2C_804/2021 - 2022-10-14 - Finances publiques et droit fiscal - Impôt cantonal et communal (sauf soustraction) pour les périodes fiscales 2015 et 2016

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

2C 804/2021

Arrêt du 14 octobre 2022

IIe Cour de droit public

Composition
Mmes et MM. les Juges fédéraux
Aubry Girardin, Présidente, Donzallaz,
Hänni, Beusch et Hartmann.
Greffier : M. Rastorfer.

Participants à la procédure
Administration cantonale des impôts du canton de Vaud,
route de Berne 46, 1014 Lausanne Adm cant VD,
recourante,

contre

1. A.A.________,
2. B.A.________,
tous les deux représentés par C.________ Sàrl,
intimés.

Objet
Impôt cantonal et communal (sauf soustraction)
pour les périodes fiscales 2015 et 2016,

recours contre l'arrêt du Tribunal cantonal du
canton de Vaud, Cour de droit administratif et
public, du 14 septembre 2021 (FI.2021.0015).

Faits :

A.

A.a. A.A.________ et B.A.________ sont mariés et domiciliés à U.________, dans le canton de Vaud.
Durant les périodes fiscales 2015 et 2016, A.A.________ était employé à plein temps par une société avec siège dans le canton de Genève. Les certificats de salaire de l'intéressé pour les périodes fiscales précitées mentionnaient tous, sous le ch. 13.2.2, l'octroi d'une indemnité forfaitaire d'un montant de 18'000 fr. pour l'usage d'un véhicule privé à des fins professionnelles. Le ch. 15 desdits certificats faisait en outre référence à un "Règlement des remboursements de frais agréé par le canton GE le 17.11.2006". Selon une attestation du 2 mai 2017 établie par l'employeur de A.A.________, ce dernier travaillait en qualité de Directeur régional Valais pour la succursale de Martigny et l'indemnité annuelle forfaitaire de 18'000 fr. lui était allouée pour l'usage de son véhicule privé pour des courses professionnelles. Le chemin du domicile au lieu de travail était réputé comme étant une course privée (art. 105 al. 2 LTF).
Durant les mêmes périodes, B.A.________ était employée à 70% d'une société avec siège dans le canton de Vaud.

A.b. Le 9 décembre 2016, les époux A.________ ont déposé leur déclaration d'impôt pour les impôts cantonal et communal (ci-après: ICC) et l'impôt fédéral direct (ci-après: IFD) de la période fiscale 2015. Ils revendiquaient, à titre de déduction, les frais de transport entre leur domicile et leur lieu de travail à hauteur de 17'010 fr. pour A.A.________, soit 70 km de trajets quotidiens pendant 240 jours, respectivement de 2'688 fr. pour B.A.________, soit 8 km de trajets quotidiens pendant 240 jours. Pour la période fiscale 2016, les mêmes déductions étaient revendiquées.

B.
Par décision de taxation du 30 mai 2017 pour les ICC et l'IFD 2015, l'Office d'impôt des districts de Lausanne et Lausanne-Ouest (ci-après: l'Office d'impôt) n'a admis la déduction des frais requise par A.A.________ qu'à hauteur de 2'352 fr. (au lieu des 17'010 fr. demandés), tout en ajoutant à son revenu imposable l'indemnité forfaitaire de 18'000 fr. indiquée dans son certificat de salaire. Sur réclamation des époux, l'Office d'impôt leur a notifié, le 11 juillet 2017, une nouvelle détermination des éléments imposables, admettant la non-imposition de l'indemnité précitée, mais refusant intégralement la déduction des frais de déplacement. Les époux ont maintenu leur réclamation.
Par décision de taxation du 20 novembre 2017 pour les ICC et l'IFD 2016, l'Office d'impôt a refusé la déduction des frais revendiquée par les époux A.________, tout en ne qualifiant pas de revenu imposable l'indemnité de 18'000 fr. perçue par A.A.________. Les époux ont également formé une réclamation contre cette décision.
Par décision sur réclamation du 6 janvier 2021, l'Administration cantonale des impôts du canton de Vaud (ci-après: l'Administration cantonale), à qui le dossier avait été transmis comme objet de sa compétence, a notamment refusé la déduction de l'intégralité des frais revendiquée par A.A.________ pour les années fiscales 2015 et 2016, tout en imposant partiellement l'indemnité forfaitaire de 18'000 fr. au titre du revenu, à hauteur de 5'400 fr. pour les ICC 2015 et 2016 et l'IFD 2015, respectivement de 15'000 fr. pour l'IFD 2016.
Par arrêt du 14 septembre 2021, le Tribunal cantonal du canton de Vaud (ci-après: le Tribunal cantonal) a partiellement admis le recours formé par les époux contre la décision sur réclamation précitée. Il a en substance considéré que l'indemnité forfaitaire annuelle de 18'000 fr. perçue par A.A.________ durant les périodes fiscales 2015 et 2016 ne constituait pas un revenu imposable, et a admis en déduction les frais de déplacement nécessaires entre le domicile et le lieu de travail de l'intéressé pour un équivalent de 17'954 km pour chaque période fiscale en cause, la déduction étant toutefois limitée à concurrence de 3'000 fr. pour la période fiscale 2016 s'agissant de l'IFD. Le recours a, pour le reste, été rejeté en tant qu'il concernait la déduction des frais de déplacement telle que revendiquée par B.A.________.

C.
Agissant par la voie du recours en matière public, l'Administration cantonale demande au Tribunal fédéral, sous suite de frais, d'annuler l'arrêt du 14 septembre 2021 du Tribunal cantonal en tant qu'il concerne les ICC et l'IFD des périodes fiscales 2015 et 2016 et de confirmer sa décision sur réclamation du 6 janvier 2021.
Le Tribunal cantonal se détermine et persiste dans les considérants de son arrêt. L'Administration fédérale des contributions formule des observations et conclut à l'admission du recours. Invités à déposer leur réponse sur le recours, les intimés n'ont pas répondu.

Considérant en droit :

1.

1.1. Le recours porte sur les ICC et l'IFD des périodes fiscales 2015 et 2016. Il est dirigé contre une décision rendue par une autorité judiciaire supérieure ayant statué en dernière instance cantonale (art. 86 al. 1 let. d et al. 2 LTF) et dans une cause de droit public qui ne tombe pas sous le coup d'une clause d'exception de l'art. 83 LTF. La voie du recours en matière de droit public est par conséquent en principe ouverte (cf. aussi art. 146 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct [LIFD; RS 642.11] et art. 73 al. 1 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes [LHID; RS 642.14]).

1.2. L'instance précédente a traité dans un seul arrêt des ICC et de l'IFD, ce qui est admissible (ATF 135 II 260 consid. 1.3.1). Partant, le dépôt d'un seul acte de recours est aussi autorisé, dans la mesure où l'autorité recourante s'en prend clairement aux deux catégories d'impôts (ATF 135 II 260 consid. 1.3.2), ce qui est le cas en l'espèce.

1.3. Le recours est dirigé contre un arrêt par lequel le Tribunal cantonal admet partiellement le recours des intimés et renvoie l'affaire à l'autorité recourante, avec pour instruction d'admettre en déduction du revenu de l'activité lucrative dépendante de l'intimé 1 ses frais de déplacement entre son domicile et son lieu de travail à hauteur de 17'954 km annuels pour les ICC 2015 et 2016 et l'IFD 2015, la déduction étant limitée à 3'000 fr. s'agissant de l'IFD 2016, et de ne pas imposer au titre du revenu pour les ICC et l'IFD 2015 et 2016 l'indemnité forfaitaire annuelle de 18'000 fr. perçue par l'intéressé pour l'utilisation de son véhicule privé à des fins professionnelles. Dans la mesure où ledit renvoi ne laisse pas de marge de manoeuvre à l'Office cantonal, l'arrêt attaqué doit être considéré, dans son ensemble, comme une décision finale au sens de l'art. 90 LTF (cf. ATF 138 I 143 consid. 1.2).

1.4. Au surplus, le recours a été interjeté en temps utile (art. 100 al. 1 LTF) et dans les formes prescrites (art. 42 al. 1 et 2 LTF), par l'Administration cantonale qui a la qualité pour recourir (art. 89 al. 2 let. d LTF; art. 146 LIFD et 73 al. 2 LHID). Il convient donc d'entrer en matière.

2.

2.1. D'après l'art. 106 al. 1 LTF, le Tribunal fédéral applique le droit d'office. Il examine en principe librement l'application du droit fédéral ainsi que la conformité du droit cantonal harmonisé et de sa mise en pratique par les instances cantonales aux dispositions de la LHID (cf. ATF 144 II 313 consid. 5.4; 134 II 207 consid. 2).

2.2. Le Tribunal fédéral conduit son raisonnement juridique sur la base des faits établis par l'autorité précédente (art. 105 al. 1 LTF), sous réserve des cas prévus à l'art. 105 al. 2 LTF (ATF 142 I 155 consid. 4.4.3). La partie recourante ne peut critiquer les constatations de fait ressortant de la décision attaquée que si celles-ci ont été effectuées en violation du droit au sens de l'art. 95 LTF ou de manière manifestement inexacte, c'est-à-dire arbitraire, et si la correction du vice est susceptible d'influer sur le sort de la cause (art. 97 al. 1 LTF; ATF 145 V 188 consid. 2; 142 II 355 consid. 6). Conformément à l'art. 106 al. 2 LTF, le recourant doit expliquer de manière circonstanciée en quoi ces conditions seraient réalisées. A défaut, il n'est pas possible de tenir compte d'un état de fait qui diverge de celui qui est contenu dans l'acte attaqué (ATF 145 V 188 consid. 2).

3.
L'autorité recourante se plaint d'un établissement inexact des faits.

3.1. Selon la jurisprudence, il y a arbitraire dans l'établissement des faits ou l'appréciation des preuves si le juge n'a manifestement pas compris le sens et la portée d'un moyen de preuve, s'il a omis, sans raison sérieuse, de tenir compte d'un moyen important propre à modifier la décision attaquée ou encore si, sur la base des éléments recueillis, il a fait des déductions insoutenables (ATF 146 IV 88 consid. 1.3.1; 144 II 281 consid. 3.6.2).

3.2. L'autorité recourante reproche au Tribunal cantonal d'avoir retenu comme établie l'existence d'un règlement des frais de l'employeur de l'intimé 1, agréé par le canton de Genève, en application duquel ledit employeur avait alloué à l'intéressé, lors des années fiscales 2015 et 2016, une indemnité forfaitaire de 18'000 fr. en couverture des frais d'utilisation de son véhicule privé pour des courses professionnelles. L'autorité recourante soutient en outre que l'indemnité prévue par ledit règlement serait arbitraire, en ce qu'elle ne correspondrait pas aux dépenses effectivement engagées par l'intéressé durant les années précitées.
On relèvera d'emblée que c'est pour la première fois devant le Tribunal fédéral que l'autorité recourante remet en cause l'existence d'un règlement des remboursements de frais de l'employeur agréé par le fisc genevois, alors qu'elle ne s'en était jamais prévalu durant la procédure de recours cantonale ni celle de réclamation. Le fait qu'elle déclare à présent qu'elle avait considéré, à l'époque, que cet aspect n'était pas déterminant pour le sort de la cause, ne permet pas de reprocher aux juges cantonaux d'avoir considéré arbitrairement qu'elle avait, à tout le moins implicitement, admis l'existence dudit règlement.
Quoi qu'il en soit, il n'est en l'espèce pas contesté que l'allocation forfaitaire annuelle de 18'000 fr. versée à l'intimé 1 par son employeur a été expressément indiquée au ch. 13.2.2 (frais forfaitaires de voiture) des certificats de salaire 2015 et 2016 de l'intéressé. Il n'est également pas contesté que, dans la rubrique "Observations" (ch. 15) des certificats, figurait ce qui suit: "Règlement des remboursements de frais agréé par le canton GE le 17.11.2006". Ces indications respectent par ailleurs en tous points celles devant obligatoirement être reportées sur les certificats de salaire en cas d'allocation forfaitaire pour frais basée sur un règlement des remboursements de frais agréé par l'autorité fiscale cantonale du siège de l'employeur, tel que le prévoit le Guide d'établissement du certificat de salaire et de l'attestation de rentes édité par la Conférence suisse des impôts et l'Administration fédérale des contributions (ci-après: Guide du certificat de salaire, dont le ch. 1 [dans sa teneur au 1er janvier 2021, identique à celle prévalant au moment des années fiscales 2015 et 2016; art. 105 al. 2 LTF] prévoit que les dispositions qu'il contient ont force obligatoire lorsqu'il s'agit de remplir de tels certificats).
Les ch. 49 et 51 du Guide précité soulignent en effet que les allocations pour frais devant être déclarées sous les ch. 13.1 et 13.2 du certificat de salaire concernent notamment celles versées dans le cadre d'un règlement des remboursements de frais agréé par l'autorité fiscale du canton du siège de l'employeur. Quant au ch. 55 dudit Guide, il prévoit que si l'employeur dispose d'un tel règlement des frais agréé, il doit inscrire la mention suivante sous le ch. 15 du certificat de salaire: "règlement des remboursements de frais agréé par le canton X [plaque d'immatriculation du canton] le... [date]", ce qui correspond à l'inscription figurant dans les certificats de salaire de l'intimé 1 pour les périodes fiscales litigieuses.
On ne voit pas, dans ces circonstances, en quoi la cour cantonale serait tombée dans l'arbitraire en retenant que l'indemnité forfaitaire de 18'000 fr. avait été allouée en application d'un règlement des frais de l'employeur de l'intimé 1 qui avait été agréé par le canton de Genève le 17 novembre 2006. Les arguments soulevés par la recourante ne suffisent pas, quoi qu'elle en pense, à démontrer le contraire. Quant à la question de savoir si le montant forfaitaire précité prévu par ledit règlement est en adéquation avec les frais effectivement engagés par l'intimé 1, ce point n'est pas de nature à influer sur le sort du litige, comme on le verra ci-après (cf. infra consid. 5.4).

3.3. Il découle de ce qui précède que le grief tiré de l'établissement inexact des faits doit être écarté. Le Tribunal fédéral statuera donc exclusivement sur la base des faits retenus par le Tribunal cantonal.

4.
Le litige porte sur la question de savoir si c'est à bon droit que le Tribunal cantonal a, d'une part, retenu que l'indemnité forfaitaire annuelle de 18'000 fr. perçue par l'intimé 1 durant les années fiscales 2015 à 2016 à titre de remboursement des frais d'utilisation de son véhicule privé pour des courses professionnelles n'était pas un revenu imposable et, d'autre part, a admis que les frais de transport entre le domicile et le lieu de travail de l'intéressé, à hauteur de 17'954 km annuels, pouvaient être déduits de son revenu imposable pour les années fiscales précitées à titre de frais de déplacement déductibles, la déduction étant toutefois limitée à concurrence de 3'000 fr. pour la période fiscale 2016 s'agissant de l'IFD.

I. Impôt fédéral direct

5.
Sur le fond, l'autorité recourante se plaint de la violation des art. 16 al. 1 et 17 al. 1 LIFD.
Elle reproche en substance au Tribunal cantonal d'avoir considéré qu'elle était liée par le règlement des frais de l'employeur de l'intimé 1, tel qu'agréé par le fisc genevois, de sorte qu'elle ne pouvait pas vérifier l'adéquation de l'indemnité forfaitaire allouée à l'intéressé en remboursement de ses frais de déplacement professionnels avec les dépenses effectivement encourues par celui-ci. Selon la recourante, le règlement des frais agréé devrait être traité comme un ruling fiscal, en ce que ce dernier ne lie l'autorité fiscale que si l'état de fait qui y est anticipé correspond à celui qui, par la suite, fait l'objet de la taxation.

5.1. Selon l'art. 16 al. 1 LIFD, l'impôt sur le revenu a pour objet tous les revenus du contribuable, qu'ils soient uniques ou périodiques. A teneur de l'art. 17 al. 1 LIFD, sont notamment imposables tous les revenus provenant d'une activité lucrative dépendante (qu'elle soit régie par le droit privé ou par le droit public), y compris les revenus accessoires constituant des avantages appréciables en argent.

5.1.1. En vertu du droit du travail, l'employeur est tenu de rembourser au travailleur tous les frais imposés par l'exécution du travail (cf. art. 327a al. 1 CO [RS 220], qui s'applique par analogie aux rapports de travail de droit public; cf. RICHNER ET AL., Handkommentar zum DBG, 3e éd. 2016, n° 46 ad art. 17 LIFD; cf. également arrêt 2C 316/2020 du 20 octobre 2020 consid. 3.2.1). Tel est le cas lorsque l'employé effectue, au nom et sur ordre de son employeur, des trajets avec son véhicule privé entre son lieu de travail et le lieu d'exécution de la mission ("trajet d'intervention" ou "Einsatzweg"), mais non pas lorsqu'il effectue des trajets avec son véhicule privé entre son domicile et son lieu de travail ("trajet professionnel" ou "Berufsweg"; cf. arrêt 2C 316/2020 précité consid. 3.1; AURÉLIEN WITZIG; in Commentaire romand, Code des obligations I, 3e éd. 2021, n° 2 ad art. 327a CO; RICHNER ET AL., Handkommentar zum DBG, n° 50 ad art. 17 LIFD).

5.1.2. Le droit fiscal ne connaît pas de notion autonome de frais. Selon le principe de l'unité de l'ordre juridique, qui revêt une certaine importance en droit fiscal (ATF 144 II 273 consid. 2.2.7 et les arrêts cités), il faut se référer au droit du travail, qui s'avère être le droit le plus spécifique à cet égard (arrêt 2C 316/2020 précité consid. 3.2.1). En droit fiscal également, seuls sont donc considérés comme des frais remboursables ceux qui sont liés à une intervention concrète de l'employé au nom et sur ordre de l'employeur dans le cadre de son activité professionnelle. Il en va ainsi des frais d'utilisation du véhicule pour un "déplacement professionnel" au sens des ch. 49 du Guide du certificat de salaire et 2.4 de la circulaire n° 25 de la Conférence suisse des impôts "Modèle de règlement des remboursements de frais pour les entreprises et les organisations à but non lucratif" du 18 janvier 2008 (ci-après: circulaire n° 25 [remplacée le 13 décembre 2021 par le Règlement-Modèle de règlement des remboursements de frais pour les entreprises et les organisations à but non lucratif; art. 105 al. 2 LTF]), déplacement qui doit être compris comme celui d'un "trajet d'intervention" au sens du droit du travail.

5.1.3. Conformément à la jurisprudence, le remboursement des frais d'intervention par l'employeur ne constitue pas un revenu d'une activité lucrative dépendante, dans la mesure où il indemnise les dépenses effectivement engagées par l'employé dans l'intérêt de son employeur. Il n'est donc pas imposable au sens de l'art. 17 LIFD, car il n'y a pas d'accroissement de fortune nette (cf. arrêt 2C 316/2020 précité consid. 3.2.4 et les arrêts et la référence cités; cf. REGULA SUTER, Arbeitsrecht und Steuern, in Fachhandbuch Arbeitsrecht, Portmann/von Kaenel [éd.], 2018, n° 19.65 p. 793; BRUNO KNÜSEL/ CLAUDIA SUTER, in Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer - Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht [Kommentar DBG], Zweifel/Beusch [éd.], 3e éd. 2017, n° 21 ad art. 17 LIFD; PETER LOCHER, Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer [Kommentar DBG], vol. I, 2e éd. 2015, n° 24 ad art. 17 LIFD). Si le remboursement des frais dépasse toutefois les dépenses effectives de l'employé, ce qui peut en particulier se produire lorsqu'il est effectué de manière forfaitaire, alors la partie excédentaire du remboursement doit être considérée comme un revenu accessoire imposable au sens de l'art. 17 al. 1 LIFD (cf. arrêt 2C 316/2020
précité consid. 3.2.5 et les nombreux arrêts cités).
Tel n'est cependant pas le cas lorsque le remboursement forfaitaire des frais intervient en application d'un règlement des frais agréé par l'autorité fiscale (cf. arrêts 2C 316/2020 précité consid. 3.2.5; 2C 214/2014 du 7 août 2014 consid. 3.2.3; 2C 30/2010 du 19 mai 2010 consid. 3.2; REGULA SUTER, op. cit., n° 19.68 p. 794; RICHNER ET AL., Handkommentar zum DBG, n° 32 et 53 ad art. 17 LIFD; BRUNO KNÜSEL/CLAUDIA SUTER, Kommentar DBG, n° 21 ad art. 17 LIFD; PETER LOCHER, Kommentar DBG, n° 24 ad art. 17 LIFD). Dans un tel cas, comme le souligne à juste titre la doctrine, la question de l'adéquation entre les frais forfaitaires perçus et les frais effectivement engagés par l'employé ne se pose pas, car celle-ci a été réglée à l'avance entre l'employeur pour tous ses collaborateurs d'une part et l'autorité fiscale d'autre part (cf. REGULA SUTER, op. cit., n° 19.68 p. 794). Lors de la taxation de l'employé, l'autorité fiscale ne peut donc pas examiner l'adéquation précitée, mais peut uniquement vérifier si le montant des frais versés correspond au montant des frais forfaitaires prévu par le règlement des frais et indiqué comme tel dans le certificat de salaire de l'intéressé (cf. MADELEINE SIMONEK ET AL., Unternehmensrecht I - Gründung
und Aufbau, Sanierung und Liquidation, 2021, n° 6 p. 306; REGULA SUTER, op. cit., n° 19.68 p. 794; PETER LOCHER, Kommentar DBG, n° 64 ad Einführung zu art. 122 ss . LIFD; BRUNO KNÜSEL/CLAUDIA SUTER, Kommentar DBG, n° 22 ad art. 17 LIFD; cf. aussi ch. 54 du Guide du certificat de salaire ["Lors de l'imposition de l'employé, la vérification portera uniquement sur la conformité des allocations versées avec celles prévues par le règlement"]). En d'autres termes, les frais payés sur la base d'un règlement des remboursements de frais agréé, en particulier les frais forfaitaires, doivent être acceptés sans réserve par l'autorité fiscale lors de la taxation individuelle de chaque employé (cf. REGULA SUTER, op. cit., n° 19.68 p. 794).

Ce qui précède vaut également lorsque l'autorité de taxation n'est pas celle qui a accepté le règlement des frais de l'employeur. L'agrément par l'autorité fiscale du canton du siège de l'employeur est en effet en principe reconnu par tous les cantons et lie ceux-ci; il s'agit là d'un cas d'application du principe de la bonne foi (cf. RICHNER ET AL., Handkommentar zum DBG, n° 53 ad art. 17 LIFD; PETER LOCHER, Kommentar DBG, n° 64 ad Einführung zu art. 122 ss . LIFD). La circulaire n° 25 le stipule au demeurant clairement (cf. chap. 1: "Les administrations fiscales cantonales reconnaissent les règlements de remboursements de frais agréés par le canton du siège d'une société (...). En conséquence, une société a exclusivement besoin de l'agrément du canton de son siège"). Il en va de même du Guide du certificat de salaire (ch. 54: "L'agrément délivré par le canton du siège porte à la fois sur les remboursements de frais effectifs et sur les allocations forfaitaires pour frais. Une fois l'agrément obtenu, l'employeur n'a plus qu'à déclarer les allocations forfaitaires pour frais dans les certificats de salaire (...). Le règlement des remboursements de frais agréé par le canton du siège est reconnu par tous les cantons"). Il ressort de
ce qui précède que l'agrément du règlement des frais par le canton du siège a pour conséquence que tous les autres cantons s'y conforment (cf. PETER LOCHER, op. cit. et les références citées).

5.2. En l'occurrence, il ressort des constatations cantonales dénuées d'arbitraire (cf. supra consid. 3.2), qui lient le Tribunal fédéral (art. 105 al. 1 LTF), que le règlement des frais de l'employeur de l'intimé 1 a été agréé par le fisc genevois. Ce dernier, en tant qu'autorité fiscale du canton du siège de l'employeur, était compétent pour délivrer un tel agrément, ce que l'autorité recourante ne remet pas en cause. Dans ces circonstances, cette dernière est, comme on l'a vu (cf. supra consid. 5.1.3), liée par le règlement et ne pouvait, lors de la taxation de l'intéressé, que vérifier la conformité de l'allocation forfaitaire versée avec celle prévue par le règlement. Un contrôle de l'adéquation entre les frais remboursés et les frais effectivement engagés par l'intéressé ne lui était dès lors pas possible. Il s'imposait au demeurant d'autant moins que les règlements de remboursement de frais ont pour but d'uniformiser et de faciliter la déclaration, par l'employeur, des allocations pour frais des employés qui exercent une activité pour son compte. Admettre, dans ces circonstances, que l'autorité de taxation puisse, a posteriori et au cas par cas, vérifier l'adéquation d'un remboursement forfaitaire des frais agréé au
préalable par l'autorité fiscale compétente et visant justement à éviter à l'employé d'avoir à démontrer l'effectivité de frais qu'il a engagés dans l'intérêt de son employeur, reviendrait à faire perdre toute utilité audit agrément.

5.3. Pour le reste, en ce que l'autorité recourante considère que les règlements de frais agréés ne devraient, à l'instar des rulings fiscaux (sur cette notion, cf. arrêt 2C 974/2019 du 17 décembre 2020 consid. 9.1 et les arrêts cités), avoir des conséquences fiscales que si l'état de fait qui a été envisagé correspond à celui qui est par la suite soumis à taxation, on se limitera à observer que, dès l'instant où il a été constaté, d'une manière qui lie le Tribunal fédéral (art. 105 al. 1 LTF), que le règlement des frais de l'employeur prévoyait une allocation forfaitaire pour frais de déplacement professionnels de 18'000 fr. et qu'une telle somme a été versée à l'intimé lors des périodes fiscales litigieuses, l'état de fait soumis à taxation correspond à celui décrit dans ledit règlement. Comme indiqué ci-avant, un tel règlement exclut par nature une approche individualisée (cf. supra consid. 5.1.3 et 5.2 in fine).

5.4. En définitive, dans la mesure où l'indemnité forfaitaire litigieuse a été versée à l'intimé 1 en application d'un règlement des frais agréé par l'autorité fiscale compétente pour ce faire, c'est à bon droit que le Tribunal cantonal a retenu que celle-ci devait être considérée comme un remboursement des frais d'intervention ne constituant pas un revenu imposable de l'intéressé selon l'art. 17 al. 1 LIFD, quand bien même ce forfait dépasserait-il les frais effectifs de l'intéressé.
Le grief de violation des art. 16 et 17 LIFD doit partant être rejeté.

6.
L'autorité recourante conteste également le bien-fondé, sous l'angle de la LIFD, de la déduction des frais de transport entre le domicile et le lieu de travail de l'intimé 1 au moyen de son véhicule privé.

6.1. Contrairement aux frais d'intervention qui doivent être remboursés par l'employeur (cf. supra consid. 5.1.1), l'employé supporte lui-même ses frais professionnels ("Berufskosten"; cf. arrêt 2C 316/2020 précité consid. 3.2.1; RICHNER ET AL., Handkommentar zum DBG, n° 32 ad art. 17 LIFD et n° 14 ad art. 26 LIFD), qu'il peut néanmoins ensuite déduire fiscalement de son revenu, pour autant que ceux-ci soient considérés comme nécessaires à l'acquisition du revenu (sur cette notion, cf. ATF 142 II 293 consid, 3.2; arrêt 2C 877/2018 du 7 mai 2019 consid. 4.1 et les arrêts cités; cf. également art. 1 al. 1 de l'ordonnance du 10 février 1993 sur la déduction des frais professionnels des personnes exerçant une activité lucrative dépendante en matière d'impôt fédéral direct [ordonnance sur les frais professionnels; RS 642.118.1]).
Le contribuable ne peut toutefois pas faire valoir la déduction de ses frais professionnels au sens de l'art. 26 LIFD si son employeur prend en charge ceux-ci (ce qui doit être déclaré en tant qu'indemnité pour frais professionnels sous le ch. 2.3 du certificat de salaire [à ne pas confondre avec les allocations pour frais pour les dépenses engagées par l'employé dans le cadre de son activité professionnelle déclarées sous le ch. 13 dudit certificat]; cf. commentaire n° 50 et 17 du Guide du certificat de salaire); dans ce cas de figure, la déduction ne sera admise que si le montant de la prise en charge est inférieur aux frais effectivement encourus (cf. art. 1 al. 2 ordonnance sur les frais professionnels; JEAN-BLAISE ECKERT, in Commentaire romand - Impôt fédéral direct, Noël/Aubry Girardin [éd.], 2e éd. 2017, n° 20 ad art. 26 LIFD et la référence citée).

6.2. L'art. 26 al. 1 let. a LIFD régit spécifiquement les frais de déplacement nécessaires entre le domicile et le lieu de travail. Il prévoit que ceux-ci sont déductibles du produit de l'activité lucrative dépendante jusqu'à concurrence de 3'000 fr. Le plafonnement à 3'000 fr. de cette déduction n'existe que depuis l'entrée en vigueur, le 1er janvier 2016, de l'art. 26 al. 1 let. a LIFD dans sa nouvelle teneur (cf. arrêt 2C 735/2017 du 6 février 2018 consid. 4.4; RO 2015 651). Cette limitation s'applique ainsi à partir de la période fiscale 2016 s'agissant de l'IFD. Tel n'est pas le cas en ce qui concerne les périodes fiscales antérieures.
L'art. 5 de l'ordonnance sur les frais professionnels complète l'art. 26 al. 1 let. a LIFD et prévoit (dans sa teneur applicable à l'année fiscale 2015; RO 1993 1363) qu'en cas d'utilisation d'un véhicule privé, le contribuable peut déduire, au titre des frais nécessaires à l'acquisition du revenu, les dépenses qu'il aurait eues en utilisant les transports publics (al. 2). S'il n'existe pas de transports publics ou si l'on ne peut raisonnablement exiger du contribuable qu'il les utilise, ce dernier peut déduire les frais d'utilisation d'un véhicule privé d'après les forfaits publiés dans l'appendice de l'ordonnance, la justification de frais professionnels plus élevés étant toutefois réservée, le contribuable devant alors justifier la totalité des dépenses effectives ainsi que leur nécessité sur le plan professionnel (al. 3 en lien avec l'art. 4 de l'ordonnance sur les frais professionnels). Le caractère subsidiaire de la déduction des frais nécessaires d'utilisation d'un véhicule privé a été maintenu lors des modifications à compter du 1er janvier 2016 liées à la limitation à 3'000 fr. de la déduction (RO 2015 861). Pour les années 2015 et 2016, la déduction forfaitaire pour les frais de déplacement avec une voiture privée
s'élevait à 0 fr. 70 par kilomètre parcouru (chap. 2 Appendice ordonnance sur les frais professionnels).
Selon les règles usuelles de répartition du fardeau de la preuve, la preuve du caractère nécessaire des frais incombe au contribuable puisqu'il s'agit de faits qui diminuent la dette fiscale (cf. ATF 146 II 6 consid. 4.2 et les arrêts cités).

6.3. En l'espèce, il ressort des faits de l'arrêt attaqué, établis sans arbitraire (cf. supra consid. 3) et qui, partant, lient le Tribunal fédéral (art. 105 al. 1 LTF), que, dans sa décision sur réclamation du 6 janvier 2021, l'autorité recourante a admis comme établi par l'intimé 1 que ce dernier avait effectivement parcouru un nombre de 17'954 km annuels pour des déplacements nécessaires entre son domicile et son lieu de travail au moyen de son véhicule privé, ce qu'elle ne conteste au demeurant pas devant la Cour de céans (cf. recours pp. 9-10).
L'autorité recourante soutient toutefois que, dans la mesure où l'intimé 1 n'avait pas démontré avoir effectivement parcouru avec son véhicule privé les kilomètres correspondants à l'allocation forfaitaire de 18'000 fr. qui lui avait été versée en couverture de ses trajets d'intervention, à savoir 25'714 km par an (soit 18'000 : 0.70), il faudrait considérer que l'allocation forfaitaire litigieuse aurait en réalité servi à rembourser les frais de déplacement nécessaires de l'intimé 1 entre son domicile et son lieu de travail. Il s'agirait ainsi de retenir, pour l'année 2015, un remboursement par l'employeur des frais de trajets entre le domicile et son lieu de travail pour un montant arrondi à 12'600 fr. (soit 17'954 x 0.70), respectivement en 2016 pour un montant de 3'000 fr. Les frais précités auraient ainsi été totalement pris en charge par l'employeur, de sorte qu'ils ne seraient pas déductibles selon l'art. 26 al. 1 let. a LIFD, et le solde non utilisé de l'allocation forfaitaire devrait en outre être imposé au titre du revenu.

6.4. Une telle argumentation ne saurait être suivie.
Comme on l'a déjà vu (cf. supra consid. 5.1.3 et 5.2 in fine), une fois qu'un règlement des frais est agréé, les frais alloués sur la base de celui-ci sont reconnus comme des remboursements de frais imposés par l'exécution du travail, et l'autorité de taxation ne peut que vérifier qu'ils soient conformes audit règlement, une approche individualisée pour chaque contribuable étant exclue. En l'espèce, on est en présence d'un tel règlement, qui se fonde sur une approche forfaitaire de remboursement des frais de déplacement professionnels agréée par l'autorité fiscale compétente. L'autorité recourante ne saurait dès lors "détourner" l'allocation litigieuse pour l'attribuer ensuite à la couverture des frais engagés par l'employé en dehors de ses heures de travail effectif. Dans ces conditions, il n'est pas plus question d'imposer la part "non utilisée" de l'indemnité forfaitaire litigieuse n'ayant, selon la recourante, pas servi à couvrir les frais profes-sionnels de l'intéressé.

6.5. Pour le reste, comme on l'a vu (cf. supra consid. 6.3), l'autorité recourante ne remet pas en cause que l'intimé 1 a démontré avoir effectué avec son véhicule privé des trajets entre le domicile et son lieu de travail de 17'954 km par an et que ceux-ci pouvaient être tenus pour nécessaires à l'acquisition du revenu au sens de l'art. 26 al. 1 LIFD. Savoir si, au vu de l'ensemble des circonstances, l'intéressé a effectivement et en sus effectué des trajets d'intervention avec son véhicule privé n'a pas à être examiné, compte tenu du système forfaitaire convenu. Ce qui importe est que les trajets entre son domicile et son lieu de travail au moyen de son véhicule privé ont été tenus pour établis par l'autorité recourante, point sur lequel le Tribunal cantonal a justement considéré qu'il ne lui appartenait pas de revenir. Dans ces conditions, c'est à bon droit que les juges précédents ont retenu que ces trajets de l'intimé 1 étaient totalement déductibles de son revenu selon l'art. 26 al. 1 let. a LIFD, respectivement étaient déductibles à concurrence de 3'000 fr. s'agissant de l'IFD pour la période fiscale 2016, compte tenu de la modification de l'art. 26 al. 1 let. a LIFD entrée en vigueur le 1er janvier 2016 (cf. supra consid.
6.1).

7.
Il résulte de ce qui précède que le recours doit être rejeté en tant qu'il concerne l'impôt fédéral direct.

II. Impôts cantonal et communal

8.
La notion de revenu est harmonisée (cf. art. 7 al. 1 LHID) et doit être interprétée en droit cantonal de la même manière qu'en matière d'impôt fédéral direct (cf. arrêt 2C 44/2018 du 31 janvier 2020 consid. 10 non publié in ATF 146 II 6). L'art. 20 al. 1 de la loi vaudoise du 4 juillet 2000 sur les impôts directs cantonaux (LI/VD; RS/VD 642.11) a un contenu similaire à celui des art. 16 et 17 LIFD et est conforme à l'art. 7 LHID. Il en va de même s'agissant des déductions des frais d'acquisition du revenu (art. 30 al. 1 LI/VD; art. 9 al. 1 LHID [dans sa teneur avant le 1er janvier 2016 applicable à la période fiscale 2015 (RO 1991 1256), respectivement au 1er janvier 2016 s'agissant de l'année fiscale 2016 (RO 2015 993)]), qui correspondent à l'art. 26 al. 1 LIFD (RO 1991 1184 pour la période fiscale 2015, respectivement RO 2015 651 pour la période fiscale 2016).
Par conséquent, les considérations développées pour l'impôt fédéral direct s'appliquent aux ICC. Il s'ensuit que le recours doit également être rejeté en tant qu'il s'y rapporte.

III. Conclusions, frais et dépens

9.
Les considérants qui précèdent conduisent au rejet du recours, tant en ce qui concerne l'IFD que les ICC des années fiscales 2015 et 2016.
Les frais judiciaires seront supportés par le canton de Vaud, dès lors que l'autorité recourante succombe et défend un intérêt patrimonial (cf. art. 66 al. 1 et 4 LTF; ATF 136 I 39 consid. 8.1.3). Le canton précité n'aura en revanche pas à payer de dépens aux intimés, puisque ceux-ci n'ont pas déposé de réponse au recours (art. 68 al. 1 LTF).

Par ces motifs, le Tribunal fédéral prononce :

1.
Le recours est rejeté en tant qu'il concerne l'impôt fédéral direct 2015 et 2016.

2.
Le recours est rejeté en tant qu'il concerne les impôts cantonal et communal 2015 et 2016.

3.
Les frais judiciaires, arrêtés à 3'000 fr., sont mis à la charge du canton de Vaud.

4.
Le présent arrêt est communiqué à la recourante, au représentant des intimés, au Tribunal cantonal du canton de Vaud, Cour de droit administratif et public et à l'Administration fédérale des contributions.

Lausanne, le 14 octobre 2022

Au nom de la IIe Cour de droit public
du Tribunal fédéral suisse

La Présidente : F. Aubry Girardin

Le Greffier : H. Rastorfer

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 105 Faits déterminants - 1 Le Tribunal fédéral statue sur la base des faits établis par l'autorité précédente.
¹	Le Tribunal fédéral statue sur la base des faits établis par l'autorité précédente.
²	Il peut rectifier ou compléter d'office les constatations de l'autorité précédente si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95.
³	Lorsque la décision qui fait l'objet d'un recours concerne l'octroi ou le refus de prestations en espèces de l'assurance-accidents ou de l'assurance militaire, le Tribunal fédéral n'est pas lié par les faits établis par l'autorité précédente.99

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 86 Autorités précédentes en général - 1 Le recours est recevable contre les décisions:
¹	Le recours est recevable contre les décisions:
^a	du Tribunal administratif fédéral;
^b	du Tribunal pénal fédéral;
^c	de l'Autorité indépendante d'examen des plaintes en matière de radio-télévision;
^d	des autorités cantonales de dernière instance, pour autant que le recours devant le Tribunal administratif fédéral ne soit pas ouvert.
²	Les cantons instituent des tribunaux supérieurs qui statuent comme autorités précédant immédiatement le Tribunal fédéral, sauf dans les cas où une autre loi fédérale prévoit qu'une décision d'une autre autorité judiciaire peut faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral.
³	Pour les décisions revêtant un caractère politique prépondérant, les cantons peuvent instituer une autorité autre qu'un tribunal.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 83 Exceptions - Le recours est irrecevable contre:
^a	les décisions concernant la sûreté intérieure ou extérieure du pays, la neutralité, la protection diplomatique et les autres affaires relevant des relations extérieures, à moins que le droit international ne confère un droit à ce que la cause soit58 jugée par un tribunal;
^b	les décisions relatives à la naturalisation ordinaire;
^c	les décisions en matière de droit des étrangers qui concernent:
^c1	l'entrée en Suisse,
^c2	une autorisation à laquelle ni le droit fédéral ni le droit international ne donnent droit,
^c3	l'admission provisoire,
^c4	l'expulsion fondée sur l'art. 121, al. 2, de la Constitution ou le renvoi,
^c5	les dérogations aux conditions d'admission,
^c6	la prolongation d'une autorisation frontalière, le déplacement de la résidence dans un autre canton, le changement d'emploi du titulaire d'une autorisation frontalière et la délivrance de documents de voyage aux étrangers sans pièces de légitimation;
^d	les décisions en matière d'asile qui ont été rendues:
^d1	par le Tribunal administratif fédéral, sauf celles qui concernent des personnes visées par une demande d'extradition déposée par l'État dont ces personnes cherchent à se protéger,
^d2	par une autorité cantonale précédente et dont l'objet porte sur une autorisation à laquelle ni le droit fédéral ni le droit international ne donnent droit;
^e	les décisions relatives au refus d'autoriser la poursuite pénale de membres d'autorités ou du personnel de la Confédération;
^f	les décisions en matière de marchés publics:
^fbis	les décisions du Tribunal administratif fédéral concernant les décisions visées à l'art. 32i de la loi fédérale du 20 mars 2009 sur le transport de voyageurs65;
^f1	si elles ne soulèvent pas de question juridique de principe; sont réservés les recours concernant des marchés du Tribunal administratif fédéral, du Tribunal pénal fédéral, du Tribunal fédéral des brevets, du Ministère public de la Confédération et des autorités judiciaires supérieures des cantons, ou
^f2	si la valeur estimée du marché à adjuger est inférieure à la valeur seuil déterminante visée à l'art. 52, al. 1, et fixée à l'annexe 4, ch. 2, de la loi fédérale du 21 juin 2019 sur les marchés publics63;
^g	les décisions en matière de rapports de travail de droit public qui concernent une contestation non pécuniaire, sauf si elles touchent à la question de l'égalité des sexes;
^h	les décisions en matière d'entraide administrative internationale, à l'exception de l'assistance administrative en matière fiscale;
ⁱ	les décisions en matière de service militaire, de service civil ou de service de protection civile;
^j	les décisions en matière d'approvisionnement économique du pays qui sont prises en cas de pénurie grave;
^k	les décisions en matière de subventions auxquelles la législation ne donne pas droit;
^l	les décisions en matière de perception de droits de douane fondée sur le classement tarifaire ou le poids des marchandises;
^m	les décisions sur l'octroi d'un sursis de paiement ou sur la remise de contributions; en dérogation à ce principe, le recours contre les décisions sur la remise de l'impôt fédéral direct ou de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice est recevable, lorsqu'une question juridique de principe se pose ou qu'il s'agit d'un cas particulièrement important pour d'autres motifs;
ⁿ	les décisions en matière d'énergie nucléaire qui concernent:
ⁿ¹	l'exigence d'un permis d'exécution ou la modification d'une autorisation ou d'une décision,
ⁿ²	l'approbation d'un plan de provision pour les coûts d'évacuation encourus avant la désaffection d'une installation nucléaire,
ⁿ³	les permis d'exécution;
^o	les décisions en matière de circulation routière qui concernent la réception par type de véhicules;
^p	les décisions du Tribunal administratif fédéral en matière de télécommunications, de radio et de télévision et en matière postale qui concernent:70
^p1	une concession ayant fait l'objet d'un appel d'offres public,
^p2	un litige découlant de l'art. 11a de la loi du 30 avril 1997 sur les télécommunications71;
^p3	un litige au sens de l'art. 8 de la loi du 17 décembre 2010 sur la poste73;
^q	les décisions en matière de médecine de transplantation qui concernent:
^q1	l'inscription sur la liste d'attente,
^q2	l'attribution d'organes;
^r	les décisions en matière d'assurance-maladie qui ont été rendues par le Tribunal administratif fédéral sur la base de l'art. 3474 de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF)75;
^s	les décisions en matière d'agriculture qui concernent:
^s1	...
^s2	la délimitation de zones dans le cadre du cadastre de production;
^t	les décisions sur le résultat d'examens ou d'autres évaluations des capacités, notamment en matière de scolarité obligatoire, de formation ultérieure ou d'exercice d'une profession;
^u	les décisions relatives aux offres publiques d'acquisition (art. 125 à 141 de la loi du 19 juin 2015 sur l'infrastructure des marchés financiers79);
^v	les décisions du Tribunal administratif fédéral en cas de divergences d'opinion entre des autorités en matière d'entraide judiciaire ou d'assistance administrative au niveau national;
^w	les décisions en matière de droit de l'électricité qui concernent l'approbation des plans des installations électriques à courant fort et à courant faible et l'expropriation de droits nécessaires à la construction ou à l'exploitation de telles installations, si elles ne soulèvent pas de question juridique de principe.
^x	les décisions en matière d'octroi de contributions de solidarité au sens de la loi fédérale du 30 septembre 2016 sur les mesures de coercition à des fins d'assistance et les placements extrafamiliaux antérieurs à 198183, sauf si la contestation soulève une question juridique de principe ou qu'il s'agit d'un cas particulièrement important pour d'autres motifs;
^y	les décisions prises par le Tribunal administratif fédéral dans des procédures amiables visant à éviter une imposition non conforme à une convention internationale applicable dans le domaine fiscal;
^z	les décisions citées à l'art. 71c, al. 1, let. b, de la loi du 30 septembre 2016 sur l'énergie86 concernant les autorisations de construire et les autorisations relevant de la compétence des cantons destinées aux installations éoliennes d'intérêt national qui y sont nécessairement liées, sauf si la contestation soulève une question juridique de principe.

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 73 Recours - 1 Les décisions cantonales de dernière instance portant sur une matière réglée dans les titres 2 à 5 et 6, chap. 1, ou sur la remise de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice peuvent faire l'objet d'un recours en matière de droit public devant le Tribunal fédéral conformément à la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral254.255
¹	Les décisions cantonales de dernière instance portant sur une matière réglée dans les titres 2 à 5 et 6, chap. 1, ou sur la remise de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice peuvent faire l'objet d'un recours en matière de droit public devant le Tribunal fédéral conformément à la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral254.255
²	Le contribuable, l'administration fiscale cantonale et l'Administration fédérale des contributions ont le droit de recourir.
³	...256

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 100 Recours contre une décision - 1 Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
¹	Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
²	Le délai de recours est de dix jours contre:
^a	les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour dettes et de faillite;
^b	les décisions en matière d'entraide pénale internationale et d'assistance administrative internationale en matière fiscale;
^c	les décisions portant sur le retour d'un enfant fondées sur la Convention européenne du 20 mai 1980 sur la reconnaissance et l'exécution des décisions en matière de garde des enfants et le rétablissement de la garde des enfants92 ou sur la Convention du 25 octobre 1980 sur les aspects civils de l'enlèvement international d'enfants93.
^d	les décisions du Tribunal fédéral des brevets concernant l'octroi d'une licence visée à l'art. 40d de la loi du 25 juin 1954 sur les brevets95.
³	Le délai de recours est de cinq jours contre:
^a	les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour effets de change;
^b	les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours concernant des votations fédérales.
⁴	Le délai de recours est de trois jours contre les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours touchant aux élections au Conseil national.
⁵	En matière de recours pour conflit de compétence entre deux cantons, le délai de recours commence à courir au plus tard le jour où chaque canton a pris une décision pouvant faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral.
⁶	...96
⁷	Le recours pour déni de justice ou retard injustifié peut être formé en tout temps.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 42 Mémoires - 1 Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
¹	Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
²	Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l'acte attaqué viole le droit. Si le recours n'est recevable que lorsqu'il soulève une question juridique de principe ou qu'il porte sur un cas particulièrement important pour d'autres motifs, il faut exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée.15 16
³	Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu'elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée si le mémoire est dirigé contre une décision.
⁴	En cas de transmission électronique, le mémoire doit être muni de la signature électronique qualifiée de la partie ou de son mandataire au sens de la loi du 18 mars 2016 sur la signature électronique17. Le Tribunal fédéral détermine dans un règlement:
^a	le format du mémoire et des pièces jointes;
^b	les modalités de la transmission;
^c	les conditions auxquelles il peut exiger, en cas de problème technique, que des documents lui soient adressés ultérieurement sur papier.18
⁵	Si la signature de la partie ou de son mandataire, la procuration ou les annexes prescrites font défaut, ou si le mandataire n'est pas autorisé, le Tribunal fédéral impartit un délai approprié à la partie pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁶	Si le mémoire est illisible, inconvenant, incompréhensible ou prolixe ou qu'il n'est pas rédigé dans une langue officielle, le Tribunal fédéral peut le renvoyer à son auteur; il impartit à celui-ci un délai approprié pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁷	Le mémoire de recours introduit de manière procédurière ou à tout autre égard abusif est irrecevable.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 89 Qualité pour recourir - 1 A qualité pour former un recours en matière de droit public quiconque:
¹	A qualité pour former un recours en matière de droit public quiconque:
^a	a pris part à la procédure devant l'autorité précédente ou a été privé de la possibilité de le faire;
^b	est particulièrement atteint par la décision ou l'acte normatif attaqué, et
^c	a un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification.
²	Ont aussi qualité pour recourir:
^a	la Chancellerie fédérale, les départements fédéraux ou, pour autant que le droit fédéral le prévoie, les unités qui leur sont subordonnées, si l'acte attaqué est susceptible de violer la législation fédérale dans leur domaine d'attributions;
^b	l'organe compétent de l'Assemblée fédérale en matière de rapports de travail du personnel de la Confédération;
^c	les communes et les autres collectivités de droit public qui invoquent la violation de garanties qui leur sont reconnues par la constitution cantonale ou la Constitution fédérale;
^d	les personnes, organisations et autorités auxquelles une autre loi fédérale accorde un droit de recours.
³	En matière de droits politiques (art. 82, let. c), quiconque a le droit de vote dans l'affaire en cause a qualité pour recourir.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 106 Application du droit - 1 Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
¹	Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
²	Il n'examine la violation de droits fondamentaux ainsi que celle de dispositions de droit cantonal et intercantonal que si ce grief a été invoqué et motivé par le recourant.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 95 Droit suisse - Le recours peut être formé pour violation:
^a	du droit fédéral;
^b	du droit international;
^c	de droits constitutionnels cantonaux;
^d	de dispositions cantonales sur le droit de vote des citoyens ainsi que sur les élections et votations populaires;
^e	du droit intercantonal.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 97 Établissement inexact des faits - 1 Le recours ne peut critiquer les constatations de fait que si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95, et si la correction du vice est susceptible d'influer sur le sort de la cause.
¹	Le recours ne peut critiquer les constatations de fait que si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95, et si la correction du vice est susceptible d'influer sur le sort de la cause.
²	Si la décision qui fait l'objet d'un recours concerne l'octroi ou le refus de prestations en espèces de l'assurance-accidents ou de l'assurance militaire, le recours peut porter sur toute constatation incomplète ou erronée des faits.89

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 16 - 1 L'impôt sur le revenu a pour objet tous les revenus du contribuable, qu'ils soient uniques ou périodiques.
¹	L'impôt sur le revenu a pour objet tous les revenus du contribuable, qu'ils soient uniques ou périodiques.
²	Sont aussi considérés comme revenu les prestations en nature de tout genre dont bénéficie le contribuable, notamment la pension et le logement, ainsi que les produits et marchandises qu'il prélève dans son exploitation et qui sont destinés à sa consommation personnelle; ces prestations sont estimées à leur valeur marchande.
³	Les gains en capital réalisés lors de l'aliénation d'éléments de la fortune privée ne sont pas imposables.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 17 - 1 Sont imposables tous les revenus provenant d'une activité exercée dans le cadre de rapports de travail, qu'elle soit régie par le droit privé ou par le droit public, y compris les revenus accessoires, tels que les indemnités pour prestations spéciales, les commissions, les allocations, les primes pour ancienneté de service, les gratifications, les pourboires, les tantièmes, les avantages appréciables en argent dérivant de participations de collaborateur et les autres avantages appréciables en argent.23
¹	Sont imposables tous les revenus provenant d'une activité exercée dans le cadre de rapports de travail, qu'elle soit régie par le droit privé ou par le droit public, y compris les revenus accessoires, tels que les indemnités pour prestations spéciales, les commissions, les allocations, les primes pour ancienneté de service, les gratifications, les pourboires, les tantièmes, les avantages appréciables en argent dérivant de participations de collaborateur et les autres avantages appréciables en argent.23
^1bis	Quel que soit leur montant, les frais de formation et de formation continue24 à des fins professionnelles assumés par l'employeur, frais de reconversion compris, ne constituent pas des avantages appréciables en argent au sens de l'al. 1.25
²	Les versements de capitaux provenant d'une institution de prévoyance en relation avec une activité dépendante et les versements de capitaux analogues versés par l'employeur sont imposables d'après les dispositions de l'art. 38.

SR 220 Première partie: Dispositions générales Titre premier: De la formation des obligations Chapitre I: Des obligations résultant d'un contrat CO Art. 327^a - 1 L'employeur rembourse au travailleur tous les frais imposés par l'exécution du travail et, lorsque le travailleur est occupé en dehors de son lieu de travail, les dépenses nécessaires pour son entretien.
¹	L'employeur rembourse au travailleur tous les frais imposés par l'exécution du travail et, lorsque le travailleur est occupé en dehors de son lieu de travail, les dépenses nécessaires pour son entretien.
²	Un accord écrit, un contrat-type de travail ou une convention collective peut prévoir que les frais engagés par le travailleur lui seront remboursés sous forme d'une indemnité fixe, telle qu'une indemnité journalière ou une indemnité hebdomadaire ou mensuelle forfaitaire, à la condition qu'elle couvre tous les frais nécessaires.
³	Les accords en vertu desquels le travailleur supporte lui-même tout ou partie de ses frais nécessaires sont nuls.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 122 - 1 Les autorités de taxation établissent et tiennent à jour un registre des contribuables présumés.
¹	Les autorités de taxation établissent et tiennent à jour un registre des contribuables présumés.
²	Les autorités compétentes des cantons et des communes communiquent aux autorités chargées de l'application de la présente loi tous renseignements utiles qui ressortent de leurs registres de contrôle.
³	Pour les travaux préparatoires, les autorités de taxation peuvent requérir la collaboration des autorités communales ou d'organes spécialement chargés de tels travaux.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 26 - 1 Les frais professionnels qui peuvent être déduits sont:
¹	Les frais professionnels qui peuvent être déduits sont:
^a	les frais de déplacement nécessaires entre le domicile et le lieu de travail jusqu'à concurrence de 3200 francs;
^b	les frais supplémentaires résultant des repas pris hors du domicile et du travail par équipes;
^c	les autres frais indispensables à l'exercice de la profession; l'art. 33, al. 1, let. j, est réservé;
^d	...
²	Les frais professionnels mentionnés à l'al. 1, let. b et c, sont estimés forfaitairement; dans les cas visés à l'al. 1, let. c, le contribuable peut justifier des frais plus élevés.68

SR 642.118.1 Ordonnance du DFF du 10 février 1993 sur la déduction des frais professionnels des personnes exerçant une activité lucrative dépendante en matière d'impôt fédéral direct (Ordonnance sur les frais professionnels) - Ordonnance sur les frais professionnels Ordonnance-sur-les-frais-profe Art. 1 Principe - 1 Au titre des dépenses professionnelles des personnes exerçant une activité lucrative dépendante, le contribuable peut déduire les dépenses nécessaires à l'acquisition du revenu et ayant un rapport de causalité direct avec lui.
¹	Au titre des dépenses professionnelles des personnes exerçant une activité lucrative dépendante, le contribuable peut déduire les dépenses nécessaires à l'acquisition du revenu et ayant un rapport de causalité direct avec lui.
²	Les frais que l'employeur ou qu'un tiers a pris à sa charge, les dépenses privées résultant de la situation professionnelle du contribuable (dépenses privées dites de représentation) et les frais d'entretien du contribuable et de sa famille (art. 34, let. a, LIFD) ne sont pas déductibles.

SR 642.118.1 Ordonnance du DFF du 10 février 1993 sur la déduction des frais professionnels des personnes exerçant une activité lucrative dépendante en matière d'impôt fédéral direct (Ordonnance sur les frais professionnels) - Ordonnance sur les frais professionnels Ordonnance-sur-les-frais-profe Art. 5 Frais de déplacement - 1 Les frais de déplacement nécessaires entre le lieu de domicile et le lieu de travail sont déductibles à hauteur du montant maximal fixé à l'art. 26, al. 1, let. a, LIFD.7
¹	Les frais de déplacement nécessaires entre le lieu de domicile et le lieu de travail sont déductibles à hauteur du montant maximal fixé à l'art. 26, al. 1, let. a, LIFD.7
²	Sont déductibles:
^a	les dépenses nécessaires liées à l'utilisation des transports publics, ou
^b	les frais nécessaires par kilomètre parcouru au moyen d'un véhicule privé, pour autant qu'il n'existe pas de transports publics ou qu'il ne puisse être exigé du contribuable qu'il les utilise.

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 9 En général - 1 Les dépenses nécessaires à l'acquisition du revenu et les déductions générales sont défalquées de l'ensemble des revenus imposables. Un montant maximal peut être fixé pour les frais de déplacement nécessaires entre le domicile et le lieu de travail.54
¹	Les dépenses nécessaires à l'acquisition du revenu et les déductions générales sont défalquées de l'ensemble des revenus imposables. Un montant maximal peut être fixé pour les frais de déplacement nécessaires entre le domicile et le lieu de travail.54
²	Les déductions générales sont:
^a	les intérêts passifs privés à concurrence du rendement imposable de la fortune au sens des art. 7 et 7a, augmenté d'un montant de 50 000 francs;
^b	les charges durables et 40 % des rentes viagères versées par le débirentier;
^c	la pension alimentaire versée au conjoint divorcé, séparé judiciairement ou de fait, ainsi que les contributions d'entretien versées à l'un des parents pour les enfants sur lesquels il a l'autorité parentale, à l'exclusion toutefois des prestations versées en exécution d'une obligation d'entretien ou d'assistance fondée sur le droit de la famille;
^d	les primes, cotisations et montants légaux, statutaires ou réglementaires versés à l'assurance-vieillesse et survivants, à l'assurance-invalidité et à des institutions de la prévoyance professionnelle;
^e	les primes, cotisations et montants versés en vue de l'acquisition de droits contractuels dans des formes reconnues de la prévoyance individuelle liée, jusqu'à concurrence d'un montant déterminé;
^f	les primes et cotisations versées en vertu de la réglementation sur les allocations pour perte de gain et des dispositions sur l'assurance-chômage et l'assurance-accidents obligatoire;
^g	les versements, cotisations et primes d'assurances-vie, d'assurances-maladie et ceux d'assurances-accidents qui ne tombent pas sous le coup de la let. f ainsi que les intérêts des capitaux d'épargne du contribuable et des personnes à l'entretien desquelles il pourvoit, jusqu'à concurrence d'un montant déterminé par le droit cantonal; ce montant peut revêtir la forme d'un forfait;
^h	les frais provoqués par la maladie et les accidents du contribuable ou d'une personne à l'entretien de laquelle il subvient, lorsque le contribuable supporte lui-même ces frais et que ceux-ci excèdent une franchise déterminée par le droit cantonal;
^hbis	les frais liés au handicap du contribuable ou d'une personne à l'entretien de laquelle il subvient, lorsque le contribuable ou cette personne est handicapé au sens de la loi du 13 décembre 2002 sur l'égalité pour les handicapés60 et que le contribuable supporte lui-même les frais;
ⁱ	les dons en espèces et sous forme d'autres valeurs patrimoniales, jusqu'à concurrence du montant prévu par le droit cantonal, en faveur de personnes morales qui ont leur siège en Suisse et sont exonérées de l'impôt en raison de leurs buts de service public ou d'utilité publique (art. 23, al. 1, let. f) ou en faveur de la Confédération, des cantons, des communes et de leurs établissements (art. 23, al. 1, let. a à c);
^k	une déduction sur le produit du travail qu'obtient l'un des conjoints lorsque son activité est indépendante de la profession, du commerce ou de l'entreprise de l'autre, jusqu'à concurrence d'un montant déterminé par le droit cantonal; une déduction analogue est accordée lorsque l'un des conjoints seconde l'autre de manière importante dans sa profession, son commerce ou son entreprise;
^l	les cotisations et les versements à concurrence d'un montant déterminé par le droit cantonal en faveur d'un parti politique, à l'une des conditions suivantes:
^l1	être inscrit au registre des partis conformément à l'art. 76a de la loi fédérale du 17 décembre 1976 sur les droits politiques63,
^l2	être représenté dans un parlement cantonal,
^l3	avoir obtenu au moins 3 % des voix lors des dernières élections au parlement d'un canton;
^m	un montant déterminé par le droit cantonal pour chaque enfant dont la garde est assurée par un tiers, si l'enfant a moins de 14 ans et vit dans le même ménage que le contribuable assurant son entretien et si les frais de garde, documentés, ont un lien de causalité direct avec l'activité lucrative, la formation ou l'incapacité de gain du contribuable;
ⁿ	les mises, à hauteur d'un pourcentage déterminé par le droit cantonal pour les gains de loterie ou d'opérations analogues; les cantons peuvent fixer le montant maximal de la déduction;
^o	les frais de formation et de formation continue à des fins professionnelles, frais de reconversion compris, jusqu'à concurrence d'un montant déterminé par le droit cantonal pour autant que le contribuable remplisse l'une des condistions suivantes:
^o1	il est titulaire d'un diplôme du degré secondaire II,
^o2	il a atteint l'âge de 20 ans et suit une formation visant à l'obtention d'un diplôme autre qu'un premier diplôme du degré secondaire II.
³	Le contribuable qui possède des immeubles privés peut déduire les frais nécessaires à leur entretien, les frais de remise en état d'immeubles acquis récemment, les primes d'assurances relatives à ces immeubles et les frais d'administration par des tiers. En outre, les cantons peuvent prévoir des déductions pour la protection de l'environnement, les mesures d'économie d'énergie et la restauration des monuments historiques. Ces trois dernières déductions sont soumises à la réglementation suivante:67
^a	le Département fédéral des finances détermine en collaboration avec les cantons quels investissements destinés à économiser l'énergie et à ménager l'environnement peuvent être assimilés à des frais d'entretien; les frais de démolition en vue d'une construction de remplacement sont assimilés aux frais d'entretien.
^b	pour autant qu'ils ne soient pas subventionnés, les frais occasionnés par des travaux de restauration de monuments historiques sont déductibles dans la mesure où le contribuable les a entrepris en vertu de dispositions légales, en accord avec les autorités ou sur ordre d'une autorité administrative.
^3bis	Les coûts d'investissement et les frais de démolition en vue d'une construction de remplacement visés à l'al. 3, let. a, sont déductibles au cours des deux périodes fiscales suivantes, lorsqu'ils ne peuvent pas être entièrement pris en considération durant la période fiscale en cours, pendant laquelle les dépenses ont été effectuées.69
⁴	On n'admettra pas d'autres déductions. Les déductions pour enfants et autres déductions sociales de droit cantonal sont réservées.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 66 Recouvrement des frais judiciaires - 1 En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
¹	En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
²	Si une affaire est liquidée par un désistement ou une transaction, les frais judiciaires peuvent être réduits ou remis.
³	Les frais causés inutilement sont supportés par celui qui les a engendrés.
⁴	En règle générale, la Confédération, les cantons, les communes et les organisations chargées de tâches de droit public ne peuvent se voir imposer de frais judiciaires s'ils s'adressent au Tribunal fédéral dans l'exercice de leurs attributions officielles sans que leur intérêt patrimonial soit en cause ou si leurs décisions font l'objet d'un recours.
⁵	Sauf disposition contraire, les frais judiciaires mis conjointement à la charge de plusieurs personnes sont supportés par elles à parts égales et solidairement.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 68 Dépens - 1 Le Tribunal fédéral décide, dans son arrêt, si et dans quelle mesure les frais de la partie qui obtient gain de cause sont supportés par celle qui succombe.
¹	Le Tribunal fédéral décide, dans son arrêt, si et dans quelle mesure les frais de la partie qui obtient gain de cause sont supportés par celle qui succombe.
²	En règle générale, la partie qui succombe est tenue de rembourser à la partie qui a obtenu gain de cause, selon le tarif du Tribunal fédéral, tous les frais nécessaires causés par le litige.
³	En règle générale, aucuns dépens ne sont alloués à la Confédération, aux cantons, aux communes ou aux organisations chargées de tâches de droit public lorsqu'ils obtiennent gain de cause dans l'exercice de leurs attributions officielles.
⁴	L'art. 66, al. 3 et 5, est applicable par analogie.
⁵	Le Tribunal fédéral confirme, annule ou modifie, selon le sort de la cause, la décision de l'autorité précédente sur les dépens. Il peut fixer lui-même les dépens d'après le tarif fédéral ou cantonal applicable ou laisser à l'autorité précédente le soin de les fixer.