2C_727/2021 - 2022-05-11 - Öffentliche Finanzen und Abgaberecht - Mehrwertsteuer, Steuerperioden 2012-2015

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

2C 727/2021

Urteil vom 11. Mai 2022

II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichterin Aubry Girardin, Präsidentin,
Bundesrichter Donzallaz, Beusch,
Gerichtsschreiber Seiler.

Verfahrensbeteiligte
A.________ AG,
Beschwerdeführerin,
vertreten durch Dr. Anton R. Greber,

gegen

Eidgenössische Steuerverwaltung, Hauptabteilung Mehrwertsteuer, Schwarztorstrasse 50, 3003 Bern,
Beschwerdegegnerin.

Gegenstand
Mehrwertsteuer, Steuerperioden 2012-2015,

Beschwerde gegen das Urteil des Bundesverwaltungsgerichts, Abteilung I, vom 6. August 2021 (A-5196/2020).

Sachverhalt:

A.

A.a. Die A.________ AG hat ihren Sitz in U.________ und ist seit dem 18. Juni 2010 im Handelsregister sowie im Register der mehrwertsteuerpflichtigen Personen eingetragen. Sie bezweckt gemäss Handelsregistereintrag den Betrieb einer Apotheke mit allen dazugehörenden Bereichen.
Im selben Gebäude wie die Apotheke befinden sich mehrere Therapieräume, in welchen medizinische und andere Behandlungen angeboten und erbracht werden. Die A.________ AG hatte namentlich für die streitbetroffenen Zeitraum vom 1. Januar 2012 bis zum 31. Dezember 2015 mit verschiedenen Therapeutinnen und Therapeuten Mietverträge abgeschlossen, gestützt worauf diese berechtigt waren, Behandlungen in den Räumlichkeiten der A.________ AG zu erbringen. Die Apotheke bewarb die Therapieleistungen im Internet und die Kunden konnten bei ihr Termine für Therapien buchen.

A.b. Nach einer vom 16. bis am 18. Mai und am 28. Juni 2017 durchgeführten Kontrolle setzte die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV) mittels Einschätzungsmitteilung vom 19. Juli 2017 eine Steuerkorrektur zu ihren Gunsten von insgesamt Fr. 53'507.-- fest. Die Korrektur bzw. die damit einhergehende Ermessenseinschätzung begründete die ESTV im Wesentlichen damit, dass die von den eingemieteten Therapeutinnen und Therapeuten erzielten Umsätze der A.________ AG zuzurechnen seien, da bei Ersteren insbesondere die Voraussetzungen für einen eigenständigen Marktauftritt nicht erfüllt seien. Die ESTV ging deshalb davon aus, dass stets - insbesondere im Zusammenhang mit den therapeutischen Behandlungen - die A.________ AG nach aussen aufgetreten sei.
Mit Schreiben vom 22. September 2017 bestritt die A.________ AG die Einschätzung der ESTV.

B.
Mit Verfügung vom 19. September 2018 setzte die ESTV die Mehrwertsteuerforderung für die Steuerperioden 2012 bis 2015 auf Fr. 53'507.-- zuzüglich Verzugszins ab dem 31. August 2014 fest. Die dagegen erhobene Einsprache wies die ESTV mit Einspracheentscheid vom 16. September 2020 ab. Gegen den Einspracheentscheid gelangte die A.________ AG mit Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht. Dieses wies die Beschwerde mit Urteil vom 6. August 2021 ab.

C.
Mit Beschwerde vom 14. September 2021 beantragt die A.________ AG die Aufhebung des Urteils des Bundesverwaltungsgerichts vom 6. August 2021. Die Umsätze seien wie folgt festzusetzen: Steuerperiode 2012: Fr. 264'446.--; Steuerperiode 2013: Fr. 247'915.--; Steuerperiode 2014: Fr. 277'775.--; Steuerperiode 2015: Fr. 256'999.--. Eventualiter beantragt die A.________ AG, es sei festzustellen, dass die von den Therapeutinnen und Therapeuten erwirtschafteten Umsätze nicht unter Art. 21 Abs. 2 Ziff. 3 des Bundesgesetzes vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (MWSTG; SR 641.20) fallen und entsprechend nicht steuerbar seien (Eventualbegehren 1). Ebenfalls eventualiter beantragt die A.________ AG, dass die Umsatzsteuerschuld mangels vereinnahmten Entgelts bei ihr nach Massgabe von Art. 41 Abs. 1 MWSTG zu reduzieren sei (Eventualbegehren 2). Ferner seien "wegen einer formellen Rechtsverweigerung der Vorinstanz bezüglich der Frage der Anwendbarkeit und Tragweite von Art. 70 Abs. 1 MWSTG" die von der Vorinstanz auferlegten Gerichtskosten angemessen zu reduzieren und sei eine entsprechende Parteientschädigung auszusprechen (Eventualbegehren 3).
Die ESTV beantragt die Abweisung der Beschwerde "unter Einschluss aller Eventualbegehren".
Die Beschwerdeführerin repliziert, die ESTV dupliziert.

Erwägungen:

1.

1.1. Angefochten ist ein Endentscheid des Bundesverwaltungsgerichts in einem Mehrwertsteuerstreit, mithin in einer Angelegenheit des öffentlichen Rechts (Art. 82 lit. a , Art. 86 Abs. 1 lit. a und Art. 90 BGG). Die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist zulässig. Die Beschwerde wurde form- und fristgerecht eingereicht (Art. 42 und 100 Abs. 1 BGG).

1.2. Die Hauptbegehren der Beschwerdeführerin lauten auf Aufhebung des angefochtenen Urteils und Festsetzung der Umsätze für die Steuerperioden 2012 bis 2015 auf die von der Beschwerdeführerin deklarierten Umsätze. Diese Begehren sind zulässig.

1.3. Mit dem Eventualbegehren 1 verlangt die Beschwerdeführerin die Feststellung, dass die streitbetroffenen Umsätze von der Steuer ausgenommen sei. Feststellungsbegehren sind im bundesgerichtlichen Verfahren nur zulässig, sofern an der Feststellung ein schutzwürdiges Interesse besteht und dieses nicht ebenso gut mit einem Leistungs- oder Gestaltungsbegehren gewahrt werden kann (Art. 89 Abs. 1 lit. c BGG; BGE 141 II 113 E. 1.7; 136 III 102 E. 3.1; 135 I 119 E. 4; Urteil 5A 238/2021 vom 2. November 2021 E. 3.3). Diese Voraussetzungen erfüllt das Eventualbegehren 1 offensichtlich nicht, zumal die Beschwerdeführerin dasselbe Resultat - die Aufhebung der Mehrwertsteuer-Nachforderung - auch mit ihren Hauptbegehren anstrebt. Das Eventualbegehren 1 ist unzulässig. Darauf ist nicht einzutreten.

1.4. Das Eventualbegehren 2 ist zwar als Leistungsbegehren formuliert, zielt aber ebenfalls auf die Aufhebung der Mehrwertsteuer-Nachforderung, wie sich aus der Beschwerdebegründung ergibt. Da das Eventualbegehren 2 bereits in den Hauptbegehren enthalten ist, hat es keinen eigenen Gegenstand. Es erweist sich als gegenstandslos.

1.5. Mit dem Eventualbegehren 3 strebt die Beschwerdeführerin eine Reduktion der vorinstanzlichen Verfahrenskosten und eine Parteientschädigung für das vorinstanzliche Verfahren an. Dieser Antrag ist zulässig.

1.6. Auf die Beschwerde ist somit einzutreten, soweit sich die Anträge der Beschwerdeführerin nicht als unzulässig oder gegenstandslos erwiesen haben.

2.

2.1. Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat (Art. 105 Abs. 1 BGG). Es kann die Sachverhaltsfeststellung der Vorinstanz von Amtes wegen berichtigen oder ergänzen, wenn sie offensichtlich unrichtig ist oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Art. 95 BGG beruht (Art. 105 Abs. 2 BGG). "Offensichtlich unrichtig" bedeutet dabei "willkürlich" (BGE 147 I 73 E. 2.2; 143 IV 241 E. 2.3.1; 140 III 115 E. 2). Die beschwerdeführende Partei kann die Feststellung des Sachverhalts unter den gleichen Voraussetzungen beanstanden, wenn die Behebung des Mangels für den Ausgang des Verfahrens entscheidend sein kann (Art. 97 Abs. 1 BGG). Eine entsprechende Rüge ist substanziiert vorzubringen (Art. 42 Abs. 2 BGG i.V.m. Art. 106 Abs. 2 BGG).

2.2. Mit der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten kann unter anderem eine Rechtsverletzung nach Art. 95 f . BGG gerügt werden. Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an (Art. 106 Abs. 1 BGG). Es ist daher weder an die in der Beschwerde geltend gemachten Argumente noch an die Erwägungen der Vorinstanz gebunden; es kann die Beschwerde aus einem anderen als dem angerufenen Grund gutheissen und es kann eine Beschwerde mit einer von der Argumentation der Vorinstanz abweichenden Begründung abweisen (Motivsubstitution; BGE 141 V 234 E. 1; 139 II 404 E. 3). Die Verletzung von Grundrechten und kantonalem Recht überprüft das Bundesgericht allerdings nur, wenn eine konkrete Rüge in der Beschwerde vorgebracht und begründet worden ist (qualifizierte Rüge- und Substanziierungspflicht gem. Art. 106 Abs. 2 BGG; vgl. BGE 147 I 73 E. 2.1; 143 II 283 E. 1.2.2).

3.
Die Beschwerdeführerin bestreitet zunächst, dass die Voraussetzungen für eine Ermessensveranlagung nach Art. 79 Abs. 1 MWSTG gegeben gewesen seien. Ihre Buchhaltung habe den handelsrechtlichen Anforderungen entsprochen. Der Vorwurf der Vorinstanz, dass sie die Umsätze der Therapeutinnen und Therapeuten "aus mehrwertsteuerlicher Sicht" habe verbuchen müssen, sei unberechtigt. Laut der Beschwerdeführerin stünde die Verbuchung der fraglichen Leistungen im Widerspruch zu den handelsrechtlichen Buchhaltungsgrundsätzen.

3.1. Im System der Mehrwertsteuer gilt das (modifizierte) Selbstveranlagungsprinzip, sodass die Veranlagung und die Entrichtung der Steuer grundsätzlich durch die steuerpflichtige Person selbst erfolgen. Diese hat gegenüber der ESTV unaufgefordert innert der gesetzlichen Frist und in der vorgeschriebenen Form über die Steuerforderung abzurechnen (vgl. Art. 71 Abs. 1 MWSTG) und später festgestellte Mängel nachträglich zu korrigieren (vgl. Art. 72 MWSTG). Die steuerpflichtige Person ist somit grundsätzlich selbst für die korrekte Abrechnung verantwortlich. Die ESTV kann jedoch bei steuerpflichtigen Personen Kontrollen durchführen (vgl. Art. 78 Abs. 1 MWSTG). Solche Kontrollen sind innert 360 Tagen seit Ankündigung mit einer Einschätzungsmitteilung abzuschliessen. Diese hält den Umfang der Steuerforderung in der kontrollierten Periode fest (vgl. Art. 78 Abs. 5 MWSTG). Liegen keine oder nur unvollständige Aufzeichnungen vor oder stimmen die ausgewiesenen Ergebnisse mit dem wirklichen Sachverhalt offensichtlich nicht überein, schätzt die ESTV die Steuerforderung nach pflichtgemässem Ermessen ein (vgl. Art. 79 Abs. 1 MWSTG). Auch in diesem Fall erfolgt die Festsetzung der Steuerforderung mit einer Einschätzungsmitteilung (vgl. Art. 79
Abs. 2 MWSTG; zum Selbstveranlagungsprinzip und zur Rechtsnatur der Einschätzungsmitteilung vgl. auch BGE 140 II 202 E. 5.4 f.).

3.2. In seiner Rechtsprechung hat das Bundesgericht fehlende bzw. unvollständige Aufzeichnungen gelegentlich mit einem Verstoss gegen die formellen Buchführungspflichten und den offensichtlichen Widerspruch zum wirklichen Sachverhalt mit einem Verstoss gegen die materiellen Buchführungspflichten gleichgesetzt (vgl. Urteile 2C 311/2016 vom 23. Mai 2016 E. 2.2.1; 2C 950/2015 vom 11. März 2016 E. 4.4; 2C 812/2013 vom 28. Mai 2014 E. 2.4.1). Allerdings hat das Bundesgericht ebenfalls erwogen, dass eine Ermessensveranlagung auch dann vorzunehmen ist, wenn sich die für die Bestimmung der Steuer massgebenden Einzelheiten aus den Geschäftsbüchern und Unterlagen des Steuerpflichtigen nicht ergeben oder wenn die Buchhaltung aus anderen (formellen) Gründen keine Gewähr für die Richtigkeit bietet (vgl. Urteile 2C 596/2016 vom 11. Januar 2017 E. 3.2.3; 2C 1077/2012 vom 24. Mai 2014 E. 2.2; 2C 970/2012 vom 1. April 2013 E. 4.1).

3.3. Am Ursprung der Unvollständigkeit von Aufzeichnungen steht zwar oft eine Verletzung der "formellen Buchführungspflichten", namentlich der Aufzeichnungs- und Aufbewahrungspflichten (Art. 70 Abs. 1 MWSTG), oder allenfalls der Auskunftspflicht (Art. 68 Abs. 1 MWSTG). Eine solche Verletzung von Mitwirkungspflichten ist für die Vornahme der Ermessensveranlagung aber ebensowenig erforderlich wie im Bereich der direkten Steuern (vgl. dazu ISABELLE ALTHAUS-HOURIET, in: Commentaire Romand, LIFD, 2. Aufl. 2017, N. 15 zu Art. 130 DBG; ZWEIFEL/HUNZIKER, in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, DBG, 3. Aufl. 2017, N. 30 zu Art. 130 DBG). Da mit der Ermessensveranlagung keine pönalen Motive verfolgt werden sollen (vgl. BGE 138 II 465 E. 6.4; JÜRG STEIGER, in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, MWSTG/LTVA, 2015, N. 3 zu Art. 79 MWSTG; vgl. auch ALTHAUS-HOURIET, a.a.O., N. 24 zu Art. 130 DBG; ZWEIFEL/HUNZIKER, a.a.O., N. 46 zu Art. 130 DBG), spielt es keine Rolle, aus welchen Gründen die Aufzeichnungen unvollständig oder unzuverlässig sind und ob den Steuerpflichtigen an dieser Situation ein Verschulden trifft (vgl. Urteil 2C 835/2011 vom 4. Juni 2012 E. 2.3 mit Hinweisen; vgl. auch Urteil 2C 402/2021 vom 10. November 2021 E.
7.3). Anlass für die Ermessensveranlagung ist allein der Umstand, dass trotz durchgeführter Untersuchung durch die Verwaltung - es gilt die Untersuchungsmaxime - der Sachverhalt nicht ausreichend erhellt werden konnte und somit ein Bereich der Unsicherheit verbleibt, der aber durch plausible Annahmen und Schätzungen ergänzt und ausgefüllt werden muss, weil die Steuerpflicht eine allgemeine ist (Urteil 2C 970/2012 vom 1. April 2013 E. 4.2). Es wäre zwar wünschenswert, wenn die ESTV für diejenigen Leistungen und mehrwertsteuerlich relevanten Vorgänge, die in der nach handelsrechtlichen Grundsätzen geführten Buchhaltung nicht reflektiert sind, zusätzliche Aufzeichnungspflichten nach Art. 70 Abs. 1 MWSTG erlassen würde, damit die Steuerpflichtigen möglichst anhand der wirklichen Verhältnisse veranlagt werden und Ermessensveranlagungen die Ausnahme bleiben können. Aber auch wenn es die ESTV unterlassen hat, eine zusätzliche Aufzeichnungspflicht zu erlassen, darf und muss die ESTV den Steuerpflichtigen nach Ermessen veranlagen, wenn sich die Mehrwertsteuer auf der Basis der vorhandenen Aufzeichnungen nicht festlegen lässt und es der ESTV nicht möglich oder nicht zumutbar ist, die fragliche Tatsache auf anderem Weg zu ermitteln (vgl.
dazu BEATRICE BLUM, in: MWSTG-Kommentar, 2. Aufl. 2019, N. 6 zu Art. 79 MWSTG; STEIGER, a.a.O., N. 2 zu Art. 79 MWSTG).

3.4. Aus dem Gesagten folgt, dass Aufzeichnungen dann im Sinne von Art. 79 Abs. 1 MWSTG unvollständig sind, wenn sie die mehrwertsteuerlich relevanten Tatsachen - vor allem die steuerbaren Leistungen - nicht vollständig abbilden und sie daher keine Festsetzung der Mehrwertsteuer anhand der tatsächlichen Verhältnisse erlauben. In diesem Fall ist eine Ermessensveranlagung selbst dann vorzunehmen, wenn die steuerpflichtige Person ihre Bücher nach den handelsrechtlichen Grundsätzen geführt und auch alle zusätzlichen Aufzeichnungspflichten beachtet hat, welche die ESTV gegebenenfalls nach Art. 70 Abs. 1 MWSTG aufgestellt hat.

3.5. Falls die Umsätze der Therapeutinnen und Therapeuten aus mehrwertsteuerlicher Sicht der Beschwerdeführerin zuzurechnen und sie mangels entsprechender Aufzeichnungen über die Entgelte der Höhe nach unbekannt sind, wäre die Beschwerdeführerin dafür also selbst dann nach pflichtgemässem Ermessen zu veranlagen, wenn sie sämtliche Buchführungs- und Aufzeichnungspflichten eingehalten hätte. Da Aufzeichnungen über die Höhe der von den Therapeutinnen und Therapeuten vereinnahmten Entgelte unbestrittenermassen fehlen und sich diese Beträge auch nicht auf andere Weise exakt feststellen lassen, hängt die Zulässigkeit der Ermessensveranlagung vorliegend alleine davon ab, ob die Leistungen der Therapeutinnen und Therapeuten mehrwertsteuerlich der Beschwerdeführerin zuzurechnen sind. Hingegen ist unerheblich, ob die Beschwerdeführerin die Umsätze der Therapeutinnen und Therapeuten handelsrechtlich oder zumindest "mehrwertsteuerlich" hätte verbuchen müssen, wie die Vorinstanz meint. Ebenso kann offenbleiben, ob die Beschwerdeführerin gestützt auf Art. 126 ff . der Mehrwertsteuerverordnung vom 27. November 2009 (MWSTV; SR 641.201) über die Entgelte für die Therapeutinnen und Therapeuten Aufzeichnungen hätte machen müssen, wie die ESTV in
ihrer Vernehmlassung und in ihrer Duplik geltend macht.

4.
Zu prüfen ist demnach, ob die Tätigkeiten der Therapeutinnen und Therapeuten der Beschwerdeführerin zuzuordnen sind, wie dies die Vorinstanz erwogen hat. Die Beschwerdeführerin ist der Ansicht, dass ihr die betreffenden Umsätze nicht zugerechnet werden können.

4.1. Wenn mehrere Personen als Leistungserbringer infrage kommen, richtet sich die Zuordnung der Leistung nach Art. 20 MWSTG.

4.1.1. Als Grundsatz gilt, dass eine Leistung von derjenigen Person erbracht wird, die nach aussen als leistungserbringende Person auftritt (vgl. Art. 20 Abs. 1 MWSTG). Eine Zuordnung an eine andere Person kommt (nur) infrage, wenn die unmittelbar nach aussen handelnde Person im Namen und für Rechnung einer anderen Person handelt. In diesem Fall wird die Leistung der vertretenen Person zugeordnet, wenn die Vertreterin nachweisen kann, dass sie als Stellvertreterin handelt, sie die vertretene Person eindeutig identifizieren kann und sie das Bestehen eines Stellvertretungsverhältnisses der Leistungsempfängerin ausdrücklich bekannt gibt oder sich dieses aus den Umständen ergibt ("direkte Stellvertretung"; Art. 20 Abs. 2 lit. a und b MWSTG). Das Stellvertretungskonzept von Art. 20 Abs. 2 MWSTG lehnt sich an die Regelung von Art. 32 OR an, auch wenn es dabei nicht um Stellvertretung im zivilrechtlichen Sinne, sondern um die Zuordnung von Leistungen geht (vgl. BGE 145 II 270 E. 4.4.3 mit Hinweis auf die Botschaft und E. 4.4.4; Urteil 2C 255/2020 vom 18. August 2020 E. 4.2). Ob Umstände vorliegen, welche auf das Bestehen eines Stellvertretungsverhältnisses schliessen lassen, ist nach objektiven Massstäben zu prüfen; auf die subjektive
Wahrnehmung des konkreten Leistungsempfängers kommt es demgegenüber nicht an (Urteile 2C 767/2018 vom 8. Mai 2019 E. 2.1.1; 2C 206/2015 vom 16. November 2015 E. 2.2).

4.1.2. Sind die Voraussetzungen von Art. 20 Abs. 2 MWSTG nicht erfüllt, ist die Leistung an den Leistungsempfänger der Vertreterin zuzuordnen, selbst wenn sie "eigentlich" von einer dritten Person erbracht wird ("indirekte Stellvertretung"). Wie sich aus Art. 20 Abs. 3 MWSTG ergibt, wird das Leistungsverhältnis in einem solchen Dreiparteienverhältnis gedoppelt: Zum Leistungsverhältnis zwischen dem Leistungsempfänger und der Vertreterin (mehrwertsteuerliches Aussenverhältnis) tritt ein zweites, mehrwertsteuerlich gleich zu qualifizierendes Leistungsverhältnis zwischen der Vertreterin und dem "eigentlichen" Leistungserbringer (mehrwertsteuerliches Innenverhältnis).

4.1.3. Eine Zuordnung nach Art. 20 Abs. 1 MWSTG setzt voraus, dass die Person "als Leistungserbringerin" nach aussen auftritt. Nach der Praxis und der Lehre muss der Auftritt eigenständig sein respektive im eigenen Namen erfolgen. Leistungen sind nicht Personen zuzuordnen, die selbst nicht als Leistungserbringerinnen auftreten, sondern lediglich einer anderen Person bei der Leistungserbringung behilflich sind (Erfüllungsgehilfen und Hilfspersonen; vgl. Urteil 2C 1001/2015 vom 5. Juli 2016 E. 4.2 und 4.2.2; ESTV, MWST-Info 04 "Steuerobjekt", Ziff. 5.1; ALOIS CAMENZIND und andere, Handbuch zum Mehrwertsteuergesetz (MWSTG), 3. Aufl. 2012, N. 986; FELIX GEIGER, in: MWSTG-Kommentar, 2. Aufl. 2019, N. 11 zu Art. 20 MWSTG; PIERRE-MARIE GLAUSER, in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, MWSTG/LTVA, N. 9 zu Art. 20 MWSTG; RALF IMSTEPF, Der mehrwertsteuerliche "Aussenauftritt", ASA 82 S. 451, S. 465). Zu den Erfüllungsgehilfen und Hilfspersonen gehören typischerweise die Arbeitnehmerinnen und Arbeitnehmer des Leistungserbringers, d.h. Personen, die von ihm in betriebswirtschaftlicher bzw. arbeitsorganisatorischer Hinsicht abhängig sind, einen Lohn beziehen und selbst kein eigentliches Unternehmerrisiko tragen (vgl. BGE 144 V 111 E.
4.2; Urteil 2C 927/2019 vom 10. Februar 2020 E. 2.2.2). Ob eine Person als (eigenständige) Leistungserbringerin oder lediglich als Erfüllungsgehilfe zu betrachten ist, ist anhand der gesamten Umstände zu beurteilen (vgl. Urteil 2C 1001/2015 vom 5. Juli 2016 E. 4.2.2).

4.1.4. Der eigenständige Auftritt nach aussen ist nicht nur für die Zuordnung von Leistungen relevant, sondern auch Teil des mehrwertsteuerlichen Unternehmensbegriffs (vgl. Art. 10 Abs. 1 lit. b MWSTG in der hier anwendbaren Fassung vom 12. Juni 2009 [AS 2009 5203]; in Kraft bis am 31. Dezember 2017 [nachfolgend: MWSTG 2009]; nunmehr: Art. 10 Abs. 1bis lit. b MWSTG) und damit eine Voraussetzung für die subjektive Steuerpflicht einer Person oder Personengesamtheit (vgl. Urteil 2C 345/2020 vom 14. April 2021 E. 4.3.3). Der Auftritt nach aussen unter (bzw. in) eigenem Namen alleine begründet die subjektive Steuerpflicht allerdings noch nicht; erforderlich ist zusätzlich, dass eine auf die nachhaltige Erzielung von Einnahmen aus Leistungen ausgerichtete berufliche oder gewerbliche Tätigkeit selbstständig ausübt wird (Art. 10 Abs. 1 lit. a MWSTG 2009 bzw. Art. 10 Abs. 1bis lit. a MWSTG). Nach der Rechtsprechung gelten als Indizien, die für eine selbständige Tätigkeit sprechen, etwa das Tragen des unternehmerischen Risikos, die Wahlfreiheit, eine Aufgabe anzunehmen oder nicht und diese selbständig organisieren zu können. Weitere Gesichtspunkte sind die Beschäftigung von Personal, die Vornahme erheblicher Investitionen, eigene
Geschäftsräumlichkeiten, verschiedene und wechselnde Auftraggeber sowie die betriebswirtschaftliche und arbeitsorganisatorische Unabhängigkeit. Ob eine Tätigkeit mehrwertsteuerrechtlich als selbständig oder unselbständig anzusehen ist, bestimmt sich aufgrund einer umfassenden Würdigung sämtlicher einschlägiger Faktoren (vgl. Urteil 2C 1001/2015 vom 5. Juli 2016 E. 3.4). Nach der Rechtsprechung zum alten Mehrwertsteuergesetz war zudem auch das Handeln und Auftreten in eigenem Namen gegenüber Dritten ein wichtiges Indiz für Selbständigkeit (vgl. Urteil 2C 262/2012 vom 23. Juli 2012 E. 3), wobei das alte Gesetz den Aussenauftritt nicht als eigenständiges Merkmal des Unternehmens nannte (vgl. Art. 21 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 2. September 1999 über die Mehrwertsteuer [MWSTG 1999; AS 2000 1300]).

4.2. Aufgrund einer Würdigung der gesamten Umstände und unter Berücksichtigung der bundesgerichtlichen Rechtsprechung ist die Vorinstanz im vorliegenden Fall zum Schluss gelangt, dass die Beschwerdeführerin als Betreiberin des Therapiezentrums - und nicht die Therapeutinnen und Therapeuten - nach aussen aufgetreten sei. Weil die Therapeutinnen und Therapeuten nicht als selbständige Leistungserbringer gelten würden, seien ihre Umsätze gestützt auf Art. 10 Abs. 1 lit. a und b MWSTG 2009 der Beschwerdeführerin zuzurechnen (vgl. angefochtenes Urteil E. 5.3.1-5.3.4).

4.2.1. Gegen einen eigenständigen Aussenauftritt seitens der Therapeutinnen und Therapeuten spreche zunächst einmal der Online-Auftritt des Therapiezentrums, namentlich der Eintrag auf der Website search.ch sowie die Website der Beschwerdeführerin. Der Eintrag auf search.ch liste die einzelnen Behandlungen ohne jeglichen Verweis auf selbständige Therapeutinnen und Therapeuten auf und erwecke gesamthaft den Eindruck, das Therapiezentrum sei Teil des von der Beschwerdeführerin betriebenen Unternehmens. Auf der Website der Beschwerdeführerin werde von "Unsere[n] Therapeuten" gesprochen. Bei Fragen zu den einzelnen Therapeuten könne der Kunde sich an das Therapiezentrum wenden oder in der Apotheke vorbeikommen. Dort werde er beraten und es werde eine für ihn passende Therapieform gefunden. Zudem würden auf search.ch und auf der Website der Beschwerdeführerin zur Kontaktaufnahme alleine der Name des Verwaltungsratspräsidenten der Beschwerdeführerin respektive eine Telefonnummer des Therapiezentrums angegeben.

4.2.2. Auch die fehlende ausdrückliche Unterteilung der Räumlichkeiten wertete die Vorinstanz als Anhaltspunkt gegen einen eigenständigen Aussenauftritt der Therapeutinnen und Therapeuten. Laut der Vorinstanz ist nur eine generelle Gebäudeanschrift für das Therapiezentrum vorhanden. Die einzelnen Therapeutinnen und Therapeuten würden nirgends ausdrücklich erwähnt und auch in den Räumlichkeiten selbst fänden sich keine Hinweise auf separate Geschäfte.

4.2.3. Für einen eigenständigen Aussenauftritt spricht laut der Vorinstanz demgegenüber, dass die Therapeutinnen und Therapeuten die Rechnungsstellung besorgten. Da sämtliche Therapeutinnen und Therapeuten auch ausserhalb des Therapiezentrums tätig seien bzw. gewesen seien, sei auch davon auszugehen, dass sie (gegebenenfalls) eigenständig Buch führen und Sozialversicherungsbeiträge abrechneten. Zudem sei plausibel, dass die Therapeutinnen und Therapeuten ein Ausfall- bzw. Inkassorisiko trügen.

4.2.4. Weiter hat die Vorinstanz erwogen, dass die Therapeutinnen und Therapeuten in die Arbeitsorganisation der Beschwerdeführerin eingebunden seien. Dafür stützt sich die Vorinstanz einerseits - wiederum - auf den Onlineauftritt der Beschwerdeführerin, andererseits auf den Umstand, dass die Beschwerdeführerin eine Beratung für die Leistungen der Therapeuten anpreise. Dadurch werde der Eindruck vermittelt, dass die Beschwerdeführerin das Angebot der einzelnen Therapeutinnen und Therapeuten nicht nur kenne, sondern durch ihre Beratung zumindest (mit-) beeinflusse. Infolgedessen, dass das Personal der Apotheke mit den Kundinnen Termine vereinbare, sei davon auszugehen, dass der Terminkalender der Therapeutinnen und Therapeuten in gewissen Fällen durch das Personal der Apotheke (mit-) bestimmt werde, zumal es aus wirtschaftlicher Sicht kaum Sinn ergäbe, wenn der gebuchte Therapeut die Therapie trotz vereinbartem Termin verweigern würde.

4.3. In ihrer Analyse unterscheidet die Vorinstanz nicht zwischen der Frage des (eigenständigen) Aussenauftritts und der Frage, wie das Innenverhältnis zwischen der Beschwerdeführerin und den Therapeutinnen und Therapeuten zu qualifizieren ist und ob diese Personen gegebenenfalls selbst ein Unternehmen gemäss Art. 10 Abs. 1 MWSTG 2009 betrieben. Effektiv hängen diese beiden Aspekte bis zu einem gewissen Grad zusammen: Wenn nämlich eine Person als Arbeitnehmerin in eine Arbeitsorganisation eingegliedert ist, der Weisungshoheit eines Arbeitgebers untersteht und selbst kein wirtschaftliches Risiko trägt, fehlt es solange an einem eigenständigen Aussenauftritt dieser Person, als das Subordinationsverhältnis - d.h. die Unselbständigkeit der Tätigkeit - nach aussen erkennbar ist. Ähnlich wie die Vorinstanz im angefochtenen Urteil hat denn auch das Bundesgericht die Aspekte des Aussenauftritts und der (Un-) Selbständigkeit der Tätigkeit in seiner bisherigen Rechtsprechung oft zusammen geprüft und sie nicht konsequent unterschieden (vgl. vor allem Urteil 2C 1001/2015 vom 5. Juli 2016 E. 4.2 und 4.3; vgl. ferner Urteile 2C 927/2019 vom 10. Februar 2020 E. 2.2.7 und 2.2.8; 2C 1077/2012 vom 24. Mai 2014 E. 3.1; 2C 261/2012 vom 23. Juli 2012
E. 4.3; 2C 554/2010 vom 21. September 2011 E. 3.1 und 3.2). Allerdings präjudizieren sich diese zwei Aspekte nicht in jedem Fall. Augenfällig ist dies insbesondere dann, wenn die (wirtschaftliche) Selbständigkeit der (Dritt-) Person, die an der Leistungserbringung beteiligt ist, feststeht. Aus dieser Selbständigkeit kann nämlich nicht automatisch geschlossen werden, dass die Person im Rahmen der konkreten Leistungserbringung "als Leistungserbringerin" - d.h. eigenständig bzw. im eigenen Namen - nach aussen auftritt. Ebenso gut kann in diesem Fall nämlich ein Dreiparteienverhältnis nach Art. 20 Abs. 3 MWSTG mit einem Aussen- und einem Innenverhältnis vorliegen (vgl. dazu oben E. 4.1.2).

4.4. Die Anhaltspunkte dafür, dass die Therapeutinnen und Therapeuten im mehrwertsteuerlichen Sinne selbständig tätig sind (vgl. oben E. 4.2.3), wiegen im vorliegenden Fall im Lichte der Rechtsprechung (vgl. oben E. 4.1.4) jedenfalls nicht leicht. Unbestritten ist weiter auch, dass die Therapeutinnen und Therapeuten für die Zwecke der direkten Steuern und der Sozialversicherungen als selbständig erwerbstätig gelten und selbst mit den zuständigen Behörden abrechnen. Ob die Vorinstanz vor diesem Hintergrund den Therapeutinnen und Therapeuten noch die Selbständigkeit nach Art. 10 Abs. 1 lit. a MWSTG 2009 absprechen durfte, kann hier jedoch offenbleiben. Wem die Therapieleistungen zuzuordnen sind, richtet sich nämlich nicht nach Art. 10 Abs. 1 MWSTG 2009, sondern nach Art. 20 Abs. 1 MWSTG. Danach ist alleine entscheidend, ob die Therapeutinnen und Therapeuten oder die Beschwerdeführerin als Trägerin des Therapiezentrums gegenüber den Kunden als Leistungserbringer - d.h. eigenständig - aufgetreten sind.

4.5. Diese Frage ist anhand einer objektiven Betrachtung der gesamten Umstände zu beantworten, wobei das Bundesgericht an die diesbezüglichen Feststellungen der Vorinstanz gebunden ist (Art. 105 Abs. 1 BGG), zumal diese jedenfalls nicht als offensichtlich unrichtig erscheinen (Art. 105 Abs. 2 BGG). Für einen eigenständigen Aussenauftritt der Therapeutinnen und Therapeuten spricht vorliegend alleine, dass sie normalerweise direkt mit den Kunden abrechneten. Die Rechnungsstellung ist als Anhaltspunkt für den eigenständigen Aussenauftritt zwar von einigem Gewicht (vgl. Urteil 2C 767/2018 vom 8. Mai 2019 E. 5.1; IMSTEPF, a.a.O., S. 458 f.). Allerdings sind alle Therapeutinnen und Therapeuten unter der Umsatzschwelle von Art. 10 Abs. 2 lit. a MWSTG geblieben, wie die Beschwerdeführerin selbst eingestanden hat, und mussten sie daher keine mehrwertsteuerkonforme Rechnungen nach Art. 26 Abs. 2 MWSTG ausstellen. Vor diesem Hintergrund überwiegen vorliegend die Anhaltspunkte dafür, dass die Beschwerdeführerin als Betreiberin des Therapiezentrums - und nicht die Therapeutinnen und Therapeuten - gegenüber den Kunden als Leistungserbringerin aufgetreten ist (die Bewerbung der Therapieleistungen im Internet durch die Beschwerdeführerin, die
Gestaltung der Therapieräumlichkeiten und die Möglichkeit der Buchung von Therapien bei der Beschwerdeführerin).
Nicht zu hören ist die Beschwerdeführerin in diesem Zusammenhang mit der Behauptung, dass die Therapeuten im Therapiezentrum viele Kunden behandelt hätten, die sie selbst gewonnen und/oder schon vorher gehabt hätten. Diese Behauptung findet in den Feststellungen des angefochtenen Urteils keine Grundlage und ist als Novum vor Bundesgericht nach Art. 99 Abs. 1 BGG unzulässig.

4.6. Nach dem Gesagten ist im Ergebnis nicht zu beanstanden, dass die Vorinstanz die Therapieleistungen der Beschwerdeführerin zugeordnet hat.

5.
Auch für den Fall, dass ihr die Leistungen zuzuordnen seien, bestreitet die Beschwerdeführerin, dass dadurch ein Leistungsverhältnis gemäss Art. 18 Abs. 1 MWSTG begründet werde. Denn sie habe selbst kein Entgelt erhalten. Werde dennoch ein Leistungsverhältnis angenommen, müsse eine Korrektur der Umsatzsteuerschuld nach Art. 41 Abs. 1 MWSTG Platz greifen, weil sie die Entgelte der Kunden nie erhalten habe.
Diese Vorbringen sind offensichtlich unbegründet. Die Kunden haben als Leistungsempfänger, deren Sicht für die Beurteilung des Entgelts massgebend ist (vgl. Urteile 2C 307/2016 vom 8. Dezember 2016 E. 5.3; 2C 100/2016 vom 9. August 2016 E. 3.2), für die Therapieleistungen ein Entgelt im Sinne von Art. 3 lit. f MWSTG bezahlt. Damit liegt ein Leistungsverhältnis gemäss Art. 18 Abs. 1 MWSTG vor. Dass das Entgelt zumindest in einem ersten Schritt regelmässig nicht der Beschwerdeführerin als Leistungserbringerin, sondern den Therapeutinnen und Therapeuten zugeflossen ist, schadet nicht. Wie die Beschwerdeführerin einerseits und die Therapeutinnen und Therapeuten andererseits das Entgelt untereinander aufteilen, ist eine Frage des mehrwertsteuerlichen Innenverhältnisses und berührt das mehrwertsteuerliche Aussenverhältnis zwischen dem Kunden und der Beschwerdeführerin nicht. Dementsprechend kann auch keine Rede davon sein, dass im Aussenverhältnis Debitorenverluste eingetreten wären, welche nach Art. 41 Abs. 1 MWSTG berücksichtigt werden müssten.

6.
Eventualiter macht die Beschwerdeführerin geltend, dass die Therapieleistungen von der Steuer auszunehmen seien und sie aus diesem Grund keine zusätzliche Mehrwertsteuer schulde.

6.1. Die Vorinstanz hat ausgeführt, dass die streitbetroffenen Therapieleistungen nicht unter die Steuerausnahme für Heilbehandlungen im Humanmedizinbereich nach Art. 21 Abs. 2 Ziff. 3 MWSTG fielen, weil das hier anwendbare kantonale Recht (Zürich) für die fraglichen Tätigkeiten weder eine Bewilligungspflicht noch eine Zulassung vorsehe (vgl. Art. 35 Abs. 1 MWSTV). Die Beschwerdeführerin anerkennt, dass die Würdigung der Vorinstanz im Einklang mit der Rechtsprechung des Bundesgerichts steht. Sie ist jedoch der Ansicht, dass diese Rechtsprechung zu Unrecht auf die Rechtslage im einzelnen Kanton abstelle, vor allem wenn eine Tätigkeit in gewissen Kantonen einer Bewilligungspflicht oder einer Zulassung unterliege und in anderen nicht.

6.2. Das Bundesgericht hat die Anknüpfung an die (kantonale) Bewilligungspflicht bzw. Zulassung bereits mehrmals geschützt (vgl. Urteile 2C 1076/2015 vom 9. Dezember 2016 E. 4.5.5; vgl. zum alten Recht BGE 124 II 193 E. 7b; Urteil 2A.331/2005 vom 9. Mai 2006 E. 3.1 und 3.2, in: ASA 76 S. 323). Abgesehen davon, dass diese Unterscheidung bereits im Gesetz angelegt und daher für das Bundesgericht in jedem Fall verbindlich ist (Art. 190 BV), hat das Bundesgericht die kantonale Bewilligung als qualitatives Merkmal anerkannt, das eine vernünftige und im mehrwertsteuerlichen Massenverfahren praktikable Abgrenzung gestattet (vgl. Urteil 2C 1076/2015 vom 9. Dezember 2016 E. 4.5.5). Die Vorbringen der Beschwerdeführerin rechtfertigen es nicht, in ihrem Fall von dieser Rechtsprechung abzuweichen. Folglich ist mit der Vorinstanz festzuhalten, dass die streitbetroffenen Therapieleistungen nicht unter die Steuerausnahme von Art. 21 Abs. 2 Ziff. 3 MWSTG fallen.

7.

7.1. Die streitbetroffenen Therapieleistungen sind der Beschwerdeführerin zuzuordnen und nicht von der Mehrwertsteuer ausgenommen. Da keine Aufzeichnungen über die dafür bezahlten Entgelte vorhanden und die Aufzeichnungen somit unvollständig im Sinne von Art. 79 Abs. 1 MWSTG sind, durfte bzw. musste die ESTV eine Ermessensveranlagung vornehmen.

7.2. Die Beschwerdeführerin rügt lediglich, dass die Voraussetzungen der Ermessensveranlagung nicht gegeben seien. Die Schätzung der ESTV, die das Bundesgericht ohnehin nur unter dem Blickwinkel der offensichtlichen Unrichtigkeit bzw. der Willkür überprüfen könnte (vgl. Urteil 2C 27/2021 vom 5. Oktober 2021 E. 3.1.4 mit Hinweisen), beanstandet die Beschwerdeführerin nicht. Weiterungen dazu erübrigen sich.

7.3. Zusammenfassend ist festzuhalten, dass die Vorinstanz kein Bundesrecht verletzt hat, indem sie die Ermessensveranlagung der ESTV geschützt hat.

8.
In Bezug auf den Kostenentscheid der Vorinstanz macht die Beschwerdeführerin geltend, dass die Gerichtskosten zu reduzieren und ihr eine Parteientschädigung zuzusprechen sei. Die Vorinstanz habe eine formelle Rechtsverweigerung im Sinne von Art. 29 Abs. 1 BV begangen, weil sie zum Ergebnis gelangt sei, die Umsätze der Therapeuten hätten "aus mehrwertsteuerlicher Sicht" verbucht werden müssen. Dabei habe die Vorinstanz die einschlägige Bestimmung von Art. 70 Abs. 1 MWSTG über die Buchführung und die mehrwertsteuerlichen Aufzeichnungspflichten noch nicht einmal erwähnt.
Dieses Vorbringen ist offensichtlich unbegründet. Eine formelle Rechtsverweigerung liegt nach der Praxis des Bundesgerichts vor, wenn eine Behörde auf eine ihr frist- und formgerecht unterbreitete Sache nicht eintritt, obschon sie darüber befinden müsste (BGE 144 II 184 E. 3.1; 135 I 6 E. 2.1). Da die Vorinstanz auf die Beschwerde eingetreten ist und sämtliche Anträge behandelt hat, lässt sich ihr jedenfalls keine formelle Rechtsverweigerung vorwerfen. Zwar hat das Bundesgericht erwogen, dass eine Rechtsverweigerung auch darin liegen kann, dass sich eine Behörde mit rechtsgenügend vorgebrachten Rügen des Beschwerdeführers gar nicht auseinandersetzt, wobei sich in einem solchen Fall das Verbot der Rechtsverweigerung mit dem Anspruch auf rechtliches Gehör (Art. 29 Abs. 2 BV) berührt (Urteile 1D 8/2018 vom 3. April 2019 E. 4.1; 2C 608/2017 vom 24. August 2018 E. 5.2). Aber auch eine solche Rechtsverweigerung liegt hier klarerweise nicht vor, hat sich die Vorinstanz doch sehr wohl mit den Rügen der Beschwerdeführerin auseinandergesetzt. Selbst wenn die Erwägung der Vorinstanz, die Beschwerdeführerin habe die Umsätze der Therapeutinnen und Therapeuten "mehrwertsteuerlich verbuchen" müssen, rechtlich unzutreffend wäre, läge darin noch
keine Rechtsverweigerung.

9.
Die Beschwerde erweist sich als unbegründet und ist abzuweisen, soweit darauf einzutreten ist. Die Beschwerdeführerin trägt die Gerichtskosten (Art. 66 Abs. 1 BGG). Es ist keine Parteientschädigung geschuldet (Art. 68 Abs. 3 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Beschwerde wird abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird.

2.
Die Gerichtskosten von Fr. 3'000.-- werden der Beschwerdeführerin auferlegt.

3.
Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten und dem Bundesverwaltungsgericht, Abteilung I, mitgeteilt.

Lausanne, 11. Mai 2022

Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Die Präsidentin: F. Aubry Girardin

Der Gerichtsschreiber: Seiler

SR 641.20 Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (Mehrwertsteuergesetz, MWSTG) - Mehrwertsteuergesetz MWSTG Art. 21 Von der Steuer ausgenommene Leistungen - 1 Eine Leistung, die von der Steuer ausgenommen ist und für deren Versteuerung nicht nach Artikel 22 optiert wird, ist nicht steuerbar.
¹	Eine Leistung, die von der Steuer ausgenommen ist und für deren Versteuerung nicht nach Artikel 22 optiert wird, ist nicht steuerbar.
²	Von der Steuer ausgenommen sind:
¹	die Beförderung von Gegenständen, die unter die reservierten Dienste nach Artikel 3 des Postgesetzes vom 30. April 199724 fällt;
¹⁰	die mit der Kultur- und Bildungsförderung von Jugendlichen eng verbundenen Leistungen von gemeinnützigen Jugendaustauschorganisationen; Jugendliche im Sinne dieser Bestimmung sind Personen bis zum vollendeten 25. Altersjahr;
¹¹	die folgenden Leistungen im Bereich der Erziehung und Bildung:26
^11a	die Leistungen im Bereich der Erziehung von Kindern und Jugendlichen, des Unterrichts, der Ausbildung, der Fortbildung und der beruflichen Umschulung einschliesslich des von Privatlehrern und Privatlehrerinnen oder an Privatschulen erteilten Unterrichts,
^11b	Kurse, Vorträge und andere Veranstaltungen wissenschaftlicher oder bildender Art; die Referententätigkeit ist von der Steuer ausgenommen, unabhängig davon, ob das Honorar der unterrichtenden Person oder ihrem Arbeitgeber ausgerichtet wird,
^11c	im Bildungsbereich durchgeführte Prüfungen,
^11d	Organisationsdienstleistungen (mit Einschluss der damit zusammenhängenden Nebenleistungen) der Mitglieder einer Einrichtung, die von der Steuer ausgenommene Leistungen nach den Buchstaben a-c erbringt, an diese Einrichtung,
^11e	Organisationsdienstleistungen (mit Einschluss der damit zusammenhängenden Nebenleistungen) an Dienststellen von Bund, Kantonen und Gemeinden, die von der Steuer ausgenommene Leistungen nach den Buchstaben a-c entgeltlich oder unentgeltlich erbringen;
¹²	das Zurverfügungstellen von Personal durch religiöse oder weltanschauliche, nichtgewinnstrebige Einrichtungen für Zwecke der Krankenbehandlung, der Sozialhilfe und der sozialen Sicherheit, der Kinder- und Jugendbetreuung, der Erziehung und Bildung sowie für kirchliche, karitative und gemeinnützige Zwecke;
¹³	die Leistungen, die nichtgewinnstrebige Einrichtungen mit politischer, gewerkschaftlicher, wirtschaftlicher, religiöser, patriotischer, weltanschaulicher, philanthropischer, ökologischer, sportlicher, kultureller oder staatsbürgerlicher Zielsetzung ihren Mitgliedern gegen einen statutarisch festgesetzten Beitrag erbringen;
¹⁴	dem Publikum unmittelbar erbrachte oder, sofern nicht unmittelbar erbracht, von diesem unmittelbar wahrnehmbare kulturelle Dienstleistungen der nachstehend aufgeführten Arten:27
^14a	Theater-, musikalische und choreographische Aufführungen sowie Filmvorführungen,
^14b	Darbietungen von Schauspielern und Schauspielerinnen, Musikern und Musikerinnen, Tänzern und Tänzerinnen und anderen ausübenden Künstlern und Künstlerinnen, Leistungen von Personen, die an solchen Darbietungen künstlerisch mitwirken, sowie Leistungen von Schaustellern und Schaustellerinnen, einschliesslich der von diesen angebotenen Geschicklichkeitsspiele,
^14c	Besuche von Museen, Galerien, Denkmälern, historischen Stätten sowie botanischen und zoologischen Gärten,
^14d	Dienstleistungen von Bibliotheken, Archiven und Dokumentationsstellen, namentlich die Einsichtgewährung in Text-, Ton- und Bildträger in ihren Räumlichkeiten; steuerbar ist jedoch die Lieferung von Gegenständen (einschliesslich Gebrauchsüberlassung) solcher Institutionen;
¹⁵	für sportliche Anlässe verlangte Entgelte einschliesslich derjenigen für die Zulassung zur Teilnahme an solchen Anlässen (z. B. Startgelder) samt den darin eingeschlossenen Nebenleistungen;
¹⁶	kulturelle Dienstleistungen, die Lieferung von Werken kultureller Natur durch deren Urheber und Urheberinnen wie Schriftsteller und Schriftstellerinnen, Komponisten und Komponistinnen, Filmschaffende, Kunstmaler und Kunstmalerinnen, Bildhauer und Bildhauerinnen sowie Dienstleistungen, die von den Verlegern und Verlegerinnen und den Verwertungsgesellschaften zur Verbreitung dieser Werke erbracht werden; dies gilt auch für Werke zweiter Hand nach Artikel 3 des Urheberrechtsgesetzes vom 9. Oktober 199230, die kultureller Natur sind;
¹⁷	die Leistungen bei Veranstaltungen wie Basaren, Flohmärkten und Tombolas von Einrichtungen, die von der Steuer ausgenommene Tätigkeiten auf dem Gebiet des nichtgewinnstrebigen Sports und Kulturschaffens, auf dem Gebiet der Krankenbehandlung, der Sozialhilfe und der sozialen Sicherheit und der Kinder- und Jugendbetreuung ausüben, sowie von gemeinnützigen Organisationen der Krankenpflege und der Hilfe zu Hause (Spitex) und von Alters-, Wohn- und Pflegeheimen, sofern die Veranstaltungen dazu bestimmt sind, diesen Einrichtungen eine finanzielle Unterstützung zu verschaffen, und ausschliesslich zu ihrem Nutzen durchgeführt werden; Leistungen von Einrichtungen der Sozialhilfe und der sozialen Sicherheit, die diese mittels Brockenhäusern ausschliesslich zu ihrem Nutzen erbringen;
¹⁸	im Versicherungsbereich:
^18a	Versicherungs- und Rückversicherungsleistungen,
^18b	Sozialversicherungsleistungen,
^18c	die folgenden Leistungen im Bereich der Sozialversicherungen und Prävention:
^18d	Leistungen im Rahmen der Tätigkeit als Versicherungsvertreter oder Versicherungsvertreterin, als Versicherungsmakler oder Versicherungsmaklerin;
¹⁹	die folgenden Umsätze im Bereich des Geld- und Kapitalverkehrs:
^19a	die Gewährung und die Vermittlung von Krediten und die Verwaltung von Krediten durch die Kreditgeber und Kreditgeberinnen,
^19b	die Vermittlung und die Übernahme von Verbindlichkeiten, Bürgschaften und anderen Sicherheiten und Garantien sowie die Verwaltung von Kreditsicherheiten durch die Kreditgeber und Kreditgeberinnen,
^19c	die Umsätze, einschliesslich Vermittlung, im Einlagengeschäft und Kontokorrentverkehr, im Zahlungs- und Überweisungsverkehr, im Geschäft mit Geldforderungen, Checks und anderen Handelspapieren; steuerbar ist jedoch die Einziehung von Forderungen im Auftrag des Gläubigers (Inkassogeschäft),
^19d	die Umsätze, einschliesslich Vermittlung, die sich auf gesetzliche Zahlungsmittel (in- und ausländische Valuten wie Devisen, Banknoten, Münzen) beziehen; steuerbar sind jedoch Sammlerstücke (Banknoten und Münzen), die normalerweise nicht als gesetzliches Zahlungsmittel verwendet werden,
^19e	die Umsätze (Kassa- und Termingeschäfte), einschliesslich Vermittlung, von Wertpapieren, Wertrechten und Derivaten sowie von Anteilen an Gesellschaften und anderen Vereinigungen; steuerbar sind jedoch die Verwahrung und die Verwaltung von Wertpapieren, Wertrechten und Derivaten sowie von Anteilen (namentlich Depotgeschäft) einschliesslich Treuhandanlagen,
^19f	dem Anbieten von Anteilen an kollektiven Kapitalanlagen gemäss Kollektivanlagengesetz vom 23. Juni 200634 (KAG) und die Verwaltung von kollektiven Kapitalanlagen nach dem KAG durch Personen, die diese verwalten oder aufbewahren, die Fondsleitungen, die Depotbanken und deren Beauftragte; als Beauftragte werden alle natürlichen oder juristischen Personen betrachtet, denen die kollektiven Kapitalanlagen nach dem KAG oder dem Finanzinstitutsgesetz vom 15. Juni 201835 Aufgaben delegieren können; das Anbieten von Anteilen und die Verwaltung von Investmentgesellschaften mit festem Kapital nach Artikel 110 KAG richtet sich nach Buchstabe e;
²	die Spitalbehandlung und die ärztliche Heilbehandlung in Spitälern im Bereich der Humanmedizin einschliesslich der damit eng verbundenen Leistungen, die von Spitälern sowie Zentren für ärztliche Heilbehandlung und Diagnostik erbracht werden. Die Abgabe von selbst hergestellten oder zugekauften Prothesen und orthopädischen Apparaten gilt als steuerbare Lieferung;
²⁰	die Übertragung und die Bestellung von dinglichen Rechten an Grundstücken sowie die Leistungen von Stockwerkeigentümergemeinschaften an die Stockwerkeigentümer und Stockwerkeigentümerinnen, soweit die Leistungen in der Überlassung des gemeinschaftlichen Eigentums zum Gebrauch, seinem Unterhalt, seiner Instandsetzung und sonstigen Verwaltung sowie der Lieferung von Wärme und ähnlichen Gegenständen bestehen;
²¹	die Überlassung von Grundstücken und Grundstücksteilen zum Gebrauch oder zur Nutzung; steuerbar sind jedoch:
^21a	die Vermietung von Wohn- und Schlafräumen zur Beherbergung von Gästen sowie die Vermietung von Sälen im Hotel- und Gastgewerbe,
^21b	die Vermietung von Campingplätzen,
^21c	die Vermietung von nicht im Gemeingebrauch stehenden Plätzen für das Abstellen von Fahrzeugen, ausser es handle sich um eine unselbstständige Nebenleistung zu einer von der Steuer ausgenommenen Immobilienvermietung,
^21d	die Vermietung und Verpachtung von fest eingebauten Vorrichtungen und Maschinen, die zu einer Betriebsanlage, nicht jedoch zu einer Sportanlage gehören,
^21e	die Vermietung von Schliessfächern,
^21f	die Vermietung von Messestandflächen und einzelner Räume in Messe- und Kongressgebäuden;
²²	die Lieferung von im Inland gültigen Postwertzeichen und sonstigen amtlichen Wertzeichen höchstens zum aufgedruckten Wert;
²³	die Umsätze bei Geldspielen, soweit die Bruttospielerträge der Spielbankenabgabe nach Artikel 119 des Geldspielgesetzes vom 29. September 201737 unterliegen oder der damit erzielte Reingewinn vollumfänglich für gemeinnützige Zwecke im Sinne von Artikel 125 des genannten Gesetzes verwendet wird;
²⁴	die Lieferung gebrauchter beweglicher Gegenstände, die ausschliesslich zur Erbringung von nach diesem Artikel von der Steuer ausgenommenen Leistungen verwendet wurden;
²⁵	...
²⁶	die Veräusserung von im eigenen Betrieb gewonnenen Erzeugnissen der Landwirtschaft, der Forstwirtschaft sowie der Gärtnerei durch Landwirte und Landwirtinnen, Forstwirte und Forstwirtinnen oder Gärtner und Gärtnerinnen sowie der Verkauf von Vieh durch Viehhändler und Viehhändlerinnen und der Verkauf von Milch durch Milchsammelstellen an milchverarbeitende Betriebe;
²⁷	Bekanntmachungsleistungen, die gemeinnützige Organisationen zugunsten Dritter oder Dritte zugunsten gemeinnütziger Organisationen erbringen;
²⁸	Leistungen:
^28bis	das Zurverfügungstellen von Personal durch Gemeinwesen an andere Gemeinwesen;
^28a	zwischen den Organisationseinheiten des gleichen Gemeinwesens,
^28b	zwischen privat- oder öffentlich-rechtlichen Gesellschaften, an denen ausschliesslich Gemeinwesen beteiligt sind, und den an der Gesellschaft beteiligten Gemeinwesen und deren Organisationseinheiten,
^28c	zwischen Anstalten oder Stiftungen, die ausschliesslich von Gemeinwesen gegründet wurden, und den an der Gründung beteiligten Gemeinwesen und deren Organisationseinheiten;
²⁹	die Ausübung von Funktionen der Schiedsgerichtsbarkeit;
³	die von Ärzten und Ärztinnen, Zahnärzten und Zahnärztinnen, Psychotherapeuten und Psychotherapeutinnen, Chiropraktoren und Chiropraktorinnen, Physiotherapeuten und Physiotherapeutinnen, Naturärzten und Naturärztinnen, Entbindungspflegern und Hebammen, Pflegefachmännern und Pflegefachfrauen oder Angehörigen ähnlicher Heil- und Pflegeberufe erbrachten Heilbehandlungen im Bereich der Humanmedizin, soweit die Leistungserbringer und Leistungserbringerinnen über eine Berufsausübungsbewilligung verfügen; der Bundesrat bestimmt die Einzelheiten. Die Abgabe von selbst hergestellten oder zugekauften Prothesen und orthopädischen Apparaten gilt als steuerbare Lieferung;
³⁰	Leistungen zwischen Bildungs- und Forschungsinstitutionen, die an einer Bildungs- und Forschungskooperation beteiligt sind, sofern sie im Rahmen der Kooperation erfolgen, unabhängig davon, ob die Bildungs- und Forschungskooperation als Mehrwertsteuersubjekt auftritt.
⁴	die von Krankenpflegepersonen, Organisationen der Krankenpflege und der Hilfe zu Hause (Spitex) oder in Heimen erbrachten Pflegeleistungen, sofern sie ärztlich verordnet sind;
⁵	die Lieferung von menschlichen Organen durch medizinisch anerkannte Institutionen und Spitäler sowie von menschlichem Vollblut durch Inhaber und Inhaberinnen einer hiezu erforderlichen Bewilligung;
⁶	die Dienstleistungen von Gemeinschaften, deren Mitglieder Angehörige der in Ziffer 3 aufgeführten Berufe sind, soweit diese Dienstleistungen anteilsmässig zu Selbstkosten an die Mitglieder für die unmittelbare Ausübung ihrer Tätigkeiten erbracht werden;
⁷	die Beförderung von kranken oder verletzten Personen oder Personen mit Behinderungen in dafür besonders eingerichteten Transportmitteln;
⁸	Leistungen von Einrichtungen der Sozialhilfe und der sozialen Sicherheit, von gemeinnützigen Organisationen der Krankenpflege und der Hilfe zu Hause (Spitex) und von Alters-, Wohn- und Pflegeheimen;
⁹	die mit der Kinder- und Jugendbetreuung verbundenen Leistungen durch dafür eingerichtete Institutionen;
³	Ob eine in Absatz 2 genannte Leistung von der Steuer ausgenommen ist, bestimmt sich unter Vorbehalt von Absatz 4 ausschliesslich nach deren Gehalt und unabhängig davon, wer die Leistung erbringt oder empfängt.
⁴	Ist eine Leistung in Absatz 2 entweder aufgrund von Eigenschaften des Leistungserbringers beziehungsweise der Leistungserbringerin oder des Leistungsempfängers beziehungsweise der Leistungsempfängerin von der Steuer ausgenommen, so gilt die Ausnahme nur für Leistungen, die von einer Person mit diesen Eigenschaften erbracht oder empfangen werden.
⁵	Der Bundesrat bestimmt die von der Steuer ausgenommenen Leistungen näher; dabei beachtet er das Gebot der Wettbewerbsneutralität.
⁶	Organisationseinheiten eines Gemeinwesens nach Absatz 2 Ziffer 28 sind dessen Dienststellen, dessen privat- und öffentlich-rechtliche Gesellschaften, sofern weder andere Gemeinwesen noch andere Dritte daran beteiligt sind, sowie dessen Anstalten und Stiftungen, sofern das Gemeinwesen sie ohne Beteiligung anderer Gemeinwesen oder anderer Dritter gegründet hat.42
⁷	Der Bundesrat legt fest, welche Institutionen als Bildungs- und Forschungsinstitutionen nach Absatz 2 Ziffer 30 gelten.43

SR 641.20 Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (Mehrwertsteuergesetz, MWSTG) - Mehrwertsteuergesetz MWSTG Art. 41 - 1 Wird das vom Leistungsempfänger oder der Leistungsempfängerin bezahlte oder mit ihm oder ihr vereinbarte Entgelt korrigiert, so ist im Zeitpunkt, in dem die Korrektur verbucht oder das korrigierte Entgelt vereinnahmt wird, eine Anpassung der Umsatzsteuerschuld vorzunehmen.
¹	Wird das vom Leistungsempfänger oder der Leistungsempfängerin bezahlte oder mit ihm oder ihr vereinbarte Entgelt korrigiert, so ist im Zeitpunkt, in dem die Korrektur verbucht oder das korrigierte Entgelt vereinnahmt wird, eine Anpassung der Umsatzsteuerschuld vorzunehmen.
²	Wird das von der steuerpflichtigen Person aufgewendete Entgelt korrigiert, so ist im Zeitpunkt, in dem die Korrektur verbucht oder das korrigierte Entgelt bezahlt wird, eine Anpassung des Vorsteuerabzuges vorzunehmen.

SR 641.20 Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (Mehrwertsteuergesetz, MWSTG) - Mehrwertsteuergesetz MWSTG Art. 70 Buchführung und Aufbewahrung - 1 Die steuerpflichtige Person hat ihre Geschäftsbücher und Aufzeichnungen nach den handelsrechtlichen Grundsätzen zu führen. Die ESTV kann ausnahmsweise darüber hinausgehende Aufzeichnungspflichten erlassen, wenn dies für die ordnungsgemässe Erhebung der Mehrwertsteuer unerlässlich ist.
¹	Die steuerpflichtige Person hat ihre Geschäftsbücher und Aufzeichnungen nach den handelsrechtlichen Grundsätzen zu führen. Die ESTV kann ausnahmsweise darüber hinausgehende Aufzeichnungspflichten erlassen, wenn dies für die ordnungsgemässe Erhebung der Mehrwertsteuer unerlässlich ist.
²	Die steuerpflichtige Person hat ihre Geschäftsbücher, Belege, Geschäftspapiere und sonstigen Aufzeichnungen bis zum Eintritt der absoluten Verjährung der Steuerforderung (Art. 42 Abs. 6) ordnungsgemäss aufzubewahren. Artikel 958f des Obligationenrechts112 bleibt vorbehalten.113
³	Geschäftsunterlagen, die im Zusammenhang mit der Berechnung der Einlageentsteuerung und des Eigenverbrauchs von unbeweglichen Gegenständen benötigt werden, sind während 20 Jahren aufzubewahren (Art. 31 Abs. 3 und 32 Abs. 2).
⁴	Der Bundesrat regelt die Voraussetzungen, unter welchen Belege, die nach diesem Gesetz für die Durchführung der Steuer nötig sind, papierlos übermittelt und aufbewahrt werden können.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 82 Grundsatz - Das Bundesgericht beurteilt Beschwerden:
^a	gegen Entscheide in Angelegenheiten des öffentlichen Rechts;
^b	gegen kantonale Erlasse;
^c	betreffend die politische Stimmberechtigung der Bürger und Bürgerinnen sowie betreffend Volkswahlen und -abstimmungen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 86 Vorinstanzen im Allgemeinen - 1 Die Beschwerde ist zulässig gegen Entscheide:
¹	Die Beschwerde ist zulässig gegen Entscheide:
^a	des Bundesverwaltungsgerichts;
^b	des Bundesstrafgerichts;
^c	der unabhängigen Beschwerdeinstanz für Radio und Fernsehen;
^d	letzter kantonaler Instanzen, sofern nicht die Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht zulässig ist.
²	Die Kantone setzen als unmittelbare Vorinstanzen des Bundesgerichts obere Gerichte ein, soweit nicht nach einem anderen Bundesgesetz Entscheide anderer richterlicher Behörden der Beschwerde an das Bundesgericht unterliegen.
³	Für Entscheide mit vorwiegend politischem Charakter können die Kantone anstelle eines Gerichts eine andere Behörde als unmittelbare Vorinstanz des Bundesgerichts einsetzen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 42 Rechtsschriften - 1 Rechtsschriften sind in einer Amtssprache abzufassen und haben die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten.
¹	Rechtsschriften sind in einer Amtssprache abzufassen und haben die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten.
²	In der Begründung ist in gedrängter Form darzulegen, inwiefern der angefochtene Akt Recht verletzt. Ist eine Beschwerde nur unter der Voraussetzung zulässig, dass sich eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt oder aus anderen Gründen ein besonders bedeutender Fall vorliegt, so ist auszuführen, warum die jeweilige Voraussetzung erfüllt ist. 14 15
³	Die Urkunden, auf die sich die Partei als Beweismittel beruft, sind beizulegen, soweit die Partei sie in Händen hat; richtet sich die Rechtsschrift gegen einen Entscheid, so ist auch dieser beizulegen.
⁴	Bei elektronischer Einreichung muss die Rechtsschrift von der Partei oder ihrem Vertreter beziehungsweise ihrer Vertreterin mit einer qualifizierten elektronischen Signatur gemäss Bundesgesetz vom 18. März 201616 über die elektronische Signatur versehen werden. Das Bundesgericht bestimmt in einem Reglement:
^a	das Format der Rechtsschrift und ihrer Beilagen;
^b	die Art und Weise der Übermittlung;
^c	die Voraussetzungen, unter denen bei technischen Problemen die Nachreichung von Dokumenten auf Papier verlangt werden kann.17
⁵	Fehlen die Unterschrift der Partei oder ihrer Vertretung, deren Vollmacht oder die vorgeschriebenen Beilagen oder ist die Vertretung nicht zugelassen, so wird eine angemessene Frist zur Behebung des Mangels angesetzt mit der Androhung, dass die Rechtsschrift sonst unbeachtet bleibt.
⁶	Unleserliche, ungebührliche, unverständliche, übermässig weitschweifige oder nicht in einer Amtssprache verfasste Rechtsschriften können in gleicher Weise zur Änderung zurückgewiesen werden.
⁷	Rechtsschriften, die auf querulatorischer oder rechtsmissbräuchlicher Prozessführung beruhen, sind unzulässig.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 100 Beschwerde gegen Entscheide - 1 Die Beschwerde gegen einen Entscheid ist innert 30 Tagen nach der Eröffnung der vollständigen Ausfertigung beim Bundesgericht einzureichen.
¹	Die Beschwerde gegen einen Entscheid ist innert 30 Tagen nach der Eröffnung der vollständigen Ausfertigung beim Bundesgericht einzureichen.
²	Die Beschwerdefrist beträgt zehn Tage:
^a	bei Entscheiden der kantonalen Aufsichtsbehörden in Schuldbetreibungs- und Konkurssachen;
^b	bei Entscheiden auf den Gebieten der internationalen Rechtshilfe in Strafsachen und der internationalen Amtshilfe in Steuersachen;
^c	bei Entscheiden über die Rückgabe eines Kindes nach dem Europäischen Übereinkommen vom 20. Mai 198089 über die Anerkennung und Vollstreckung von Entscheidungen über das Sorgerecht für Kinder und die Wiederherstellung des Sorgerechts oder nach dem Übereinkommen vom 25. Oktober 198090 über die zivilrechtlichen Aspekte internationaler Kindesentführung;
^d	bei Entscheiden des Bundespatentgerichts über die Erteilung einer Lizenz nach Artikel 40d des Patentgesetzes vom 25. Juni 195492.
³	Die Beschwerdefrist beträgt fünf Tage:
^a	bei Entscheiden der kantonalen Aufsichtsbehörden in Schuldbetreibungs- und Konkurssachen im Rahmen der Wechselbetreibung;
^b	bei Entscheiden der Kantonsregierungen über Beschwerden gegen eidgenössische Abstimmungen.
⁴	Bei Entscheiden der Kantonsregierungen über Beschwerden gegen die Nationalratswahlen beträgt die Beschwerdefrist drei Tage.
⁵	Bei Beschwerden wegen interkantonaler Kompetenzkonflikte beginnt die Beschwerdefrist spätestens dann zu laufen, wenn in beiden Kantonen Entscheide getroffen worden sind, gegen welche beim Bundesgericht Beschwerde geführt werden kann.
⁶	...93
⁷	Gegen das unrechtmässige Verweigern oder Verzögern eines Entscheids kann jederzeit Beschwerde geführt werden.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 89 Beschwerderecht - 1 Zur Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist berechtigt, wer:
¹	Zur Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist berechtigt, wer:
^a	vor der Vorinstanz am Verfahren teilgenommen hat oder keine Möglichkeit zur Teilnahme erhalten hat;
^b	durch den angefochtenen Entscheid oder Erlass besonders berührt ist; und
^c	ein schutzwürdiges Interesse an dessen Aufhebung oder Änderung hat.
²	Zur Beschwerde sind ferner berechtigt:
^a	die Bundeskanzlei, die Departemente des Bundes oder, soweit das Bundesrecht es vorsieht, die ihnen unterstellten Dienststellen, wenn der angefochtene Akt die Bundesgesetzgebung in ihrem Aufgabenbereich verletzen kann;
^b	das zuständige Organ der Bundesversammlung auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses des Bundespersonals;
^c	Gemeinden und andere öffentlich-rechtliche Körperschaften, wenn sie die Verletzung von Garantien rügen, die ihnen die Kantons- oder Bundesverfassung gewährt;
^d	Personen, Organisationen und Behörden, denen ein anderes Bundesgesetz dieses Recht einräumt.
³	In Stimmrechtssachen (Art. 82 Bst. c) steht das Beschwerderecht ausserdem jeder Person zu, die in der betreffenden Angelegenheit stimmberechtigt ist.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 105 Massgebender Sachverhalt - 1 Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat.
¹	Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat.
²	Es kann die Sachverhaltsfeststellung der Vorinstanz von Amtes wegen berichtigen oder ergänzen, wenn sie offensichtlich unrichtig ist oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Artikel 95 beruht.
³	Richtet sich die Beschwerde gegen einen Entscheid über die Zusprechung oder Verweigerung von Geldleistungen der Militär- oder Unfallversicherung, so ist das Bundesgericht nicht an die Sachverhaltsfeststellung der Vorinstanz gebunden.95

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 95 Schweizerisches Recht - Mit der Beschwerde kann die Verletzung gerügt werden von:
^a	Bundesrecht;
^b	Völkerrecht;
^c	kantonalen verfassungsmässigen Rechten;
^d	kantonalen Bestimmungen über die politische Stimmberechtigung der Bürger und Bürgerinnen und über Volkswahlen und -abstimmungen;
^e	interkantonalem Recht.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 97 Unrichtige Feststellung des Sachverhalts - 1 Die Feststellung des Sachverhalts kann nur gerügt werden, wenn sie offensichtlich unrichtig ist oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Artikel 95 beruht und wenn die Behebung des Mangels für den Ausgang des Verfahrens entscheidend sein kann.
¹	Die Feststellung des Sachverhalts kann nur gerügt werden, wenn sie offensichtlich unrichtig ist oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Artikel 95 beruht und wenn die Behebung des Mangels für den Ausgang des Verfahrens entscheidend sein kann.
²	Richtet sich die Beschwerde gegen einen Entscheid über die Zusprechung oder Verweigerung von Geldleistungen der Militär- oder Unfallversicherung, so kann jede unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts gerügt werden.86

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 106 Rechtsanwendung - 1 Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an.
¹	Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an.
²	Es prüft die Verletzung von Grundrechten und von kantonalem und interkantonalem Recht nur insofern, als eine solche Rüge in der Beschwerde vorgebracht und begründet worden ist.

SR 641.20 Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (Mehrwertsteuergesetz, MWSTG) - Mehrwertsteuergesetz MWSTG Art. 79 Ermessenseinschätzung - 1 Liegen keine oder nur unvollständige Aufzeichnungen vor oder stimmen die ausgewiesenen Ergebnisse mit dem wirklichen Sachverhalt offensichtlich nicht überein, so schätzt die ESTV die Steuerforderung nach pflichtgemässem Ermessen ein.
¹	Liegen keine oder nur unvollständige Aufzeichnungen vor oder stimmen die ausgewiesenen Ergebnisse mit dem wirklichen Sachverhalt offensichtlich nicht überein, so schätzt die ESTV die Steuerforderung nach pflichtgemässem Ermessen ein.
²	Die Festsetzung der Steuerforderung erfolgt mit einer Einschätzungsmitteilung.

SR 641.20 Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (Mehrwertsteuergesetz, MWSTG) - Mehrwertsteuergesetz MWSTG Art. 71 Einreichung der Abrechnung - 1 Die steuerpflichtige Person hat gegenüber der ESTV innert 60 Tagen nach Ablauf der Abrechnungsperiode unaufgefordert in der vorgeschriebenen Form über die Steuerforderung abzurechnen.
¹	Die steuerpflichtige Person hat gegenüber der ESTV innert 60 Tagen nach Ablauf der Abrechnungsperiode unaufgefordert in der vorgeschriebenen Form über die Steuerforderung abzurechnen.
²	Endet die Steuerpflicht, so läuft die Frist von diesem Zeitpunkt an.

SR 641.20 Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (Mehrwertsteuergesetz, MWSTG) - Mehrwertsteuergesetz MWSTG Art. 72 Korrektur von Mängeln in der Abrechnung - 1 Stellt die steuerpflichtige Person im Rahmen der Erstellung ihres Jahresabschlusses Mängel in ihren Steuerabrechnungen fest, so muss sie diese spätestens in der Abrechnung über jene Abrechnungsperiode korrigieren, in die der 180. Tag seit Ende des betreffenden Geschäftsjahres fällt.
¹	Stellt die steuerpflichtige Person im Rahmen der Erstellung ihres Jahresabschlusses Mängel in ihren Steuerabrechnungen fest, so muss sie diese spätestens in der Abrechnung über jene Abrechnungsperiode korrigieren, in die der 180. Tag seit Ende des betreffenden Geschäftsjahres fällt.
²	Die steuerpflichtige Person ist verpflichtet, erkannte Mängel in Abrechnungen über zurückliegende Steuerperioden nachträglich zu korrigieren, soweit die Steuerforderungen dieser Steuerperioden nicht in Rechtskraft erwachsen oder verjährt sind.
³	Die nachträglichen Korrekturen der Abrechnungen haben in der von der ESTV vorgeschriebenen Form zu erfolgen.
⁴	Bei schwierig ermittelbaren systematischen Fehlern kann die ESTV der steuerpflichtigen Person eine Erleichterung nach Artikel 80 gewähren.

SR 641.20 Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (Mehrwertsteuergesetz, MWSTG) - Mehrwertsteuergesetz MWSTG Art. 78 Kontrolle - 1 Die ESTV kann bei steuerpflichtigen Personen Kontrollen durchführen, soweit dies zur Abklärung des Sachverhalts erforderlich ist. Zu diesem Zweck haben diese Personen der ESTV den Zugang zu ihrer Buchhaltung sowie zu den dazugehörigen Belegen zu gewähren. Dasselbe gilt für auskunftspflichtige Drittpersonen nach Artikel 73 Absatz 2.
¹	Die ESTV kann bei steuerpflichtigen Personen Kontrollen durchführen, soweit dies zur Abklärung des Sachverhalts erforderlich ist. Zu diesem Zweck haben diese Personen der ESTV den Zugang zu ihrer Buchhaltung sowie zu den dazugehörigen Belegen zu gewähren. Dasselbe gilt für auskunftspflichtige Drittpersonen nach Artikel 73 Absatz 2.
²	Als Kontrolle gilt auch das Einfordern und die Überprüfung von umfassenden Unterlagen durch die ESTV.
³	Eine Kontrolle ist schriftlich anzukündigen. In begründeten Fällen kann ausnahmsweise von der Ankündigung einer Kontrolle abgesehen werden.
⁴	Die steuerpflichtige Person kann mittels begründeten Gesuchs die Durchführung einer Kontrolle verlangen. Die Kontrolle ist innerhalb von zwei Jahren durchzuführen.
⁵	Die Kontrolle ist innert 360 Tagen seit Ankündigung mit einer Einschätzungsmitteilung abzuschliessen; diese hält den Umfang der Steuerforderung in der kontrollierten Periode fest.
⁶	Feststellungen, die Dritte betreffen und bei einer Kontrolle nach den Absätzen 1-4 bei folgenden Einrichtungen gemacht werden, dürfen ausschliesslich für die Durchführung der Mehrwertsteuer verwendet werden:
^a	der Schweizerischen Nationalbank;
^b	einer Pfandbriefzentrale;
^c	einer Bank oder Sparkasse im Sinne des Bankengesetzes vom 8. November 1934137;
^d	bei einem Finanzinstitut im Sinne des Finanzinstitutsgesetzes vom 15. Juni 2018138;
^e	bei einer Finanzmarktinfrastruktur im Sinne des Finanzmarktinfrastrukturgesetzes vom 19. Juni 2015139.140
⁷	Die Berufsgeheimnisse nach dem Bankengesetz, nach dem Finanzinstitutsgesetz und nach dem Finanzmarktinfrastrukturgesetz sind zu wahren.141

SR 641.20 Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (Mehrwertsteuergesetz, MWSTG) - Mehrwertsteuergesetz MWSTG Art. 68 Auskunftspflicht - 1 Die steuerpflichtige Person hat der ESTV über alle Tatsachen, die für die Steuerpflicht oder für die Steuerbemessung von Bedeutung sein können, nach bestem Wissen und Gewissen Auskunft zu erteilen und die erforderlichen Unterlagen einzureichen.
¹	Die steuerpflichtige Person hat der ESTV über alle Tatsachen, die für die Steuerpflicht oder für die Steuerbemessung von Bedeutung sein können, nach bestem Wissen und Gewissen Auskunft zu erteilen und die erforderlichen Unterlagen einzureichen.
²	Das gesetzlich geschützte Berufsgeheimnis bleibt vorbehalten. Träger und Trägerinnen des Berufsgeheimnisses sind zur Vorlage der Bücher oder Aufzeichnungen verpflichtet, dürfen aber Namen und Adresse, nicht jedoch den Wohnsitz oder den

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 130 Durchführung - 1 Die Veranlagungsbehörde prüft die Steuererklärung und nimmt die erforderlichen Untersuchungen vor.
¹	Die Veranlagungsbehörde prüft die Steuererklärung und nimmt die erforderlichen Untersuchungen vor.
²	Hat der Steuerpflichtige trotz Mahnung seine Verfahrenspflichten nicht erfüllt oder können die Steuerfaktoren mangels zuverlässiger Unterlagen nicht einwandfrei ermittelt werden, so nimmt die Veranlagungsbehörde die Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen vor. Sie kann dabei Erfahrungszahlen, Vermögensentwicklung und Lebensaufwand des Steuerpflichtigen berücksichtigen.

SR 641.201 Mehrwertsteuerverordnung vom 27. November 2009 (MWSTV) MWSTV Art. 126 Effektive Abrechnungsmethode - (Art. 71 und 72 MWSTG)
¹	Bei der effektiven Abrechnungsmethode muss die steuerpflichtige Person für die Abrechnung mit der ESTV die folgenden Werte in geeigneter Weise festhalten:
^a	das Total aller der Inlandsteuer unterliegenden Entgelte; dieses umfasst namentlich die Entgelte für:
^a1	besteuerte Leistungen, aufgeteilt nach Steuersätzen,
^a2	Leistungen, die nach Artikel 22 MWSTG freiwillig versteuert werden (Option),
^a3	Leistungen, die nach Artikel 23 MWSTG von der Steuer befreit sind,
^a4	Leistungen an Begünstigte nach Artikel 2 GSG102, die nach Artikel 143 dieser Verordnung von der Mehrwertsteuer befreit sind,
^a5	Leistungen, für die das Meldeverfahren nach Artikel 38 MWSTG angewendet wurde,
^a6	Leistungen, die nach Artikel 21 MWSTG von der Steuer ausgenommen sind;
^b	Minderungen des Entgelts bei Abrechnung nach vereinbarten Entgelten, soweit sie nicht in einer anderen Position berücksichtigt sind;
^c	die nicht im Anwendungsbereich der Mehrwertsteuer liegenden:
^c1	Entgelte aus Leistungen, deren Ort nach den Artikeln 7 und 8 MWSTG im Ausland liegt,
^c2	nicht als Entgelte geltenden Mittelflüsse nach Artikel 18 Absatz 2 Buchstaben a-c MWSTG,
^c3	anderen nicht als Entgelte geltenden Mittelflüsse nach Artikel 18 Absatz 2 Buchstaben d-l MWSTG;
^d	das Total der Entgelte für der Bezugsteuer unterliegende Leistungen, aufgeteilt nach Steuersätzen;
^e	das Total aller abziehbaren Vorsteuern, vor den Korrekturen und Kürzungen nach Buchstabe f, aufgeteilt in:
^e1	Vorsteuer auf Material- und Dienstleistungsaufwand,
^e2	Vorsteuer auf Investitionen und übrigem Betriebsaufwand,
^e3	Einlageentsteuerung;
^f	die Beträge, um die der Vorsteuerabzug korrigiert oder gekürzt werden muss infolge:
^f1	gemischter Verwendung nach Artikel 30 MWSTG,
^f2	Eigenverbrauchs nach Artikel 31 MWSTG,
^f3	Erhalts von Mittelflüssen, die nicht als Entgelt gelten, nach Artikel 33 Absatz 2 MWSTG;
^g	das Total der im Verlagerungsverfahren abgerechneten Einfuhrsteuer.
²	Die ESTV kann mehrere Werte nach Absatz 1 unter einer Ziffer des Abrechnungsformulars zusammenfassen oder darauf verzichten, sie im Rahmen der periodischen Abrechnung zu verlangen.

SR 641.20 Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (Mehrwertsteuergesetz, MWSTG) - Mehrwertsteuergesetz MWSTG Art. 20 Zuordnung von Leistungen - 1 Eine Leistung gilt als von derjenigen Person erbracht, die nach aussen als Leistungserbringerin auftritt.
¹	Eine Leistung gilt als von derjenigen Person erbracht, die nach aussen als Leistungserbringerin auftritt.
²	Handelt eine Person im Namen und für Rechnung einer anderen Person, so gilt die Leistung als durch die vertretene Person getätigt, wenn die Vertreterin:
^a	nachweisen kann, dass sie als Stellvertreterin handelt und die vertretene Person eindeutig identifizieren kann; und
^b	das Bestehen eines Stellvertretungsverhältnisses dem Leistungsempfänger oder der Leistungsempfängerin ausdrücklich bekannt gibt oder sich dieses aus den Umständen ergibt.
³	Findet Absatz 1 in einem Dreiparteienverhältnis Anwendung, so wird das Leistungsverhältnis zwischen der nach aussen auftretenden Person und der die eigentliche Leistung erbringenden Person gleich qualifiziert wie das Leistungsverhältnis zwischen der nach aussen auftretenden Person und der leistungsempfangenden Person.

SR 220 Erste Abteilung: Allgemeine Bestimmungen Erster Titel: Die Entstehung der Obligationen Erster Abschnitt: Die Entstehung durch Vertrag OR Art. 32 - 1 Wenn jemand, der zur Vertretung eines andern ermächtigt ist, in dessen Namen einen Vertrag abschliesst, so wird der Vertretene und nicht der Vertreter berechtigt und verpflichtet.
¹	Wenn jemand, der zur Vertretung eines andern ermächtigt ist, in dessen Namen einen Vertrag abschliesst, so wird der Vertretene und nicht der Vertreter berechtigt und verpflichtet.
²	Hat der Vertreter bei dem Vertragsabschlusse sich nicht als solcher zu erkennen gegeben, so wird der Vertretene nur dann unmittelbar berechtigt oder verpflichtet, wenn der andere aus den Umständen auf das Vertretungsverhältnis schliessen musste, oder wenn es ihm gleichgültig war, mit wem er den Vertrag schliesse.
³	Ist dies nicht der Fall, so bedarf es einer Abtretung der Forderung oder einer Schuldübernahme nach den hierfür geltenden Grundsätzen.

SR 641.20 Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (Mehrwertsteuergesetz, MWSTG) - Mehrwertsteuergesetz MWSTG Art. 10 Grundsatz - 1 Steuerpflichtig ist, wer unabhängig von Rechtsform, Zweck und Gewinnabsicht ein Unternehmen betreibt und:
¹	Steuerpflichtig ist, wer unabhängig von Rechtsform, Zweck und Gewinnabsicht ein Unternehmen betreibt und:
^a	mit diesem Unternehmen Leistungen im Inland erbringt; oder
^b	Sitz, Wohnsitz oder Betriebsstätte im Inland hat.12
^1bis	Ein Unternehmen betreibt, wer:
^a	eine auf die nachhaltige Erzielung von Einnahmen aus Leistungen ausgerichtete berufliche oder gewerbliche Tätigkeit selbstständig ausübt, unabhängig von der Höhe des Zuflusses von Mitteln, die nach Artikel 18 Absatz 2 nicht als Entgelt gelten; und
^b	unter eigenem Namen nach aussen auftritt.13
^1ter	Das Erwerben, Halten und Veräussern von Beteiligungen nach Artikel 29 Absätze 2 und 3 stellt eine unternehmerische Tätigkeit dar.14
²	Von der Steuerpflicht ist befreit, wer:
^a	innerhalb eines Jahres im In- und Ausland weniger als 100 000 Franken Umsatz aus Leistungen erzielt, die nicht nach Artikel 21 Absatz 2 von der Steuer ausgenommen sind;
^b	ein Unternehmen mit Sitz im Ausland betreibt, das im Inland, unabhängig vom Umsatz, ausschliesslich eine oder mehrere der folgenden Leistungsarten erbringt:
^b1	von der Steuer befreite Leistungen,
^b2	Dienstleistungen, deren Ort sich nach Artikel 8 Absatz 1 im Inland befindet; nicht von der Steuerpflicht befreit ist jedoch, wer Telekommunikations- oder elektronische Dienstleistungen an nicht steuerpflichtige Empfänger und Empfängerinnen erbringt,
^b3	Lieferung von Elektrizität in Leitungen, Gas über das Erdgasverteilnetz und Fernwärme an steuerpflichtige Personen im Inland;
^c	als nicht gewinnstrebiger, ehrenamtlich geführter Sport- oder Kulturverein oder als gemeinnützige Institution innerhalb eines Jahres im In- und Ausland weniger als 250 000 Franken Umsatz aus Leistungen erzielt, die nicht nach Artikel 21 Absatz 2 von der Steuer ausgenommen sind.16
^2bis	Der Umsatz berechnet sich nach den vereinbarten Entgelten ohne die Steuer.17
³	Der Sitz im Inland sowie alle inländischen Betriebsstätten bilden zusammen ein Steuersubjekt.

SR 641.20 Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (Mehrwertsteuergesetz, MWSTG) - Mehrwertsteuergesetz MWSTG Art. 26 Rechnung - 1 Der Leistungserbringer oder die Leistungserbringerin hat dem Leistungsempfänger oder der Leistungsempfängerin auf Verlangen eine Rechnung auszustellen, die den Anforderungen nach den Absätzen 2 und 3 genügt.
¹	Der Leistungserbringer oder die Leistungserbringerin hat dem Leistungsempfänger oder der Leistungsempfängerin auf Verlangen eine Rechnung auszustellen, die den Anforderungen nach den Absätzen 2 und 3 genügt.
²	Die Rechnung muss den Leistungserbringer oder die Leistungserbringerin, den Leistungsempfänger oder die Leistungsempfängerin und die Art der Leistung eindeutig identifizieren und in der Regel folgende Elemente enthalten:
^a	den Namen und den Ort des Leistungserbringers oder der Leistungserbringerin, wie er oder sie im Geschäftsverkehr auftritt, den Hinweis, dass er oder sie im Register der steuerpflichtigen Personen eingetragen ist, sowie die Nummer, unter der er oder sie eingetragen ist;
^b	den Namen und den Ort des Leistungsempfängers oder der Leistungsempfängerin, wie er oder sie im Geschäftsverkehr auftritt;
^c	Datum oder Zeitraum der Leistungserbringung, soweit diese nicht mit dem Rechnungsdatum übereinstimmen;
^d	Art, Gegenstand und Umfang der Leistung;
^e	das Entgelt für die Leistung;
^f	den anwendbaren Steuersatz und den vom Entgelt geschuldeten Steuerbetrag; schliesst das Entgelt die Steuer ein, so genügt die Angabe des anwendbaren Steuersatzes.
³	Bei Rechnungen, die von automatisierten Kassen ausgestellt werden (Kassenzettel), müssen die Angaben über den Leistungsempfänger oder die Leistungsempfängerin nicht aufgeführt sein, sofern das auf dem Beleg ausgewiesene Entgelt einen vom Bundesrat festzusetzenden Betrag nicht übersteigt.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 99 - 1 Neue Tatsachen und Beweismittel dürfen nur so weit vorgebracht werden, als erst der Entscheid der Vorinstanz dazu Anlass gibt.
¹	Neue Tatsachen und Beweismittel dürfen nur so weit vorgebracht werden, als erst der Entscheid der Vorinstanz dazu Anlass gibt.
²	Neue Begehren sind unzulässig.

SR 641.20 Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (Mehrwertsteuergesetz, MWSTG) - Mehrwertsteuergesetz MWSTG Art. 18 Grundsatz - 1 Der Inlandsteuer unterliegen die im Inland durch steuerpflichtige Personen gegen Entgelt erbrachten Leistungen; sie sind steuerbar, soweit dieses Gesetz keine Ausnahme vorsieht.
¹	Der Inlandsteuer unterliegen die im Inland durch steuerpflichtige Personen gegen Entgelt erbrachten Leistungen; sie sind steuerbar, soweit dieses Gesetz keine Ausnahme vorsieht.
²	Mangels Leistung gelten namentlich die folgenden Mittelflüsse nicht als Entgelt:
^a	Subventionen und andere öffentlich-rechtliche Beiträge, auch wenn sie gestützt auf einen Leistungsauftrag oder eine Programmvereinbarung gemäss Artikel 46 Absatz 2 der Bundesverfassung ausgerichtet werden;
^b	Gelder, die Kur- und Verkehrsvereine ausschliesslich aus öffentlich-rechtlichen Tourismusabgaben erhalten und die sie im Auftrag von Gemeinwesen zugunsten der Allgemeinheit einsetzen;
^c	Beiträge aus kantonalen Wasser-, Abwasser- oder Abfallfonds an Entsorgungsanstalten oder Wasserwerke;
^d	Spenden;
^e	Einlagen in Unternehmen, insbesondere zinslose Darlehen, Sanierungsleistungen und Forderungsverzichte;
^f	Dividenden und andere Gewinnanteile;
^g	vertraglich oder gesetzlich geregelte Kostenausgleichszahlungen, die durch eine Organisationseinheit, namentlich durch einen Fonds, an Akteure und Akteurinnen innerhalb einer Branche geleistet werden;
^h	Pfandgelder, namentlich auf Umschliessungen und Gebinden;
ⁱ	Zahlungen für Schadenersatz, Genugtuung und dergleichen;
^j	Entschädigungen für unselbstständig ausgeübte Tätigkeiten wie Verwaltungsrats- und Stiftungsratshonorare, Behördenentschädigungen oder Sold;
^k	Erstattungen, Beiträge und Beihilfen bei Lieferungen ins Ausland, die nach Artikel 23 Absatz 2 Ziffer 1 von der Steuer befreit sind;
^l	Gebühren, Beiträge oder sonstige Zahlungen, die für hoheitliche Tätigkeiten empfangen werden.

SR 641.20 Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (Mehrwertsteuergesetz, MWSTG) - Mehrwertsteuergesetz MWSTG Art. 3 Begriffe - Im Sinne dieses Gesetzes bedeuten:
^a	Inland: das schweizerische Staatsgebiet mit den Zollanschlussgebieten nach Artikel 3 Absatz 2 des Zollgesetzes vom 18. März 20053 (ZG);
^b	Gegenstände: bewegliche und unbewegliche Sachen sowie Elektrizität, Gas, Wärme, Kälte und Ähnliches;
^c	Leistung: die Einräumung eines verbrauchsfähigen wirtschaftlichen Wertes an eine Drittperson in Erwartung eines Entgelts, auch wenn sie von Gesetzes wegen oder aufgrund behördlicher Anordnung erfolgt;
^d	Lieferung:
^d1	Verschaffen der Befähigung, im eigenen Namen über einen Gegenstand wirtschaftlich zu verfügen,
^d2	Abliefern eines Gegenstandes, an dem Arbeiten besorgt worden sind, auch wenn dieser Gegenstand dadurch nicht verändert, sondern bloss geprüft, geeicht, reguliert, in der Funktion kontrolliert oder in anderer Weise behandelt worden ist,
^d3	Überlassen eines Gegenstandes zum Gebrauch oder zur Nutzung;
^e	Dienstleistung: jede Leistung, die keine Lieferung ist; eine Dienstleistung liegt auch vor, wenn:
^e1	immaterielle Werte und Rechte überlassen werden,
^e2	eine Handlung unterlassen oder eine Handlung beziehungsweise ein Zustand geduldet wird;
^f	Entgelt: Vermögenswert, den der Empfänger oder die Empfängerin oder an seiner oder ihrer Stelle eine Drittperson für den Erhalt einer Leistung aufwendet;
^g	hoheitliche Tätigkeit: Tätigkeit eines Gemeinwesens oder einer von einem Gemeinwesen eingesetzten Person oder Organisation, die nicht unternehmerischer Natur ist, namentlich nicht marktfähig ist und nicht im Wettbewerb mit Tätigkeiten privater Anbieter steht, selbst wenn für die Tätigkeit Gebühren, Beiträge oder sonstige Abgaben erhoben werden;
^h	eng verbundene Personen:
^h1	die Inhaber und Inhaberinnen von mindestens 20 Prozent des Stamm- oder Grundkapitals eines Unternehmens oder von einer entsprechenden Beteiligung an einer Personengesellschaft oder ihnen nahestehende Personen,
^h2	Stiftungen und Vereine, zu denen eine besonders enge wirtschaftliche, vertragliche oder personelle Beziehung besteht; nicht als eng verbundene Personen gelten Vorsorgeeinrichtungen;
ⁱ	Spende: freiwillige Zuwendung in der Absicht, den Empfänger oder die Empfängerin zu bereichern ohne Erwartung einer Gegenleistung im mehrwertsteuerlichen Sinne; eine Zuwendung gilt auch dann als Spende, wenn:
ⁱ¹	die Zuwendung in einer Publikation in neutraler Form einmalig oder mehrmalig erwähnt wird, selbst wenn dabei die Firma oder das Logo des Spenders oder der Spenderin verwendet wird,
ⁱ²	es sich um Beiträge von Passivmitgliedern sowie von Gönnern und Gönnerinnen an Vereine oder an gemeinnützige Organisationen handelt; Beiträge von Gönnern und Gönnerinnen an gemeinnützige Organisationen gelten auch dann als Spende, wenn die gemeinnützige Organisation ihren Gönnern und Gönnerinnen freiwillig Vorteile im Rahmen des statutarischen Zwecks gewährt, sofern sie dem Gönner oder der Gönnerin mitteilt, dass kein Anspruch auf die Vorteile besteht;
^j	gemeinnützige Organisation: Organisation, die die Voraussetzungen erfüllt, welche gemäss Artikel 56 Buchstabe g DBG für die direkte Bundessteuer gelten;
^k	Rechnung: jedes Dokument, mit dem gegenüber einer Drittperson über das Entgelt für eine Leistung abgerechnet wird, gleichgültig, wie dieses Dokument im Geschäftsverkehr bezeichnet wird.

SR 641.201 Mehrwertsteuerverordnung vom 27. November 2009 (MWSTV) MWSTV Art. 35 Voraussetzung für die Anerkennung als Erbringer oder Erbringerin einer Heilbehandlung - (Art. 21 Abs. 2 Ziff. 3 MWSTG)
¹	Ein Leistungserbringer oder eine Leistungserbringerin verfügt über eine Berufsausübungsbewilligung im Sinn von Artikel 21 Absatz 2 Ziffer 3 MWSTG, wenn er oder sie:
^a	im Besitz der nach kantonalem Recht erforderlichen Bewilligung zur selbstständigen Berufsausübung ist; oder
^b	zur Ausübung der Heilbehandlung nach der kantonalen Gesetzgebung zugelassen ist.
²	Als Angehörige von Heil- und Pflegeberufen im Sinn von Artikel 21 Absatz 2 Ziffer 3 MWSTG gelten namentlich:
^a	Ärzte und Ärztinnen;
^b	Zahnärzte und Zahnärztinnen;
^c	Zahnprothetiker und Zahnprothetikerinnen;
^cbis	Dentalhygieniker und Dentalhygienikerinnen;
^d	Psychotherapeuten und Psychotherapeutinnen;
^e	Chiropraktoren und Chiropraktorinnen;
^f	Physiotherapeuten und Physiotherapeutinnen;
^g	Ergotherapeuten und Ergotherapeutinnen;
^h	Naturärzte, Naturärztinnen, Heilpraktiker, Heilpraktikerinnen, Naturheilpraktiker und Naturheilpraktikerinnen;
ⁱ	Entbindungspfleger und Hebammen;
^j	Pflegefachmänner und Pflegefachfrauen;
^k	medizinische Masseure und Masseurinnen;
^l	Logopäden und Logopädinnen;
^m	Ernährungsberater und Ernährungsberaterinnen;
ⁿ	Podologen und Podologinnen;
^o	...
^p	...

SR 101 Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 BV Art. 29 Allgemeine Verfahrensgarantien - 1 Jede Person hat in Verfahren vor Gerichts- und Verwaltungsinstanzen Anspruch auf gleiche und gerechte Behandlung sowie auf Beurteilung innert angemessener Frist.
¹	Jede Person hat in Verfahren vor Gerichts- und Verwaltungsinstanzen Anspruch auf gleiche und gerechte Behandlung sowie auf Beurteilung innert angemessener Frist.
²	Die Parteien haben Anspruch auf rechtliches Gehör.
³	Jede Person, die nicht über die erforderlichen Mittel verfügt, hat Anspruch auf unentgeltliche Rechtspflege, wenn ihr Rechtsbegehren nicht aussichtslos erscheint. Soweit es zur Wahrung ihrer Rechte notwendig ist, hat sie ausserdem Anspruch auf unentgeltlichen Rechtsbeistand.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 66 Erhebung und Verteilung der Gerichtskosten - 1 Die Gerichtskosten werden in der Regel der unterliegenden Partei auferlegt. Wenn die Umstände es rechtfertigen, kann das Bundesgericht die Kosten anders verteilen oder darauf verzichten, Kosten zu erheben.
¹	Die Gerichtskosten werden in der Regel der unterliegenden Partei auferlegt. Wenn die Umstände es rechtfertigen, kann das Bundesgericht die Kosten anders verteilen oder darauf verzichten, Kosten zu erheben.
²	Wird ein Fall durch Abstandserklärung oder Vergleich erledigt, so kann auf die Erhebung von Gerichtskosten ganz oder teilweise verzichtet werden.
³	Unnötige Kosten hat zu bezahlen, wer sie verursacht.
⁴	Dem Bund, den Kantonen und den Gemeinden sowie mit öffentlich-rechtlichen Aufgaben betrauten Organisationen dürfen in der Regel keine Gerichtskosten auferlegt werden, wenn sie in ihrem amtlichen Wirkungskreis, ohne dass es sich um ihr Vermögensinteresse handelt, das Bundesgericht in Anspruch nehmen oder wenn gegen ihre Entscheide in solchen Angelegenheiten Beschwerde geführt worden ist.
⁵	Mehrere Personen haben die ihnen gemeinsam auferlegten Gerichtskosten, wenn nichts anderes bestimmt ist, zu gleichen Teilen und unter solidarischer Haftung zu tragen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 68 Parteientschädigung - 1 Das Bundesgericht bestimmt im Urteil, ob und in welchem Mass die Kosten der obsiegenden Partei von der unterliegenden zu ersetzen sind.
¹	Das Bundesgericht bestimmt im Urteil, ob und in welchem Mass die Kosten der obsiegenden Partei von der unterliegenden zu ersetzen sind.
²	Die unterliegende Partei wird in der Regel verpflichtet, der obsiegenden Partei nach Massgabe des Tarifs des Bundesgerichts alle durch den Rechtsstreit verursachten notwendigen Kosten zu ersetzen.
³	Bund, Kantonen und Gemeinden sowie mit öffentlich-rechtlichen Aufgaben betrauten Organisationen wird in der Regel keine Parteientschädigung zugesprochen, wenn sie in ihrem amtlichen Wirkungskreis obsiegen.
⁴	Artikel 66 Absätze 3 und 5 ist sinngemäss anwendbar.
⁵	Der Entscheid der Vorinstanz über die Parteientschädigung wird vom Bundesgericht je nach Ausgang des Verfahrens bestätigt, aufgehoben oder geändert. Dabei kann das Gericht die Entschädigung nach Massgabe des anwendbaren eidgenössischen oder kantonalen Tarifs selbst festsetzen oder die Festsetzung der Vorinstanz übertragen.