A-6191/2008 - 2010-06-10 - Impôt anticipé - Verrechnungssteuer; Mantelhandel

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Abteilung I
A-6191/2008
{T 0/2}

Urteil vom 10. Juni 2010

Besetzung
Richter Daniel Riedo (Vorsitz),
Richter Daniel de Vries Reilingh,
Richterin Salome Zimmermann,
Gerichtsschreiber Urban Broger.

Parteien
A._______ AG in Liquidation,
X._______,
beide vertreten durch Y._______,
Beschwerdeführende,

gegen

Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV,
Hauptabteilung Direkte Bundessteuer, Verrechnungssteuer, Stempelabgaben,
3003 Bern,
Vorinstanz.

Gegenstand
Verrechnungssteuer; Mantelhandel.

Sachverhalt:

A.
Die A._______ AG wurde am 2. September 1987 gegründet. Am 21. Juni 1995 erhöhte sie ihr Aktienkapital von Fr. 50'000.-- auf Fr. 100'000.--. Es ist eingeteilt in 100 Namenaktien zu Fr. 1'000.-- und hälftig liberiert. Mit Statutendatum vom 30. Januar 2003 verlegte die A._______ AG den Sitz nach S._______. Sie wurde am 12. Januar 2007 mangels Verwaltung und Domizil von Amtes wegen als aufgelöst erklärt.

B.
Gemäss indossiertem Aktienzertifikat war bis am 5. Juli 2002 X._______ Alleinaktionär der A._______ AG. Auf ihn folgte Y._______ (5. Juli bis 5. August 2002), danach Z._______. Gemäss Eintrag im Handelsregister amtete X._______ bis am 4. November 2002 als Verwaltungsrat mit Einzelunterschrift. Auf ihn folgte B._______, der auf Ende des Jahres 2005 aus dem Verwaltungsrat ausschied.

C.
Am 5. Mai 2006 reichte B._______ der Eidgenössischen Steuerverwaltung (ESTV) zwei Formulare 112 («Verrechnungssteuer auf geldwerten Leistungen») ein und deklarierte Folgendes: Transaktion 1: Verkauf durch X._______, steuerbare Leistung Fr. 156'000.--, Fälligkeitsdatum 5. August 2002, und Transaktion 2: Verkauf durch Y._______, steuerbare Leistung Fr. 67'000.--, Fälligkeitsdatum 5. September 2002. B._______ stellte in beiden Fällen ein Gesuch um Meldung statt Steuerentrichtung und liess Kopien der Formulare X._______ und Y._______ zur Kenntnis zukommen.

D.
Mit Schreiben vom 1. Juni 2006 bestritt Y._______ gegenüber der ESTV in seinem und im Namen von X._______, geldwerte Leistungen in angegebener Höhe bezogen zu haben. Die ESTV antwortete mit Schreiben vom 30. Juni 2006 und erklärte, die beiden im Juli und August 2002 abgewickelten Aktienverkäufe stellten je einen Mantelhandel dar, denn die A._______ AG habe sich in der fraglichen Zeit in liquider Form befunden. Schliesslich bezahlte X._______ die Verrechnungssteuerschuld aus der ersten Transaktion.

E.
Nach weiteren Korrespondenzen verfügte die ESTV mit Entscheid vom 28. September 2007 sinngemäss, die A._______ AG in Liquidation schulde aus der zweiten Transaktion Fr. 40'950.-- Verrechnungssteuern sowie Zins zu 5% ab 5. September 2002. X._______ als Liquidator hafte hierfür solidarisch aufgrund Art. 15 des Bundesgesetzes vom 13. Oktober 1965 über die Verrechnungssteuer (VStG, SR 642.21). Den Liquidationsüberschuss errechnete die ESTV aus dem Verkaufserlös (Fr. 167'000.--), von welchem sie das einbezahlte Aktienkapital (Fr. 50'000.--) abzog. Dies ergab Fr. 117'000.-- (x 35% = Fr. 40'950.--). Auf Einsprache hin reduzierte die ESTV die Verrechnungssteuerforderung auf Fr. 37'946.65. Bei einem Mantelhandel, so die Begründung im Einspracheentscheid vom 29. August 2008, werde der Liquidationserlös praxisgemäss aus dem Reinvermögen der Gesellschaft und nicht aus dem Verkaufspreis errechnet, sofern - wie hier - der Verkaufspreis höher ausfalle als das Reinvermögen. Dies ergab Folgendes:
Einbezahltes Aktienkapital
50'000.00
Gesetzliche Reserven (per 31. Dezember 2001)
26'000.00
Gewinn Vorjahr (per 31. Dezember 2001)
78'615.40
Gewinn 2001
2'358.50
Gewinn 2002 (anteilsmässig bis 5. August 2002 = 215/360)
1'445.55
Reinvermögen per 5. August 2002 (gerundet)
158'419.00
Abzüglich einbezahltes Aktienkapital
-50'000.00
Liquidationsüberschuss
108'419.00
davon 35% Verrechnungssteuer
37'946.65

F.
Gegen den Einspracheentscheid der ESTV vom 29. August 2008 erhoben die A._______ AG in Liquidation und X._______ mit Eingabe vom 26. September 2008 Beschwerde beim Bundesverwaltungsgericht. Sie beantragten sinngemäss, den Einspracheentscheid unter Kosten- und Entschädigungsfolgen zulasten des Bundes aufzuheben.

G.
Die ESTV verlangte mit Vernehmlassung vom 18. Dezember 2008 die kostenfällige Abweisung der Beschwerde.

H.
Auf die weiteren Eingaben und Vorbringen der Parteien wird, soweit entscheidwesentlich, in den nachfolgenden Erwägungen eingegangen.
Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:

1.
1.1 Angefochten ist ein Einspracheentscheid der ESTV und damit eine Verfügung nach Art. 5 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (VwVG, SR 172.021). Das Bundesverwaltungsgericht ist zuständige Beschwerdeinstanz (Art. 31, Art. 32 e contrario und Art. 33 Bst. d des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsgericht [Verwaltungsgerichtsgesetz, VGG, SR 173.32]). Auf die form- und fristgerecht eingereichte Beschwerde ist einzutreten.

1.2 Die Beschwerdeführenden beantragen dem Bundesverwaltungsgericht sinngemäss, weitere Beweise zu erheben bzw. eine Expertise erstellen zu lassen. Nach höchstrichterlicher Rechtsprechung kann das Beweisverfahren geschlossen werden, wenn die noch im Raum stehenden Beweisanträge eine nicht erhebliche Tatsache betreffen oder offensichtlich untauglich sind, etwa weil ihnen die Beweiseignung abgeht oder umgekehrt die betreffende Tatsache aus den Akten bereits genügend ersichtlich ist (BGE 131 I 153 E. 3 mit Hinweisen; André Moser/Michael Beusch/Lorenz Kneubühler, Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, Basel 2008, Rz. 3.144 mit Hinweisen). Das Bundesverwaltungsgericht erachtet aufgrund der ihm vorliegenden Beweise den Sachverhalt für genügend geklärt. Auf das Erheben weiterer Beweise wird verzichtet.

1.3 Das Bundesverwaltungsgericht kann eine Verfügung zuungunsten einer Partei ändern, wenn die Verfügung Bundesrecht verletzt oder auf einer unrichtigen oder unvollständigen Feststellung des Sachverhaltes beruht, wobei die angefochtene Verfügung nicht wegen Unangemessenheit zuungunsten einer Partei geändert werden darf, es sei denn, sie werde zugunsten einer Gegenpartei geändert (Art. 62 Abs. 2 VwVG). Das Bundesgericht macht von der reformatio in peius nur Gebrauch, wenn der betreffende Entscheid offensichtlich unrichtig und die Korrektur von erheblicher Bedeutung ist (nicht publiziertes Urteil des Bundesgerichts 2A.19/2002 vom 3. Dezember 2002 E. 4; BGE 108 Ib 227 E. 1b). Das Bundesverwaltungsgericht übt die gleiche Zurückhaltung aus (Urteile des Bundesverwaltungsgerichts C-909/2008 vom 11. März 2010 E. 12.2, A-2999/2007 vom 12. Februar 2010 E. 4.2.2, A-1708/2006 und A-1709/2006 vom 28. Oktober 2008 E. 1.5; Madeleine Camprubi, in: Auer/Müller/Schindler (Hrsg.), Kommentar zum Bundesgesetz über das Verwaltungsverfahren (VwVG), Zürich 2008, N. 6 zu Art. 62 VwVG; Moser/Beusch/Kneubühler, a.a.O., Rz. 3.200).

2.
Der Bund erhebt eine Verrechnungssteuer auf dem Ertrag beweglichen Kapitalvermögens (Art. 132 Abs. 2 der Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 [BV, SR 101] und Art. 1 Abs. 1 VStG). Gegenstand der Verrechnungssteuer sind u.a. Erträge der von einem Inländer ausgegebenen Aktien (Art. 4 Abs. 1 Bst. b VStG). Bei der Auslegung von Art. 4 Abs. 1 Bst. b VStG sind die Steuerbehörden nicht strikte an die zivilrechtliche Gestaltung gebunden; vielmehr haben sie den Sachverhalt entsprechend seinem wirtschaftlichen Gehalt zu würdigen (Entscheide der SRK 1996-035 vom 19. November 1997, veröffentlicht in Verwaltungspraxis der Bundesbehörden [VPB] 62.81 E. 4b und 2004-207 vom 10. Februar 2006, veröffentlicht in VPB 70.61 E. 2a). Zu den steuerbaren Erträgen zählt jede geldwerte Leistung der Gesellschaft an die Inhaber gesellschaftlicher Beteiligungsrechte oder an ihnen nahestehende Dritte, die sich nicht als Rückzahlung der im Zeitpunkt der Leistung bestehenden Anteile am einbezahlten Grundkapital darstellt (Art. 20 Abs. 1 der Verrechnungssteuerverordnung vom 19. Dezember 1966 [VStV, SR 642.211]). Als geldwerte Leistung gilt kraft ausdrücklicher Anordnung in Art. 20 Abs. 1 VStV auch ein Liquidationsüberschuss. Die Gesetzmässigkeit der genannten Verordnungsbestimmung hat das Bundesgericht wiederholt bestätigt (anstelle zahlreicher: BGE 115 Ib 274 E. 9a).

3.
3.1 Während das Bundesgesetz vom 27. Juni 1973 über die Stempelabgaben (StG, SR 641.10) in Art. 5 Abs. 2 Bst. b den Handwechsel der Mehrheit der Aktien einer inländischen, wirtschaftlich liquidierten oder in liquide Form gebrachten Gesellschaft ausdrücklich der Steuer (Emissionsabgabe) unterstellt, enthält das VStG keine entsprechende Regelung. Nach ständiger Rechtsprechung des Bundesgerichts hat der Mantelhandel jedoch auch Verrechnungssteuerfolgen, da er in wirtschaftlicher Betrachtungsweise als Liquidation mit anschliessender Neugründung behandelt wird (anstelle zahlreicher: Urteil des Bundesgerichts 2C_349/2008 vom 14. November 2008 E. 2.4 [in fine] mit Hinweisen; VPB 62.81 E. 4b und VPB 70.61 E. 2b; vgl. auch Marco Duss/ Julia von Ah, in: Martin Zweifel/Peter Athanas/Maja Bauer-Balmelli [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht II/2, Basel 2005, N. 153 zu Art. 4 VStG; Ernst Höhn/Robert Waldburger, Steuerrecht, Band I [§ 1-38], 9. Aufl., Bern/Stuttgart/Wien 2001 und dieselben, Steuerrecht, Band II [§ 39-55], 9. Aufl., Bern/Stuttgart/Wien 2002, § 21 Rz. 20, § 39 Rz. 119, § 40 Rz. 45 und § 48 Rz. 156; W. Robert Pfund, Die Eidgenössische Verrechnungssteuer, I. Teil, Basel 1971, Rz. 3.48 zu Art. 4 Abs. 1 Bst. b; Conrad Stockar, Übersicht und Fallbeispiele zu den Stempelabgaben und zur Verrechnungssteuer, 4. Aufl., Basel/ Therwil 2006, Fallbeispiel 3, S. 111 f. und S. 163 ff.).

3.2 Ein Mantelhandel liegt stets dann vor, wenn die Aktionäre die Aktiven in eine liquide Form gebracht haben, danach aber nicht zur Auflösung der Gesellschaft schreiten, sondern die Aktien der wirtschaftlich liquidierten Gesellschaft veräussern (Urteil des Bundesgerichts vom 5. Mai 1993, veröffentlicht in Archiv für Schweizerisches Abgaberecht [ASA] 62 S. 628 ff. E. 2b [betreffend StG]; VPB 70.61 E. 2b). Beim Mantelhandel zahlt die Gesellschaft keinen Liquidationsüberschuss im eigentlichen Sinne aus, sondern ein solcher wird vielmehr durch den übernehmenden dem veräussernden Aktionär in der Form des Kaufpreises für die erworbenen Aktien ausbezahlt. Insofern bildet der Kaufpreis wirtschaftlich und steuerrechtlich den Liquidationserlös (vgl. erwähntes Urteil des Bundesgerichts 2C_349/2008 vom 14. November 2008 E. 2.4; Markus Reich, in: Martin Zweifel/Peter Athanas [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/2a, 2. Aufl. 2008, N. 82 zu Art. 20 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG, SR 642.11]).

3.3 Als steuerbarer Liquidationsüberschuss gilt bei einem Mantelhandel demnach jener Betrag, den die Aktionäre beim Verkauf der Aktien über ihre Anteile am Grundkapital hinaus als Kaufpreis erhalten (Urteil des Bundesgerichts vom 16. September 1986, veröffentlicht in ASA 55 S. 646 ff. E. 2a). Dieser Betrag stellt aufgrund der wirtschaftlichen Betrachtungsweise eine geldwerte Leistung im Sinne von Art. 20 Abs. 1 VStV dar. Unerheblich für die Besteuerung einer geldwerten Leistung ist, ob die handelnden Organe eine Steuerumgehung beabsichtigt haben (VPB 62.81 E. 4b [in fine]; VPB 70.61 E. 2b, je mit Hinweisen; anders noch: Entscheid der SRK 1997-067 vom 29. Januar 1999, veröffentlicht in VPB 64.114 E. 2b.cc; vgl. sodann Jean-Blaise Eckert/Jérôme Piguet, in Xavier Oberson/Pascal Hinny [Hrsg.], Kommentar Stempelabgaben, Zürich/Basel/Genf 2006, N. 51 ff. zu Art. 5; Marcel Bourquin, Steuerrechtliche Probleme beim Handel mit Aktienmänteln, Entlebuch 1985, S. 60 ff., wonach aber das Verschleiern des Liquidationsvorhabens durch einen Mantelhandel als Steuerumgehung zu werten sei und folglich die Regeln über die Steuerumgehung Anwendung fänden; Marco Duss/Julia von Ah/Roman Sieber, in: Martin Zweifel/Peter Athanas/Maja Bauer-Balmelli [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht II/3, Basel 2006, N. 79 zu Art. 5 StG, wobei auch diese Autoren die Verrechnungssteuerfolgen des Mantelhandels als Anwendungsfall der Steuerumgehung betrachten, bei dem jedoch nicht im Einzelnen geprüft werde, ob die Voraussetzungen der Steuerumgehung erfüllt seien).

4.
Nach Art. 15 Abs. 1 Bst. a VStG haften die mit der Liquidation betrauten Personen für die Steuer einer aufgelösten juristischen Person solidarisch mit dieser bis zum Betrage des Liquidationsergebnisses. Diese Personen haften nur für Steuer-, Zins- und Kostenforderungen, die während ihrer Geschäftsführung entstehen, geltend gemacht oder fällig werden. Ihre Haftung entfällt, soweit sie nachweisen, dass sie alles ihnen Zumutbare zur Feststellung und Erfüllung der Steuerforderung getan haben (Art. 15 Abs. 2 VStG; VPB 70.61 E. 2c mit Hinweisen). Die Liquidation einer Aktiengesellschaft obliegt von Gesetzes wegen dem Verwaltungsrat, sofern sie nicht in den Statuten oder durch einen Beschluss der Generalversammlung anderen Personen übertragen wird (Art. 740 Abs. 1 des Obligationenrechts vom 30. März 1911 [OR, SR 220]). Der einzige Verwaltungsrat einer Gesellschaft ist Organ derselben und gilt damit ohne Weiteres als solidarisch haftender Liquidator im Sinne von Art. 15 Abs. 1 Bst. a VStG (anstelle zahlreicher: Urteil des Bundesgerichts 2C_502/2008 vom 18. Dezember 2008 E. 5).

5.
5.1 Vorliegend ist unbestritten, dass der erste Verkauf (erste Transaktion) vom 5. Juli 2002, bei welchem die A-_______-Aktien von X._______ zu Y._______ wechselten, einen Mantelhandel darstellte. Die ESTV hat diesen Vorgang wie eine Liquidation mit anschliessender Neugründung behandelt und auf dem Liquidationsüberschuss 35% Verrechnungssteuern erhoben, was dem Betrag von Fr. 37'100.-- entsprach. Diese Forderung ist getilgt und bildet nicht Streitgegenstand des vorliegenden Verfahrens. Von den Beschwerdeführenden anerkannt wird weiter, dass auch der nachfolgende Aktienverkauf vom 5. August 2002 einen Mantelhandel darstellte. Hierbei wechselten die A._______-Aktien von Y._______ zu Z._______ (gemäss indossiertem Aktienzertifikat). Auch ist nicht umstritten, dass sich die A._______ AG im Zeitpunkt der zweiten Transaktion noch immer in liquider Form befand, was im Übrigen ein Vergleich der Bilanzen 2001 und 2002 bestätigt. Zudem werden in der Erfolgsrechnung für das Jahr 2002, von wenigen Zinseinnahmen abgesehen, keine Erträge ausgewiesen.

5.2 Strittig ist hingegen die Berechnung des Liquidationsüberschusses bezüglich der zweiten Transaktion. Y._______ als Verkäufer und Z._______ als Käufer vereinbarten hierbei für die 100 Namenaktien der A._______ AG einen «Kaufpreis» von Fr. 12'000.--. Zusätzlich verpflichtete sich der Käufer, das Aktionärsdarlehen zu übernehmen, dessen Saldo gemäss den Buchhaltungsunterlagen am 1. Juli 2002 Fr. 155'614.85 betrug. Aus dem «Kaufpreis» und dem Saldo des übernommenen Aktionärsdarlehens errechnete die ESTV einen effektiven Kaufpreis von Fr. 167'000.-- (abgerundet). In Beachtung der hiervor unter E. 3 dargestellten Praxis behandelte sie den Kaufpreis als Liquidationsüberschuss und belastete ihn (nach Abzug des einbezahlten Grundkapitals von Fr. 50'000.--) mit 35% Verrechnungssteuern. Dies ergab die Verrechnungssteuerforderung von Fr. 40'950.--.

Die ESTV hat nun im Einspracheentscheid vom 29. August 2008 den für die Berechnung der Verrechnungssteuerforderung massgebenden Betrag von Fr. 117'000.-- auf Fr. 108'419.-- korrigiert mit der Begründung, es sei auf das tiefere Reinvermögen und nicht auf den Kaufpreis abzustellen. Damit blieben aus der zweiten Transaktion Verrechnungssteuern von Fr. 37'946.65 geschuldet (35% von Fr. 108'419.--). Hiergegen und gegen die Besteuerung des Liquidationsüberschusses generell ist grundsätzlich nichts einzuwenden. Denn das Abstellen auf das Reinvermögen und nicht auf den Kaufpreis für die Berechnung der Verrechnungssteuerforderung kann insofern nicht als offensichtlich unrichtig bezeichnet werden, als mit dem Kaufpreis der Käufer nicht nur den Wert des Mantels selber, sondern unter Umständen auch allfälligen, zusätzlichen Aufwand des Verkäufers bezahlt oder bereit ist, mehr zu bezahlen, weil er etwa die Gründungskosten spart. Das Konzept der Erhebung der Verrechnungssteuer auf dem Mantelhandel beruht aber darauf, dass ein Mantelhandel behandelt wird wie eine Liquidation und eine Neugründung, wobei der Liquidationserlös «reinvestiert» wird und auf diesem die Verrechnungssteuer zu bezahlen ist. Demnach ist nur auf dem effektiv reinvestierten Betrag, das heisst auf dem effektiven Wert des Mantels die Verrechnungssteuer zu bezahlen. Aus diesem Grund ist die Berechnung der Verrechnungssteuer auf dem Reinvermögen, wie sie die ESTV im vorliegenden Fall vorgenommen hat, zulässig. Welche Auffassung (Kaufpreis oder Reinvermögen) die richtige ist, kann hier aber ohnehin offen bleiben, weil die betragliche Differenz nicht erheblich im Sinn der Rechtsprechung ist (vgl. E. 1.3 hievor).

5.3 Nach Ansicht der Beschwerdeführenden hätte die anlässlich der ersten Transaktion vorgenommene «Ausschüttung» in der Höhe von Total Fr. 106'000.-- im Rahmen der zweiten Transaktion berücksichtigt werden müssen. Der genannte Betrag habe sich aus einer Dividende von Fr. 68'900.-- an den Alleinaktionär X._______ und Verrechnungssteuern in der Höhe von Fr. 37'100.-- zusammengesetzt. Die «Ausschüttung» sei sodann mit dem Aktionärsdarlehen verrechnet worden, welches sich hierdurch von Fr. 158'114.85 (Betrag gemäss Bilanz per 31. Dezember 2001) auf Fr. 52'114.85 reduziert habe. Dies ergebe ein Total an Aktiven von Fr. 102'849.40, womit nach Abzug von Schulden und Aktienkapital ein Liquidationsüberschuss von Fr. 973.90 vorläge und nicht, wie von der ESTV errechnet, von Fr. 117'000.-- bzw. Fr. 108'419.--.
Die von den Beschwerdeführenden angestellte Berechnung wäre dann korrekt, wenn nach der ersten Transaktion eine Ausschüttung des Liquidationsüberschusses, nicht aber auch eine Neugründung angenommen worden wäre. Beim Mantelhandel wird jedoch zwingend von beidem ausgegangen, denn zivilrechtlich liegt eben gerade keine formelle Liquidation, sondern ein Aktienkauf vor. Dieser wiederum wird für Zwecke der Verrechnungssteuern wie eine Liquidation mit anschliessender Neugründung behandelt (wirtschaftliche Betrachtungsweise). Entgegen der Ansicht der Beschwerdeführenden waren deshalb keine Ausschüttungen bzw. Buchungen vorzunehmen und die Bilanz per 31. Dezember 2002 ist auch nicht falsch bzw. unwahr. Liegt ein Mantelhandel vor, was vorliegend sowohl betreffend der ersten wie auch der zweiten Transaktion unbestritten ist, darf mit anderen Worten nicht allein eine Liquidation, sondern es muss sachlogisch auch die Neugründung verrechnungssteuerrechtlich angenommen werden. Vorliegend wurde demnach der aus der ersten Transaktion resultierende Liquidationsüberschuss (in Form des Kaufpreises bzw. des Reinvermögens) ausgeschüttet und mit Verrechnungssteuern belegt. Damit war der Vorgang aber nicht abgeschlossen, sondern der Liquidationsüberschuss wurde - so wird unterstellt - in eine «neue» Gesellschaft eingebracht und zwar einerseits in Form von Aktienkapital, andererseits bzw. darüber hinaus als Agio.

Eine formelle Liquidation mit anschliessender formeller Neugründung hätte den Beschwerdeführenden im Übrigen ohne Weiteres offengestanden, hätte aber - und darum geht es bei der dargestellten Behandlung des Mantelhandels - die gleichen Steuerfolgen gezeitigt. Als Zwischenfazit ist damit festzuhalten, dass die A._______ AG im Rahmen der ersten Transaktion entleert und wieder aufgefüllt wurde, sich aber an der Höhe und Zusammensetzung des Eigenkapitals nichts änderte.

5.4 Bei der zweiten Transaktion geschah dasselbe erneut. Auch dieser Vorgang wurde wie eine Liquidation mit anschliessender Neugründung behandelt. Das Aktienkapital von Fr. 50'000.-- konnte demnach ohne Verrechnungssteuerfolgen aus der A._______ AG entnommen werden, was darüber hinausging, unterlag der Verrechnungssteuer (Nennwertprinzip). Wie ein solcher Vorgang, der wohl teilweise zurecht als stossend empfunden wird, nach Einführung des Kapitaleinlageprinzips zu behandeln sein wird, muss hier nicht beurteilt werden, da die entsprechenden Bestimmungen erst auf den 1. Januar 2011 in Kraft treten (Ziff. II/4 und III des Bundesgesetzes vom 23. März 2007 über die Verbesserung der steuerlichen Rahmenbedingungen für unternehmerische Tätigkeiten und Investitionen [Unternehmenssteuerreformgesetz II, AS 2008 2893], welches einen neuen Art. 5 Abs. 1bis VStG schafft, wonach die Rückzahlung von Einlagen, Aufgeldern und Zuschüssen, die von den Inhabern der Beteiligungsrechte nach dem 31. Dezember 1996 geleistet worden sind, gleich behandelt wird wie die Rückzahlung von Grund- oder Stammkapital, wenn die Einlagen, Aufgelder und Zuschüsse von der Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft in der Handelsbilanz auf einem gesonderten Konto ausgewiesen werden und die Gesellschaft jede Veränderung auf diesem Konto der ESTV meldet). Auch bei der zweiten Transaktion konnte nicht nur von einer Liquidation, sondern musste auch von einer Neugründung ausgegangen werden, das heisst, auch hier wurde angenommen, dass der Liquidationsüberschuss wieder eingebracht wurde. Wäre dies nicht der Fall gewesen, hätte unter Umständen - was die Beschwerdeführenden selber anerkennen - eine unzulässige Eigenkapitalrückgewähr vorgelegen.

5.5 Zusammenfassend ist festzuhalten, dass die ESTV die Berechnung des vermeintlichen Liquidationsüberschusses bezüglich der zweiten Transaktion korrekt durchführte. Das anlässlich der ersten Transaktion - vermeintlich - ausgeschüttete und bei der anschliessenden, angenommenen Neugründung wiedereingebrachte Geld floss in der Höhe von Fr. 50'000.-- ins Aktienkapital, der Rest war Agio. Beim zweiten Mantelhandel wurde richtigerweise erneut eine Ausschüttung mit anschliessender Neugründung unterstellt.

5.6 Richtig war auch, dass die ESTV zwecks rechtzeitiger Erfüllung der Steuerpflicht den im fraglichen Zeitpunkt (5. August 2002) einzelzeichnungsberechtigten Verwaltungsrat X._______ ins Recht fasste. Er haftet als Garant solidarisch mit der A._______ AG in Liquidation bis zum Betrag des Liquidationsergebnisses. Einen Exkulpationsgrund hat er weder geltend gemacht, noch ist ein solcher ersichtlich.

6.
6.1 Schliesslich bringen die Beschwerdeführenden vor, ihr Anspruch auf rechtliches Gehör sei verletzt worden, weil ihnen verschiedene Unterlagen nicht vorgelegen hätten, wobei unter anderem das Aktienbuch, der Aktienkaufvertrag vom 5. August 2002 und Korrespondenzen zwischen der ESTV und dem damaligen Verwaltungsrat, B._______, genannt werden.

6.2 Der in Art. 29 Abs. 2 BV garantierte und in den Art. 26 bis 33 VwVG konkretisierte Grundsatz des rechtlichen Gehörs beinhaltet das Recht der Privaten, in einem vor einer Verwaltungs- oder Justizbehörde geführten Verfahren mit ihrem Begehren angehört zu werden, Einblick in die Akten zu erhalten und zu den für die Entscheidung wesentlichen Punkten Stellung nehmen zu können. Der Anspruch auf rechtliches Gehör dient einerseits der Sachaufklärung und stellt andererseits zugleich ein persönlichkeitsbezogenes Mitwirkungsrecht der Parteien dar (anstelle zahlreicher: BGE 130 II 425 E. 2.1, BGE 129 I 232 E. 3.2; BVGE 2007/30 E. 5.6, Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-5738/2007 vom 17. Januar 2008 E. 3.1 und A-1349/2006 vom 22. Mai 2007 E. 2.9; Ulrich Häfelin/Georg Müller/Felix Uhlmann, Allgemeines Verwaltungsrecht, 5. Aufl., Zürich/Basel/Genf 2006, Rz. 1672 f.). Der Gehörsanspruch ist formeller Natur, was zur Folge hat, dass seine Verletzung ungeachtet der Erfolgsaussichten der Beschwerde grundsätzlich zur Aufhebung des mit dem Verfahrensmangel behafteten Entscheides führt (anstelle zahlreicher: BGE 126 I 19 E. 2d.bb; BVGE 2008/26 E. 5.2.1, Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-1543/2006 vom 14. April 2009 E. 2.1, A-1506/2006 vom 3. Juni 2008 E. 2.1.1). Nach der Rechtsprechung kann eine Verletzung des Gehörsanspruchs aber als geheilt gelten, wenn die unterbliebene Gewährung des rechtlichen Gehörs in einem Rechtsmittelverfahren, in dem die Beschwerdeinstanz mit der gleichen Prüfungsbefugnis entscheidet wie die untere Instanz, nachgeholt wird. Die Heilung ist ausgeschlossen, wenn es sich um eine besonders schwerwiegende Verletzung der Parteirechte handelt, zudem darf den Beschwerdeführenden kein Nachteil erwachsen und die Heilung soll die Ausnahme bleiben (BGE 126 V 130 E. 2b, Urteil des Bundesgerichts 1A.234/2006 vom 8. Mai 2007 E. 2.2; Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-1681/2006 vom 13. März 2008 E. 2.4 und A-1737/2006 vom 22. August 2007 E. 2.2; Häfelin/Müller/ Uhlmann, a.a.O., Rz. 986 f.).

6.3 Es ist zwar kaum vorstellbar, dass den Beschwerdeführenden - also der A._______ AG in Liquidation und ihrem einstigen Verwaltungsrat - Dokumente wie das Aktienbuch oder der Aktienkaufvertrag vom 5. August 2002 nicht bekannt waren. Es kann jedoch sein, dass zumindest X._______ nach dem Verkauf der A._______ AG nicht mehr im Besitze dieser Unterlagen ist bzw. war. Jedoch stand den Beschwerdeführenden im Rahmen des Verfahrens vor dem Bundesverwaltungsgericht die Möglichkeit offen, in sämtliche Akten, welche die ESTV mit der Vernehmlassung vom 18. Dezember 2008 eingereicht hat und somit auch ins Aktienbuch, in den Aktienkaufvertrag und die Korrespondenz zwischen ESTV und B._______ Einblick zu nehmen. Sofern, was nicht erstellt ist, die Vorinstanz den Gehörsanspruch der Beschwerdeführenden tatsächlich verletzt hat, wäre dieser Mangel im Verfahren vor Bundesverwaltungsrechts als geheilt zu betrachten.

7.
Ausgangsgemäss ist die Beschwerde abzuweisen. Die Verfahrenskosten in der Höhe von CHF 3'000.-- sind bei diesem Ausgang den Beschwerdeführenden aufzuerlegen (Art 63 Abs. 1 VwVG) und mit dem geleisteten Kostenvorschuss in gleicher Höhe zu verrechnen. Eine Parteientschädigung an die Beschwerdeführerin ist nicht zuzusprechen (Art. 64 Abs. 1 VwVG a contrario).

Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:

1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.

2.
Die Verfahrenskosten von Fr. 3'000.-- werden den Beschwerdeführenden auferlegt und mit dem geleisteten Kostenvorschuss von Fr. 3'000.-- verrechnet.

3.
Eine Parteientschädigung wird nicht ausgerichtet.

4.
Dieses Urteil geht an:
die Beschwerdeführenden (Gerichtsurkunde)
die Vorinstanz (Ref-Nr. _______; Gerichtsurkunde)

Der vorsitzende Richter: Der Gerichtsschreiber:

Daniel Riedo Urban Broger

Rechtsmittelbelehrung:
Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff ., 90 ff. und 100 des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [BGG, SR 173.110]). Die Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie die beschwerdeführende Partei in Händen hat, beizulegen (vgl. Art. 42 BGG).

Versand am 11. Juni 2010

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 15 - 1 Sont responsables solidairement avec le contribuable:
¹	Sont responsables solidairement avec le contribuable:
^a	pour l'impôt anticipé dû par une personne morale, une société commerciale sans personnalité juridique ou un placement collectif de capitaux en liquidation: les personnes chargées de la liquidation, jusqu'à concurrence du produit de la liquidation;
^b	pour l'impôt anticipé dû par une personne morale ou un placement collectif de capitaux qui transfère son siège à l'étranger: les organes de cette personne ou, dans le cas de la société en commandite de placements collectifs, la banque dépositaire jusqu'à concurrence de la fortune nette de la personne morale et du placement collectif.59
²	Les personnes désignées à l'al. 1 ne répondent que des créances d'impôt, intérêts et frais qui prennent naissance, que l'autorité fait valoir ou qui échoient pendant leur gestion; leur responsabilité s'éteint si elles établissent qu'elles ont fait tout ce qu'on pouvait attendre d'elles pour déterminer et exécuter la créance fiscale.
³	La personne solidairement responsable a, dans la procédure, les mêmes droits et devoirs que le contribuable.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 5 - 1 Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet:
¹	Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet:
^a	de créer, de modifier ou d'annuler des droits ou des obligations;
^b	de constater l'existence, l'inexistence ou l'étendue de droits ou d'obligations;
^c	de rejeter ou de déclarer irrecevables des demandes tendant à créer, modifier, annuler ou constater des droits ou obligations.
²	Sont aussi considérées comme des décisions les mesures en matière d'exécution (art. 41, al. 1, let. a et b), les décisions incidentes (art. 45 et 46), les décisions sur opposition (art. 30, al. 2, let. b, et 74), les décisions sur recours (art. 61), les décisions prises en matière de révision (art. 68) et d'interprétation (art. 69).25
³	Lorsqu'une autorité rejette ou invoque des prétentions à faire valoir par voie d'action, sa déclaration n'est pas considérée comme décision.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 5 - 1 Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet:
¹	Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet:
^a	de créer, de modifier ou d'annuler des droits ou des obligations;
^b	de constater l'existence, l'inexistence ou l'étendue de droits ou d'obligations;
^c	de rejeter ou de déclarer irrecevables des demandes tendant à créer, modifier, annuler ou constater des droits ou obligations.
²	Sont aussi considérées comme des décisions les mesures en matière d'exécution (art. 41, al. 1, let. a et b), les décisions incidentes (art. 45 et 46), les décisions sur opposition (art. 30, al. 2, let. b, et 74), les décisions sur recours (art. 61), les décisions prises en matière de révision (art. 68) et d'interprétation (art. 69).25
³	Lorsqu'une autorité rejette ou invoque des prétentions à faire valoir par voie d'action, sa déclaration n'est pas considérée comme décision.

SR 173.32 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF) LTAF Art. 33 Autorités précédentes - Le recours est recevable contre les décisions:
^a	du Conseil fédéral et des organes de l'Assemblée fédérale, en matière de rapports de travail du personnel de la Confédération, y compris le refus d'autoriser la poursuite pénale;
^b	du Conseil fédéral concernant:
^b1	la révocation d'un membre du conseil de banque ou de la direction générale ou d'un suppléant sur la base de la loi du 3 octobre 2003 sur la Banque nationale26,
^b10	la révocation d'un membre du conseil d'administration du Service suisse d'attribution des sillons ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration, conformément à la loi fédérale du 20 décembre 1957 sur les chemins de fer44;
^b2	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'Autorité fédérale de surveillance des marchés financiers ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration selon la loi du 22 juin 2007 sur la surveillance des marchés financiers27,
^b3	le blocage de valeurs patrimoniales en vertu de la loi du 18 décembre 2015 sur les valeurs patrimoniales d'origine illicite29,
^b4	l'interdiction d'exercer des activités en vertu de la LRens31,
^b4bis	l'interdiction d'organisations en vertu de la LRens,
^b5	la révocation du mandat d'un membre du Conseil de l'Institut fédéral de métrologie au sens de la loi du 17 juin 2011 sur l'Institut fédéral de métrologie34,
^b6	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'Autorité fédérale de surveillance en matière de révision ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration selon la loi du 16 décembre 2005 sur la surveillance de la révision36,
^b7	la révocation d'un membre du conseil de l'Institut suisse des produits thérapeutiques sur la base de la loi du 15 décembre 2000 sur les produits thérapeutiques38,
^b8	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'établissement au sens de la loi du 16 juin 2017 sur les fonds de compensation40,
^b9	la révocation d'un membre du conseil de l'Institut suisse de droit comparé selon la loi du 28 septembre 2018 sur l'Institut suisse de droit comparé42;
^c	du Tribunal pénal fédéral en matière de rapports de travail de ses juges et de son personnel;
^cbis	du Tribunal fédéral des brevets en matière de rapports de travail de ses juges et de son personnel;
^cquater	du procureur général de la Confédération, en matière de rapports de travail des procureurs qu'il a nommés et du personnel du Ministère public de la Confédération;
^cquinquies	de l'Autorité de surveillance du Ministère public de la Confédération, en matière de rapports de travail de son secrétariat;
^cter	de l'Autorité de surveillance du Ministère public de la Confédération, en matière de rapports de travail des membres du Ministère public de la Confédération élus par l'Assemblée fédérale (Chambres réunies);
^d	de la Chancellerie fédérale, des départements et des unités de l'administration fédérale qui leur sont subordonnées ou administrativement rattachées;
^e	des établissements et des entreprises de la Confédération;
^f	des commissions fédérales;
^g	des tribunaux arbitraux fondées sur des contrats de droit public signés par la Confédération, ses établissements ou ses entreprises;
^h	des autorités ou organisations extérieures à l'administration fédérale, pour autant qu'elles statuent dans l'accomplissement de tâches de droit public que la Confédération leur a confiées;
ⁱ	d'autorités cantonales, dans la mesure où d'autres lois fédérales prévoient un recours au Tribunal administratif fédéral.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 62 - 1 L'autorité de recours peut modifier la décision attaquée à l'avantage d'une partie.
¹	L'autorité de recours peut modifier la décision attaquée à l'avantage d'une partie.
²	Elle peut modifier au détriment d'une partie la décision attaquée, lorsque celle-ci viole le droit fédéral ou repose sur une constatation inexacte ou incomplète des faits: pour inopportunité, la décision attaquée ne peut être modifiée au détriment d'une partie, sauf si la modification profite à la partie adverse.
³	Si l'autorité de recours envisage de modifier, au détriment d'une partie, la décision attaquée, elle l'informe de son intention et lui donne l'occasion de s'exprimer.
⁴	Les motifs invoqués à l'appui du recours ne lient en aucun cas l'autorité de recours.

SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 132 Droit de timbre et impôt anticipé - 1 La Confédération peut percevoir des droits de timbre sur les papiers-valeurs, sur les quittances de primes d'assurance et sur d'autres titres concernant des opérations commerciales; les titres concernant des opérations immobilières et hypothécaires sont exonérés du droit de timbre.
¹	La Confédération peut percevoir des droits de timbre sur les papiers-valeurs, sur les quittances de primes d'assurance et sur d'autres titres concernant des opérations commerciales; les titres concernant des opérations immobilières et hypothécaires sont exonérés du droit de timbre.
²	La Confédération peut percevoir un impôt anticipé sur les revenus des capitaux mobiliers, sur les gains de loterie et sur les prestations d'assurance. Dix pour cent du produit de l'impôt anticipé est attribué aux cantons.113

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 1 - 1 La Confédération perçoit un impôt anticipé sur les revenus de capitaux mobiliers, sur les gains provenant de jeux d'argent au sens de la loi fédérale du 29 septembre 2017 sur les jeux d'argent (LJAr)5, sur les gains provenant de jeux d'adresse ou de loteries destinés à promouvoir les ventes qui ne sont pas soumis à la LJAr selon l'art. 1, al. 2, let. d et e, de cette loi, ainsi que sur les prestations d'assurances; dans les cas prévus par la loi, la déclaration de la prestation imposable remplace le paiement de l'impôt.6
¹	La Confédération perçoit un impôt anticipé sur les revenus de capitaux mobiliers, sur les gains provenant de jeux d'argent au sens de la loi fédérale du 29 septembre 2017 sur les jeux d'argent (LJAr)5, sur les gains provenant de jeux d'adresse ou de loteries destinés à promouvoir les ventes qui ne sont pas soumis à la LJAr selon l'art. 1, al. 2, let. d et e, de cette loi, ainsi que sur les prestations d'assurances; dans les cas prévus par la loi, la déclaration de la prestation imposable remplace le paiement de l'impôt.6
²	La Confédération, ou le canton pour le compte de la Confédération, rembourse l'impôt anticipé, conformément à la présente loi, au bénéficiaire de la prestation diminuée de l'impôt.

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 4 - 1 L'impôt anticipé sur les revenus de capitaux mobiliers a pour objet les intérêts, rentes, participations aux bénéfices et tous autres rendements:
¹	L'impôt anticipé sur les revenus de capitaux mobiliers a pour objet les intérêts, rentes, participations aux bénéfices et tous autres rendements:
^a	des obligations émises par une personne domiciliée en Suisse, des cédules hypothécaires et lettres de rentes émises en série, ainsi que des avoirs figurant au livre de la dette;
^b	des actions, parts sociales de sociétés à responsabilité limitée et de sociétés coopératives, bons de participation sociale des banques coopératives, bons de participation ou bons de jouissance, émis par une personne domiciliée en Suisse;
^c	des parts d'un placement collectif de capitaux au sens de la loi du 23 juin 2006 sur les placements collectifs (LPCC)12 émises par une personne domiciliée en Suisse ou par une personne domiciliée à l'étranger conjointement avec une personne domiciliée en Suisse;
^d	des avoirs de clients auprès de banques et de caisses d'épargne suisses.
²	Le transfert du siège d'une société anonyme, d'une société à responsabilité limitée ou d'une société coopérative à l'étranger est assimilé à une liquidation du point de vue fiscal; la présente disposition est applicable par analogie aux placements collectifs au sens de la LPCC.13

SR 642.211 Ordonnance du 19 décembre 1966 sur l'impôt anticipé (OIA) OIA Art. 20 - 1 Est un rendement imposable d'actions, parts de sociétés à responsabilité limitée et sociétés coopératives, toute prestation appréciable en argent faite par la société aux possesseurs de droits de participation, ou
¹	Est un rendement imposable d'actions, parts de sociétés à responsabilité limitée et sociétés coopératives, toute prestation appréciable en argent faite par la société aux possesseurs de droits de participation, ou
²	Est un rendement imposable de bons de participation, de bons de jouissance et de bons de participation sociale toute prestation appréciable en argent servie aux détenteurs de bons de participation, de bons de jouissance et de bons de participation sociale de banques coopératives; le remboursement de la valeur nominale de bons de participation ou de bons de participation sociale émis gratuitement ne constitue pas un élément du rendement imposable, pour autant que la société ou la banque coopérative prouve qu'elle a payé l'impôt anticipé sur la valeur nominale lors de l'émission des titres.25
³	...26

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 20 - 1 Est imposable le rendement de la fortune mobilière, en particulier:
¹	Est imposable le rendement de la fortune mobilière, en particulier:
^a	les intérêts d'avoirs, y compris les rendements versés, en cas de vie ou de rachat, d'assurances de capitaux susceptibles de rachat et acquittées au moyen d'une prime unique, sauf si ces assurances servent à la prévoyance. La prestation d'assurance est réputée servir à la prévoyance lorsqu'elle est versée à un assuré de 60 ans révolus en vertu d'un contrat qui a duré au moins cinq ans et qui a été conclu avant le 66e anniversaire de ce dernier. Dans ce cas, la prestation est exonérée;
^b	les revenus résultant de l'aliénation ou du remboursement d'obligations à intérêt unique prédominant (obligations à intérêt global, obligations à coupon zéro) qui échoient au porteur;
^c	les dividendes, les parts de bénéfice, les excédents de liquidation et tous autres avantages appréciables en argent provenant de participations de tout genre (y compris les actions gratuites, les augmentations gratuites de la valeur nominale, etc.). Lorsque des droits de participation sont vendus conformément à l'art. 4a de la loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA)41, à la société de capitaux ou à la société coopérative qui les a émis, l'excédent de liquidation est considéré comme étant réalisé dans l'année pendant laquelle la créance de l'impôt anticipé prend naissance (art. 12, al. 1 et 1bis, LIA); l'al. 1bis est réservé;
^d	les revenus provenant de la location, de l'affermage, de l'usufruit ou d'autres droits de jouissance portant sur des choses mobilières ou sur des droits;
^e	le revenu des parts de placements collectifs qui possèdent des immeubles en propriété directe, dans la mesure où l'ensemble des revenus du placement excède le rendement de ces immeubles;
^f	les revenus de biens immatériels.
^1bis	Les dividendes, les parts de bénéfice, les excédents de liquidation et les avantages appréciables en argent provenant d'actions, de parts à des sociétés à responsabilité limitée, de parts à des sociétés coopératives et de bons de participation (y compris les actions gratuites, les augmentations gratuites de la valeur nominale, etc.) sont imposables à hauteur de 70 % lorsque ces droits de participation équivalent à 10 % au moins du capital-actions ou du capital social d'une société de capitaux ou d'une société coopérative.43
²	Le produit de la vente de droits de souscription ne fait pas partie du rendement de la fortune, à condition que les droits patrimoniaux appartiennent à la fortune privée du contribuable.
³	Le remboursement d'apports, d'agios et de versements supplémentaires (réserves issues d'apports de capital) effectués par les détenteurs des droits de participation après le 31 décembre 1996 est traité de la même manière que le remboursement du capital-actions ou du capital social. L'al. 4 est réservé.44
⁴	Si, lors du remboursement de réserves issues d'apports de capital conformément à l'al. 3, une société de capitaux ou une société coopérative cotée dans une bourse suisse ne distribue pas d'autres réserves au moins pour un montant équivalent, le remboursement est imposable à hauteur de la moitié de la différence entre le remboursement et la distribution des autres réserves, mais au plus à hauteur du montant des autres réserves pouvant être distribuées en vertu du droit commercial qui sont disponibles dans la société.45
⁵	L'al. 4 ne s'applique pas aux réserves issues d'apports de capital:
^a	qui ont été constituées après le 24 février 2008 dans le cadre de concentrations équivalant économiquement à des fusions, par l'apport de droits de participation ou de droits de sociétariat dans une société de capitaux ou une société coopérative étrangère au sens de l'art. 61, al. 1, let. c, ou lors d'un transfert transfrontalier dans une société de capitaux suisse selon l'art. 61, al. 1, let. d;
^b	qui existaient déjà au sein d'une société de capitaux ou d'une société coopérative étrangère au moment d'une fusion ou restructuration transfrontalière au sens de l'art. 61, al. 1, let. b, et al. 3, ou du déplacement du siège ou de l'administration effective après le 24 février 2008;
^c	en cas de liquidation de la société de capitaux ou de la société coopérative.46
⁶	Les al. 4 et 5 s'appliquent par analogie en cas d'utilisation de réserves issues d'apports de capital pour l'émission d'actions gratuites ou l'augmentation gratuite de la valeur nominale.47
⁷	Si, lors de la vente de droits de participation à une société de capitaux ou une société coopérative qui est cotée dans une bourse suisse et qui les a émis, le remboursement des réserves issues d'apports de capital ne correspond pas au moins à la moitié de l'excédent de liquidation obtenu, la part de cet excédent de liquidation imposable est réduite d'un montant correspondant à la moitié de la différence entre cette part et le remboursement, mais au plus du montant des réserves qui sont imputables à ces droits de participation et qui sont disponibles dans la société.48
⁸	L'al. 3 ne s'applique aux apports et aux agios qui sont versés pendant la durée d'une marge de fluctuation du capital au sens des art. 653s ss du code des obligations (CO)49 que dans la mesure où ils dépassent les remboursements de réserves dans le cadre de ladite marge de fluctuation du capital.50

SR 641.10 Loi fédérale du 27 juin 1973 sur les droits de timbre (LT) LT Art. 5 - 1 Le droit d'émission a pour objet:
¹	Le droit d'émission a pour objet:
^a	la création, ainsi que l'augmentation de la valeur nominale, à titre onéreux ou gratuit, de droits de participation sous la forme
^b	...
²	Sont assimilés à la création de droits de participation, au sens de l'al. 1, let. a:
^a	les versements supplémentaires que les actionnaires ou les associés font à la société sans contre-prestation correspondante et sans que soit augmenté le capital social inscrit au registre du commerce ou le montant versé sur les parts sociales de la société coopérative;
^b	le transfert de la majorité des actions ou des parts sociales d'une société suisse qui est économiquement liquidée ou dont les actifs ont été rendus liquides;
^c	...

SR 220 Première partie: Dispositions générales Titre premier: De la formation des obligations Chapitre I: Des obligations résultant d'un contrat CO Art. 740 - 1 La liquidation a lieu par les soins du conseil d'administration, à moins que les statuts ou l'assemblée générale ne désignent d'autres liquidateurs.
¹	La liquidation a lieu par les soins du conseil d'administration, à moins que les statuts ou l'assemblée générale ne désignent d'autres liquidateurs.
²	Les liquidateurs sont inscrits sur le registre du commerce, par les soins du conseil d'administration, même si ce dernier est chargé de la liquidation.
³	L'un des liquidateurs au moins doit être domicilié en Suisse et avoir qualité pour représenter la société.640
⁴	Si la société est dissoute par une décision judiciaire, le tribunal nomme les liquidateurs.641
⁵	En cas de faillite, la liquidation se fait par l'administration de la masse, en conformité des règles de la faillite. Les organes de la société ne conservent le pouvoir de la représenter que dans la mesure où leur intervention est encore nécessaire.

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 5 - 1 Ne sont pas soumis à l'impôt anticipé:
¹	Ne sont pas soumis à l'impôt anticipé:
^a	les réserves et bénéfices d'une société de capitaux au sens de l'art. 49, al. 1, let. a, de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD21)22 ou d'une société coopérative qui, lors d'une restructuration au sens de l'art. 61 de la loi précitée, passent dans les réserves d'une société de capitaux ou d'une société coopérative suisse reprenante ou nouvelle;
^b	les bénéfices en capital réalisés dans un placement collectif de capitaux au sens de la LPCC24 et le rendement de ses immeubles détenus en propriété directe, ainsi que les capitaux versés par les investisseurs, si la distribution est faite au moyen d'un coupon distinct;
^c	les intérêts des avoirs de clients, si le montant de l'intérêt n'excède pas 200 francs pour une année civile;
^d	les intérêts des dépôts destinés à constituer et alimenter un avoir en cas de survie ou de décès auprès d'établissements, caisses et autres institutions servant à l'assurance-vieillesse, invalidité ou survivants, ou à la prévoyance sociale;
^e	...
^f	Les prestations bénévoles d'une société anonyme, d'une société à responsabilité limitée ou d'une société coopérative, pour autant que ces prestations constituent des charges justifiées par l'usage commercial au sens de l'art. 59, al. 1, let. c, LIFD;
^g	les intérêts des banques ou des sociétés affiliées à des groupes financiers pour les instruments d'emprunt visés à l'art. 11, al. 4, et 30b, al. 6, de la loi du 8 novembre 1934 sur les banques (LB)29 et approuvés par l'Autorité fédérale de surveillance des marchés financiers (FINMA) pour répondre aux exigences réglementaires, si la date d'émission de l'instrument d'emprunt est comprise entre le 1er janvier 2013 et le 31 décembre 2026;
^h	les intérêts versés par des participants à une contrepartie centrale au sens de la loi du 19 juin 2015 sur l'infrastructure des marchés financiers31 et ceux versés par une contrepartie centrale à ses participants;
ⁱ	les intérêts de banques ou des sociétés affiliées à des groupes financiers pour les instruments d'emprunts visés à l'art. 30b, al. 7, let. b, LB, si:
ⁱ¹	la FINMA a, pour répondre aux exigences réglementaires, approuvé l'instrument d'emprunt:
ⁱ²	l'instrument d'emprunt est émis entre le 1er janvier 2017 et le 31 décembre 2026 ou un changement d'émetteur au sens du ch. 1 a lieu pendant cette période.
^1bis	Le remboursement de réserves issues d'apports de capital effectués par les détenteurs des droits de participation après le 31 décembre 1996 est traité de la même manière que le remboursement du capital-actions ou du capital social si la société de capitaux ou la société coopérative comptabilise les réserves issues d'apports de capital sur un compte spécial de son bilan commercial et communique toute modification de ce compte à l'Administration fédérale des contributions (AFC). L'al. 1ter est réservé.33
^1ter	Lors du remboursement de réserves issues d'apports de capital conformément à l'al. 1bis, les sociétés de capitaux et sociétés coopératives qui sont cotées dans une bourse suisse doivent distribuer d'autres réserves au moins pour un montant équivalent. Si cette condition n'est pas remplie, le remboursement est imposable à hauteur de la moitié de la différence entre le remboursement et la distribution des autres réserves, mais au plus à hauteur du montant des autres réserves disponibles pouvant être distribuées en vertu du droit commercial. Les autres réserves pouvant être distribuées en vertu du droit commercial doivent être créditées à hauteur d'un montant équivalent sur le compte spécial des réserves issues d'apports de capital.34
^1quater	L'al. 1ter ne s'applique pas aux réserves issues d'apports de capital:
^a	qui ont été constituées après le 24 février 2008 dans le cadre de concentrations équivalant économiquement à des fusions, par l'apport de droits de participation ou de droits de sociétariat dans une société de capitaux ou une société coopérative étrangère au sens de l'art. 61, al. 1, let. c, de la loi fédérale sur l'impôt fédéral direct ou lors d'un transfert transfrontalier dans une société de capitaux suisse selon l'art. 61, al. 1, let. d, de cette loi;
^b	qui existaient déjà au sein d'une société de capitaux ou d'une société coopérative étrangère au moment d'une fusion ou restructuration transfrontalière au sens de l'art. 61, al. 1, let. b, et al. 3, de la loi fédérale sur l'impôt fédéral direct ou du déplacement du siège ou de l'administration effective d'après le 24 février 2008;
^c	qui sont remboursées à des personnes morales suisses ou étrangères qui détiennent au moins 10 % du capital-actions ou du capital social de la société qui effectue le versement;
^d	dans le cas de liquidation ou de déplacement du siège ou de l'administration effective de la société de capitaux ou de la société coopérative à l'étranger.35
^1quinquies	La société doit comptabiliser les réserves issues d'apports de capital visées à l'al. 1quater, let. a et b, sur un compte spécial et communiquer toute modification de ce compte à l'AFC.36
^1sexies	Les al. 1ter à 1quinquies s'appliquent par analogie en cas d'utilisation de réserves issues d'apports de capital pour l'émission d'actions gratuites ou l'augmentation gratuite de la valeur nominale.37
^1septies	L'al. 1bis ne s'applique aux apports et aux agios qui sont versés pendant la durée d'une marge de fluctuation du capital au sens des art. 653s ss CO38 que dans la mesure où ils dépassent les remboursements de réserves dans le cadre de ladite marge de fluctuation du capital.39
²	L'ordonnance peut prescrire que les intérêts de plusieurs avoirs de clients qu'un même créancier ou qu'une même personne ayant le droit d'en disposer détient auprès de la même banque ou de la même caisse d'épargne doivent être additionnés; en cas d'abus manifeste, l'AFC peut ordonner l'addition de ces intérêts.40

SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 29 Garanties générales de procédure - 1 Toute personne a droit, dans une procédure judiciaire ou administrative, à ce que sa cause soit traitée équitablement et jugée dans un délai raisonnable.
¹	Toute personne a droit, dans une procédure judiciaire ou administrative, à ce que sa cause soit traitée équitablement et jugée dans un délai raisonnable.
²	Les parties ont le droit d'être entendues.
³	Toute personne qui ne dispose pas de ressources suffisantes a droit, à moins que sa cause paraisse dépourvue de toute chance de succès, à l'assistance judiciaire gratuite. Elle a en outre droit à l'assistance gratuite d'un défenseur, dans la mesure où la sauvegarde de ses droits le requiert.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 63 - 1 En règle générale, les frais de procédure comprenant l'émolument d'arrêté, les émoluments de chancellerie et les débours sont mis, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succombe. Si celle-ci n'est déboutée que partiellement, ces frais sont réduits. À titre exceptionnel, ils peuvent être entièrement remis.
¹	En règle générale, les frais de procédure comprenant l'émolument d'arrêté, les émoluments de chancellerie et les débours sont mis, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succombe. Si celle-ci n'est déboutée que partiellement, ces frais sont réduits. À titre exceptionnel, ils peuvent être entièrement remis.
²	Aucun frais de procédure n'est mis à la charge des autorités inférieures, ni des autorités fédérales recourantes et déboutées; si l'autorité recourante qui succombe n'est pas une autorité fédérale, les frais de procédure sont mis à sa charge dans la mesure où le litige porte sur des intérêts pécuniaires de collectivités ou d'établissements autonomes.
³	Des frais de procédure ne peuvent être mis à la charge de la partie qui a gain de cause que si elle les a occasionnés en violant des règles de procédure.
⁴	L'autorité de recours, son président ou le juge instructeur perçoit du recourant une avance de frais équivalant aux frais de procédure présumés. Elle lui impartit pour le versement de cette créance un délai raisonnable en l'avertissant qu'à défaut de paiement elle n'entrera pas en matière. Si des motifs particuliers le justifient, elle peut renoncer à percevoir la totalité ou une partie de l'avance de frais.101
^4bis	L'émolument d'arrêté est calculé en fonction de l'ampleur et de la difficulté de la cause, de la manière de procéder des parties et de leur situation financière. Son montant est fixé:
^a	entre 100 et 5000 francs dans les contestations non pécuniaires;
^b	entre 100 et 50 000 francs dans les autres contestations.102
⁵	Le Conseil fédéral établit un tarif des émoluments.103 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral104 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales105 sont réservés.106

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 42 Mémoires - 1 Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
¹	Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
²	Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l'acte attaqué viole le droit. Si le recours n'est recevable que lorsqu'il soulève une question juridique de principe ou qu'il porte sur un cas particulièrement important pour d'autres motifs, il faut exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée.15 16
³	Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu'elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée si le mémoire est dirigé contre une décision.
⁴	En cas de transmission électronique, le mémoire doit être muni de la signature électronique qualifiée de la partie ou de son mandataire au sens de la loi du 18 mars 2016 sur la signature électronique17. Le Tribunal fédéral détermine dans un règlement:
^a	le format du mémoire et des pièces jointes;
^b	les modalités de la transmission;
^c	les conditions auxquelles il peut exiger, en cas de problème technique, que des documents lui soient adressés ultérieurement sur papier.18
⁵	Si la signature de la partie ou de son mandataire, la procuration ou les annexes prescrites font défaut, ou si le mandataire n'est pas autorisé, le Tribunal fédéral impartit un délai approprié à la partie pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁶	Si le mémoire est illisible, inconvenant, incompréhensible ou prolixe ou qu'il n'est pas rédigé dans une langue officielle, le Tribunal fédéral peut le renvoyer à son auteur; il impartit à celui-ci un délai approprié pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁷	Le mémoire de recours introduit de manière procédurière ou à tout autre égard abusif est irrecevable.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 64 - 1 L'autorité de recours peut allouer, d'office ou sur requête, à la partie ayant entièrement ou partiellement gain de cause une indemnité pour les frais indispensables et relativement élevés qui lui ont été occasionnés.
¹	L'autorité de recours peut allouer, d'office ou sur requête, à la partie ayant entièrement ou partiellement gain de cause une indemnité pour les frais indispensables et relativement élevés qui lui ont été occasionnés.
²	Le dispositif indique le montant des dépens alloués qui, lorsqu'ils ne peuvent pas être mis à la charge de la partie adverse déboutée, sont supportés par la collectivité ou par l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué.
³	Lorsque la partie adverse déboutée avait pris des conclusions indépendantes, les dépens alloués peuvent être mis à sa charge, dans la mesure de ses moyens.
⁴	La collectivité ou l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué répond des dépens mis à la charge de la partie adverse déboutée en tant qu'ils se révéleraient irrécouvrables.
⁵	Le Conseil fédéral établit un tarif des dépens.107 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral108 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales109 sont réservés.110

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
^a	contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
^b	contre les actes normatifs cantonaux;
^c	qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.