A-5620/2008 - 2009-11-11 - Imposte indirette

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Abteilung I
A-5620/2008
{T 0/2}

Urteil vom 11. November 2009

Besetzung
Richter Daniel Riedo (Vorsitz), Richter Pascal Mollard, Richter Thomas Stadelmann,
Gerichtsschreiber Urban Broger.

Parteien
A._______,
Beschwerdeführer,

gegen

Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV,
Hauptabteilung Mehrwertsteuer, 3003 Bern,
Vorinstanz.

Gegenstand
MWST; Vorsteuerabzug.

Sachverhalt:

A.
A._______ führt im Kanton Aargau eine Schreinerei. Seit 1. Januar 1995 ist er bei der Eidgenössischen Steuerverwaltung (ESTV) im Register der Mehrwertsteuerpflichtigen eingetragen. In der Zeit vom 1. Januar 1995 bis 31. Dezember 2000 rechnete er nach der Saldosteuersatzmethode ab; seit dem 1. Januar 2001 verwendet er die effektive Methode.

B.
In der Abrechnung über das 2. Quartal 2007 machte A._______Vorsteuern auf Investitionen und übrigem Betriebsaufwand in der Höhe von Fr. 34'653.40 geltend. Eine Nachfrage der ESTV ergab, dass die geltend gemachten Vorsteuern den im Jahr 2000 erfolgten Bau eines Wohn- und Geschäftshauses betrafen. In der Folge wies die ESTV A._______ darauf hin, dass aufgrund der dannzumal angewendeten Saldosteuersatzmethode die Vorsteuern bereits pauschal abgegolten seien und ein weiterer Vorsteuerabzug nicht in Frage komme.

C.
Nach diversen Korrespondenzen, Gesprächen und mündlichen Erläuterungen stellte die ESTV mit Entscheid vom 16. Januar 2008 fest, dass A._______ für die Steuerperiode 2. Quartal 2007 Fr. 34'653.-- Mehrwertsteuer nebst Verzugszins seit 30. August 2007 zu bezahlen habe. Eine hiergegen erhobene Einsprache hiess die ESTV mit Einspracheentscheid vom 4. Juli 2008 teilweise gut und reduzierte die Steuerschuld auf Fr. 690.75. Dem Einsprecher seien - so die Begründung der ESTV - seine in der Abrechnung für das 2. Quartal 2007 geltend gemachten Vorsteuern in der Höhe von Fr. 34'653.-- gar nie ausbezahlt worden. Folglich bedürfe es auch keiner Rückforderung.

D.
Gegen den Einspracheentscheid vom 4. Juli 2008 erhob A._______ (ab hier auch Beschwerdeführer) mit Eingabe vom 3. September 2008 Beschwerde beim Bundesverwaltungsgericht. Er machte im Wesentlichen eine Verletzung von Treu und Glauben geltend. Die Mitarbeitenden der ESTV hätten ihm durch bewusst falsche und unvollständige Aussagen enormen Schaden zugefügt. Er habe, so seine sinngemässe Argumentation, die Nachfrage der ESTV als Zusage aufgefasst und auffassen dürfen, wonach ihm eine Steuergutschrift zustehe.

E.
Mit Zwischenverfügung vom 9. Oktober 2008 hat das Bundesverwaltungsgericht ein Gesuch des Beschwerdeführers um Gewährung unentgeltlicher Rechtspflege abgewiesen.

F.
Die ESTV beantragte mit Eingabe vom 12. März 2009 die Beschwerde unter Kostenfolge zu Lasten des Beschwerdeführers abzuweisen. Im Übrigen verzichtete sie darauf, sich vernehmen zu lassen.

G.
Auf die weiteren Eingaben und Vorbringen der Parteien wird, soweit entscheidwesentlich, in den Erwägungen eingegangen.

Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:

1.
1.1 Angefochten ist ein Einspracheentscheid der ESTV und damit eine Verfügung nach Art. 5 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (VwVG, SR 172.021). Das Bundesverwaltungsgericht ist zuständige Beschwerdeinstanz (Art. 31, Art. 32 e contrario und Art. 33 Bst. d des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsgericht [Verwaltungsgerichtsgesetz, VGG, SR 173.32]). Auf die form- und fristgerecht eingereichte Beschwerde ist einzutreten.

1.2 Am 1. Januar 2001 sind das Bundesgesetz vom 2. September 1999 über die Mehrwertsteuer (MWSTG, SR 641.20) sowie die zugehörige Verordnung (Verordnung vom 29. März 2000 zum Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer [MWSTGV, SR 641.201]) in Kraft getreten. Soweit sich der vorliegende Sachverhalt vor Inkrafttreten des MWSTG zugetragen hat, ist die Verordnung vom 22. Juni 1994 über die Mehrwertsteuer (MWSTV von 1994, AS 1994 1464) anwendbar (Art. 93 und 94 MWSTG).

Zwar hat der Beschwerdeführer die strittigen Vorsteuerbeträge in der Abrechnung über das 2. Quartal 2007 in Abzug gebracht, doch betreffen sie materiell die Zeit vor dem 1. Januar 2001. Entsprechend ist die Zulässigkeit des Vorsteuerabzuges nach der MWSTV zu beurteilen, von welcher das nunmehr geltende MWSTG diesbezüglich aber nicht wesentlich abweicht.

2.
2.1 Der Bund erhebt eine allgemeine Verbrauchssteuer nach dem System der Netto-Allphasensteuer mit Vorsteuerabzug (Mehrwertsteuer; Art. 130 der Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 [BV, SR 101] und Art. 1 Abs. 1 MWSTG). Die Erhebung der Mehrwertsteuer erfolgt namentlich nach dem Grundsatz der Wettbewerbsneutralität mit Anrechenbarkeit der Vorsteuer sowie unter Berücksichtigung der Überwälzbarkeit und der Wirtschaftlichkeit der Erhebung (Art. 1 Abs. 2 MWSTG).

2.2 Der Vorsteuerabzug, der ein zentrales Element des Mehrwertsteuersystems darstellt, bewirkt, dass der Unternehmer nur seinen Nettoumsatz versteuern muss, obgleich die Bemessungsgrundlage das Gesamtentgelt ohne Umsatzsteuer ist (vgl. Urteil des Bundesgerichts 2C_653/2008 vom 24. Februar 2009 E. 6.3; Alois Camenzind/Niklaus Honauer/Klaus A. Vallender, Handbuch zum Mehrwertsteuergesetz [MWSTG], Bern 2003, 2. Aufl., Rz. 1360). Der Vorsteuerabzug ist prinzipiell nichts anderes als das Gegenstück zur Ausgangsumsatzsteuer. Infolge der Trennung zwischen Ausgangsumsatzsteuer und Vorsteuer sind beim steuerpflichtigen Unternehmer die beiden Bereiche voneinander zu trennen; sie müssen unabhängig voneinander ermittelt werden (Camenzind/Honauer/Vallender, a.a.O., Rz. 1362). Als Ausnahme von dieser sogenannt effektiven Methode hat der Gesetzgeber in Art. 59 MWSTG die Saldosteuersatzmethode eingeführt. Damit kann im Sinne einer Vereinfachung der Umsatz mit einem Saldosteuersatz multipliziert werden, ohne dass die Vorsteuerbetreffnisse separat ermittelt werden müssen (vgl. Camenzind/Honauer/Vallender, a.a.O., Rz. 129). Die anwendbaren Saldosteuersätze stellen Pauschalsätze dar, die aufgrund von Erfahrungswerten aus den jeweiligen Branchen bestimmt werden. Entsprechend variieren die Saldosteuersätze je nach Branche bzw. Tätigkeit. Da sie auch sämtliche Vorsteuerabzüge abgelten, werden sie zur Kompensation reduziert festgesetzt (Urteil des Bundesgerichts 2C_653/2008 vom 24. Februar 2009 E. 6.3).

2.3 Während das MWSTG mit dem erwähnten Art. 59 die Saldosteuersatzmethode ausdrücklich vorsieht, enthielt die bis Ende des Jahres 2000 geltende MWSTV keine ausdrückliche Regelung derselben. Dennoch wurde die Saldosteuersatzmethode bereits unter dem Regime der MWSTV, und zwar gestützt auf deren Art. 47 Abs. 3, angewendet. Der erwähnte Artikel sah vor, dass die ESTV, so dem Steuerpflichtigen aus der genauen Feststellung einzelner für die Bemessung der Steuer wesentlichen Tatsachen übermässige Umtriebe erwuchsen, Erleichterungen gewähren oder eine annäherungsweise Ermittlung der Steuer zulassen konnte, sofern sich dadurch kein namhafter Steuerausfall oder -mehrertrag, keine beachtenswerte Verzerrung der Wettbewerbsverhältnisse und keine übermässige Erschwerung der Steuerabrechnung für andere Steuerpflichtige und für die Steuerkontrolle ergab. Die Eidgenössische Steuerrekurskommission (SRK) als Vorgängerorganisation des Bundesverwaltungsgerichts hat ausdrücklich festgehalten, dass die ESTV berechtigt ist bzw. war, Saldosteuersätze vorzusehen und die Modalitäten eines Wechsels der Abrechnung mit Saldosteuersätzen zur effektiven Abrechnungsart zu regeln (Entscheid der SRK 1998-177 vom 24. Juni 1999, publiziert in Verwaltungspraxis der Bundesbehörden [VPB] 64.11 E. 3c).

2.4 Sodann hat das Bundesgericht zu Art. 47 Abs. 3 MWSTV festgehalten, dass mit der Saldosteuersatzmethode den Steuerpflichtigen mit kleinen bis mittleren Unternehmen entgegengekommen und ihnen unverhältnismässiger administrativer Aufwand erspart werden soll, wobei die Steuerpflichtigen selber wählen könnten, ob sie im ordentlichen Verfahren oder nach Saldosteuersätzen abrechnen würden. Der letztgenannten Abrechnungsart sei aufgrund der Pauschalierung eine gewisse Ungenauigkeit zwingend immanent, auch wenn die ESTV den anwendbaren Saldosteuersatz bzw. den eingerechneten Vorsteuerabzug aufgrund der jeweiligen branchenspezifischen Besonderheiten festlege (Urteil des Bundesgerichts 2A.520/2003 vom 29. Juni 2004 E. 9.1). Weiter stellte das Bundesgericht fest, dass selbst dann, wenn der Steuerpflichtige die Saldosteuersatzmethode nur unter Vorbehalt angewendet wissen wollte, eine rückwirkende Änderung der Abrechnungsart ausgeschlossen sei (BGE 126 II 443 E. 9). Das Bundesgericht begründete dies damit, dass der Zweck der Abrechnung mit Pauschalsteuersätzen in einer administrativen und nicht in einer finanziellen Erleichterung für den Steuerpflichtigen bestehe (BGE 126 II 443, E. 9).

3.
3.1 Im vorliegenden Fall ist unbestritten, dass der Beschwerdeführer die Anwendung der Saldosteuersatzmethode einstweilen selber beantragt hat, diese für ihn bis Ende des Jahres 2000 Anwendung gefunden und sodann, per 1. Januar 2001, ein Wechsel zur effektiven Abrechnungsart stattgefunden hat. Fraglich ist vorliegend einzig, ob bezüglich eines Umsatzes, welcher bereits mit einem Saldosteuersatz belegt worden ist, noch (weitere) Vorsteuerabzüge geltend gemacht werden können. Dies ist klarerweise zu verneinen, berücksichtigt doch die Saldosteuersatzmethode bereits die gesamten in den Bezügen von Waren, Dienstleistungen, Betriebsmitteln und Investitionsgütern sowie in den Gemeinkosten enthaltenen Vorsteuern im Sinne einer Pauschale.

3.2 Zur Illustration sei der Beschwerdeführer auf das von der ESTV in der Spezialbroschüre Nr. 03 («Saldosteuersätze») auf S. 9 angeführte Beispiel hingewiesen. Demnach wird einer Architektin der Saldosteuersatz von 6% bewilligt. Die Architektin erzielte einen Umsatz von Fr. 215'200.-- inklusive 7.6% MWST (bzw. Fr. 200'000.-- exkl. MWST). Ihr Umsatz inkl. MWST wird nun mit dem Saldosteuersatz von 6% multipliziert, was eine Steuerschuld von Fr. 12'912.-- ergibt. Den Kunden hat die Architektin jedoch MWST in der Höhe von 15'200.-- (200'000.-- x 7.6%) fakturiert. Mit der Differenz von Fr. 2'288.-- (15'200.-- abzüglich Fr. 12'912.--) sind die Vorsteuern, welche die Architektin zum Beispiel für den Bezug von Informatikdienstleistungen zu tragen hatte, pauschal abgegolten. Es ginge nicht an, dass die Architektin die pauschal berücksichtigten Vorsteuern in einer späteren Steuerperiode erneut zum Abzug bringen könnte.

3.3 Was der Beschwerdeführer diesbezüglich vorbringt, dringt nicht durch. Weshalb ihm für im Jahr 2000 getätigte Aufwendungen trotz damaliger Anwendung der Saldosteuersatzmethode der Vorsteuerabzug gewährt werden soll, ist nicht nachvollziehbar. Immerhin hat sich der Beschwerdeführer mit seiner Erklärung vom 20. Dezember 1994 und mit Wirkung per 1. Januar 1995 selber der Saldosteuersatzmethode unterstellt, notabene unter ausdrücklicher Erklärung, die Bestimmungen der Broschüre über die Saldosteuersätze befolgen zu wollen. Dass der Beschwerdeführer im Nachgang feststellt, es wäre ihn günstiger gekommen, hätte er bereits im Jahr 2000 die effektive Methode angewendet, mag ihm zwar als ärgerlich erscheinen, ändert jedoch nichts an der Tatsache, dass die «Spielregeln» im Voraus bekannt waren. Im Übrigen konnte der Beschwerdeführer auch von den administrativen Vorteilen der Saldosteuersatzmethode profitieren. Er sei in diesem Zusammenhang nochmals auf die unter E. 2.4 hievor erwähnte höchstrichterliche Rechtsprechung hingewiesen, wonach ein späterer Wechsel der Methode frei nach dem Gusto des Steuerpflichtigen nicht in Frage kommt.

4.
4.1 Nach Art. 41 Abs. 1 MWSTV verjährt der Anspruch auf Vorsteuerabzug fünf Jahre nach Ablauf des Kalenderjahres, in dem er entstanden ist. Die Verjährung wird unterbrochen durch die Geltendmachung des Anspruchs gegenüber der ESTV (Art. 41 Abs. 2 MWSTV). Die Verjährung steht still, solange über den geltend gemachten Anspruch ein Entscheid-, Einsprache- oder Rechtsmittelverfahren hängig ist (Art. 41 Abs. 3 MWSTV).

4.2 Der Beschwerdeführer hat den behaupteten Anspruch auf Vorsteuerabzug für im Jahr 2000 geleistete Zahlungen zum ersten Mal mit der Abrechnung über das 2. Quartal 2007 geltend gemacht. Selbst im Fall, da der Vorsteuerabzug für die erwähnten Zahlungen materiell gerechtfertigt wäre - was, wie hievor dargestellt, nicht der Fall ist -, käme ein Abzug aufgrund der bereits am 31. Dezember 2005 (allenfalls am 31. Dezember 2006) eingetretenen Verjährung nicht in Frage.

5.
5.1 Das in Art. 9 der Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 (BV, SR 101) enthaltene Gebot von Treu und Glauben gilt nach Rechtsprechung und Lehre auch im Verwaltungsrecht und gibt dem Bürger einen Anspruch auf Schutz des berechtigten Vertrauens, das er in behördliche Zusicherungen und sonstiges, bestimmte Erwartungen begründendes Verhalten der Behörden setzt. Es müssen indessen verschiedene Voraussetzungen kumulativ erfüllt sein, damit sich der Private mit Erfolg auf Treu und Glauben berufen kann. So ist eine unrichtige Auskunft einer Verwaltungsbehörde nur bindend, wenn die Behörde in einer konkreten Situation mit Bezug auf bestimmte Personen gehandelt hat, wenn sie dabei für die Erteilung der betreffenden Auskunft zuständig war oder wenn der Bürger die Behörde aus zureichenden Gründen als zuständig betrachten durfte, wenn gleichzeitig der Bürger die Unrichtigkeit der Auskunft nicht ohne Weiteres erkennen konnte und wenn er im Vertrauen auf die Richtigkeit der Auskunft Dispositionen getroffen hat, die nicht ohne Nachteil rückgängig gemacht werden können sowie wenn die gesetzliche Ordnung seit der Auskunftserteilung keine Änderung erfahren hat (BGE 131 II 627 E. 6.1, 129 I 161 E. 4.1; Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-1567/2006 vom 28. Dezember 2007 E. 4.2 und A-A-6038/2006+A-6047/2008 vom 16. September 2009 E. 5.3; Arthur Haefliger, Alle Schweizer sind vor dem Gesetze gleich, Bern 1985, S. 220 f.; Ulrich Häfelin/Georg Müller/Felix Uhlmann, Grundriss des Allgemeinen Verwaltungsrechts, Zürich 2006, Rz. 622 ff.).

5.2 Abgesehen davon, dass in den Akten keinerlei Anzeichen zu finden sind, wonach die ESTV dem Beschwerdeführer die Möglichkeit eines doppelten Abzugs der im Jahre 2000 angefallenen Vorsteuern zugesichert hätte, läge eine solche Zusicherung - wäre sie tatsächlich abgegeben worden - weit ausserhalb dessen, was ein Bürger normalerweise und in guten Treuen noch als richtige Auskunft verstehen darf. Im Übrigen konnte der Beschwerdeführer nicht rechtsgenüglich dartun, dass er aufgrund der von ihm behaupteten Aussagen der ESTV nicht ohne Nachteil rückgängig zu machende Dispositionen getroffen hätte. Bereits aus diesen Gründen kann nicht von einem berechtigten Vertrauen in behördliche Auskünfte die Rede sein.

6.
Aufgrund vorstehender Ausführungen ist die Beschwerde abzuweisen. Die Verfahrenskosten in der Höhe von Fr. 1'200.-- sind dem Beschwerdeführer aufzuerlegen (Art. 63 Abs. 1 VwVG) und mit dem geleisteten Kostenvorschuss in gleicher Höhe zu verrechnen. Eine Parteientschädigung ist nicht zuzusprechen (Art. 64 Abs. 1 VwVG e contrario).

Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:

1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.

2.
Die Verfahrenskosten von Fr. 1'200.-- werden dem Beschwerdeführer auferlegt. Sie werden mit dem geleisteten Kostenvorschuss von Fr. 1'200.-- verrechnet.

3.
Eine Parteientschädigung wird nicht ausgerichtet.

4.
Dieses Urteil geht an:
den Beschwerdeführer (Gerichtsurkunde)
die Vorinstanz (Gerichtsurkunde)

Der vorsitzende Richter: Der Gerichtsschreiber:

Daniel Riedo Urban Broger

Rechtsmittelbelehrung:

Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff ., 90 ff. und 100 des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [BGG, SR 173.110]). Die Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie die beschwerdeführende Partei in Händen hat, beizulegen (vgl. Art. 42 BGG).

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 5 - 1 Sono decisioni i provvedimenti delle autorità nel singolo caso, fondati sul diritto pubblico federale e concernenti:
¹	Sono decisioni i provvedimenti delle autorità nel singolo caso, fondati sul diritto pubblico federale e concernenti:
^a	la costituzione, la modificazione o l'annullamento di diritti o di obblighi;
^b	l'accertamento dell'esistenza, dell'inesistenza o dell'estensione di diritti o di obblighi;
^c	il rigetto o la dichiarazione d'inammissibilità d'istanze dirette alla costituzione, alla modificazione, all'annullamento o all'accertamento di diritti o di obblighi.
²	Sono decisioni anche quelle in materia d'esecuzione (art. 41 cpv. 1 lett. a e b), le decisioni incidentali (art. 45 e 46), le decisioni su opposizione (art. 30 cpv. 2 lett. b e 74), le decisioni su ricorso (art. 61), le decisioni in sede di revisione (art. 68) e l'interpretazione (art. 69).24
³	Le dichiarazioni di un'autorità che rifiuta o solleva pretese da far valere mediante azione non sono considerate decisioni.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 5 - 1 Sono decisioni i provvedimenti delle autorità nel singolo caso, fondati sul diritto pubblico federale e concernenti:
¹	Sono decisioni i provvedimenti delle autorità nel singolo caso, fondati sul diritto pubblico federale e concernenti:
^a	la costituzione, la modificazione o l'annullamento di diritti o di obblighi;
^b	l'accertamento dell'esistenza, dell'inesistenza o dell'estensione di diritti o di obblighi;
^c	il rigetto o la dichiarazione d'inammissibilità d'istanze dirette alla costituzione, alla modificazione, all'annullamento o all'accertamento di diritti o di obblighi.
²	Sono decisioni anche quelle in materia d'esecuzione (art. 41 cpv. 1 lett. a e b), le decisioni incidentali (art. 45 e 46), le decisioni su opposizione (art. 30 cpv. 2 lett. b e 74), le decisioni su ricorso (art. 61), le decisioni in sede di revisione (art. 68) e l'interpretazione (art. 69).24
³	Le dichiarazioni di un'autorità che rifiuta o solleva pretese da far valere mediante azione non sono considerate decisioni.

SR 173.32 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale amministrativo federale (LTAF) LTAF Art. 33 Autorità inferiori - Il ricorso è ammissibile contro le decisioni:
^a	del Consiglio federale e degli organi dell'Assemblea federale in materia di rapporti di lavoro del personale federale, compreso il rifiuto dell'autorizzazione a procedere penalmente;
^b	del Consiglio federale concernenti:
^b1	la destituzione di un membro del Consiglio della banca o della direzione generale o di un loro supplente secondo la legge del 3 ottobre 200325 sulla Banca nazionale,
^b10	la revoca di un membro del consiglio d'amministrazione del Servizio svizzero di assegnazione delle tracce o l'approvazione della risoluzione del rapporto di lavoro del direttore da parte del consiglio d'amministrazione secondo la legge federale del 20 dicembre 195743 sulle ferrovie;
^b2	la revoca di un membro del consiglio di amministrazione dell'Autorità federale di vigilanza sui mercati finanziari o l'approvazione dello scioglimento del rapporto di lavoro del direttore da parte del consiglio di amministrazione secondo la legge del 22 giugno 200726 sulla vigilanza dei mercati finanziari,
^b3	il blocco di valori patrimoniali secondo la legge del 18 dicembre 201528 sui valori patrimoniali di provenienza illecita,
^b4	il divieto di determinate attività secondo la LAIn30,
^b4bis	il divieto di organizzazioni secondo la LAIn,
^b5	la revoca di un membro del Consiglio d'istituto dell'Istituto federale di metrologia secondo la legge federale del 17 giugno 201133 sull'Istituto federale di metrologia,
^b6	la revoca di un membro del consiglio di amministrazione dell'Autorità federale di sorveglianza dei revisori o l'approvazione dello scioglimento del rapporto di lavoro del direttore da parte del consiglio di amministrazione secondo la legge del 16 dicembre 200535 sui revisori,
^b7	la revoca di un membro del Consiglio dell'Istituto svizzero per gli agenti terapeutici secondo la legge del 15 dicembre 200037 sugli agenti terapeutici,
^b8	la revoca di un membro del consiglio di amministrazione dell'istituto secondo la legge del 16 giugno 201739 sui fondi di compensazione,
^b9	la revoca di un membro del consiglio d'Istituto dell'Istituto svizzero di diritto comparato secondo la legge federale del 28 settembre 201841 sull'Istituto svizzero di diritto comparato,
^c	del Tribunale penale federale in materia di rapporti di lavoro dei suoi giudici e del suo personale;
^cbis	del Tribunale federale dei brevetti in materia di rapporti di lavoro dei suoi giudici e del suo personale;
^cquater	del procuratore generale della Confederazione in materia di rapporti di lavoro dei procuratori pubblici federali da lui nominati e del personale del Ministero pubblico della Confederazione;
^cquinquies	dell'autorità di vigilanza sul Ministero pubblico della Confederazione in materia di rapporti di lavoro del personale della sua segreteria;
^cter	dell'autorità di vigilanza sul Ministero pubblico della Confederazione in materia di rapporti di lavoro dei membri del Ministero pubblico della Confederazione eletti dall'Assemblea federale plenaria;
^d	della Cancelleria federale, dei dipartimenti e dei servizi dell'Amministrazione federale loro subordinati o aggregati amministrativamente;
^e	degli stabilimenti e delle aziende della Confederazione;
^f	delle commissioni federali;
^g	dei tribunali arbitrali costituiti in virtù di contratti di diritto pubblico sottoscritti dalla Confederazione, dai suoi stabilimenti o dalle sue aziende;
^h	delle autorità o organizzazioni indipendenti dall'Amministrazione federale che decidono nell'adempimento di compiti di diritto pubblico loro affidati dalla Confederazione;
ⁱ	delle autorità cantonali, in quanto una legge federale preveda che le loro decisioni sono impugnabili mediante ricorso dinanzi al Tribunale amministrativo federale.

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 93 Garanzie - 1 L'AFC può esigere garanzie per le imposte, gli interessi e le spese, anche se non sono passati in giudicato, né scaduti, se:181
¹	L'AFC può esigere garanzie per le imposte, gli interessi e le spese, anche se non sono passati in giudicato, né scaduti, se:181
^a	l'esazione tempestiva sembra in pericolo;
^b	il debitore prende disposizioni per abbandonare il suo domicilio, la sua sede sociale o il suo stabilimento d'impresa in Svizzera o per farsi cancellare dal registro svizzero di commercio;
^c	il debitore è in mora con il loro pagamento;
^d	il contribuente assume in tutto o in parte un'impresa in fallimento.
^e	il contribuente presenta rendiconti in cui figurano importi manifestamente troppo bassi.
²	Se il contribuente rinuncia all'esenzione dall'assoggettamento (art. 11) o opta per l'imposizione di prestazioni escluse dall'imposta (art. 22), l'AFC può esigere che presti garanzie conformemente al capoverso 7.
³	La richiesta di garanzie deve indicare la causa giuridica delle stesse, l'importo da garantire e l'ufficio incaricato di riceverle; essa vale come decreto di sequestro ai sensi dell'articolo 274 LEF182. Contro la richiesta di garanzie non è ammesso reclamo.
⁴	La richiesta di garanzie è impugnabile con ricorso al Tribunale amministrativo federale.
⁵	Il ricorso contro la richiesta di garanzie non ha effetto sospensivo.
⁶	La notificazione della decisione concernente il credito fiscale vale come inizio dell'azione ai sensi dell'articolo 279 LEF. Il termine per promuovere l'esecuzione decorre dal momento in cui la decisione relativa al credito fiscale è passata in giudicato.
⁷	Le garanzie devono essere prestate sotto forma di depositi in contanti, fideiussioni solidali solvibili, garanzie bancarie, cartelle ipotecarie o ipoteche, polizze di assicurazione sulla vita con valore di riscatto, obbligazioni in franchi svizzeri, quotate in borsa, di debitori svizzeri o obbligazioni di cassa emesse da banche svizzere.

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 94 Altri provvedimenti di garanzia - 1 Un'eccedenza a favore del contribuente risultante dal rendiconto d'imposta può essere:
¹	Un'eccedenza a favore del contribuente risultante dal rendiconto d'imposta può essere:
^a	compensata con debiti di periodi precedenti;
^b	accreditata per compensare debiti di periodi successivi, se il contribuente è in ritardo con i pagamenti o per altri motivi il credito fiscale appare verosimilmente messo in pericolo; l'importo accreditato frutta interesse, allo stesso tasso di quello rimuneratorio, a contare dal 61° giorno dopo la ricezione del rendiconto da parte dell'AFC e sino al momento della compensazione; oppure
^c	compensata con garanzie richieste dall'AFC.
²	Se il contribuente non ha né domicilio né sede sociale in Svizzera, l'AFC può inoltre esigere la prestazione di garanzie secondo l'articolo 93 capoverso 7 per i debiti probabili.
³	In caso di ripetuto pagamento tardivo, l'AFC può obbligare il debitore a effettuare pagamenti anticipati mensili o bimensili.

SR 101 Costituzione federale della Confederazione Svizzera del 18 aprile 1999 Cost. Art. 130 * - 1 La Confederazione può riscuotere un'imposta sul valore aggiunto, con un'aliquota normale massima del 6,5 per cento e un'aliquota ridotta non inferiore al 2,0 per cento, sulle forniture di beni e sulle prestazioni di servizi, compreso il consumo proprio, nonché sulle importazioni.
¹	La Confederazione può riscuotere un'imposta sul valore aggiunto, con un'aliquota normale massima del 6,5 per cento e un'aliquota ridotta non inferiore al 2,0 per cento, sulle forniture di beni e sulle prestazioni di servizi, compreso il consumo proprio, nonché sulle importazioni.
²	Per l'imposizione delle prestazioni del settore alberghiero la legge può stabilire un'aliquota superiore a quella ridotta e inferiore a quella normale.105
³	Se, a causa dell'evolversi della piramide delle età, il finanziamento dell'assicurazione vecchiaia, superstiti e invalidità non fosse più garantito, l'aliquota normale può essere maggiorata di 1 punto percentuale al massimo e l'aliquota ridotta di 0,3 punti percentuali al massimo mediante legge federale.106
^3bis	Per finanziare l'infrastruttura ferroviaria le aliquote sono aumentate di 0,1 punti percentuali.107
^3ter	Per garantire il finanziamento dell'assicurazione per la vecchiaia e per i superstiti, il Consiglio federale aumenta l'aliquota ordinaria di 0,4 punti percentuali, l'aliquota ridotta di 0,1 punti percentuali e l'aliquota speciale per prestazioni del settore alberghiero di 0,1 punti percentuali, sempreché la legge sancisca il principio dell'armonizzazione dell'età di riferimento per gli uomini e per le donne nell'assicurazione per la vecchiaia e per i superstiti.108
^3quater	I proventi degli aumenti di cui al capoverso 3ter sono devoluti integralmente al fondo di compensazione dell'assicurazione per la vecchiaia e per i superstiti.109
⁴	Il 5 per cento del gettito d'imposta la cui destinazione non è vincolata è impiegato per la riduzione dei premi dell'assicurazione malattie a favore delle classi di reddito inferiori, per quanto non si stabilisca per legge un'altra utilizzazione volta a sgravare queste classi di reddito.

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 1 Oggetto e principi della legge - 1 La Confederazione riscuote in ogni fase del processo di produzione e di distribuzione un'imposta generale sul consumo con deduzione dell'imposta precedente (imposta sul valore aggiunto, IVA). Lo scopo dell'imposta è l'imposizione del consumo finale non imprenditoriale sul territorio svizzero.
¹	La Confederazione riscuote in ogni fase del processo di produzione e di distribuzione un'imposta generale sul consumo con deduzione dell'imposta precedente (imposta sul valore aggiunto, IVA). Lo scopo dell'imposta è l'imposizione del consumo finale non imprenditoriale sul territorio svizzero.
²	La Confederazione riscuote a titolo d'imposta sul valore aggiunto:
^a	un'imposta sulle prestazioni che i contribuenti effettuano a titolo oneroso sul territorio svizzero (imposta sulle prestazioni eseguite sul territorio svizzero3);
^b	un'imposta sull'acquisto di prestazioni di imprese con sede all'estero da parte di destinatari che si trovano sul territorio svizzero (imposta sull'acquisto);
^c	un'imposta sull'importazione di beni (imposta sull'importazione).
³	La riscossione è effettuata secondo i principi:
^a	della neutralità concorrenziale;
^b	dell'economicità del pagamento e della riscossione;
^c	della trasferibilità dell'imposta.

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 59 Diritto alla restituzione dell'imposta e prescrizione - 1 Per le imposte riscosse in eccedenza o non dovute sussiste il diritto alla restituzione.
¹	Per le imposte riscosse in eccedenza o non dovute sussiste il diritto alla restituzione.
²	Non sono restituite le imposte riscosse in eccedenza, non dovute o non più dovute a causa dell'imposizione dei beni secondo gli articoli 34 e 51 capoverso 3 LD126 o a causa della loro riesportazione secondo gli articoli 49 capoverso 4, 51 capoverso 3, 58 capoverso 3 e 59 capoverso 4 LD, quando l'importatore è registrato come contribuente sul territorio svizzero e può dedurre l'imposta da versare o versata all'UDSC a titolo d'imposta precedente secondo l'articolo 28.
³	Tale diritto si prescrive in cinque anni dalla fine dell'anno civile in cui è sorto.
⁴	La prescrizione è interrotta da qualsiasi esercizio di tale diritto nei confronti dell'UDSC.
⁵	La prescrizione è sospesa fintanto che il diritto rivendicato è oggetto di una procedura di ricorso.
⁶	Il diritto alla restituzione delle imposte riscosse in eccedenza o delle imposte non dovute si prescrive in tutti i casi in 15 anni dalla fine dell'anno civile in cui è sorto.

SR 641.201 Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA OIVA Art. 59 Prova - (art. 28 cpv. 1 lett. a LIVA)
¹	L'imposta sulle prestazioni eseguite sul territorio svizzero è considerata fatturata se il fornitore della prestazione ha riscosso dal destinatario, in modo riconoscibile da quest'ultimo, l'imposta sul valore aggiunto.
²	Il destinatario della prestazione non è tenuto a verificare se l'imposta sul valore aggiunto sia stata riscossa a ragione. La deduzione dell'imposta precedente è tuttavia esclusa se il destinatario della prestazione sa che la persona che ha trasferito l'imposta sul valore aggiunto non è iscritta quale contribuente.

SR 641.201 Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA OIVA Art. 47 Prestazioni al personale - (art. 24 LIVA)
¹	Per le prestazioni eseguite a titolo oneroso al personale, l'imposta è calcolata sulla controprestazione effettivamente ricevuta. È fatto salvo l'articolo 24 capoversi 2 e 3 LIVA.
²	Le prestazioni del datore di lavoro al personale che vanno dichiarate nel certificato di salario sono considerate effettuate a titolo oneroso. L'imposta va calcolata sulla base dell'importo determinante per le imposte dirette.
³	Le prestazioni che non devono essere dichiarate nel certificato di salario sono considerate effettuate a titolo gratuito; per tali prestazioni si presume vi sia un motivo imprenditoriale.
⁴	Se nell'ambito delle imposte dirette sono ammessi, per la determinazione delle componenti salariali, valori forfettari utili anche ai fini del calcolo dell'imposta sul valore aggiunto, tali valori possono essere applicati anche all'imposta sul valore aggiunto.
⁵	Ai fini dell'applicazione dei capoversi 2-4 è irrilevante che si tratti di persone strettamente vincolate secondo l'articolo 3 lettera h LIVA.48

SR 641.201 Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA OIVA Art. 41 Esenzione dall'imposta per i trasporti aerei internazionali - (art. 23 cpv. 4 LIVA)
¹	Sono esenti dall'imposta:
^a	i trasporti per via aerea di cui soltanto il luogo d'arrivo o di partenza si situa sul territorio svizzero;
^b	i trasporti per via aerea attraverso il territorio svizzero da un aeroporto estero a un altro aeroporto estero.
²	I tragitti sul territorio svizzero per i trasporti aerei internazionali sono esenti dall'imposta se il volo sul territorio svizzero è interrotto unicamente da uno scalo tecnico intermedio o per il trasbordo su un volo di coincidenza.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 63 - 1 L'autorità di ricorso mette nel dispositivo le spese processuali, consistenti in una tassa di decisione nelle tasse di cancelleria e negli sborsi, di regola a carico della parte soccombente. Se questa soccombe solo parzialmente, le spese processuali sono ridotte. Per eccezione, si possono condonare le spese processuali.
¹	L'autorità di ricorso mette nel dispositivo le spese processuali, consistenti in una tassa di decisione nelle tasse di cancelleria e negli sborsi, di regola a carico della parte soccombente. Se questa soccombe solo parzialmente, le spese processuali sono ridotte. Per eccezione, si possono condonare le spese processuali.
²	Nessuna spesa processuale è messa a carico dell'autorità inferiore ne delle autorità federali, che promuovano il ricorso e soccombano; se l'autorità ricorrente, che soccombe, non è un'autorità federale, le spese processuali le sono addossate in quanto la causa concerna interessi pecuniari di enti o d'istituti autonomi.
³	Alla parte vincente possono essere addossate solo le spese processuali che abbia cagionato violando le regole di procedura.
⁴	L'autorità di ricorso, il suo presidente o il giudice dell'istruzione esige dal ricorrente un anticipo equivalente alle presunte spese processuali. Stabilisce un congruo termine per il pagamento con la comminatoria che altrimenti non entrerà nel merito. Se sussistono motivi particolari, può rinunciare interamente o in parte a esigere l'anticipo.100
^4bis	La tassa di decisione è stabilita in funzione dell'ampiezza e della difficoltà della causa, del modo di condotta processuale e della situazione finanziaria delle parti. Il suo importo oscilla:
^a	da 100 a 5000 franchi nelle controversie senza interesse pecuniario;
^b	da 100 a 50 000 franchi nelle altre controversie.101
⁵	Il Consiglio federale disciplina i dettagli relativi alla determinazione delle tasse.102 Sono fatti salvi l'articolo 16 capoverso 1 lettera a della legge del 17 giugno 2005103 sul Tribunale amministrativo federale e l'articolo 73 della legge del 19 marzo 2010104 sull'organizzazione delle autorità penali.105

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 64 - 1 L'autorità di ricorso, se ammette il ricorso in tutto o in parte, può, d'ufficio o a domanda, assegnare al ricorrente una indennità per le spese indispensabili e relativamente elevate che ha sopportato.
¹	L'autorità di ricorso, se ammette il ricorso in tutto o in parte, può, d'ufficio o a domanda, assegnare al ricorrente una indennità per le spese indispensabili e relativamente elevate che ha sopportato.
²	Il dispositivo indica l'ammontare dell'indennità e l'addossa all'ente o all'istituto autonomo, nel cui nome l'autorità inferiore ha deciso, in quanto non possa essere messa a carico di una controparte soccombente.
³	Se una controparte soccombente ha presentato conclusioni indipendenti, l'indennità può essere messa a suo carico, secondo la propria solvenza.
⁴	L'ente o l'istituto autonomo, nel cui nome l'autorità inferiore ha deciso, risponde dell'indennità addossata a una controparte soccombente, in quanto non possa essere riscossa.
⁵	Il Consiglio federale disciplina la determinazione delle spese ripetibili.106 Sono fatti salvi l'articolo 16 capoverso 1 lettera a della legge del 17 giugno 2005107 sul Tribunale amministrativo federale e l'articolo 73 della legge del 19 marzo 2010108 sull'organizzazione delle autorità penali.109

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 82 Principio - Il Tribunale federale giudica i ricorsi:
^a	contro le decisioni pronunciate in cause di diritto pubblico;
^b	contro gli atti normativi cantonali;
^c	concernenti il diritto di voto dei cittadini nonché le elezioni e votazioni popolari.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 42 Atti scritti - 1 Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
¹	Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
²	Nei motivi occorre spiegare in modo conciso perché l'atto impugnato viola il diritto. Qualora il ricorso sia ammissibile soltanto se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o un caso particolarmente importante per altri motivi, occorre spiegare perché la causa adempie siffatta condizione.14 15
³	Se sono in possesso della parte, i documenti indicati come mezzi di prova devono essere allegati; se l'atto scritto è diretto contro una decisione, anche questa deve essere allegata.
⁴	In caso di trasmissione per via elettronica, la parte o il suo patrocinatore deve munire l'atto scritto di una firma elettronica qualificata secondo la legge del 18 marzo 201616 sulla firma elettronica. Il Tribunale federale determina mediante regolamento:
^a	il formato dell'atto scritto e dei relativi allegati;
^b	le modalità di trasmissione;
^c	le condizioni alle quali può essere richiesta la trasmissione successiva di documenti cartacei in caso di problemi tecnici.17
⁵	Se mancano la firma della parte o del suo patrocinatore, la procura dello stesso o gli allegati prescritti, o se il patrocinatore non è autorizzato in quanto tale, è fissato un congruo termine per sanare il vizio, con la comminatoria che altrimenti l'atto scritto non sarà preso in considerazione.
⁶	Gli atti illeggibili, sconvenienti, incomprensibili, prolissi o non redatti in una lingua ufficiale possono essere del pari rinviati al loro autore affinché li modifichi.
⁷	Gli atti scritti dovuti a condotta processuale da querulomane o altrimenti abusiva sono inammissibili.