9C_606/2022 - 2023-06-06 - Öffentliche Finanzen und Abgaberecht - Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Zürich und direkte Bundessteuer, Steuerperiode 2014

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

9C 606/2022

Urteil vom 6. Juni 2023

III. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Parrino, Präsident,
Bundesrichter Beusch, Bundesrichterin Scherrer Reber,
Gerichtsschreiber Businger.

Verfahrensbeteiligte
A.________, vertreten
durch Rechtsanwalt Dr. Florian Schmidt-Gabain,
Beschwerdeführer,

gegen

Kantonales Steueramt Zürich,
Dienstabteilung Recht, Bändliweg 21, 8090 Zürich.

Gegenstand
Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Zürich und direkte Bundessteuer, Steuerperiode 2014,

Beschwerde gegen das Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Zürich vom 6. April 2022 (SB.2021.00111, SB.2021.00112).

Sachverhalt:

A.

A.a. Prof. Dr. A.________ (im Folgenden: der Steuerpflichtige) ist Kunsthistoriker und Experte für die italienische Kunst des Spätmittelalters und der Renaissance. Von 1983 bis 1993 arbeitete er im Auftrag des Schweizerischen Nationalfonds (SNF) als Wissenschaftler in Italien (Habilitation und weiteres Forschungsprojekt). Von 1993 bis 2014 war er als Privatdozent und Titularprofessor für Kunstgeschichte an der Universität B.________ tätig. Im Nebenerwerb trat er regelmässig als selbständiger Experte und Gutachter auf. Von 2004 bis 2014 amtete er ausserdem als Verwaltungsrat der "C.________ AG" mit Sitz in U.________/OW, die den Handel mit alten Manuskripten und Drucken sowie anderen Kunstwerken bezweckt.

A.b. Im Laufe der Zeit legte sich der Steuerpflichtige eine Kunstsammlung an. Insgesamt erwarb er zwischen 1982 und 2016 ungefähr 80 Kunstwerke (bis Ende 2014: 61 Kunstwerke). Zum Teil erhielt er Bilder auch als Honorar für seine Gutachtertätigkeit, als Kommission für die Vermittlung von Kunsthandelsgeschäften oder als Geschenk. Ein erster Teilverkauf der Sammlung erfolgte 2009, als der Steuerpflichtige neun Werke zu einem Gesamterlös von EUR 479'500.- veräusserte. Der Erlös blieb unbesteuert.

A.c. Im Wertschriftenverzeichnis der Steuererklärung 2014 deklarierte der Steuerpflichtige unter der Bezeichnung " (...) " eine Position von Fr. 800'000.-. Abklärungen des kantonalen Steueramts Zürich ergaben, dass der Steuerpflichtige im Jahr 2014 für 1 Million USD (= Fr. 993'636.- bei Umrechnung zum Kurs von 0.993636 gemäss Einspracheentscheid) "en bloc" 33 Kunstwerke verkauft hatte. 14 dieser Kunstwerke waren - überwiegend durch Kauf - im Verkaufsjahr in die Sammlung gelangt. Weitere sieben Werke stammten aus Erwerben der vorangegangenen fünf Jahre. Den Rest hatte der Steuerpflichtige schon länger besessen, das älteste Werk seit 1982, mehrere weitere seit den 1990er-Jahren.

B.

B.a. Das kantonale Steueramt beurteilte die Tätigkeit des Steuerpflichtigen im Jahr 2014 als gewerbsmässigen Kunsthandel. Mit Veranlagungs- und Einschätzungsentscheid vom 26. Januar 2018 qualifizierte es den Erlös, der aus dem 2014 getätigten Verkauf resultierte, sowohl für die direkte Bundessteuer als auch die Staats- und Gemeindesteuern als Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit. Die Gestehungskosten wurden mangels Nachweises nach pflichtgemässem Ermessen auf Fr. 50'000.- und die Beiträge an die AHV auf 10 % geschätzt. Das steuerbare Einkommen erhöhte sich damit gegenüber der Selbstdeklaration von Fr. 39'974.- um Fr. 670'000.- auf Fr. 710'500.- (direkte Bundessteuer) bzw. Fr. 709'200.- (Staats- und Gemeindesteuern). Beim deklarierten Vermögen von Fr. 1'073'986.- ergab sich keine Änderung.

B.b. Auf Einsprache des Steuerpflichtigen hin nahm das kantonale Steueramt mit Entscheiden vom 15. Juli 2019 verschiedene Korrekturen an der Veranlagung vor. Unter anderem berücksichtigte es neu deklarierte Einkünfte von Fr. 50'000.-, die der Steuerpflichtige in Naturalform (d.h. in Form eines Bilds) für die Herstellung eines Kontakts zwischen einem Verkäufer und einem Käufer erhalten und erst im Rahmen einer Auflageantwort nachdeklariert hatte. Das steuerbare Einkommen betrug gemäss den Einspracheentscheiden neu Fr. 699'500.- (direkte Bundessteuer) bzw. Fr. 698'193.- (Staats- und Gemeindesteuern). Das Vermögen wurde neu auf Fr. 1'500'000.- festgesetzt.

B.c. Das vom Steuerpflichtigen angerufene Steuerrekursgericht hiess die Beschwerde und den Rekurs mit Entscheid vom 7. Juli 2021 teilweise gut und veranlagte den Steuerpflichtigen für die direkte Bundessteuer neu mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. 452'300.-. Für die Staats- und Gemeindesteuern schätzte es ihn mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. 451'000.- und einem steuerbaren Vermögen von Fr. 1'042'000.- ein. Es bestätigte die Qualifikation als selbständige Erwerbstätigkeit und lehnte es ebenfalls ab, nur einen Teil des Gewinns als steuerbar zu betrachten, gestand dem Steuerpflichtigen aber höhere Gestehungskosten zu.
Dieser Entscheid wurde vom Verwaltungsgericht des Kantons Zürich mit Urteil vom 6. April 2022 bestätigt.

C.
Mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten vom 1. Juni 2022 beantragt der Steuerpflichtige die Aufhebung des angefochtenen Urteils. Für die direkte Bundessteuer 2014 sei sein steuerbares Einkommen auf Fr. 108'824.-, eventualiter auf Fr. 0.- festzusetzen; für die Staats- und Gemeindesteuern 2014 sei sein steuerbares Einkommen auf Fr.107'474.-, eventualiter auf Fr. 0.- festzusetzen, bei einem steuerbaren Vermögen von Fr. 945'986.-. Subeventualiter sei die Sache zur Ergänzung des Sachverhalts und erneuten Entscheidung an das Verwaltungsgericht, das Steuerrekursgericht oder das kantonale Steueramt zurückzuweisen.
Das Verwaltungsgericht und das kantonale Steueramt schliessen auf Abweisung der Beschwerde, soweit darauf einzutreten sei. Die Eidgenössische Steuerverwaltung beantragt ebenfalls, die Beschwerde abzuweisen.
Der Beschwerdeführer repliziert durch seinen Vertreter und reicht zudem eine persönliche Stellungnahme ein. Das kantonale Steueramt dupliziert.

Erwägungen:

1.

1.1. Die Beschwerde wurde unter Einhaltung der gesetzlichen Frist (Art. 100 Abs. 1 BGG) eingereicht und richtet sich gegen einen Endentscheid einer letzten kantonalen Instanz in einer Angelegenheit des öffentlichen Rechts (Art. 82 lit. a , Art. 86 Abs. 1 lit. d und Art. 90 BGG). Der Beschwerdeführer ist als Steuerpflichtiger gemäss Art. 89 Abs. 1 BGG und Art. 73 Abs. 2 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG; SR 642.14) zur Beschwerde legitimiert.

1.2. Die Vorinstanz hat ein einziges Urteil für die Staats- und Gemeindesteuern sowie die direkte Bundessteuer erlassen, was zulässig ist, soweit die zu entscheidenden Rechtsfragen im Bundesrecht und im harmonisierten kantonalen Recht gleich geregelt sind (BGE 135 II 260 E. 1.3.1). Unter diesen Umständen ist dem Beschwerdeführer nicht vorzuwerfen, nicht zwei getrennte Beschwerden eingereicht zu haben; aus seiner Eingabe geht deutlich hervor, dass Letztere beide Steuerarten betrifft (BGE 135 II 260 E. 1.3.2; Urteil 2C 730/2021 vom 19. Mai 2022 E. 1.2, nicht publ. in BGE 148 II 378).

1.3. Entgegen der Auffassung des kantonalen Steueramts in der Vernehmlassung vom 10. August 2022 hat der Beschwerdeführer bereits im Verfahren vor Verwaltungsgericht beantragt, das steuerbare Einkommen sei auf Fr. 0.- festzusetzen. Ein unzulässiges neues Begehren nach Art. 99 Abs. 2 BGG liegt damit nicht vor.

2.

2.1. Mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten kann insbesondere die Verletzung von Bundesrecht gerügt werden (Art. 95 lit. a BGG). Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an (Art. 106 Abs. 1 BGG), prüft jedoch unter Berücksichtigung der allgemeinen Rüge- und Begründungspflicht (Art. 42 Abs. 1 und 2 BGG) nur die geltend gemachten Rechtsverletzungen, sofern rechtliche Mängel nicht geradezu offensichtlich sind (BGE 142 I 135 E. 1.5). Es prüft die Anwendung des harmonisierten kantonalen Steuerrechts gleich wie Bundesrecht mit freier Kognition. Das nicht-harmonisierte, autonome kantonale Recht hingegen prüft es bloss auf Verletzung des Willkürverbots und anderer verfassungsmässiger Rechte (BGE 143 II 459 E. 2.1; 134 II 207 E. 2), wobei eine qualifizierte Rüge- und Substanziierungspflicht gilt (Art. 106 Abs. 2 BGG; BGE 147 I 73 E. 2.1; 142 I 135 E. 1.5; 139 I 229 E. 2.2).

2.2. Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat (Art. 105 Abs. 1 BGG; BGE 147 V 35 E. 4.2). Die vorinstanzlichen Sachverhaltsfeststellungen können von Amtes wegen oder auf Rüge hin berichtigt werden, wenn sie offensichtlich unrichtig sind oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Art. 95 BGG beruhen und wenn die Behebung des Mangels für den Verfahrensausgang entscheidend sein kann (Art. 105 Abs. 2 und Art. 97 Abs. 1 BGG; BGE 147 V 16 E. 4.1.1). "Offensichtlich unrichtig" ist mit "willkürlich" gleichzusetzen (vgl. zum Ganzen: BGE 146 IV 88 E. 1.3.1). Die Anfechtung der vorinstanzlichen Feststellungen unterliegt der qualifizierten Rüge- und Begründungsobliegenheit (Art. 106 Abs. 2 BGG; BGE 147 IV 73 E. 4.1.2).

3.
Formelle Rügen und Sachverhaltsrügen können ungeachtet der materiellen Begründetheit des Rechtsmittels zur Gutheissung der Beschwerde und zur Aufhebung des angefochtenen Entscheids führen, weshalb sie vorab zu behandeln sind (Urteile 9C 622/2022 vom 6. Februar 2023 E. 3; 2C 101/2021 vom 17. Februar 2022 E. 4). Zuerst ist deshalb auf die behauptete Gehörsverletzung sowie die behauptete unrichtige Feststellung des Sachverhalts einzugehen.

3.1. Der Beschwerdeführer rügt eine Verletzung des rechtlichen Gehörs, weil sich die Vorinstanz nicht mit seinen Beweismitteln auseinandergesetzt habe. Konkret geht es um die Beweggründe zum (nicht besteuerten) Verkauf von 2009 sowie zum streitigen Verkauf von 2014. Eventualiter rügt er in dieser Hinsicht auch eine offensichtlich unrichtige Sachverhaltsfeststellung durch die Vorinstanz.

3.1.1. Der durch Art. 29 Abs. 2 BV garantierte Anspruch auf rechtliches Gehör umfasst das Recht des Betroffenen, Beweismittel vorzulegen und Beweisanträge zu stellen. Die Behörde kann jedoch auf die Beweisabnahme verzichten, wenn sie aufgrund der vorliegenden Beweise ihre Überzeugung gebildet hat und nach einer nicht willkürlichen antizipierten Würdigung der noch ausstehenden Beweise sicher ist, dass diese sie nicht dazu veranlassen können, ihre Meinung zu ändern (BGE 140 I 285 E. 6.3.1).

3.1.2. Wie die materielle Beurteilung zeigen wird, kommt den Beweggründen des Beschwerdeführers zu den Verkäufen von 2009 und 2014 in Bezug auf die Frage, ob eine selbständige Erwerbstätigkeit vorliegt, keine entscheidende Bedeutung zu (vgl. hinten E. 6.4 und 7.3). Insoweit durfte die Vorinstanz ohne Gehörsverletzung auf die diesbezüglich offerierten Beweismittel verzichten. Aus denselben Gründen spielt es auch keine Rolle, ob die Vorinstanz in dieser Hinsicht den Sachverhalt offensichtlich unrichtig festgestellt hat, weil die Behebung des Mangels für den Verfahrensausgang nicht entscheidend sein kann. Im Übrigen kann sich der Beschwerdeführer nicht darauf beschränken, den seiner Ansicht nach richtigen Sachverhalt darzulegen und eventualiter eine Sachverhaltsrüge zu erheben, "sollte das Bundesgericht davon ausgehen, dass die objektiven Elemente nicht bereits durch die Vorinstanz festgestellt worden sind". Er hat vielmehr substanziiert aufzuzeigen, welche Sachverhaltsfeststellungen der Vorinstanz er als offensichtlich unrichtig beanstandet (vgl. vorne E. 2.2). Dem wird die Beschwerde nicht gerecht.

3.2. Weiter rügt der Beschwerdeführer, die vorinstanzliche Feststellung, wonach der Wert einer Sammlung regelmässig höher sein dürfte als der kumulierte Wert ihrer Einzelteile, sei offensichtlich unrichtig (vgl. E. 5.2.2 des angefochtenen Urteils).
Ob der Wert einer Sammlung höher ist als der kumulierte Wert ihrer Einzelteile, lässt sich nur anhand der konkreten Sammlung beurteilen. Die vorinstanzliche Feststellung, wonach der Wert der Sammlung "regelmässig höher sein dürfte", lässt offenkundig Raum für eine abweichende Beurteilung im Einzelfall und spielt als allgemeine Regel für das vorliegende Verfahren keine Rolle. Ob der Beschwerdeführer im konkreten Fall mit dem Verkauf seiner Kunstwerke "en bloc" einen höheren Preis erzielt hat, als wenn er die Kunstwerke einzeln verkauft hätte, kann offenbleiben; denn wie die materielle Beurteilung zeigen wird, spielt auch dieser Umstand für die Qualifikation als selbständige Erwerbstätigkeit keine entscheidende Rolle (vgl. hinten E. 6.4).

I. Direkte Bundessteuer

4.
In materieller Hinsicht ist umstritten, ob der Beschwerdeführer im Zusammenhang mit der Veräusserung eines grossen Teils seiner Kunstsammlung im Jahr 2014 als selbständiger Kunsthändler zu qualifizieren ist oder ob diesbezüglich eine schlichte Verwaltung privaten Vermögens vorliegt.

4.1. Der Einkommenssteuer unterliegen alle wiederkehrenden und einmaligen Einkünfte (Art. 16 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG; SR 642.11]). Von der Besteuerung ausgenommen sind die Kapitalgewinne aus der Veräusserung von Privatvermögen (Art. 16 Abs. 3 DBG). Mit Blick auf den Grundsatz der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit (Art. 127 Abs. 2 BV) und das diesen konkretisierende Reinvermögenszugangsprinzip stellt die Steuerfreiheit privater Kapitalgewinne eine systemwidrige Ausnahme dar. Im System einer allgemeinen Einkommenssteuer sind Ausnahmen restriktiv zu handhaben (BGE 148 II 378 E. 3.3; 146 II 6 E. 4.1; 143 II 402 E. 5.3; 142 II 197 E. 5.6).

4.2. Nach Art. 18 Abs. 1 DBG sind alle Einkünfte aus einem Handels- und Gewerbebetrieb, aus einem freien Beruf sowie aus jeder anderen selbständigen Erwerbstätigkeit steuerbar. Der Begriff der selbständigen Erwerbstätigkeit ist dabei praxisgemäss weit zu verstehen: Gewinne aus einer Tätigkeit, die über die schlichte Verwaltung von Privatvermögen hinausgeht, stellen steuerbares Einkommen dar (BGE 125 II 113 E. 5d und 5e; Urteil 2C 18/2018 vom 18. Juni 2018 E. 3.1). Dazu zählen nach Art. 18 Abs. 2 DBG auch alle Kapitalgewinne aus Veräusserung, Verwertung oder buchmässiger Aufwertung von Geschäftsvermögen. Für eine selbständige Erwerbstätigkeit kennzeichnend ist die Tätigkeit einer natürlichen Person, mit der diese auf eigenes Risiko, unter Einsatz der Produktionsfaktoren Arbeit und Kapital, in einer von ihr frei gewählten Arbeitsorganisation, dauernd oder vorübergehend, haupt- oder nebenberuflich, in jedem Fall aber mit der Absicht der Gewinnerzielung am Wirtschaftsverkehr teilnimmt (BGE 125 II 113 E. 5b; Urteile 2C 827/2021, 2C 850/2021 vom 28. September 2022 E. 4.2; 2C 360/2021 vom 8. Dezember 2021 E. 2.1.2). Die erforderliche Gewinnstrebigkeit setzt sich aus der generellen Gewinneignung des Vorgehens (objektives Element) und der
individuellen Gewinnerzielungsabsicht der betreffenden Person (subjektives Element) zusammen (BGE 143 V 177 E. 4.2.2; Urteil 2C 495/2019 vom 19. Juni 2020 E. 2.2.1); ohne Gewinnstrebigkeit liegt blosse Liebhaberei vor, deren finanziellen Ergebnisse einkommenssteuerrechtlich unbeachtlich sind (vgl. PETER LOCHER, Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, DBG, Teil I, 2. A. 2019, N. 14 zu Art. 18 DBG).

4.3. Ob eine auf Erwerb gerichtete Tätigkeit vorliegt, ist unter Berücksichtigung der gesamten Umstände des Einzelfalls zu beurteilen. Als Indizien für eine selbständige Erwerbstätigkeit fallen nach konstanter Praxis des Bundesgerichts in Betracht: Systematische oder planmässige Art und Weise des Vorgehens, Häufigkeit der Transaktionen, kurze Besitzdauer, enger Zusammenhang mit der beruflichen Tätigkeit der steuerpflichtigen Person, spezielle Fachkenntnisse, Einsatz erheblicher fremder Mittel zur Finanzierung der Geschäfte und Verwendung der erzielten Gewinne bzw. deren Wiederanlage in gleichartige Vermögensgegenstände. Jedes dieser Indizien kann zusammen mit andern, unter Umständen jedoch auch allein zur Annahme einer selbständigen Erwerbstätigkeit im Sinn von Art. 18 DBG ausreichen. Dass einzelne typische Elemente einer selbständigen Erwerbstätigkeit im Einzelfall nicht erfüllt sind, kann durch andere Elemente kompensiert werden, die besonders ausgeprägt vorliegen. Die Prüfung ist von Fall zu Fall aufgrund einer umfassenden Würdigung der tatsächlichen Umstände vorzunehmen. Die einzelnen Gesichtspunkte dürfen dabei nicht isoliert betrachtet werden und können auch in unterschiedlicher Intensität auftreten. Entscheidend ist, dass
die Tätigkeit in ihrem gesamten Erscheinungsbild auf Erwerb ausgerichtet ist (BGE 138 II 251 E. 2.4.2; 125 II 113 E. 3c; Urteile 2C 827/2021, 2C 850/2021 vom 28. September 2022 E. 4.2; 2C 1021/2019 vom 30. Oktober 2020 E. 5.3 [je zum Liegenschaftenhandel]; 2C 758/2020 vom 29. Juli 2021 E. 5 [Wertschriftenhandel]; 2C 766/2010, 2C 767/2010 vom 29. Juli 2011 E. 2.3; 2C 893/2008 vom 10. August 2009 E. 2.2 [je zum Kunsthandel]).

4.4. Bei der Anwendung der vorher genannten Kriterien sind die mit dem Verkauf von Kunstgegenständen verbundenen Besonderheiten zu berücksichtigen. So kann bei Anlagen in Wertpapieren oder in Liegenschaften (mit Ausnahme von Bauland) nicht nur mit dem Wiederverkauf, sondern auch mit Annuitätsgewinnen (Zinsen, Dividenden, Mietzinsen usw.) ein Erlös erzielt werden, während bei Kunstwerken in der Regel lediglich ein Wiederverkauf zu einem allfälligen Gewinn führt. Eine Kunstsammlung dient sodann eher langfristigen Zwecken und ist mit einem gewissen persönlichen Aufwand verbunden. Dass ein Erlös versteuert werden muss, wenn die Sammlung auf Gewinn angelegt ist, rechtfertigt sich - im Vergleich zu Wertpapieren oder Liegenschaften (ausser Bauland) - grundsätzlich umso mehr, als keine jährlichen Erlöse versteuert werden. Freilich sind dabei gewinnstrebige Tätigkeiten von solchen abzugrenzen, die der reinen Liebhaberei zugerechnet werden müssen und als blosses Hobby ohne Gewinnabsicht ausgeübt werden. Bei einem allfälligen Verkauf der Sammlung ist jedoch nur dann von einem steuerfreien privaten Kapitalgewinn auszugehen, wenn sie nachvollziehbar ohne Gewinnstrebigkeit aufgebaut worden ist. Entscheidend für die Beurteilung der Steuerpflicht
ist auch in solchen Fällen eine Würdigung der gesamten Umstände des Einzelfalles (vgl. Urteile 2C 766/2010, 2C 767/2010 vom 29. Juli 2011 E. 2.5; 2A.66/2002 vom 17. September 2002 E. 2.3; siehe auch E. 2.4 des angefochtenen Urteils m.w.H.).

5.

5.1. Die Vorinstanz hat eine selbständige Erwerbstätigkeit des Beschwerdeführers bejaht. Sie hat im Sinne einer Gesamtbetrachtung die vorher genannten Kriterien rekapituliert und der Haltedauer und der Frequenz von Zukäufen und Veräusserungen ein grosses Gewicht zugemessen; der Steuerpflichtige habe 2014 in der verhältnismässig kurzen Zeit zwischen 2009 und 2014 einen bedeutenden Teil seiner Sammlung "umgesetzt" und daraus einen beträchtlichen finanziellen Nettogewinn gezogen. Weiter habe der für den Verkauf eingeschaltete Kommissionär eine Mindestpreisvorgabe und die Auflage erhalten, die Werke "as a whole" zu verkaufen. Schliesslich spreche die berufliche Qualifikation des Beschwerdeführers sowie der Umstand der Reinvestition für eine selbständige Erwerbstätigkeit (vgl. E. 5.2 des angefochtenen Urteils).

5.2. Der Beschwerdeführer verneint eine systematische oder planmässige Art und Weise des Vorgehens. Die Vorgabe des Verkaufs der Kunstwerke "en bloc" zeige, dass es ihm darum gegangen sei, rechtzeitig Liquidität für den Kauf einer Wohnung für das Alter bereit zu stellen; Einzelverkäufe, die mehr eingebracht hätten, wären zu riskant gewesen. Das Abstellen auf die Anzahl verkaufter Kunstwerke greife sodann zu kurz, wenn nicht deren Wert einbezogen werde - dieser habe für die Werke, welche er erst nach 2009 erworben und dann 2014 wieder veräussert habe, weniger als 20 % vom Gesamterlös betragen; deshalb könne nicht davon gesprochen werden, es sei ein bedeutender Teil der Sammlung umgesetzt worden. Auch die Häufigkeit sei kein massgebendes Kriterium - es gehe um einen Verkauf "en bloc" -, und Gleiches gelte für seine berufliche Qualifikation und die Reinvestition der Gewinne. Bei seinen Vorbringen nimmt der Beschwerdeführer Bezug auf das Urteil 2C 766/2010, 2C 767/2010 vom 29. Juli 2011 ("Giacometti-Skulptur"), das er als einschlägig erachtet und in welchem ein privater Kapitalgewinn angenommen worden war.

5.3. Das kantonale Steueramt hält zusammengefasst dafür, der Beschwerdeführer habe einen überproportionalen Anteil seines Vermögens in Kunst investiert ("Klumpenrisiko"); der Verkauf habe der Finanzierung seines Lebensunterhalts gedient. Die Haltedauer, der besonders Gewicht zukomme, müsse als kurz bezeichnet werden, die Reinvestion spreche ebenfalls deutlich für eine selbständige Erwerbstätigkeit. Die Eidgenössische Steuerverwaltung unterstreicht in ihrer Vernehmlassung schliesslich die Berufsnähe des Beschwerdeführers zum Kunsthandel.

6.

6.1. Vorab ist festzuhalten, dass weder ersichtlich ist noch geltend gemacht wird, dass fremde Mittel zur Finanzierung der Geschäfte verwendet worden sein sollen. Damit fehlt es an einem ansonsten nicht selten wichtigen Element, aus dem auf das Vorliegen einer selbständigen Erwerbstätigkeit geschlossen werden kann. Mit der Vorinstanz ist dagegen davon auszugehen, dass der Beschwerdeführer als im Sinne der Rechtsprechung über besondere Fachkenntnisse verfügend zu gelten hat. So hat das Bundesgericht bei der Frage nach dem Vorliegen eines Liegenschaftenhandels etwa bei einem Maler- und Tapezierergewerbe einen genügend engen Zusammenhang mit der beruflichen Tätigkeit angenommen (Urteil 2C 827/2021, 2C 850/2021 vom 28. September 2022 E. 6.3). Vor diesem Hintergrund ist nicht ersichtlich, weshalb bei einem habilitierten Kunsthistoriker kein genügend enger Zusammenhang zum Kunsthandel bestehen soll, dies umso mehr, als es sich bei den verkauften Kunstwerken um solche aus einer Epoche handelt, denen sich der Beschwerdeführer auch wissenschaftlich zugewandt hat. Wie durch diese Würdigung beim Beschwerdeführer die "professionelle Integrität als Kunsthistoriker und nota bene akademischer Lehrer und Forscher und wissenschaftlicher Berater"
ignoriert werden sollte, wie er in seiner persönlichen Stellungnahme vom 28. September 2022 geltend macht, ist nicht ersichtlich. Besondere Fachkenntnisse sind allerdings in der Regel für sich alleine kein ausreichender Hinweis dafür, dass von einer Handelstätigkeit auszugehen ist (Urteil 2C 866/2016 vom 6. Juni 2017 E. 4.2 [zum Liegenschaftenhandel]). Dies muss auch für den diesbezüglich Besonderheiten aufweisenden Kunstbereich gelten (vgl. MARKUS REICH/JULIA VON AH, in: Zweifel/Beusch [Hrsg.], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, 4. Aufl. 2022, N. 16e zu Art. 18 DBG).

6.2. Der Beschwerdeführer hat seine Sammlung - bestehend aus 33 Werken - "en bloc" veräussert, wobei er 21 Werke im Jahr 2009 oder später erworben hat. Damit stehen dem Verkauf der Sammlung zahlreiche zeitnahe Käufe gegenüber. Die Ansicht des Beschwerdeführers, die Anzahl Käufe sei irrelevant, ist unzutreffend. Wie erwähnt ist die Häufigkeit der Transaktionen ein massgebendes Kriterium (vgl. vorne E. 4.3); im Urteil 2C 766/2010, 2C 767/2010 vom 29. Juli 2011 ("Giacometti-Skulptur") hat das Bundesgericht massgeblich darauf abgestellt, dass im relevanten Zeitraum keine Käufe getätigt worden waren (E. 3.4.2). Was sodann die Anzahl Verkäufe betrifft, hat das Bundesgericht im Urteil 2A.66/2002 vom 17. September 2002 ("Weinsammlung") erwogen, der bloss einmalige Verkaufsvorgang beim Verkauf einer ganzen Sammlung sei nicht entscheidend (E. 2.4 und 3.3); wie im vorliegenden Fall standen dort dem Verkauf der Sammlung viele Einzeleinkäufe gegenüber. Anders präsentierte sich die Lage im Giacometti-Fall, wo lediglich sieben Werke in 13 Jahren veräussert worden waren (bei einer Sammlung von 80 Objekten; vgl. Urteil 2C 766/2010, 2C 767/2010 vom 29. Juli 2011 E. 3.4.2). Dass die Verkäufe im Giacometti-Fall ein grösseres Umsatzvolumen aufgewiesen
haben als die Verkäufe des Beschwerdeführers, ist dabei nicht relevant. Das Kriterium einer erheblichen Anzahl von Transaktionen ist im vorliegenden Fall mit den zahlreichen Einzelkäufen und dem Verkauf von 33 Werken "en bloc" erfüllt.

6.3. Soweit der Beschwerdeführer rügt, die erst ab 2009 erworbenen Werke stellten wertmässig nur einen geringen Teil der Sammlung dar, kann ihm nicht gefolgt werden. Er setzt bei seiner Berechnung die Anfangswerte in Relation zum Verkaufserlös, wobei er den erzielten Gewinn ausser Acht lässt. Die Anschaffungskosten der Sammlung wurden entsprechend seinem Antrag auf Fr. 424'612.- festgesetzt (vgl. E. 6g des Entscheids des Steuerrekursgerichts vom 7. Juli 2021). Nachdem der Beschwerdeführer vorbringt, der Anfangswert der ab 2009 erworbenen 21 Werke habe Fr. 181'367.- betragen, hat er folglich wertmässig rund 40 % seiner Sammlung (gemessen an den Anfangswerten) und fast zwei Drittel seiner Werke in lediglich fünf Jahren erworben und wieder veräussert. Die vorinstanzliche Auffassung, wonach in einem relativ kurzen Zeitraum ein bedeutender Teil der Sammlung umgesetzt worden sei (vgl. E. 5.2.1 des angefochtenen Urteils), ist damit nicht zu beanstanden. Auch kann im Kunstbereich entgegen der Auffassung in der Beschwerde nicht davon ausgegangen werden, dass eine Haltedauer von fünf Jahren "ein langer Zeitraum sei" bzw. nur eine Haltedauer von unter einem Jahr als kurz zu gelten habe (vgl. Urteil 2C 766/2010, 2C 767/2010 vom 29. Juli 2011
E. 3.4.2 ["Giacometti-Skulptur"], wo das Kriterium der kurzen Besitzdauer bei einer Haltedauer von rund 25 Jahren verneint wurde). Zudem hat der Beschwerdeführer einen nicht unbedeutenden Teil der Sammlung (14 Kunstwerke) sogar weniger als ein Jahr lang gehalten (vgl. vorne Sachverhalt A.c). Damit ist auch das Kriterium der kurzen Haltedauer für einen überwiegenden Teil der Sammlung erfüllt.

6.4. Dem Beweggrund für den Verkauf der Sammlung kommt dagegen keine entscheidende Bedeutung zu. Selbst wenn der Beschwerdeführer die Sammlung zwecks Bereitstellung von Liquidität veräussert haben sollte, um eine Liegenschaft zu erwerben, spricht dies nicht gegen eine selbständige Erwerbstätigkeit. Gemäss Rechtsprechung schliesst ein äusserer Druck zum Verkauf - wie etwa ein Liquiditätsengpass - das Vorliegen einer selbständigen Erwerbstätigkeit nicht aus (Urteile 2C 827/2021, 2C 850/2021 vom 28. September 2022 E. 7.3; 2C 27/2015 vom 10. September 2015 E. 4.5 [beide zum Liegenschaftenhandel]). Ebenso spielt es keine Rolle, ob mit dem Verkauf der maximal mögliche Gewinn angestrebt wurde. Weil die Suche nach einer möglichst guten Verkaufsoption mit Zeit und Kosten verbunden ist, dürfte auch ein berufsmässiger Händler nicht selten auf eine entsprechende Optimierung verzichten (vgl. Urteil 2C 827/2021, 2C 850/2021 vom 28. September 2022 E. 7.3); dies gilt namentlich, wenn der erwähnte äussere Druck zum Verkauf besteht. Der Beschwerdeführer bringt selber vor, dass der Verkauf "en bloc" wegen der äusseren Umstände (rechtzeitige Bereitstellung von Liquidität) geboten gewesen sei. Insoweit muss nicht näher abgeklärt werden, ob der
Beschwerdeführer mit dem Verkauf "en bloc" oder mit dem Einzelverkauf seiner Werke einen höheren Gewinn erzielt hätte. Dass der Beschwerdeführer gewinnstrebig gehandelt hat, ist offensichtlich; bei Anschaffungskosten von Fr. 424'612.- hat er einen Mindestverkaufspreis für seine Sammlung von Fr. 800'000.- festgesetzt (vgl. E. 5.2.2 des angefochtenen Urteils).

6.5. Schliesslich hat die Vorinstanz zu Recht auch die Reinvestition der mit dem Verkauf der Sammlung erzielten Gewinne in neue Kunstwerke als Indiz für eine selbständige Erwerbstätigkeit gewertet. Es mutet merkwürdig an, wenn der Beschwerdeführer seine Sammlung veräussert, um sich Liquidität für den Kauf einer Liegenschaft zu verschaffen, und nach dem geplatzten Kauf sofort wieder in Kunstwerke investiert. Insbesondere, da der Beschwerdeführer ausführt, er habe eine "Wohnung für das Alter" erwerben wollen, und er offensichtlich nicht mit dem Gedanken gespielt hat, sich nach dem gescheiterten Kauf um eine andere Alterswohnung zu bemühen; sein Hinweis in der Replik, er habe nur gerade diese Wohnung kaufen wollen, überzeugt nicht. Auch der Einwand des Beschwerdeführers, er hätte bei einer Gewinnerzielungsabsicht "nicht wieder illiquide Kunstwerke gekauft, sondern die flüssigen Mittel anderweitig eingesetzt oder behalten", ist nicht stichhaltig; es liegt in der Natur der Sache, dass ein Händler die durch Veräusserung erzielten Gewinne erneut in gleichartige Vermögensgegenstände investiert (vgl. vorne E. 4.3). Dass der Beschwerdeführer seit 2015 keine weiteren Verkäufe mehr vorgenommen hat, spielt ebenfalls keine entscheidende Rolle,
hat er doch auch nach dem Verkauf mehrerer Werke im Jahr 2009 bis zum streitigen Verkauf der Sammlung 2014 jahrelang keine Verkäufe getätigt.

6.6. Angesichts der besonderen Fachkenntnisse des Beschwerdeführers, dem gezielten Aufbau der Sammlung - namentlich nach der (Teil-) Veräusserung im Jahr 2009 - und der Reinvestition der Gewinne in neue Kunstwerke ist zusammen mit der Vorinstanz eine systematische und planmässige Art und Weise des Vorgehens zu bejahen. Nachdem weiter eine erhebliche Anzahl Transaktionen vorliegt und die Haltedauer überwiegend als kurz bezeichnet werden muss, ist der Beschwerdeführer im Sinne einer Gesamtbetrachtung als Kunsthändler zu qualifizieren. Dabei bezieht sich seine selbständige Erwerbstätigkeit auf die ganze Kunstsammlung, die er in der streitigen Steuerperiode veräussert hat; für eine differenzierte Beurteilung je nach Kunstwerk besteht keine Grundlage, wie bereits die Vorinstanz zutreffend erwogen hat (vgl. E. 6.3 des angefochtenen Urteils). Es spielt keine Rolle, dass die für eine selbständige Erwerbstätigkeit sprechenden Kriterien je nach Kunstwerk unterschiedlich ausgeprägt sind; entscheidend ist wie erwähnt die Gesamtbetrachtung. Die Steuerbehörden haben folglich den Erlös aus der Veräusserung der Sammlung im Jahr 2014 zu Recht der Besteuerung unterworfen.

7.
Der Beschwerdeführer beanstandet weiter die Bemessung der aus der selbständigen Erwerbstätigkeit resultierenden Einkünfte, weil der Beginn der selbständigen Erwerbstätigkeit erst auf 2014, eventualiter 2010, festzusetzen sei.

7.1. Wie die Vorinstanz zutreffend erwogen hat, ist der Gewinn massgebend, der während der selbständigen Erwerbstätigkeit erzielt wurde; lediglich die Differenz zwischen dem Verkehrswert im Moment der Überführung ins Geschäftsvermögen und dem erzielten Verkaufspreis kann als steuerbarer Kapitalgewinn erfasst werden (vgl. Urteile 2C 598/2007 vom 2. Juli 2008 E. 4.2 f.; 2A.433/2004 vom 13. April 2005 E. 3.2 [je zum Liegenschaftenhandel]); besass der Betroffene den entsprechenden Vermögensgegenstand schon vor Aufnahme seiner selbständigen Erwerbstätigkeit, müssen folglich Gewinnabgrenzungen vorgenommen werden (vgl. E. 6.1 des angefochtenen Urteils).

7.2. Es liegt in der Natur der Gesamtbetrachtung (vgl. vorne E. 4.3), dass sich die für eine selbständige Erwerbstätigkeit sprechenden Indizien erst mit fortlaufender Zeit verdichten und der Beginn der selbständigen Erwerbstätigkeit deshalb nur schwer festgestellt werden kann. Es ist indessen nicht ausgeschlossen, dass sich im Einzelfall eine exakte Abgrenzung vornehmen lässt. Haben die Steuerbehörden das Vorliegen einer selbständigen Erwerbstätigkeit für die streitige Steuerperiode nachgewiesen, stellt der Einwand, dass ein Teil der Wertsteigerung auf die Zeit vor Aufnahme der selbständigen Erwerbstätigkeit entfällt, eine steuermindernde Tatsache dar und ist vom Steuerpflichtigen nachzuweisen (BGE 148 II 285 E. 3.1.3 m.H.). Gelingt dies nicht, ist davon auszugehen, dass die gesamte Wertsteigerung und damit der ganze Gewinn auf die selbständige Erwerbstätigkeit entfällt.

7.3. Im vorliegenden Fall hält der Beschwerdeführer primär dafür, dass die Aufnahme der selbständigen Erwerbstätigkeit auf den 2. September 2014 zu datieren sei, weil er dann den Kommissionsvertrag zum Verkauf der Sammlung abgeschlossen habe. Dieser Auffassung kann nicht gefolgt werden. Wie erwähnt hat der Beschwerdeführer seine Sammlung über Jahre hinweg mit seinem Fachwissen aufgebaut und namentlich zahlreiche Werke erst kurz vor dem Verkauf der Sammlung erworben. Das planmässige und systematische Vorgehen zum gewinnbringenden Verkauf der Sammlung hat sich damit nicht erst mit Abschluss des Kommissionsvertrags akzentuiert (vgl. auch Urteil 2A.433/2004 vom 13. April 2005 E. 3.3 [zum Liegenschaftenhandel]).
Ebenso kann dem Beschwerdeführer nicht gefolgt werden, wenn er den Beginn der selbständigen Erwerbstätigkeit auf den 1. Januar 2010 ansetzt. Dass der Verkauf im Jahr 2009 nicht besteuert worden war, bedeutet nicht, dass er nicht im Rahmen der selbständigen Erwerbstätigkeit erfolgt ist; daran ändert nichts, dass der Beschwerdeführer durch die Trennung von seiner Ehefrau gezwungen war, einen Teil der Kunstwerke zu versilbern (vgl. vorne E. 6.4). Wie erwähnt liegt es in der Natur der Gesamtbetrachtung, dass sich die Indizien erst mit fortlaufender Zeit verdichten (vgl. vorne E. 7.1). Aus heutiger Sicht müsste der Verkauf im Jahr 2009 - mit dem Ankauf zahlreicher Werke in den darauf folgenden Jahren und dem Verkauf der Sammlung im Jahr 2014 - anders beurteilt werden. Es ist davon auszugehen, dass die selbständige Erwerbstätigkeit des Beschwerdeführers viel früher begonnen hat; dem steht auch die Rechtskraft der Veranlagung für die Steuerperiode 2009 nicht entgegen, die sich von vornherein nur auf die Steuerfaktoren bezieht und nicht auf die Begründung, die im Lichte der damals bekannten Indizien erfolgte (BGE 140 I 114 E. 2.4.3).

7.4. Gelingt es dem Beschwerdeführer somit nicht, den Nachweis zu erbringen, dass ein Teil der Wertsteigerung auf die Zeit vor Aufnahme der selbständigen Erwerbstätigkeit entfällt, haben die Vorinstanzen zu Recht den gesamten Gewinn besteuert.
Die Beschwerde betreffend direkte Bundessteuer ist abzuweisen.

II. Staats- und Gemeindesteuern

8.
Die massgeblichen kantonalen Bestimmungen (§ 16 Abs. 1 und 3 sowie § 18 Abs. 1 und 2 des Steuergesetzes [des Kantons Zürich] vom 8. Juni 1997 [StG/ZH; LS 631.1] bzw. Art. 7 Abs. 1 und Abs. 4 lit. b sowie Art. 8 Abs. 1 StHG) stimmen mit denjenigen bei der direkten Bundessteuer (Art. 16 Abs. 1 und 3 sowie Art. 18 Abs. 1 und 2 DBG) überein. Folglich kann auf die vorstehenden Ausführungen verwiesen werden. Auch bei den Staats- und Gemeindesteuern ist der Gewinn aus der Veräusserung der Kunstsammlung zu Recht besteuert worden.

9.
Schliesslich rügt der Beschwerdeführer, die vier Ende 2014 noch in seinem Eigentum stehenden Kunstwerke gehörten zu seinem Privatvermögen und stellten Hausrat dar, weshalb sie nicht mit der Vermögenssteuer erfasst werden dürften.

9.1. Der Vermögenssteuer unterliegt das gesamte Reinvermögen; Hausrat und persönliche Gebrauchsgegenstände werden nicht besteuert (§ 38 Abs. 1 und 4 StG/ZH bzw. Art. 13 Abs. 1 und 4 StHG). Das Vermögen wird zum Verkehrswert bewertet; immaterielle Güter und bewegliches Vermögen, die zum Geschäftsvermögen der steuerpflichtigen Person gehören, werden zu dem für die Einkommenssteuer massgeblichen Wert bewertet (§ 39 Abs. 1 und 2 StG/ZH bzw. Art. 14 Abs. 1 und 3 StHG).
Als Geschäftsvermögen gelten alle Vermögenswerte, die ganz oder vorwiegend der selbständigen Erwerbstätigkeit dienen (§ 18 Abs. 3 Satz 1 StG/ZH und Art. 8 Abs. 2 Satz 1 StHG; ebenso Art. 18 Abs. 2 Satz 3 DBG). Ob ein Wertgegenstand dem Privat- oder dem Geschäftsvermögen zuzuordnen ist, entscheidet sich aufgrund einer Würdigung aller in Betracht kommenden tatsächlichen Umstände. Ausschlaggebendes Zuteilungskriterium ist die aktuelle technisch-wirtschaftliche Funktion des Gegenstands; massgeblich ist mithin in erster Linie, ob er dem Geschäft dient (Urteile 2C 23/2020, 2C 101/2020 vom 28. Juli 2021 E. 4.3.2.2; 2C 475/2008 vom 1. Juli 2009 E. 2.2).

9.2. Nachdem der Beschwerdeführer als selbständiger Kunsthändler qualifiziert wurde (vgl. vorne E. 6), liegt es nahe, dass auch die vier im Jahr 2014 in seinem Eigentum verbliebenen Kunstwerke zu seinem Geschäftsvermögen gehören. Der Einwand des Beschwerdeführers, er habe die Werke als Privatvermögen deklariert, ist unbehelflich. Nachdem der Beschwerdeführer die Auffassung vertritt, er sei kein Kunsthändler, gehören seiner Ansicht nach sämtliche Kunstwerke zu seinem Privatvermögen; insoweit kann er aus der entsprechenden Deklaration nichts zu seinen Gunsten ableiten. Auch der Umstand, dass er die Werke in seiner Wohnung aufgehängt hat, spricht nicht zwingend für eine Umwidmung bzw. Privatentnahme. Dass der Beschwerdeführer eine Leidenschaft für Kunst hat, ist unbestritten; insoweit ist davon auszugehen, dass er auch die im Rahmen seiner selbständigen Erwerbstätigkeit erworbenen Kunstwerke sichtbar ausstellt, ehe er sie veräussert. In der Beschwerde wird denn auch nicht vorgebracht, der Beschwerdeführer habe die streitigen vier Kunstwerke anders behandelt als jene, die er 2014 veräussert hat. Vor diesem Hintergrund ist die Vorinstanz zu Recht davon ausgegangen, die behauptete Umwidmung sei nicht weiter belegt (vgl. E. 8.2 des
angefochtenen Urteils). Damit sind die vier Kunstwerke dem Geschäftsvermögen des Beschwerdeführers zuzurechnen und mit der Vermögenssteuer zu erfassen.
Dies führt auch betreffend Vermögenssteuer zur Abweisung der Beschwerde.

10.
Bei diesem Verfahrensausgang sind die Gerichtskosten dem Beschwerdeführer aufzuerlegen (Art. 66 Abs. 1 BGG). Parteientschädigungen sind nicht zuzusprechen (Art. 68 Abs. 1 -3 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Beschwerde betreffend direkte Bundessteuer 2014 wird abgewiesen.

2.
Die Beschwerde betreffend Staats- und Gemeindesteuern 2014 wird abgewiesen.

3.
Die Gerichtskosten von Fr. 5'500.- werden dem Beschwerdeführer auferlegt.

4.
Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten, dem Verwaltungsgericht des Kantons Zürich, 2. Abteilung, und der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.

Luzern, 6. Juni 2023

Im Namen der III. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Der Präsident: Parrino

Der Gerichtsschreiber: Businger

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 100 Beschwerde gegen Entscheide - 1 Die Beschwerde gegen einen Entscheid ist innert 30 Tagen nach der Eröffnung der vollständigen Ausfertigung beim Bundesgericht einzureichen.
¹	Die Beschwerde gegen einen Entscheid ist innert 30 Tagen nach der Eröffnung der vollständigen Ausfertigung beim Bundesgericht einzureichen.
²	Die Beschwerdefrist beträgt zehn Tage:
^a	bei Entscheiden der kantonalen Aufsichtsbehörden in Schuldbetreibungs- und Konkurssachen;
^b	bei Entscheiden auf den Gebieten der internationalen Rechtshilfe in Strafsachen und der internationalen Amtshilfe in Steuersachen;
^c	bei Entscheiden über die Rückgabe eines Kindes nach dem Europäischen Übereinkommen vom 20. Mai 198089 über die Anerkennung und Vollstreckung von Entscheidungen über das Sorgerecht für Kinder und die Wiederherstellung des Sorgerechts oder nach dem Übereinkommen vom 25. Oktober 198090 über die zivilrechtlichen Aspekte internationaler Kindesentführung;
^d	bei Entscheiden des Bundespatentgerichts über die Erteilung einer Lizenz nach Artikel 40d des Patentgesetzes vom 25. Juni 195492.
³	Die Beschwerdefrist beträgt fünf Tage:
^a	bei Entscheiden der kantonalen Aufsichtsbehörden in Schuldbetreibungs- und Konkurssachen im Rahmen der Wechselbetreibung;
^b	bei Entscheiden der Kantonsregierungen über Beschwerden gegen eidgenössische Abstimmungen.
⁴	Bei Entscheiden der Kantonsregierungen über Beschwerden gegen die Nationalratswahlen beträgt die Beschwerdefrist drei Tage.
⁵	Bei Beschwerden wegen interkantonaler Kompetenzkonflikte beginnt die Beschwerdefrist spätestens dann zu laufen, wenn in beiden Kantonen Entscheide getroffen worden sind, gegen welche beim Bundesgericht Beschwerde geführt werden kann.
⁶	...93
⁷	Gegen das unrechtmässige Verweigern oder Verzögern eines Entscheids kann jederzeit Beschwerde geführt werden.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 82 Grundsatz - Das Bundesgericht beurteilt Beschwerden:
^a	gegen Entscheide in Angelegenheiten des öffentlichen Rechts;
^b	gegen kantonale Erlasse;
^c	betreffend die politische Stimmberechtigung der Bürger und Bürgerinnen sowie betreffend Volkswahlen und -abstimmungen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 86 Vorinstanzen im Allgemeinen - 1 Die Beschwerde ist zulässig gegen Entscheide:
¹	Die Beschwerde ist zulässig gegen Entscheide:
^a	des Bundesverwaltungsgerichts;
^b	des Bundesstrafgerichts;
^c	der unabhängigen Beschwerdeinstanz für Radio und Fernsehen;
^d	letzter kantonaler Instanzen, sofern nicht die Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht zulässig ist.
²	Die Kantone setzen als unmittelbare Vorinstanzen des Bundesgerichts obere Gerichte ein, soweit nicht nach einem anderen Bundesgesetz Entscheide anderer richterlicher Behörden der Beschwerde an das Bundesgericht unterliegen.
³	Für Entscheide mit vorwiegend politischem Charakter können die Kantone anstelle eines Gerichts eine andere Behörde als unmittelbare Vorinstanz des Bundesgerichts einsetzen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 89 Beschwerderecht - 1 Zur Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist berechtigt, wer:
¹	Zur Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist berechtigt, wer:
^a	vor der Vorinstanz am Verfahren teilgenommen hat oder keine Möglichkeit zur Teilnahme erhalten hat;
^b	durch den angefochtenen Entscheid oder Erlass besonders berührt ist; und
^c	ein schutzwürdiges Interesse an dessen Aufhebung oder Änderung hat.
²	Zur Beschwerde sind ferner berechtigt:
^a	die Bundeskanzlei, die Departemente des Bundes oder, soweit das Bundesrecht es vorsieht, die ihnen unterstellten Dienststellen, wenn der angefochtene Akt die Bundesgesetzgebung in ihrem Aufgabenbereich verletzen kann;
^b	das zuständige Organ der Bundesversammlung auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses des Bundespersonals;
^c	Gemeinden und andere öffentlich-rechtliche Körperschaften, wenn sie die Verletzung von Garantien rügen, die ihnen die Kantons- oder Bundesverfassung gewährt;
^d	Personen, Organisationen und Behörden, denen ein anderes Bundesgesetz dieses Recht einräumt.
³	In Stimmrechtssachen (Art. 82 Bst. c) steht das Beschwerderecht ausserdem jeder Person zu, die in der betreffenden Angelegenheit stimmberechtigt ist.

SR 642.14 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG) - Steuerharmonisierungsgesetz StHG Art. 73 Beschwerde - 1 Entscheide der letzten kantonalen Instanz, die eine in den Titeln 2-5 und 6 Kapitel 1 geregelte Materie oder den Erlass der kantonalen oder kommunalen Einkommens- und Gewinnsteuer betreffen, unterliegen nach Massgabe des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005253 der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht.254
¹	Entscheide der letzten kantonalen Instanz, die eine in den Titeln 2-5 und 6 Kapitel 1 geregelte Materie oder den Erlass der kantonalen oder kommunalen Einkommens- und Gewinnsteuer betreffen, unterliegen nach Massgabe des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005253 der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht.254
²	Beschwerdebefugt sind die Steuerpflichtigen, die nach kantonalem Recht zuständige Behörde und die Eidgenössische Steuerverwaltung.
³	...255

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 99 - 1 Neue Tatsachen und Beweismittel dürfen nur so weit vorgebracht werden, als erst der Entscheid der Vorinstanz dazu Anlass gibt.
¹	Neue Tatsachen und Beweismittel dürfen nur so weit vorgebracht werden, als erst der Entscheid der Vorinstanz dazu Anlass gibt.
²	Neue Begehren sind unzulässig.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 95 Schweizerisches Recht - Mit der Beschwerde kann die Verletzung gerügt werden von:
^a	Bundesrecht;
^b	Völkerrecht;
^c	kantonalen verfassungsmässigen Rechten;
^d	kantonalen Bestimmungen über die politische Stimmberechtigung der Bürger und Bürgerinnen und über Volkswahlen und -abstimmungen;
^e	interkantonalem Recht.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 106 Rechtsanwendung - 1 Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an.
¹	Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an.
²	Es prüft die Verletzung von Grundrechten und von kantonalem und interkantonalem Recht nur insofern, als eine solche Rüge in der Beschwerde vorgebracht und begründet worden ist.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 42 Rechtsschriften - 1 Rechtsschriften sind in einer Amtssprache abzufassen und haben die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten.
¹	Rechtsschriften sind in einer Amtssprache abzufassen und haben die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten.
²	In der Begründung ist in gedrängter Form darzulegen, inwiefern der angefochtene Akt Recht verletzt. Ist eine Beschwerde nur unter der Voraussetzung zulässig, dass sich eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt oder aus anderen Gründen ein besonders bedeutender Fall vorliegt, so ist auszuführen, warum die jeweilige Voraussetzung erfüllt ist. 14 15
³	Die Urkunden, auf die sich die Partei als Beweismittel beruft, sind beizulegen, soweit die Partei sie in Händen hat; richtet sich die Rechtsschrift gegen einen Entscheid, so ist auch dieser beizulegen.
⁴	Bei elektronischer Einreichung muss die Rechtsschrift von der Partei oder ihrem Vertreter beziehungsweise ihrer Vertreterin mit einer qualifizierten elektronischen Signatur gemäss Bundesgesetz vom 18. März 201616 über die elektronische Signatur versehen werden. Das Bundesgericht bestimmt in einem Reglement:
^a	das Format der Rechtsschrift und ihrer Beilagen;
^b	die Art und Weise der Übermittlung;
^c	die Voraussetzungen, unter denen bei technischen Problemen die Nachreichung von Dokumenten auf Papier verlangt werden kann.17
⁵	Fehlen die Unterschrift der Partei oder ihrer Vertretung, deren Vollmacht oder die vorgeschriebenen Beilagen oder ist die Vertretung nicht zugelassen, so wird eine angemessene Frist zur Behebung des Mangels angesetzt mit der Androhung, dass die Rechtsschrift sonst unbeachtet bleibt.
⁶	Unleserliche, ungebührliche, unverständliche, übermässig weitschweifige oder nicht in einer Amtssprache verfasste Rechtsschriften können in gleicher Weise zur Änderung zurückgewiesen werden.
⁷	Rechtsschriften, die auf querulatorischer oder rechtsmissbräuchlicher Prozessführung beruhen, sind unzulässig.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 105 Massgebender Sachverhalt - 1 Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat.
¹	Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat.
²	Es kann die Sachverhaltsfeststellung der Vorinstanz von Amtes wegen berichtigen oder ergänzen, wenn sie offensichtlich unrichtig ist oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Artikel 95 beruht.
³	Richtet sich die Beschwerde gegen einen Entscheid über die Zusprechung oder Verweigerung von Geldleistungen der Militär- oder Unfallversicherung, so ist das Bundesgericht nicht an die Sachverhaltsfeststellung der Vorinstanz gebunden.95

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 97 Unrichtige Feststellung des Sachverhalts - 1 Die Feststellung des Sachverhalts kann nur gerügt werden, wenn sie offensichtlich unrichtig ist oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Artikel 95 beruht und wenn die Behebung des Mangels für den Ausgang des Verfahrens entscheidend sein kann.
¹	Die Feststellung des Sachverhalts kann nur gerügt werden, wenn sie offensichtlich unrichtig ist oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Artikel 95 beruht und wenn die Behebung des Mangels für den Ausgang des Verfahrens entscheidend sein kann.
²	Richtet sich die Beschwerde gegen einen Entscheid über die Zusprechung oder Verweigerung von Geldleistungen der Militär- oder Unfallversicherung, so kann jede unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts gerügt werden.86

SR 101 Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 BV Art. 29 Allgemeine Verfahrensgarantien - 1 Jede Person hat in Verfahren vor Gerichts- und Verwaltungsinstanzen Anspruch auf gleiche und gerechte Behandlung sowie auf Beurteilung innert angemessener Frist.
¹	Jede Person hat in Verfahren vor Gerichts- und Verwaltungsinstanzen Anspruch auf gleiche und gerechte Behandlung sowie auf Beurteilung innert angemessener Frist.
²	Die Parteien haben Anspruch auf rechtliches Gehör.
³	Jede Person, die nicht über die erforderlichen Mittel verfügt, hat Anspruch auf unentgeltliche Rechtspflege, wenn ihr Rechtsbegehren nicht aussichtslos erscheint. Soweit es zur Wahrung ihrer Rechte notwendig ist, hat sie ausserdem Anspruch auf unentgeltlichen Rechtsbeistand.

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 16 - 1 Der Einkommenssteuer unterliegen alle wiederkehrenden und einmaligen Einkünfte.
¹	Der Einkommenssteuer unterliegen alle wiederkehrenden und einmaligen Einkünfte.
²	Als Einkommen gelten auch Naturalbezüge jeder Art, insbesondere freie Verpflegung und Unterkunft sowie der Wert selbstverbrauchter Erzeugnisse und Waren des eigenen Betriebes; sie werden nach ihrem Marktwert bemessen.
³	Die Kapitalgewinne aus der Veräusserung von Privatvermögen sind steuerfrei.

SR 101 Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 BV Art. 127 Grundsätze der Besteuerung - 1 Die Ausgestaltung der Steuern, namentlich der Kreis der Steuerpflichtigen, der Gegenstand der Steuer und deren Bemessung, ist in den Grundzügen im Gesetz selbst zu regeln.
¹	Die Ausgestaltung der Steuern, namentlich der Kreis der Steuerpflichtigen, der Gegenstand der Steuer und deren Bemessung, ist in den Grundzügen im Gesetz selbst zu regeln.
²	Soweit es die Art der Steuer zulässt, sind dabei insbesondere die Grundsätze der Allgemeinheit und der Gleichmässigkeit der Besteuerung sowie der Grundsatz der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit zu beachten.
³	Die interkantonale Doppelbesteuerung ist untersagt. Der Bund trifft die erforderlichen Massnahmen.

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 18 Grundsatz - 1 Steuerbar sind alle Einkünfte aus einem Handels-, Industrie-, Gewerbe-, Land- und Forstwirtschaftsbetrieb, aus einem freien Beruf sowie aus jeder anderen selbständigen Erwerbstätigkeit.
¹	Steuerbar sind alle Einkünfte aus einem Handels-, Industrie-, Gewerbe-, Land- und Forstwirtschaftsbetrieb, aus einem freien Beruf sowie aus jeder anderen selbständigen Erwerbstätigkeit.
²	Zu den Einkünften aus selbstständiger Erwerbstätigkeit zählen auch alle Kapitalgewinne aus Veräusserung, Verwertung oder buchmässiger Aufwertung von Geschäftsvermögen. Der Veräusserung gleichgestellt ist die Überführung von Geschäftsvermögen in das Privatvermögen oder in ausländische Betriebe oder Betriebsstätten. Als Geschäftsvermögen gelten alle Vermögenswerte, die ganz oder vorwiegend der selbstständigen Erwerbstätigkeit dienen; Gleiches gilt für Beteiligungen von mindestens 20 Prozent am Grund- oder Stammkapital einer Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft, sofern der Eigentümer sie im Zeitpunkt des Erwerbs zum Geschäftsvermögen erklärt. Artikel 18b bleibt vorbehalten.30
³	Für Steuerpflichtige, die eine ordnungsgemässe Buchhaltung führen, gilt Artikel 58 sinngemäss.
⁴	Die Gewinne aus der Veräusserung von land- und forstwirtschaftlichen Grundstücken werden den steuerbaren Einkünften nur bis zur Höhe der Anlagekosten zugerechnet.

SR 642.14 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG) - Steuerharmonisierungsgesetz StHG Art. 7 Grundsatz - 1 Der Einkommenssteuer unterliegen alle wiederkehrenden und einmaligen Einkünfte, insbesondere solche aus unselbständiger und selbständiger Erwerbstätigkeit, aus Vermögensertrag, eingeschlossen die Eigennutzung von Grundstücken, aus Vorsorgeeinrichtungen sowie aus Leibrenten. Die vom Arbeitgeber getragenen Kosten der berufsorientierten Aus- und Weiterbildung16, einschliesslich Umschulungskosten, stellen unabhängig von deren Höhe keine steuerbaren Einkünfte dar. Dividenden, Gewinnanteile, Liquidationsüberschüsse und geldwerte Vorteile aus Aktien, Anteilen an Gesellschaften mit beschränkter Haftung, Genossenschaftsanteilen und Partizipationsscheinen (einschliesslich Gratisaktien, Gratisnennwerterhöhungen u. dgl.) sind im Umfang von 50 Prozent steuerbar, wenn diese Beteiligungsrechte mindestens 10 Prozent des Grund- oder Stammkapitals einer Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft darstellen.17 Die Kantone können eine höhere Besteuerung vorsehen.18 19
¹	Der Einkommenssteuer unterliegen alle wiederkehrenden und einmaligen Einkünfte, insbesondere solche aus unselbständiger und selbständiger Erwerbstätigkeit, aus Vermögensertrag, eingeschlossen die Eigennutzung von Grundstücken, aus Vorsorgeeinrichtungen sowie aus Leibrenten. Die vom Arbeitgeber getragenen Kosten der berufsorientierten Aus- und Weiterbildung16, einschliesslich Umschulungskosten, stellen unabhängig von deren Höhe keine steuerbaren Einkünfte dar. Dividenden, Gewinnanteile, Liquidationsüberschüsse und geldwerte Vorteile aus Aktien, Anteilen an Gesellschaften mit beschränkter Haftung, Genossenschaftsanteilen und Partizipationsscheinen (einschliesslich Gratisaktien, Gratisnennwerterhöhungen u. dgl.) sind im Umfang von 50 Prozent steuerbar, wenn diese Beteiligungsrechte mindestens 10 Prozent des Grund- oder Stammkapitals einer Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft darstellen.17 Die Kantone können eine höhere Besteuerung vorsehen.18 19
^1bis	Ein bei der Rückgabe von Beteiligungsrechten im Sinne von Artikel 4a des Bundesgesetzes vom 13. Oktober 196520 über die Verrechnungssteuer an die Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft erzielter Vermögensertrag gilt in dem Jahr als realisiert, in welchem die Verrechnungssteuerforderung entsteht (Art. 12 Abs. 1 und 1bis des BG vom 13. Okt. 1965 über die Verrechnungssteuer).21
^1ter	Erträge aus rückkaufsfähigen Kapitalversicherungen mit Einmalprämie sind im Erlebensfall oder bei Rückkauf steuerbar, ausser wenn diese Kapitalversicherungen der Vorsorge dienen. Als der Vorsorge dienend gilt die Auszahlung der Versicherungsleistung ab dem vollendeten 60. Altersjahr des Versicherten auf Grund eines mindestens fünfjährigen Vertragsverhältnisses, das vor Vollendung des 66. Altersjahres begründet wurde. In diesem Fall ist die Leistung steuerfrei.22
²	Leibrenten sowie Einkünfte aus Verpfründung sind zu 40 Prozent steuerbar.23
³	Einkünfte aus Anteilen an kollektiven Kapitalanlagen gemäss Kollektivanlagengesetz vom 23. Juni 200624 (KAG) werden den Anlegern anteilsmässig zugerechnet; Einkünfte aus Anteilen an kollektiven Kapitalanlagen mit direktem Grundbesitz sind nur steuerbar, soweit die Gesamterträge die Erträge aus direktem Grundbesitz übersteigen.25
⁴	Steuerfrei sind nur:
^a	der Erlös aus Bezugsrechten, sofern die Vermögensrechte zum Privatvermögen gehören;
^b	Kapitalgewinne auf beweglichem Privatvermögen; vorbehalten bleibt Artikel 12 Absatz 2 Buchstaben a und d;
^c	Vermögensanfall infolge Erbschaft, Vermächtnis, Schenkung oder güterrechtlicher Auseinandersetzung;
^d	der Vermögensanfall aus rückkaufsfähiger privater Kapitalversicherung, ausgenommen aus Freizügigkeitspolicen. Absatz 1ter bleibt vorbehalten;
^e	Kapitalzahlungen, die bei Stellenwechsel vom Arbeitgeber oder von Einrichtungen der beruflichen Vorsorge ausgerichtet werden, wenn sie der Empfänger innert Jahresfrist zum Einkauf in eine Einrichtung der beruflichen Vorsorge oder zum Erwerb einer Freizügigkeitspolice verwendet;
^f	Unterstützungen aus öffentlichen oder privaten Mitteln;
^g	Leistungen in Erfüllung familienrechtlicher Verpflichtungen, ausgenommen die vom geschiedenen, gerichtlich oder tatsächlich getrennt lebenden Ehegatten erhaltenen Unterhaltsbeiträge sowie die Unterhaltsbeiträge, die ein Elternteil für die unter seiner elterlichen Sorge stehenden Kinder erhält;
^h	der Sold für Militär- und Schutzdienst sowie das Taschengeld für Zivildienst;
^hbis	der Sold der Milizfeuerwehrleute bis zu einem nach kantonalem Recht bestimmten jährlichen Betrag für Dienstleistungen im Zusammenhang mit der Erfüllung der Kernaufgaben der Feuerwehr (Übungen, Pikettdienste, Kurse, Inspektionen und Ernstfalleinsätze zur Rettung, Brandbekämpfung, allgemeinen Schadenwehr, Elementarschadenbewältigung und dergleichen); ausgenommen sind Pauschalzulagen für Kader, Funktionszulagen sowie Entschädigungen für administrative Arbeiten und für Dienstleistungen, welche die Feuerwehr freiwillig erbringt;
ⁱ	Zahlungen von Genugtuungssummen;
^k	Einkünfte aufgrund der Bundesgesetzgebung über Ergänzungsleistungen zur Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenversicherung;
^l	die Gewinne, die in Spielbanken mit Spielbankenspielen erzielt werden, die nach dem Geldspielgesetz vom 29. September 201730 (BGS) zugelassen sind, sofern diese Gewinne nicht aus selbstständiger Erwerbstätigkeit stammen;
^lbis	die einzelnen Gewinne bis zu einem Betrag von 1 Million Franken oder zu einem nach kantonalem Recht bestimmten höheren Betrag aus der Teilnahme an Grossspielen, die nach dem BGS zugelassen sind, und aus der Online-Teilnahme an Spielbankenspielen, die nach dem BGS zugelassen sind;
^lter	die Gewinne aus Kleinspielen, die nach dem BGS zugelassen sind;
^m	die einzelnen Gewinne aus Lotterien und Geschicklichkeitsspielen zur Verkaufsförderung, die nach Artikel 1 Absatz 2 Buchstaben d und e BGS diesem nicht unterstehen, sofern die nach kantonalem Recht bestimmte Grenze nicht überschritten wird;
ⁿ	Einkünfte aufgrund des Bundesgesetzes vom 19. Juni 202035 über Überbrückungsleistungen für ältere Arbeitslose.

SR 642.14 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG) - Steuerharmonisierungsgesetz StHG Art. 8 Selbständige Erwerbstätigkeit - 1 Zu den steuerbaren Einkünften aus selbständiger Erwerbstätigkeit zählen auch alle Kapitalgewinne auf Geschäftsvermögen aus Veräusserung, Verwertung, buchmässiger Aufwertung, Privatentnahme oder aus Verlegung in ausländische Betriebe oder Betriebsstätten; ausgenommen sind Gewinne aus Veräusserung von land- und forstwirtschaftlichen Grundstücken, soweit der Veräusserungserlös die Anlagekosten übersteigt. Artikel 12 Absatz 4 bleibt vorbehalten.
¹	Zu den steuerbaren Einkünften aus selbständiger Erwerbstätigkeit zählen auch alle Kapitalgewinne auf Geschäftsvermögen aus Veräusserung, Verwertung, buchmässiger Aufwertung, Privatentnahme oder aus Verlegung in ausländische Betriebe oder Betriebsstätten; ausgenommen sind Gewinne aus Veräusserung von land- und forstwirtschaftlichen Grundstücken, soweit der Veräusserungserlös die Anlagekosten übersteigt. Artikel 12 Absatz 4 bleibt vorbehalten.
²	Als Geschäftsvermögen gelten alle Vermögenswerte, die ganz oder vorwiegend der selbstständigen Erwerbstätigkeit dienen; Gleiches gilt für Beteiligungen von mindestens 20 Prozent am Grund- oder Stammkapital einer Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft, sofern der Eigentümer sie im Zeitpunkt des Erwerbs zum Geschäftsvermögen erklärt.45
^2bis	Wird eine Liegenschaft des Anlagevermögens aus dem Geschäftsvermögen in das Privatvermögen überführt, so kann die steuerpflichtige Person verlangen, dass im Zeitpunkt der Überführung nur die Differenz zwischen den Anlagekosten und dem massgebenden Einkommenssteuerwert besteuert wird. In diesem Fall gelten die Anlagekosten als neuer massgebender Einkommenssteuerwert, und die Besteuerung der übrigen stillen Reserven als Einkommen aus selbstständiger Erwerbstätigkeit wird bis zur Veräusserung der Liegenschaft aufgeschoben.46
^2ter	Die Verpachtung eines Geschäftsbetriebs gilt nur auf Antrag der steuerpflichtigen Person als Überführung in das Privatvermögen.47
^2quater	Wird bei einer Erbteilung der Geschäftsbetrieb nicht von allen Erben fortgeführt, so wird die Besteuerung der stillen Reserven auf Gesuch der den Betrieb übernehmenden Erben bis zur späteren Realisierung aufgeschoben, soweit diese Erben die bisherigen für die Einkommenssteuer massgebenden Werte übernehmen.48
^2quinquies	Dividenden, Gewinnanteile, Liquidationsüberschüsse und geldwerte Vorteile aus Aktien, Anteilen an Gesellschaften mit beschränkter Haftung, Genossenschaftsanteilen und Partizipationsscheinen sowie Gewinne aus der Veräusserung solcher Beteiligungsrechte sind nach Abzug des zurechenbaren Aufwandes im Umfang von 50 Prozent steuerbar, wenn diese Beteiligungsrechte mindestens 10 Prozent des Grund- oder Stammkapitals einer Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft darstellen. Die Kantone können eine höhere Besteuerung vorsehen. Die Teilbesteuerung auf Veräusserungsgewinnen wird nur gewährt, wenn die veräusserten Beteiligungsrechte mindestens ein Jahr im Eigentum der steuerpflichtigen Person oder Personenunternehmung waren.49
³	Stille Reserven einer Personenunternehmung (Einzelunternehmen, Personengesellschaft) werden bei Umstrukturierungen, insbesondere im Fall der Fusion, Spaltung oder Umwandlung, nicht besteuert, soweit die Steuerpflicht in der Schweiz fortbesteht und die bisher für die Einkommenssteuer massgeblichen Werte übernommen werden:50
^a	bei der Übertragung von Vermögenswerten auf eine andere Personenunternehmung;
^b	bei der Übertragung eines Betriebs oder eines Teilbetriebs auf eine juristische Person;
^c	beim Austausch von Beteiligungs- oder Mitgliedschaftsrechten anlässlich von Umstrukturierungen im Sinne von Artikel 24 Absatz 3 oder von fusionsähnlichen Zusammenschlüssen.51
^3bis	Bei einer Umstrukturierung nach Absatz 3 Buchstabe b werden die übertragenen stillen Reserven im Verfahren nach Artikel 53 nachträglich besteuert, soweit während der der Umstrukturierung nachfolgenden fünf Jahre Beteiligungs- oder Mitgliedschaftsrechte zu einem über dem übertragenen steuerlichen Eigenkapital liegenden Preis veräussert werden; die juristische Person kann in diesem Fall entsprechende, als Gewinn versteuerte stille Reserven geltend machen.52
⁴	Werden Gegenstände des betriebsnotwendigen Anlagevermögens ersetzt, so können die stillen Reserven auf die als Ersatz erworbenen Anlagegüter übertragen werden, wenn diese ebenfalls betriebsnotwendig sind und sich in der Schweiz befinden. Vorbehalten bleibt die Besteuerung beim Ersatz von Liegenschaften durch Gegenstände des beweglichen Vermögens.53

SR 642.14 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG) - Steuerharmonisierungsgesetz StHG Art. 13 Steuerobjekt - 1 Der Vermögenssteuer unterliegt das gesamte Reinvermögen.
¹	Der Vermögenssteuer unterliegt das gesamte Reinvermögen.
²	Nutzniessungsvermögen wird dem Nutzniesser zugerechnet.
³	Bei Anteilen an kollektiven Kapitalanlagen mit direktem Grundbesitz ist die Wertdifferenz zwischen den Gesamtaktiven der kollektiven Kapitalanlage und deren direktem Grundbesitz steuerbar.88
⁴	Hausrat und persönliche Gebrauchsgegenstände werden nicht besteuert.

SR 642.14 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG) - Steuerharmonisierungsgesetz StHG Art. 14 Bewertung - 1 Das Vermögen wird zum Verkehrswert bewertet. Dabei kann der Ertragswert angemessen berücksichtigt werden.
¹	Das Vermögen wird zum Verkehrswert bewertet. Dabei kann der Ertragswert angemessen berücksichtigt werden.
²	Die land- und forstwirtschaftlich genutzten Grundstücke werden zum Ertragswert bewertet. Das kantonale Recht kann bestimmen, dass bei der Bewertung der Verkehrswert mitberücksichtigt wird oder im Falle der Veräusserung oder Aufgabe der land- oder forstwirtschaftlichen Nutzung des Grundstückes eine Nachbesteuerung für die Differenz zwischen Ertrags- und Verkehrswert erfolgt. Die Nachbesteuerung darf für höchstens 20 Jahre erfolgen.
³	Immaterielle Güter und bewegliches Vermögen, die zum Geschäftsvermögen der steuerpflichtigen Person gehören, werden zu dem für die Einkommenssteuer massgeblichen Wert bewertet. Die Kantone können für Vermögen, das auf Rechte nach Artikel 8a entfällt, eine Steuerermässigung vorsehen.89 90

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 66 Erhebung und Verteilung der Gerichtskosten - 1 Die Gerichtskosten werden in der Regel der unterliegenden Partei auferlegt. Wenn die Umstände es rechtfertigen, kann das Bundesgericht die Kosten anders verteilen oder darauf verzichten, Kosten zu erheben.
¹	Die Gerichtskosten werden in der Regel der unterliegenden Partei auferlegt. Wenn die Umstände es rechtfertigen, kann das Bundesgericht die Kosten anders verteilen oder darauf verzichten, Kosten zu erheben.
²	Wird ein Fall durch Abstandserklärung oder Vergleich erledigt, so kann auf die Erhebung von Gerichtskosten ganz oder teilweise verzichtet werden.
³	Unnötige Kosten hat zu bezahlen, wer sie verursacht.
⁴	Dem Bund, den Kantonen und den Gemeinden sowie mit öffentlich-rechtlichen Aufgaben betrauten Organisationen dürfen in der Regel keine Gerichtskosten auferlegt werden, wenn sie in ihrem amtlichen Wirkungskreis, ohne dass es sich um ihr Vermögensinteresse handelt, das Bundesgericht in Anspruch nehmen oder wenn gegen ihre Entscheide in solchen Angelegenheiten Beschwerde geführt worden ist.
⁵	Mehrere Personen haben die ihnen gemeinsam auferlegten Gerichtskosten, wenn nichts anderes bestimmt ist, zu gleichen Teilen und unter solidarischer Haftung zu tragen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 68 Parteientschädigung - 1 Das Bundesgericht bestimmt im Urteil, ob und in welchem Mass die Kosten der obsiegenden Partei von der unterliegenden zu ersetzen sind.
¹	Das Bundesgericht bestimmt im Urteil, ob und in welchem Mass die Kosten der obsiegenden Partei von der unterliegenden zu ersetzen sind.
²	Die unterliegende Partei wird in der Regel verpflichtet, der obsiegenden Partei nach Massgabe des Tarifs des Bundesgerichts alle durch den Rechtsstreit verursachten notwendigen Kosten zu ersetzen.
³	Bund, Kantonen und Gemeinden sowie mit öffentlich-rechtlichen Aufgaben betrauten Organisationen wird in der Regel keine Parteientschädigung zugesprochen, wenn sie in ihrem amtlichen Wirkungskreis obsiegen.
⁴	Artikel 66 Absätze 3 und 5 ist sinngemäss anwendbar.
⁵	Der Entscheid der Vorinstanz über die Parteientschädigung wird vom Bundesgericht je nach Ausgang des Verfahrens bestätigt, aufgehoben oder geändert. Dabei kann das Gericht die Entschädigung nach Massgabe des anwendbaren eidgenössischen oder kantonalen Tarifs selbst festsetzen oder die Festsetzung der Vorinstanz übertragen.