2C_284/2021 - 2022-04-11 - Finanze pubbliche e diritto tributario - Impôts cantonal et communal et impôt fédéral direct pour la période fiscale 2011

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

2C 284/2021

Arrêt du 11 avril 2022

IIe Cour de droit public

Composition
Mmes et MM. les Juges fédéraux, Aubry Girardin, Présidente, Donzallaz, Beusch, Hartmann et Ryter.
Greffier : M. de Chambrier.

Participants à la procédure
1. A.A.________,
2. B.A.________,
tous les deux représentés par Me Yves Noël, avocat,
recourants,

contre

Administration cantonale des impôts du canton de Vaud,
route de Berne 46, 1014 Lausanne.

Objet
Impôts cantonal et communal et impôt fédéral direct pour la période fiscale 2011,

recours contre l'arrêt du Tribunal cantonal du canton de Vaud, Cour de droit administratif et public, du 2 mars 2021 (FI.2019.0108).

Faits :

A.

A.a. Les époux A.A.________ et B.A.________ (ci-après aussi: les contribuables ou les recourants), nés respectivement en 1940 et 1945, sont domiciliés à C.________. A.A.________ exploitait un domaine agricole. Ayant atteint l'âge de la retraite, il a affermé en 2006 l'exploitation du domaine à son épouse, qui en est devenue titulaire. L'exploitation du domaine a cessé en 2011.

A.b. Par acte authentique du 9 décembre 2011, A.A.________ a donné l'intégralité des parcelles dont il était propriétaire à ses trois filles. Il a en particulier fait don à deux de celles-ci des parcelles n° s xx et xxx du cadastre de C.________, classées entièrement en zone à bâtir. Lors de cette donation, les époux A.________ se sont constitués un droit d'habitation sur la parcelle n° 54, ainsi qu'un droit au gain au sens des art. 28 et suivants de la loi fédérale du 4 octobre 1991 sur le droit foncier rural (LDFR; RS 211.412.11) sur les parcelles n° s xx et xxx. Par courrier du 6 février 2012, la Commission foncière rurale section I du canton de Vaud a attesté que l'opération n'était pas soumise au droit foncier rural, au motif notamment que les immeubles donnés ne constituaient pas une entreprise agricole au sens de l'art. 7 LDFR.

A.c. Dans leur déclaration d'impôt relative à la période fiscale 2011 du 3 septembre 2012, les contribuables ont indiqué un revenu imposable au titre des impôts cantonal et communal (ICC) de 8'100 fr. et pour l'impôt fédéral direct (IFD) de 25'300 fr., ainsi qu'une fortune imposable de 850'000 fr. Ils ont en outre informé l'autorité de taxation qu'il avait été mis fin à l'activité indépendante. Sous la rubrique "7. Justification des augmentations et diminutions du revenu et de la fortune", il était indiqué: "[...] Transaction immobilière, passage au privé puis donation des terrains et immeubles selon acte de donation. Merci de tenir compte de la réforme d'imposition d'entreprise II en vigueur". Les contribuables ont demandé par là à bénéficier des dispositions des art. 37b de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD; RS 642.11) et 48a de la loi cantonale du 4 juillet 2000 sur les impôts directs cantonaux (LI/VD; RS/VD 642.11) relatives à l'imposition privilégiée du bénéfice de liquidation. En particulier, ils ont fait valoir un rachat fictif de 114'337 fr. et demandé à bénéficier d'une imposition allégée du bénéfice de liquidation de 115'339 fr. Après des échanges de courriers, le traitement du dossier
a été suspendu compte tenu des débats sur la fiscalité agricole aux Chambres fédérales, en lien notamment avec la motion "Imposition des immeubles agricoles et sylvicoles" déposée le 14 mars 2012 par le conseiller national Leo Müller (objet 12.3172).

A.d. Agissant le 4 juillet 2018 par l'intermédiaire de leur mandataire, les contribuables ont informé l'Office d'impôt des districts de Nyon et Morges (ci-après: l'Office d'impôt) qu'ils demandaient à bénéficier du différé d'imposition au sens des art. 18a al. 1 LIFD et 21a al. 1 LI/VD. A titre subsidiaire, ils ont demandé que la plus-value immobilière soit soumise à l'imposition privilégiée du bénéfice de liquidation.
Par courriel du 13 août 2018, les contribuables ont adressé à l'Office d'impôt un document intitulé "estimation de la valeur de partage des biens-fonds propriété de M. A.A.________ et d'un bien-fonds propriété de Mme B.A.________". Ledit document arrête à 1'661'550 fr. la valeur de partage des parcelles n° s xx et xxx, étant précisé que ce montant se situe entre la valeur vénale et la valeur de rendement et qu'il a été tenu compte d'un prix modéré pour le terrain.

B.
Le 23 août 2018, l'Office d'impôt a rendu, pour la période fiscale 2011, notamment une décision de taxation ordinaire du revenu et de la fortune et une décision de taxation (distincte) concernant le bénéfice de liquidation et rachat fictif. Dans la décision de taxation ordinaire, le revenu imposable a été arrêté à 56'200 fr. au taux de 31'200 fr. pour l'ICC et la fortune imposable à 519'000 fr. au taux de 519'000 fr.; pour l'IFD, le revenu imposable a été fixé à 58'700 fr. au taux de 58'700 fr. Dans la décision de taxation du bénéfice de liquidation, le revenu imposable a été arrêté à 1'183'700 fr., montant qui comprenait un revenu imposable au titre de rachat fictif de 177'200 fr. Le bénéfice issu de la réalisation systématique afférente aux immeubles n° s xx et xxx se montait à 1'300'932 fr. (soit la valeur de partage selon expertise de 1'661'550 fr../. valeur déterminante avant le transfert de 360'618 fr.). Une provision AVS de 12% a été octroyée sur l'entier du bénéfice de liquidation imposable.
Les contribuables ont formé une réclamation contre ces décisions. Selon eux, les immeubles pour lesquels une réalisation systématique avait été admise appartenaient à la fortune privée de A.A.________ en raison de l'affermage définitif de son exploitation à son épouse en 2006. Ils concluaient ainsi à l'absence de bénéfice de liquidation résultant de la cessation d'activité de B.A.________. A titre subsidiaire, ils demandaient de bénéficier du différé de l'imposition de la plus-value conjoncturelle sur les parcelles n° s xx et xxx, nonobstant la donation faite à leurs filles. Par décision du 15 mai 2019, l'Administration cantonale des impôts du canton de Vaud (ci-après: l'Administration cantonale) a rejeté la réclamation et confirmé les décisions de taxation du 23 août 2018.
Par arrêt du 2 mars 2021, la Cour de droit administratif et public du Tribunal cantonal du canton de Vaud (ci-après: Tribunal cantonal) a rejeté le recours interjeté par les contribuables contre la décision sur réclamation du 15 mai 2019.

C.
Agissant par la voie du recours en matière de droit public, A.A.________ et B.A.________ demandent au Tribunal fédéral, par acte du 1er avril 2021, sous suite de frais et dépens, de réformer l'arrêt susmentionné du 2 mars 2021 en ce sens que le différé d'imposition prévu aux art. 18a LIFD et 21a LI/VD est maintenu et de renvoyer le dossier à l'autorité de taxation pour nouvelle décision dans le sens des considérants en matière d'ICC et d'IFD.
Le 6 avril 2021, les recourants ont fait parvenir au Tribunal fédéral le même recours comportant une correction en p. 7. Le Tribunal cantonal, l'Administration cantonale, ainsi que l'Administration fédérale des contributions concluent au rejet du recours. Les recourants répliquent.

Considérant en droit :

I. Recevabilité

1.

1.1. Le recours est dirigé contre une décision finale (art. 90 LTF), rendue en dernière instance cantonale par un tribunal supérieur (art. 86 al. 1 let. d et al. 2 LTF) dans une cause de droit public (art. 82 let. a LTF) ne tombant pas sous le coup de l'une des exceptions prévues à l'art. 83 LTF. Il est donc en principe recevable comme recours en matière de droit public (cf. aussi art. 146 LIFD; art. 73 al. 1 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes [LHID; RS 642.14]; ATF 134 II 186 consid. 1.3).

1.2. L'arrêt attaqué a traité dans un seul arrêt de l'IFD et de l'ICC, ce qui est admissible (ATF 135 II 260 consid. 1.3.1). Partant, le dépôt d'un seul acte de recours est aussi autorisé, dans la mesure où la partie recourante s'en prend clairement aux deux catégories d'impôt (cf. ATF 135 II 260 consid. 1.3.2), ce qui est le cas en l'espèce.

1.3. Au surplus, le recours a été interjeté en temps utile (art. 100 al. 1 LTF) et dans les formes prescrites (art. 42 LTF). Les (légères) corrections qui ont été apportées au mémoire de recours sont en tout les cas recevables car elles sont intervenues avant l'échéance du délai de recours (cf. FLORENCE AUBRY GIRARDIN, in Commentaire de la LTF, 2e éd., 2014, n° 20 ad art. 42 LTF). Les contribuables, destinataires de l'acte attaqué, ont la qualité pour recourir (art. 89 al. 1 LTF). Il convient donc d'entrer en matière.

II. Pouvoir d'examen du Tribunal fédéral

2.
D'après l'art. 106 al. 1 LTF, le Tribunal fédéral applique le droit d'office. Il examine en principe librement l'application du droit fédéral ainsi que la conformité du droit cantonal harmonisé et de sa mise en pratique par les instances cantonales aux dispositions de la LHID. Conformément à l'art. 106 al. 2 LTF et en dérogation à l'art. 106 al. 1 LTF, le Tribunal fédéral n'examine la violation de droits fondamentaux ainsi que celle de dispositions de droit cantonal et intercantonal que si ce grief a été invoqué et motivé par le recourant, à savoir exposé de manière claire et détaillée (arrêts 2C 434/2021 du 3 mars 2022 consid. 1.3; 2C 678/2020 du 16 novembre 2021 consid. 2 tous deux avec références).

III. Objet du litige et droit applicable

3.
Le litige concerne les taxations en matière d'IFD et d'ICC 2011 et porte sur la question de savoir si les donations des immeubles en cause ont mis fin au différé d'imposition fondé sur les art. 18a LIFD, 8 al. 2bis LHID et 21a LI/VD. La qualification de ces immeubles d'éléments de la fortune commerciale retenue par les autorités précédentes n'est plus remise en question devant le Tribunal fédéral.

4.
En l'absence d'une réglementation expresse contraire, le droit applicable à la taxation est celui en vigueur pendant la période fiscale en cause (arrêts 2C 416/2013 du 5 novembre 2013 consid. 5.1, non publié in ATF 140 I 68; 2C 60/2020 du 27 avril 2021 consid. 3.1).
L'art. 18a LIFD est entré en vigueur le 1er janvier 2011. L'art. 8 al. 2bis LHID, le 1er janvier 2009 (RO 2008 2893), comme l'art. 21a LI/VD (art. 2 de la loi vaudoise du 9 septembre 2008 modifiant celle du 4 juillet 2000 sur les impôts directs cantonaux). Les dispositions en cause sont donc applicables au cas d'espèce qui porte sur la période fiscale 2011.

IV. Impôt fédéral direct

5.

5.1. Aux termes de l'art. 18a LIFD, lorsqu'un immeuble de l'actif immobilisé est transféré de la fortune commerciale à la fortune privée, le contribuable peut demander que seule la différence entre les dépenses d'investissement et la valeur déterminante pour l'impôt sur le revenu soit imposée au moment du transfert. Dans ce cas, les dépenses d'investissement tiennent lieu de nouvelle valeur déterminante pour l'impôt sur le revenu et l'imposition du reste des réserves latentes à titre de revenu de l'activité lucrative indépendante est différée jusqu'à l'aliénation de l'immeuble (al. 1). L'affermage d'une exploitation commerciale n'est considéré comme un transfert dans la fortune privée qu'à la demande du contribuable (al. 2). Lorsque, en cas de partage successoral, seule une partie des héritiers poursuit l'exploitation commerciale, ceux-ci peuvent demander que l'imposition des réserves latentes soit différée jusqu'à la réalisation ultérieure, pour autant que les valeurs déterminantes pour l'impôt sur le revenu soient reprises (al. 3).

5.2. La LIFD ne précise pas ce qu'il faut entendre par "aliénation" (Veräusserung, alienazione) au sens de l'art. 18a al. 1 LIFD.
Selon la circulaire n° 26 du 16 décembre 2009 de l'Administration fédérale des contributions relative aux nouveautés concernant l'activité lucrative indépendante suite à l'adoption de la loi sur la réforme de l'imposition des entreprises II (ci-après: la Circulaire n° 26; ASA 78 p. 571), on entend par aliénation toute transmission, à titre onéreux ou non, de l'immeuble, à l'exclusion de la dévolution successorale. L'attribution d'un immeuble dans le cadre du partage de la succession est considérée comme une aliénation (ch. 2.1, p. 3).

6.

6.1. Les recourants sont d'avis qu'une donation ne constitue pas une aliénation au sens des art. 18a al. 1 LIFD. Ils critiquent les interprétations historique et systématique de l'art. 18a al. 1 LIFD effectuées par le Tribunal cantonal et lui reprochent de s'être limité en fin de compte à une interprétation purement grammaticale. S'appuyant essentiellement sur les débats parlementaires et la doctrine, ils font valoir que le différé d'imposition ne peut répondre au but exprimé par le législateur que s'il se poursuit jusqu'à la "monétarisation" effective des réserves latentes par la perception d'une contre-prestation.

6.2. Après avoir recouru aux moyens classiques d'interprétation, le Tribunal cantonal est arrivé à la conclusion que la donation représentait une aliénation au sens de l'art. 18a al. 1 LIFD, suivant en cela la Circulaire n° 26. En substance, sur le plan historique, il a considéré que les travaux préparatoires n'indiquaient pas que le différé devrait être maintenu aussi dans le cas où un immeuble, transféré dans la fortune privée, était par la suite donné par l'exploitant. Selon lui, l'interprétation systématique, en particulier, sous l'angle des art. 18 al. 2 et 18a al. 1 LIFD, confirmait que la donation constituait un acte d'aliénation au sens de l'art. 18a al. 1 LIFD. D'un point de vue téléologique, l'autorité précédente a estimé que le différé d'imposition était destiné à alléger l'imposition de l'exploitant d'une entreprise de personnes durant l'exploitation ou au terme de celle-ci et ne visait pas à favoriser une tierce personne. Selon elle, l'absence de flux d'argent représentait alors une justification du différé, mais non un but en soi.

7.

7.1. La loi s'interprète en premier lieu selon sa lettre (interprétation littérale). Si le texte n'est pas absolument clair, si plusieurs interprétations sont possibles, il convient de rechercher quelle est la véritable portée de la norme, en la dégageant de tous les éléments à considérer, soit notamment des travaux préparatoires (interprétation historique), du but de la règle, de son esprit, ainsi que des valeurs sur lesquelles elle repose, singulièrement de l'intérêt protégé (interprétation téléologique) ou encore de sa relation avec d'autres dispositions légales (interprétation systématique). Le Tribunal fédéral ne privilégie aucune méthode d'interprétation, mais s'inspire d'un pluralisme pragmatique pour rechercher le sens véritable de la norme; il ne se fonde sur la compréhension littérale du texte que s'il en découle sans ambiguïté une solution matériellement juste (ATF 147 V 35 consid. 7.1; 146 II 111 consid. 2.3.2; 146 IV 249 consid. 1.3).

Une ordonnance administrative, comme la Circulaire n° 26, n'a pas force de loi. Le juge peut ainsi s'en écarter s'il l'estime contraire à la loi ou à l'ordonnance; en revanche, il en tient compte dans la mesure où elle permet une application correcte des dispositions légales dans un cas d'espèce (cf. ATF 146 II 321 consid. 4.3; 142 II 182 consid. 2.3.2).

7.2. Sous l'angle d'une interprétation littérale, on peut relever que, de façon générale, la notion d'aliénation relève du droit civil et concerne les cas où la propriété d'un bien est transférée par son propriétaire à un tiers. L'aliénation peut intervenir à titre onéreux ou gratuit et couvre donc également la donation (cf. MARKUS REICH, S teuerrecht, 3e éd. 2020, p. 408; YVES NOËL, in Commentaire romand LIFD 2e éd., 2017, n° 48 ad art. 18 LIFD; BASTIEN VERREY, in Commentaire romand LIFD, 2e éd. 2017, n° 34 ad art. 18a LIFD).

En l'occurrence, l'art. 18a al. 1 LIFD mentionne uniquement une aliénation, sans préciser que celle-ci devrait être accompagnée d'un gain. Si cette disposition reste sur ce point équivoque, le recours à la notion générale d'aliénation plaide plutôt en faveur d'une aliénation qui englobe la donation.

7.3.

7.3.1. L'art. 18a LIFD du projet du 22 juin 2005 comportait déjà les trois alinéas actuels (FF 2005 4611, 4612). Le texte français de l'art. 18a al. 1 LIFD du projet était identique au texte actuellement en vigueur, à l'exception de l'expression "coût d'investissement" qui a été remplacée par celle de "dépenses d'investissement" (FF 2005 4611, 4612).

7.3.2. L'art. 18a LIFD a été introduit dans le cadre de la réforme de l'imposition des entreprises II, parmi les mesures destinées à faciliter la restructuration des entreprises de personnes (constituées, selon le Message, soit en entreprise individuelle, soit en sociétés de personnes) (Message du Conseil fédéral du 22 juin 2005 concernant la loi sur la réforme de l'imposition des entreprises II [ci-après: Message RIE II]; FF 2005 4469, 4550, 4552, 4555 s. ch. 4.1, 4.3). Il ressort des travaux préparatoires que les objectifs visés par cette réforme étaient essentiellement de garantir la survie de ces entreprises, de faciliter leur restructuration et leur transfert par succession, que cela soit du vivant de l'entrepreneur ou à son décès entre héritiers, ainsi que d'alléger la charge fiscale lors de la liquidation d'une entreprise intervenue du vivant ou après la mort de l'exploitant (Message RIE II; FF 2005 4472, 4525 ch. 1.10.3). Toujours selon le Message, pour les entreprises de personnes, parmi les principales préoccupations émises par les milieux économiques intéressés et lors des interventions parlementaires figuraient les potentielles difficultés de disposer des liquidités nécessaires au paiement de l'impôt lors de la
réalisation systématique découlant du transfert d'actifs de la fortune commerciale dans la fortune privée (Message RIE II; FF 2005 4550 s. ch. 4.1). Cette problématique est traitée dans le Message sous le titre "Mesures en vue de faciliter la restructuration" (Message RIE II; FF 2005 4555 ch. 4.3).

7.3.3. La notion d'aliénation n'a pas fait l'objet de précision spécifique ou de discussion dans les travaux préparatoires. Le terme de donation apparaît une fois dans les débats parlementaires relatifs à la loi sur la réforme de l'imposition des entreprises II, dans le cadre de la proposition faite par la majorité de la commission du Conseil des Etats de reformuler l'art. 18a al. 1 LIFD de la manière suivante : "Lorsqu'un immeuble de l'actif immobilisé est transféré de la fortune commerciale à la fortune privée, le contribuable peut demander que seule la différence entre le coût d'investissement et la valeur déterminante pour l'impôt sur le revenu soit imposée au moment du transfert. Les autres réserves latentes (plus-value) sont imposées avec le reste du revenu de l'activité lucrative indépendante, mais l'impôt n'est payé qu'au moment de l'aliénation effective de l'immeuble; le montant de cet impôt est grevé d'un intérêt de 2 pour cent par an" (Bulletin officiel de l'Assemblée fédérale [ci-après: BO] 2006 E 446). La rapporteure de la commission avait alors indiqué que la commission s'était posée la question de savoir ce qui se passerait en cas de dévolution successorale ou de donation de l'immeuble, mais qu'elle avait laissé ces
questions ouvertes, avec l'espoir que l'autre Chambre, le Conseil national, leur accorderait l'attention nécessaire (BO 2006 E 446 s.), ce qui n'a pas été le cas. Ce projet de modification sera finalement rejeté (BO 2007 N 309; BO 2007 E 212).

7.3.4. Le Message précise qu'en cas de report, l'imposition interviendra au moment de la "réalisation effective" ( bis zur effektiven Realisierung; Message RIE II; FF 2005 4562 s. ch. 4.6.1 s.; BBl 2005 4826 s. ch. 4.6.1 s.), ce qui sous-entend en principe la perception d'une contre-prestation en argent (cf. OBERSON, Droit fiscal suisse, 5e éd., 2021, p. 139 s.). Il ressort également de la brochure explicative relative à la votation populaire du 24 février 2008 remise aux citoyens suisses en vue de la votation sur la réforme de l'imposition des entreprises II, mentionnée dans l'arrêt attaqué et par les recourants, que " Lors du transfert, au point de vue fiscal, d'un bien immobilier de la fortune commerciale à la fortune privée, en raison d'un changement d'affectation par exemple, le gain immobilier ne sera imposable que lorsque l'immeuble sera effectivement vendu. Ce n'est qu'à ce moment-là qu'un gain est réalisé. Or les impôts ne doivent être prélevés que lorsque l'argent circule. "

La rapporteure de la commission du Conseil des Etats, en lien avec la proposition de reformulation précitée de l'art. 18a al. 1 LIFD (cf. supra consid. 7.3.3), se référait à l'aliénation effective ( tatsächliche Veräusserung), le but étant qu'aucun impôt ne soit perçu, tant qu'il n'y a pas de flux d'argent (BO 2006 E 446 s.; cf. également dans ce sens l'intervention du Conseiller aux Etats Berset; BO 2006 E 446). Au cours des débats qui ont suivi cette proposition, le Conseiller fédéral Merz a également rappelé son attachement à ce principe (BO 2006 E 447).

Dans le cadre de ses déterminations du 25 novembre 2015 sur la motion Jean-Pierre Grin, "Fiscalité agricole. Mise en oeuvre de la motion Müller Leo ", déposée le 24 septembre 2015 (objet 15.3944), le Conseil fédéral a indiqué que "s'il existe un fait justifiant un différé d'imposition, l'imposition du bénéfice résultant de la plus-value n'a lieu qu'au moment de la réalisation effective dudit bénéfice". En outre, le Conseiller aux Etats Schmid, dans son intervention concernant l'entrée en matière sur le projet de loi fédérale sur l'imposition des immeubles agricoles et sylvicoles (cf. Message du Conseil fédéral relatif à la loi fédérale sur l'imposition des immeubles agricoles et sylvicoles du 11 mars 2016 [FF 2016 1649], faisant suite à la motion Leo Müller précitée, avait également lié le report de l'impôt à l'absence de flux de valeurs, respectivement de liquidités (BO 2016 E 1105).

7.3.5. Sur le plan historique, il découle de ce qui précède que l'un des buts visés par le report d'impôt prévu par l'art. 18a al. 1 LIFD était de permettre au contribuable de pouvoir demander un report d'imposition lors du transfert d'un immeuble de la fortune commerciale à la fortune privée, opéré dans le cadre d'une restructuration d'entreprise, en raison de l'absence de flux d'argent au moment de la réalisation systématique. Toutefois, il ne ressort pas des travaux préparatoires que le législateur aurait envisagé la question d'une donation. Un examen sous l'angle historique ne permet ainsi pas d'affirmer que le différé d'imposition prévu par les dispositions en cause doit être maintenu en cas d'aliénation à titre gratuit.

7.4.

7.4.1. Sous l'angle de l'interprétation systématique, l'autorité précédente ne convainc pas lorsqu'elle soutient que l'art. 18a al. 1 LIFD, par rapport à l'art. 18 al. 2 LIFD, représenterait "une lex specialis en dérogeant à la règle selon laquelle le transfert d'éléments de la fortune commerciale dans la fortune privée est assimilé à une aliénation." L'art. 18a LIFD ne change en effet rien à la qualification dudit transfert, mais représente une exception quant au moment de l'imposition ou de la perception de l'imposition (cf. infra consid. 11). En outre, les recourants relèvent à raison que l'art. 18 al. 2 LIFD ne se réfère pas à la notion de donation et n'est pas plus explicite sur le terme d'aliénation que l'art. 18a al. 1 LIFD.

7.4.2. L'art. 18a LIFD peut néanmoins être considéré comme une disposition spéciale par rapport à l'art. 18 al. 2 LIFD (cf. PETER LANG, Aufschubstatbestände und Liquidationsgewinne gemäss Unternehmenssteuerreformgesetz II, IFF Forum für Steuerrecht, 2008, p. 112) et il reste ainsi pertinent d'examiner cette dernière disposition sous l'angle systématique.

Le terme d'aliénation au sens de l'art. 18 al. 2 LIFD, qui se rapporte à la réalisation effective ( entgeltliche Veräusserung), implique l'existence d'un gain, ce qui exclut la donation (cf. REICH, op. cit., p. 408, 410; NOËL, op. cit., n° 47 s. ad art. 18 LIFD; REICH/VON AH, in Kommentar zum DBG, 3e éd., 2017, n° 25 s. ad art. 18 DBG).

On pourrait en déduire que, lu conjointement avec l'art. 18 al. 2 LIFD, la notion d'aliénation de l'art. 18a al. 1 LIFD devrait être comprise comme se rapportant à la réalisation effective et donc exclure la donation (dans ce sens, JULIA VON AH, Die Besteuerung Selbständigerwerbender, 2e éd. 2011, p. 93 s.; la même, in Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, 3e éd., 2017 [Kommentar DBG], n° 15 ad art. 18a LIFD avec référence à la pratique du canton des Grisons; voir aussi REICH/VON AH, in Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, StHG, 3e éd. 2017, n° 52m ad art. 8 LHID). Ce raisonnement perd toutefois de vue que, contrairement à l'art. 18 al. 2 LIFD, l'aliénation de l'art. 18a al. 1 in fine LIFD ne porte pas sur un bien de la fortune commerciale, puisque le différé d'imposition suppose que le bien ait été transféré dans la fortune privée, et ne nécessite pas un gain, puisqu'il n'est pas ici question, comme dans le cadre de l'art. 18 al. 2 LIFD, de déterminer une opération entraînant un bénéfice en capital, mais uniquement d'examiner si l'aliénation en cause interrompt ledit différé. Les deux notions d'aliénation des art. 18 al. 2 LIFD et 18a al. 1 LIFD portant sur des circonstances
différentes, on ne peut pas considérer que la notion de l'un doit s'imposer à celle de l'autre.

7.4.3. Par ailleurs, le système prévu par le législateur pour les cas de succession souligne la volonté de garder un lien avec l'exploitant (ou l'ancien exploitant) et de ne pas transférer la charge fiscale à une personne étrangère à l'exploitation. En effet, en cas de différé, il appartiendra aux héritiers qui reprennent l'exploitation commerciale d'assumer cette charge (art. 18a al. 3 LIFD), à savoir de supporter l'imposition des réserves latentes liées aux actifs d'exploitation cédés par les héritiers sortants (NOËL, op. cit., n° s 54 ss ad art. 18a LIFD).

7.4.4. En vertu de la réalisation systématique intervenant lors du passage d'un immeuble de la fortune commerciale à la fortune privée, les réserves latentes rattachées à l'immeuble transféré sont soumises à l'impôt au titre du revenu de l'activité lucrative indépendante (art. 18 al. 1 et 2 LIFD). Un tel revenu est soumis à cotisations sociales (art. 3 et 9 al. 1 de la loi fédérale du 20 décembre 1946 sur l'assurance-vieillesse et survivants [LAVS; RS 831.10]; art. 2 de la loi fédérale du 19 juin 1959 sur l'assurance-invalidité [LAI; RS 831.20]; art. 27 de la loi fédérale du 25 septembre 1952 sur les allocations pour perte de gain [LAPG; RS 834.1]; art. 17 du règlement fédéral du 31 octobre 1947 sur l'assurance-vieillesse et survivants [RAVS; RS 831.101]; Directive de l'Office fédéral des assurances sociales sur les cotisations des travailleurs indépendants et des personnes sans activités lucratives dans l'AVS, AI APG [DIN], état au 1er janvier 2022, ch. 1089). Le différé d'imposition prévu par l'art. 18a al. 1 LIFD portera également sur les charges sociales (cf. DIN ch. 1089, 1089.1, 1089.2). Ainsi, en retenant que la donation ne met pas fin au différé d'imposition, l'obligation de payer des cotisations sociales sur le revenu de
l'activité lucrative indépendante est transférée au donataire. Or, il n'est pas satisfaisant sur le plan de la systématique légale, en particulier pour ce qui concerne la période postérieure à la donation (sur cette problématique, cf. infra consid. 11), d'imposer des charges sociales à un tiers, étranger à l'activité lucrative indépendante en cause, en raison uniquement du caractère commercial partiel de l'immeuble qui lui a été donné.

Par ailleurs, les recourants prétendent à tort dans leur duplique que le Tribunal fédéral ne pourrait pas prendre en compte la question des cotisations sociales puisque celle-ci n'aurait pas été abordée dans l'arrêt attaqué. En effet, le Tribunal fédéral, qui examine librement le droit fédéral (cf. supra consid. 2), n'est pas lié par les motifs de l'autorité précédente ni par les moyens des parties; il peut donc admettre le recours pour d'autres motifs que ceux invoqués par les recourants, comme il peut le rejeter en opérant une substitution de motifs (cf. ATF 135 III 397 consid. 1.4; 133 II 249 consid. 1.4.1; arrêt 2C 849/2018 du 18 septembre 2019 consid. 2.1).

7.4.5. La réforme de l'imposition des entreprises II et l'art. 8 al. 2bis LHID en particulier portent notamment sur l'imposition du gain immobilier dans le système dualiste (Message RIE II; FF 2005 4557; sur cette notion et celle de système moniste, cf. Message RIE II; FF 2005 4555; OBERSON, op. cit., p. 360). Sur le plan systématique, il est ainsi cohérent de considérer que la notion d'aliénation de l'art. 8 al. 2bis LHID, et donc de l'art. 18a al. 1 LIFD qui a la même teneur (cf. infra consid. 13), devrait correspondre à celle de l'art. 12 LHID, qui porte sur l'imposition du gain immobilier.

La loi prévoit que toute aliénation est imposable (art. 12 al. 2 LHID). La notion d'aliénation est vaste et couvre tous les transferts de propriété au sens du droit civil (cf. arrêt 2C 704/2013 du 1er mai 2014 consid. 3.1, in Archives 82 p. 750, 83 p. 243, StR 69/2014 p. 544, StE 2014 B n° 42.1 5; OBERSON, op. cit., p. 361). La loi précise que l'imposition du gain immobilier est différée en cas de donation (art. 12 al. 3 let. a LHID). L'imposition est reportée jusqu'à nouvelle aliénation imposable (cf. arrêt 2C 797/2009 du 20 juillet 2010 consid. 2.3), soit jusqu'à ce qu'une cession à titre onéreux ait lieu.

On pourrait estimer qu'il devrait en aller de même dans le cadre de l'art. 8 al. 2bis LHID. La donation, qui ne génère pas de produit, devrait par conséquent être exclue de la notion d'aliénation de l'art. 18a al. 1 LIFD (dans ce sens, cf. DE MITRI/GANI, Passage de l'immeuble de la fortune commerciale dans la fortune privée - Questions choisies concernant l'application du nouvel article 18a LIFD, in RF 7-8/2011 p. 576; THIERRY A. OBRIST, Le concept de réalisation systématique en droit fiscal suisse, 2012, p. 240 n.b.p. 1159). Ce serait toutefois omettre que l'impôt sur le gain immobilier, comme son nom l'indique et comme le précise expressément l'art. 12 al. 1 LHID, requiert que l'aliénation soit accompagnée d'un gain (ce qui permet déjà en soi d'exclure la donation; cf. OBERSON, op. cit., p. 361 s.; ZWAHLEN/NYFFENEGGER, in Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, StHG, 3e éd. 2017, n° 32 ad art. 12 LHID; BASTIEN VERREY, L'imposition différée du gain immobilier: harmonisation fédérale et droit cantonal comparé, in Recherches juridiques lausannoises [RJL], Nr. 51, 2011, p. 254) et que la loi prévoit expressément qu'une telle opération conduit à un report d'imposition (art. 12 al. 3 let. a LHID), ce qu'elle ne précise pas dans le
cadre des art. 18a LIFD et 8 al. 2bis LHID. Au surplus, il faut relever que l'impôt sur le gain immobilier est un impôt réel (cf. ATF 145 II 206 consid. 2.2.2 et 3.1) qui ne prend pas ou quasiment pas en compte la situation du contribuable (cf. VERREY, op. cit, in RJL, p. 90), alors que l'art. 18a LIFD porte sur l'impôt sur le revenu qui est un impôt personnel (cf. OBERSON, op. cit., p. 10). Ce dernier est donc attaché à la personne du contribuable, ce qui n'est pas le cas du premier. Ces différences empêchent a priori de se calquer pleinement sur le système prévu en matière d'impôt sur le gain immobilier.

7.4.6. Sur le vu de ce qui précède, une interprétation systématique penche aussi plutôt en faveur d'une notion d'aliénation couvrant la donation.

7.5.

7.5.1. Sous l'angle téléologique, comme déjà mentionné, il ressort des travaux préparatoires que l'un des objectifs visés par la réforme de l'imposition des entreprises II était d'alléger pour les entreprises l'imposition du passage de la fortune commerciale à la fortune privée, compte tenu de l'absence de liquidités générée par cette opération (cf. Message RIE II; FF 2005 4551, 4556 s. ch. 4.1, 4.3.2; supra consid. 7.3.2 ss). Nous l'avons vu, le législateur n'a pas traité spécifiquement des conséquences d'une aliénation à titre gratuit sur le différé (cf. supra consid. 7.3.3). On ne peut partant pas retenir qu'il aurait envisagé de maintenir celui-ci dans le cas d'une aliénation effectuée à titre gratuit et qu'il conviendrait dès lors de retenir que cette dernière notion, telle qu'elle figure à l'art. 18a al. 1 LIFD, exclut la donation.

Par ailleurs, l'imposition des amortissements récupérés au moment du transfert souligne que le but n'était pas en soi d'éviter toute imposition lorsqu'il n'y a pas de flux financier. L'objectif visé par le différé d'imposition était d'atténuer les conséquences fiscales d'un transfert d'immeuble de l'actif immobilisé dans la fortune privée et d'éviter qu'en cas de manque de liquidités, ce bien ne doive être vendu pour pouvoir payer les impôts découlant de la réalisation systématique. Le but était également de rapprocher les systèmes dualiste et moniste d'imposition des gains réalisés sur des immeubles commerciaux (cf. Message RIE II; FF 2005 4551, 4555 s. ch. 4.1, 4.3.1), en faisant en sorte que, comme dans le système moniste, le transfert du bien de la fortune commerciale à la fortune privée ne conduise pas à l'imposition des réserves latentes (cf. Message RIE II, FF 2005 4555 s. ch. 4.3.1). Rien n'indique que l'objectif aurait été de maintenir ce privilège, lorsque, dans un deuxième temps, le contribuable décide de remettre son immeuble à titre gratuit. On rappellera ici que l'impôt sur le gain immobilier prévoit expressément que la donation diffère l'imposition (art. 12 al. 3 LHID), ce que ne fait pas la loi pour l'art. 18a al.
1 LIFD.

L'opération de transfert de la fortune commerciale à la fortune privée, qui déclenche une réalisation systématique, est interne à l'entreprise et, comme le relève l'Administration fédérale des contributions dans sa prise de position, vise le transfert entre deux masses de biens d'un même contribuable. Le report d'imposition ne s'étendait donc a priori pas aux conséquences induites par le transfert de l'actif à une personne tierce.

La réforme en cause visait les entreprises de personne et non les actes ultérieurs décidés par l'entrepreneur (ou l'ancien entrepreneur) dans le cadre de la gestion de ses biens privés. L'autorité précédente peut ainsi être suivie lorsqu'elle retient que le maintien du différé d'imposition en cas de donation, soit d'un acte qui appartient à la gestion de la fortune privée, irait au-delà du but poursuivi par la réforme de l'imposition des entreprises II. Au demeurant, on ne voit pas et les recourants n'expliquent pas en quoi la donation d'un immeuble serait une opération indispensable dans le cadre d'une restructuration ou du transfert d'une entreprise (deux éléments visés par la réforme en cause; cf. supra consid. 7.3.2). En particulier, on ne voit pas pourquoi l'agriculteur qui veut remettre son exploitation à l'un de ses enfants serait tenu, de son vivant, de donner certaines parcelles aux autres héritiers. Il peut rester équitable par d'autres biais, notamment en accordant la gratuité du logement ou un loyer modéré. Il en va différemment en cas de succession. Dans un tel cas, l'absence de possibilité de report de l'imposition (que prévoient expressément les art. 18a al. 3 LIFD et 8 al. 2quater LHID) pourrait empêcher le ou les
héritiers reprenant l'entreprise de compenser les autres héritiers non exploitants, mettant ainsi en danger l'existence de celle-ci.

Les recourants ne peuvent rien tirer de la brochure explicative relative à la votation populaire du 24 février 2008. Telle qu'elle est formulée, elle ne permet en effet pas d'exclure que le législateur avait en tête un seul et même contribuable avant et après le différé d'imposition.

Enfin, il ressort des travaux préparatoires et du texte même de l'art. 18a al. 1 LIFD que le différé concerne l'imposition et non le payement de l'impôt (cf. infra consid. 11.2). La plus-value prise par l'immeuble, y compris celle acquise postérieurement au passage dans la fortune privée, est alors imposée au titre de l'activité lucrative indépendante. Il est dès lors cohérent de considérer qu'un certain lien, une certaine unité de sujet, doit être maintenu entre l'exploitant (ou l'ancien exploitant) et l'immeuble qui conserve un "caractère partiellement commercial". Admettre que la donation interrompt le différé a pour avantage de clarifier la situation sur le plan de la fortune privée et commerciale et de ne pas transférer une imposition (et non seulement une dette d'impôt), ainsi que des charges sociales, sur un contribuable étranger à l'activité indépendante concernée. L'élément déterminant pour interrompre le différé réside dans le transfert du bien à un tiers et non dans le caractère onéreux ou non de l'opération. Le contribuable au bénéfice d'un différé d'imposition qui fait le choix de renoncer à une réalisation effective de son immeuble en préférant le remettre gratuitement ne peut pas tirer avantage de l'art. 18a LIFD.
Par ailleurs, la règle voulant qu'en cas de décès, l'obligation fiscale découlant du différé d'imposition passe au conjoint survivant et aux descendants (Message RIE II; FF 2005 4578) résulte de la succession universelle (art. 560 CC) et ne permet pas de tirer des conclusions sur la notion d'aliénation au sens des dispositions concernées.

7.5.2. Une interprétation téléologique parle ainsi en faveur d'une notion d'aliénation englobant la donation.

7.6. La grande majorité de la doctrine considère que la donation ne constitue pas une aliénation au sens de l'art. 18a al. 1 LIFD et ce essentiellement pour des considérations liées à l'interprétation historique et systématique. En substance, les auteurs qui sont en faveur de la thèse des recourants relèvent que la donation ne constitue pas une réalisation effective des réserves latentes, respectivement ne conduit pas à un flux d'argent, et que partant elle ne peut être considérée comme une aliénation au sens des dispositions en cause (VERREY, op. cit., n. 36 ad art. 18a LIFD; VON AH, in Kommentar DBG, n° 15 ad art., 18a LIFD; REICH/VON AH, op. cit., n° 52m ad art. 8 LHID; MARKUS PFIRTER, Steuerliche Aspekte von Liegenschaften im Nachlass, StR 72/2017 p. 543; RICHNER/FREI/KAUFMANN/MEUTER, Handkommentar zum DBG, 3e éd. 2016, n° 22 ad art. 18a LIFD; OBRIST, op. cit., p. 240 n.b.p. 1159; DE MITRI/GANI, op. cit., p. 576; VON AH, op. cit. p. 93 s; ERICH ETTLIN, USTR II, in ST 10/08 p. 764; MICHAEL BUCHSER, Unternehmungsnachfolge bei Personengesellschaften, RF 2008/63 I p. 28). LANG conteste qu'une donation entraîne une réalisation systématique et estime qu'englober un tel acte dans la notion d'aliénation serait contraire au but de la
réforme (LANG, op. cit., p. 114).

LOCHER est d'un avis contraire et défend la qualification d'aliénation retenue dans la circulaire n° 26 (PETER LOCHER, Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, I. Teil, Art. 1-48 DBG, 2e éd. 2019, n° 11 ad art. 18a LIFD). Il considère que l'immeuble transféré dans la fortune privée reste partiellement un bien commercial, pour la durée durant laquelle court le différé d'imposition (LOCHER, op. cit., n° 7 ad art. 18a LIFD; d'autres auteurs relèvent l'existence de ce caractère hybride: RICHNER/FREI/KAUFMANN/MEUTER, op. cit., n° s 18 ss ad art. 18a LIFD; LANG, op. cit., p. 113; VON AH, in Kommentar DBG, n° s 8 s. ad art. 18a LIFD, OBRIST, op. cit., p. 242). Les revenus et rendements de l'immeuble, ainsi que la fortune sont imposés au titre de revenu et fortune de la fortune privée, alors que la plus-value l'est au titre de l'activité lucrative indépendante (cf. LOCHER, op. cit., n° 7 ad art. 18a LIFD; OBRIST, op. cit., p. 242 s). Considérant que l'acte de donation ne peut porter que sur un élément de la fortune privée, il considère que cet acte a pour effet de transférer la "part commerciale" de l'immeuble dans la fortune privée, ce qui justifie l'imposition des réserves latentes (LOCHER, op. cit., n° 11 ad art. 18a
LIFD).

La thèse de LOCHER, suivie par l'autorité précédente, est convaincante. Seule la retenue d'un caractère hybride, soit d'un élément de la fortune privée conservant une part commerciale permet de justifier que la plus-value, acquise après le transfert ayant conduit au différé, puisse être considérée comme du revenu de l'activité lucrative indépendante, ce que souhaitait le législateur (cf. infra consid. 11.2). Elle est en outre conforme à la systématique fiscale qui veut que seul un bien faisant partie de la fortune privée puisse faire l'objet d'une donation (cf. arrêts 2C 501/2020 du 15 mars 2021 consid. 6.1.3; 2C 164/2009 du 13 août 2009 consid. 5.4, in RDAF 2009 II 531; NOËL, op. cit., n° 51 ad art. 16 LIFD; VERREY, op. cit., n° 34 ad art. 18a LIFD). De plus, elle permet d'éviter qu'un tiers soit imposé sur le revenu d'une activité lucrative indépendante et doive payer des cotisations sociales sur celui-ci, alors qu'il n'a aucun lien avec l'exploitation à l'origine de la qualification d'élément de la fortune commerciale de l'immeuble reçu (cf. supra consid. 7.4.4). Enfin, cette approche n'entre pas en contradiction avec l'allègement voulu par le législateur. L'impôt frappant la réalisation systématique en cas de passage de la
fortune commerciale à la fortune privée est bel et bien différé et le propriétaire de l'immeuble reste libre de bénéficier de cet avantage en renonçant à l'aliénation de celui-ci à titre gratuit ou onéreux.

8.
Enfin, l'Administration cantonale ne peut être suivie lorsqu'elle fait valoir que les recourants ont bénéficié d'une contre-prestation sous la forme de la constitution d'un droit d'habitation sur la parcelle n° 54 ainsi que d'un droit au gain sur les parcelles n° s 54 et 375. Il ne s'agit en effet pas de contre-prestations, mais de réserves décidées unilatéralement par les donateurs. En revanche, on pourrait se demander si le fait d'accepter les charges fiscales et sociales liées aux réserves latentes ne pourrait pas être considéré comme une contre-prestation. Nous serions alors en présence d'une donation mixte. Cela étant, cette question peut être laissée ouverte au vu de l'issue du litige et dans la mesure où elle n'empêche pas de devoir trancher la question de savoir si la donation est une aliénation au sens des dispositions en cause (concernant la problématique des donations mixtes; cf. RICHNER/FREI/KAUFMANN/MEUTER, op. cit., n° 23 ad art, 18a LIFD).

9.
Sur le vu de l'ensemble de ce qui précède, les règles d'interprétation, en particulier littérale, systématique et téléologique, penchent dans le sens retenu par l'autorité précédente et les autorités fiscales. Le terme d'aliénation prévu à l'art. 18a al. 1 LFD englobe ainsi la donation.

10.
Les recourants font valoir que le but de la collectivité publique est d'assurer l'imposition des réserves latentes dans le futur et de ne déclencher leur imposition immédiate que si l'imposition prorogée ne peut plus intervenir ultérieurement. Ils estiment que, dans le présent cas, l'acquisition par le donataire ne met aucunement en péril cette créance, notamment en raison des informations transmises au fisc par le contribuable désirant un différé d'imposition et des informations issues du registre foncier.

En l'occurrence, si le différé de l'imposition n'est envisageable que si le suivi des opérations de report d'imposition peut être assuré, notamment par le biais de mentions dans la comptabilité de l'entreprise ou du registre foncier (Message RIE II; FF 2005 4557), on ne peut pas en déduire que dès que le suivi est possible, le différé est justifié.

Certes, sous l'angle de la réalisation systématique, l'imposition des réserves latentes s'effectue en principe lorsqu'une opération a pour effet d'empêcher une imposition ultérieure de celles-ci (OBERSON, op. cit., p. 139 ss). Toutefois dans le présent cas, il ne s'agit pas de savoir si les conditions permettant d'imposer des réserves latentes sont remplies, mais uniquement de déterminer si une donation interrompt l'exception à l'imposition immédiate de ces réserves en cas de réalisation systématique due au passage d'un bien de la fortune commerciale à la fortune privée (art. 18 al. 2 LIFD, 8 al. 1 LHID, 21 al. 2 LI/VD). Les possibilités d'imposer les réserves latentes auprès du donataire ne sont donc en l'espèce pas déterminantes.

11.

11.1. La donation devant être considérée comme une aliénation au sens de l'art. 18a al. 1 LIFD, celle-ci met fin au différé de l'imposition. Le moment exact du transfert dans la fortune privée ne ressort pas de l'arrêt attaqué. Toutefois, et dans la mesure où cette question a une quelconque portée dans le présent cas (si le transfert dans la fortune privée est quasi simultané à la donation, le différé d'impôt ne produit pas d'effet), il convient encore d'examiner si la plus-value prise par l'immeuble entre le report d'imposition prévu par les dispositions précitées et son aliénation ultérieure doit être considéré comme un revenu de l'activité lucrative indépendante (art. 18 LIFD), comme le retient l'Administration fédérale des contributions dans ses circulaires n° 26 et 28 (Circulaire du 3 novembre 2010 portant sur l'imposition des bénéfices de liquidation en cas de cessation définitive de l'activité lucrative indépendante, p. 4), ou si, au contraire, seule la plus-value jusqu'au différé doit être soumise à l'impôt ordinaire sur le revenu et que la plus-value prise par l'immeuble après le différé constitue un gain en capital exonéré issu de l'aliénation d'un élément de la fortune privée du contribuable (art. 16 al. 3 LIFD) et, sur
le plan de l'ICC, un gain soumis au régime de l'impôt spéciale sur les gains immobiliers (art. 12 LHID; art. 61 ss LI/VD). En d'autres termes, il s'agit de déterminer si le législateur entendait instaurer un système de report d'imposition ou un système de report de paiement de l'impôt (DE MITRI/GANI, op. cit., p. 569).

11.2. L'art. 18a al. 1 LIFD précise qu'en cas de report, les dépenses d'investissement tiennent lieu de nouvelle valeur déterminante pour l'impôt sur le revenu et que l'imposition du reste des réserves latentes à titre de revenu de l'activité lucrative indépendante est différée jusqu'à l'aliénation de l'immeuble. En se référant à la "nouvelle valeur déterminante pour l'impôt sur le revenu", l'art. 18a LIFD souligne que l'imposition va au-delà du moment où l'impôt a été différé et porte donc également sur la plus-value prise par l'immeuble lorsqu'il fait partie (partiellement) de la fortune privée. Le texte légal plaide donc en faveur de la position de l'Administration fédérale des contributions (cf. VERREY, op. cit., n° 25 ad art. 18a LIFD; LANG, op. cit., p. 113). Sur le plan de l'interprétation historique, le législateur a clairement indiqué qu'il souhaitait que l'ensemble de la plus-value soit imposé par le biais de l'impôt sur le revenu de l'activité lucrative indépendante en refusant la proposition de la commission du Conseil des Etats qui voulait un différé du paiement de l'impôt (cf. supra consid. 7.3.3; également intervention du Conseiller aux Etats Germann; BO 2007 E 212; VERREY, op. cit., 26 et 29 ad art. 18a LIFD; DE
MITRI/GANI, op. cit., p. 570 s; d'un avis contraire RICHNER/FREI/KAUFMANN/MEUTER, op. cit., n° 20 ad art. 18a LIFD). Le choix du législateur lie le Tribunal fédéral (art. 190 Cst.). Les inconvénients qu'amènent le caractère hybdride du bien transféré sous l'angle de la systématique légale (cf. DE MITRI/GANI, op. cit., p. 571 s.; VERREY, op. cit., n° 27 ad art. 18a LIFD) ne sauraient l'emporter sur les résultats des interprétations littérale et historique précitées.

12.
Les recourants font valoir que la donation du 9 décembre 2011 est intervenue quelques jours après l'arrêt du Tribunal fédéral du 2 décembre 2011 dans la cause 2C 11/2011 (publié ultérieurement aux ATF 138 II 32), lequel prévoyait que les privilèges mentionnés aux art. 8 al. 1 et 12 al. 1 LHID pour les immeubles agricoles ou sylvicoles ne s'appliquaient pas aux terrains non bâtis situés intégralement en zone à bâtir qui ne constituent pas une "aire environnante appropriée" d'un bien-fonds comprenant des bâtiments et installations agricoles (consid. 2.2 et 2.3). Précisant qu'avant cette jurisprudence, la donation des immeubles en cause aurait été sans conséquences fiscales, hormis la récupération des amortissements, ils se plaignent de ne pas avoir pu se déterminer en connaissance de cause, comme ont pu le faire les autres indépendants, non exploitants agricoles. Ils ajoutent que cette situation leur coûte plus du quatre cinquièmes de leurs économies.

En l'occurrence, l'autorité précédente relève à juste titre qu'en règle générale une nouvelle jurisprudence doit s'appliquer immédiatement et aux affaires pendantes au moment où elle est adoptée (cf. ATF 142 V 551 consid. 4.1; 135 II 78 consid. 3.2). En particulier, le Tribunal fédéral a déjà eu l'occasion de rappeler ce principe en lien avec la pratique adoptée le 2 décembre 2011, même si l'immeuble concerné avait été aliéné avant cette date (cf. arrêts 2C 199/2017 du 12 juin 2018 consid. 3.6.1 in RDAF 2020 II 62; 2C 957/2017 du 22 décembre 2017 consid. 3.4 s). Les potentielles lourdes conséquences pour les économies des recourants de l'ATF 138 II 32 ne sauraient influencer l'interprétation des dispositions en cause, qui touchent d'ailleurs tous les indépendants et non seulement les exploitants agricoles.

V. Impôts cantonal et communal

13.
Les dispositions légales applicables en matière d'ICC, à savoir l'art. 8 al. 2bis à 2quater LHID et l'art. 21a LI/VD, ont un contenu identique à l'art. 18a LIFD et ni la LHID, ni la LI/VD ne précisent ce qu'il faut entendre par "aliénation" au sens de l'art. 8 al. 2bis LHID et 21a al. 1 LI/VD. Il peut ainsi être renvoyé aux considérants relatifs à l'IFD (cf. supra consid. 5 ss).

14.
Les considérants qui précèdent conduisent au rejet du recours, tant en ce qui concerne l'IFD que l'ICC. Succombant, les recourants supporteront les frais judiciaires solidairement entre eux (art. 66 al. 1 et 5 LTF). Il n'est pas alloué de dépens (cf. art. 68 al. 1 et 3 LTF).

Par ces motifs, le Tribunal fédéral prononce :

1.
Le recours est rejeté en ce qui concerne l'impôt fédéral direct 2011.

2.
Le recours est rejeté en ce qui concerne les impôts cantonal et communal 2011.

3.
Les frais judiciaires, arrêtés à 6'000 fr., sont mis à la charge des recourants solidairement entre eux.

4.
Le présent arrêt est communiqué au mandataire des recourants, à l'Administration cantonale des impôts du canton de Vaud, au Tribunal cantonal du canton de Vaud, Cour de droit administratif et public, et à l'Administration fédérale des contributions.

Lausanne, le 11 avril 2022

Au nom de la IIe Cour de droit public
du Tribunal fédéral suisse

La Présidente : F. Aubry Girardin

Le Greffier : A. de Chambrier

SR 211.412.11 Legge federale del 4 ottobre 1991 sul diritto fondiario rurale (LDFR) LDFR Art. 28 Principio - 1 Se, nella divisione della successione, un'azienda agricola o un fondo agricolo è attribuito a un erede a un valore d'imputazione inferiore al valore venale, ogni coerede ha diritto, in caso d'alienazione, a una parte dell'utile corrispondente alla sua quota ereditaria.
¹	Se, nella divisione della successione, un'azienda agricola o un fondo agricolo è attribuito a un erede a un valore d'imputazione inferiore al valore venale, ogni coerede ha diritto, in caso d'alienazione, a una parte dell'utile corrispondente alla sua quota ereditaria.
²	Ogni coerede può far valere individualmente il proprio diritto. Tale diritto è trasmissibile per successione e cedibile.
³	Il diritto esiste soltanto se l'erede aliena l'azienda o il fondo agricolo entro i 25 anni successivi all'acquisto.

SR 211.412.11 Legge federale del 4 ottobre 1991 sul diritto fondiario rurale (LDFR) LDFR Art. 7 Azienda agricola; in generale - 1 È azienda agricola un insieme di fondi, costruzioni e impianti agricoli che serve da base alla produzione agricola e la cui gestione secondo gli usi del Paese necessita di almeno un'unità standard di manodopera. Il Consiglio federale determina, in consonanza con il diritto agricolo, i fattori e i valori per il calcolo di un'unità standard di manodopera.10
¹	È azienda agricola un insieme di fondi, costruzioni e impianti agricoli che serve da base alla produzione agricola e la cui gestione secondo gli usi del Paese necessita di almeno un'unità standard di manodopera. Il Consiglio federale determina, in consonanza con il diritto agricolo, i fattori e i valori per il calcolo di un'unità standard di manodopera.10
²	Le aziende orticole sono considerate aziende agricole se adempiono le condizioni di cui al capoverso 1.
³	Per valutare se si tratti di un'azienda agricola, devono essere presi in considerazione i fondi assoggettati alla presente legge (art. 2).
⁴	Devono inoltre essere prese in considerazione:
^a	le circostanze locali;
^b	la possibilità di costruire gli edifici mancanti necessari alla gestione o di trasformare, rinnovare o sostituire quelli esistenti se le relative spese sono sopportabili per l'azienda;
^c	i fondi affittati per una lunga durata.
^4bis	Per valutare se si tratta di proprietà di un'azienda agricola ai sensi degli articoli 21, 36 capoverso 2, 42 capoverso 2, 47 capoverso 2 e 49 capoverso 2, devono essere presi in considerazione anche i fondi di cui al capoverso 4 lettera c.11
⁵	Un'azienda mista è un'azienda agricola se ha carattere agricolo preponderante.

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 37^b Utili di liquidazione - 1 In caso di cessazione definitiva dell'attività lucrativa indipendente dopo il compimento dei 55 anni o per incapacità di esercitare tale attività in seguito a invalidità, le riserve occulte realizzate nel corso degli ultimi due esercizi sono sommate e imposte congiuntamente, ma separatamente dagli altri redditi. I contributi di riscatto conformemente all'articolo 33 capoverso 1 lettera d sono deducibili. Se non vengono effettuati simili riscatti, l'imposta sull'importo delle riserve occulte realizzate per il quale il contribuente giustifica l'ammissibilità di un riscatto secondo l'articolo 33 capoverso 1 lettera d è calcolata su un quinto della tariffa di cui all'articolo 36. Per la determinazione dell'aliquota applicabile all'importo restante delle riserve occulte realizzate è determinante un quinto di questo importo restante, ma in ogni caso è riscossa un'imposta a un'aliquota del 2 per cento almeno.
¹	In caso di cessazione definitiva dell'attività lucrativa indipendente dopo il compimento dei 55 anni o per incapacità di esercitare tale attività in seguito a invalidità, le riserve occulte realizzate nel corso degli ultimi due esercizi sono sommate e imposte congiuntamente, ma separatamente dagli altri redditi. I contributi di riscatto conformemente all'articolo 33 capoverso 1 lettera d sono deducibili. Se non vengono effettuati simili riscatti, l'imposta sull'importo delle riserve occulte realizzate per il quale il contribuente giustifica l'ammissibilità di un riscatto secondo l'articolo 33 capoverso 1 lettera d è calcolata su un quinto della tariffa di cui all'articolo 36. Per la determinazione dell'aliquota applicabile all'importo restante delle riserve occulte realizzate è determinante un quinto di questo importo restante, ma in ogni caso è riscossa un'imposta a un'aliquota del 2 per cento almeno.
²	Il capoverso 1 si applica parimenti al coniuge superstite, agli altri eredi e ai legatari purché non continuino l'impresa esercitata dal defunto; il conteggio fiscale avviene il più tardi cinque anni civili dopo la fine dell'anno in cui è deceduto l'ereditando.

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 18^a Fattispecie che giustificano un differimento - 1 Se un immobile dell'attivo immobilizzato è trasferito dalla sostanza commerciale nella sostanza privata, il contribuente può chiedere che al momento del trasferimento sia imposta la sola differenza fra i costi d'investimento e il valore determinante ai fini dell'imposta sul reddito. In questo caso, i costi d'investimento sono considerati nuovo valore determinante ai fini dell'imposta sul reddito e l'imposizione delle altre riserve occulte a titolo di reddito da attività indipendente è differita sino al momento dell'alienazione dell'immobile.
¹	Se un immobile dell'attivo immobilizzato è trasferito dalla sostanza commerciale nella sostanza privata, il contribuente può chiedere che al momento del trasferimento sia imposta la sola differenza fra i costi d'investimento e il valore determinante ai fini dell'imposta sul reddito. In questo caso, i costi d'investimento sono considerati nuovo valore determinante ai fini dell'imposta sul reddito e l'imposizione delle altre riserve occulte a titolo di reddito da attività indipendente è differita sino al momento dell'alienazione dell'immobile.
²	L'affitto di un'azienda commerciale è considerato trasferimento nella sostanza privata solo su domanda del contribuente.
³	Se in caso di divisione ereditaria l'azienda commerciale non è proseguita da tutti gli eredi, su domanda degli eredi che riprendono l'azienda l'imposizione delle riserve occulte è differita sino al momento della loro realizzazione, purché la ripresa avvenga ai valori fino a quel momento determinanti ai fini dell'imposta sul reddito.

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 18^a Fattispecie che giustificano un differimento - 1 Se un immobile dell'attivo immobilizzato è trasferito dalla sostanza commerciale nella sostanza privata, il contribuente può chiedere che al momento del trasferimento sia imposta la sola differenza fra i costi d'investimento e il valore determinante ai fini dell'imposta sul reddito. In questo caso, i costi d'investimento sono considerati nuovo valore determinante ai fini dell'imposta sul reddito e l'imposizione delle altre riserve occulte a titolo di reddito da attività indipendente è differita sino al momento dell'alienazione dell'immobile.
¹	Se un immobile dell'attivo immobilizzato è trasferito dalla sostanza commerciale nella sostanza privata, il contribuente può chiedere che al momento del trasferimento sia imposta la sola differenza fra i costi d'investimento e il valore determinante ai fini dell'imposta sul reddito. In questo caso, i costi d'investimento sono considerati nuovo valore determinante ai fini dell'imposta sul reddito e l'imposizione delle altre riserve occulte a titolo di reddito da attività indipendente è differita sino al momento dell'alienazione dell'immobile.
²	L'affitto di un'azienda commerciale è considerato trasferimento nella sostanza privata solo su domanda del contribuente.
³	Se in caso di divisione ereditaria l'azienda commerciale non è proseguita da tutti gli eredi, su domanda degli eredi che riprendono l'azienda l'imposizione delle riserve occulte è differita sino al momento della loro realizzazione, purché la ripresa avvenga ai valori fino a quel momento determinanti ai fini dell'imposta sul reddito.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 86 Autorità inferiori in generale - 1 Il ricorso è ammissibile contro le decisioni:
¹	Il ricorso è ammissibile contro le decisioni:
^a	del Tribunale amministrativo federale;
^b	del Tribunale penale federale;
^c	dell'autorità indipendente di ricorso in materia radiotelevisiva;
^d	delle autorità cantonali di ultima istanza, sempreché non sia ammissibile il ricorso al Tribunale amministrativo federale.
²	I Cantoni istituiscono tribunali superiori che giudicano quali autorità di grado immediatamente inferiore al Tribunale federale, in quanto un'altra legge federale non preveda che le decisioni di altre autorità giudiziarie sono impugnabili mediante ricorso al Tribunale federale.
³	Per le decisioni di carattere prevalentemente politico i Cantoni possono istituire quale autorità di grado immediatamente inferiore al Tribunale federale un'autorità diversa da un tribunale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 82 Principio - Il Tribunale federale giudica i ricorsi:
^a	contro le decisioni pronunciate in cause di diritto pubblico;
^b	contro gli atti normativi cantonali;
^c	concernenti il diritto di voto dei cittadini nonché le elezioni e votazioni popolari.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 83 Eccezioni - Il ricorso è inammissibile contro:
^a	le decisioni in materia di sicurezza interna o esterna del Paese, neutralità, protezione diplomatica e altri affari esteri, in quanto il diritto internazionale non conferisca un diritto al giudizio da parte di un tribunale;
^b	le decisioni in materia di naturalizzazione ordinaria;
^c	le decisioni in materia di diritto degli stranieri concernenti:
^c1	l'entrata in Svizzera,
^c2	i permessi o autorizzazioni al cui ottenimento né il diritto federale né il diritto internazionale conferiscono un diritto,
^c3	l'ammissione provvisoria,
^c4	l'espulsione fondata sull'articolo 121 capoverso 2 della Costituzione federale e l'allontanamento,
^c5	le deroghe alle condizioni d'ammissione,
^c6	la proroga del permesso per frontalieri, il cambiamento di Cantone, il cambiamento d'impiego del titolare di un permesso per frontalieri, nonché il rilascio di documenti di viaggio a stranieri privi di documenti;
^d	le decisioni in materia d'asilo pronunciate:
^d1	dal Tribunale amministrativo federale, salvo quelle che concernono persone contro le quali è pendente una domanda d'estradizione presentata dallo Stato che hanno abbandonato in cerca di protezione,
^d2	da un'autorità cantonale inferiore e concernenti un permesso o un'autorizzazione al cui ottenimento né il diritto federale né il diritto internazionale conferiscono un diritto;
^e	le decisioni concernenti il rifiuto dell'autorizzazione a procedere penalmente contro membri di autorità o contro agenti della Confederazione;
^f	le decisioni in materia di appalti pubblici se:
^fbis	le decisioni del Tribunale amministrativo federale concernenti decisioni secondo l'articolo 32i della legge del 20 marzo 200964 sul trasporto di viaggiatori;
^f1	non si pone alcuna questione di diritto d'importanza fondamentale; sono fatti salvi i ricorsi contro gli appalti del Tribunale amministrativo federale, del Tribunale penale federale, del Tribunale federale dei brevetti, del Ministero pubblico della Confederazione e delle autorità giudiziarie cantonali superiori, o
^f2	il valore stimato della commessa non raggiunge il valore soglia determinante secondo l'articolo 52 capoverso 1 in combinato disposto con l'allegato 4 numero 2 della legge federale del 21 giugno 201962 sugli appalti pubblici;
^g	le decisioni in materia di rapporti di lavoro di diritto pubblico, in quanto concernano una controversia non patrimoniale, ma non la parità dei sessi;
^h	le decisioni concernenti l'assistenza amministrativa internazionale, eccettuata l'assistenza amministrativa in materia fiscale;
ⁱ	le decisioni in materia di servizio militare, civile o di protezione civile;
^j	le decisioni in materia di approvvigionamento economico del Paese adottate in situazioni di grave penuria;
^k	le decisioni concernenti i sussidi al cui ottenimento la legislazione non conferisce un diritto;
^l	le decisioni concernenti l'imposizione di dazi operata in base alla classificazione tariffaria o al peso delle merci;
^m	le decisioni concernenti il condono o la dilazione del pagamento di tributi; in deroga alla presente disposizione, il ricorso è ammissibile contro le decisioni concernenti il condono dell'imposta federale diretta o dell'imposta cantonale o comunale sul reddito e sull'utile se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o se si tratta per altri motivi di un caso particolarmente importante;
ⁿ	le decisioni in materia di energia nucleare concernenti:
ⁿ¹	l'esigenza di un nulla osta o la modifica di un'autorizzazione o di una decisione,
ⁿ²	l'approvazione di un piano d'accantonamenti per le spese di smaltimento antecedenti lo spegnimento di un impianto nucleare,
ⁿ³	i nulla osta;
^o	le decisioni in materia di circolazione stradale concernenti l'omologazione del tipo di veicoli;
^p	le decisioni del Tribunale amministrativo federale in materia di traffico delle telecomunicazioni, radiotelevisione e poste concernenti:69
^p1	concessioni oggetto di una pubblica gara,
^p2	controversie secondo l'articolo 11a della legge del 30 aprile 199770 sulle telecomunicazioni;
^p3	controversie secondo l'articolo 8 della legge del 17 dicembre 201072 sulle poste;
^q	le decisioni in materia di medicina dei trapianti concernenti:
^q1	l'iscrizione nella lista d'attesa,
^q2	l'attribuzione di organi;
^r	le decisioni in materia di assicurazione malattie pronunciate dal Tribunale amministrativo federale in virtù dell'articolo 3473 della legge del 17 giugno 200574 sul Tribunale amministrativo federale (LTAF);
^s	le decisioni in materia di agricoltura concernenti:
^s1	...
^s2	la delimitazione delle zone nell'ambito del catasto della produzione;
^t	le decisioni concernenti l'esito di esami e di altre valutazioni della capacità, segnatamente nei settori della scuola, della formazione continua e dell'esercizio della professione;
^u	le decisioni in materia di offerte pubbliche di acquisto (art. 125-141 della L del 19 giu. 201578 sull'infrastruttura finanziaria);
^v	le decisioni del Tribunale amministrativo federale concernenti divergenze d'opinione tra autorità in materia di assistenza amministrativa o giudiziaria a livello nazionale;
^w	le decisioni in materia di diritto dell'elettricità concernenti l'approvazione dei piani di impianti elettrici a corrente forte e di impianti elettrici a corrente debole e l'espropriazione dei diritti necessari per la costruzione o l'esercizio di siffatti impianti, se non si pone alcuna questione di diritto d'importanza fondamentale;
^x	le decisioni concernenti la concessione di contributi di solidarietà ai sensi della legge federale del 30 settembre 201682 sulle misure coercitive a scopo assistenziale e i collocamenti extrafamiliari prima del 1981, tranne se si pone una questione di diritto di importanza fondamentale o si tratta di un caso particolarmente importante per altri motivi;
^y	le decisioni pronunciate dal Tribunale amministrativo federale nelle procedure amichevoli per evitare un'imposizione non conforme alla convenzione internazionale applicabile in ambito fiscale;
^z	le decisioni concernenti le autorizzazioni edilizie di impianti eolici d'interesse nazionale secondo l'articolo 71c capoverso 1 lettera b della legge federale del 30 settembre 201685 sull'energia e le autorizzazioni di competenza cantonale a esse necessariamente connesse, se non si pone alcuna questione di diritto d'importanza fondamentale.

SR 642.14 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID) LAID Art. 73 Ricorsi - 1 Le decisioni cantonali di ultima istanza concernenti una materia disciplinata nei titoli da secondo a quinto e sesto, capitolo 1, o concernenti il condono dell'imposta cantonale o comunale sul reddito e sull'utile, possono essere impugnate con ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale secondo la legge del 17 giugno 2005264 sul Tribunale federale.265
¹	Le decisioni cantonali di ultima istanza concernenti una materia disciplinata nei titoli da secondo a quinto e sesto, capitolo 1, o concernenti il condono dell'imposta cantonale o comunale sul reddito e sull'utile, possono essere impugnate con ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale secondo la legge del 17 giugno 2005264 sul Tribunale federale.265
²	Legittimati a ricorrere sono il contribuente, l'autorità competente secondo il diritto cantonale e l'Amministrazione federale delle contribuzioni.
³	...266

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 100 Ricorso contro decisioni - 1 Il ricorso contro una decisione deve essere depositato presso il Tribunale federale entro 30 giorni dalla notificazione del testo integrale della decisione.
¹	Il ricorso contro una decisione deve essere depositato presso il Tribunale federale entro 30 giorni dalla notificazione del testo integrale della decisione.
²	Il termine è di dieci giorni per i ricorsi contro le decisioni:
^a	delle autorità cantonali di vigilanza in materia di esecuzione e fallimento;
^b	nel campo dell'assistenza giudiziaria internazionale in materia penale e dell'assistenza amministrativa internazionale in materia fiscale;
^c	in materia di ritorno di un minore secondo la Convenzione europea del 20 maggio 198091 sul riconoscimento e l'esecuzione delle decisioni in materia di affidamento di minori e sul ristabilimento dell'affidamento oppure secondo la Convenzione del 25 ottobre 198092 sugli aspetti civili del rapimento internazionale di minori;
^d	del Tribunale federale dei brevetti in materia di rilascio di una licenza secondo l'articolo 40d della legge del 25 giugno 195494 sui brevetti.
³	Il termine è di cinque giorni per i ricorsi contro le decisioni:
^a	delle autorità cantonali di vigilanza in materia di esecuzione e fallimento pronunciate nell'ambito dell'esecuzione cambiaria;
^b	dei Governi cantonali su ricorsi concernenti votazioni federali.
⁴	Il termine è di tre giorni per i ricorsi contro le decisioni dei Governi cantonali su ricorsi concernenti le elezioni al Consiglio nazionale.
⁵	Per i ricorsi concernenti conflitti di competenza tra due Cantoni, il termine decorre al più tardi dal giorno in cui in ciascun Cantone sono state pronunciate decisioni impugnabili mediante ricorso al Tribunale federale.
⁶	...95
⁷	Il ricorso per denegata o ritardata giustizia può essere interposto in ogni tempo.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 42 Atti scritti - 1 Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
¹	Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
^1bis	Se un procedimento in materia civile si è svolto in inglese dinanzi all'autorità inferiore, gli atti scritti possono essere redatti in tale lingua.14
²	Nei motivi occorre spiegare in modo conciso perché l'atto impugnato viola il diritto. Qualora il ricorso sia ammissibile soltanto se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o un caso particolarmente importante per altri motivi, occorre spiegare perché la causa adempie siffatta condizione.15 16
³	Se sono in possesso della parte, i documenti indicati come mezzi di prova devono essere allegati; se l'atto scritto è diretto contro una decisione, anche questa deve essere allegata.
⁴	In caso di trasmissione per via elettronica, la parte o il suo patrocinatore deve munire l'atto scritto di una firma elettronica qualificata secondo la legge del 18 marzo 201617 sulla firma elettronica. Il Tribunale federale determina mediante regolamento:
^a	il formato dell'atto scritto e dei relativi allegati;
^b	le modalità di trasmissione;
^c	le condizioni alle quali può essere richiesta la trasmissione successiva di documenti cartacei in caso di problemi tecnici.18
⁵	Se mancano la firma della parte o del suo patrocinatore, la procura dello stesso o gli allegati prescritti, o se il patrocinatore non è autorizzato in quanto tale, è fissato un congruo termine per sanare il vizio, con la comminatoria che altrimenti l'atto scritto non sarà preso in considerazione.
⁶	Gli atti illeggibili, sconvenienti, incomprensibili, prolissi o non redatti in una lingua ufficiale possono essere del pari rinviati al loro autore affinché li modifichi.
⁷	Gli atti scritti dovuti a condotta processuale da querulomane o altrimenti abusiva sono inammissibili.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 89 Diritto di ricorso - 1 Ha diritto di interporre ricorso in materia di diritto pubblico chi:
¹	Ha diritto di interporre ricorso in materia di diritto pubblico chi:
^a	ha partecipato al procedimento dinanzi all'autorità inferiore o è stato privato della possibilità di farlo;
^b	è particolarmente toccato dalla decisione o dall'atto normativo impugnati; e
^c	ha un interesse degno di protezione all'annullamento o alla modifica degli stessi.
²	Hanno inoltre diritto di ricorrere:
^a	la Cancelleria federale, i dipartimenti federali o, in quanto lo preveda il diritto federale, i servizi loro subordinati, se l'atto impugnato può violare la legislazione federale nella sfera dei loro compiti;
^b	in materia di rapporti di lavoro del personale federale, l'organo competente dell'Assemblea federale;
^c	i Comuni e gli altri enti di diritto pubblico, se fanno valere la violazione di garanzie loro conferite dalla costituzione cantonale o dalla Costituzione federale;
^d	le persone, le organizzazioni e le autorità legittimate al ricorso in virtù di un'altra legge federale.
³	In materia di diritti politici (art. 82 lett. c), il diritto di ricorrere spetta inoltre a chiunque abbia diritto di voto nell'affare in causa.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 106 Applicazione del diritto - 1 Il Tribunale federale applica d'ufficio il diritto.
¹	Il Tribunale federale applica d'ufficio il diritto.
²	Esamina la violazione di diritti fondamentali e di disposizioni di diritto cantonale e intercantonale soltanto se il ricorrente ha sollevato e motivato tale censura.

SR 642.14 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID) LAID Art. 8 Attività lucrativa indipendente - 1 Sono pure proventi imponibili da attività lucrativa indipendente tutti gli utili in capitale conseguiti mediante alienazione, realizzazione, rivalutazione contabile o mediante trasferimento nella sostanza privata o in imprese o stabilimenti d'impresa situati all'estero di elementi della sostanza commerciale; sono esclusi gli utili risultanti dall'alienazione di fondi agricoli o silvicoli, sempreché il prodotto dell'alienazione superi le spese di investimento. Rimane salvo l'articolo 12 capoverso 4.
¹	Sono pure proventi imponibili da attività lucrativa indipendente tutti gli utili in capitale conseguiti mediante alienazione, realizzazione, rivalutazione contabile o mediante trasferimento nella sostanza privata o in imprese o stabilimenti d'impresa situati all'estero di elementi della sostanza commerciale; sono esclusi gli utili risultanti dall'alienazione di fondi agricoli o silvicoli, sempreché il prodotto dell'alienazione superi le spese di investimento. Rimane salvo l'articolo 12 capoverso 4.
²	La sostanza commerciale comprende tutti i valori patrimoniali che servono integralmente o in modo preponderante all'attività lucrativa indipendente; lo stesso dicasi delle partecipazioni di almeno il 20 per cento al capitale azionario o al capitale sociale di una società di capitali o di una società cooperativa, purché il proprietario le dichiari come sostanza commerciale al momento del loro acquisto.47
^2bis	Se un immobile dell'attivo immobilizzato è trasferito dalla sostanza commerciale nella sostanza privata, il contribuente può chiedere che al momento del trasferimento sia imposta la sola differenza tra i costi d'investimento e il valore determinante ai fini dell'imposta sul reddito. In questo caso, i costi d'investimento sono considerati nuovo valore determinante ai fini dell'imposta sul reddito e l'imposizione delle altre riserve occulte a titolo di reddito da attività indipendente è differita sino all'alienazione dell'immobile.48
^2ter	L'affitto di un'azienda commerciale è considerato trasferimento nella sostanza privata solo su domanda del contribuente.49
^2quater	Se in caso di divisione ereditaria l'azienda commerciale non è proseguita da tutti gli eredi, su domanda degli eredi che riprendono l'azienda l'imposizione delle riserve occulte è differita sino al momento della loro realizzazione, purché la ripresa avvenga ai valori fino a quel momento determinanti ai fini dell'imposta sul reddito.50
^2quinquies	I dividendi, le quote di utili, le eccedenze di liquidazione come pure i vantaggi valutabili in denaro provenienti da azioni, quote in società a garanzia limitata o in società cooperative e buoni di partecipazione, nonché gli utili conseguiti con l'alienazione di tali diritti di partecipazione sono imponibili in ragione del 50 per cento, dopo deduzione degli oneri imputabili, se questi diritti di partecipazione rappresentano almeno il 10 per cento del capitale azionario o sociale di una società di capitali o di una società cooperativa. I Cantoni possono prevedere un'imposizione superiore. L'imposizione parziale degli utili conseguiti con l'alienazione è concessa soltanto se i diritti di partecipazione alienati erano, per almeno un anno, di proprietà del contribuente o dell'impresa di persone.51
³	Le riserve occulte di un'impresa di persone (impresa individuale, società di persone) non sono imponibili nell'ambito di ristrutturazioni, in particolare in caso di fusione, di scissione o di trasformazione, nella misura in cui l'impresa rimanga assoggettata all'imposta in Svizzera e gli elementi fino ad allora determinanti per l'imposta sul reddito vengano ripresi:52
^a	in caso di trasferimento di beni a un'altra impresa di persone;
^b	in caso di trasferimento di un esercizio o di un ramo di attività a una persona giuridica;
^c	in caso di scambio di diritti di partecipazione o societari a seguito di ristrutturazioni ai sensi dell'articolo 24 capoverso 3 o di concentrazioni aventi carattere di fusione.53
^3bis	Nell'ambito di una ristrutturazione ai sensi del capoverso 3 lettera b, le riserve occulte trasferite sono imposte a posteriori secondo la procedura di cui all'articolo 53, se nei cinque anni seguenti la ristrutturazione diritti di partecipazione o societari sono alienati a un prezzo superiore al valore fiscalmente determinante del capitale proprio trasferito; la persona giuridica può in tal caso far valere corrispondenti riserve occulte già tassate come utili.54
⁴	In caso di sostituzione di immobilizzi necessari all'azienda, le riserve occulte possono essere trasferite su beni sostitutivi se questi beni sono parimenti necessari all'azienda e sono situati in Svizzera. Rimane salva l'imposizione in caso di sostituzione di immobili con beni mobili.55

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 18 Principio - 1 Sono imponibili tutti i proventi dall'esercizio di un'impresa, commerciale, industriale, artigianale, agricola o forestale, da una libera professione e da ogni altra attività lucrativa indipendente.
¹	Sono imponibili tutti i proventi dall'esercizio di un'impresa, commerciale, industriale, artigianale, agricola o forestale, da una libera professione e da ogni altra attività lucrativa indipendente.
²	Fanno parte dei proventi da attività indipendente anche tutti gli utili in capitale conseguiti mediante alienazione, realizzazione o rivalutazione contabile di elementi della sostanza commerciale. Il trasferimento di questi elementi nella sostanza privata o in imprese o stabilimenti d'impresa siti all'estero è equiparato all'alienazione. La sostanza commerciale comprende tutti i valori patrimoniali che servono integralmente o in modo preponderante all'attività lucrativa indipendente; lo stesso dicasi delle partecipazioni di almeno il 20 per cento al capitale azionario o al capitale sociale di una società di capitali o di una società cooperativa, purché il proprietario le dichiari come sostanza commerciale al momento del loro acquisto. Rimane salvo l'articolo 18b.32
³	L'articolo 58 s'applica per analogia ai contribuenti che tengono una contabilità in buona e debita forma.
⁴	Gli utili conseguiti con l'alienazione di fondi agricoli e silvicoli rientrano nel reddito imponibile sino a concorrenza delle spese d'investimento.

SR 831.10 Legge federale del 20 dicembre 1946 sull'assicurazione per la vecchiaia e per i superstiti (LAVS) LAVS Art. 3 Persone tenute al pagamento dei contributi - 1 Gli assicurati sono tenuti al pagamento dei contributi fintanto che esercitano un'attività lucrativa.30
¹	Gli assicurati sono tenuti al pagamento dei contributi fintanto che esercitano un'attività lucrativa.30
^1bis	Per gli assicurati che non esercitano un'attività lucrativa l'obbligo contributivo inizia il 1° gennaio dell'anno successivo a quello in cui compiono i 20 anni. Esso dura sino alla fine del mese in cui raggiungono l'età di riferimento secondo l'articolo 21 capoverso 1.31
²	Non sono tenuti a pagare i contributi:
^a	gli adolescenti che esercitano un'attività lucrativa, fino al 31 dicembre dell'anno in cui compiono i 17 anni;
³	Si ritiene che paghino contributi propri, qualora il coniuge versi contributi pari almeno al doppio del contributo minimo:
^a	i coniugi senza attività lucrativa di assicurati con un'attività lucrativa;
^b	gli assicurati che lavorano nell'azienda del proprio coniuge, se non riscuotono alcun salario in contanti.36
⁴	Il capoverso 3 si applica anche agli anni civili in cui:
^a	il matrimonio è contratto o sciolto;
^b	il coniuge che esercita un'attività lucrativa riceve o rinvia una rendita di vecchiaia.37

SR 831.10 Legge federale del 20 dicembre 1946 sull'assicurazione per la vecchiaia e per i superstiti (LAVS) LAVS Art. 9 2. Nozione e determinazione - 1 Il reddito proveniente da un'attività lucrativa indipendente comprende qualsiasi reddito che non sia mercede per lavoro a dipendenza d'altri.
¹	Il reddito proveniente da un'attività lucrativa indipendente comprende qualsiasi reddito che non sia mercede per lavoro a dipendenza d'altri.
²	Il reddito proveniente da un'attività lucrativa indipendente è stabilito deducendo dal reddito lordo:
^a	le spese generali necessarie per conseguire il reddito lordo;
^b	gli ammortamenti e le riserve di aziende commerciali consentiti dall'uso commerciale e corrispondenti alle svalutazioni subite;
^c	le perdite commerciali subite e allibrate;
^d	le elargizioni fatte dal titolare dell'azienda, nel periodo di computo, a istituzioni previdenziali a favore del proprio personale, purché sia escluso che possano servire ad altro uso, nonché le elargizioni fatte esclusivamente a scopo di utilità pubblica;
^e	i versamenti personali fatti a istituzioni di previdenza, per quanto equivalgano alla quota generalmente assunta dal datore di lavoro;
^f	l'interesse del capitale proprio impegnato nell'azienda; il tasso d'interesse corrisponde al rendimento medio annuo dei prestiti in franchi svizzeri dei debitori svizzeri che non sono enti pubblici.
³	Il reddito proveniente da un'attività lucrativa indipendente e il capitale proprio impegnato nell'azienda sono accertati dalle autorità fiscali cantonali e comunicati alle casse di compensazione.54
⁴	Le casse di compensazione aggiungono al reddito comunicato dalle autorità fiscali le deduzioni ammissibili secondo il diritto fiscale dei contributi di cui all'articolo 8 della presente legge, all'articolo 3 capoverso 1 della legge federale del 19 giugno 195955 sull'assicurazione per l'invalidità (LAI) e all'articolo 27 capoverso 2 della legge del 25 settembre 195256 sulle indennità di perdita di guadagno. A tal fine il reddito comunicato è calcolato al 100 per cento in base ai tassi di contribuzione applicabili.57

SR 834.1 Legge federale del 25 settembre 1952 sulle indennità di perdita di guadagno (Legge sulle indennità di perdita di guadagno, LIPG) - Legge sulle indennità di perdita di guadagno LIPG Art. 27 Supplementi ai contributi dell'assicurazione per la vecchiaia e per i superstiti - 1 Sono tenuti a pagare i contributi gli assicurati e i datori di lavoro di cui agli articoli 3 e 12 della LAVS160, eccettuate le persone assicurate secondo l'articolo 2 della LAVS.161
¹	Sono tenuti a pagare i contributi gli assicurati e i datori di lavoro di cui agli articoli 3 e 12 della LAVS160, eccettuate le persone assicurate secondo l'articolo 2 della LAVS.161
²	Per il calcolo dei contributi sono applicabili per analogia le disposizioni della LAVS. Il Consiglio federale stabilisce l'ammontare dei contributi tenendo conto dell'articolo 28. Il contributo sul reddito di un'attività lucrativa non può tuttavia eccedere lo 0,5 per cento. Gli assicurati che non esercitano un'attività lucrativa pagano un contributo secondo le loro condizioni sociali. Il contributo minimo non può eccedere 25 franchi162 all'anno. Il contributo massimo corrisponde a 50 volte il contributo minimo. I contributi di questi assicurati e i contributi calcolati secondo la tavola scalare sono graduati nello stesso modo dei contributi dell'assicurazione per la vecchiaia e per i superstiti. In tale ambito è mantenuto il rapporto tra la percentuale summenzionata e il tasso non ridotto di contribuzione giusta l'articolo 8 capoverso 1 della LAVS. L'articolo 9bis della LAVS è applicabile per analogia.163
³	I contributi sono prelevati quali supplementi a quelli dell'assicurazione per la vecchiaia e per i superstiti. Gli articoli 11 e 14-16 della LAVS sono applicabili per analogia, comprese le deroghe alla LPGA164 che vi figurano.165

SR 642.14 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID) LAID Art. 12 - 1 Sono imponibili gli utili da sostanza immobiliare conseguiti in seguito all'alienazione di un fondo facente parte della sostanza privata o di un fondo agricolo o silvicolo, nonché di parti dello stesso, sempreché il prodotto dell'alienazione superi le spese di investimento (prezzo d'acquisto o valore di sostituzione, più le spese).
¹	Sono imponibili gli utili da sostanza immobiliare conseguiti in seguito all'alienazione di un fondo facente parte della sostanza privata o di un fondo agricolo o silvicolo, nonché di parti dello stesso, sempreché il prodotto dell'alienazione superi le spese di investimento (prezzo d'acquisto o valore di sostituzione, più le spese).
²	L'assoggettamento è dato per ogni alienazione di fondo. Sono assimilati a un'alienazione:
^a	i negozi giuridici che producono i medesimi effetti economici dell'alienazione sul potere di disporre di un fondo;
^b	il trasferimento di un fondo o di una parte di esso dalla sostanza privata alla sostanza commerciale;
^c	la costituzione su di un fondo di servitù di diritto privato o di restrizioni di diritto pubblico alla proprietà fondiaria, se limitano lo sfruttamento incondizionato o diminuiscono il valore venale di un fondo in modo duraturo e importante e si fanno contro versamento di un'indennità;
^d	il trasferimento di partecipazioni a società immobiliari facenti parte della sostanza privata, sempreché il diritto cantonale preveda l'assoggettamento in questo caso;
^e	i plusvalori derivanti dalla pianificazione ai sensi della legge federale del 22 giugno 197986 sulla pianificazione del territorio, senza che vi sia alienazione, sempreché il diritto cantonale assoggetti questa fattispecie all'imposta sugli utili da sostanza immobiliare.
³	L'imposizione è differita in caso di:
^a	trapasso di proprietà in seguito a successione (devoluzione, divisione, legato), a anticipo ereditario o a donazione;
^b	trapasso della proprietà tra coniugi in connessione con il regime matrimoniale, nonché d'indennità dovuta per i contributi straordinari di un coniuge al mantenimento della famiglia (art. 165 CC88) e per le pretese fondate sul diritto del divorzio, nella misura in cui i coniugi sono d'accordo;
^c	ricomposizione particellare ai fini di un raggruppamento di terreni, di un piano di quartiere, di rettificazione dei limiti di proprietà, di un arrotondamento dei poderi agricoli, nonché in caso di ricomposizione particellare nell'ambito di una procedura d'espropriazione o di un'espropriazione imminente;
^d	alienazione totale o parziale di un fondo agricolo o silvicolo, purché il prodotto dell'alienazione venga utilizzato entro un congruo termine per l'acquisto di un fondo sostitutivo sfruttato dal contribuente stesso o per il miglioramento di fondi agricoli o silvicoli appartenenti al contribuente e sfruttati dallo stesso;
^e	alienazione di un'abitazione (casa monofamiliare o appartamento) che ha servito durevolmente e esclusivamente all'uso personale del contribuente, a condizione che il ricavo sia destinato entro un congruo termine all'acquisto o alla costruzione in Svizzera di un'abitazione sostitutiva adibita al medesimo scopo.
⁴	I Cantoni possono riscuotere l'imposta sugli utili da sostanza immobiliare anche sugli utili conseguiti in seguito all'alienazione di fondi facenti parte della sostanza commerciale, sempreché esentino questi utili dall'imposta sul reddito e dall'imposta sull'utile oppure computino l'imposta sugli utili da sostanza immobiliare nell'imposta sul reddito o nell'imposta sull'utile. In ambedue i casi:
^a	le fattispecie di cui agli articoli 8 capoversi 3 e 4 e 24 capoversi 3 e 3quater sono assimilate alle alienazioni la cui imposizione è differita ai fini dell'imposta sugli utili da sostanza immobiliare;
^b	il trasferimento di tutto o di una parte di fondo dalla sostanza privata alla sostanza commerciale non può essere assimilato a un'alienazione.
⁵	I Cantoni provvedono affinché gli utili realizzati a corto termine siano imposti più gravemente.

SR 210 Codice civile svizzero del 10 dicembre 1907 CC Art. 560 - 1 Gli eredi acquistano per legge l'universalità della successione dal momento della sua apertura.
¹	Gli eredi acquistano per legge l'universalità della successione dal momento della sua apertura.
²	Salve le eccezioni previste dalla legge, i crediti, la proprietà, gli altri diritti reali ed il possesso del defunto passano senz'altro agli eredi, ed i debiti del medesimo diventano loro debiti personali.
³	Per gli eredi istituiti, gli effetti dell'acquisto risalgono al momento dell'apertura della successione, e gli eredi legittimi sono tenuti a consegnar loro l'eredità secondo le regole del possesso.

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 16 - 1 Sottostà all'imposta sul reddito la totalità dei proventi, periodici e unici.
¹	Sottostà all'imposta sul reddito la totalità dei proventi, periodici e unici.
²	Sono pure considerati reddito i proventi in natura di qualsiasi specie, segnatamente il vitto e l'alloggio, come anche i prodotti e le merci prelevati dal contribuente nella propria azienda e destinati al consumo personale; essi sono valutati al valore di mercato.
³	Gli utili in capitale conseguiti nella realizzazione di sostanza privata sono esenti da imposta.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 66 Onere e ripartizione delle spese giudiziarie - 1 Di regola, le spese giudiziarie sono addossate alla parte soccombente. Se le circostanze lo giustificano, il Tribunale federale può ripartirle in modo diverso o rinunciare ad addossarle alle parti.
¹	Di regola, le spese giudiziarie sono addossate alla parte soccombente. Se le circostanze lo giustificano, il Tribunale federale può ripartirle in modo diverso o rinunciare ad addossarle alle parti.
²	In caso di desistenza o di transazione, il Tribunale federale può rinunciare in tutto o in parte a riscuotere le spese giudiziarie.
³	Le spese inutili sono pagate da chi le causa.
⁴	Alla Confederazione, ai Cantoni, ai Comuni e alle organizzazioni incaricate di compiti di diritto pubblico non possono di regola essere addossate spese giudiziarie se, senza avere alcun interesse pecuniario, si rivolgono al Tribunale federale nell'esercizio delle loro attribuzioni ufficiali o se le loro decisioni in siffatte controversie sono impugnate mediante ricorso.
⁵	Salvo diversa disposizione, le spese giudiziarie addossate congiuntamente a più persone sono da queste sostenute in parti eguali e con responsabilità solidale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 68 Spese ripetibili - 1 Nella sentenza il Tribunale federale determina se e in che misura le spese della parte vincente debbano essere sostenute da quella soccombente.
¹	Nella sentenza il Tribunale federale determina se e in che misura le spese della parte vincente debbano essere sostenute da quella soccombente.
²	La parte soccombente è di regola tenuta a risarcire alla parte vincente, secondo la tariffa del Tribunale federale, tutte le spese necessarie causate dalla controversia.
³	Alla Confederazione, ai Cantoni, ai Comuni e alle organizzazioni incaricate di compiti di diritto pubblico non sono di regola accordate spese ripetibili se vincono una causa nell'esercizio delle loro attribuzioni ufficiali.
⁴	Si applica per analogia l'articolo 66 capoversi 3 e 5.
⁵	Il Tribunale federale conferma, annulla o modifica, a seconda dell'esito del procedimento, la decisione sulle spese ripetibili pronunciata dall'autorità inferiore. Può stabilire esso stesso l'importo di tali spese secondo la tariffa federale o cantonale applicabile o incaricarne l'autorità inferiore.