A-2458/2009 - 2009-07-14 - Impôts indirects - MWST (1. Semester 2001

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Abteilung I
A-2458/2009
{T 0/2}

Urteil vom 14. Juli 2009

Besetzung
Richter Markus Metz (Vorsitz), Richter Daniel Riedo, Pascal Mollard,
Gerichtsschreiber Jürg Steiger.

Parteien
A._______,
Beschwerdeführer,

gegen

Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV,
Hauptabteilung Mehrwertsteuer, Schwarztorstrasse 50, 3003 Bern,
Vorinstanz.

Gegenstand
MWST (1. Semester 2001 - 1. Semester 2006).

Sachverhalt:

A.
A._______ ist seit dem 1. Juli 1998 als Mehrwertsteuerpflichtiger im Register bei der Eidgenössischen Steuerverwaltung (ESTV) eingetragen. Er führt das Restaurant (...). Nach einer Kontrolle der ESTV über die Steuerperioden 1. Semester 2001 bis 1. Semester 2006, anlässlich derer die mangelhafte Führung der Geschäftsbücher festgestellt worden war (insbesondere wurden umfangreiche Warenbezüge der X._______ nicht verbucht), machte die ESTV die folgenden Ergänzungsabrechnungen (EA) geltend:

- EA Nr. 242'882 in der Höhe von Fr. 6'654.-- zuzüglich Verzugszins ab 28. Februar 2006;
- EA Nr. 242'942 in der Höhe von Fr. 29'181.-- zuzüglich Verzugszins ab 30. April 2004;
- EA Nr. 242'943 in der Höhe von Fr. 9'828.-- zuzüglich Verzugszins ab 31. August 2006.

Bei der Kontrolle hatte A._______ angegeben, für B._______ bei der X._______ jeweils Einkäufe getätigt und diesem weitergegeben zu haben. Auf Wunsch von A._______ erliess die ESTV am 6. Februar 2007 einen formellen Entscheid, gegen den A._______ am 6. März 2007 Einsprache einreichte mit dem Begehren, die Steuernachforderungen seien um die zu Unrecht aufgerechneten Beträge "Einnahmen Weiter-Lieferung X._______" zu reduzieren. Er habe in den Jahren 2002 - 2004 für zwei Rentner im Sinne einer Hilfe und ohne finanziellen Vorteil Waren in der X._______ bezogen und mit seiner Einkaufskarte bezahlt. Nach dem Tode der Betroffenen habe er keine solchen Einkäufe getätigt. Er verwies auf eine Bestätigung der Finanzverwaltung Hilterfingen vom 14. März 2006.

B.
Mit dem Einspracheentscheid vom 9. März 2009 wies die ESTV die Einsprache ab. Die ESTV habe für die Jahre 2001 - 2003 über detaillierte Angaben der X._______ betreffend die Einkäufe des A._______ verfügt und zunächst daraus die Periode 1. Januar 2004 bis 30. Juni 2006 aufgrund der Vorjahre als Durchschnittswert geschätzt. Entgegen der Behauptung von A._______ (Konto 3000, Wareneingang) habe die Überprüfung der anschliessend eingereichten Unterlagen und der Bestätigung der X._______ ergeben, dass A._______ auch in den Jahren 2005 und 2006 nicht alle Warenbezüge der X._______ verbucht habe. Nachdem die Schätzung für die Steuerperioden 1. Januar 2004 bis 30. Juni 2006 mit den Angaben der X._______ und den Unterlagen des A._______ verglichen worden waren, habe sich gezeigt, dass statt (der geschätzten) Fr. 70'000.-- tatsächlich Fr. 75'452.-- als "Weiterlieferung an Dritte" in diesem Zeitraum zu verrechnen waren, womit sich die geforderte Mehrwertsteuer um Fr. 283.45 auf insgesamt Fr. 8'300.75 erhöhe.

C.
A._______ (nachfolgend: Beschwerdeführer) liess am 18. April 2009 Beschwerde beim Bundesverwaltungsgericht einreichen und begehrte wiederum, die Steuernachforderungen seien um die zu Unrecht aufgerechneten Beträge "Einnahmen Weiter-Lieferung X._______" zu reduzieren. Er habe in den massgebenden Jahren 2002 - 2004 ohne finanziellen Vorteil Waren in der X._______ bezogen, mit seiner Einkaufskarte bezahlt und an die beiden Renter des Klein-Beizlis (...) weitergeleitet. Nach dem Tode der Betroffenen habe er keine solch ausgeführten Einkäufe getätigt, was die Finanzverwaltung Hilterfingen bestätigt habe.

D.
In der Vernehmlassung vom 15. Juni 2009 beantragt die ESTV, die Beschwerde unter Kostenfolge abzuweisen.

Auf die weiteren entscheidrelevanten Begründungen der Parteien wird das Bundesverwaltungsgericht im Rahmen der Erwägungen eingehen.

Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:

1.
1.1 Gemäss Art. 31 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsgericht (Verwaltungsgerichtsgesetz, VGG, SR 173.32) beurteilt das Bundesverwaltungsgericht Beschwerden gegen Verfügungen nach Art. 5 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (VwVG, SR 172.021), sofern keine Ausnahme nach Art. 32 VGG gegeben ist. Eine solche liegt nicht vor und die ESTV ist eine Behörde im Sinne von Art. 33 VGG. Das Bundesverwaltungsgericht ist daher für die Beurteilung der vorliegenden Beschwerde zuständig. Soweit das VGG nichts anderes bestimmt, richtet sich gemäss dessen Art. 37 das Verfahren nach dem VwVG. Auf die frist- und formgerecht eingereichte Beschwerde ist einzutreten.

1.2 Das Bundesverwaltungsgericht kann den angefochtenen Entscheid grundsätzlich in vollem Umfang überprüfen. Die Beschwerdeführer können neben der Verletzung von Bundesrecht (Art. 49 Bst. a VwVG) und der unrichtigen oder unvollständigen Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts (Art. 49 Bst. b VwVG) auch die Rüge der Unangemessenheit erheben (Art. 49 Bst. c VwVG; vgl. ANDRÉ MOSER/MICHAEL BEUSCH/LORENZ KNEUBÜHLER, Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, Basel 2008, Rz. 2.149 ff.). Im Beschwerdeverfahren gilt die Untersuchungsmaxime, wonach der Sachverhalt von Amtes wegen festzustellen ist (vgl. zum Ganzen: ULRICH HÄFELIN/GEORG MÜLLER/FELIX UHLMANN, Allgemeines Verwaltungsrecht, 5. Auflage, Zürich 2006, Rz. 1623 ff. und 1758 f.; ALFRED KÖLZ, Prozessmaximen im schweizerischen Verwaltungsprozess, Zürich 1974, S. 93 ff.) und der Grundsatz der Rechtsanwendung von Amtes wegen (Art. 62 Abs. 4 VwVG). Das Bundesverwaltungsgericht ist verpflichtet, auf den festgestellten Sachverhalt die richtige Rechtsnorm anzuwenden (HÄFELIN/MÜLLER/UHLMANN, a.a.O., Rz. 1632; statt vieler: Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1738/2006 vom 20. Januar 2009 E. 1.3).

1.3 Der Streitgegenstand bestimmt sich durch den Gegenstand des angefochtenen Entscheids und durch die Parteibegehren, wobei der angefochtene Entscheid den möglichen Streitgegenstand begrenzt (BGE 133 II 181 E. 3.3; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-6143/2007 vom 28. Mai 2009 E. 1.2; ALFRED KÖLZ/ISABELLE HÄNER, Verwaltungsverfahren und Verwaltungsrechtspflege des Bundes, 2. Aufl., Zürich 1998, N 403 f.).

Streitgegenstand im vorliegenden Verfahren sind lediglich die Warenbezüge des Beschwerdeführers von der X._______ und die Weiter-Lieferungen an Dritte aus den Steuerperioden 1. Januar 2001 bis 30. Juni 2006.

2.
2.1 Der Mehrwertsteuer unterliegen u.a. im Inland gegen Entgelt erbrachte Lieferungen von Gegenständen sowie im Inland gegen Entgelt erbrachte Dienstleistungen (Art. 5 Bst. a und b des Mehrwertsteuergesetzes vom 2. September 1999 [MWSTG, SR 641.20]). Eine Lieferung liegt vor, wenn die Befähigung verschafft wird, im eigenen Namen über einen Gegenstand wirtschaftlich zu verfügen. Eine solche ist ebenfalls gegeben, wenn der Gegenstand zum Gebrauch oder zur Nutzung überlassen wird (Art. 6 Abs. 1 und 2 Bst. b MWSTG). Als Dienstleistung gilt jede Leistung, die keine Lieferung eines Gegenstandes ist (Art. 7 Abs. 1 MWSTG; Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-1536/2006 und A-1537/2006 vom 16. Juni 2008 E. 2.2, A-1538/2006 vom 28. Mai 2008 E. 2.1 mit weiteren Hinweisen).

2.2 Das Entgelt stellt die Bemessungsgrundlage für die Mehrwertsteuer dar (vgl. BGE 126 II 443 E. 6). Zum Entgelt gehört alles, was der Leistungsempfänger oder ein Dritter für ihn als Gegenleistung für die Leistung aufwendet (Art. 33 Abs. 1 und 2 MWSTG). Nur jene Zuwendungen des Abnehmers gehören nicht zum steuerbaren Entgelt, die keinen ursächlichen Zusammenhang mit der steuerbaren Leistung aufweisen und ihren Rechtsgrund in einem selbständigen, von der Leistung unabhängigen Leistungsaustauschverhältnis haben. Getreu dem Wesen der Mehrwertsteuer als Verbrauchsteuer ist die Sicht des Verbrauchers bzw. des Leistungsempfängers massgeblich. So sieht denn das anwendbare Recht vor, zum Entgelt gehöre alles, was der Empfänger für die Leistung aufwendet, und nicht etwa, was der Erbringer dafür erhält (Art. 33 Abs. 2 MWSTG). Begriff und Umfang des Entgelts definieren sich folglich aus der Optik des Abnehmers: Berechnungsgrundlage ist letztlich, was der Verbraucher (Abnehmer) bereit oder verpflichtet ist, für die erhaltene Leistung aufzuwenden bzw. um die Leistung zu erhalten (statt vieler: Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-1626/2006 vom 20. April 2009 E. 2.3, A-1567/2006 vom 28. Dezember 2007 E. 2.5, A-1386/2006 vom 3. April 2007 E. 2.3, mit Hinweisen auf die Rechtsprechung; DANIEL RIEDO, Vom Wesen der Mehrwertsteuer als allgemeine Verbrauchsteuer und von den entsprechenden Wirkungen auf das schweizerische Recht, Bern 1999, S. 96, 228; DIETER METZGER, Kurzkommentar zum Mehrwertsteuergesetz, Bern 2000, S. 110 Rz. 3).

3.
3.1 Im vorliegenden Fall hat die ESTV im Rahmen einer Mehrwertsteuerkontrolle und des anschliessenden Verwaltungsverfahrens beim Beschwerdeführer aufgrund seiner eigenen Angaben und Unterlagen und aufgrund von Unterlagen der X._______ eindeutig und effektiv berechnet, dass der Beschwerdeführer in der Zeit zwischen dem 1. Januar 2001 und dem 30. Juni 2006 bei der X._______ Waren im Umfang von Fr. 74'920.-- (Jahr 2001), Fr. 81'914.-- (Jahr 2002), Fr. 80'445.-- (Jahr 2003), Fr. 87'026.-- (Jahr 2004), Fr. 61'308.-- (Jahr 2005) und Fr. 27'840.-- (1. Semester 2006) eingekauft, jedoch nur teilweise in seinem Konto 3000 (Wareneinkauf) verbucht hatte. Diese Waren verkaufte er nach eigenen Angaben ("im Sinne einer Hilfe ohne finanziellen Vorteil") zum selben Preis an Dritte weiter. Er hat damit auf diesen Lieferungen die Mehrwertsteuer zu entrichten (E. 2.1), wobei nicht zu beanstanden ist, dass die ESTV darauf verzichtet hat, einen Gewinnanteil zu schätzen, da glaubhaft ist, dass der Beschwerdeführer die Waren ohne eigenen Vorteil und damit ohne Gewinnzuschlag weiterleitete. Bemessungsgrundlage für die Höhe der geschuldeten Mehrwertsteuer ist damit der Wareneinkaufspreis, den der Beschwerdeführer zu bezahlen hatte (E. 2.2). Das Vorgehen der ESTV ist auch in dieser Hinsicht korrekt.

3.2 Unbehelflich ist hingegen das Schreiben der Finanzverwaltung Hilterfingen vom 14. März 2006, auf das sich der Beschwerdeführer in seiner Beschwerde stützt. Die Finanzverwaltung bestätigte lediglich, dass die Umsätze des "Klein-Beizli" (...) aufgrund des Infrastrukturangebots in den Jahren 2002 - 2004 entsprechend klein waren. In keiner Art und Weise wird damit abschliessend bewiesen oder behauptet, der Beschwerdeführer habe in den Jahren 2001 und 2005/2006 bei der X._______ keine Warenbezüge getätigt, die er an die beiden Renter als Betreiber des Lokals oder an Dritte weitergab; der Beschwerdeführer hat vielmehr anlässlich der Kontrolle der ESTV selbst mitgeteilt, Warenbezüge an den Betreiber des Restaurant (...) weitergeleitet zu haben. Ausserdem ist durch Unterlagen eindeutig erstellt, dass er bei der X._______ zumindest im relevanten Zeitraum vom 1. Januar 2001 bis 30. Juni 2006 Warenbezüge im von der ESTV errechneten Umfang tätigte. Die Beschwerde ist damit abzuweisen.

4.
Die Kosten für das Beschwerdeverfahren, welche gemäss Art. 4 des Reglements vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht (VGKE, SR 173.320.2) auf Fr. 1'500.-- festgesetzt werden, sind dem Beschwerdeführer aufzuerlegen (vgl. Art. 63 Abs. 1 VwVG). Dieser Betrag ist mit dem geleisteten Kostenvorschuss in gleicher Höhe zu verrechnen. Eine Parteientschädigung an den Beschwerdeführer ist nicht zuzusprechen (Art. 64 Abs. 1 VwVG e contrario).

Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:

1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.

2.
Die Verfahrenskosten von Fr. 1'500.-- werden dem Beschwerdeführer auferlegt. Sie werden mit dem geleisteten Kostenvorschuss von Fr. 1500.- verrechnet.

3.
Eine Parteientschädigung wird nicht ausgerichtet.

4.
Dieses Urteil geht an:
den Beschwerdeführer (Gerichtsurkunde)
die Vorinstanz (Ref-Nr. ...; Gerichtsurkunde)

Der vorsitzende Richter: Der Gerichtsschreiber:

Markus Metz Jürg Steiger

Rechtsmittelbelehrung:
Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff ., 90 ff. und 100 des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [BGG, SR 173.110]). Die Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie die beschwerdeführende Partei in Händen hat, beizulegen (vgl. Art. 42 BGG).
Versand:

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 5 - 1 Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet:
¹	Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet:
^a	de créer, de modifier ou d'annuler des droits ou des obligations;
^b	de constater l'existence, l'inexistence ou l'étendue de droits ou d'obligations;
^c	de rejeter ou de déclarer irrecevables des demandes tendant à créer, modifier, annuler ou constater des droits ou obligations.
²	Sont aussi considérées comme des décisions les mesures en matière d'exécution (art. 41, al. 1, let. a et b), les décisions incidentes (art. 45 et 46), les décisions sur opposition (art. 30, al. 2, let. b, et 74), les décisions sur recours (art. 61), les décisions prises en matière de révision (art. 68) et d'interprétation (art. 69).25
³	Lorsqu'une autorité rejette ou invoque des prétentions à faire valoir par voie d'action, sa déclaration n'est pas considérée comme décision.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 49 - Le recourant peut invoquer:
^a	la violation du droit fédéral, y compris l'excès ou l'abus du pouvoir d'appréciation;
^b	la constatation inexacte ou incomplète des faits pertinents;
^c	l'inopportunité: ce grief ne peut être invoqué lorsqu'une autorité cantonale a statué comme autorité de recours.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 49 - Le recourant peut invoquer:
^a	la violation du droit fédéral, y compris l'excès ou l'abus du pouvoir d'appréciation;
^b	la constatation inexacte ou incomplète des faits pertinents;
^c	l'inopportunité: ce grief ne peut être invoqué lorsqu'une autorité cantonale a statué comme autorité de recours.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 49 - Le recourant peut invoquer:
^a	la violation du droit fédéral, y compris l'excès ou l'abus du pouvoir d'appréciation;
^b	la constatation inexacte ou incomplète des faits pertinents;
^c	l'inopportunité: ce grief ne peut être invoqué lorsqu'une autorité cantonale a statué comme autorité de recours.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 62 - 1 L'autorité de recours peut modifier la décision attaquée à l'avantage d'une partie.
¹	L'autorité de recours peut modifier la décision attaquée à l'avantage d'une partie.
²	Elle peut modifier au détriment d'une partie la décision attaquée, lorsque celle-ci viole le droit fédéral ou repose sur une constatation inexacte ou incomplète des faits: pour inopportunité, la décision attaquée ne peut être modifiée au détriment d'une partie, sauf si la modification profite à la partie adverse.
³	Si l'autorité de recours envisage de modifier, au détriment d'une partie, la décision attaquée, elle l'informe de son intention et lui donne l'occasion de s'exprimer.
⁴	Les motifs invoqués à l'appui du recours ne lient en aucun cas l'autorité de recours.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 63 - 1 En règle générale, les frais de procédure comprenant l'émolument d'arrêté, les émoluments de chancellerie et les débours sont mis, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succombe. Si celle-ci n'est déboutée que partiellement, ces frais sont réduits. À titre exceptionnel, ils peuvent être entièrement remis.
¹	En règle générale, les frais de procédure comprenant l'émolument d'arrêté, les émoluments de chancellerie et les débours sont mis, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succombe. Si celle-ci n'est déboutée que partiellement, ces frais sont réduits. À titre exceptionnel, ils peuvent être entièrement remis.
²	Aucun frais de procédure n'est mis à la charge des autorités inférieures, ni des autorités fédérales recourantes et déboutées; si l'autorité recourante qui succombe n'est pas une autorité fédérale, les frais de procédure sont mis à sa charge dans la mesure où le litige porte sur des intérêts pécuniaires de collectivités ou d'établissements autonomes.
³	Des frais de procédure ne peuvent être mis à la charge de la partie qui a gain de cause que si elle les a occasionnés en violant des règles de procédure.
⁴	L'autorité de recours, son président ou le juge instructeur perçoit du recourant une avance de frais équivalant aux frais de procédure présumés. Elle lui impartit pour le versement de cette créance un délai raisonnable en l'avertissant qu'à défaut de paiement elle n'entrera pas en matière. Si des motifs particuliers le justifient, elle peut renoncer à percevoir la totalité ou une partie de l'avance de frais.101
^4bis	L'émolument d'arrêté est calculé en fonction de l'ampleur et de la difficulté de la cause, de la manière de procéder des parties et de leur situation financière. Son montant est fixé:
^a	entre 100 et 5000 francs dans les contestations non pécuniaires;
^b	entre 100 et 50 000 francs dans les autres contestations.102
⁵	Le Conseil fédéral établit un tarif des émoluments.103 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral104 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales105 sont réservés.106

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 64 - 1 L'autorité de recours peut allouer, d'office ou sur requête, à la partie ayant entièrement ou partiellement gain de cause une indemnité pour les frais indispensables et relativement élevés qui lui ont été occasionnés.
¹	L'autorité de recours peut allouer, d'office ou sur requête, à la partie ayant entièrement ou partiellement gain de cause une indemnité pour les frais indispensables et relativement élevés qui lui ont été occasionnés.
²	Le dispositif indique le montant des dépens alloués qui, lorsqu'ils ne peuvent pas être mis à la charge de la partie adverse déboutée, sont supportés par la collectivité ou par l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué.
³	Lorsque la partie adverse déboutée avait pris des conclusions indépendantes, les dépens alloués peuvent être mis à sa charge, dans la mesure de ses moyens.
⁴	La collectivité ou l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué répond des dépens mis à la charge de la partie adverse déboutée en tant qu'ils se révéleraient irrécouvrables.
⁵	Le Conseil fédéral établit un tarif des dépens.107 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral108 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales109 sont réservés.110

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
^a	contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
^b	contre les actes normatifs cantonaux;
^c	qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 42 Mémoires - 1 Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
¹	Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
^1bis	Lorsqu'une procédure en matière civile a été menée en anglais devant l'autorité précédente, les mémoires peuvent être rédigés en anglais.15
²	Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l'acte attaqué viole le droit. Si le recours n'est recevable que lorsqu'il soulève une question juridique de principe ou qu'il porte sur un cas particulièrement important pour d'autres motifs, il faut exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée.16 17
³	Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu'elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée si le mémoire est dirigé contre une décision.
⁴	En cas de transmission électronique, le mémoire doit être muni de la signature électronique qualifiée de la partie ou de son mandataire au sens de la loi du 18 mars 2016 sur la signature électronique18. Le Tribunal fédéral détermine dans un règlement:
^a	le format du mémoire et des pièces jointes;
^b	les modalités de la transmission;
^c	les conditions auxquelles il peut exiger, en cas de problème technique, que des documents lui soient adressés ultérieurement sur papier.19
⁵	Si la signature de la partie ou de son mandataire, la procuration ou les annexes prescrites font défaut, ou si le mandataire n'est pas autorisé, le Tribunal fédéral impartit un délai approprié à la partie pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁶	Si le mémoire est illisible, inconvenant, incompréhensible ou prolixe ou qu'il n'est pas rédigé dans une langue officielle, le Tribunal fédéral peut le renvoyer à son auteur; il impartit à celui-ci un délai approprié pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁷	Le mémoire de recours introduit de manière procédurière ou à tout autre égard abusif est irrecevable.