5). L'étendue du devoir de l'autorité en lien avec l'établissement des procès-verbaux dépend des circonstances concrètes du cas d'espèce (arrêt 9C 261/2023 du 3 août 2023 consid. 3.2 et les références). Pour autant qu'il résulte de l'art. 6 par. 1 CEDH un devoir de tenir un procès-verbal, il ne va pas au-delà de celui garanti par l'art. 29 Cst. (arrêt 5A 639/2014 du 8 septembre 2015 consid. 3.2.1 et la référence), de sorte que c'est sous l'angle de cette disposition constitutionnelle que le grief des recourants sera examiné.

4.2. En se limitant à invoquer "l'absence de protocole" de son audition et l'"absence d'effectivité" et d'en déduire un droit à être entendu oralement à nouveau, le recourant ne présente pas un grief satisfaisant aux exigences de l'art. 106 al. 2 LTF (supra consid. 2). Il n'expose en effet pas de manière claire et détaillée en quoi le procès-verbal établi le 5 septembre 2023 par la Cour de justice porterait concrètement atteinte à son droit d'être entendu.
Quoi qu'il en soit, le contribuable était, à l'occasion de l'audience du 5 septembre 2023, assisté d'un conseil. Or il ne fait pas valoir qu'il se serait plaint devant les juges cantonaux de l'"absence de protocole de son audition". A cet égard, la Cour de justice a indiqué dans ses observations que ni le conseil des recourants ni le contribuable n'avaient fait de remarque quant à son mode de procéder, pas plus qu'ils n'avaient demandé que la teneur exacte de leurs propos soit consignée dans le procès-verbal. Les recourants sont partant forclos à se plaindre d'un vice dans l'établissement du procès-verbal, puisque, selon la jurisprudence, il appartient aux parties, lorsqu'elles sont assistées d'un avocat, de veiller à ce que la substance de leurs allégués soit retranscrite au procès-verbal (cf. arrêt 5A 704/2021 du 1er mars 2022 consid. 4.2 et la référence). De plus, en se prévalant pour la première fois devant le Tribunal fédéral de ce que ses déclarations n'auraient pas été consignées dans un procès-verbal, le comportement procédural des recourants ne saurait être protégé. En effet, le principe de la bonne foi oblige celui qui constate un prétendu vice de procédure à le signaler immédiatement, à un moment où il pourrait encore
être corrigé, et lui interdit d'attendre en restant passif afin de pouvoir s'en prévaloir ultérieurement devant l'autorité de recours (ATF 132 II 485 consid. 4.3 et les références; 126 I 194 consid. 3b; arrêt 6B 680/2014 du 20 janvier 2015 consid. 2).

5.

5.1. Sur le fond, les contribuables font valoir en vain qu'il "doit être considéré comme établi et admis que la relation bancaire [...] apparten[ait] à feu M. C.________" avant d'avoir "été dévolue au recourant par voie successorale" et qu'en ayant omis de prendre ce fait en compte, la Cour de justice aurait procédé à une constatation manifestement inexacte des faits. En effet, les pièces auxquelles les contribuables se réfèrent ne démontrent pas l'existence d'une dévolution successorale qui aurait pu faire l'objet d'une exonération de l'impôt sur le revenu (ce qui aurait eu pour conséquence qu'aucune amende n'eût pu être prononcée). En outre, les amendes infligées ne constituent pas une "double peine", puisque les montants litigieux qualifiés de revenus pouvaient faire l'objet tant d'un rappel d'impôt que d'un prononcé d'amende. Cela ne constitue pas une violation du principe ne bis in idem (selon lequel nul ne peut être poursuivi ou puni pénalement par les juridictions du même Etat en raison d'une infraction pour laquelle il a déjà été acquitté ou condamné par un jugement définitif conformément à la loi et à la procédure pénale de cet Etat, cf. ATF 149 II 74 consid. 8.1; arrêt 2C 508/2014 du 20 février 2015 consid. 6).
Ensuite, les contribuables allèguent à tort qu'il serait "choquant" de leur imposer une amende, puisqu'ils auraient procédé à une dénonciation spontanée auprès de l'intimée. En effet, la Cour de justice a pris en compte cette circonstance à "décharge", dans le cadre de la fixation du montant de l'amende. Les recourants se plaignent en outre sans succès de ce que la juridiction cantonale leur a reproché un manque de collaboration pour ne pas avoir apporté les renseignements, respectivement des documents, qu'ils indiquent ne pas avoir eu à leur disposition. En effet, les éléments factuels sur lesquels ils fondent leur argumentation, soit principalement le "contexte économique et judiciaire lié aux affaires dites des Panama Papers" (qui aurait impliqué un certain nombre de sociétés qui étaient en charge de la gestion, respectivement des comptes bancaires), ne sont pas de nature à démontrer une quelconque bonne collaboration de leur part dans le cadre de la procédure. Par ailleurs et ce faisant, les recourants ne remettent pas en cause le raisonnement des juges cantonaux qui ont considéré, au sujet leur collaboration, qu'ils n'avaient pas remis, au moment du dépôt de leur dénonciation spontanée et dans les trois ans suivant la
première demande de renseignement de l'intimée, les documents demandés (comme les attestations bancaires de clôture annuelle pour les exercices récents).

5.2. Selon l'art. 175 al. 2 LIFD, l'amende est fixée au montant de l'impôt soustrait; si la faute est légère, l'amende peut être réduite jusqu'au tiers de ce montant; si la faute est grave, elle peut au plus être triplée (al. 2). Le Tribunal fédéral n'examine le montant de l'amende pour soustraction d'impôt que sous l'angle de l'excès ou de l'abus du pouvoir d'appréciation et, par conséquent, n'annule une amende que si l'instance précédente a abusé ou excédé le cadre prévu, qu'elle s'est écartée de considérations juridiques pertinentes ou qu'elle a arbitrairement fixé une peine trop légère ou trop lourde (ATF 144 IV 136 consid. 9.1; arrêt 2C 700/2022 du 25 novembre 2022 consid. 12.5).
En l'espèce et en se limitant à prétendre que leur faute serait "tout au plus légère", les recourants ne démontrent pas que la Cour de justice aurait abusé ou excédé le cadre prévu, se serait écartée de considérations juridiques pertinentes ou qu'elle aurait arbitrairement fixé une peine trop légère ou trop lourde. Le grief y relatif est dès lors mal fondé.

5.3. Les considérations qui précèdent s'appliquent mutatis mutandis aux amendes prononcées pour les ICC, puisque s'agissant de la soustraction d'impôt, l'art. 69 de la loi genevoise de procédure fiscale du 4 octobre 2001 (LPFisc; rs/GE D 3 17) a la même teneur que l'art. 56 al. 1 LHID, qui correspond à l'art. 175 LIFD (arrêt 2C 700/2022 du 25 novembre 2022 consid. 13.2).

6.
Il suit de ce qui précède que le recours est rejeté.

7.
Succombant, les recourants doivent supporter les frais judiciaires, solidairement entre eux (art. 66 al. 1 et 4 LTF). Il n'y a pas lieu d'allouer des dépens (art. 68 al. 1 et 3 LTF).

Par ces motifs, le Tribunal fédéral prononce :

1.
La requête de jonction des causes 9C 392/2023 et 9C 393/2023 est rejetée.

2.
Le recours est rejeté, dans la mesure où il est recevable, en tant qu'il concerne les amendes prononcées pour l'IFD des années 2011 à 2016.

3.
Le recours est rejeté, dans la mesure où il est recevable, en tant qu'il concerne les amendes prononcées pour les ICC des années 2011 à 2016.

4.
Les frais de la procédure fédérale, arrêtés à 2'000 fr., sont mis à charge des recourants, solidairement entre eux.

5.
Le présent arrêt est communiqué aux parties, à la Cour de justice de la République et canton de Genève, Chambre administrative, et à l'Administration fédérale des contributions.

Lucerne, le 15 avril 2024

Au nom de la IIIe Cour de droit public
du Tribunal fédéral suisse

Le Président : Parrino

Le Greffier : Bürgisser

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 86 Autorità inferiori in generale - 1 Il ricorso è ammissibile contro le decisioni:
¹	Il ricorso è ammissibile contro le decisioni:
^a	del Tribunale amministrativo federale;
^b	del Tribunale penale federale;
^c	dell'autorità indipendente di ricorso in materia radiotelevisiva;
^d	delle autorità cantonali di ultima istanza, sempreché non sia ammissibile il ricorso al Tribunale amministrativo federale.
²	I Cantoni istituiscono tribunali superiori che giudicano quali autorità di grado immediatamente inferiore al Tribunale federale, in quanto un'altra legge federale non preveda che le decisioni di altre autorità giudiziarie sono impugnabili mediante ricorso al Tribunale federale.
³	Per le decisioni di carattere prevalentemente politico i Cantoni possono istituire quale autorità di grado immediatamente inferiore al Tribunale federale un'autorità diversa da un tribunale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 82 Principio - Il Tribunale federale giudica i ricorsi:
^a	contro le decisioni pronunciate in cause di diritto pubblico;
^b	contro gli atti normativi cantonali;
^c	concernenti il diritto di voto dei cittadini nonché le elezioni e votazioni popolari.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 83 Eccezioni - Il ricorso è inammissibile contro:
^a	le decisioni in materia di sicurezza interna o esterna del Paese, neutralità, protezione diplomatica e altri affari esteri, in quanto il diritto internazionale non conferisca un diritto al giudizio da parte di un tribunale;
^b	le decisioni in materia di naturalizzazione ordinaria;
^c	le decisioni in materia di diritto degli stranieri concernenti:
^c1	l'entrata in Svizzera,
^c2	i permessi o autorizzazioni al cui ottenimento né il diritto federale né il diritto internazionale conferiscono un diritto,
^c3	l'ammissione provvisoria,
^c4	l'espulsione fondata sull'articolo 121 capoverso 2 della Costituzione federale e l'allontanamento,
^c5	le deroghe alle condizioni d'ammissione,
^c6	la proroga del permesso per frontalieri, il cambiamento di Cantone, il cambiamento d'impiego del titolare di un permesso per frontalieri, nonché il rilascio di documenti di viaggio a stranieri privi di documenti;
^d	le decisioni in materia d'asilo pronunciate:
^d1	dal Tribunale amministrativo federale, salvo quelle che concernono persone contro le quali è pendente una domanda d'estradizione presentata dallo Stato che hanno abbandonato in cerca di protezione,
^d2	da un'autorità cantonale inferiore e concernenti un permesso o un'autorizzazione al cui ottenimento né il diritto federale né il diritto internazionale conferiscono un diritto;
^e	le decisioni concernenti il rifiuto dell'autorizzazione a procedere penalmente contro membri di autorità o contro agenti della Confederazione;
^f	le decisioni in materia di appalti pubblici se:
^fbis	le decisioni del Tribunale amministrativo federale concernenti decisioni secondo l'articolo 32i della legge del 20 marzo 200964 sul trasporto di viaggiatori;
^f1	non si pone alcuna questione di diritto d'importanza fondamentale; sono fatti salvi i ricorsi contro gli appalti del Tribunale amministrativo federale, del Tribunale penale federale, del Tribunale federale dei brevetti, del Ministero pubblico della Confederazione e delle autorità giudiziarie cantonali superiori, o
^f2	il valore stimato della commessa non raggiunge il valore soglia determinante secondo l'articolo 52 capoverso 1 in combinato disposto con l'allegato 4 numero 2 della legge federale del 21 giugno 201962 sugli appalti pubblici;
^g	le decisioni in materia di rapporti di lavoro di diritto pubblico, in quanto concernano una controversia non patrimoniale, ma non la parità dei sessi;
^h	le decisioni concernenti l'assistenza amministrativa internazionale, eccettuata l'assistenza amministrativa in materia fiscale;
ⁱ	le decisioni in materia di servizio militare, civile o di protezione civile;
^j	le decisioni in materia di approvvigionamento economico del Paese adottate in situazioni di grave penuria;
^k	le decisioni concernenti i sussidi al cui ottenimento la legislazione non conferisce un diritto;
^l	le decisioni concernenti l'imposizione di dazi operata in base alla classificazione tariffaria o al peso delle merci;
^m	le decisioni concernenti il condono o la dilazione del pagamento di tributi; in deroga alla presente disposizione, il ricorso è ammissibile contro le decisioni concernenti il condono dell'imposta federale diretta o dell'imposta cantonale o comunale sul reddito e sull'utile se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o se si tratta per altri motivi di un caso particolarmente importante;
ⁿ	le decisioni in materia di energia nucleare concernenti:
ⁿ¹	l'esigenza di un nulla osta o la modifica di un'autorizzazione o di una decisione,
ⁿ²	l'approvazione di un piano d'accantonamenti per le spese di smaltimento antecedenti lo spegnimento di un impianto nucleare,
ⁿ³	i nulla osta;
^o	le decisioni in materia di circolazione stradale concernenti l'omologazione del tipo di veicoli;
^p	le decisioni del Tribunale amministrativo federale in materia di traffico delle telecomunicazioni, radiotelevisione e poste concernenti:69
^p1	concessioni oggetto di una pubblica gara,
^p2	controversie secondo l'articolo 11a della legge del 30 aprile 199770 sulle telecomunicazioni;
^p3	controversie secondo l'articolo 8 della legge del 17 dicembre 201072 sulle poste;
^q	le decisioni in materia di medicina dei trapianti concernenti:
^q1	l'iscrizione nella lista d'attesa,
^q2	l'attribuzione di organi;
^r	le decisioni in materia di assicurazione malattie pronunciate dal Tribunale amministrativo federale in virtù dell'articolo 3473 della legge del 17 giugno 200574 sul Tribunale amministrativo federale (LTAF);
^s	le decisioni in materia di agricoltura concernenti:
^s1	...
^s2	la delimitazione delle zone nell'ambito del catasto della produzione;
^t	le decisioni concernenti l'esito di esami e di altre valutazioni della capacità, segnatamente nei settori della scuola, della formazione continua e dell'esercizio della professione;
^u	le decisioni in materia di offerte pubbliche di acquisto (art. 125-141 della L del 19 giu. 201578 sull'infrastruttura finanziaria);
^v	le decisioni del Tribunale amministrativo federale concernenti divergenze d'opinione tra autorità in materia di assistenza amministrativa o giudiziaria a livello nazionale;
^w	le decisioni in materia di diritto dell'elettricità concernenti l'approvazione dei piani di impianti elettrici a corrente forte e di impianti elettrici a corrente debole e l'espropriazione dei diritti necessari per la costruzione o l'esercizio di siffatti impianti, se non si pone alcuna questione di diritto d'importanza fondamentale;
^x	le decisioni concernenti la concessione di contributi di solidarietà ai sensi della legge federale del 30 settembre 201682 sulle misure coercitive a scopo assistenziale e i collocamenti extrafamiliari prima del 1981, tranne se si pone una questione di diritto di importanza fondamentale o si tratta di un caso particolarmente importante per altri motivi;
^y	le decisioni pronunciate dal Tribunale amministrativo federale nelle procedure amichevoli per evitare un'imposizione non conforme alla convenzione internazionale applicabile in ambito fiscale;
^z	le decisioni concernenti le autorizzazioni edilizie di impianti eolici d'interesse nazionale secondo l'articolo 71c capoverso 1 lettera b della legge federale del 30 settembre 201685 sull'energia e le autorizzazioni di competenza cantonale a esse necessariamente connesse, se non si pone alcuna questione di diritto d'importanza fondamentale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 92 Decisioni pregiudiziali e incidentali sulla competenza e la ricusazione - 1 Il ricorso è ammissibile contro le decisioni pregiudiziali e incidentali notificate separatamente e concernenti la competenza o domande di ricusazione.
¹	Il ricorso è ammissibile contro le decisioni pregiudiziali e incidentali notificate separatamente e concernenti la competenza o domande di ricusazione.
²	Tali decisioni non possono più essere impugnate ulteriormente.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 93 Altre decisioni pregiudiziali e incidentali - 1 Il ricorso è ammissibile contro altre decisioni pregiudiziali e incidentali notificate separatamente se:
¹	Il ricorso è ammissibile contro altre decisioni pregiudiziali e incidentali notificate separatamente se:
^a	esse possono causare un pregiudizio irreparabile; o
^b	l'accoglimento del ricorso comporterebbe immediatamente una decisione finale consentendo di evitare una procedura probatoria defatigante o dispendiosa.
²	Le decisioni pregiudiziali e incidentali nel campo dell'assistenza giudiziaria internazionale in materia penale e nel campo dell'asilo non sono impugnabili.87 Rimangono salvi i ricorsi contro le decisioni sulla carcerazione in vista d'estradizione come anche sul sequestro di beni e valori, sempreché siano adempiute le condizioni di cui al capoverso 1.
³	Se il ricorso in virtù dei capoversi 1 e 2 non è ammissibile o non è stato interposto, le decisioni pregiudiziali e incidentali possono essere impugnate mediante ricorso contro la decisione finale in quanto influiscano sul contenuto della stessa.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 89 Diritto di ricorso - 1 Ha diritto di interporre ricorso in materia di diritto pubblico chi:
¹	Ha diritto di interporre ricorso in materia di diritto pubblico chi:
^a	ha partecipato al procedimento dinanzi all'autorità inferiore o è stato privato della possibilità di farlo;
^b	è particolarmente toccato dalla decisione o dall'atto normativo impugnati; e
^c	ha un interesse degno di protezione all'annullamento o alla modifica degli stessi.
²	Hanno inoltre diritto di ricorrere:
^a	la Cancelleria federale, i dipartimenti federali o, in quanto lo preveda il diritto federale, i servizi loro subordinati, se l'atto impugnato può violare la legislazione federale nella sfera dei loro compiti;
^b	in materia di rapporti di lavoro del personale federale, l'organo competente dell'Assemblea federale;
^c	i Comuni e gli altri enti di diritto pubblico, se fanno valere la violazione di garanzie loro conferite dalla costituzione cantonale o dalla Costituzione federale;
^d	le persone, le organizzazioni e le autorità legittimate al ricorso in virtù di un'altra legge federale.
³	In materia di diritti politici (art. 82 lett. c), il diritto di ricorrere spetta inoltre a chiunque abbia diritto di voto nell'affare in causa.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 105 Fatti determinanti - 1 Il Tribunale federale fonda la sua sentenza sui fatti accertati dall'autorità inferiore.
¹	Il Tribunale federale fonda la sua sentenza sui fatti accertati dall'autorità inferiore.
²	Può rettificare o completare d'ufficio l'accertamento dei fatti dell'autorità inferiore se è stato svolto in modo manifestamente inesatto o in violazione del diritto ai sensi dell'articolo 95.
³	Se il ricorso è diretto contro una decisione d'assegnazione o rifiuto di prestazioni pecuniarie dell'assicurazione militare o dell'assicurazione contro gli infortuni, il Tribunale federale non è vincolato dall'accertamento dei fatti operato dall'autorità inferiore.97

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 55 Principio - 1 La procedura probatoria è retta dagli articoli 36, 37 e 39-65 della legge del 4 dicembre 194721 di procedura civile federale (PC).
¹	La procedura probatoria è retta dagli articoli 36, 37 e 39-65 della legge del 4 dicembre 194721 di procedura civile federale (PC).
²	Il giudice dell'istruzione può prendere lui stesso le misure probatorie necessarie o demandarne l'adozione alle autorità federali o cantonali competenti.
³	Procede all'audizione di testimoni, alle ispezioni oculari e all'interrogatorio delle parti insieme con un secondo giudice.

SR 273 Legge del 4 dicembre 1947 di procedura civile federale PC Art. 24 - 1 L'attore che intende esercitare più azioni contro lo stesso convenuto può farle valere in un'unica petizione, se il Tribunale federale è competente per giudicare ogni singola pretesa. Questa condizione non è richiesta per pretese accessorie.
¹	L'attore che intende esercitare più azioni contro lo stesso convenuto può farle valere in un'unica petizione, se il Tribunale federale è competente per giudicare ogni singola pretesa. Questa condizione non è richiesta per pretese accessorie.
²	Più persone possono agire o essere convenute con la stessa petizione:
^a	se esiste tra loro una comunione giuridica in relazione con l'oggetto litigioso o se i loro diritti o le loro obbligazioni derivano da una stessa causa materiale e giuridica. Il giudice può chiamare in causa un terzo che faccia parte della comunione giuridica. Il chiamato in causa diventa parte in lite;
^b	se pretese di eguale natura, che si fondano su di una causa materiale e giuridica essenzialmente dello stesso genere, formano l'oggetto di una lite, semprechè la competenza del Tribunale federale esista per ognuna di esse.
³	Quando lo reputa necessario, il giudice può ordinare d'ufficio, in ogni stadio della procedura, la disgiunzione delle cause.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 106 Applicazione del diritto - 1 Il Tribunale federale applica d'ufficio il diritto.
¹	Il Tribunale federale applica d'ufficio il diritto.
²	Esamina la violazione di diritti fondamentali e di disposizioni di diritto cantonale e intercantonale soltanto se il ricorrente ha sollevato e motivato tale censura.

IR 0.101 Convenzione del 4 novembre 1950 per la salvaguardia dei diritti dell'uomo e delle libertà fondamentali (CEDU) CEDU Art. 6 Diritto ad un processo equo - 1. Ogni persona ha diritto ad un'equa e pubblica udienza entro un termine ragionevole, davanti a un tribunale indipendente e imparziale costituito per legge, al fine della determinazione sia dei suoi diritti e dei suoi doveri di carattere civile, sia della fondatezza di ogni accusa penale che gli venga rivolta. La sentenza deve essere resa pubblicamente, ma l'accesso alla sala d'udienza può essere vietato alla stampa e al pubblico durante tutto o una parte del processo nell'interesse della morale, dell'ordine pubblico o della sicurezza nazionale in una società democratica, quando lo esigono gli interessi dei minori o la tutela della vita privata delle parti nel processo, nella misura giudicata strettamente necessaria dal tribunale quando, in speciali circostanze, la pubblicità potrebbe pregiudicare gli interessi della giustizia.
¹	Ogni persona ha diritto ad un'equa e pubblica udienza entro un termine ragionevole, davanti a un tribunale indipendente e imparziale costituito per legge, al fine della determinazione sia dei suoi diritti e dei suoi doveri di carattere civile, sia della fondatezza di ogni accusa penale che gli venga rivolta. La sentenza deve essere resa pubblicamente, ma l'accesso alla sala d'udienza può essere vietato alla stampa e al pubblico durante tutto o una parte del processo nell'interesse della morale, dell'ordine pubblico o della sicurezza nazionale in una società democratica, quando lo esigono gli interessi dei minori o la tutela della vita privata delle parti nel processo, nella misura giudicata strettamente necessaria dal tribunale quando, in speciali circostanze, la pubblicità potrebbe pregiudicare gli interessi della giustizia.
²	Ogni persona accusata di un reato è presunta innocente sino a quando la sua colpevolezza non sia stata legalmente accertata.
³	Ogni accusato ha segnatamente diritto a:
^a	essere informato, nel più breve tempo possibile, in una lingua a lui comprensibile e in un modo dettagliato, della natura e dei motivi dell'accusa elevata a suo carico;
^b	disporre del tempo e delle facilitazioni necessarie per preparare la sua difesa;
^c	difendersi da sé o avere l'assistenza di un difensore di propria scelta e, se non ha i mezzi per ricompensare un difensore, poter essere assistito gratuitamente da un avvocato d'ufficio quando lo esigano gli interessi della giustizia;
^d	interrogare o far interrogare i testimoni a carico ed ottenere la convocazione e l'interrogazione dei testimoni a discarico nelle stesse condizioni dei testimoni a carico;
^e	farsi assistere gratuitamente da un interprete se non comprende o non parla la lingua impiegata nell'udienza.

SR 101 Costituzione federale della Confederazione Svizzera del 18 aprile 1999 Cost. Art. 29 Garanzie procedurali generali - 1 In procedimenti dinanzi ad autorità giudiziarie o amministrative, ognuno ha diritto alla parità ed equità di trattamento, nonché ad essere giudicato entro un termine ragionevole.
¹	In procedimenti dinanzi ad autorità giudiziarie o amministrative, ognuno ha diritto alla parità ed equità di trattamento, nonché ad essere giudicato entro un termine ragionevole.
²	Le parti hanno diritto d'essere sentite.
³	Chi non dispone dei mezzi necessari ha diritto alla gratuità della procedura se la sua causa non sembra priva di probabilità di successo. Ha inoltre diritto al patrocinio gratuito qualora la presenza di un legale sia necessaria per tutelare i suoi diritti.

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 175 Sottrazione consumata - 1 Il contribuente che, intenzionalmente o per negligenza, fa in modo che una tassazione sia indebitamente omessa o che una tassazione cresciuta in giudicato sia incompleta,
¹	Il contribuente che, intenzionalmente o per negligenza, fa in modo che una tassazione sia indebitamente omessa o che una tassazione cresciuta in giudicato sia incompleta,
²	La multa equivale di regola all'importo dell'imposta sottratta. In caso di colpa lieve, può essere ridotta a un terzo e, in caso di colpa grave, aumentata sino al triplo dell'imposta sottratta.
³	Se il contribuente denuncia spontaneamente per la prima volta una sottrazione d'imposta, si prescinde dall'aprire un procedimento penale (autodenuncia esente da pena), a condizione che:
^a	la sottrazione d'imposta non sia nota ad alcuna autorità fiscale;
^b	egli aiuti senza riserve l'amministrazione a determinare l'ammontare dell'imposta sottratta; e
^c	si adoperi seriamente per pagare l'imposta dovuta.275
⁴	Ad ogni ulteriore autodenuncia la multa è ridotta a un quinto dell'imposta sottratta, sempre che siano adempite le condizioni di cui al capoverso 3.276

SR 642.14 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID) LAID Art. 56 Sottrazione d'imposta - 1 Il contribuente che, intenzionalmente o per negligenza, fa in modo che una tassazione sia indebitamente omessa o che una tassazione passata in giudicato sia incompleta,
¹	Il contribuente che, intenzionalmente o per negligenza, fa in modo che una tassazione sia indebitamente omessa o che una tassazione passata in giudicato sia incompleta,
^1bis	Se il contribuente denuncia spontaneamente per la prima volta una sottrazione d'imposta, si prescinde dall'aprire un procedimento penale (autodenuncia esente da pena), a condizione che:
^a	la sottrazione d'imposta non sia nota ad alcuna autorità fiscale;
^b	egli aiuti senza riserve le autorità fiscali a determinare gli elementi della sostanza e del reddito sottratti; e
^c	si adoperi seriamente per pagare l'imposta dovuta.210
^1ter	Ad ogni ulteriore autodenuncia la multa è ridotta a un quinto dell'imposta sottratta, sempreché siano adempite le condizioni di cui al capoverso 1bis.211
²	Chiunque tenta di sottrarre un'imposta è punito con una multa pari a due terzi di quella che verrebbe inflitta in caso d'infrazione consumata.
³	Chiunque, intenzionalmente, istiga a una sottrazione d'imposta, vi presta aiuto, oppure, come rappresentante del contribuente, la attua o vi partecipa, è punito con la multa sino a 10 000 franchi e, nei casi gravi o di recidiva, sino a 50 000 franchi, indipendentemente dalla punibilità del contribuente. Inoltre, il colpevole può essere tenuto solidalmente responsabile per il pagamento dell'imposta sottratta.
^3bis	Se una persona di cui al capoverso 3 si denuncia spontaneamente per la prima volta e sono adempite le condizioni di cui al capoverso 1bis lettere a e b, si prescinde dall'aprire un procedimento penale e la responsabilità solidale decade.212
⁴	Chiunque dissimula o distrae beni successori di cui è tenuto ad annunciare l'esistenza nella procedura d'inventario, nell'intento di sottrarli all'inventario, nonché
⁵	Se una persona di cui al capoverso 4 si denuncia spontaneamente per la prima volta, si prescinde dall'aprire un procedimento penale per dissimulazione o distrazione di beni successori nella procedura d'inventario e per eventuali altri reati commessi in questo ambito (autodenuncia esente da pena), a condizione che:
^a	l'infrazione non sia nota ad alcuna autorità fiscale; e
^b	la persona aiuti senza riserve l'amministrazione a correggere l'inventario.214

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 66 Onere e ripartizione delle spese giudiziarie - 1 Di regola, le spese giudiziarie sono addossate alla parte soccombente. Se le circostanze lo giustificano, il Tribunale federale può ripartirle in modo diverso o rinunciare ad addossarle alle parti.
¹	Di regola, le spese giudiziarie sono addossate alla parte soccombente. Se le circostanze lo giustificano, il Tribunale federale può ripartirle in modo diverso o rinunciare ad addossarle alle parti.
²	In caso di desistenza o di transazione, il Tribunale federale può rinunciare in tutto o in parte a riscuotere le spese giudiziarie.
³	Le spese inutili sono pagate da chi le causa.
⁴	Alla Confederazione, ai Cantoni, ai Comuni e alle organizzazioni incaricate di compiti di diritto pubblico non possono di regola essere addossate spese giudiziarie se, senza avere alcun interesse pecuniario, si rivolgono al Tribunale federale nell'esercizio delle loro attribuzioni ufficiali o se le loro decisioni in siffatte controversie sono impugnate mediante ricorso.
⁵	Salvo diversa disposizione, le spese giudiziarie addossate congiuntamente a più persone sono da queste sostenute in parti eguali e con responsabilità solidale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 68 Spese ripetibili - 1 Nella sentenza il Tribunale federale determina se e in che misura le spese della parte vincente debbano essere sostenute da quella soccombente.
¹	Nella sentenza il Tribunale federale determina se e in che misura le spese della parte vincente debbano essere sostenute da quella soccombente.
²	La parte soccombente è di regola tenuta a risarcire alla parte vincente, secondo la tariffa del Tribunale federale, tutte le spese necessarie causate dalla controversia.
³	Alla Confederazione, ai Cantoni, ai Comuni e alle organizzazioni incaricate di compiti di diritto pubblico non sono di regola accordate spese ripetibili se vincono una causa nell'esercizio delle loro attribuzioni ufficiali.
⁴	Si applica per analogia l'articolo 66 capoversi 3 e 5.
⁵	Il Tribunale federale conferma, annulla o modifica, a seconda dell'esito del procedimento, la decisione sulle spese ripetibili pronunciata dall'autorità inferiore. Può stabilire esso stesso l'importo di tali spese secondo la tariffa federale o cantonale applicabile o incaricarne l'autorità inferiore.