A-6474/2018 - 2020-06-15 - Imposte indirette - MWST; Teakbauminvestment (2013). Entscheid angefochten beim BGer.

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Abteilung I

A-6474/2018

Urteil vom 15. Juni 2020

Richterin Sonja Bossart Meier (Vorsitz),

Besetzung Richter Daniel Riedo, Richterin Annie Rochat Pauchard,

Gerichtsschreiberin Dominique da Silva.

A._______ AG,

(...),

vertreten durch
Parteien
PricewaterhouseCoopers AG,

(...),

Beschwerdeführerin,

gegen

Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV,

Hauptabteilung Mehrwertsteuer,

Schwarztorstrasse 50, 3003 Bern,

Vorinstanz.

Gegenstand MWST; Teakbauminvestment (2013).

Sachverhalt:

A.
Die A._______ AG ist eine im schweizerischen Handelsregister eingetragene Gesellschaft mit Sitz in Zürich, welche im Jahr 2007 gegründet wurde. Gemäss Handelsregistereintrag bezweckt die Gesellschaft namentlich den Kauf sowie den nachhaltigen Aufbau und Betrieb von land- und forstwirtschaftlichen Plantagen, die forstwirtschaftliche Nutzung von Waldflächen, insbesondere Tropenwald, den Weiterverkauf von Plantagen und Baumbeständen, insbesondere den Handel von Holz und die Veredelung von land- und fortwirtschaftlichen Produkten im Zusammenhang mit Hart- und Edelhölzern. Die Haupttätigkeit der A._______ AG umfasst gemäss Angaben der Gesellschaft den Einkauf von Teakbäumen und anderen tropischen Baumarten im Ausland und den Weiterverkauf dieser Bäume an in- und ausländische Kunden. Die zum Verkauf angebotenen Bäume standen laut Gesellschaft im Jahr 2013 sowohl auf von brasilianischen Grundeigentümern gepachtetem Land als auch auf gekauftem Grund und Boden, wobei über 6'000 Hektar Fläche bewirtschaftet worden seien (vgl. Beschwerde Ziff. 3.1 f.).

B.
Mit Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-545/2012 vom 14. Februar 2013 wies das Gericht eine von der A._______ AG am 30. Januar 2012 eingereichte Beschwerde ab. Die Beschwerdeführerin hatte bereits damals vertreten, sie übertrage den Käufern Eigentum an den Bäumen und es lägen mehrwertsteuerliche Lieferungen vor. Das Bundesverwaltungsgericht hingegen kam zum Schluss, dass es sich nicht um mehrwertsteuerliche Lieferungen, sondern um ausgenommene Umsätze im Bereich des Geld- und Kapitalverkehrs handle. Dieses Urteil erwuchs mangels Anfechtung in Rechtskraft.

C.
Mit Schreiben vom 19. Dezember 2013 gelangte die A._______ AG erneut an die ESTV und ersuchte um Eintragung in das Mehrwertsteuerregister per 1. Januar 2013. Dabei wurden die Umsätze des Jahres 2013 auf insgesamt Fr. 16'043'000.-- beziffert (Lieferungen und Dienstleistungen im Inland: Fr. 35.000.-- / Ausland-Ausland-Lieferungen: Fr. 16'000'000.-- / ausgenommene Umsätze: Fr. 8'000.--). Zum obgenannten Urteil des Bundesverwaltungsgerichts (vgl. Sachverhalt B hiervor) äusserte sich die A._______ AG dahingehend, dass sie in jenem Verfahren vor allem aufgrund der ungenügenden Dokumentation ihrer Geschäftstätigkeit gescheitert sei (vgl. zum Ganzen Beschwerdebeilage Nr. 4, Ziff. 3.1).

D.
Mit Schreiben vom 27. Januar 2014 bestätigte die Eidgenössische Steuerverwaltung (nachfolgend: ESTV) die Eintragung der Gesellschaft per 1. Januar 2013 im Mehrwertsteuerregister (vgl. Akten Vorinstanz Nr. 25). Am 17. Februar 2014 beantwortete die ESTV aber das Anmeldeschreiben von der A._______ AG dahingehend, dass die Voraussetzungen für eine Erfassung der Unternehmung im Mehrwertsteuerregister per 1. Januar 2013 zwar gegeben seien, der Verkauf von Bäumen allerdings eine von der Steuer ausgenommene Finanzdienstleistung darstelle, bei welcher eine Option und infolgedessen die Vorsteuerdeklaration ausgeschlossen sei (vgl. Akten Vorinstanz Nr. 23).

E.
Die A._______ AG reichte eine auf den 13. Februar 2014 datierte Mehrwertsteuerdeklaration über die Steuerperiode vom 1. Januar 2013 bis 31. Dezember 2013 ein. Sie deklarierte darin einen Totalumsatz von Fr. 16'834'281.32 und gab neben den überwiegend im Ausland erzielten Umsätzen von Fr. 16'830'900.27 einen steuerbaren Gesamtumsatz in der Höhe von Fr. 3'844.20 an (vgl. Akten Vorinstanz Nr. 24).

F.
Mit Schreiben vom 25. März 2014 bestritt die A._______ AG die Beurteilung der ESTV vom 17. Februar 2014 und verlangte erstmals nach einer einlässlich begründeten Verfügung (vgl. Beschwerdebeilage Nr. 7). Dieses Schreiben wurde daraufhin mit Eingabe vom 19. November 2014 durch die A._______ AG ergänzt (vgl. Beschwerdebeilage Nr. 9).

G.
Im Folgenden wurden mehrere Schreiben zwischen der ESTV und der A._______ AG ausgetauscht, welche überwiegend die Einforderung bzw. Einreichung weiterer Unterlagen zum Gegenstand hatten. Am 7. August 2017 erhob die A._______ AG eine Rechtsverzögerungsbeschwerde vor dem Bundesverwaltungsgericht und beantragte, die mit Schreiben vom 25. März 2014 verlangte einlässlich begründete Verfügung sei unverzüglich auszustellen (vgl. Beschwerdebeilage Nr. 20). Am 30. August 2017 erliess die ESTV eine Verfügung worin sie die Qualifikation der Teakbaumumsätze als von der Steuer ausgenommen bestätigte und ihre Steuerforderung der Steuerperiode 2013 auf Fr. 32'437.95 festsetzte. Eine einlässlich begründete Leistungsverfügung sei jedoch nicht möglich, da laut ESTV angefragte Unterlagen noch nicht vorlägen (vgl. Akten Vorinstanz Nr. 8). Mit Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-4401/2017 vom 6. Februar 2018 wurde das Verfahren betreffend Rechtsverzögerung vom Bundesverwaltungsgericht als gegenstandslos geworden abgeschrieben, soweit darauf eingetreten wurde.

H.
Mit Eingabe vom 2. Oktober 2017 erhob die A._______ AG Einsprache gegen die Verfügung der ESTV vom 30. August 2017 und beantragte im Wesentlichen die Aufhebung der Verfügung vom 30. August 2017 sowie dass die realisierten Teakbaumverkäufe als (steuerbefreite) Lieferungen zu qualifizieren seien. Des Weiteren sei die Steuerforderung für das Jahr 2013 auf Fr. 126'792.26 zu ihren Gunsten festzusetzen und es sei ihr eine Gutschrift über den genannten Betrag zzgl. Vergütungszins ab dem 14. April 2017 auszustellen (vgl. Beschwerdebeilage Nr. 26).

I.
Am 15. und 16. Januar 2018 führte die ESTV zur weiteren Sachverhaltsabklärung und Überprüfung der Mehrwertsteuerdeklaration eine externe Kontrolle bei der A._______ AG durch. Gestützt auf die daraus gewonnenen Erkenntnisse informierte die ESTV die Gesellschaft über eine zu erwartende reformatio in peius (vgl. Akten Vorinstanz Nr. 2). Letztere verzichtete auf eine Stellungnahme hierzu.

J.
Mit Einspracheentscheid vom 11. Oktober 2018 erkannte die ESTV auf Abweisung der Einsprache der A._______ AG vom 2. Oktober 2017. Die Steuerforderung der ESTV betrage für die Steuerperiode Kalenderjahr 2013 Fr. 126'058.-- zzgl. 4% Verzugszins ab 15. Oktober 2013 (mittlerer Verfall). Dabei wurde die Umsatz- und Bezugsteuer auf Fr. 130'439.-- korrigiert und der berechtigte Vorsteuerabzug auf Fr. 4'381.-- reduziert (Rz. 50 des Einspracheentscheids, Akten der Vorinstanz Nr. 1). Die Vorinstanz vertrat die Ansicht, dass es sich bei den zu beurteilenden Transaktionen sowohl zwischen der Beschwerdeführerin und den «Baumkäufern» bzw. Investoren als auch zwischen Landeigentümern/Plantagenbesitzern und der Beschwerdeführerin um keine Lieferungen im mehrwertsteuerrechtlichen Sinn handle, sondern dass diese als ausgenommene Dienstleistungsumsätze im Finanzbereich entsprechend Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 i.V.m. Art. 3 Bst. e Mehrwertsteuergesetz (MWSTG, SR 641.20) zu qualifizieren seien.

K.
Gegen diesen Einspracheentscheid erhebt die A._______ AG (nachfolgend auch: Beschwerdeführerin) am 12. November 2018 Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht und beantragt im Wesentlichen (und unter Kosten- und Entschädigungsfolgen) die Aufhebung des Einspracheentscheids sowie die Qualifikation der von der Beschwerdeführerin realisierten Teakbaumverkäufe als (steuerbefreite) Lieferungen. Die Steuerforderung für das Jahr 2013 sei auf Fr. 125'672.-- zu Gunsten der Beschwerdeführerin festzusetzen. Demzufolge sei der Beschwerdeführerin für die Steuerperiode 2013 eine Gutschrift über Fr. 125'672.-- zzgl. Vergütungszins ab dem 14. April 2014 auszustellen.

Nach Auffassung der Beschwerdeführerin seien vorliegend die Tatbestandsvoraussetzungen von Art. 3 Bst. d Ziff. 1 MWSTG erfüllt und die Baumverkäufe folglich als Lieferungen im Ausland zu qualifizieren. Sie begründet ihre Ansicht im Wesentlichen damit, dass die Baumkäufer nicht in Finanzprodukte, sondern in Sachwerte investieren würden. Die Käufer würden zivilrechtliche Eigentümer der Bäume und es werde ihnen im Sinn von Art. 3 Bst. d Ziff. 1 MWSTG die wirtschaftliche Verfügungsmacht übertragen, da sie individuell über die erworbenen Bäume verfügen könnten. Der Käufer habe zu 100% die Möglichkeit, während der Vertragsdauer auf das Schicksal der einzelnen Bäume Einfluss zu nehmen. Es stehe dem Baumkäufer frei, einen Servicevertrag mit der Beschwerdeführerin abzuschliessen. Die Kunden könnten den Servicevertrag auch kündigen und die Baumpflege selber vornehmen oder durch einen Dritten vornehmen lassen. Der Rahmenvertrag verpflichte den Baumkäufer gemäss Ziff. 10.2 einzig, für den Unterhalt der Bäume zu sorgen und sich dabei an die lokalen Gesetze zu halten (vgl. zum Ganzen Beschwerde Ziff. IV/B/2.2). Dem Baumkäufer stehe auch ein Zutrittsrecht auf die Plantage zu. Lediglich als Sicherheitsmassnahme müsse die Beschwerdeführerin vorgängig informiert werden. Dieses Zutrittsrecht gebe dem Baumkäufer die Möglichkeit, die Pflege seiner Bäume selber oder durch einen von ihm beauftragten Dritten vorzunehmen (Beschwerde Ziff. IV/B/2.2.c. mit Hinweis auf Rahmenvertrag Ziff. 12.1). Der Käufer erhalte beim Kauf der Bäume auch einen Steckbrief zur jeweiligen Plantage, mit Beschrieb der Lage, Plotübersicht sowie GPS Daten; die Bäume könnten einem Käufer direkt zugeordnet werden und die Individualisierbarkeit sei von der Pflanzung bis zur Ernte und zum Verkauf der Bäume gegeben (Beschwerde Ziff. IV/B/2.2.c/e). Der Umstand, dass die meisten Baumeigentümer auf diese direkte Pflege aus praktischen Gründen (etwa aufgrund der grossen geographischen Distanz) verzichten würden, sei dabei ohne Bedeutung. Der Baumkäufer könne ja schliesslich jederzeit einen lokalen Dritten seines Vertrauens beauftragen (vgl. Beschwerde Ziff. IV/B/2.2.c). Des Weiteren habe der Baumkäufer auch ein jederzeitiges Verkaufs- bzw. Übertragungsrecht (weiterführend Beschwerde Ziff. IV/B/2.2.d). Die Beschwerdeführerin habe den jeweiligen Baumkäufern/Baumeigentümern aufgrund der vertraglichen Vereinbarungen auch das zivilrechtliche Eigentum an den jeweiligen Bäumen (nicht aber am Boden) übertragen. Sowohl nach brasilianischem als auch nach schweizerischem Recht sei es möglich, das (zivilrechtliche) Eigentum an Bäumen unabhängig vom Eigentum am Grund und Boden zu übertragen. Die Bäume seien als Fahrnispflanzen gemäss Art. 678 ZGB zu qualifizieren und seien
damit sonderrechtsfähig (vgl. Beschwerde insbesondere Ziff. IV/B/2.3). Die hier zu beurteilende Konstellation unterscheide sich von derjenigen in Urteil des Bundesgerichts 2C_1002/2014 vom 28. Mai 2015 und weiche in den entscheidrelevanten Kriterien davon ab (siehe dazu die Übersicht in Beschwerde Ziff. IV/B/2.4). Weiter legt die Beschwerdeführerin ausführlich dar, weswegen es sich ihrer Ansicht nach um keine von der Steuer ausgenommene Leistung handelt (vgl. Beschwerde Ziff. IV/B/3).

L.
Mit Vernehmlassung vom 9. Januar 2019 beantragt die ESTV (nachfolgend auch: Vorinstanz) die Abweisung der Beschwerde und hält dabei an ihrem bisherigen Rechtsstandpunkt fest. Sie wiederholt im Wesentlichen ihre Auffassung, dass den Kunden der Beschwerdeführerin keine wirtschaftliche Verfügungsmacht übertragen werde. Was das Urteil des Bundesgerichts 2C_1002/2014 vom 28. Mai 2015 anbelange, so könne die ESTV die Schlussfolgerungen des Bundesgerichts nachvollziehen. Die Einordnung der Umsätze unter Bst. e oder Bst. a des Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 MWSTG sei nicht entscheidend, namentlich, weil Verträge regelmässig Elemente verschiedener Vertragstypen beinhalten würden. Weiter sei es nicht Aufgabe der ESTV als Teil der Exekutive, ein höchstrichterliches Urteil in Frage zu stellen.

M.
Mit Eingabe vom 26. Februar 2019 nimmt die Beschwerdeführerin Stellung zur Vernehmlassung. Mit Schreiben vom 26. März 2019 reicht sie überdies eine Kopie einer Rechtsauskunft des Max-Planck-Instituts zur Eigentumsverschaffung nach brasilianischem Sachenrecht ein, welche im Zusammenhang mit einer Rechtssache in Deutschland angefertigt worden sei. Die Rechtsauskunft komme zum Schluss, dass das Eigentum an Bäumen vom Eigentum an Grund und Boden getrennt übereignet werden könne, wenn diese im Zeitpunkt der Übereignung zur Trennung von Grund und Boden bestimmt seien. Die Übereignung müsse zudem nicht in ein Register eingetragen werden, um zwischen den Parteien wirksam zu sein.

N.
Auf weitere Vorbringen der Verfahrensbeteiligten und die vorliegenden Akten wird, soweit entscheidwesentlich, im Folgenden eingegangen.

Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:

1.

1.1 Gemäss Art. 31 VGG beurteilt das Bundesverwaltungsgericht Beschwerden gegen Verfügungen nach Art. 5 VwVG, sofern keine Ausnahme nach Art. 32 VGG vorliegt.

1.2 Die Beschwerdeführerin ficht einen Einspracheentscheid der ESTV an. Der Einspracheentscheid stellt eine Verfügung im Sinne von Art. 5 VwVG dar. Eine Ausnahme in sachlicher Hinsicht nach Art. 32 VGG liegt nicht vor und die Vorinstanz ist eine Behörde im Sinne von Art. 33 VGG. Das Bundesverwaltungsgericht ist somit zur Beurteilung dieser Beschwerde sachlich und funktionell zuständig (Art. 31 VGG). Die Beschwerdeführerin ist zur Beschwerdeführung berechtigt (Art. 48 VwVG), hat die Beschwerde frist- und formgerecht eingereicht (Art. 50 und 52 VwVG) und den Kostenvorschuss rechtzeitig bezahlt (Art. 63 Abs. 4 VwVG), weshalb auf die Beschwerde einzutreten ist.

1.3 Das Bundesverwaltungsgericht kann den angefochtenen Entscheid grundsätzlich in vollem Umfang überprüfen. Die Beschwerdeführerin kann neben der Verletzung von Bundesrecht (Art. 49 Bst. a VwVG) und der unrichtigen oder unvollständigen Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts (Art. 49 Bst. b VwVG) auch die Rüge der Unangemessenheit erheben (Art. 49 Bst. c VwVG). Im Beschwerdeverfahren gelten die Untersuchungsmaxime, wonach der Sachverhalt von Amtes wegen festzustellen ist (vgl. zum Ganzen: Ulrich Häfelin et al., Allgemeines Verwaltungsrecht, 7. Aufl. 2016, Rz. 1146 ff.; Pierre Tschannen et al., Allgemeines Verwaltungsrecht, 4. Aufl. 2014, § 30 Rz. 23), und der Grundsatz der Rechtsanwendung von Amtes wegen (Art. 62 Abs. 4 VwVG).

1.4 Des Weiteren gilt im Verfahren vor dem Bundesverwaltungsgericht der Grundsatz der freien Beweiswürdigung (BGE 130 II 485 E. 3.2). Die Beweiswürdigung endet mit dem richterlichen Entscheid darüber, ob eine rechtserhebliche Tatsache als erwiesen zu gelten hat oder nicht. Der Beweis ist geleistet, wenn das Gericht gestützt auf die freie Beweiswürdigung zur Überzeugung gelangt ist, dass sich der rechtserhebliche Sachumstand verwirklicht hat. Gelangt das Gericht nicht zu diesem Ergebnis, kommen die Beweislastregeln zur Anwendung. Dabei ist - in analoger Anwendung von Art. 8 ZGB - im Fall der Beweislosigkeit zuungunsten jener Partei zu urteilen, welche die Beweislast trägt. Im Steuerrecht gilt, dass die Steuerbehörde die Beweislast für die steuerbegründenden und -erhöhenden Tatsachen trägt, während die steuerpflichtige Person für die steueraufhebenden und -mindernden Tatsachen beweisbelastet ist (statt vieler: BGE 140 II 248 E. 3.5; Urteil des BGer 2C_353/2013 vom 23. Oktober 2013 E. 3.3; Urteil des BVGer A-4308/2015 vom 18. Februar 2016 E. 1.4.2 m.w.H.).

2.

2.1 Der Bund erhebt eine allgemeine Verbrauchssteuer nach dem System der Netto-Allphasensteuer mit Vorsteuerabzug (Mehrwertsteuer; Art. 130 BV; Art. 1 Abs. 1 MWSTG). Die Steuer wird auf den im Inland von steuerpflichtigen Personen gegen Entgelt erbrachten Leistungen (Inlandsteuer), auf dem Bezug von Leistungen von Unternehmen mit Sitz im Ausland durch Empfänger und Empfängerinnen im Inland (Bezugssteuer) und auf Einfuhren von Gegenständen (Einfuhrsteuer) erhoben (Art. 1 Abs. 2 MWSTG). Die Erhebung erfolgt nach den Grundsätzen der Wettbewerbsneutralität, der Wirtschaftlichkeit der Entrichtung und der Erhebung und der Überwälzbarkeit (Art. 1 Abs. 3 MWSTG; vgl. auch Klaus A. Vallender, in: Bernhard Ehrenzeller et al. [Hrsg.], Die schweizerische Bundesverfassung, St. Galler Kommentar, 3. Aufl. 2014, Art. 130 Rz. 8 ff.; zum Ganzen anstelle vieler: Urteile des BVGer A-4610/2019 vom 11. März 2020 E. 2.1.1,
A-3502/2016 vom 19. Dezember 2016 E. 2.1.1).

2.2

2.2.1 Der Mehrwertsteuer unterliegen die im Inland von steuerpflichtigen Personen gegen Entgelt erbrachten Leistungen; sie sind steuerbar, soweit das MWSTG keine Ausnahme vorsieht (Inlandsteuer, Art. 18 Abs. 1 MWSTG).

2.2.2 Steuerobjekt der Inlandsteuer bildet ein mehrwertsteuerliches Leistungsverhältnis (bzw. nach altrechtlicher Terminologie: Leistungsaus-tausch). Ein Leistungsverhältnis ist charakterisiert durch folgende Tatbestandsmerkmale, die kumulativ erfüllt sein müssen (vgl. Botschaft des Bundesrats zur Vereinfachung der Mehrwertsteuer vom 25. Juni 2008 [nach-folgend: Botschaft zum MWSTG], BBl 2008 6885, 6939; Alois Camenzind et al., Handbuch zum Mehrwertsteuergesetz, 3. Aufl., 2012, S. 254 Rz. 594 ff.; Ivo Baumgartner/Diego Clavadetscher/Martin Kocher, Vom alten zum neuen Mehrwertsteuergesetz, 2010, § 4 Rz. 3; ferner auch [mit teilweise abweichender Abgrenzung der einzelnen Elemente] Felix Geiger, in: Geiger/Schluckebier [Hrsg.], MWSTG Kommentar, 2. Aufl. 2019 [nachfolgend: MWSTG-Kommentar 2019], Art. 18 N 2; Sonja Bossart/Diego Clavadetscher, in: Zweifel/Beusch/Glauser/Robinson [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer [nachfolgend: MWSTG-Kommentar 2015], 2015, Art. 18 N 24 f.):

- Es bedarf einer Leistung zwischen zwei Beteiligten (Leistungserbringer und Leistungsempfänger);

- der erbrachten Leistung muss ein Entgelt als Gegenleistung gegenüberstehen;

- die Leistung und das Entgelt müssen miteinander innerlich wirtschaftlich verknüpft sein.

Fehlt eine dieser Voraussetzungen, besteht in Bezug auf die Inlandsteuer kein Steuerobjekt und der Vorgang steht ausserhalb des Geltungsbereichs der (schweizerischen) Mehrwertsteuer (statt vieler: BGE 132 II 353 E. 4.3 m.w.H.; Urteil des BVGer A-2798/2016 vom 30. Mai 2017 E. 3.2 m.w.H.). Dies ist namentlich der Fall bei den in Art. 18 Abs. 2 MWSTG (in nicht abschliessender Weise) aufgezählten sog. Nicht-Entgelten (altrechtlich: Nicht-Umsätze, vgl. statt vieler: Urteil des BVGer A-5934/2018 und
A-5937/2018 vom 4. Februar 2020 E. 2.3).

2.2.3 Die Leistung umfasst als Oberbegriff sowohl Lieferungen (vgl. Art. 3 Bst. d MWSTG) als auch Dienstleistungen (vgl. Art. 3 Bst. e MWSTG). Eine Dienstleistung ist jede Leistung, die keine Lieferung ist (Art. 3 Bst. e MWSTG).

Als Lieferung gilt insbesondere das Verschaffen der Befähigung, im eigenen Namen über einen Gegenstand wirtschaftlich zu verfügen (vgl. Art. 3 Bst. d Ziff. 1 MWSTG). Dieser Grundtatbestand der Lieferung bedingt somit eine Verschaffung der wirtschaftlichen Verfügungsmacht. Die Übertragung des zivilrechtlichen Eigentums ist zwar der Hauptanwendungsfall einer solchen Lieferung, aber dennoch nicht zwingend erforderlich und unter Umständen auch nicht genügend. Der Empfänger muss nicht als Eigentümer, sondern wie ein Eigentümer wirtschaftlich über den Gegenstand verfügen können. Dies ist der Fall, wenn er den Gegenstand brauchen oder verbrauchen, verändern, belasten und veräussern kann. Er muss Substanz, Wert und Ertrag des Gegenstands zugewendet erhalten. Wesentlich ist, dass der Empfänger die Verfügungsmacht durch eine entsprechende Zuwendung des leistenden Unternehmers - welcher seinerseits über die wirtschaftliche Verfügungsmacht verfügen muss - empfängt (vgl. Urteil des Bundesgerichts 2A.51/2005 vom 19. Mai 2006 E. 3 sowie statt vieler: Urteile des BVGer A-545/2012 vom 14. Februar 2013 E. 3.5.1 m.w.H.;
A-6828/2013 vom 8. Juli 2015 E. 3.1.2; ausführlich dazu auch: Sonja Bossart/Diego Clavadetscher, MWSTG Kommentar 2015, Art. 3 N 61 ff.; Felix Geiger, MWSTG Kommentar 2019, Art. 3 N 22).

Ebenfalls als Lieferung gilt das Abliefern eines Gegenstandes, an dem Arbeiten besorgt worden sind (sog. Bearbeitungslieferung; Art. 3 Bst. d Ziff. 2 MWSTG) sowie das Überlassen eines Gegenstandes zum Gebrauch oder zur Nutzung (Art. 3 Bst. d Ziff. 3 MWSTG).

2.2.4 Vom Anwendungsbereich der Mehrwertsteuer zufolge eines Leistungsverhältnisses erfasst, jedoch von der Mehrwertsteuer ausgenommen sind die in Art. 21 MWSTG genannten Leistungen. Vorsteuern auf Eingangsleistungen, welche für die Erbringung solcher ausgenommener Leistungen verwendet werden, und für deren Versteuerung nicht optiert wurde, können nicht abgezogen werden (Art. 29 Abs. 1 MWSTG).

Gemäss Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 MWSTG sind Umsätze im Bereich des Geld- und Kapitalverkehrs von der Besteuerung ausgenommen. Das Geld- und Kreditgeschäft ist dabei aus mehrwertsteuerlicher Sicht nicht an eine einzelne Branche gebunden und der Anwendungsbereich dieser Norm infolgedessen auch nicht auf Banken im Sinne der Bankengesetzgebung beschränkt. Entscheidend ist vielmehr die Art der Umsätze und nicht die Eigenschaft des Leistungserbringers (vgl. Urteil des BVGer A-545/2012 vom 14. Februar 2013 E. 3.5.2 m.w.H.).

Für nach dieser Ziff. 19 von Art. 21 MWSTG von der Steuer ausgenommenen Umsätze ist die Option für die Versteuerung ausgeschlossen (Art. 22 Abs. 2 Bst. a MWSTG).

Nach Art. 21 Ziff. 19 Bst. a MWSTG ist die Gewährung und Vermittlung von Krediten von der Steuer ausgenommen. Als Kreditgewährung wird herkömmlicherweise die Hingabe von Kapital zur Nutzung verbunden mit der Begründung eines Rückzahlungsanspruchs bezeichnet. Ein Umsatz kann systembedingt nur dann von der Steuer ausgenommen werden, wenn er zunächst der Steuer unterliegt, d.h. wenn grundsätzlich ein mehrwertsteuerlicher Leistungsaustausch gegeben ist. Ein solcher liegt bei Kreditgeschäften vor, wenn die Nutzung von Kapital entgeltlich (z.B. gegen Zinsen) gewährt wird. Von der Steuer ausgenommen ist das Entgelt für die Kapitalüberlassung, also die Zinsen, Kosten und dergleichen. Der als steuerausgenommen zu beurteilende Umsatz besteht nicht in der Auszahlung des Darlehens bzw. der späteren Rückzahlung des Kapitals. Die Hingabe der Darlehenssumme sowie deren Rückzahlung bilden nicht Entgelt, dieser Vorgang ist mehrwertsteuerlich nicht relevant (BGE 132 II 353 E. 6.1; Urteil des BGer 2A.526/2003 vom 1. Juli 2004 E. 3.1; Urteile des BVGer A-1385/2006 vom 3. April 2008 E. 5.1; A-1380/2006 vom 27. September 2007 E. 4.3.2).

Gemäss Art. 21 Ziff. 19 Bst. e MWSTG sind von der Steuer ausgenommen "die Umsätze (Kassa- und Termingeschäfte), einschliesslich Vermittlung, von Wertpapieren, Wertrechten und Derivaten sowie von Anteilen an Gesellschaften und anderen Vereinigungen". Der Gesetzgeber hat eine weite Umschreibung der von dieser Norm erfassten werthaltigen Rechte gewählt. So gehören - neben jenen mit Wertpapieren im Sinne des Obligationenrechts - ganz allgemein die Umsätze mit Wertrechten und Derivaten zu den von der Steuer ausgenommenen Umsätzen. Wertrechte sind nicht verurkundete Rechte mit gleicher oder zumindest ähnlicher Funktion wie Wertpapiere (etwa Urteil des BVGer A-545/2012 vom 14. Februar 2013 E. 3.5.2). Wertrechte sind somit nicht wie Wertpapiere in einer Urkunde verkörpert und bedürfen daher gemäss Art. 973c OR des Eintrags in einem vom Schuldner geführten Wertrechtebuch. Wertrechte können definiert werden als Rechte, die gestützt auf eine gemeinsame rechtliche Grundlage (Statuten/Ausgabebedingungen) in einer Vielzahl ausgegeben bzw. begründet werden und untereinander gattungsmässig identisch sind. Typischerweise handelt es sich um vereinheitlichte und zum massenweisen Handel geeignete Rechte und damit um Effekten im Sinn von Art. 2 Bst. a des Bundesgesetzes vom 24. März 1995 über die Börsen und den Effektenhandel (BEHG, SR 954.1) (zum Ganzen Urteil des BGer 2C_1002/2014 vom 28. Mai 2015 E. 6.3 m.w.H.). Im Zusammenhang mit den in Art. 21 Ziff. 19 Bst. e MWSTG ebenfalls genannten Derivaten wurde in der Rechtsprechung festgehalten, dass darunter jedenfalls Derivate fallen, welche sich auf Wertpapiere, Gesellschaftsanteile usw. beziehen (Urteil des BGer 2C_299/2009 vom 28. Juni 2010 E. 3.1). Was Derivate auf Waren oder Energie anbelange, deren zugrundeliegende Transaktion steuerbare Lieferungen darstellen, ist nach der Praxis der ESTV, welche gerichtlich grundsätzlich geschützt wurde, hingegen zu unterscheiden, ob die Wertrechte und Derivate in einem Zusammenhang mit einer physischen Lieferung stehen, oder ob sie losgelöst von einer physischen Lieferung (und somit aus spekulativen Gründen) eingegangen wurden. Nur im zweiten Fall lägen ausgenommene Leistungen im Sinn von Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 Bst. e MWSTG (bzw. der entsprechenden altrechtlichen Bestimmung) vor (vgl. MWST-Branchen-Info Nr. 14 Ziff. 5.8.2 [publiziert am 23. Februar 2015]; Urteil des BGer 2C_299/2009 vom 28. Juni 2010 E. 3.4; Urteil des BVGer A-1656/2006 vom 19. März 2009 E. 2.4.1 ff.).

2.3 Die mehrwertsteuerliche Qualifikation von Vorgängen hat nicht in erster Linie aus einer zivil- und vertragsrechtlichen Sicht, sondern nach wirtschaftlichen, tatsächlichen Kriterien zu erfolgen (Urteil des BGer 2A.304/2003 vom 14. November 2003 E. 3.6.1 m.w.H; BVGE 2007/23 E. 2.3.2.). Der wirtschaftlichen Betrachtungsweise kommt im Bereich der Mehrwertsteuer nicht nur bei der rechtlichen Qualifikation von Sachverhalten, sondern auch bei der Auslegung von zivilrechtlichen und von steuerrechtlichen Begriffen vorrangige Bedeutung zu (Urteil des BGer 2A.43/2002 vom 8. Januar 2003, veröffentlicht in: ASA 73 S. 565 ff. E. 3.2; BVGE 2007/23 E. 2.3.2). Die zivil- bzw. vertragsrechtliche Sicht bzw. wie die Parteien ihr Vertragsverhältnis ausgestalten, ist nicht entscheidend, hat aber immerhin Indizwirkung (Urteil des BGer 2A.47/2006 vom 6. Juli 2006 E. 3.2; zum Ganzen: Urteile des BVGer A-5769/2016 vom 11. April 2017 E. 4.7, A-6537/2013 und A-7158/2013 vom 23. September 2014 E. 5.3,
A-545/2012 vom 14. Februar 2013 E. 3.6, A-4011/2010 vom 18. Januar 2011 E. 2.4).

3.

3.1 Im vorliegenden Fall ist zu beurteilen, wie die von der Beschwerdeführerin als «Baumverkäufe» bezeichneten Vorgänge zu qualifizieren sind. Hierzu soll zunächst einmal die Ausgangslage genauer betrachtet werden.

3.1.1 Die Beschwerdeführerin ist die Muttergesellschaft diverser Tochtergesellschaften, welche ihren Sitz unter anderem in Brasilien haben. Die A._______-Gruppe und die Aufgaben der verschiedenen Gesellschaften im hier fraglichen Jahr 2013 werden in der Beschwerde (insbesondere S. 8) wie folgt geschildert:

Die Beschwerdeführerin selbst übernehme das Marketing und den Verkauf der Bäume an Kaufinteressenten und die Vertragsabwicklung.

Die Tochtergesellschaft B._______ GmbH übernehme ihrerseits

- den Aufbau, die Bewirtschaftung, Durchforstung und Einbringung der Schlussernten der Plantagen der Beschwerdeführerin im Zusammenhang mit der Erfüllung der Serviceaufträge;

- den Verkauf von Bäumen an die Beschwerdeführerin;

- den Verkauf von geernteten Bäumen bzw. des geschlagenen Holzes an Dritte im Auftrag der Baumeigentümer oder der Kauf von geernteten Bäumen/geschlagenem Holz von den Baumeigentümern.

Die zweite Tochtergesellschaft mit Sitz in Brasilien, C._______ GmbH, übernehme die Verarbeitung und Herstellung von Holzprodukten aus Teakholz in eigener Fabrik, hauptsächlich im Auftrag der B._______ GmbH.

Die dritte Gesellschaft (Tochtergesellschaft der B._______ GmbH), D._______ GmbH, habe den Erwerb und Besitz von Grundstücken/Land für die Bepflanzung von Bäumen zum Zweck.

Aktenkundig sind insbesondere folgende Verträge zwischen der Beschwerdeführerin und ihrer Tochtergesellschaft B._______ GmbH:

- Rahmenvertrag zum Baum-Kauf zwischen der Beschwerdeführerin und der B._______ GmbH (Beschwerdebeilagen Nr. 41 und 42.01);

- Baum-Kaufvertrag zwischen der Beschwerdeführerin und der B._______ GmbH (Beschwerdebeilage Nr. 42.03);

- Bewirtschaftungsvertrag zwischen der Beschwerdeführerin und der B._______ GmbH (Beschwerdebeilage Nr. 42.02).

3.1.2 Des Weiteren existieren folgende Vertragsbeziehungen zwischen der Beschwerdeführerin und den Kunden (in den Verträgen [und auch im Folgenden teilweise] als «Baumkäufer» bezeichnet):

- «Rahmenvertrag Holzinvestment» (Beschwerdebeilagen Nr. 43 und 42.14);

- daneben werden nach Angaben der Beschwerdeführerin Einzelverträge, nämlich Kaufverträge und Serviceverträge, abgeschlossen. Aktenkundig ist ein Kundendossier in Beschwerdebeilage Nr. 42. Dieses enthält eine «Vertragsbestätigung» (vgl. Beschwerdebeilage Nr. 42.15), welche unter Ziff. 1 den «Kaufvertrag» beinhaltet und unter Ziff. 2 bestimmt, dass der Käufer einen Servicevertrag bei der Beschwerdeführerin abschliesse. Weiter sieht Ziff. 3 vor, dass der «vorliegende Kauf- und Servicevertrag [...] einen integralen Bestandteil zum Rahmenvertrag Holzinvestment» bilde.

Ein separater Servicevertrag ist in diesem Kundendossier in Beschwerdebeilage Nr. 42 nicht vorhanden. Soweit ersichtlich gelten diesbezüglich die Bestimmungen im Rahmenvertrag Ziff. 11 (in Beilage Nr. 12 zu Beschwerdebeilage Nr. 4 findet sich hingegen ein separater Servicevertrag, welcher Ziff. 11 des Rahmenvertrags entsprechende Bestimmungen enthält).

Nach den Angaben der Beschwerdeführerin erhalten die Interessenten überdies zunächst ein Verkaufsangebot. In diesem Rahmen habe der Käufer die Möglichkeit, durch entsprechendes Ankreuzen den Servicevertrag mit der Beschwerdeführerin auszuschliessen (vgl. Beilage Nr. 10 zu Beschwerdebeilage Nr. 4).

Diesen vorgenannten Verträgen kann Folgendes entnommen werden:

In der Verkaufsbestätigung Ziff. 1 «Kaufvertrag» werden die Anzahl der Bäume und der Kaufpreis vereinbart. Die Bäume werden in der Verkaufsbestätigung sowie in der Baumurkunde (Beschwerdebeilage Nr. 42.20) genau bezeichnet (mit Nennung der Parzelle, Bezeichnung von Baumnummern und GPS-Koordinaten).

Der Abschnitt in Bst. B des Rahmenvertrags enthält Regeln zum «Kaufvertrag». Der Käufer hat einen Kaufpreis zu entrichten und kauft damit eine bestimmte Anzahl Bäume (Ziff. 3 und 4 Rahmenvertrag). Gleichzeitig mit dem Kauf der Bäume pachtet der Käufer den entsprechenden Boden. Die Pacht umfasst einzig das Recht, die Bäume wachsen zu lassen (Ziff. 7 Rahmenvertrag). Objekt des Kaufvertrags sind «Bäume» ohne Grund und Boden.

Des Weiteren kann der Käufer die Bäume jederzeit mit oder ohne Servicevertrag einem Dritten verkaufen und diesem das Eigentum übertragen (Ziff. 8 Rahmenvertrag).

Der Abschnitt in Bst. C des Rahmenvertrags enthält Regeln zum «Servicevertrag». So sieht Ziff. 9.2 des Rahmenvertrags vor, dass der Käufer für die Bewirtschaftung, Ausforstung und den Verkauf der Bäume entweder mit der A._______ AG einen Servicevertrag abschliessen kann, eine andere Firma beauftragen kann oder dies selbst durchführen kann.

Für den Fall, dass kein Servicevertrag abgeschlossen wird, sieht Ziff. 10 des Rahmenvertrags die Einzelheiten vor. In diesem Fall ist die A._______ AG weder für die Bewirtschaftung noch für die Ausforstung oder den Verkauf der Bäume zuständig und verantwortlich (Ziff. 10.1). Der Käufer verpflichtet sich, den Boden sorgfältig zu bewirtschaften und für nachhaltige Ertragsfähigkeit und für den Unterhalt zu sorgen. Er verpflichtet sich zudem, sich an die lokalen Gesetze in Brasilien im Zusammenhang mit der Landbewirtschaftung zu halten (Ziff. 10.2). Weiter wird in Ziff. 10.3 bestimmt, dass die Benutzung der Plantagenstrasse alleine von der A._______ AG bestimmt und koordiniert wird und der Käufer vor jeder Benutzung mit der A._______ AG Kontakt aufnehmen muss. Die Landpacht endet automatisch nach Ablauf der im Einzelvertrag spezifizierten Dauer und der Käufer muss die Bäume bis zu diesem Zeitpunkt ausgeforstet haben und den Boden zurückgeben (Ziff. 10.4).

In Ziff. 11 des Rahmenvertrags werden demgegenüber die Einzelheiten festgehalten, wenn ein Servicevertrag abgeschlossen wird. In diesem Fall erteilt der Käufer der A._______ AG den Auftrag, die Bäume zu bewirtschaften, zu verwalten, zu pflegen, zu ernten, zu verkaufen und den Netto-Holzerlös aus dem Verkauf dem Käufer auf sein angegebenes Konto zu bezahlen. Die A._______ AG übernimmt zudem sämtliche Verpflichtungen aus der Landpacht (Ziff. 11.1). Der Käufer beauftragt und ermächtigt die A._______ AG - unwiderruflich während der Dauer des Servicevertrags - alle Handlungen vorzunehmen, welche zur Erfüllung des Servicevertrags notwendig sind (Ziff. 11.4). Ziff. 11.3 sieht vor, dass der Servicevertrag jederzeit gekündigt werden kann.

Gemäss Ziff. 11.8 des Rahmenvertrags sind die geplanten Ausforstungsjahre und das Jahr der Schlussernte im Einzelvertrag und in der Baumurkunde spezifiziert. In einem Beispiel einer Vertragsbestätigung sowie einer Baumurkunde ist entsprechend eine Rubrik «Ausforstung» enthalten, welche drei bestimmte Jahre spezifiziert (also zwei periodische Ausforstungen und 20 Jahre nach Vertragsschluss das Jahr der Schlussernte; Beschwerdebeilagen Nr. 42.15 und 42.20). Vor der Ernte informiert die A._______ AG den Käufer und die vorgeschlagene Ausforstung gilt als akzeptiert, wenn der Käufer nicht innerhalb von 10 Tagen die Ausforstung ablehnt (Ziff. 11.9 Rahmenvertrag; s.a. Beschwerdebeilage Nr. 42.21).

Nach Verkauf der Bäume erhält der Käufer eine detaillierte Abrechnung sowie den Netto-Holzerlös (Ziff. 11.10 Rahmenvertrag). Bei jeder Ernte wird eine Servicegebühr fällig, welche einen im Einzelvertrag definierten Prozentsatz vom Brutto-Holzerlös beträgt (Ziff. 11.13 Rahmenvertrag). Im Beispiel einer Vertragsbestätigung wird die Servicegebühr mit 6% vom Bruttoerlös beziffert (Beschwerdebeilage Nr. 42.15). Der Netto-Holzerlös ergibt sich somit aus dem Brutto-Holzerlös abzüglich der Servicegebühr. Gemäss der Beschreibung in der Beschwerde diene die Servicepauschale der Refinanzierung der von der Beschwerdeführerin vorgeschossenen Servicekosten für die Bewirtschaftung (vgl. Beschwerde Ziff. IV/B/3.3.2).

Das eingereichte Beispiel einer Vertragsbestätigung (Kauf von 225 Teakbäumen für Fr. 22'133) enthält zusätzlich «Holzerlös-Prognosen», wobei das schlechteste Szenario von einem Erlös von Fr. 45'507, das beste demgegenüber von einem solchen in der Höhe von Fr. 77'750 ausgeht (Beschwerdebeilage Nr. 42.15).

Der Käufer ist des Weiteren jederzeit berechtigt, die Bäume zu besichtigen und in die relevanten Unterlagen Einsicht zu nehmen (Ziff. 12.1 Rahmenvertrag).

In Ziff. 14.1 des Rahmenvertrags wird präzisiert, dass der Kauf von Bäumen ein sachenrechtliches Geschäft mit Eigentumsübertragung darstelle und keine Investition in ein Finanzprodukt.

Es wird zusätzlich im Rahmenvertrag vereinbart, dass die A._______ AG die Bäume (für sich selbst und für die Käufer) in den ersten vier Jahren gegen Unwetter versichert (Ziff. 15.1 Rahmenvertrag).

Der Käufer kann den Rahmenvertrag nicht kündigen (Ziff. 17.1 Rahmenvertrag).

3.2 Vorliegend ist zunächst die Frage zu klären, ob ein mehrwertsteuerliches Leistungsverhältnis vorliegt. Die Parteien gehen zwar beide von einem solchen aus (nur der Inhalt der Leistung ist strittig), aber dennoch drängt sich die Beantwortung der Frage auf, weil sie vom Bundesgericht im hier einschlägigen Urteil 2C_1002/2014 vom 28. Mai 2015 in E. 6.7 (vgl. dazu auch sogleich E. 3.3.1.1) im Prinzip offengelassen wurde. Nach Auffassung des Bundesverwaltungsgerichts kann diese Frage vorliegend jedoch nicht unbeantwortet bleiben, hat sie doch Auswirkungen auf das Vorsteuerabzugsrecht: Während ausgenommene Leistungen für die Steuerpflichtige hier negative Folgen auf den Vorsteuerabzug zeitigen würden (vgl. Art. 29 Abs. 1 MWSTG), wäre dies bei Annahme eines fehlenden Leistungsverhältnisses (also bei einem sog. Nicht-Entgelt, vgl. Art. 18 Abs. 2 MWSTG) grundsätzlich nicht der Fall (vgl. Art. 33 Abs. 1 MWSTG). Aus der Sicht der Investoren ist eindeutig, dass sie eine «Investition» tätigen wollen und erwarten, für ihre Investition eine Leistung zu erhalten, sei es - was noch zu entscheiden sein wird - nun Eigentum an Bäumen oder ein Recht an der Wertentwicklung bzw. am Erlös aus dem Verkauf derselben. Sie geben den als «Kaufpreis» bezeichneten Betrag nicht à fonds perdu hin, sondern in Erwartung einer Leistung. Dass es ein gewisses «Ausfallrisiko» gibt, ist Merkmal der vorliegenden Investitionsart und macht die Zahlung nicht zu einer à fonds perdu Zuwendung, denn es ist nicht von Anfang an beabsichtigt, den Betrag gegenleistungslos zu entrichten, im Gegenteil wird eine (beträchtliche) Rendite erwartet (vgl. dazu die Holzerlös-Prognosen in der Vertragsbestätigung; E. 3.1.2 hiervor). Aufgrund des Gesagten ist somit, in Übereinstimmung mit den beiden Parteien, ein Leistungsverhältnis zu bejahen.

3.3 Als nächstes ist abzuklären, ob - wie von der Beschwerdeführerin geltend gemacht - eine Lieferung im Sinn von Art. 3 Bst. d Ziff. 1 MWSTG vorliegt oder nicht.

3.3.1 Die Gerichte haben diese Frage für zwei (mit der vorliegenden vergleichbaren) Situationen bereits wie folgt beurteilt.

3.3.1.1 Im Entscheid des Bundesgerichts 2C_1002/2014 vom 28. Mai 2015 ging es zwar um einen eine andere Unternehmung betreffenden, aber sehr ähnlich gelagerten Fall. Dabei kam das Bundesgericht zum Schluss, dass der Vertrag, den die damalige Beschwerdeführerin ihren Kunden angeboten hat, das Schicksal der Bäume in der Zeit von der Pflanzung bis zum Verkauf abschliessend regelt. Der Investor erhielt gemäss Bundesgericht im dortigen Fall keine wirtschaftliche Verfügungsmacht über die Bäume bzw. keine dem Eigentümer vergleichbare Stellung. Daran änderte sich auch aufgrund eines gegebenen Besichtigungsrechts auf der Plantage nichts. Mit dem Abschluss des «Kauf- und Dienstleistungsvertrages» wurde vielmehr ein Recht am Wert bzw. an den zukünftigen Erlösen aus dem Verkauf des geschlagenen Holzes erworben, ohne dass der Investor sich weiter mit den Bäumen auseinandersetzen muss. Dies schliesst - so folgert das Bundesgericht - die Annahme einer Lieferung aus (zum Ganzen E. 5.6 des Urteils; vgl. ebenso das Urteil des BVGer in gleicher Sache A-6537/2013 vom 23. September 2014 E. 6.6 ff.).

3.3.1.2 Im Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-545/2012 vom 14. Februar 2013, welches die vorliegende Beschwerdeführerin betraf, kam das Gericht für die damals strittige Periode zum Schluss, dass es zu keiner Übertragung der wirtschaftlichen Verfügungsmacht über die Teakbäume vom Grundeigentümer auf die Beschwerdeführerin gekommen war (E. 4.2.6 des Urteils). Auch der jeweilige Investor erwarb nach Auffassung des Gerichts nicht die tatsächliche Verfügungsmacht über die ausgewählten Bäume, sondern vielmehr ein standardisiertes Bündel von Leistungen, welches dem Investor ein Recht am Wert bzw. an den zukünftigen Verkaufserlösen der Teakbäume sicherte, ohne dass er sich weiter mit den Bäumen auseinandersetzen musste (E. 4.3.3 des Urteils).

3.3.2 Bezogen auf den vorliegenden Fall ist zunächst einzuräumen, dass gewisse Elemente zu Gunsten einer Übertragung der wirtschaftlichen Verfügungsmacht im Sinn von Art. 3 Bst. d Ziff. 1 MWSTG auf die Investoren bzw. «Käufer» ins Feld geführt werden könnten.

Dazu zählt zunächst die Bezeichnung der Verträge und die Ausgestaltung der Vertragsbestimmungen, welche von Verkauf und Eigentumsübergang sprechen (vgl. E. 3.1.2 hiervor). Zu nennen ist auch die Tatsache, dass sich das Recht der Investoren auf ganz bestimmte, einzeln ausgeschiedene Bäume bezieht (vgl. Kaufvertrag und Baumurkunde, siehe E. 3.1.2 hiervor), und sich nach den Angaben der Beschwerdeführerin entsprechend auch der Holzerlös bezogen auf diese ganz spezifischen Bäume berechnet (ausführlich dazu Beschwerde S. 14, 17). Jedoch handelt es sich bei den genannten Punkten nur um Indizien, welche für eine Verschaffung der wirtschaftlichen Verfügungsmacht und somit eine Lieferung nach Art. 3 Bst. d Ziff. 1 MWSTG sprechen, welche aber nicht allein entscheidend sind. Grundsätzlich ist bei der Beurteilung des Sachverhalts hinsichtlich der mehrwertsteuerrechtlichen Qualifikation die vertragliche Regelung denn auch nicht (allein) entscheidend. In erster Line ist auf die wirtschaftliche Betrachtungsweise bzw. das wirtschaftliche Ergebnis der Vertragsgestaltung und die tatsächlich gelebten Verhältnisse abzustellen (vgl. E. 2.3).

Die Beschwerdeführerin verweist sodann auf die Beurteilung der Bankenkommission (nachfolgend: EBK) (Schreiben vom 19. Oktober 2007, Beschwerdebeilage Nr. 48) und der eidgenössischen Finanzmarktaufsicht (nachfolgend: FINMA) (Schreiben vom 30. Juni 2016, Beschwerdebeilage Nr. 49). Was das Schreiben der EBK anbelangt, so datiert es aus dem Jahr 2007, betrifft also nicht den hier strittigen Zeitraum. Abgesehen davon hat das Bundesverwaltungsgericht bereits festgestellt, dass die FINMA bzw. die EBK ihre Beurteilung aus der für sie relevanten Perspektive und nach den dafür massgebenden Gesetzen vornimmt und sich diese von den vorliegend einzig relevanten mehrwertsteuerrechtlichen Normen unterschieden, weswegen auch keine Bindungswirkung in Bezug auf eine mehrwertsteuerliche Qualifikation gegeben ist und somit unterschiedliche Ergebnisse denkbar bleiben (vgl. Urteile des BVGer A-545/2012 vom 14. Februar 2013 E. 4.3.6, A-6537/2013 vom 23. September 2014 E. 6.8.1). Entsprechend kann die Beschwerdeführerin aus den Beurteilungen der EBK und der FINMA auch vorliegend nichts zu ihren Gunsten ableiten.

Schliesslich ergibt sich aus den Verträgen, dass - wie die Beschwerdeführerin wiederholt hervorhebt - die Käufer den Servicevertrag von Anfang an ausbedingen oder auch später noch künden können (Ziff. 9.2, 10 und 11.3 Rahmenvertrag, vgl. E. 3.1.2 hiervor). In solchen Fällen würde sich der Käufer selbst bzw. eine von ihm beauftragte Drittfirma um die Bewirtschaftung der Bäume kümmern und diese schlagen sowie selbst verkaufen. Diese Konstellation würde sich erheblich von jener «mit Servicevertrag» unterscheiden und es wären zumindest gewisse Indizien für eine Befähigung der Käufer, über die Bäume zu verfügen (z.B. sie zu brauchen und zu veräussern, vgl. E. 2.2.3) auszumachen.

Es stellt sich jedoch die Frage, ob diese in den Verträgen theoretisch vorgesehene Konstellation in der Praxis überhaupt je vorkam. Wie erwähnt ist eine (theoretische) vertragliche Reglung nicht entscheidend, vielmehr sind die tatsächlich gelebten Verhältnisse zu berücksichtigen (vgl. soeben und E. 2.3). Die Beschwerdeführerin räumt zumindest ein, dass die «meisten» Baumeigentümer auf die direkte Pflege/Bewirtschaftung aus praktischen Gründen bewusst verzichteten (vgl. Beschwerde S. 23). Zudem wurde von der Beschwerdeführerin - obwohl es sich bei diesem Punkt um ein wesentliches Element ihrer Argumentation handelt - kein einziges Beispiel dokumentiert ins Recht gelegt, bei dem ein Kunde den Servicevertrag gekündigt bzw. nicht unterzeichnet und sich selbständig oder über einen beauftragten Dritten um die Bewirtschaftung, die Schlagung und den Verkauf «seiner» Bäume gekümmert hätte. Folglich ist anzunehmen, dass diese Konstellation bei Vertragsschluss gar nicht als reelle Möglichkeit angesehen wurde und faktisch nicht vorkam.

Zudem ist - wie die ESTV in der Vernehmlassung zutreffend erwähnt - diese Situation zwar im Rahmenvertrag vorgesehen, nicht aber in den weiteren eingereichten Verträgen. So wird im von der Beschwerdeführerin (im gerichtlichen Verfahren neu) eingereichten «Bewirtschaftungsvertrag für Teak-Plantagen F22 und F23» vom 21. Januar 2013 (Beschwerdebeilage Nr. 42.2) die Bewirtschaftung für die gesamte Fläche der Plantage geregelt und die Konstellation, dass die «Baumkäufer» ihre Bäume selbst pflegen oder den Service Dritten überlassen könnten, findet keinen Eingang in den genannten Vertrag (s.a. Vernehmlassung S. 5 unten). Das Gleiche gilt für die in Ziff. 5.11 des Rahmenvertrags zum Baum-Kauf zwischen der Beschwerdeführerin und der B._______ GmbH vorgesehene Bewirtschaftung für das Pflanzjahr (vgl. Beschwerdebeilage Nr. 42.1).

Auffällig ist auch, dass diese Situation «ohne Servicevertrag» im Rahmenvertrag nur sehr knapp geregelt ist (unter Ziff. 10) und gewisse Bestimmungen des Rahmenvertrags diese Möglichkeit darüber hinaus gar nicht berücksichtigen. So sind etwa das Kontroll- und Besichtigungsrecht (Ziff. 12 Rahmenvertrag) sowie die Pflicht, für die Auszahlung des «Netto-Holzerlöses» ein Bankkonto anzugeben (Ziff. 13.4 Rahmenvertrag) lediglich auf die Konstellation «mit Servicevertrag» zugeschnitten. Weiter besteht eine gewisse Unstimmigkeit zwischen der Bestimmung, dass die Pacht des Bodens einzig das Recht umfasse, die «Bäume wachsen zu lassen» (vgl. Ziff. 7.1 Rahmenvertrag) und der Möglichkeit, die Bäume selbst zu bewirtschaften, wobei es in der Natur der Sache läge, dass der Boden dabei umfassender genutzt werden müsste, etwa für den Zugang zu den Bäumen durch die Arbeitskräfte inkl. dem Gebrauch von Fahrzeugen bzw. Maschinen. Nicht explizit geregelt ist im Übrigen, wer in diesem Fall «ohne Servicevertrag» den Boden bewirtschaften soll (z.B. Düngung, Unkraut- und Ungrasbekämpfung). Aufgrund von Ziff. 7.1 (beschränkte Landpacht) und Ziff. 10 des Rahmenvertrags, wobei sich Letztere nur auf die Bewirtschaftung «der Bäume» bezieht, ist anzunehmen, dass die Käufer auch in der Variante «ohne Servicevertrag» keine Möglichkeit hätten, den Boden zu bewirtschaften. Es wäre aber zu erwarten, dass die Zuständigkeit für die Bewirtschaftung des Bodens für die Konstellation «ohne Servicevertrag» explizit und klar geregelt würde.

Zusammengefasst ergibt sich, dass selbst im Rahmenvertrag die Konstellation «ohne Servicevertrag» nur oberflächlich und nicht konsequent geregelt wurde und sie in den weiteren vertraglichen Regelungen gar nicht vorgesehen war. Dies erweckt den Anschein, dass diese Variante - im Gegensatz zu derjenigen «mit Servicevertrag» - weniger als realistisch durchführbare, denn vielmehr als lediglich theoretisch mögliche Vertragsvariante angesehen wurde. Unter Berücksichtigung der weiteren Tatsache, dass kein einziger Anwendungsfall dokumentiert wurde, gelangt das Gericht zur Überzeugung, dass diese Gestaltung nicht ernsthaft vorgesehen war und auch effektiv nicht vorkam. Zu prüfen ist somit im Folgenden einzig die nachweislich effektiv gelebte Konstellation «mit Servicevertrag» (Ziff. 11 Rahmenvertrag). Wie die Fälle ohne Servicevertrag mit der A._______ AG zu beurteilen wären, muss hier in der Folge nicht geklärt werden.

3.3.3 Der Rahmenvertrag sieht für diese hier massgebliche Konstellation «mit Servicevertrag» vor, dass der Käufer der A._______ AG den Auftrag erteilt, die Bäume zu bewirtschaften, zu verwalten, zu pflegen, zu ernten, zu verkaufen und den Netto-Holzerlös aus dem Verkauf dem Käufer auf sein angegebenes Konto zu zahlen (Ziff. 11.1). Der Käufer beauftragt und ermächtigt die A._______ AG - unwiderruflich während der Dauer des Servicevertrags - alle Handlungen vorzunehmen, welche zur Erfüllung des Servicevertrags notwendig sind (Ziff. 11.4 Rahmenvertrag; siehe zum Ganzen E. 3.1.2 hiervor).

Wurde ein Servicevertrag abgeschlossen, nimmt der Investor somit keinerlei Handlungen in Bezug auf Bewirtschaftung und Schlagung des Holzes vor. Diese Tätigkeiten werden allein durch die Beschwerdeführerin (resp. durch ihre Tochtergesellschaft) ausgeführt. Die Möglichkeit der eigenen Pflege und Bewirtschaftung der Bäume ist dem Investor entzogen. Während der vereinbarten Zeitdauer bis zur Schlagung (im Vertragsbeispiel 20 Jahre) muss bzw. kann sich der Investor nicht um die Bäume kümmern.

Weiter sind der Zeitpunkt der Ausforstungen und der Schlussernte im Voraus bestimmt (vgl. Ziff. 11.8 Rahmenvertrag und Vertragsbestätigung). Das bedeutet, dass der Investor nicht frei entscheiden kann, zu welchem Zeitpunkt er die Bäume fällen will und er somit vom Holzertrag profitieren kann (immerhin kann er aber «die Bäume» als solches jederzeit verkaufen, dazu auch noch sogleich).

Was die von der Beschwerdeführerin erwähnte Bestimmung, dass der «Baumkäufer» den unterbreiteten Durchforstungsvorschlag ohne Begründung ablehnen könne (vgl. Ziff. 11.9 des Rahmenvertrags, Beschwerdebeilage Nr. 42.21), anbelangt, so hat sie keine Belege für Beispiele eingereicht, in welchen Durchforstungsvorschläge abgelehnt worden wären. Es scheint sich also auch hier eher um eine theoretische Möglichkeit zu handeln. Des Weiteren hätte eine solche Ablehnung - soweit ersichtlich - einzig zur Folge, dass die vorgesehene Durchforstung nicht stattfindet. Eine massgebliche Einflussmöglichkeit, indem etwa die Durchforstung zu einem vom Käufer gewünschten Zeitpunkt stattfinden würde, hat der Käufer zumindest laut dem Rahmenvertrag nicht. Die Behauptung der Beschwerdeführerin, der Investor könne jederzeit die Ernte seiner Bäume sowie den Verkauf des Holzes dieser Bäume verlangen und auch jederzeit alle seine Bäume schlagen lassen und das Holz zu sich nach Hause liefern lassen (vgl. Beschwerde S. 22), wurde von ihr nicht belegt und geht aus dem Rahmenvertrag nicht hervor.

Auch der Verkauf der geschlagenen Bäume bzw. des entsprechenden Holzes erfolgt durch die Beschwerdeführerin (bzw. die durch sie beauftragte Tochtergesellschaft; s.a. Beschwerde S. 16). Nach der Durchforstung bzw. Schlussernte und dem Verkauf wird eine Abrechnung über die verkauften Bäume erstellt und der Erlös wird abzüglich einer Servicegebühr für die Bewirtschaftung dem Käufer überwiesen (vgl. Rahmenvertrag Ziff. 11.1, 11.10, 11.13; s.a. Beschwerde S. 16 sowie E. 3.1.2 hiervor). Der Investor ist also auch in den Verkauf des geschlagenen Holzes nicht involviert, d.h. er kann namentlich nicht entscheiden, an wen und zu welchem Preis das geschlagene Holz verkauft wird.

Die Möglichkeit der Einflussnahme auf die Pflege und Bewirtschaftung der Bäume, auf den Zeitpunkt der Schlagung und auf das Schicksal des geschlagenen Holzes wären typische Befugnisse desjenigen, dem die wirtschaftliche Verfügungsmacht zukommt. Vorliegend ist jedoch keine dieser Befugnisse für die Investoren vollumfänglich vorhanden, womit eine wirtschaftliche Verfügungsmacht nicht bejaht werden kann.

Das nach vorgängiger Anmeldung jederzeitige Recht der Besichtigung der Plantage sowie die Berechtigung, Einsicht in die Unterlagen zu nehmen, worauf die Beschwerdeführerin verweist, begründen demgegenüber keine «Befähigung, über den Gegenstand zu verfügen» (vgl. dazu E. 2.2.3) und stellen somit keine Indizien für eine wirtschaftliche Verfügungsmacht der Investoren dar.

Ebenfalls ändert sich nichts am Gesagten, wenn in Ziff. 8 des Rahmenvertrags festgehalten ist, dass der Käufer die Bäume jederzeit einem Dritten «verkaufen» und diesem «das Eigentum übertragen» kann. Die Beschwerdeführerin macht diesbezüglich geltend, zu solchen Eigentümer-Wechseln komme es laufend. Die Baumeigentümer würde sie darüber informieren und die Ausstellung von neuen Baumzertifikaten verlangen (vgl. Beschwerde S. 18 unten). Zunächst ist auch in diesem Zusammenhang erneut festzuhalten, dass die im Vertrag gewählte Terminologie (Verkauf der Bäume bzw. Eigentumsübertragung) nicht entscheidend ist, sondern vielmehr das wirtschaftliche Ergebnis einer solchen «Übertragung» (vgl. dazu E. 2.3). Mit der Veräusserung, geht nur das den Investoren zustehende Recht an den Bäumen über. Eine solche Übertragbarkeit der Rechte der Investoren ist bei anderen Vertragstypen genauso möglich (s.a. Urteil des BVGer A-545/2012 vom 14. Februar 2013 E. 4.3.2 in fine) und spricht somit nicht entscheidend für eine «Eigentumsübertragung» bzw. für die Übertragung der wirtschaftlichen Verfügungsmacht im Sinn einer mehrwertsteuerlichen Lieferung (vgl. dazu E. 2.2.3 hiervor).

Damit kommt man im vorliegenden Fall zum selben Ergebnis wie im ebenfalls die Beschwerdeführerin (aber frühere Steuerperioden) betreffenden Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-545/2012 vom 14. Februar 2013 sowie im vorgenannten Bundesgerichtsentscheid 2C_1002/2014 vom 28. Mai 2015 (vgl. dazu E. 3.3.1 ff. hiervor), dass den Kunden keine wirtschaftliche Verfügungsmacht eingeräumt und somit keine Lieferung nach Art. 3 Bst. d Ziff. 1 MWSTG erbracht wird.

Das strittige Verhältnis zwischen der Beschwerdeführerin und den Kunden als Ganzes kann - was auch nicht geltend gemacht wird - ebensowenig als Lieferung im Sinn von Art. 3 Bst. d Ziff. 2 oder 3 MWSTG (vgl. E. 2.2.3 in fine) qualifiziert werden. Nur wenn - was aufgrund des Gesagten aber nicht der Fall ist - in Bezug auf die Bäume eine Lieferung nach Art. 3 Bst. d Ziff. 1 MWSTG anzunehmen gewesen wäre, hätten allenfalls in Bezug auf Servicevertrag und Landpacht noch zusätzlich Lieferungen nach Art. 3 Bst. d Ziff. 2 oder 3 MWSTG stattgefunden bzw. wären solche überhaupt näher zu prüfen gewesen.

Aufgrund der fehlenden wirtschaftlichen Verfügungsmacht der Kunden kann (gleich wie in den beiden hiervor in E. 3.3. zitierten Urteilen des BGer 2C_1002/2014 vom 28. Mai 2015 sowie des BVGer A-545/2012 vom 14. Februar 2013) offengelassen werden, ob zunächst die Beschwerdeführerin und sodann die Investoren zivilrechtlich Eigentümerin der Bäume werden oder nicht (vgl. dazu E. 2.2.3).

3.4 Liegt aufgrund des Gesagten keine mehrwertsteuerliche Lieferung vor, kann es sich nur um eine Dienstleistung handeln (vgl. E. 2.2.3, erster Absatz). Als nächstes ist auf die Frage einzugehen, wie diese zu qualifizieren ist, namentlich ob es sich um eine steuerausgenommene Leistung handelt.

3.4.1 Aus den hiervor dargestellten vertraglichen Bestimmungen ergibt sich rein wirtschaftlich betrachtet das Bild eines Investors, der einen bestimmten Betrag in einen bestimmten Sachwert investiert, in der Hoffnung, an dessen Wertentwicklung zu partizipieren und nach Ablauf einer bestimmten, im «Kaufvertrag» vorbestimmten Zeit (von z.B. 5 und 10 Jahren, vgl. E. 3.1.2 hiervor) erste Ausschüttungen aus Ausforstungen zu erhalten und zum vorgesehenen Zeitpunkt des Endschlags (z.B. nach Ablauf von 20 Jahren; vgl. ebenfalls E. 3.1.2) den Netto-Erlös aus dem Verkauf des geschlagenen Holzes. Der Investor erhofft sich, dass die Ausschüttungen insgesamt den investierten Betrag (weit) übersteigen (vgl. vorn E. 3.1.2 zu den in der Vertragsbestätigung gemachten «Holzerlös-Prognosen»). Immerhin besteht auch ein (wohl eher geringes) Ausfallrisiko, zumindest nach Ablauf der ersten vier Jahre, in welchen eine Versicherung besteht (vgl. E. 3.1.2). Zentral ist somit vorliegend gleich wie in den gerichtlich beurteilten Fällen (vgl. E. 3.3.1) das Recht am Wert bzw. an den zukünftigen Verkaufserlösen der Teakbäume. Das Bundesverwaltungsgericht geht damit von einem Finanzumsatz im Sinn von Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 Bst. e MWSTG aus, dies in Übereinstimmung mit den Urteilen A-6537/2013 vom 23. September 2014 E. 6.10 und A-545/2012 vom 14. Februar 2013 E. 4.3.3, wo zwar Bst. e nicht genannt, aber von einem «Wertrecht» gesprochen wird (vgl. zudem E. 3.5.2 des Urteils, wo Bst. e thematisiert wird). Dies deckt sich auch mit der von der ESTV zunächst - zeitlich vor dem Urteil des Bundesgerichts 2C_1002/2014 vom 28. Mai 2015 - vertretenen Auffassung (vgl. Rz. 39 Einspracheentscheid).

3.4.2 Ob allenfalls «eher» ausgenommene Umsätze nach Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 Bst. a MWSTG (Umsätze aus Krediten) vorliegen, wie das Bundesgericht im Urteil 2C_1002/2014 vom 28. Mai 2015 in E. 6.7 angenommen hat, muss hier nicht abschliessend geprüft werden, da die Rechtsfolgen die gleichen wären. Das Bundesverwaltungsgericht hat jedoch zumindest Zweifel, ob im Verhältnis zwischen der Beschwerdeführerin und den Investoren vorliegend ein (reines) Kredit- bzw. Darlehensverhältnis gegeben ist. Zunächst wurde weder eine Rückzahlung des investierten Betrags noch ein Zins vereinbart (vgl. dazu E. 3.1.2). Aber selbst unter Annahme eines Darlehensverhältnisses könnte die Beschwerdeführerin - wie sie zu Recht ausführt - in diesem Verhältnis zwischen ihr und den Investoren gar keine ausgenommenen Umsätze nach Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 Bst. a MWSTG erbringen; vielmehr wären in diesem Verhältnis die Investoren Leistungserbringer, während die Beschwerdeführerin als Leistungsempfängerin anzusehen wäre, welche das Entgelt - den Zins - erbringen würde.

Wie bereits gesagt wären jedenfalls die Rechtsfolgen dieselben, ob nun ein Umsatz nach Bst. a oder Bst. e von Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 MWSTG vorliegt. Auf die weitere Kritik der Beschwerdeführerin am Urteil des Bundesgerichts 2C_1002/2014 vom 28. Mai 2015 muss hier deshalb nicht weiter eingegangen werden (vgl. aber die Präzisierungen zur Frage ob ein Leistungsverhältnis vorliegt in E. 3.2).

3.4.3 Zusammenfassend ist festzuhalten, dass die Leistungen, welche die Beschwerdeführerin erbringt, im Sinn von Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 MWSTG von der Steuer ausgenommen sind und der entsprechende (mit diesen Leistungen im Zusammenhang stehende) Vorsteuerabzug somit ausgeschlossen ist.

4.
Nach dem Gesagten ist die Beschwerde vollumfänglich abzuweisen.

Bei diesem Ausgang hat die Beschwerdeführerin als unterliegende Partei die Verfahrenskosten zu tragen (vgl. Art. 63 VwVG). Diese werden in Anwendung von Art. 1 i.V.m. Art. 2 und Art. 3 Bst. b des Reglements vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht (VGKE, SR 173.320.2) auf insgesamt Fr. 8'500.-- festgelegt. Dieser Betrag ist dem einbezahlten Kostenvorschuss in gleicher Höhe zu entnehmen.

Eine Parteientschädigung kann der Beschwerdeführerin nicht zugesprochen werden (vgl. Art. 64 Abs. 1 VwVG).

Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:

1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.

2.
Die Verfahrenskosten von Fr. 8'500.-- werden der Beschwerdeführerin auferlegt. Dieser Betrag wird dem in gleicher Höhe geleisteten Kostenvorschuss entnommen.

3.
Es wird keine Parteientschädigung zugesprochen.

4.
Dieses Urteil geht an:

- die Beschwerdeführerin (Gerichtsurkunde)

- die Vorinstanz (Ref-Nr. [...]; Gerichtsurkunde)

Für die Rechtsmittelbelehrung wird auf die nächste Seite verwiesen.

Die vorsitzende Richterin: Die Gerichtsschreiberin:

Sonja Bossart Meier Dominique da Silva

Rechtsmittelbelehrung:

Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff ., 90 ff. und 100 BGG). Die Frist ist gewahrt, wenn die Beschwerde spätestens am letzten Tag der Frist beim Bundesgericht eingereicht oder zu dessen Handen der Schweizerischen Post oder einer schweizerischen diplomatischen oder konsularischen Vertretung übergeben worden ist (Art. 48 Abs. 1 BGG). Die Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie die beschwerdeführende Partei in Händen hat, beizulegen (Art. 42 BGG).

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SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 21 Prestazioni escluse dall'imposta - 1 Una prestazione esclusa dall'imposta non è imponibile se non si è optato per la sua imposizione secondo l'articolo 22.
¹	Una prestazione esclusa dall'imposta non è imponibile se non si è optato per la sua imposizione secondo l'articolo 22.
²	Sono esclusi dall'imposta:
¹	il trasporto di beni che sottostanno ai servizi riservati secondo l'articolo 3 della legge del 30 aprile 199727 sulle poste;
¹⁰	le prestazioni strettamente vincolate al promovimento della cultura e della formazione dei giovani fornite da istituzioni di utilità pubblica nell'ambito di scambi di giovani; sono giovani ai sensi di questa disposizione tutte le persone sino al compimento dei 25 anni di età;
¹¹	le seguenti prestazioni nell'ambito dell'educazione e della formazione:30
^11a	le prestazioni nell'ambito dell'educazione dell'infanzia e della gioventù, dell'insegnamento, della formazione, del perfezionamento e della riqualificazione professionale, compreso l'insegnamento impartito da insegnanti privati e scuole private,
^11b	i corsi, le conferenze e le altre manifestazioni di natura scientifica o istruttiva; l'attività di conferenziere non sottostà all'imposta, indipendentemente dal fatto che l'onorario sia versato al conferenziere o al suo datore di lavoro,
^11c	gli esami nell'ambito della formazione,
^11d	le prestazioni di servizi di natura organizzativa (comprese le relative prestazioni accessorie) in favore di un'istituzione le cui prestazioni sono escluse dall'imposta in virtù delle lettere a-c, sempre che siano fornite da membri dell'istituzione,
^11e	le prestazioni di servizi di natura organizzativa (comprese le relative prestazioni accessorie) in favore di servizi della Confederazione, dei Cantoni e dei Comuni che forniscono, gratuitamente o a pagamento, prestazioni escluse dall'imposta in virtù delle lettere a-c;
¹²	la messa a disposizione di personale da parte di istituzioni religiose o filosofiche senza scopo lucrativo, per la cura dei malati, l'aiuto e la sicurezza sociali, l'assistenza all'infanzia e alla gioventù, l'educazione e l'istruzione, nonché per il culto, la beneficenza e scopi di utilità pubblica;
¹³	le prestazioni fornite ai propri membri, contro pagamento di contributi stabiliti in conformità degli statuti, da parte di istituzioni senza scopo lucrativo che perseguono obiettivi di natura politica, sindacale, economica, religiosa, patriottica, filosofica, filantropica, ecologica, sportiva, culturale o civica;
¹⁴	le prestazioni di servizi culturali rese direttamente al pubblico o, se non rese direttamente, da quest'ultimo fruibili direttamente nei seguenti settori:31
^14a	rappresentazioni teatrali, musicali e coreografiche, nonché proiezioni cinematografiche,
^14b	spettacoli di attori, musicisti, ballerini e altri artisti esecutori, prestazioni di persone che partecipano sul piano artistico a tali spettacoli, nonché prestazioni di baracconisti, compresi i giochi d'abilità che essi propongono,32
^14c	visite di musei, gallerie, monumenti, luoghi storici, nonché di giardini botanici e zoologici,
^14d	prestazioni di servizi da parte di biblioteche, archivi e altri centri di documentazione, segnatamente la consultazione di testi, registrazioni di suoni e di immagini nei loro locali; sono tuttavia imponibili le forniture di beni (compresa la messa a disposizione) di simili istituzioni;
¹⁵	le controprestazioni richieste in caso di manifestazioni sportive, compresi i diritti di partecipazione a dette manifestazioni (p. es. la tassa di iscrizione) e le prestazioni accessorie;
¹⁶	le prestazioni di servizi culturali e la fornitura di opere d'arte di natura culturale da parte degli autori, come scrittori, compositori, cineasti, pittori e scultori, nonché le prestazioni di servizi degli editori e delle società di riscossione per la diffusione di queste opere; questa disposizione si applica anche alle opere di seconda mano di cui all'articolo 3 della legge del 9 ottobre 199234 sul diritto d'autore che sono di natura culturale;
¹⁷	le prestazioni in caso di manifestazioni come vendite di beneficenza, mercatini dell'usato e tombole effettuate da istituzioni che svolgono attività escluse dall'imposta nel settore dello sport e della cultura senza scopo lucrativo, nei settori della cura ai malati, dell'aiuto e della sicurezza sociali, dell'assistenza all'infanzia e alla gioventù, da organizzazioni di utilità pubblica di cure ai malati e di aiuto a domicilio (Spitex) e da case per anziani, case di riposo e case di cura, purché tali manifestazioni siano intese a procurare un aiuto finanziario a dette istituzioni e siano effettuate a loro esclusivo profitto; le prestazioni eseguite a loro esclusivo profitto in negozi di seconda mano da istituzioni di aiuto e sicurezza sociali;
¹⁸	nel settore assicurativo:
^18a	le prestazioni di assicurazione e di riassicurazione,
^18b	le prestazioni delle assicurazioni sociali,
^18c	le seguenti prestazioni nell'ambito delle assicurazioni sociali e della prevenzione:
^18d	le prestazioni relative all'attività di agente o di intermediario d'assicurazione;
¹⁹	le seguenti operazioni nel settore del mercato monetario e dei capitali:
^19a	la concessione e la mediazione di crediti, nonché la gestione di crediti da parte di chi li ha concessi,
^19b	la mediazione e l'assunzione di impegni, fideiussioni e altre cauzioni e garanzie, nonché la gestione di garanzie di crediti da parte di chi li ha concessi,
^19c	le operazioni, compresa la mediazione, relative al deposito di fondi, ai conti correnti, ai pagamenti, alle girate, ai crediti pecuniari, agli assegni e ad altri effetti commerciali; è invece imponibile il ricupero di crediti su ordine del creditore (operazioni d'incasso),
^19d	le operazioni, compresa la mediazione, relative ai mezzi legali di pagamento (valute svizzere ed estere quali divise, banconote e monete); sono invece imponibili i pezzi da collezione (banconote e monete) che normalmente non vengono utilizzati come mezzo legale di pagamento,
^19e	le operazioni (operazioni in contanti e operazioni a termine), compresa la mediazione, relative a cartevalori, diritti-valore e derivati, nonché a quote di società e di altre associazioni; sono invece imponibili la custodia e la gestione di cartevalori, diritti-valore e derivati nonché di quote (depositi ecc.), compresi i collocamenti fiduciari,
^19f	l'offerta di quote a investimenti collettivi di capitale ai sensi della legge del 23 giugno 200638 sugli investimenti collettivi (LICol) e la gestione di investimenti collettivi di capitale ai sensi della LICol da parte di persone che li gestiscono o li custodiscono, nonché da parte delle direzioni dei fondi, delle banche depositarie e dei loro mandatari; si considerano mandatari tutte le persone fisiche o giuridiche alle quali gli investimenti collettivi di capitale possono delegare compiti conformemente alla LICol o alla legge del 15 giugno 201839 sugli istituti finanziari; l'offerta di quote e la gestione delle società di investimento a capitale fisso ai sensi dell'articolo 110 LICol sono disciplinate dalla lettera e;
²	le cure ospedaliere e le cure mediche in ospedali nell'ambito della medicina umana, comprese le prestazioni a esse strettamente connesse, fornite da ospedali come pure da centri medici e diagnostici; la fornitura di protesi e di apparecchi ortopedici fabbricati in proprio o acquistati è considerata fornitura imponibile;
²⁰	il trasferimento e la costituzione di diritti reali su fondi, nonché le prestazioni effettuate da comunioni di comproprietari di proprietà per piani ai propri membri, nella misura in cui tali prestazioni consistano nella messa a disposizione per l'uso della proprietà comune, nella sua manutenzione, nelle sue riparazioni e in qualsiasi altro atto di gestione, come pure nella fornitura di calore e di beni simili;
²¹	la messa a disposizione per l'uso o il godimento di fondi e parti di fondi; sono invece imponibili:
^21a	la locazione d'appartamenti e camere per l'alloggio di ospiti, nonché la locazione di sale nel settore alberghiero e della ristorazione,
^21b	la locazione di aree di campeggio,
^21c	la locazione, per il parcheggio di veicoli, di aree non destinate all'uso comune, salvo se si tratta di una prestazione accessoria a una locazione di immobili esclusa dall'imposta,
^21d	la locazione e l'affitto di attrezzature e macchine installate durevolmente e facenti parte di un impianto, non però di impianti sportivi,
^21e	la locazione di cassette di sicurezza,
^21f	la locazione di stand di esposizione e di singoli locali in edifici espositivi e congressuali;
²²	le forniture, al massimo al loro valore facciale, di francobolli valevoli per l'affrancatura sul territorio svizzero e di altri valori di bollo ufficiali;
²³	le operazioni concernenti giochi in denaro, purché il prodotto lordo dei giochi sia assoggettato alla tassa sulle case da gioco secondo l'articolo 119 della legge federale del 29 settembre 201742 sui giochi in denaro (LGD) o l'utile netto realizzato sia destinato interamente a scopi d'utilità pubblica ai sensi dell'articolo 125 LGD;
²⁴	le forniture di beni mobili usati, che sono stati utilizzati unicamente per prestazioni escluse dall'imposta secondo il presente articolo;
²⁵	...
²⁶	la vendita, da parte degli agricoltori, dei selvicoltori e degli orticoltori, di prodotti agricoli, forestali e orticoli della propria azienda, la vendita di bestiame da parte dei commercianti di bestiame e la vendita di latte alle aziende di trasformazione da parte dei centri di raccolta del latte;
²⁷	le prestazioni di organizzazioni di utilità pubblica volte a promuovere l'immagine di terzi e le prestazioni di terzi volte a promuovere l'immagine di organizzazioni di utilità pubblica;
²⁸	le prestazioni effettuate:
^28bis	la messa a disposizione di personale da parte di collettività pubbliche ad altre collettività pubbliche;
^28a	tra le unità organizzative della medesima collettività pubblica,
^28b	tra le società di diritto privato o pubblico alle quali partecipano esclusivamente collettività pubbliche e le collettività pubbliche partecipanti a tali società o le loro unità organizzative,
^28c	tra gli istituti o le fondazioni fondati esclusivamente da collettività pubbliche e le collettività pubbliche che hanno partecipato alla loro fondazione o le loro unità organizzative;
²⁹	l'esercizio di funzioni d'arbitrato;
³	le cure mediche nell'ambito della medicina umana prestate da medici, medici-dentisti, psicoterapeuti, chiropratici, fisioterapisti, naturopati, levatrici, infermieri o da persone che esercitano professioni analoghe, purché chi presta i servizi disponga della relativa autorizzazione; il Consiglio federale disciplina i dettagli.28 La fornitura di protesi e di apparecchi ortopedici fabbricati in proprio o acquistati è considerata fornitura imponibile;
³⁰	le prestazioni eseguite tra istituti di formazione e di ricerca che partecipano a una cooperazione in materia di istruzione e di ricerca, se effettuate nell'ambito della cooperazione, a prescindere dal fatto che la cooperazione in materia di istruzione e di ricerca si presenti quale soggetto fiscale.
⁴	le prestazioni di cura fornite da infermieri, organizzazioni Spitex o case di cura, purché siano state prescritte da un medico;
⁵	le forniture di organi umani da parte di istituzioni riconosciute a livello medico e da ospedali, nonché la fornitura di sangue umano intero da parte di titolari dell'apposita licenza;
⁶	le prestazioni di servizi da parte di associazioni i cui membri esercitano le professioni menzionate nel numero 3, purché tali prestazioni siano fornite proporzionalmente e al prezzo di costo ai membri, per consentire loro l'immediato esercizio della propria attività;
⁷	il trasporto di persone malate, ferite o disabili in mezzi di trasporto appositamente attrezzati;
⁸	le prestazioni delle istituzioni di aiuto e sicurezza sociali, delle organizzazioni di utilità pubblica di cure ai malati e di aiuto a domicilio (Spitex) e delle case per anziani, case di riposo e case di cura;
⁹	le prestazioni di assistenza all'infanzia e alla gioventù fornite da istituzioni appositamente attrezzate;
³	Fatto salvo il capoverso 4, l'esclusione dall'imposta di una prestazione menzionata nel capoverso 2 si determina esclusivamente in funzione del contenuto della stessa, a prescindere da chi la fornisce o la riceve.
⁴	Se una prestazione menzionata nel capoverso 2 è esclusa dall'imposta a causa delle caratteristiche del suo fornitore o destinatario, l'esclusione si applica soltanto alle prestazioni fornite o ricevute da persone che presentano tali caratteristiche.47
⁵	Il Consiglio federale definisce in dettaglio le prestazioni escluse dall'imposta; a tal proposito osserva il principio della neutralità concorrenziale.
⁶	Le unità organizzative di una collettività pubblica secondo il capoverso 2 numero 28 sono i suoi servizi, le sue società di diritto privato o pubblico, purché non vi partecipino né altre collettività pubbliche né altri terzi, nonché i suoi istituti e le sue fondazioni, purché la collettività pubblica li abbia fondati senza la partecipazione di altre collettività pubbliche o di altri terzi.48

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 3 Definizioni - Ai sensi della presente legge si intende per:
^a	territorio svizzero: il territorio nazionale svizzero e le enclavi doganali estere secondo l'articolo 3 capoverso 2 della legge del 18 marzo 20054 sulle dogane (LD);
^b	beni: le cose mobili e immobili, nonché l'energia elettrica, il gas, il calore, il freddo e simili;
^c	prestazione: la concessione a terzi di un valore economico destinato al consumo nell'aspettativa di una controprestazione; sono prestazioni anche quelle che avvengono in virtù di una legge o su ordine di un'autorità;
^d	fornitura:
^d1	il trasferimento del potere di disporre economicamente di un bene in nome proprio,
^d2	la consegna di un bene sul quale sono stati eseguiti lavori, anche se tale bene non è stato modificato, ma semplicemente esaminato, verificato, regolato, controllato nel suo funzionamento o sottoposto a un qualsiasi altro trattamento,
^d3	la messa a disposizione di un bene per l'uso o il godimento;
^e	prestazione di servizi: ogni prestazione che non costituisce una fornitura. Vi è parimenti prestazione di servizi quando:
^e1	valori e diritti immateriali vengono ceduti,
^e2	non si fa un atto o si tollera un atto o una situazione;
^f	controprestazione: valore patrimoniale che il destinatario, o un terzo in sua vece, impiega per ottenere in cambio una prestazione;
^g	attività sovrana: attività di una collettività pubblica, oppure di una persona o di un'organizzazione designata da una collettività pubblica, che non è di natura imprenditoriale, segnatamente non è commerciale e non è in concorrenza con le attività di offerenti privati, anche se per la stessa sono riscossi emolumenti, contributi o altre tasse;
^h	persone strettamente vincolate:
^h1	i titolari di almeno il 20 per cento del capitale azionario o del capitale sociale di un'impresa o di una corrispondente partecipazione a una società di persone, oppure persone a loro vicine,
^h2	fondazioni e associazioni con le quali sussiste un rapporto economico, contrattuale o personale particolarmente stretto; non sono considerati persone strettamente vincolate gli istituti di previdenza;
ⁱ	dono: liberalità fatta senza aspettarsi una controprestazione ai sensi del diritto dell'imposta sul valore aggiunto; una liberalità è anche considerata dono:
ⁱ¹	se è menzionata una o più volte, in forma neutra, in una pubblicazione, e ciò anche in caso di indicazione della ditta o del logo del donatore,
ⁱ²	se si tratta di contributi di membri passivi e di benefattori ad associazioni o a organizzazioni di utilità pubblica; i contributi di benefattori sono considerati doni anche quando nei limiti dei fini previsti negli statuti le organizzazioni di utilità pubblica concedono volontariamente vantaggi ai propri benefattori comunicando loro nel contempo che non può essere fatta valere alcuna pretesa;
^j	organizzazione di utilità pubblica: organizzazione che soddisfa le condizioni previste nell'articolo 56 lettera g LIFD;
^k	fattura: qualsiasi documento con il quale per una prestazione viene conteggiata a un terzo una controprestazione, indipendentemente da come questo documento viene designato nelle transazioni commerciali.

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 3 Definizioni - Ai sensi della presente legge si intende per:
^a	territorio svizzero: il territorio nazionale svizzero e le enclavi doganali estere secondo l'articolo 3 capoverso 2 della legge del 18 marzo 20054 sulle dogane (LD);
^b	beni: le cose mobili e immobili, nonché l'energia elettrica, il gas, il calore, il freddo e simili;
^c	prestazione: la concessione a terzi di un valore economico destinato al consumo nell'aspettativa di una controprestazione; sono prestazioni anche quelle che avvengono in virtù di una legge o su ordine di un'autorità;
^d	fornitura:
^d1	il trasferimento del potere di disporre economicamente di un bene in nome proprio,
^d2	la consegna di un bene sul quale sono stati eseguiti lavori, anche se tale bene non è stato modificato, ma semplicemente esaminato, verificato, regolato, controllato nel suo funzionamento o sottoposto a un qualsiasi altro trattamento,
^d3	la messa a disposizione di un bene per l'uso o il godimento;
^e	prestazione di servizi: ogni prestazione che non costituisce una fornitura. Vi è parimenti prestazione di servizi quando:
^e1	valori e diritti immateriali vengono ceduti,
^e2	non si fa un atto o si tollera un atto o una situazione;
^f	controprestazione: valore patrimoniale che il destinatario, o un terzo in sua vece, impiega per ottenere in cambio una prestazione;
^g	attività sovrana: attività di una collettività pubblica, oppure di una persona o di un'organizzazione designata da una collettività pubblica, che non è di natura imprenditoriale, segnatamente non è commerciale e non è in concorrenza con le attività di offerenti privati, anche se per la stessa sono riscossi emolumenti, contributi o altre tasse;
^h	persone strettamente vincolate:
^h1	i titolari di almeno il 20 per cento del capitale azionario o del capitale sociale di un'impresa o di una corrispondente partecipazione a una società di persone, oppure persone a loro vicine,
^h2	fondazioni e associazioni con le quali sussiste un rapporto economico, contrattuale o personale particolarmente stretto; non sono considerati persone strettamente vincolate gli istituti di previdenza;
ⁱ	dono: liberalità fatta senza aspettarsi una controprestazione ai sensi del diritto dell'imposta sul valore aggiunto; una liberalità è anche considerata dono:
ⁱ¹	se è menzionata una o più volte, in forma neutra, in una pubblicazione, e ciò anche in caso di indicazione della ditta o del logo del donatore,
ⁱ²	se si tratta di contributi di membri passivi e di benefattori ad associazioni o a organizzazioni di utilità pubblica; i contributi di benefattori sono considerati doni anche quando nei limiti dei fini previsti negli statuti le organizzazioni di utilità pubblica concedono volontariamente vantaggi ai propri benefattori comunicando loro nel contempo che non può essere fatta valere alcuna pretesa;
^j	organizzazione di utilità pubblica: organizzazione che soddisfa le condizioni previste nell'articolo 56 lettera g LIFD;
^k	fattura: qualsiasi documento con il quale per una prestazione viene conteggiata a un terzo una controprestazione, indipendentemente da come questo documento viene designato nelle transazioni commerciali.

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 3 Definizioni - Ai sensi della presente legge si intende per:
^a	territorio svizzero: il territorio nazionale svizzero e le enclavi doganali estere secondo l'articolo 3 capoverso 2 della legge del 18 marzo 20054 sulle dogane (LD);
^b	beni: le cose mobili e immobili, nonché l'energia elettrica, il gas, il calore, il freddo e simili;
^c	prestazione: la concessione a terzi di un valore economico destinato al consumo nell'aspettativa di una controprestazione; sono prestazioni anche quelle che avvengono in virtù di una legge o su ordine di un'autorità;
^d	fornitura:
^d1	il trasferimento del potere di disporre economicamente di un bene in nome proprio,
^d2	la consegna di un bene sul quale sono stati eseguiti lavori, anche se tale bene non è stato modificato, ma semplicemente esaminato, verificato, regolato, controllato nel suo funzionamento o sottoposto a un qualsiasi altro trattamento,
^d3	la messa a disposizione di un bene per l'uso o il godimento;
^e	prestazione di servizi: ogni prestazione che non costituisce una fornitura. Vi è parimenti prestazione di servizi quando:
^e1	valori e diritti immateriali vengono ceduti,
^e2	non si fa un atto o si tollera un atto o una situazione;
^f	controprestazione: valore patrimoniale che il destinatario, o un terzo in sua vece, impiega per ottenere in cambio una prestazione;
^g	attività sovrana: attività di una collettività pubblica, oppure di una persona o di un'organizzazione designata da una collettività pubblica, che non è di natura imprenditoriale, segnatamente non è commerciale e non è in concorrenza con le attività di offerenti privati, anche se per la stessa sono riscossi emolumenti, contributi o altre tasse;
^h	persone strettamente vincolate:
^h1	i titolari di almeno il 20 per cento del capitale azionario o del capitale sociale di un'impresa o di una corrispondente partecipazione a una società di persone, oppure persone a loro vicine,
^h2	fondazioni e associazioni con le quali sussiste un rapporto economico, contrattuale o personale particolarmente stretto; non sono considerati persone strettamente vincolate gli istituti di previdenza;
ⁱ	dono: liberalità fatta senza aspettarsi una controprestazione ai sensi del diritto dell'imposta sul valore aggiunto; una liberalità è anche considerata dono:
ⁱ¹	se è menzionata una o più volte, in forma neutra, in una pubblicazione, e ciò anche in caso di indicazione della ditta o del logo del donatore,
ⁱ²	se si tratta di contributi di membri passivi e di benefattori ad associazioni o a organizzazioni di utilità pubblica; i contributi di benefattori sono considerati doni anche quando nei limiti dei fini previsti negli statuti le organizzazioni di utilità pubblica concedono volontariamente vantaggi ai propri benefattori comunicando loro nel contempo che non può essere fatta valere alcuna pretesa;
^j	organizzazione di utilità pubblica: organizzazione che soddisfa le condizioni previste nell'articolo 56 lettera g LIFD;
^k	fattura: qualsiasi documento con il quale per una prestazione viene conteggiata a un terzo una controprestazione, indipendentemente da come questo documento viene designato nelle transazioni commerciali.

SR 210 Codice civile svizzero del 10 dicembre 1907 CC Art. 678 - 1 Ove alcuno collochi piante di altrui proprietà nel proprio fondo o piante proprie nel fondo altrui, ne derivano gli stessi diritti ed obblighi come se si trattasse dell'impiego di materiale di costruzione o di costruzioni mobiliari.
¹	Ove alcuno collochi piante di altrui proprietà nel proprio fondo o piante proprie nel fondo altrui, ne derivano gli stessi diritti ed obblighi come se si trattasse dell'impiego di materiale di costruzione o di costruzioni mobiliari.
²	Una servitù analoga al diritto di superficie su singole piante e piantagioni può essere costituita per un minimo di dieci e un massimo di 100 anni.564
³	Il proprietario gravato può, prima della scadenza della durata pattuita, esigere il riscatto della servitù se ha concluso un contratto d'affitto sull'utilizzazione del suolo con il titolare della servitù e se tale contratto viene sciolto. Il giudice determina le conseguenze patrimoniali apprezzando tutte le circostanze.565

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 5 - 1 Sono decisioni i provvedimenti delle autorità nel singolo caso, fondati sul diritto pubblico federale e concernenti:
¹	Sono decisioni i provvedimenti delle autorità nel singolo caso, fondati sul diritto pubblico federale e concernenti:
^a	la costituzione, la modificazione o l'annullamento di diritti o di obblighi;
^b	l'accertamento dell'esistenza, dell'inesistenza o dell'estensione di diritti o di obblighi;
^c	il rigetto o la dichiarazione d'inammissibilità d'istanze dirette alla costituzione, alla modificazione, all'annullamento o all'accertamento di diritti o di obblighi.
²	Sono decisioni anche quelle in materia d'esecuzione (art. 41 cpv. 1 lett. a e b), le decisioni incidentali (art. 45 e 46), le decisioni su opposizione (art. 30 cpv. 2 lett. b e 74), le decisioni su ricorso (art. 61), le decisioni in sede di revisione (art. 68) e l'interpretazione (art. 69).24
³	Le dichiarazioni di un'autorità che rifiuta o solleva pretese da far valere mediante azione non sono considerate decisioni.

SR 173.32 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale amministrativo federale (LTAF) LTAF Art. 32 Eccezioni - 1 Il ricorso è inammissibile contro:
¹	Il ricorso è inammissibile contro:
^a	le decisioni in materia di sicurezza interna o esterna del Paese, neutralità, protezione diplomatica e altri affari esteri, in quanto il diritto internazionale pubblico non conferisca un diritto al giudizio da parte di un tribunale;
^b	le decisioni in materia di diritto di voto dei cittadini nonché di elezioni e votazioni popolari;
^c	le decisioni in materia di salario al merito del personale federale, in quanto non concernano la parità dei sessi;
^d	...
^e	le decisioni nel settore dell'energia nucleare concernenti:
^e1	le autorizzazioni di massima per impianti nucleari,
^e2	l'approvazione del programma di smaltimento,
^e3	la chiusura di depositi geologici in profondità,
^e4	la prova dello smaltimento;
^f	le decisioni in materia di rilascio o estensione di concessioni di infrastrutture ferroviarie;
^g	le decisioni dell'autorità indipendente di ricorso in materia radiotelevisiva;
^h	le decisioni in materia di rilascio di concessioni per case da gioco;
ⁱ	le decisioni in materia di rilascio, modifica o rinnovo della concessione della Società svizzera di radiotelevisione (SSR);
^j	le decisioni in materia di diritto ai sussidi di una scuola universitaria o di un altro istituto accademico.
²	Il ricorso è inoltre inammissibile contro:
^a	le decisioni che, in virtù di un'altra legge federale, possono essere impugnate mediante opposizione o ricorso dinanzi a un'autorità ai sensi dell'articolo 33 lettere c-f;
^b	le decisioni che, in virtù di un'altra legge federale, possono essere impugnate mediante ricorso dinanzi a un'autorità cantonale.

SR 173.32 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale amministrativo federale (LTAF) LTAF Art. 33 Autorità inferiori - Il ricorso è ammissibile contro le decisioni:
^a	del Consiglio federale e degli organi dell'Assemblea federale in materia di rapporti di lavoro del personale federale, compreso il rifiuto dell'autorizzazione a procedere penalmente;
^b	del Consiglio federale concernenti:
^b1	la destituzione di un membro del Consiglio della banca o della direzione generale o di un loro supplente secondo la legge del 3 ottobre 200325 sulla Banca nazionale,
^b10	la revoca di un membro del consiglio d'amministrazione del Servizio svizzero di assegnazione delle tracce o l'approvazione della risoluzione del rapporto di lavoro del direttore da parte del consiglio d'amministrazione secondo la legge federale del 20 dicembre 195743 sulle ferrovie;
^b2	la revoca di un membro del consiglio di amministrazione dell'Autorità federale di vigilanza sui mercati finanziari o l'approvazione dello scioglimento del rapporto di lavoro del direttore da parte del consiglio di amministrazione secondo la legge del 22 giugno 200726 sulla vigilanza dei mercati finanziari,
^b3	il blocco di valori patrimoniali secondo la legge del 18 dicembre 201528 sui valori patrimoniali di provenienza illecita,
^b4	il divieto di determinate attività secondo la LAIn30,
^b4bis	il divieto di organizzazioni secondo la LAIn,
^b5	la revoca di un membro del Consiglio d'istituto dell'Istituto federale di metrologia secondo la legge federale del 17 giugno 201133 sull'Istituto federale di metrologia,
^b6	la revoca di un membro del consiglio di amministrazione dell'Autorità federale di sorveglianza dei revisori o l'approvazione dello scioglimento del rapporto di lavoro del direttore da parte del consiglio di amministrazione secondo la legge del 16 dicembre 200535 sui revisori,
^b7	la revoca di un membro del Consiglio dell'Istituto svizzero per gli agenti terapeutici secondo la legge del 15 dicembre 200037 sugli agenti terapeutici,
^b8	la revoca di un membro del consiglio di amministrazione dell'istituto secondo la legge del 16 giugno 201739 sui fondi di compensazione,
^b9	la revoca di un membro del consiglio d'Istituto dell'Istituto svizzero di diritto comparato secondo la legge federale del 28 settembre 201841 sull'Istituto svizzero di diritto comparato,
^c	del Tribunale penale federale in materia di rapporti di lavoro dei suoi giudici e del suo personale;
^cbis	del Tribunale federale dei brevetti in materia di rapporti di lavoro dei suoi giudici e del suo personale;
^cquater	del procuratore generale della Confederazione in materia di rapporti di lavoro dei procuratori pubblici federali da lui nominati e del personale del Ministero pubblico della Confederazione;
^cquinquies	dell'autorità di vigilanza sul Ministero pubblico della Confederazione in materia di rapporti di lavoro del personale della sua segreteria;
^cter	dell'autorità di vigilanza sul Ministero pubblico della Confederazione in materia di rapporti di lavoro dei membri del Ministero pubblico della Confederazione eletti dall'Assemblea federale plenaria;
^d	della Cancelleria federale, dei dipartimenti e dei servizi dell'Amministrazione federale loro subordinati o aggregati amministrativamente;
^e	degli stabilimenti e delle aziende della Confederazione;
^f	delle commissioni federali;
^g	dei tribunali arbitrali costituiti in virtù di contratti di diritto pubblico sottoscritti dalla Confederazione, dai suoi stabilimenti o dalle sue aziende;
^h	delle autorità o organizzazioni indipendenti dall'Amministrazione federale che decidono nell'adempimento di compiti di diritto pubblico loro affidati dalla Confederazione;
ⁱ	delle autorità cantonali, in quanto una legge federale preveda che le loro decisioni sono impugnabili mediante ricorso dinanzi al Tribunale amministrativo federale.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 48 - 1 Ha diritto di ricorrere chi:
¹	Ha diritto di ricorrere chi:
^a	ha partecipato al procedimento dinanzi all'autorità inferiore o è stato privato della possibilità di farlo;
^b	è particolarmente toccato dalla decisione impugnata; e
^c	ha un interesse degno di protezione all'annullamento o alla modificazione della stessa.
²	Ha inoltre diritto di ricorrere ogni persona, organizzazione o autorità cui un'altra legge federale riconosce tale diritto.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 50 - 1 Il ricorso dev'essere depositato entro 30 giorni dalla notificazione della decisione.
¹	Il ricorso dev'essere depositato entro 30 giorni dalla notificazione della decisione.
²	Il ricorso per denegata o ritardata giustizia può essere interposto in ogni tempo.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 52 - 1 L'atto di ricorso deve contenere le conclusioni, i motivi, l'indicazione dei mezzi di prova e la firma del ricorrente o del suo rappresentante; devono essere allegati la decisione impugnata e i documenti indicati come mezzi di prova, se sono in possesso del ricorrente.
¹	L'atto di ricorso deve contenere le conclusioni, i motivi, l'indicazione dei mezzi di prova e la firma del ricorrente o del suo rappresentante; devono essere allegati la decisione impugnata e i documenti indicati come mezzi di prova, se sono in possesso del ricorrente.
²	Se il ricorso non soddisfa a questi requisiti o se le conclusioni o i motivi del ricorrente non sono sufficientemente chiari, e il ricorso non sembra manifestamente inammissibile, l'autorità di ricorso assegna al ricorrente un breve termine suppletorio per rimediarvi.
³	Essa gli assegna questo termine con la comminatoria che, decorrendo infruttuoso, deciderà secondo l'inserto o, qualora manchino le conclusioni, i motivi oppure la firma, non entrerà nel merito del ricorso.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 63 - 1 L'autorità di ricorso mette nel dispositivo le spese processuali, consistenti in una tassa di decisione nelle tasse di cancelleria e negli sborsi, di regola a carico della parte soccombente. Se questa soccombe solo parzialmente, le spese processuali sono ridotte. Per eccezione, si possono condonare le spese processuali.
¹	L'autorità di ricorso mette nel dispositivo le spese processuali, consistenti in una tassa di decisione nelle tasse di cancelleria e negli sborsi, di regola a carico della parte soccombente. Se questa soccombe solo parzialmente, le spese processuali sono ridotte. Per eccezione, si possono condonare le spese processuali.
²	Nessuna spesa processuale è messa a carico dell'autorità inferiore ne delle autorità federali, che promuovano il ricorso e soccombano; se l'autorità ricorrente, che soccombe, non è un'autorità federale, le spese processuali le sono addossate in quanto la causa concerna interessi pecuniari di enti o d'istituti autonomi.
³	Alla parte vincente possono essere addossate solo le spese processuali che abbia cagionato violando le regole di procedura.
⁴	L'autorità di ricorso, il suo presidente o il giudice dell'istruzione esige dal ricorrente un anticipo equivalente alle presunte spese processuali. Stabilisce un congruo termine per il pagamento con la comminatoria che altrimenti non entrerà nel merito. Se sussistono motivi particolari, può rinunciare interamente o in parte a esigere l'anticipo.100
^4bis	La tassa di decisione è stabilita in funzione dell'ampiezza e della difficoltà della causa, del modo di condotta processuale e della situazione finanziaria delle parti. Il suo importo oscilla:
^a	da 100 a 5000 franchi nelle controversie senza interesse pecuniario;
^b	da 100 a 50 000 franchi nelle altre controversie.101
⁵	Il Consiglio federale disciplina i dettagli relativi alla determinazione delle tasse.102 Sono fatti salvi l'articolo 16 capoverso 1 lettera a della legge del 17 giugno 2005103 sul Tribunale amministrativo federale e l'articolo 73 della legge del 19 marzo 2010104 sull'organizzazione delle autorità penali.105

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 49 - Il ricorrente può far valere:
^a	la violazione del diritto federale, compreso l'eccesso o l'abuso del potere di apprezzamento;
^b	l'accertamento inesatto o incompleto di fatti giuridicamente rilevanti;
^c	l'inadeguatezza; questa censura non è ammissibile quando un'autorità cantonale ha giudicato come autorità di ricorso.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 62 - 1 L'autorità di ricorso può modificare la decisione impugnata a vantaggio di una parte.
¹	L'autorità di ricorso può modificare la decisione impugnata a vantaggio di una parte.
²	Essa può modificare a pregiudizio di una parte la decisione impugnata quando questa violi il diritto federale o poggi su un accertamento inesatto o incompleto dei fatti; per inadeguatezza, la decisione impugnata non può essere modificata a pregiudizio di una parte, a meno che la modificazione giovi ad una controparte.
³	L'autorità di ricorso che intenda modificare la decisione impugnata a pregiudizio di una parte deve informarla della sua intenzione e darle la possibilità di esprimersi.
⁴	L'autorità di ricorso non è vincolata in nessun caso dai motivi del ricorso.

SR 101 Costituzione federale della Confederazione Svizzera del 18 aprile 1999 Cost. Art. 130 * - 1 La Confederazione può riscuotere un'imposta sul valore aggiunto, con un'aliquota normale massima del 6,5 per cento e un'aliquota ridotta non inferiore al 2,0 per cento, sulle forniture di beni e sulle prestazioni di servizi, compreso il consumo proprio, nonché sulle importazioni.
¹	La Confederazione può riscuotere un'imposta sul valore aggiunto, con un'aliquota normale massima del 6,5 per cento e un'aliquota ridotta non inferiore al 2,0 per cento, sulle forniture di beni e sulle prestazioni di servizi, compreso il consumo proprio, nonché sulle importazioni.
²	Per l'imposizione delle prestazioni del settore alberghiero la legge può stabilire un'aliquota superiore a quella ridotta e inferiore a quella normale.105
³	Se, a causa dell'evolversi della piramide delle età, il finanziamento dell'assicurazione vecchiaia, superstiti e invalidità non fosse più garantito, l'aliquota normale può essere maggiorata di 1 punto percentuale al massimo e l'aliquota ridotta di 0,3 punti percentuali al massimo mediante legge federale.106
^3bis	Per finanziare l'infrastruttura ferroviaria le aliquote sono aumentate di 0,1 punti percentuali.107
^3ter	Per garantire il finanziamento dell'assicurazione per la vecchiaia e per i superstiti, il Consiglio federale aumenta l'aliquota ordinaria di 0,4 punti percentuali, l'aliquota ridotta di 0,1 punti percentuali e l'aliquota speciale per prestazioni del settore alberghiero di 0,1 punti percentuali, sempreché la legge sancisca il principio dell'armonizzazione dell'età di riferimento per gli uomini e per le donne nell'assicurazione per la vecchiaia e per i superstiti.108
^3quater	I proventi degli aumenti di cui al capoverso 3ter sono devoluti integralmente al fondo di compensazione dell'assicurazione per la vecchiaia e per i superstiti.109
⁴	Il 5 per cento del gettito d'imposta la cui destinazione non è vincolata è impiegato per la riduzione dei premi dell'assicurazione malattie a favore delle classi di reddito inferiori, per quanto non si stabilisca per legge un'altra utilizzazione volta a sgravare queste classi di reddito.

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 1 Oggetto e principi della legge - 1 La Confederazione riscuote in ogni fase del processo di produzione e di distribuzione un'imposta generale sul consumo con deduzione dell'imposta precedente (imposta sul valore aggiunto, IVA). Lo scopo dell'imposta è l'imposizione del consumo finale non imprenditoriale sul territorio svizzero.
¹	La Confederazione riscuote in ogni fase del processo di produzione e di distribuzione un'imposta generale sul consumo con deduzione dell'imposta precedente (imposta sul valore aggiunto, IVA). Lo scopo dell'imposta è l'imposizione del consumo finale non imprenditoriale sul territorio svizzero.
²	La Confederazione riscuote a titolo d'imposta sul valore aggiunto:
^a	un'imposta sulle prestazioni che i contribuenti effettuano a titolo oneroso sul territorio svizzero (imposta sulle prestazioni eseguite sul territorio svizzero3);
^b	un'imposta sull'acquisto di prestazioni di imprese con sede all'estero da parte di destinatari che si trovano sul territorio svizzero (imposta sull'acquisto);
^c	un'imposta sull'importazione di beni (imposta sull'importazione).
³	La riscossione è effettuata secondo i principi:
^a	della neutralità concorrenziale;
^b	dell'economicità del pagamento e della riscossione;
^c	della trasferibilità dell'imposta.

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 18 Principio - 1 Soggiacciono all'imposta sulle prestazioni eseguite sul territorio svizzero le prestazioni effettuate sul territorio svizzero da contribuenti dietro controprestazione; tali prestazioni sono imponibili nella misura in cui la presente legge non preveda eccezioni.
¹	Soggiacciono all'imposta sulle prestazioni eseguite sul territorio svizzero le prestazioni effettuate sul territorio svizzero da contribuenti dietro controprestazione; tali prestazioni sono imponibili nella misura in cui la presente legge non preveda eccezioni.
²	In mancanza di prestazione, non sono segnatamente considerati controprestazione:
^a	i sussidi e gli altri contributi di diritto pubblico, anche se sono versati in virtù di un mandato di prestazioni o di un accordo di programma ai sensi dell'articolo 46 capoverso 2 della Costituzione federale;
^b	i fondi provenienti esclusivamente da tasse turistiche di diritto pubblico e impiegati a favore della comunità, su incarico delle collettività pubbliche, dagli uffici turistici e dalle società di sviluppo turistico;
^c	i contributi versati dai fondi cantonali di approvvigionamento idrico, di trattamento delle acque di scarico o di smaltimento dei rifiuti alle aziende di smaltimento dei rifiuti e alle aziende fornitrici d'acqua;
^d	i doni;
^e	i conferimenti alle imprese, in particolare i mutui senza interessi, i contributi di risanamento e le rinunce a crediti;
^f	i dividendi e altre quote di utili;
^g	i pagamenti compensativi dei costi versati agli attori economici di una branca da un'unità organizzativa, segnatamente da un fondo, in virtù di disposizioni legali o contrattuali;
^h	gli importi versati per il deposito, segnatamente di imballaggi;
ⁱ	gli importi versati a titolo di risarcimento dei danni, riparazione morale e simili;
^j	le indennità per attività svolte a titolo dipendente, quali gli onorari di membri di un consiglio di amministrazione o di un consiglio di fondazione, le indennità versate da autorità o il soldo;
^k	i rimborsi, i contributi e gli aiuti finanziari ricevuti per la fornitura di beni all'estero esente dall'imposta in virtù dell'articolo 23 capoverso 2 numero 1;
^l	gli emolumenti, i contributi o altri pagamenti ricevuti per attività sovrane.

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 29 Esclusione del diritto alla deduzione dell'imposta precedente - 1 Non sussiste alcun diritto alla deduzione dell'imposta precedente per prestazioni e importazione di beni utilizzati per la fornitura di prestazioni escluse dall'imposta se il contribuente non ha optato per la loro imposizione.
¹	Non sussiste alcun diritto alla deduzione dell'imposta precedente per prestazioni e importazione di beni utilizzati per la fornitura di prestazioni escluse dall'imposta se il contribuente non ha optato per la loro imposizione.
^1bis	Per le prestazioni eseguite all'estero, la deduzione dell'imposta precedente è ammessa nella stessa misura in cui sarebbe possibile se le prestazioni fossero eseguite sul territorio svizzero e si fosse potuto optare per la loro imposizione secondo l'articolo 22.78
²	In deroga al capoverso 1, vi è diritto alla deduzione dell'imposta precedente, nell'ambito dell'attività imprenditoriale che vi dà diritto, per l'acquisto, la detenzione e l'alienazione di partecipazioni nonché per le ristrutturazioni ai sensi degli articoli 19 o 61 della legge federale del 14 dicembre 199079 sull'imposta federale diretta (LIFD).
³	Sono partecipazioni le quote del capitale di altre imprese, che sono detenute a titolo d'investimento durevole e che procurano un'influenza determinante. Quote rappresentanti almeno il 10 per cento del capitale sono considerate partecipazioni.
⁴	Per la determinazione dell'imposta precedente deducibile le società holding possono basarsi sull'attività imprenditoriale delle imprese da esse detenute che dà diritto alla deduzione dell'imposta precedente.80

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 22 Opzione per l'imposizione delle prestazioni escluse dall'imposta - 1 Fatto salvo il capoverso 2, il contribuente può assoggettare all'imposta prestazioni che ne sono escluse (opzione), purché la indichi chiaramente o la dichiari nel rendiconto.50
¹	Fatto salvo il capoverso 2, il contribuente può assoggettare all'imposta prestazioni che ne sono escluse (opzione), purché la indichi chiaramente o la dichiari nel rendiconto.50
²	L'opzione è esclusa per:
^a	le prestazioni di cui all'articolo 21 capoverso 2 numeri 18, 19 e 23;
^b	le prestazioni di cui all'articolo 21 capoverso 2 numeri 20 e 21, se il destinatario utilizza o intende utilizzare il bene esclusivamente a scopo abitativo.

SR 220 Parte prima: Disposizioni generali Titolo primo: Delle cause delle obbligazioni Capo primo: Delle obbligazioni derivanti da contratto CO Art. 973^c - 1 Il debitore può emettere diritti valori semplici o sostituire con diritti valori semplici titoli di credito o certificati globali fungibili affidati a un solo depositario, sempre che le condizioni di emissione o il suo statuto lo prevedano o i deponenti abbiano dato il loro consenso.808
¹	Il debitore può emettere diritti valori semplici o sostituire con diritti valori semplici titoli di credito o certificati globali fungibili affidati a un solo depositario, sempre che le condizioni di emissione o il suo statuto lo prevedano o i deponenti abbiano dato il loro consenso.808
²	Il debitore tiene un registro dei diritti valori che ha emesso, nel quale iscrive il numero e il taglio dei diritti valori emessi, nonché i creditori. Il registro non è pubblico.
³	I diritti valori sono costituiti con l'iscrizione nel registro e sono effettivi soltanto in conformità di tale iscrizione.
⁴	Il trasferimento di diritti valori necessita di una dichiarazione scritta di cessione. La loro costituzione in pegno sottostà alle disposizioni concernenti il diritto di pegno sui crediti.

SR 954.1 Legge federale del 15 giugno 2018 sugli istituti finanziari (Legge sugli istituti finanziari, LIsFi) - Legge sugli istituti finanziari LIsFi Art. 2 Campo d'applicazione - 1 Per istituti finanziari ai sensi della presente legge si intendono, a prescindere dalla loro forma giuridica:
¹	Per istituti finanziari ai sensi della presente legge si intendono, a prescindere dalla loro forma giuridica:
^a	i gestori patrimoniali (art. 17 cpv. 1);
^b	i trustee (art. 17 cpv. 2);
^c	i gestori di patrimoni collettivi (art. 24);
^d	le direzioni dei fondi (art. 32);
^e	le società di intermediazione mobiliare (art. 41).
²	Non sottostanno alla presente legge:
^a	le persone che gestiscono esclusivamente valori patrimoniali di persone con cui hanno legami economici o familiari;
^b	le persone che gestiscono esclusivamente valori patrimoniali nell'ambito di piani di partecipazione dei lavoratori;
^c	gli avvocati, i notai e i loro ausiliari, vincolati dal segreto professionale secondo l'articolo 321 del Codice penale3 o l'articolo 13 della legge del 23 giugno 20004 sugli avvocati, come pure la persona giuridica nella quale questi sono organizzati;
^d	le persone che gestiscono patrimoni nell'ambito di un mandato disciplinato dalla legge;
^e	la Banca nazionale svizzera e la Banca dei regolamenti internazionali;
^f	gli istituti di previdenza e altri istituti dediti alla previdenza professionale (istituti di previdenza), le fondazioni padronali (fondi padronali di previdenza), i datori di lavoro che amministrano il patrimonio del loro istituto di previdenza e le associazioni di datori di lavoro e di salariati che amministrano il patrimonio dell'istituto di previdenza della loro associazione;
^g	gli istituti delle assicurazioni sociali e le casse di compensazione;
^h	le imprese di assicurazione ai sensi della legge del 17 dicembre 20045 sulla sorveglianza degli assicuratori;
ⁱ	gli istituti d'assicurazione di diritto pubblico ai sensi dell'articolo 67 capoverso 1 della legge federale del 25 giugno 19826 sulla previdenza professionale per la vecchiaia, i superstiti e l'invalidità;
^j	le banche ai sensi della legge dell'8 novembre 19347 sulle banche (LBCR).

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 33 Riduzione della deduzione dell'imposta precedente - 1 Fatto salvo il capoverso 2, i flussi di mezzi finanziari che non sono considerati controprestazione (art. 18 cpv. 2) non comportano una riduzione della deduzione dell'imposta precedente.
¹	Fatto salvo il capoverso 2, i flussi di mezzi finanziari che non sono considerati controprestazione (art. 18 cpv. 2) non comportano una riduzione della deduzione dell'imposta precedente.
²	Il contribuente deve ridurre proporzionalmente la deduzione dell'imposta precedente se riceve fondi secondo l'articolo 18 capoverso 2 lettere a-c.

SR 173.320.2 Regolamento del 21 febbraio 2008 sulle tasse e sulle spese ripetibili nelle cause dinanzi al Tribunale amministrativo federale (TS-TAF) TS-TAF Art. 1 Spese processuali - 1 Le spese del procedimento dinanzi al Tribunale amministrativo federale (Tribunale) comprendono la tassa di giustizia e i disborsi.
¹	Le spese del procedimento dinanzi al Tribunale amministrativo federale (Tribunale) comprendono la tassa di giustizia e i disborsi.
²	La tassa di giustizia copre le spese per la fotocopiatura delle memorie delle parti e gli oneri amministrativi normalmente dovuti per i servizi corrispondenti, quali le spese di personale, di locazione e di materiale, le spese postali, telefoniche e di telefax.
³	Sono disborsi, in particolare, le spese di traduzione e di assunzione delle prove. Le spese di traduzione non vengono conteggiate se si tratta di traduzioni tra lingue ufficiali.

SR 173.320.2 Regolamento del 21 febbraio 2008 sulle tasse e sulle spese ripetibili nelle cause dinanzi al Tribunale amministrativo federale (TS-TAF) TS-TAF Art. 2 Calcolo della tassa di giustizia - 1 La tassa di giustizia è calcolata in funzione dell'ampiezza e della difficoltà della causa, del modo di condotta processuale e della situazione finanziaria delle parti. Sono fatte salve le norme in materia di tasse e spese previste da leggi speciali.
¹	La tassa di giustizia è calcolata in funzione dell'ampiezza e della difficoltà della causa, del modo di condotta processuale e della situazione finanziaria delle parti. Sono fatte salve le norme in materia di tasse e spese previste da leggi speciali.
²	Il Tribunale può aumentare la tassa di giustizia al di là degli importi massimi previsti dagli articoli 3 e 4 se particolari motivi, segnatamente un procedimento temerario o necessitante un lavoro fuori dall'ordinario, lo giustificano.2
³	In caso di procedimenti che hanno causato un lavoro trascurabile, la tassa di giustizia può essere ridotta se si tratta di decisioni concernenti le misure provvisionali, la ricusazione, la restituzione di un termine, la revisione o l'interpretazione, come pure di ricorsi contro le decisioni incidentali. L'importo minimo previsto dall'articolo 3 o dall'articolo 4 deve essere rispettato.

SR 173.320.2 Regolamento del 21 febbraio 2008 sulle tasse e sulle spese ripetibili nelle cause dinanzi al Tribunale amministrativo federale (TS-TAF) TS-TAF Art. 3 Tassa di giustizia nelle cause senza interesse pecuniario - Nelle cause senza interesse pecuniario, la tassa di giustizia varia:
^a	tra 200 e 3000 franchi se la causa è giudicata da un giudice unico;
^b	tra 200 e 5000 franchi negli altri casi.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 64 - 1 L'autorità di ricorso, se ammette il ricorso in tutto o in parte, può, d'ufficio o a domanda, assegnare al ricorrente una indennità per le spese indispensabili e relativamente elevate che ha sopportato.
¹	L'autorità di ricorso, se ammette il ricorso in tutto o in parte, può, d'ufficio o a domanda, assegnare al ricorrente una indennità per le spese indispensabili e relativamente elevate che ha sopportato.
²	Il dispositivo indica l'ammontare dell'indennità e l'addossa all'ente o all'istituto autonomo, nel cui nome l'autorità inferiore ha deciso, in quanto non possa essere messa a carico di una controparte soccombente.
³	Se una controparte soccombente ha presentato conclusioni indipendenti, l'indennità può essere messa a suo carico, secondo la propria solvenza.
⁴	L'ente o l'istituto autonomo, nel cui nome l'autorità inferiore ha deciso, risponde dell'indennità addossata a una controparte soccombente, in quanto non possa essere riscossa.
⁵	Il Consiglio federale disciplina la determinazione delle spese ripetibili.106 Sono fatti salvi l'articolo 16 capoverso 1 lettera a della legge del 17 giugno 2005107 sul Tribunale amministrativo federale e l'articolo 73 della legge del 19 marzo 2010108 sull'organizzazione delle autorità penali.109

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 82 Principio - Il Tribunale federale giudica i ricorsi:
^a	contro le decisioni pronunciate in cause di diritto pubblico;
^b	contro gli atti normativi cantonali;
^c	concernenti il diritto di voto dei cittadini nonché le elezioni e votazioni popolari.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 48 Osservanza - 1 Gli atti scritti devono essere consegnati al Tribunale federale oppure, all'indirizzo di questo, alla posta svizzera o a una rappresentanza diplomatica o consolare svizzera al più tardi l'ultimo giorno del termine.
¹	Gli atti scritti devono essere consegnati al Tribunale federale oppure, all'indirizzo di questo, alla posta svizzera o a una rappresentanza diplomatica o consolare svizzera al più tardi l'ultimo giorno del termine.
²	In caso di trasmissione per via elettronica, per il rispetto di un termine è determinante il momento in cui è rilasciata la ricevuta attestante che la parte ha eseguito tutte le operazioni necessarie per la trasmissione.19
³	Il termine è reputato osservato anche se l'atto scritto perviene in tempo utile all'autorità inferiore o a un'autorità federale o cantonale incompetente. In tal caso, l'atto deve essere trasmesso senza indugio al Tribunale federale.
⁴	Il termine per il versamento di anticipi o la prestazione di garanzie è osservato se, prima della sua scadenza, l'importo dovuto è versato alla posta svizzera, o addebitato a un conto postale o bancario in Svizzera, in favore del Tribunale federale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 42 Atti scritti - 1 Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
¹	Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
²	Nei motivi occorre spiegare in modo conciso perché l'atto impugnato viola il diritto. Qualora il ricorso sia ammissibile soltanto se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o un caso particolarmente importante per altri motivi, occorre spiegare perché la causa adempie siffatta condizione.14 15
³	Se sono in possesso della parte, i documenti indicati come mezzi di prova devono essere allegati; se l'atto scritto è diretto contro una decisione, anche questa deve essere allegata.
⁴	In caso di trasmissione per via elettronica, la parte o il suo patrocinatore deve munire l'atto scritto di una firma elettronica qualificata secondo la legge del 18 marzo 201616 sulla firma elettronica. Il Tribunale federale determina mediante regolamento:
^a	il formato dell'atto scritto e dei relativi allegati;
^b	le modalità di trasmissione;
^c	le condizioni alle quali può essere richiesta la trasmissione successiva di documenti cartacei in caso di problemi tecnici.17
⁵	Se mancano la firma della parte o del suo patrocinatore, la procura dello stesso o gli allegati prescritti, o se il patrocinatore non è autorizzato in quanto tale, è fissato un congruo termine per sanare il vizio, con la comminatoria che altrimenti l'atto scritto non sarà preso in considerazione.
⁶	Gli atti illeggibili, sconvenienti, incomprensibili, prolissi o non redatti in una lingua ufficiale possono essere del pari rinviati al loro autore affinché li modifichi.
⁷	Gli atti scritti dovuti a condotta processuale da querulomane o altrimenti abusiva sono inammissibili.