2P.170/2003 - 2004-02-13 - Öffentliche Finanzen und Abgaberecht

SR 101 BV Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999

Art. 8 Rechtsgleichheit

Alle Menschen sind vor dem Gesetz gleich.

Niemand darf diskriminiert werden, namentlich nicht wegen der Herkunft, der Rasse, des Geschlechts, des Alters, der Sprache, der sozialen Stellung, der Lebensform, der religiösen, weltanschaulichen oder politischen Überzeugung oder wegen einer körperlichen, geistigen oder psychischen Behinderung.

Mann und Frau sind gleichberechtigt. Das Gesetz sorgt für ihre rechtliche und tatsächliche Gleichstellung, vor allem in Familie, Ausbildung und Arbeit. Mann und Frau haben Anspruch auf gleichen Lohn für gleichwertige Arbeit.

Das Gesetz sieht Massnahmen zur Beseitigung von Benachteiligungen der Behinderten vor.

Tribunale federale
Tribunal federal

2P.170/2003
2A.289/2003/RED/elo
{T 0/2}

Arrêt du 13 février 2004
IIe Cour de droit public

Composition
M. et Mme les Juges Wurzburger, Président, Hungerbühler, Müller, Yersin et Merkli.
Greffière: Mme Revey.

Parties
A.X.________ et B.X.________, recourants,
représentés par Maîtres Olivier Weniger et Lucien Masmejan.

contre

Administration cantonale des impôts du canton de Vaud, route de Chavannes 37, 1014 Lausanne,
Tribunal administratif du canton de Vaud,
avenue Eugène-Rambert 15, 1014 Lausanne.

Objet
2P.170/2003
art. 8 et 127 al. 2 Cst. (imposition de rentes viagères, période fiscale 2001-2002, impôts cantonal et communal)

2A.289/2003
art. 7 al. 2 LHID (imposition de rentes viagères, période fiscale 2001-2002, impôts cantonal et communal),

recours de droit public et recours de droit administratif contre la décision du Tribunal administratif du canton de Vaud du 15 mai 2003.

Faits:
A.
A.X.________, né en 1929, retraité domicilié dans le canton de Vaud, a perçu pendant la période 1999-2000 diverses rentes viagères, découlant de trois polices différentes. Au total, ces rentes se sont élevées à 9'543 fr. en 1999 et 10'097 fr. en 2000. Les polices en cause ont été financées par des primes intégralement déduites du revenu cantonal imposable des périodes précédentes.

Dans sa déclaration d'impôt 2001-2002, également signée par son épouse B.X.________, A.X.________ a intégré dans son revenu imposable les rentes précitées à hauteur de 40 % - soit 3'817 fr. pour 1999 et 4'038 fr. pour 2000 -, dès lors qu'il considérait applicable la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID; RS 642.14). Il a en outre porté en déduction de son revenu imposable deux montants de 10'000 fr. et 6'000 fr. versés en 1999 au titre de primes d'assurances de rente viagère.
B.
Par décision définitive du 12 juin 2001, l'autorité fiscale vaudoise a taxé l'intéressé, pour l'impôt cantonal et communal sur le revenu et la fortune de la période fiscale 2001-2002, sur un revenu de 144'300 fr., imposable (quotient 1.8) au taux de 81'500 fr., et sur une fortune de 794'000 fr., imposable au taux de 921'000 fr. En particulier, elle a tenu compte des rentes viagères précitées à raison de 100 % sur la base d'une disposition transitoire du droit cantonal prolongeant jusqu'au 31 décembre 2015 l'ancien régime fiscal cantonal, lequel prévoyait la pleine imposition de ce type de rentes. Par ailleurs, elle a admis de porter en déduction du revenu imposable les primes susmentionnées totalisant 16'000 fr.

Statuant sur réclamation du contribuable le 19 juillet 2002, l'Administration cantonale des impôts a confirmé la taxation attaquée.

Le 21 août 2002, A.X.________ et B.X.________ ont déféré cette décision devant le Tribunal administratif vaudois, concluant à l'annulation de la décision attaquée, subsidiairement à sa réforme au sens d'une imposition à 40 % des rentes viagères en question.

Par arrêt du 15 mai 2003, le Tribunal administratif a rejeté le recours, retenant en substance que la loi fédérale d'harmonisation n'excluait pas que les cantons puissent édicter des dispositions transitoires, notamment lorsque celles-ci répondaient à un souci d'égalité de traitement.
C.
Agissant par la voie du recours de droit administratif (2A.289/2003) et celle du recours de droit public (2P.170/2003), A.X.________ et B.X.________ demandent au Tribunal fédéral d'annuler l'arrêt du 15 mai 2003 du Tribunal administratif et de renvoyer la cause pour nouvelle décision à l'autorité inférieure. Dans leur recours de droit administratif, ils soutiennent que la disposition cantonale de droit transitoire sur laquelle repose la décision attaquée contrevient à la loi fédérale d'harmonisation. A l'appui de leur recours de droit public, ils affirment que la disposition cantonale précitée viole le principe d'égalité (art. 8 Cst.), ainsi que les principes régissant l'imposition, soit ceux de l'universalité, de l'égalité et de la capacité économique (art. 127 al. 2 Cst.).
D.
Le Tribunal administratif a conclu au rejet des deux recours et renoncé à s'exprimer plus avant. Dans ses observations, l'Administration cantonale des impôts a proposé de rejeter le recours de droit administratif et de déclarer irrecevable le recours de droit public, subsidiairement de le rejeter. S'agissant du recours de droit administratif, l'Administration fédérale des contributions s'en est remise à justice.
E.
Par courrier du 18 novembre 2003, le Tribunal fédéral a invité les autorités et contribuables intéressés à s'exprimer sur la conformité de la déduction des primes susmentionnées avec la loi fédérale d'harmonisation, ainsi que sur la reformatio in peius pouvant découler d'une éventuelle annulation de la déduction sous cet angle.

L'Administration cantonale des impôts et l'Administration fédérale des contributions s'en rapportent à justice. Le Tribunal administratif n'a pas déposé d'observations. A.X.________ et B.X.________ contestent que le Tribunal fédéral soit habilité à revoir la déduction en cause; subsidiairement, ils soutiennent que celle-ci est conforme à la loi fédérale d'harmonisation et que les conditions d'une reformatio in peius ne sont au demeurant pas réunies.

Le Tribunal fédéral considère en droit:
1.
Les intéressés ont déposé dans une même écriture deux recours, l'un de droit administratif, l'autre de droit public, contre le même arrêt. Par économie de procédure, il convient dès lors de prononcer la jonction des causes et de statuer sur les mérites des deux recours dans un seul et même arrêt (art. 24 PCF et 40 OJ; ATF 127 V 29 consid. 1, 156 consid. 1).
2.
Le Tribunal fédéral examine d'office et librement la recevabilité des recours qui lui sont soumis (ATF 129 I 173 consid. 1, 185 consid. 1, 302 consid. 1, 337 consid. 1; 129 II 225 consid. 1, 453 consid. 2 et les arrêts cités). Le recours de droit public (art. 84 ss OJ) étant subsidiaire aux autres moyens de droit (art. 84 al. 2 OJ), la recevabilité du recours de droit administratif (art. 97 ss OJ) doit être examinée en premier lieu.
2.1 Selon l'art. 73 al. 1 LHID, les décisions cantonales de dernière instance peuvent faire l'objet d'un recours de droit administratif devant le Tribunal fédéral, lorsqu'elles portent sur une matière réglée dans les titres deuxième à cinquième et sixième, chapitre premier, de cette loi. En l'espèce, les recourants invoquent l'art. 7 al. 2 LHID, lequel figure dans le titre deuxième de ladite loi. Le recours porte de plus sur la taxation 2001-2002, période postérieure à l'échéance du délai de huit ans accordé aux cantons, à compter de l'entrée en vigueur de la loi fédérale d'harmonisation le 1er janvier 1993, pour adapter leur législation aux dispositions des titres deuxième à sixième de cette loi (art. 72 al. 1 LHID).

Par ailleurs, le recours ne tombe sous aucun des motifs d'exclusion des art. 99 à 102 OJ et remplit en outre les conditions des art. 103 ss OJ.

Le recours de droit administratif est ainsi recevable.
2.2 Le recours de droit public est en revanche irrecevable au regard de l'art. 84 al. 2 OJ, car les recourants ne soulèvent aucun grief ne pouvant être traité dans le cadre du présent recours de droit administratif (cf. ATF 128 II 56 consid. 2b; 126 II 171 consid. 1c).
3.
3.1 Selon l'art. 104 lettre a OJ, le recours de droit administratif peut être formé pour violation du droit fédéral, y compris l'excès et l'abus du pouvoir d'appréciation. Le Tribunal fédéral revoit d'office l'application du droit fédéral, qui englobe notamment les droits constitutionnels (ATF 129 II 183 consid. 3.4; 128 II 56 consid. 2b; 126 V 252 consid. 1a). Comme il n'est pas lié par les motifs que les parties invoquent, il peut admettre le recours pour d'autres raisons que celles avancées par le recourant ou, au contraire, confirmer la décision attaquée pour d'autres motifs que ceux retenus par l'autorité intimée (art. 114 al. 1 in fine OJ; ATF 129 II 183 consid. 3.4; 127 II 8 consid. 1b, 264 consid. 1b et les arrêts cités). Le Tribunal fédéral peut ainsi vérifier avec un libre pouvoir d'examen la conformité du droit cantonal - et de son application - à la loi fédérale d'harmonisation (ATF 128 II 56 consid. 2b; Ulrich Cavelti, in Martin Zweifel/Peter Athanas, Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, 2e éd., Bâle 2002, n° 11 ad art. 73).

De surcroît, en matière de contributions publiques, le Tribunal fédéral peut aller au-delà des conclusions des parties, à l'avantage ou au détriment de celles-ci, lorsque le droit fédéral est violé ou lorsque des faits ont été constatés de manière inexacte ou incomplète (art. 114 al. 1 OJ). Une correction en défaveur du contribuable (reformatio in peius) n'est cependant entreprise que si celui-ci a été préalablement averti, si la décision concernée est manifestement erronée et si sa rectification revêt une importance notable (ATF 110 Ib 319 consid. 8b; 108 Ib 227 consid. 1b; Archives 69 811 consid. 4b/bb; RF 55 2000 122 consid. 3a; RDAT 1998 II 22t 353 consid. 3c/bb et les références citées).

En revanche, lorsque le recours est dirigé, comme en l'occurrence, contre la décision d'une autorité judiciaire, le Tribunal fédéral est lié par les faits constatés dans la décision, sauf s'ils sont manifestement inexacts ou incomplets ou s'ils ont été établis au mépris de règles essentielles de procédure (art. 104 lettre b et 105 al. 2 OJ). En outre, le Tribunal fédéral ne peut pas revoir l'opportunité de la décision entreprise, le droit fédéral ne prévoyant pas un tel examen en la matière (art. 104 lettre c ch. 3 OJ).
3.2 Le présent recours ne conteste la décision attaquée que sous l'angle de l'art. 268 al. 1 de la loi vaudoise du 4 juillet 2000 sur les impôts directs cantonaux (entrée en vigueur le 1er janvier 2001; ciaprès: LI/VD/2001), disposition transitoire relative à l'imposition des rentes viagères. Il ressort toutefois du prononcé querellé que les recourants ont parallèlement pu déduire de leur revenu imposable deux primes de 10'000 fr. et 6'000 fr., versées en 1999 pour des assurances de rente viagère. Cette déduction se fonde sur l'art. 266 LI/VD/2001 prévoyant également un régime transitoire. Il convient ainsi d'examiner s'il se justifie de la remettre en cause, ce dont les recourants disconviennent.

Conformément au consid. 3.1 supra, la Cour de céans est autorisée à fonder sa décision sur des motifs ne ressortant ni du recours, ni de la décision attaquée; elle peut en outre aller au-delà des conclusions des parties, à l'avantage ou au détriment de celles-ci. En l'espèce, la déduction des primes d'assurances de rente viagère n'a pas été remise en cause par les recourants - ce qui serait du reste à leur préjudice. Elle se trouve cependant en étroite connexité avec l'imposition des rentes viagères (cf. consid. 4.1 ci-dessous) et sa licéité a été examinée par le Tribunal administratif sous l'angle de la compatibilité de l'art. 266 LI/VD/2001 avec la loi fédérale d'harmonisation, conformité que cette instance a expressément admise. De plus, les recourants et les autorités concernées ont été dûment invités à s'exprimer sur ce point dans l'éventualité d'une reformatio in peius. Dans ces circonstances, le Tribunal fédéral est habilité à traiter cette question.
4.
4.1 La loi fédérale d'harmonisation régit le traitement fiscal des rentes viagères à son art. 7 al. 2, dont la teneur est la suivante :
-:-
" 2 Les rentes viagères et les revenus provenant de contrats d'entretien viager sont imposables à raison de 40%".
Cette disposition a pour but de ne soumettre à l'impôt que la part de rendement comprise dans les rentes viagères, à savoir les montants excédant le remboursement du capital, formé par les primes versées antérieurement. Imposer pleinement ces prestations entraînerait en effet une double imposition, du moment que les primes acquittées n'ont été déduites que dans une mesure très limitée (cf. art. 9 al. 2 lettre g LHID exposé ci-dessous). Pour des motifs pratiques, la part de rendement a été fixée schématiquement, soit à 60 % initialement, puis à 40 % par la loi fédérale du 19 mars 1999 sur le programme de stabilisation 1998 (RO 1999 2374 2378), le législateur de 1999 ayant considéré le taux de 60 % comme trop élevé dans bien des cas (Message du Conseil fédéral du 28 septembre 1998 concernant le programme de stabilisation 1998, FF 1998 p. 3 ss, spéc. p. 93 s. et 103 s.).

La loi fédérale d'harmonisation autorise à son art. 9 al. 2 lettre g la déduction des primes d'assurances de rente viagère, au titre de primes d'assurances-vie. Selon cette disposition, sont en effet défalqués de l'ensemble des revenus imposables:
" g. Les versements, cotisations et primes d'assurances-vie, d'assurances-maladie et ceux d'assurances-accidents qui ne tombent pas sous le coup de la lettre f ainsi que les intérêts des capitaux d'épargne du contribuable et des personnes à l'entretien desquelles il pourvoit, jusqu'à concurrence d'un montant déterminé par le droit cantonal; ce montant peut revêtir la forme d'un forfait;"
La lettre f à laquelle renvoie l'art. 9 al. 2 lettre g LHID permet la déduction des primes et cotisations versées en vertu de la réglementation sur les allocations pour perte de gain, des dispositions sur l'assurance-chômage et de celles sur l'assurance-accidents obligatoire.

Il ressort dès lors des art. 7 al. 2 et 9 al. 2 lettre g LHID que le législateur fédéral a choisi d'appliquer aux assurances de rente viagère un système d'imposition limitée des prestations et de déduction limitée des primes, traitant ainsi cette forme de prévoyance individuelle libre, qui relève du pilier 3B, différemment des piliers 1, 2 et 3A (assurancevieillesse, survivants et invalidité fédérale; prévoyance professionnelle; prévoyance individuelle liée; cf. art. 111 al. 1 Cst. [art. 34quater al. 1 aCst.]). Ceux-ci sont en effet subordonnés à un autre principe, soit à une pleine imposition des prestations associée à une déduction complète des primes. Instauré dans le canton de Vaud en 1956 déjà, ce second mode d'imposition est du reste connu de ce fait sous le nom de "modèle vaudois".

A cet égard, la prévoyance individuelle liée est définie et régie exclusivement par le droit fédéral, qui la soumet à un régime fiscal privilégié en application de l'art. 111 al. 4 Cst. (cf. art. 82 ss de la loi fédérale du 25 juin 1982 sur la prévoyance professionnelle vieillesse, survivants et invalidité [LPP; RS 831.40]; ordonnance du 13 novembre 1985 sur les déductions admises fiscalement pour les cotisations versées à des formes reconnues de prévoyance [OPP 3; RS 831.461.3]; voir aussi art. 34quater al. 6 aCst.). Les cantons ne sauraient dès lors inclure dans la notion de prévoyance individuelle liée d'autres formes de prévoyance individuelle - en fait libre - telles que les assurances de rente viagère.
4.2 Selon l'art. 72 al. 1 LHID, les cantons doivent adapter leur législation aux dispositions des titres deuxième à sixième dans les huit ans qui suivent l'entrée en vigueur de la loi le 1er janvier 1993, à savoir jusqu'au 1er janvier 2001. Cela vaut également pour l'art. 7 al. 2 LHID dans sa nouvelle teneur, conformément à l'art. 72b al. 1 LHID. Dès cette date, la loi fédérale d'harmonisation déploie pleinement ses effets et les cantons doivent disposer d'une législation fiscale conforme. Les alinéas 2 et 3 de l'art. 72 LHID précisent du reste expressément qu'à l'expiration du délai de huit ans, le droit fédéral est directement applicable si les dispositions du droit fiscal cantonal s'en écartent, le gouvernement cantonal édictant les dispositions provisoires nécessaires.

Ainsi, les cantons qui connaissent au 1er janvier 2001 un système praenumerando bisannuel pour la taxation des personnes physiques (tels que le canton de Vaud; cf. art. 76 ss LI/VD/2001, dans leur ancienne version en vigueur au 1er janvier 2001, et art. 271 LI/VD, dans sa nouvelle version introduite par la novelle du 4 décembre 2001, en vigueur au 1er janvier 2003) doivent établir et imposer conformément à la loi fédérale d'harmonisation le revenu acquis pendant la période de calcul 1999-2000.
5.
5.1 Le canton de Vaud a concrétisé la loi fédérale d'harmonisation en édictant la loi du 4 juillet 2000 sur les impôts directs cantonaux (LI/VD/2001), entrée en vigueur le 1er janvier 2001. Celle-ci fixe le traitement fiscal des assurances de rente viagère de la prévoyance individuelle libre à ses art. 26 al. 3 (imposition des rentes) et 37 al. 1 lettre g (déduction des primes). La première de ces dispositions prévoit que les rentes viagères sont imposables à raison de 40 %, conformément à l'art. 7 al. 2 LHID. La seconde autorise la déduction des primes versées sur les assurances de rente viagère, au titre de primes d'assurances-vie, dans le cadre d'une déduction globale des versements, cotisations et primes d'assurances-vie, d'assurancesmaladie et d'assurances-accidents qui ne tombent pas sous le coup de la lettre f (primes et cotisations versées en vertu de la réglementation sur les allocations pour perte de gain, des dispositions sur l'assurance-chômage et de celles sur l'assurance-accidents obligatoire), ainsi que des intérêts de capitaux d'épargne du contribuable et des personnes à l'entretien desquelles il pourvoit. Cette déduction globale est limitée à un montant maximal annuel de 3'200 fr. pour le contribuable célibataire,
veuf, divorcé ou imposé séparément, et de 6'400 fr. pour les époux vivant en ménage commun, auxquels peut s'ajouter une augmentation pour enfant ou personne à charge. L'art. 37 al. 1 lettre g LI/VD/2001 établit toutefois, à l'intérieur de cette enveloppe générale, des plafonnements différenciés pour les déductions d'assurances de personnes d'une part (soit 1'800 fr. et 3'600 fr.) et pour celles d'intérêts d'épargne d'autre part (soit 1'400 fr. et 2'800 fr.).
5.2 La loi du 4 juillet 2000 comporte de surcroît deux dispositions transitoires en matière d'assurances de rente viagère, soit les art. 268 (imposition des rentes) et 266 (déduction des primes) LI/VD/2001.

L'art. 268 LI/VD/2001 a la teneur suivante:
"Les rentes et les prestations en capital provenant d'assurance [recte: assurances] de rente viagère conclues avant le 10 novembre 1999 dont les primes ont totalement pu être portées en déduction du revenu imposable qui commencent à courir ou deviennent exigibles avant le 1er janvier 2016 sont imposables au titre du revenu dans leur totalité.
Les prestations en capital au sens de l'alinéa 1 font l'objet d'une imposition séparée avec une réduction du taux de 50 %. Le quotient familial et les déductions sociales ne sont pas appliquées."
Quant à l'art. 266 LI/VD/2001, il est ainsi rédigé:
"Les primes uniques versées jusqu'au 31 décembre 1999 à un établissement d'assurance en vue d'acquérir une assurance de rente viagère correspondant à une forme reconnue de prévoyance individuelle liée conclue avant le 10 novembre 1999 peuvent être déduites du revenu imposable en 2001-2002, conformément à l'article 23, alinéa 1, lettre k de la loi du 26 novembre 1956 sur les impôts directs cantonaux dans sa teneur au 31 décembre 2000. Les primes périodiques versées jusqu'au 31 décembre 2000 peuvent être déduites aux mêmes conditions."
L'art. 23 al. 1 lettre k LI/VD, auquel renvoie l'art. 266 LI/VD/2001 pour la déduction des primes uniques et périodiques versées jusqu'au 31 décembre 1999, respectivement 2000, a été introduit par la novelle du 10 novembre 1998 (ci-après: art. 23 al. 1 lettre k LI/VD/1999). En vigueur du 1er janvier 1999 au 31 décembre 2000, il autorisait la déduction des primes d'assurances de rente viagère jusqu'à un montant total de 50'000 fr. pour le contribuable célibataire, veuf, divorcé ou imposé séparément, et de 100'000 fr. pour les époux vivant

en ménage commun. Subordonnée à certaines conditions, cette limite englobait de surcroît les déductions d'autres assurances de personnes, de 1'800 fr. et 3'600 fr. au maximum, ainsi que les déductions d'intérêts de capitaux d'épargne, de 1'400 fr. et 2'800 fr. au maximum.

Malgré les termes utilisés à l'art. 266 LI/VD/2001 (de même qu'à l'art. 23 al. 1 lettre k LI/VD/1999: "prévoyance individuelle liée"), les rentes viagères en cause relèvent de la prévoyance individuelle libre (du pilier 3B, non du pilier 3A), et n'ont jamais été soumises à l'ordonnance sur les déductions admises fiscalement pour les cotisations versées à des formes reconnues de prévoyance (OPP3, cf. consid. 4.1 supra).
5.3 Selon l'arrêt attaqué, ainsi que d'après le Bulletin des séances du Grand Conseil vaudois, ces dispositions transitoires ont pour but d'aplanir les conséquences fiscales de la suppression du "modèle vaudois" qui, appliqué aux assurances de rente viagère depuis 1956, se fondait sur le principe d'une pleine imposition des prestations conjuguée avec une déduction intégrale des primes.

Pour justifier l'adoption de l'art. 268 LI/VD/2001, singulièrement de son alinéa 1 relatif aux rentes, le Grand Conseil vaudois a relevé que le nouveau régime prévu par l'art. 26 al. 3 LI/VD/2001 ne pouvait s'appliquer indifféremment à toutes les rentes viagères dès le 1er janvier 2001, y compris à celles que les bénéficiaires avaient pu financer en franchise d'impôt, car ces contribuables jouiraient ainsi d'un cumul d'avantages fiscaux, l'un consistant en la déduction complète des primes autorisée par le passé, l'autre en une imposition limitée des prestations dès le 1er janvier 2001. Afin d'éviter ce privilège inapproprié, contraire aux exigences de l'égalité de traitement, il était nécessaire d'introduire un régime transitoire permettant de prolonger de quinze ans, à certaines conditions, la pleine imposition des rentes dont les primes avaient pu être totalement déduites (Bulletin des séances du Grand Conseil, 2000, p. 748, 754, 1019).

S'agissant de l'art. 266 LI/VD/2001, le législateur vaudois a souligné que nombre de contribuables avaient conclu en 1999 des contrats d'assurances de rente viagère en se fiant à l'introduction de l'art. 23 al. 1 lettre k LI/VD/1999, qui autorisait en substance la déduction des primes d'assurances de rente viagère jusqu'à un maximum de 50'000 fr., respectivement de 100'000 fr. (cf. consid. 5.2 supra). Il fallait ainsi tenir compte de la bonne foi de ces citoyens en prolongeant en leur faveur l'application de l'art. 23 al. 1 lettre k LI/VD/1999 au-delà de l'entrée en vigueur, au 1er janvier 2001, de la loi du 4 juillet 2000 limitant fortement la déduction des primes. Un communiqué de presse ayant toutefois averti les citoyens le 26 octobre 1999 que la déduction des primes serait supprimée dès le 1er janvier 2001, les assurances contractées après le 10 novembre 1999 (compte tenu d'une marge de deux semaines) ne pouvaient bénéficier de ce privilège (Bulletin des séances du Grand Conseil, 2000, p. 753, 1018).
5.4 Il convient ainsi d'examiner la compatibilité des art. 268 al. 1 et 266 LI/VD/2001 avec la loi fédérale d'harmonisation.
6.
D'après les principes généraux d'interprétation, la loi s'interprète en premier lieu d'après sa lettre (interprétation littérale). Si le texte n'est pas absolument clair, si plusieurs interprétations de celui-ci sont possibles, il convient de rechercher quelle est la véritable portée de la norme, en la dégageant de tous les éléments à considérer, soit de sa relation avec d'autres dispositions légales, de son contexte (interprétation systématique), du but poursuivi, de l'esprit de la règle, des valeurs sur lesquelles elle repose, singulièrement de l'intérêt protégé (interprétation téléologique), ainsi que de la volonté du législateur telle qu'elle ressort notamment des travaux préparatoires (interprétation historique; ATF 128 II 56 consid. 4, 66 consid. 4a; 125 II 177 consid. 3, 183 consid. 4, 192 consid. 3a; voir aussi ATF 129 II 114 consid. 3.1 et ATF 130 II du 19 décembre 2003 [2A.355/2003] en voie de publication, consid. 4.2).

La loi fédérale d'harmonisation est une loi-cadre; c'est au législateur cantonal qu'il appartient de légiférer pour fixer des normes fiscales qui, elles, seront directement applicables. Elle comporte néanmoins une densité normative variable selon les domaines, allant de simples principes accordant aux cantons une certaine liberté d'action jusqu'à des règles détaillées et exhaustives ne leur laissant aucune marge d'appréciation. L'étendue de l'autonomie dont le législateur cantonal dispose dans le cadre de la loi fédérale d'harmonisation, singulièrement pour réglementer un domaine fiscal particulier, se détermine sur la base des méthodes et critères d'interprétation généralement applicables, susmentionnés (ATF 128 II 56 consid. 3b; Markus Reich, Kommentar StHG, op. cit., nos 16 et 26 ss ad art. 1). S'agissant plus particulièrement de son interprétation téléologique, il faut souligner que la loi fédérale d'harmonisation a pour but l'harmonisation des impôts directs tant sur le plan horizontal (entre les cantons d'une part et, dans le canton, entre les communes d'autre part) que sur le plan vertical (entre la Confédération et les cantons, puis entre les cantons et les communes; cf. art. 129 al. 1 Cst. et 42quinquies al. 1 aCst.; ATF
130 II précité en voie de publication, consid. 5.2). Elle vise ainsi un ajustement réciproque des impôts directs de la Confédération et des cantons, une plus grande transparence du système fiscal suisse et une simplification de la taxation, tout en ménageant le plus possible l'autonomie - en particulier financière - des cantons (ATF 130 II précité en voie de publication, consid. 5.2; 128 II 56 consid. 6a; Reich, Kommentar StHG, op. cit., n° 29 ad art. 1 ). Au regard du but d'harmonisation verticale, la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD; RS 642.11) constitue un élément d'interprétation de poids (Rapport du groupe d'experts Cagianut sur l'harmonisation fiscale, in Publications de la Chambre fiduciaire, 1994, vol. 128, p. 75; d'une autre opinion sous l'angle de la marge d'autonomie des cantons, Reich, Kommentar StHG, op. cit., n° 42 ad art. 1).
7.
7.1 L'art. 268 al. 1 LI/VD/2001 prolonge la pleine imposition des rentes viagères (telles qu'elles y sont définies) jusqu'au 31 décembre 2015, alors que l'art. 7 al. 2 LHID prévoit que celles-ci sont imposables à raison de 40 % dès le 1er janvier 2001. Le texte de cette disposition fédérale est clair, ne souffre aucune interprétation et correspond du reste à l'art. 22 al. 3 LIFD. Dans ces conditions, l'art. 268 al. 1 LI/VD/2001 contrevient manifestement à l'art. 7 al. 2 LHID.
7.2 L'art. 266 LI/VD/2001 prolonge la déduction des primes d'assurances de rente viagère au-delà du 1er janvier 2001 (pour les primes uniques et périodiques versées jusqu'au 31 décembre 1999, respectivement 2000), jusqu'à un maximum de l'ordre de 50'000 fr. et 100'000 fr. Certes, l'art. 9 al. 2 lettre g LHID se borne à exiger que les déductions de primes d'assurances de rente viagère soient plafonnées à un montant déterminé par le droit cantonal - qui peut revêtir la forme d'un forfait -, sorte que le législateur cantonal conserve une certaine liberté à cet égard. Encore faut-il toutefois que le sens et l'esprit de la disposition fédérale soient respectés (principe de la primauté du droit fédéral consacré par l'art. 49 al. 1 Cst. [art. 2 Disp. trans. aCst.]; ATF 129 I 337 consid. 3.1, 346 consid. 3.1, 402 consid. 2; cf. aussi ATF 128 I 240 consid. 3).

Ainsi, si le législateur fédéral a fixé à 40 % seulement le montant imposable des rentes viagères, c'était précisément pour tenir compte d'une déduction très partielle des primes finançant ces prestations (cf. consid. 4.1 supra). En conjuguant l'art. 7 al. 2 LHID avec l'art. 9 al. 2 lettre g LHID, il a voulu concrétiser le principe "déduction limitée des primes - imposition limitée des rentes". L'imposition privilégiée des rentes consacrée à l'art. 7 al. 2 LHID n'a donc de justification qu'à la condition qu'elle soit accompagnée d'une déduction limitée des primes. L'art. 9 al. 2 lettre g LHID doit ainsi être interprété dans le sens qu'il n'autorise qu'une déduction très partielle des primes.

Or, les plafonds consacrés par l'art. 266 LI/VD/2001 - par renvoi à l'art. 23 al. 1 lettre k LI/VD/1999 - sont si élevés qu'ils autorisent de fait les contribuables vaudois à déduire le plus souvent l'intégralité de primes périodiques substantielles ainsi qu'une partie appréciable, si ce n'est la totalité, de primes uniques. On ne saurait ainsi qualifier de "très partielle" la déduction des primes prévue par l'art. 266 LI/VD/2001. En réalité, la disposition transitoire litigieuse équivaut pratiquement à une prolongation du "modèle vaudois", ainsi qu'en témoigne l'extrait suivant de l'exposé des motifs du Conseil d'Etat vaudois, relatif à l'adoption de l'art. 23 al. 1 lettre k LI/VD/1999: "[...] près de 98 % des personnes constituant de telles assurances pourront continuer à déduire les mêmes montants qu'aujourd'hui" (Bulletin, op. cit., 1998, p. 3687). Le maintien de l'ancien régime visé par l'art. 266 LI/VD/2001 est d'ailleurs confirmé par la discordance des montants de 50'000 fr. et 100'000 fr. avec les limites de 1'800 fr. et 3'600 fr. simultanément inscrites par le législateur vaudois à l'art. 37 al. 1 lettre g LI/VD/2001 dans le but de se conformer à la loi fédérale d'harmonisation. Enfin, les maximums figurant à l'art. 266
LI/VD/2001 sont sans commune mesure avec les limites de 1'200 fr. et 2'300 fr. aménagées par l'art. 33 al. 1 lettre g LIFD, de sorte que, sous cet angle également, ils vont à l'encontre de l'objectif d'harmonisation poursuivi par la loi fédérale d'harmonisation.

Par conséquent, l'art. 266 LI/VD/2001 est contraire à l'art. 9 al. 2 lettre g LHID.
8.
Selon le Tribunal administratif, la loi fédérale d'harmonisation autorise les cantons à adopter des dispositions transitoires en matière d'assurances de rente viagère, si bien que la conformité des art. 268 al. 1 et 266 LI/VD/2001 avec cette loi fédérale devrait être admise sous cet angle.
8.1 Les dispositions transitoires prévues par la loi fédérale d'harmonisation sont notamment contenues dans le chapitre troisième de son titre huitième (art. 76 ss). La loi ne contient pas de règles générales à cet égard; seules certaines questions particulières font l'objet d'une réglementation expresse. Or, celle des rentes viagères n'en fait pas partie. Autrement dit, la loi demeure muette sur la possibilité de soumettre une telle matière à un régime transitoire. Le fait que l'art. 76 LHID prévoie des dispositions transitoires pour l'assurance militaire n'y change rien, une telle assurance constituant un domaine particulier, distinct des rentes viagères de la prévoyance individuelle libre et régi par une loi fédérale spécifique. Dans ces conditions, et compte tenu du fait que le traitement fiscal des assurances de rente viagère est réglementé en principe exhaustivement par les art. 7 al. 2 et 9 al. 2 lettre g LHID, le silence de la loi ne peut être compris comme autorisant d'emblée les cantons à instaurer eux-mêmes des dispositions transitoires dans cette matière.

Quant au chapitre premier du titre huitième de la loi (art. 71 à 73 LHID), qui concerne l'exécution par les cantons, il ne contient pas davantage de disposition générale autorisant ceux-ci à reporter l'adaptation de leur législation à certaines conditions grâce à des dispositions transitoires. Toutefois, si le délai accordé par l'art. 72 al. 1 LHID a été fixé à huit ans - dès l'entrée en vigueur de la loi -, c'est précisément pour que les cantons bénéficient du temps nécessaire pour adapter leurs lois fiscales, celles-ci devant en revanche être impérativement conformes au droit fédéral à l'échéance de cette période, le 1er janvier 2001 (cf. consid. 4.2 supra). Autoriser les cantons à adopter des dispositions transitoires dans les domaines soumis à la loi fédérale d'harmonisation équivaudrait ainsi à les habiliter, au moins dans une certaine mesure, à éluder le terme expressément fixé à l'art. 72 LHID. En l'occurrence, la suppression du "modèle vaudois", tel qu'appliqué par ce canton à certaines formes de prévoyance individuelle libre, ressortait déjà de la version initiale de la loi fédérale d'harmonisation adoptée par le Parlement fédéral le 14 décembre 1990, si bien que le canton de Vaud a disposé de dix ans, soit d'un laps de
temps supérieur au délai légal, pour remédier au mieux aux conséquences de cette modification.
8.2 L'examen des travaux préparatoires tend de même à indiquer que le législateur fédéral n'entendait pas accorder au canton de Vaud ou à d'autres cantons une marge d'appréciation dépassant celle explicitement prévue par la loi pour adapter le régime fiscal des assurances de rente viagère. Les Chambres fédérales ont expressément renoncé au "modèle vaudois" - initialement prévu par le projet du Conseil fédéral -, pour lui préférer le système "déduction limitée des primes - imposition limitée des rentes" (intervention Binder ad art. 8 et 10 du projet, BO 1986 CE p. 133-135, BO 1989 CN p. 34; Message du Conseil fédéral du 25 mai 1983 sur l'harmonisation fiscale, FF 1983 III p. 1 ss, spéc. p. 38, 95 et 99 s.). Le Parlement fédéral n'a pas manifesté l'intention d'accorder une quelconque facilité d'adaptation au canton de Vaud, alors qu'il n'ignorait pas - et pour cause - que celui-ci connaissait depuis plusieurs décennies une tout autre méthode, dont il lui serait malaisé de s'affranchir. Ce mutisme s'avère d'autant plus significatif qu'il était loisible au législateur fédéral d'édicter des dispositions spécifiques à ce propos, si ce n'est déjà en 1990, du moins par la suite, à l'instar des art. 72c (déduction pour frais de garde des
enfants) et 72d (déduction pour l'épargne-logement) introduits dans la loi fédérale d'harmonisation par la loi fédérale du 15 décembre 2000 sur la coordination et la simplification des procédures de taxation des impôts directs dans les rapports intercantonaux (RO 2001 1050).
8.3 Ne constitue pas davantage un indice plaidant pour la conformité du régime transitoire vaudois, le fait que les cantons seraient, le cas échéant, habilités à conserver des dispositions intertemporelles qui autorisent, à certaines conditions, des abattements sur les rentes et les prestations en capital provenant de la prévoyance professionnelle antérieure au 1er janvier 1987, et qui ont été édictées à la suite de l'introduction de la loi fédérale sur la prévoyance professionnelle vieillesse, survivants et invalidité, en particulier de son art. 83 (cf. par exemple art. 270 de la loi fiscale zurichoise). Même si ces dispositions transitoires cantonales dérogent, il est vrai, à l'art. 7 al. 1 LHID, elles ne visent pas à aménager ou retarder l'application de la loi fédérale d'harmonisation. De surcroît, dans la mesure où elles peuvent s'appuyer sur les art. 204 LIFD et 98 al. 4 LPP (cf. Reich, Kommentar StHG, op. cit., n° 64 ad art. 7 LHID; Rapport Cagianut, op. cit., p. 89; Message sur l'harmonisation fiscale, op. cit., p. 161), elles s'inscrivent dans une harmonisation verticale, ce qui n'est pas le cas en l'espèce.

De même, ne peut être invoqué le fait que le canton de Zurich ait aménagé des dispositions transitoires imposant à raison de 60 et 80 %, à certaines conditions, les rentes découlant de l'assuranceaccidents pour accidents non professionnels (Reich, Kommentar StHG, op. cit., n° 68 ad art. 7; Felix Richner/Walter Frei/Stefan Kaufmann, Kommentar zum harmonisierten Zürcher Steuergesetz, Zurich 1999, ad § 271). En effet, le bien-fondé de telles dispositions au regard de l'art. 7 LHID n'a encore jamais été examiné par le Tribunal fédéral.
8.4 Quant aux arguments du Grand Conseil vaudois reposant sur les principes de la sécurité du droit, de l'égalité de traitement et du respect de la bonne foi (cf. consid. 5.3 supra), ils ne sont pas dénués de toute pertinence au plan matériel. Ils sont toutefois mal fondés dès lors que les principes en cause n'autorisent pas un canton à contrevenir à une loi fédérale. En particulier, la protection de la bonne foi du citoyen, alléguée à l'appui de l'art. 266 LI/VD/2001 prolongeant une déduction importante - voire complète - des primes, ne peut être invoquée à l'encontre d'un changement de législation, d'autant moins en l'espèce que la suppression de cet avantage fiscal était prévisible, puisqu'elle découlait de la version initiale de la loi fédérale d'harmonisation du 14 décembre 1990. Au demeurant, les autorités vaudoises ont édicté la nouvelle loi sur les impôts directs cantonaux le 4 juillet 2000 seulement, soit au cours de la période de calcul servant de base à la taxation 2001-2002 pour laquelle devait entrer en vigueur cette nouvelle législation, sans s'inquiéter des dispositions qu'auraient, ou non, prises par ailleurs les contribuables. En dernier lieu, il ressort des débats du Grand Conseil que le canton de Vaud était
conscient des problèmes posés par les art. 268 et 266 LI/VD/2001 quant à leur compatibilité avec la loi fédérale d'harmonisation (cf. Bulletin, op. cit., 1998, p. 3888 s. et 4083 s.; 2000, p. 1292, 1676 s. et surtout 1867 ss).
8.5 Enfin, c'est également en vain que les recourants voient, dans le refus de déduire les primes acquittées en 1999, une rétroactivité proprement dite des lois fiscales entrées en vigueur le 1er janvier 2001. En effet, le versement de ces primes est advenu - tout comme le paiement des rentes viagères que les recourants entendent néanmoins soumettre au nouveau droit - pendant la période de calcul 1999-2000 déterminant l'imposition pour la période fiscale 2001-2002, conformément à la méthode praenumerando bisannuelle prévue aux art. 15 ss LHID, dont la systématique s'impose aux cantons (cf. art. 49 Cst., consid. 4.2 supra) (pour autant qu'ils n'aient pas choisi la taxation annuelle selon les art. 62 ss LHID). Au demeurant, le calcul du revenu imposable sur une base antérieure à l'entrée en vigueur de la loi fiscale ne constitue pas une rétroactivité proprement dite de la loi, interdite par la Constitution fédérale (ATF 119 V 200 consid. 5c/dd p. 206; 104 Ib 205 consid. 6 p. 219; 101 Ia 82 consid. 2; SJ 1995 253 consid. 4; cf. aussi ATF 123 II 385 consid. 9b p. 397).
8.6 En conclusion, les art. 268 al. 1 et 266 LI/VD/2001 ne sont pas conformes à la loi fédérale d'harmonisation. Reposant sur ces dispositions, l'arrêt attaqué doit dès lors être annulé.
9.
Il reste à examiner quelles conséquences entraîne pour les recourants l'annulation de la décision querellée.
9.1 Selon l'art. 72 LHID, la loi fédérale d'harmonisation est directement applicable si, au 1er janvier 2001, les dispositions du droit fiscal cantonal s'en écartent (al. 2), le gouvernement cantonal édictant alors les dispositions provisoires nécessaires (al. 3; cf. consid. 4.2 supra).

En l'espèce, les rentes viagères que les recourants ont perçues en 1999 et 2000 (s'élevant à 9'820 fr. en moyenne) ont été pleinement imposées, conformément à l'art. 268 al. 1 LI/VD/2001. Cette disposition contrevenant à la loi fédérale d'harmonisation, le traitement fiscal des rentes en cause doit être régi directement par l'art. 7 al. 2 LHID. Claire et exhaustive - au demeurant reprise par l'art. 26 al. 3 LI/VD/2001 -, cette prescription est immédiatement applicable (cf. Adrian Kneubühler, Durchsetzung der Steuerharmonisierung, Archives 69 p. 209 ss, spéc. p. 235 ss; Bernhard J. Greminger, Kommentar StHG, op. cit., nos 16, 20 et 25 ad art. 72). Les rentes viagères des recourants sont ainsi imposables à raison de 40 %, partant à concurrence de 3'928 fr. en moyenne au lieu de 9'820 fr., le revenu étant ainsi réduit de 5'892 fr.

En ce qui concerne les primes, les recourants ont versé un montant de 16'000 fr. en 1999, lequel a été intégralement déduit de leur revenu imposable, conformément à l'art. 266 LI/VD/2001. Cette disposition heurte l'art. 9 al. 2 lettre g LHID, qui devient alors directement applicable à teneur de l'art. 72 al. 2 LHID. L'art. 9 al. 2 lettre g LHID n'étant cependant pas exhaustif puisqu'il ne détermine pas la limite maximum de la déduction, il incomberait au gouvernement cantonal vaudois de fixer provisoirement un plafond conforme à la loi fédérale d'harmonisation (cf. Greminger, Kommentar StHG, op. cit., nos 20 et 23 ad art. 72). Le législateur vaudois a toutefois déjà indiqué, à l'art. 37 al. 1 lettre g LI/VD/2001, la manière dont il entend se conformer à l'art. 9 al. 2 lettre g LHID. Les montants figurant dans cette disposition cantonale peuvent ainsi servir de référence.

Selon la déclaration d'impôt des recourants et la décision de taxation du 12 juin 2001, ceux-ci ont déjà fait valoir les montants maximums autorisés. Le montant de 16'000 fr. - ramené à une moyenne annuelle de 8'000 fr. - doit être ainsi additionné à leur revenu imposable.
9.2 Ces considérations conduisent à constater que les conditions d'une reformatio in peius (cf. consid. 3.1 supra) sont réalisées pour la période 2001-2002. Les recourants ont pu se déterminer sur la licéité de la déduction des primes d'assurances de rente viagère et l'arrêt attaqué est manifestement erroné, tant sur cette déduction que sur l'imposition des rentes. Enfin, la rectification de la décision attaquée revêt une importance notable, même si les présents considérants ne n'amènent à augmenter le revenu imposable des recourants que de 2'108 fr. (- 5'892 fr. + 8'000 fr.) pour un revenu de 144'300 fr. D'une part, il s'agit de questions juridiques de principe. D'autre part, le présent arrêt a des conséquences non seulement pour la période fiscale en cause, mais également pour les suivantes (en l'absence de modification de la loi fédérale d'harmonisation). Or, si l'art. 266 LI/VD/2001 ne s'appliquait qu'aux primes versées au plus tard le 31 décembre 2000 (celles acquittées ultérieurement étant de toute façon subordonnées à l'art. 37 al. 1 lettre g LI/VD/2001), l'art. 268 al. 1 LI/VD/2001 devait prolonger la pleine imposition des rentes jusqu'au 31 décembre 2015. Sous cet angle du reste, le présent arrêt permet finalement aux
recourants de bénéficier de l'imposition privilégiée de leurs rentes vraisemblablement pendant plusieurs années encore.
9.3 Selon les art. 73 al. 3 LHID et 114 al. 2 OJ, lorsque le Tribunal fédéral annule une décision cantonale pour violation de la loi fédérale d'harmonisation, il ne statue pas lui-même sur le fond, mais renvoie l'affaire à l'autorité inférieure pour nouvelle décision. Il appartient par conséquent à l'autorité inférieure, et non au Tribunal fédéral, de prendre une nouvelle décision dans le sens des considérants.
10.
Vu ce qui précède, le recours de droit public est irrecevable. Le recours de droit administratif est admis partiellement, l'arrêt attaqué annulé et la cause renvoyée à l'Administration cantonale des impôts pour nouvelle décision dans le sens des considérants. Il incombera au Tribunal administratif de fixer à nouveau les frais et dépens de la procédure cantonale (art. 157 et 159 al. 6 OJ).

Succombant pour la plus grande partie, le canton de Vaud, dont les intérêts pécuniaires sont en cause, doit supporter les frais judiciaires (art. 156 al. 1 et 2 a contrario OJ en relation avec les art. 153 et 153a OJ). Il versera en outre une indemnité à titre de dépens aux recourants qui obtiennent gain de cause pour l'essentiel (art. 159 OJ).

Par ces motifs, le Tribunal fédéral prononce:
1.
Les causes 2P.170/2003 et 2A.289/2003 sont jointes.
2.
Le recours de droit public est irrecevable.
3.
Le recours de droit administratif est admis partiellement, l'arrêt attaqué annulé et la cause renvoyée à l'Administration cantonale des impôts pour nouvelle décision dans le sens des considérants.
4.
Un émolument judiciaire de 2'000 fr. est mis à la charge du canton de Vaud.
5.
Le canton de Vaud versera une indemnité de 3'000 fr. aux recourants à titre de dépens, solidairement entre eux.
6.
Le présent arrêt est communiqué en copie aux mandataires des recourants, à l'Administration cantonale des impôts et au Tribunal administratif du canton de Vaud ainsi qu'à l'Administration fédérale des contributions, Division juridique impôt fédéral direct.
Lausanne, le 13 février 2004
Au nom de la IIe Cour de droit public
du Tribunal fédéral suisse
Le président: La greffière:

2P.170/2003 13. Februar 2004 02. März 2004 Bundesgericht Unpubliziert Öffentliche Finanzen und Abgaberecht

Objet -

DE FR IT EN

Répertoire des lois

LHID 62 LHID 270 OJ 84 OJ 97 OJ 99 OJ 102 OJ 103 OJ 104 OJ 105 OJ 114 OJ 153 OJ 153^a OJ 156 OJ 157 OJ 159

Répertoire ATF

101-IA-82 104-IB-205 108-IB-227 110-IB-319 119-V-200 123-II-385 125-II-177 126-II-171 126-V-252 127-II-8 127-V-29 128-I-240 128-II-56 129-I-173 129-I-337 129-II-114 129-II-183 129-II-225

Décisions dès 2000

2A.289/2003 2A.355/2003 2P.170/2003

AS 2001/1050 AS 1999/2374

1983/III/1 1998/3

1986 CE 133 1989 CN 34

Journal Archives

ASA 69,811

SR 642.14 StHG Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG) - Steuerharmonisierungsgesetz Art. 7 Grundsatz
	1.	Der Einkommenssteuer unterliegen alle wiederkehrenden und einmaligen Einkünfte, insbesondere solche aus unselbständiger und selbständiger Erwerbstätigkeit, aus Vermögensertrag, eingeschlossen die Eigennutzung von Grundstücken, aus Vorsorgeeinrichtungen sowie aus Leibrenten. Die vom Arbeitgeber getragenen Kosten der berufsorientierten Aus- und Weiterbildung [1], einschliesslich Umschulungskosten, stellen unabhängig von deren Höhe keine steuerbaren Einkünfte dar. Dividenden, Gewinnanteile, Liquidationsüberschüsse und geldwerte Vorteile aus Aktien, Anteilen an Gesellschaften mit beschränkter Haftung, Genossenschaftsanteilen und Partizipationsscheinen (einschliesslich Gratisaktien, Gratisnennwerterhöhungen u. dgl.) sind im Umfang von 50 Prozent steuerbar, wenn diese Beteiligungsrechte mindestens 10 Prozent des Grund- oder Stammkapitals einer Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft darstellen. [2] Die Kantone können eine höhere Besteuerung vorsehen. [3] [4]
	1bis.	Ein bei der Rückgabe von Beteiligungsrechten im Sinne von Artikel 4a des Bundesgesetzes vom 13. Oktober 1965 [5] über die Verrechnungssteuer an die Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft erzielter Vermögensertrag gilt in dem Jahr als realisiert, in welchem die Verrechnungssteuerforderung entsteht (Art. 12 Abs. 1 und 1bis des BG vom 13. Okt. 1965 über die Verrechnungssteuer). [6]
	1ter.	Erträge aus rückkaufsfähigen Kapitalversicherungen mit Einmalprämie sind im Erlebensfall oder bei Rückkauf steuerbar, ausser wenn diese Kapitalversicherungen der Vorsorge dienen. Als der Vorsorge dienend gilt die Auszahlung der Versicherungsleistung ab dem vollendeten 60. Altersjahr des Versicherten auf Grund eines mindestens fünfjährigen Vertragsverhältnisses, das vor Vollendung des 66. Altersjahres begründet wurde. In diesem Fall ist die Leistung steuerfrei. [7]
	2.	Leibrentenversicherungen sowie Leibrenten- und Verpfründungsverträge sind im Umfang ihres Ertragsanteils steuerbar. Dieser bestimmt sich wie folgt:
		2.	Ist dieser Zinssatz negativ oder null, so beträgt der Ertragsanteil null Prozent.
		a.	Bei garantierten Leistungen aus Leibrentenversicherungen, die dem Versicherungsvertragsgesetz vom 2. April 1908 [8] (VVG) unterstehen, ist der im Zeitpunkt des Vertragsabschlusses auf der Grundlage von Artikel 36 Absatz 1 des Versicherungsaufsichtsgesetzes vom 17. Dezember 2004 [9] bestimmte maximale technische Zinssatz (m) während der gesamten Vertragsdauer massgebend:Ist dieser Zinssatz grösser als null, so berechnet sich der Ertragsanteil, auf den nächstliegenden ganzen Prozentwert auf- oder abgerundet, wie folgt:
			1.	Ist dieser Zinssatz grösser als null, so berechnet sich der Ertragsanteil, auf den nächstliegenden ganzen Prozentwert auf- oder abgerundet, wie folgt:
		b.	Bei Überschussleistungen aus Leibrentenversicherungen, die dem VVG unterstehen, entspricht der Ertragsanteil 70 Prozent dieser Leistungen.
		c.	Bei Leistungen aus ausländischen Leibrentenversicherungen, aus Leibrenten- und aus Verpfründungsverträgen ist die Höhe der um 0,5 Prozentpunkte erhöhten annualisierten Rendite zehnjähriger Bundesobligationen (r) während des betreffenden Steuerjahres und der neun vorangegangenen Jahre massgebend:Ist diese Rendite grösser als null, so berechnet sich der Ertragsanteil, auf den nächstliegenden ganzen Prozentwert auf- oder abgerundet, wie folgt:
			1.	Ist diese Rendite grösser als null, so berechnet sich der Ertragsanteil, auf den nächstliegenden ganzen Prozentwert auf- oder abgerundet, wie folgt:
	3.	Einkünfte aus Anteilen an kollektiven Kapitalanlagen gemäss Kollektivanlagengesetz vom 23. Juni 2006 [11] (KAG) werden den Anlegern anteilsmässig zugerechnet; Einkünfte aus Anteilen an kollektiven Kapitalanlagen mit direktem Grundbesitz sind nur steuerbar, soweit die Gesamterträge die Erträge aus direktem Grundbesitz übersteigen. [12]
	4.	Steuerfrei sind nur:
		a.	der Erlös aus Bezugsrechten, sofern die Vermögensrechte zum Privatvermögen gehören;
		b.	Kapitalgewinne auf beweglichem Privatvermögen; vorbehalten bleibt Artikel 12 Absatz 2 Buchstaben a und d;
		c.	Vermögensanfall infolge Erbschaft, Vermächtnis, Schenkung oder güterrechtlicher Auseinandersetzung;
		d. [13]	der Vermögensanfall aus rückkaufsfähiger privater Kapitalversicherung, ausgenommen aus Freizügigkeitspolicen. Absatz 1ter bleibt vorbehalten;
		e.	Kapitalzahlungen, die bei Stellenwechsel vom Arbeitgeber oder von Einrichtungen der beruflichen Vorsorge ausgerichtet werden, wenn sie der Empfänger innert Jahresfrist zum Einkauf in eine Einrichtung der beruflichen Vorsorge oder zum Erwerb einer Freizügigkeitspolice verwendet;
		f.	Unterstützungen aus öffentlichen oder privaten Mitteln;
		g.	Leistungen in Erfüllung familienrechtlicher Verpflichtungen, ausgenommen die vom geschiedenen, gerichtlich oder tatsächlich getrennt lebenden Ehegatten erhaltenen Unterhaltsbeiträge sowie die Unterhaltsbeiträge, die ein Elternteil für die unter seiner elterlichen Sorge stehenden Kinder erhält;
		h. [14]	der Sold für Militär- und Schutzdienst sowie das Taschengeld für Zivildienst;
		hbis. [15]	der Sold der Milizfeuerwehrleute bis zu einem nach kantonalem Recht bestimmten jährlichen Betrag für Dienstleistungen im Zusammenhang mit der Erfüllung der Kernaufgaben der Feuerwehr (Übungen, Pikettdienste, Kurse, Inspektionen und Ernstfalleinsätze zur Rettung, Brandbekämpfung, allgemeinen Schadenwehr, Elementarschadenbewältigung und dergleichen); ausgenommen sind Pauschalzulagen für Kader, Funktionszulagen sowie Entschädigungen für administrative Arbeiten und für Dienstleistungen, welche die Feuerwehr freiwillig erbringt;
		i.	Zahlungen von Genugtuungssummen;
		k.	Einkünfte aufgrund der Bundesgesetzgebung über Ergänzungsleistungen zur Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenversicherung;
		l. [16]	die Gewinne, die in Spielbanken mit Spielbankenspielen erzielt werden, die nach dem Geldspielgesetz vom 29. September 2017 [17] (BGS) zugelassen sind, sofern diese Gewinne nicht aus selbstständiger Erwerbstätigkeit stammen;
		lbis. [18]	die einzelnen Gewinne bis zu einem Betrag von 1 Million Franken oder zu einem nach kantonalem Recht bestimmten höheren Betrag aus der Teilnahme an Grossspielen, die nach dem BGS zugelassen sind, und aus der Online-Teilnahme an Spielbankenspielen, die nach dem BGS zugelassen sind;
		lter. [19]	die Gewinne aus Kleinspielen, die nach dem BGS zugelassen sind;
		m. [20]	die einzelnen Gewinne aus Lotterien und Geschicklichkeitsspielen zur Verkaufsförderung, die nach Artikel 1 Absatz 2 Buchstaben d und e BGS diesem nicht unterstehen, sofern die nach kantonalem Recht bestimmte Grenze nicht überschritten wird;
		n. [21]	Einkünfte aufgrund des Bundesgesetzes vom 19. Juni 2020 [22] über Überbrückungsleistungen für ältere Arbeitslose.

[1] Die Änd. gemäss BG vom 20. Juni 2014 über die Weiterbildung, in Kraft seit 1. Jan. 2017, betrifft nur den französischen und den italienischen Text (AS 2016 689; BBl 2013 3729). [2] Fassung des dritten Satz gemäss Ziff. I 3 des BG vom 28. Sept. 2018 über die Steuerreform und die AHV-Finanzierung, in Kraft seit 1. Jan. 2020 (AS 2019 2395 2413; BBl 2018 2527). [3] Vierter Satz eingefügt durch Ziff. I 3 des BG vom 28. Sept. 2018 über die Steuerreform und die AHV-Finanzierung, in Kraft seit 1. Jan. 2020 (AS 2019 2395 2413; BBL 2018 2527). [4] Fassung gemäss Ziff. I 2 des BG vom 27. Sept. 2013 über die steuerliche Behan lung der berufsorientierten Aus- und Weiterbildungskosten, in Kraft seit 1. Jan. 2016 (AS 2014 1105; BBl 2011 2607). [5] SR 642.21 [6] Eingefügt durch Ziff. I 2 des BG vom 10. Okt. 1997 über die Reform der Unternehmensbesteuerung 1997, in Kraft seit 1. Jan. 1998 (AS 1998 669; BBl 1997 II 1164). [7] Eingefügt durch Ziff. I 6 des BG vom 19. März 1999 über das Stabilisierungsprogramm 1998, in Kraft seit 1. Jan. 2001 (AS 1999 2374; BBl 1999 4). [8] SR 221.229.1 [9] SR 961.01 [10] Fassung gemäss Ziff. I 2 des BG vom 17. Juni 2022 über die Besteuerung von Leibrenten und ähnlichen Vorsorgeformen, in Kraft seit 1. Jan. 2025 (AS 2023 38; BBl 2021 3028). [11] SR 951.31 [12] Fassung gemäss Anhang Ziff. II 7 des Kollektivanlagengesetzes vom 23. Juni 2006, in Kraft seit 1. Jan. 2007 (AS 2006 5379; BBl 2005 6395). [13] Fassung gemäss Ziff. I 6 des BG vom 19. März 1999 über das Stabilisierungsprogramm 1998, in Kraft seit 1. Jan. 2001 (AS 1999 2374; BBl 1999 4). [14] Fassung gemäss Anhang Ziff. 8 des Zivildienstgesetzes vom 6. Okt. 1995, in Kraft seit 1. Okt. 1996 (AS 1996 1445; BBl 1994 III 1609). [15] Eingefügt durch Ziff. I 2 des BG vom 27. Juni 2011 über die Steuerbefreiung des Feuerwehrsoldes, in Kraft seit 1. Jan. 2013 (AS 2012 489; BBl 2010 2855). [16] Eingefügt durch Anhang Ziff. 3 des Spielbankengesetzes vom 18. Dez. 1998 (AS 2000 677; BBl 1997 III 145). Fassung gemäss Anhang Ziff. II 6 des Geldspielgesetzes vom 29. Sept. 2017, in Kraft seit 1. Jan. 2019 (AS 2018 5103; BBl 2015 8387). [17] SR 935.51 [18] Eingefügt durch Anhang Ziff. II 6 des Geldspielgesetzes vom 29. Sept. 2017, in Kraft seit 1. Jan. 2019 (AS 2018 5103; BBl 2015 8387). [19] Eingefügt durch Anhang Ziff. II 6 des Geldspielgesetzes vom 29. Sept. 2017, in Kraft seit 1. Jan. 2019 (AS 2018 5103; BBl 2015 8387). [20] Eingefügt durch Ziff. I 2 des BG vom 15. Juni 2012 über die Vereinfachungen bei der Besteuerung von Lotteriegewinnen (AS 2012 5977; BBl 2011 6517 6543). Fassung gemäss Anhang Ziff. II 6 des Geldspielgesetzes vom 29. Sept. 2017, in Kraft seit 1. Jan. 2019 (AS 2018 5103; BBl 2015 8387). [21] Eingefügt durch Anhang Ziff. 3 des BG vom 19. Juni 2020 über Überbrückungsleistungen für ältere Arbeitslose, in Kraft seit 1. Juli 2021 (AS 2021 373; BBl 2019 8251). [22] SR 837.2

SR 642.14 StHG Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG) - Steuerharmonisierungsgesetz Art. 9 Allgemeines
	1.	Von den gesamten steuerbaren Einkünften werden die zu ihrer Erzielung notwendigen Aufwendungen und die allgemeinen Abzüge abgezogen. Für die notwendigen Kosten für Fahrten zwischen Wohn- und Arbeitsstätte kann ein Maximalbetrag festgesetzt werden. [1]
	2.	Allgemeine Abzüge sind:
		a. [2]	die privaten Schuldzinsen im Umfang des nach den Artikeln 7 und 7a steuerbaren Vermögensertrages und weiterer 50 000 Franken;
		b. [3]	die dauernden Lasten sowie der Ertragsanteil nach Artikel 7 Absatz 2 Buchstabe c der Leistungen aus Leibrenten- und aus Verpfründungsverträgen;
		c.	die Unterhaltsbeiträge an den geschiedenen, gerichtlich oder tatsächlich getrenntlebenden Ehegatten sowie die Unterhaltsbeiträge an einen Elternteil für die unter dessen elterlichen Sorge stehenden Kinder, nicht jedoch Leistungen in Erfüllung anderer familienrechtlicher Unterhalts- oder Unterstützungspflichten;
		d. [4]	die gemäss Gesetz, Statut oder Reglement geleisteten Einlagen, Prämien und Beiträge an die Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenversicherung und an Einrichtungen der beruflichen Vorsorge;
		e.	Einlagen, Prämien und Beiträge zum Erwerb von vertraglichen Ansprüchen aus anerkannten Formen der gebundenen Selbstvorsorge, bis zu einem bestimmten Betrag;
		f.	die Prämien und Beiträge für die Erwerbsersatzordnung, die Arbeitslosenversicherung und für die obligatorische Unfallversicherung;
		g.	die Einlagen, Prämien und Beiträge für die Lebens-, die Kranken- und die nicht unter Buchstabe f fallende Unfallversicherung sowie die Zinsen von Sparkapitalien des Steuerpflichtigen und der von ihm unterhaltenen Personen, bis zu einem nach kantonalem Recht bestimmten Betrag, der pauschaliert werden kann;
		h. [5]	die Krankheits- und Unfallkosten des Steuerpflichtigen und der von ihm unterhaltenen Personen, soweit der Steuerpflichtige die Kosten selber trägt und diese einen vom kantonalen Recht bestimmten Selbstbehalt übersteigen;
		hbis. [6]	die behinderungsbedingten Kosten des Steuerpflichtigen oder der von ihm unterhaltenen Personen mit Behinderungen im Sinne des Behindertengleichstellungsgesetzes vom 13. Dezember 2002 [7], soweit der Steuerpflichtige die Kosten selber trägt;
		i. [8]	die freiwilligen Leistungen von Geld und übrigen Vermögenswerten bis zu dem nach kantonalem Recht bestimmten Ausmass an juristische Personen mit Sitz in der Schweiz, die im Hinblick auf ihre öffentlichen oder gemeinnützigen Zwecke von der Steuerpflicht befreit sind (Art. 23 Abs. 1 Bst. f), sowie an Bund, Kantone, Gemeinden und deren Anstalten (Art. 23 Abs. 1 Bst. a-c);
		k.	ein Abzug vom Erwerbseinkommen, das ein Ehegatte unabhängig vom Beruf, Geschäft oder Gewerbe des andern Ehegatten erzielt, bis zu einem nach kantonalem Recht bestimmten Betrag; ein gleichartiger Abzug ist zulässig bei erheblicher Mitarbeit eines Ehegatten im Beruf, Geschäft oder Gewerbe des andern Ehegatten;
		l. [9]	die Mitgliederbeiträge und Zuwendungen bis zu einem nach kantonalem Recht bestimmten Betrag an politische Parteien, die:im Parteienregister nach Artikel 76a des Bundesgesetzes vom 17. Dezember 1976 [10] über die politischen Rechte eingetragen sind,in einem kantonalen Parlament vertreten sind, oderin einem Kanton bei den letzten Wahlen des kantonalen Parlaments mindestens 3 Prozent der Stimmen erreicht haben;
			1.	im Parteienregister nach Artikel 76a des Bundesgesetzes vom 17. Dezember 1976 [10] über die politischen Rechte eingetragen sind,
			2.	in einem kantonalen Parlament vertreten sind, oder
			3.	in einem Kanton bei den letzten Wahlen des kantonalen Parlaments mindestens 3 Prozent der Stimmen erreicht haben;
		m. [11]	die nachgewiesenen Kosten, bis zu einem nach kantonalem Recht bestimmten Betrag, für die Drittbetreuung jedes Kindes, das das 14. Altersjahr noch nicht vollendet hat und mit der steuerpflichtigen Person, die für seinen Unterhalt sorgt, im gleichen Haushalt lebt, soweit diese Kosten in direktem kausalem Zusammenhang mit der Erwerbstätigkeit, Ausbildung oder Erwerbsunfähigkeit der steuerpflichtigen Person stehen;
		n. [12]	die Einsatzkosten in der Höhe eines nach kantonalem Recht bestimmten Prozentbetrags der einzelnen Gewinne aus Geldspielen, welche nicht nach Artikel 7 Absatz 4 Buchstaben l-m steuerfrei sind; die Kantone können einen Höchstbetrag für den Abzug vorsehen;
		o. [13]	die Kosten der berufsorientierten Aus- und Weiterbildung, einschliesslich der Umschulungskosten, bis zu einem nach kantonalem Recht bestimmten Betrag, sofern:ein erster Abschluss auf der Sekundarstufe II vorliegt, oderdas 20. Lebensjahr vollendet ist und es sich nicht um die Ausbildungskosten bis zum ersten Abschluss auf der Sekundarstufe II handelt.
			1.	ein erster Abschluss auf der Sekundarstufe II vorliegt, oder
			2.	das 20. Lebensjahr vollendet ist und es sich nicht um die Ausbildungskosten bis zum ersten Abschluss auf der Sekundarstufe II handelt.
	3.	Bei Liegenschaften im Privatvermögen können die Unterhaltskosten, die Kosten der Instandstellung von neu erworbenen Liegenschaften, die Versicherungsprämien und die Kosten der Verwaltung durch Dritte abgezogen werden. Zudem können die Kantone Abzüge für Umweltschutz, Energiesparen und Denkmalpflege vorsehen. Bei den drei letztgenannten Abzügen gilt folgende Regelung: [14]
		a. [15]	Bei den Investitionen, die dem Energiesparen und dem Umweltschutz dienen, bestimmt das Eidgenössische Finanzdepartement in Zusammenarbeit mit den Kantonen, welche Investitionen den Unterhaltskosten gleichgestellt werden können; den Unterhaltskosten gleichgestellt sind auch die Rückbaukosten im Hinblick auf den Ersatzneubau.
		b.	Die nicht durch Subventionen gedeckten Kosten denkmalpflegerischer Arbeiten sind abziehbar, sofern der Steuerpflichtige solche Massnahmen aufgrund gesetzlicher Vorschriften, im Einvernehmen mit den Behörden oder auf deren Anordnung hin vorgenommen hat.
	3bis.	Investitionen und Rückbaukosten im Hinblick auf einen Ersatzneubau nach Absatz 3 Buchstabe a sind in den zwei nachfolgenden Steuerperioden abziehbar, soweit sie in der laufenden Steuerperiode, in welcher die Aufwendungen angefallen sind, steuerlich nicht vollständig berücksichtigt werden können. [16]
	4.	Andere Abzüge sind nicht zulässig. Vorbehalten sind die Kinderabzüge und andere Sozialabzüge des kantonalen Rechts.

[1] Fassung gemäss Ziff. I 2 des BG vom 27. Sept. 2013 über die steuerliche Behan lung der berufsorientierten Aus- und Weiterbildungskosten, in Kraft seit 1. Jan. 2016 (AS 2014 1105; BBl 2011 2607). Berichtigung der RedK der BVers vom 18. Feb. 2015 (AS 2015 993). [2] Fassung gemäss Ziff. II 3 des Unternehmenssteuerreformgesetzes II vom 23. März 2007, in Kraft seit 1. Jan. 2009 (AS 2008 2893; BBl 2005 4733). [3] Fassung gemäss Ziff. I 2 des BG vom 17. Juni 2022 über die Besteuerung von Leibrenten und ähnlichen Vorsorgeformen, in Kraft seit 1. Jan. 2025 (AS 2023 38; BBl 2021 3028). [4] Fassung gemäss Anhang Ziff. 4 des BG vom 18. Juni 2004, in Kraft seit 1. Jan. 2005 (AS 2004 4635; BBl 2003 6399). [5] Fassung gemäss Anhang Ziff. 3 des Behindertengleichstellungsgesetzes vom 13. Dez. 2002, in Kraft seit 1. Jan. 2005 (AS 2003 4487; BBl 2001 1715). [6] Eingefügt durch Anhang Ziff. 3 des Behindertengleichstellungsgesetzes vom 13. Dez. 2002, in Kraft seit 1. Jan. 2005 (AS 2003 4487; BBl 2001 1715). [7] SR 151.3 [8] Fassung gemäss Anhang Ziff. 4 des BG vom 8. Okt. 2004 (Stiftungsrecht), in Kraft seit 1. Jan. 2006 (AS 2005 4545; BBl 2003 8153 8191). [9] Eingefügt durch Ziff. I 2 des BG vom 12. Juni 2009 über die steuerliche Abzugsfähigkeit von Zuwendungen an politische Parteien, in Kraft seit 1. Jan. 2011 (AS 2010 449; BBl 2008 7463 7485). [10] SR 161.1 [11] Eingefügt durch Ziff. I 2 des BG vom 25. Sept. 2009 über die steuerliche Entlastung von Familien mit Kindern, in Kraft seit 1. Jan. 2011 (AS 2010 455; BBl 2009 4729). Berichtigt von der Redaktionskommission der BVers (Art. 58 Abs. 1 ParlG - SR 171.10). [12] Eingefügt durch Ziff. I 2 des BG vom 15. Juni 2012 über die Vereinfachungen bei der Besteuerung von Lotteriegewinnen (AS 2012 5977; BBl 2011 6517 6543). Fassung gemäss Anhang Ziff. II 6 des Geldspielgesetzes vom 29. Sept. 2017, in Kraft seit 1. Jan. 2019 (AS 2018 5103; BBl 2015 8387). [13] Eingefügt durch Ziff. I 2 des BG vom 27. Sept. 2013 über die steuerliche Behandlung der berufsorientierten Aus- und Weiterbildungskosten, in Kraft seit 1. Jan. 2016 (AS 2014 1105; BBl 2011 2607). [14] Fassung gemäss Ziff. I 2 des BG vom 3. Okt. 2008 über die steuerliche Behandlung von Instandstellungskosten bei Liegenschaften, in Kraft seit 1. Jan. 2010 (AS 2009 1515; BBl 2007 7993 8009). [15] Fassung gemäss Anhang Ziff. II 4 des Energiegesetzes vom 30. Sept. 2016, in Kraft seit 1. Jan. 2018 (AS 2017 6839; BBl 2013 7561). [16] Eingefügt durch Anhang Ziff. II 4 des Energiegesetzes vom 30. Sept. 2016, in Kraft seit 1. Jan. 2018 (AS 2017 6839; BBl 2013 7561).

SR 831.40 BVG Bundesgesetz vom 25. Juni 1982 über die berufliche Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge (BVG) Art. 82 [1] Gleichstellung anderer Vorsorgeformen
	1.	Arbeitnehmer und Selbstständigerwerbende können Beiträge für weitere, ausschliesslich und unwiderruflich der beruflichen Vorsorge dienende, anerkannte Vorsorgeformen abziehen. Als solche Vorsorgeformen gelten:
		a.	die gebundene Selbstvorsorge bei Versicherungseinrichtungen;
		b.	die gebundene Selbstvorsorge bei Bankstiftungen.
	2.	Der Bundesrat legt in Zusammenarbeit mit den Kantonen die Abzugsberechtigung für Beiträge nach Absatz 1 fest.
	3.	Er regelt die Einzelheiten der anerkannten Vorsorgeformen, insbesondere bestimmt er den Kreis und die Reihenfolge der Begünstigten. Er legt fest, inwieweit der Vorsorgenehmer die Reihenfolge der Begünstigten ändern und deren Ansprüche näher bezeichnen kann; die vom Vorsorgenehmer getroffenen Anordnungen bedürfen der Schriftform.
	4.	Die aus einer anerkannten Vorsorgeform Begünstigten haben einen eigenen Anspruch auf die ihnen daraus zugewiesene Leistung. Die Versicherungseinrichtung oder die Bankstiftung zahlt diese den Begünstigten aus.

[1] Fassung gemäss Anhang Ziff. 2 des BG vom 18. Dez. 2020 (Erbrecht), in Kraft seit 1. Jan. 2023 (AS 2021 312; BBl 2018 5813).

SR 642.14 StHG Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG) - Steuerharmonisierungsgesetz Art. 72b [1]

[1] Eingefügt durch Ziff. I 6 des BG vom 19. März 1999 über das Stabilisierungsprogramm 1998 (AS 1999 2374; BBl 1999 4). Aufgehoben durch Ziff. I 4 des BG vom 18. Juni 2021 über elektronische Verfahren im Steuerbereich, mit Wirkung seit 1. Jan. 2022 (AS 2021 673; BBl 2020 4705).

SR 642.11 DBG Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) Art. 1 Gegenstand des Gesetzes
	Der Bund erhebt als direkte Bundessteuer nach diesem Gesetz:
	a.	eine Einkommenssteuer von den natürlichen Personen;
	b. [1]	eine Gewinnsteuer von den juristischen Personen;
	c.	eine Quellensteuer auf dem Einkommen von bestimmten natürlichen und juristischen Personen.

[1] Fassung gemäss Ziff. I 1 des BG vom 10. Okt. 1997 über die Reform der Unternehmensbesteuerung 1997, in Kraft seit 1. Jan. 1998 (AS 1998 669; BBl 1997 II 1164).

SR 642.11 DBG Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) Art. 22
	1.	Steuerbar sind alle Einkünfte aus der Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenversicherung, aus Einrichtungen der beruflichen Vorsorge und aus anerkannten Formen der gebundenen Selbstvorsorge, mit Einschluss der Kapitalabfindungen und Rückzahlungen von Einlagen, Prämien und Beiträgen.
	2.	Als Einkünfte aus der beruflichen Vorsorge gelten insbesondere Leistungen aus Vorsorgekassen, aus Spar- und Gruppenversicherungen sowie aus Freizügigkeitspolicen.
	3.	Leibrentenversicherungen sowie Leibrenten- und Verpfründungsverträge sind im Umfang ihres Ertragsanteils steuerbar. Dieser bestimmt sich wie folgt:
		2.	Ist dieser Zinssatz negativ oder null, so beträgt der Ertragsanteil null Prozent.
		a.	Bei garantierten Leistungen aus Leibrentenversicherungen, die dem Versicherungsvertragsgesetz vom 2. April 1908 [1] (VVG) unterstehen, ist der im Zeitpunkt des Vertragsabschlusses auf der Grundlage von Artikel 36 Absatz 1 des Versicherungsaufsichtsgesetzes vom 17. Dezember 2004 [2] bestimmte maximale technische Zinssatz (m) während der gesamten Vertragsdauer massgebend:Ist dieser Zinssatz grösser als null, so berechnet sich der Ertragsanteil, auf den nächstliegenden ganzen Prozentwert auf- oder abgerundet, wie folgt:
			1.	Ist dieser Zinssatz grösser als null, so berechnet sich der Ertragsanteil, auf den nächstliegenden ganzen Prozentwert auf- oder abgerundet, wie folgt:
		b.	Bei Überschussleistungen aus Leibrentenversicherungen, die dem VVG unterstehen, entspricht der Ertragsanteil 70 Prozent dieser Leistungen.
		c.	Bei Leistungen aus ausländischen Leibrentenversicherungen, aus Leibrenten- und aus Verpfründungsverträgen ist die Höhe der um 0,5 Prozentpunkte erhöhten annualisierten Rendite zehnjähriger Bundesobligationen (r) während des betreffenden Steuerjahres und der neun vorangegangenen Jahre massgebend: Ist diese Rendite grösser als null, so berechnet sich der Ertragsanteil, auf den nächstliegenden ganzen Prozentwert auf- oder abgerundet, wie folgt:
			1.	Ist diese Rendite grösser als null, so berechnet sich der Ertragsanteil, auf den nächstliegenden ganzen Prozentwert auf- oder abgerundet, wie folgt:
	4.	Artikel 24 Buchstabe b bleibt vorbehalten.

[1] SR 221.229.1 [2] SR 961.01 [3] Fassung gemäss Ziff. I 1 des BG vom 17. Juni 2022 über die Besteuerung von Leibrenten und ähnlichen Vorsorgeformen, in Kraft seit 1. Jan. 2025 (AS 2023 38; BBl 2021 3028).

SR 101 BV Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 Art. 49 Vorrang und Einhaltung des Bundesrechts
	1.	Bundesrecht geht entgegenstehendem kantonalem Recht vor.
	2.	Der Bund wacht über die Einhaltung des Bundesrechts durch die Kantone.

SR 642.11 DBG Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) Art. 33 Schuldzinsen und andere Abzüge [1]
	1.	Von den Einkünften werden abgezogen:
		a. [2]	die privaten Schuldzinsen im Umfang der nach den Artikeln 20, 20a und 21 steuerbaren Vermögenserträge und weiterer 50 000 Franken. [3] Nicht abzugsfähig sind Schuldzinsen für Darlehen, die eine Kapitalgesellschaft einer an ihrem Kapital massgeblich beteiligten oder ihr sonst wie nahe stehenden natürlichen Person zu Bedingungen gewährt, die erheblich von den im Geschäftsverkehr unter Dritten üblichen Bedingungen abweichen;
		b. [4]	die dauernden Lasten sowie der Ertragsanteil nach Artikel 22 Absatz 3 Buchstabe c der Leistungen aus Leibrenten- und aus Verpfründungsverträgen;
		c.	die Unterhaltsbeiträge an den geschiedenen, gerichtlich oder tatsächlich getrennt lebenden Ehegatten sowie die Unterhaltsbeiträge an einen Elternteil für die unter dessen elterlichen Sorge stehenden Kinder, nicht jedoch Leistungen in Erfüllung anderer familienrechtlicher Unterhalts- oder Unterstützungspflichten;
		d. [5]	die gemäss Gesetz, Statut oder Reglement geleisteten Einlagen, Prämien und Beiträge an die Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenversicherung und an Einrichtungen der beruflichen Vorsorge;
		e.	Einlagen, Prämien und Beiträge zum Erwerb von vertraglichen Ansprüchen aus anerkannten Formen der gebundenen Selbstvorsorge; der Bundesrat legt in Zusammenarbeit mit den Kantonen die anerkannten Vorsorgeformen und die Höhe der abzugsfähigen Beiträge fest;
		f.	die Prämien und Beiträge für die Erwerbsersatzordnung, die Arbeitslosenversicherung und die obligatorische Unfallversicherung;
		g. [6]	die Einlagen, Prämien und Beiträge für die Lebens-, die Kranken- und die nicht unter Buchstabe f fallende Unfallversicherung sowie die Zinsen von Sparkapitalien der steuerpflichtigen Person und der von ihr unterhaltenen Personen, bis zum Gesamtbetrag von:3700 Franken für Ehepaare, die in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe leben,1800 Franken für die übrigen Steuerpflichtigen;
			1. [7]	3700 Franken für Ehepaare, die in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe leben,
			2.	1800 Franken für die übrigen Steuerpflichtigen;
		h. [8]	die Krankheits- und Unfallkosten des Steuerpflichtigen und der von ihm unterhaltenen Personen, soweit der Steuerpflichtige die Kosten selber trägt und diese 5 Prozent der um die Aufwendungen (Art. 26-33) verminderten steuerbaren Einkünfte übersteigen;
		hbis. [9]	die behinderungsbedingten Kosten des Steuerpflichtigen oder der von ihm unterhaltenen Personen mit Behinderungen im Sinne des Behindertengleichstellungsgesetzes vom 13. Dezember 2002 [10], soweit der Steuerpflichtige die Kosten selber trägt;
		i. [11]	die Mitgliederbeiträge und Zuwendungen bis zum Gesamtbetrag von 10 600 Franken an politische Parteien, die: [12]im Parteienregister nach Artikel 76a des Bundesgesetzes vom 17. Dezember 1976 [13] über die politischen Rechte eingetragen sind,in einem kantonalen Parlament vertreten sind, oderin einem Kanton bei den letzten Wahlen des kantonalen Parlaments mindestens 3 Prozent der Stimmen erreicht haben;
			1.	im Parteienregister nach Artikel 76a des Bundesgesetzes vom 17. Dezember 1976 [13] über die politischen Rechte eingetragen sind,
			2.	in einem kantonalen Parlament vertreten sind, oder
			3.	in einem Kanton bei den letzten Wahlen des kantonalen Parlaments mindestens 3 Prozent der Stimmen erreicht haben;
		j. [14]	die Kosten der berufsorientierten Aus- und Weiterbildung, einschliesslich der Umschulungskosten, bis zum Gesamtbetrag von 13 000 Franken, sofern: [15]ein erster Abschluss auf der Sekundarstufe II vorliegt, oderdas 20. Lebensjahr vollendet ist und es sich nicht um die Ausbildungskosten bis zum ersten Abschluss auf der Sekundarstufe II handelt.
			1.	ein erster Abschluss auf der Sekundarstufe II vorliegt, oder
			2.	das 20. Lebensjahr vollendet ist und es sich nicht um die Ausbildungskosten bis zum ersten Abschluss auf der Sekundarstufe II handelt.
	1bis.	Die Abzüge nach Absatz 1 Buchstabe g erhöhen sich:
		a.	um die Hälfte für Steuerpflichtige ohne Beiträge nach Absatz 1 Buchstaben d und e;
		b.	um 700 Franken für jedes Kind oder jede unterstützungsbedürftige Person, für die die steuerpflichtige Person einen Abzug nach Artikel 35 Absatz 1 Buchstabe a oder b geltend machen kann. [16]
	2.	Leben Ehegatten in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe und erzielen beide ein Erwerbseinkommen, so werden vom niedrigeren Erwerbseinkommen 50 Prozent, jedoch mindestens 8600 Franken und höchstens 14 100 Franken abgezogen. Als Erwerbseinkommen gelten die steuerbaren Einkünfte aus unselbständiger oder selbständiger Erwerbstätigkeit abzüglich der Aufwendungen nach den Artikeln 26-31 und der allgemeinen Abzüge nach Absatz 1 Buchstaben d-f. Bei erheblicher Mitarbeit eines Ehegatten im Beruf, Geschäft oder Gewerbe des andern Ehegatten oder bei gemeinsamer selbständiger Erwerbstätigkeit wird jedem Ehegatten die Hälfte des gemeinsamen Erwerbseinkommens zugewiesen. Eine abweichende Aufteilung ist vom Ehepaar nachzuweisen. [17]
	3.	Von den Einkünften werden abgezogen die nachgewiesenen Kosten, jedoch höchstens 25 800 Franken, für die Drittbetreuung jedes Kindes, das das 14. Altersjahr noch nicht vollendet hat und mit der steuerpflichtigen Person, die für seinen Unterhalt sorgt, im gleichen Haushalt lebt, soweit diese Kosten in direktem kausalem Zusammenhang mit der Erwerbstätigkeit, Ausbildung oder Erwerbsunfähigkeit der steuerpflichtigen Person stehen. [18]
	4.	Von den einzelnen Gewinnen aus der Teilnahme an Geldspielen, welche nicht nach Artikel 24 Buchstaben ibis-j steuerfrei sind, werden 5 Prozent, jedoch höchstens 5400 Franken, als Einsatzkosten abgezogen. Von den einzelnen Gewinnen aus der Online-Teilnahme an Spielbankenspielen nach Artikel 24 Buchstabe ibis werden die vom Online-Spielerkonto abgebuchten Spieleinsätze im Steuerjahr, jedoch höchstens 26 800 Franken abgezogen. [19]

[1] Eingefügt durch Anhang Ziff. 3 des BG vom 8. Okt. 2004 (Stiftungsrecht), in Kraft seit 1. Jan. 2006 (AS 2005 4545; BBl 2003 8153 8191). [2] Fassung gemäss Ziff. I 5 des BG vom 19. März 1999 über das Stabilisierungsprogramm 1998, in Kraft seit 1. Jan. 2001 (AS 1999 2374; BBl 1999 4). [3] Fassung gemäss Ziff. II 2 des Unternehmenssteuerreformgesetzes II vom 23. März 2007, in Kraft seit 1. Jan. 2011 (AS 2008 2893; BBl 2005 4733). [4] Fassung gemäss Ziff. I 1 des BG vom 17. Juni 2022 über die Besteuerung von Leibrenten und ähnlichen Vorsorgeformen, in Kraft seit 1. Jan. 2025 (AS 2023 38; BBl 2021 3028). [5] Fassung gemäss Anhang Ziff. 3 des BG vom 18. Juni 2004, in Kraft seit 1. Jan. 2005 (AS 2004 4635; BBl 2003 6399). [6] Fassung gemäss Art. 3 Abs. 1 der V des EFD vom 16. Sept. 2022 über die kalte Progression, in Kraft seit 1. Jan. 2023 (AS 2022 575). [7] Fassung gemäss Art. 3 Abs. 1 der V des EFD vom 22. Aug. 2024 über die kalte Progression, in Kraft seit 1. Jan. 2025 (AS 2024 479). [8] Fassung gemäss Anhang Ziff. 2 des Behindertengleichstellungsgesetzes vom 13. Dez. 2002, in Kraft seit 1. Jan. 2005 (AS 2003 4487; BBl 2001 1715). [9] Eingefügt durch Anhang Ziff. 2 des Behindertengleichstellungsgesetzes vom 13. Dez. 2002, in Kraft seit 1. Jan. 2005 (AS 2003 4487; BBl 2001 1715). [10] SR 151.3 [11] Fassung gemäss Art. 6 Abs. 3 der V des EFD vom 22. Sept. 2011 über die kalte Progression, in Kraft seit 1. Jan. 2012 (AS 2011 4503). [12] Fassung gemäss Art. 3 Abs. 2 der V des EFD vom 22. Aug. 2024 über die kalte Progression, in Kraft seit 1. Jan. 2025 (AS 2024 479). [13] SR 161.1 [14] Eingefügt durch Ziff. I 1 des BG vom 27. Sept. 2013 über die steuerliche Behandlung der berufsorientierten Aus- und Weiterbildungskosten, in Kraft seit 1. Jan. 2016 (AS 2014 1105; BBl 2011 2607). [15] Fassung gemäss Art. 3 Abs. 3 der V des EFD vom 22. Aug. 2024 über die kalte Progression, in Kraft seit 1. Jan. 2025 (AS 2024 479). [16] Eingefügt durch Ziff. I 1 des BG vom 22. März 2013 über die formelle Bereinigung der zeitlichen Bemessung der direkten Steuern bei den natürlichen Personen, in Kraft seit 1. Jan. 2014 (AS 2013 2397; BBl 2011 3593). [17] Fassung gemäss Art. 3 Abs. 4 der V des EFD vom 22. Aug. 2024 über die kalte Progression, in Kraft seit 1. Jan. 2025 (AS 2024 479). [18] Eingefügt durch Ziff. I 1 des BG vom 25. Sept. 2009 über die steuerliche Entlastung von Familien mit Kindern (AS 2010 455; BBl 2009 4729). Fassung gemäss Art. 3 Abs. 5 der V des EFD vom 22. Aug. 2024 über die kalte Progression, in Kraft seit 1. Jan. 2025 (AS 2024 479). [19] Eingefügt durch Ziff. I 1 des BG vom 15. Juni 2012 über Vereinfachungen bei der Besteuerung von Lotteriegewinnen (AS 2012 5977; BBl 2011 6517 6543). Fassung gemäss Art. 3 Abs. 6 der V des EFD vom 22. Aug. 2024 über die kalte Progression, in Kraft seit 1. Jan. 2025 (AS 2024 479).

RS 101 Cst. Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Art. 49 Primauté et respect du droit fédéral
	1.	Le droit fédéral prime le droit cantonal qui lui est contraire.
	2.	La Confédération veille à ce que les cantons respectent le droit fédéral.

RS 642.14 LHID Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) Art. 7 Principe
	1.	L'impôt sur le revenu a pour objet tous les revenus du contribuable, qu'ils soient uniques ou périodiques, en particulier le produit d'une activité lucrative dépendante ou indépendante, le rendement de la fortune y compris la valeur locative de l'habitation du contribuable dans son propre immeuble, les prestations d'institutions de prévoyance professionnelle ainsi que les rentes viagères. Quel que soit leur montant, les frais de formation et de formation continue [1] à des fins professionnelles assumés par l'employeur, frais de reconversion compris, ne constituent pas des revenus imposables. Les dividendes, les parts de bénéfice, les excédents de liquidation et les avantages appréciables en argent provenant d'actions, de parts à des sociétés à responsabilité limitée, de parts à des sociétés coopératives et de bons de participation (y compris les actions gratuites, les augmentations gratuites de la valeur nominale, etc.) sont imposables à hauteur de 50 % lorsque ces droits de participation équivalent à 10 % au moins du capital-actions ou du capital social d'une société de capitaux ou d'une société coopérative. [2] Les cantons peuvent prévoir une imposition plus élevée. [3] [4]
	1bis.	En cas de vente de droits de participation, au sens de l'art. 4a de la loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé [5], à la société de capitaux ou à la société coopérative qui les a émis, le revenu de la fortune est considéré comme étant réalisé dans l'année pendant laquelle la créance d'impôt prend naissance (art. 12, al. 1 et 1bis, de la LF du 13 oct. 1965 sur l'impôt anticipé). [6]
	1ter.	Les rendements versés, en cas de vie ou de rachat, d'assurances de capitaux susceptibles de rachat et acquittées au moyen d'une prime unique sont imposables, sauf si ces assurances servent à la prévoyance. La prestation d'assurance est réputée servir à la prévoyance lorsqu'elle est versée à un assuré de 60 ans révolus, en vertu d'un contrat qui a duré au moins cinq ans et qui a été conclu avant le 66e anniversaire de ce dernier. Dans ce cas, la prestation est exonérée. [7]
	2.	Les assurances de rentes viagères ainsi que les contrats de rentes viagères et d'entretien viager sont imposables à raison de leur part de rendement. Celle-ci se détermine comme suit:
		2.	si le taux d'intérêt est nul ou négatif, la part de rendement est de 0 %;
		a.	pour les prestations garanties provenant d'assurances de rentes viagères soumises à la loi du 2 avril 1908 sur le contrat d'assurance (LCA) [8], le taux d'intérêt technique maximal (m) défini conformément à l'art. 36, al. 1, de la loi du 17 décembre 2004 sur la surveillance des assurances [9] qui était applicable à la conclusion du contrat est déterminant pendant toute la durée de celui-ci:si le taux d'intérêt est supérieur à zéro, la part de rendement se calcule au moyen de la formule suivante, en arrondissant le résultat au pourcentage entier le plus proche:
			1.	si le taux d'intérêt est supérieur à zéro, la part de rendement se calcule au moyen de la formule suivante, en arrondissant le résultat au pourcentage entier le plus proche:
		b.	pour les prestations excédentaires réalisées sur les assurances de rentes viagères qui sont soumises à la LCA, elle est de 70 %;
		c.	pour les prestations provenant d'assurances de rentes viagères étrangères ou de contrats de rentes viagères ou d'entretien viager, le rendement annualisé, augmenté de 0,5 point de pourcentage, des obligations émises par la Confédération pour une période de dix ans (r) au cours de l'année fiscale concernée et des neuf années précédentes est déterminant:si le rendement est supérieur à zéro, la part de rendement se calcule au moyen de la formule suivante, en arrondissant le résultat au pourcentage entier le plus proche:
			1.	si le rendement est supérieur à zéro, la part de rendement se calcule au moyen de la formule suivante, en arrondissant le résultat au pourcentage entier le plus proche:
	3.	Chacun des investisseurs ajoute à ses propres éléments imposables sa part du revenu de placements collectifs au sens de la loi du 23 juin 2006 sur les placements collectifs (LPCC) [11]; le revenu des parts de placements collectifs qui possèdent des immeubles en propriété directe est uniquement imposable lorsque l'ensemble des revenus du placement excède le rendement de ces immeubles. [12]
	4.	Sont seuls exonérés de l'impôt:
		a.	le produit de l'aliénation des droits de souscription, lorsque les droits patrimoniaux font partie de la fortune privée du contribuable;
		b.	les gains en capital réalisés sur des éléments de la fortune privée du contribuable. L'art. 12, al. 2, let. a et d, est réservé;
		c.	les dévolutions de fortune ensuite d'une succession, d'un legs, d'une donation ou de la liquidation du régime matrimonial;
		d. [13]	les versements provenant d'assurances de capitaux privées susceptibles de rachat, à l'exception des polices de libre-passage. L'al. 1ter est réservé;
		e.	les prestations en capital versées par l'employeur ou par une institution de prévoyance professionnelle lors d'un changement d'emploi, lorsque le bénéficiaire les réinvesti dans le délai d'un an dans une institution de prévoyance professionnelle ou les utilise pour acquérir une police de libre-passage;
		f.	les subsides provenant de fonds publics ou privés;
		g.	les prestations versées en exécution d'une obligation fondée sur le droit de la famille, à l'exception de la pension alimentaire que le conjoint divorcé, séparé judiciairement ou de fait obtient pour lui-même et des contributions d'entretien que l'un des parents reçoit pour les enfants sur lesquels il a l'autorité parentale;
		h. [14]	la solde du service militaire et l'indemnité de fonction pour service de protection civile, ainsi que l'argent de poche des personnes astreintes au service civil;
		hbis. [15]	la solde des sapeurs-pompiers de milice, jusqu'à concurrence d'un montant annuel déterminé par le droit cantonal, pour les activités liées à l'accomplissement de leurs tâches essentielles (exercices, services de piquet, cours, inspections et interventions, notamment pour le sauvetage, la lutte contre le feu, la lutte contre les sinistres en général et la lutte contre les sinistres causés par les éléments naturels); les indemnités supplémentaires forfaitaires pour les cadres, les indemnités supplémentaires de fonction, les indemnités pour les travaux administratifs et les indemnités pour les prestations fournies volontairement ne sont pas exonérées;
		i.	les versements à titre de réparation du tort moral;
		k.	les revenus perçus en vertu de la législation fédérale sur les prestations complémentaires à l'assurance-vieillesse, survivants et invalidité;
		l. [16]	les gains provenant des jeux de casino exploités dans les maisons de jeu et autorisés par la loi fédérale du 29 septembre 2017 sur les jeux d'argent (LJAr) [17], pour autant que ces gains ne soient pas issus d'une activité lucrative indépendante;
		lbis. [18]	les gains unitaires jusqu'à concurrence d'un montant d'un million de francs ou du montant supérieur fixé dans le droit cantonal provenant de la participation à un jeu de grande envergure autorisé par la LJAr et de la participation en ligne à des jeux de casino autorisés par la LJAr;
		lter. [19]	les gains provenant d'un jeu de petite envergure autorisé par la LJAr;
		m. [20]	les gains unitaires jusqu'au seuil fixé dans le droit cantonal provenant de jeux d'adresse ou de loteries destinés à promouvoir les ventes qui ne sont pas soumis à la LJAr selon l'art. 1, al. 2, let. d et e, de cette loi.
		n. [21]	les revenus perçus en vertu de la loi fédérale du 19 juin 2020 sur les prestations transitoires pour les chômeurs âgés [22].

[1] Nouvelle expression selon l'annexe ch. 24 de la LF du 20 juin 2014 sur la formation continue, en vigueur depuis le 1er janv. 2017 (RO 2016 689;FF 2013 3265). Il a été tenu compte de cette mod. dans tout le texte. [2] Nouvelle teneur de la phrase selon le ch. I 3 de la LF du 28 sept. 2018 relative à la réforme fiscale et au financement de l'AVS, en vigueur depuis le 1er janv. 2020 (RO 2019 2395 2413; FF 2018 2565). [3] Phrase introduite par le ch. I 3 de la LF du 28 sept. 2018 relative à la réforme fiscale et au financement de l'AVS, en vigueur depuis le 1er janv. 2020 (RO 2019 2395 2413; FF 2018 2565). [4] Nouvelle teneur selon le ch. I 2 de la LF sur l'imposition des frais de formation et de perfectionnement à des fins professionnelles, en vigueur depuis le 1er janv. 2016 (RO 2014 1105; FF 2011 2429). [5] RS 642.21 [6] Introduit par le ch. I 2 de la LF du 10 oct. 1997 sur la réforme 1997 de l'imposition des sociétés, en vigueur depuis le 1er janv. 1998 (RO 1998 669; FF 1997 II 1058). [7] Introduit par le ch. I 6 de la LF du 19 mars 1999 sur le programme de stabilisation 1998, en vigueur depuis le 1er janv. 2001 (RO 1999 2374; FF 1999 3). [8] RS 221.229.1 [9] RS 961.01 [10] Nouvelle teneur selon le ch. I 2 de la LF du 17 juin 2022 sur l'imposition des rentes viagères et des formes de prévoyance similaires, en vigueur depuis le 1er janv. 2025 (RO 2023 38; FF 2021 3028). [11] RS 951.31 [12] Nouvelle teneur selon l'annexe ch. II 7 de la LF du 23 juin 2006 sur les placements collectifs, en vigueur depuis le 1er janv. 2007 (RO 2006 5379; FF 2005 5993). [13] Nouvelle teneur selon le ch. I 6 de la LF du 19 mars 1999 sur le programme de stabilisation 1998, en vigueur depuis le 1er janv. 2001 (RO 1999 2374; FF 1999 3). [14] Nouvelle teneur selon l'annexe ch. 8 de la LF du 6 oct. 1995 sur le service civil, en vigueur depuis le 1er oct. 1996 (RO 1996 1445; FF 1994 III 1597). [15] Introduite par le ch. I 2 de la LF du 17 juin 2011 sur l'exonération de la solde allouée pour le service du feu, en vigueur depuis le 1er janv. 2013 (RO 2012 489; FF 2010 2595). [16] Introduite par l'annexe ch. 3 de la LF du 18 déc. 1998 sur les maisons de jeu (RO 2000 677; FF 1997 III 137). Nouvelle teneur selon l'annexe ch. II 6 de la LF du 29 sept. 2017 sur les jeux d'argent, en vigueur depuis le 1er janv. 2019 (RO 2018 5103; FF 2015 7627). [17] RS 935.51 [18] Introduite par l'annexe ch. II 6 de la LF du 29 sept. 2017 sur les jeux d'argent, en vigueur depuis le 1er janv. 2019 (RO 2018 5103; FF 2015 7627). [19] Introduite par l'annexe ch. II 6 de la LF du 29 sept. 2017 sur les jeux d'argent, en vigueur depuis le 1er janv. 2019 (RO 2018 5103; FF 2015 7627). [20] Introduite par le ch. I 2 de la LF du 15 juin 2012 sur les simplifications de l'imposition des gains faits dans les loteries (RO 2012 5977; FF 2011 6035 6059). Nouvelle teneur selon l'annexe ch. II 6 de la LF du 29 sept. 2017 sur les jeux d'argent, en vigueur depuis le 1er janv. 2019 (RO 2018 5103; FF 2015 7627). [21] Introduite par l'annexe ch. 3 de la LF du 19 juin 2020 sur les prestations transitoires pour les chômeurs âgés, en vigueur depuis le 1er juil. 2021 (RO 2021 373; FF 2019 7797). [22] RS 837.2

RS 642.14 LHID Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) Art. 9 En général
	1.	Les dépenses nécessaires à l'acquisition du revenu et les déductions générales sont défalquées de l'ensemble des revenus imposables. Un montant maximal peut être fixé pour les frais de déplacement nécessaires entre le domicile et le lieu de travail. [1]
	2.	Les déductions générales sont:
		a. [2]	les intérêts passifs privés à concurrence du rendement imposable de la fortune au sens des art. 7 et 7a, augmenté d'un montant de 50 000 francs;
		b. [3]	les charges durables et la part de rendement au sens de l'art. 7, al. 2, let. c, des prestations fondées sur des contrats de rentes viagères ou d'entretien viager;
		c.	la pension alimentaire versée au conjoint divorcé, séparé judiciairement ou de fait, ainsi que les contributions d'entretien versées à l'un des parents pour les enfants sur lesquels il a l'autorité parentale, à l'exclusion toutefois des prestations versées en exécution d'une obligation d'entretien ou d'assistance fondée sur le droit de la famille;
		d. [4]	les primes, cotisations et montants légaux, statutaires ou réglementaires versés à l'assurance-vieillesse et survivants, à l'assurance-invalidité et à des institutions de la prévoyance professionnelle;
		e.	les primes, cotisations et montants versés en vue de l'acquisition de droits contractuels dans des formes reconnues de la prévoyance individuelle liée, jusqu'à concurrence d'un montant déterminé;
		f.	les primes et cotisations versées en vertu de la réglementation sur les allocations pour perte de gain et des dispositions sur l'assurance-chômage et l'assurance-accidents obligatoire;
		g.	les versements, cotisations et primes d'assurances-vie, d'assurances-maladie et ceux d'assurances-accidents qui ne tombent pas sous le coup de la let. f ainsi que les intérêts des capitaux d'épargne du contribuable et des personnes à l'entretien desquelles il pourvoit, jusqu'à concurrence d'un montant déterminé par le droit cantonal; ce montant peut revêtir la forme d'un forfait;
		h. [5]	les frais provoqués par la maladie et les accidents du contribuable ou d'une personne à l'entretien de laquelle il subvient, lorsque le contribuable supporte lui-même ces frais et que ceux-ci excèdent une franchise déterminée par le droit cantonal;
		hbis. [6]	les frais liés au handicap du contribuable ou d'une personne à l'entretien de laquelle il subvient, lorsque le contribuable ou cette personne est handicapé au sens de la loi du 13 décembre 2002 sur l'égalité pour les handicapés [7] et que le contribuable supporte lui-même les frais;
		i. [8]	les dons en espèces et sous forme d'autres valeurs patrimoniales, jusqu'à concurrence du montant prévu par le droit cantonal, en faveur de personnes morales qui ont leur siège en Suisse et sont exonérées de l'impôt en raison de leurs buts de service public ou d'utilité publique (art. 23, al. 1, let. f) ou en faveur de la Confédération, des cantons, des communes et de leurs établissements (art. 23, al. 1, let. a à c);
		k.	une déduction sur le produit du travail qu'obtient l'un des conjoints lorsque son activité est indépendante de la profession, du commerce ou de l'entreprise de l'autre, jusqu'à concurrence d'un montant déterminé par le droit cantonal; une déduction analogue est accordée lorsque l'un des conjoints seconde l'autre de manière importante dans sa profession, son commerce ou son entreprise;
		l. [9]	les cotisations et les versements à concurrence d'un montant déterminé par le droit cantonal en faveur d'un parti politique, à l'une des conditions suivantes:être inscrit au registre des partis conformément à l'art. 76a de la loi fédérale du 17 décembre 1976 sur les droits politiques [10],être représenté dans un parlement cantonal,avoir obtenu au moins 3 % des voix lors des dernières élections au parlement d'un canton;
			1.	être inscrit au registre des partis conformément à l'art. 76a de la loi fédérale du 17 décembre 1976 sur les droits politiques [10],
			2.	être représenté dans un parlement cantonal,
			3.	avoir obtenu au moins 3 % des voix lors des dernières élections au parlement d'un canton;
		m. [11]	un montant déterminé par le droit cantonal pour chaque enfant dont la garde est assurée par un tiers, si l'enfant a moins de 14 ans et vit dans le même ménage que le contribuable assurant son entretien et si les frais de garde, documentés, ont un lien de causalité direct avec l'activité lucrative, la formation ou l'incapacité de gain du contribuable;
		n. [12]	les mises, à hauteur d'un pourcentage déterminé par le droit cantonal pour les gains de loterie ou d'opérations analogues; les cantons peuvent fixer le montant maximal de la déduction;
		o. [13]	les frais de formation et de formation continue à des fins professionnelles, frais de reconversion compris, jusqu'à concurrence d'un montant déterminé par le droit cantonal pour autant que le contribuable remplisse l'une des condistions suivantes:il est titulaire d'un diplôme du degré secondaire II,il a atteint l'âge de 20 ans et suit une formation visant à l'obtention d'un diplôme autre qu'un premier diplôme du degré secondaire II.
			1.	il est titulaire d'un diplôme du degré secondaire II,
			2.	il a atteint l'âge de 20 ans et suit une formation visant à l'obtention d'un diplôme autre qu'un premier diplôme du degré secondaire II.
	3.	Le contribuable qui possède des immeubles privés peut déduire les frais nécessaires à leur entretien, les frais de remise en état d'immeubles acquis récemment, les primes d'assurances relatives à ces immeubles et les frais d'administration par des tiers. En outre, les cantons peuvent prévoir des déductions pour la protection de l'environnement, les mesures d'économie d'énergie et la restauration des monuments historiques. Ces trois dernières déductions sont soumises à la réglementation suivante: [14]
		a. [15]	le Département fédéral des finances détermine en collaboration avec les cantons quels investissements destinés à économiser l'énergie et à ménager l'environnement peuvent être assimilés à des frais d'entretien; les frais de démolition en vue d'une construction de remplacement sont assimilés aux frais d'entretien.
		b.	pour autant qu'ils ne soient pas subventionnés, les frais occasionnés par des travaux de restauration de monuments historiques sont déductibles dans la mesure où le contribuable les a entrepris en vertu de dispositions légales, en accord avec les autorités ou sur ordre d'une autorité administrative.
	3bis.	Les coûts d'investissement et les frais de démolition en vue d'une construction de remplacement visés à l'al. 3, let. a, sont déductibles au cours des deux périodes fiscales suivantes, lorsqu'ils ne peuvent pas être entièrement pris en considération durant la période fiscale en cours, pendant laquelle les dépenses ont été effectuées. [16]
	4.	On n'admettra pas d'autres déductions. Les déductions pour enfants et autres déductions sociales de droit cantonal sont réservées.

[1] Nouvelle teneur selon le ch. I 2 de la LF sur l'imposition des frais de formation et de perfectionnement à des fins professionnelles, en vigueur depuis le 1er janv. 2016 (RO 2014 1105; FF 2011 2429). Erratum de la CdR de l'Ass. féd. du 18 fév. 2015 (RO 2015 993). [2] Nouvelle teneur selon le ch. II 3 de la LF du 23 mars 2007 sur la réforme de l'imposition des entreprises II, en vigueur depuis le 1er janv. 2009 (RO 2008 2893; FF 2005 4469). [3] Nouvelle teneur selon le ch. I 2 de la LF du 17 juin 2022 sur l'imposition des rentes viagères et des formes de prévoyance similaires, en vigueur depuis le 1er janv. 2025 (RO 2023 38; FF 2021 3028). [4] Nouvelle teneur selon l'annexe ch. 4 de la LF du 18 juin 2004, en vigueur depuis le 1er janv. 2005 (RO 2004 4635; FF 2003 5835). [5] Nouvelle teneur selon l'annexe ch. 3 de la LF du 13 déc. 2002 sur l'égalité pour les handicapés, en vigueur depuis le 1er janv. 2005 (RO 2003 4487; FF 2001 1605). [6] Introduite par l'annexe ch. 3 de la LF du 13 déc. 2002 sur l'égalité pour les handicapés, en vigueur depuis le 1er janv. 2005 (FF 2001 1605). [7] RS 151.3 [8] Nouvelle teneur selon l'annexe ch. 4 de la LF du 8 oct. 2004 (Droit des fondations), en vigueur depuis le 1er janv. 2006 (RO 2005 4545; FF 2003 7425 7463). [9] Introduite par le ch. I 2 de la LF du 12 juin 2009 sur la déductibilité des versements en faveur de partis politiques, en vigueur depuis le 1er janv. 2011 (RO 2010 449; FF 2008 6823 6845). [10] RS 161.1 [11] Introduite par le ch. I 2 de la LF du 25 sept. 2009 sur les allégements fiscaux en faveur des familles avec enfants, en vigueur depuis le 1er janv. 2011 (RO 2010 455; FF 2009 4237). Rectifiée par la CdR de l'Ass. féd. (art. 58, al. 1, LParl; RS 171.10). [12] Introduite par le ch. I 2 de la LF du 15 juin 2012 sur les simplifications de l'imposition des gains faits dans les loteries, en vigueur depuis le 1er janv. 2014 (RO 2012 5977; FF 2011 6035 6059). [13] Introduite par le ch. I 2 de la LF sur l'imposition des frais de formation et de perfectionnement à des fins professionnelles, en vigueur depuis le 1er janv. 2016 (RO 2014 1105; FF 2011 2429). [14] Nouvelle teneur selon le ch. I 2 de la LF du 3 oct. 2008 sur le traitement fiscal des frais de remise en état des immeubles, en vigueur depuis le 1er janv. 2010 (RO 2009 1515; FF 2007 7501 7517). [15] Nouvelle teneur selon l'annexe ch. II 4 de la L du 30 sept. 2016 sur l'énergie, en vigueur depuis le 1er janv. 2018 (RO 2017 6839; FF 2013 6771). [16] Introduit par l'annexe ch. II 4 de la L du 30 sept. 2016 sur l'énergie, en vigueur depuis le 1er janv. 2018 (RO 2017 6839; FF 2013 6771).

RS 642.14 LHID Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) Art. 72b [1]

[1] Introduit par le ch. I 6 de la LF du 19 mars 1999 sur le programme de stabilisation 1998 (RO 1999 2374; FF 1999 3). Abrogé par le ch. I 4 de la LF du 18 juin 2021 sur les procédures électroniques en matière d'impôts, avec effet au 1er janv. 2022 (RO 2021 673; FF 2020 4579).

RS 642.11 LIFD Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) Art. 1 Objet de la loi
	Au titre de l'impôt fédéral direct, la Confédération perçoit, conformément à la présente loi:
	a.	un impôt sur le revenu des personnes physiques;
	b. [1]	un impôt sur le bénéfice des personnes morales;
	c.	un impôt à la source sur le revenu de certaines personnes physiques et morales.

[1] Nouvelle teneur selon le ch. I 1 de la LF du 10 oct. 1997 sur la réforme 1997 de l'imposition des sociétés, en vigueur depuis le 1er janv. 1998 (RO 1998 669; FF 1997 II 1058).