A-6642/2017 - 2018-11-05 - Assujettissement à l'impôt - Mehrwertsteuer; Bewirtschaftung von Hypothekarforderungen . Entscheid bestätigt durch BGer.

RS 641.20 LTVA Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA

Art. 20 Attribution des prestations

Une prestation est réputée fournie par la personne qui apparaît vis-à-vis des tiers comme le fournisseur de la prestation.

Lorsqu'une personne agit au nom et pour le compte d'une autre, la prestation est réputée fournie par la personne représentée si celle qui la représente remplit les conditions suivantes:

elle peut prouver qu'elle agit en qualité de représentant et peut clairement communiquer l'identité de la personne qu'elle représente;

elle porte expressément le rapport de représentation à la connaissance du destinataire de la prestation ou ce rapport résulte des circonstances.

Lorsque l'al. 1 s'applique à une relation tripartite, il y a prestation aussi bien entre la personne qui apparaît comme fournisseur et celle qui fournit effectivement la prestation qu'entre la personne qui apparaît comme fournisseur et le destinataire de la prestation.

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Entscheid bestätigt durch BGer mit
Urteil vom 12.12.2019 (2C_1111/2018)

Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Abteilung I
A-6642/2017

Urteil vom 5. November 2018

Besetzung

Richter Daniel Riedo (Vorsitz),
Richterin Marianne Ryter,
Richter Jürg Steiger,
Gerichtsschreiber Beat König.

Parteien

A._______,
vertreten durch B._______,
Beschwerdeführerin,
gegen
Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV,
Hauptabteilung Mehrwertsteuer,
Vorinstanz.

Gegenstand

Mehrwertsteuer; Bewirtschaftung von Hypothekarforderungen.
A-6642/2017

Sachverhalt:
A.
Die A._______ (nachfolgend auch: [...] die Steuerpflichtige) betreibt die Tätigkeit einer [...] Bank. Sie ist seit dem 1. Januar 1970 als Mehrwertsteuerpflichtige eingetragen. B.
Nach Korrespondenz zu den mehrwertsteuerlichen Folgen einer Übertragung von Hypothekarforderungen der Steuerpflichtigen auf die C._______ zum einen und einer (beibehaltenen) Bewirtschaftung dieser Forderungen durch die Steuerpflichtige zum anderen erliess die Eidgenössische Steuerverwaltung (nachfolgend: ESTV oder Vorinstanz) am 11. Oktober 2017 eine Verfügung, mit welcher sie feststellte, dass «die Bewirtschaftung von Hypotheken, welche die A._______ aufgrund der abgeschlossenen Vereinbarung über die Bewirtschaftung von Hypotheken gegenüber der C._______ erbringt, [...] zum Normalsatz steuerbar» ist. C.
Eine Einsprache vom 10. November 2017 gegen die genannte Verfügung wurde von der ESTV im Einvernehmen mit der Steuerpflichtigen als Sprungbeschwerde an das Bundesverwaltungsgericht weitergeleitet. Die Steuerpflichtige (nachfolgend auch: Beschwerdeführerin) lässt mit der Sprungbeschwerde sinngemäss die Feststellung beantragen, dass das Verhältnis zwischen ihr, der C._______ und den Bankkunden bzw. den einzelnen Kreditnehmern (Hypothekarkunden) in dem Sinne nach Art. 20 Abs. 3 des Bundesgesetzes vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (Mehrwertsteuergesetz, MWSTG, SR 641.20) zu beurteilen ist, dass «die Servicing Fees ('Bewirtschaftung von Hypotheken'), welche die A._______ von der C._______ erhält, [...] gleich zu behandeln sind wie die Zinsen, die die Bankkunden für [die] [...] Hypotheken der A._______ bezahlen, und [...] diese Fees damit als Zins-Margen von der MWST [= Mehrwertsteuer] ausgenommen sind» (vgl. Beschwerde, S. 2).
D.
Die Vorinstanz beantragt mit Vernehmlassung vom 19. Januar 2018, die Beschwerde sei unter Kostenfolgen zulasten der Beschwerdeführerin abzuweisen, soweit darauf einzutreten sei. E.
Auf die Vorbringen der Verfahrensbeteiligten und die eingereichten Akten wird sofern erforderlich in den folgenden Erwägungen eingegangen. Seite 2

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Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung: 1.
1.1
1.1.1 Am 1. Januar 2010 ist das MWSTG in Kraft getreten. Der zu beurteilende Sachverhalt hat sich nach diesem Zeitpunkt ereignet und somit ausschliesslich nach Inkrafttreten des neuen Mehrwertsteuerrechts, womit dieses zur Anwendung kommt. Wie im Folgenden ersichtlich wird, kann dahingestellt bleiben, ob vorliegend die Bestimmungen des vor dem 1. Januar 2018 gültig gewesenen Mehrwertsteuerrechts oder die seit diesem Zeitpunkt in Kraft stehenden Bestimmungen des MWSTG (vgl. AS 2017 3575) zur Anwendung gelangen. Soweit im Folgenden auf die Rechtsprechung zum früheren Bundesgesetz vom 2. September 1999 über die Mehrwertsteuer (aMWSTG, AS 2000 1300) verwiesen wird, liegt der Grund darin, dass diese im vorliegenden Fall auch für das MWSTG übernommen werden kann. 1.1.2 Das Verfahren vor dem Bundesverwaltungsgericht richtet sich nach dem Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG, SR 172.021), soweit das Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsgericht (Verwaltungsgerichtsgesetz, VGG, SR 173.32) nichts anderes bestimmt (Art. 37 VGG).
1.2 Das Bundesverwaltungsgericht beurteilt gemäss Art. 31 VGG Beschwerden gegen Verfügungen nach Art. 5 VwVG, sofern keine Ausnahme nach Art. 32 VGG gegeben ist. Eine solche liegt hier nicht vor. Die Vorinstanz ist eine Behörde im Sinne von Art. 33 VGG. Das Bundesverwaltungsgericht ist demnach für die Beurteilung der vorliegenden Beschwerde sachlich zuständig.
1.3 Im vorliegenden Fall wird die hiervor erwähnte Verfügung der ESTV vom 11. Oktober 2017 angefochten. Hinsichtlich der funktionellen Zuständigkeit des Bundesverwaltungsgerichts ist Folgendes zu bemerken: Die Einsprache ist das vom Gesetz besonders vorgesehene förmliche Rechtsmittel, mit dem eine Verfügung bei der verfügenden Verwaltungsbehörde zwecks Neuüberprüfung angefochten wird. Die Einsprache ist kein devolutives Rechtsmittel, welches die Entscheidungszuständigkeit an eine Seite 3

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Rechtsmittelinstanz übergehen lässt (vgl. BGE132 V 368 E. 6.1, 131 V 407 E. 2.1.2.1).
Im Bereich der Mehrwertsteuer ist das Einspracheverfahren in Art. 83 MWSTG gesetzlich als Regelfall vorgesehen. Eine Ausnahme hierzu bildet die sog. «Sprungbeschwerde»: Richtet sich die Einsprache gegen eine einlässlich begründete Verfügung der ESTV, so ist sie auf Antrag oder mit Zustimmung des Einsprechers als Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht weiterzuleiten (Art. 83 Abs. 4 MWSTG; vgl. zur Sprungbeschwerde Urteil des BVGer A-1184/2012 vom 31. Mai 2012 E. 2 ff.). Bei der vorliegend angefochtenen Verfügung vom 11. Oktober 2017 handelt es sich unbestrittenermassen um eine im Sinne von Art. 83 Abs. 4 MWSTG einlässlich begründete Verfügung. Im Weiteren hat die ESTV die Einsprache auf Antrag der Beschwerdeführerin als Sprungbeschwerde an das Bundesverwaltungsgericht weitergeleitet. Dieses ist demnach für die Beurteilung der vorliegenden Beschwerde auch funktionell zuständig. 1.4 Auf die im Übrigen frist- und formgerecht eingereichte Beschwerde ist einzutreten.
2.
Das Bundesverwaltungsgericht kann den angefochtenen Entscheid in vollem Umfang überprüfen. Die Beschwerdeführerin kann neben der Verletzung von Bundesrecht und der unrichtigen oder unvollständigen Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts auch die Unangemessenheit rügen (vgl. Art. 49 VwVG). 3.
3.1 Gemäss Art. 82 Abs. 1 MWSTG trifft die ESTV von Amtes wegen oder auf Verlangen der steuerpflichtigen Person sämtliche für die Steuererhebung erforderlichen Verfügungen, und zwar namentlich dann, wenn «für einen bestimmten Fall vorsorglich die amtliche Feststellung der Steuerpflicht, der Steuerforderung, der Grundlagen der Steuerbemessung, des anwendbaren Steuersatzes oder der Mithaftung beantragt wird oder als geboten erscheint» (vgl. Bst. f der Bestimmung). Im Mehrwertsteuerverfahren vor der ESTV ist demnach eine Feststellungsverfügung zulässig, sofern ein schutzwürdiges Interesse an einer Feststellung besteht (Urteil des BVGer A-5769/2016 vom 11. April 2017 E. 2.1).

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3.2 Da es der Beschwerdeführerin im Rahmen ihrer Korrespondenz mit der ESTV um die Beurteilung einer konkreten, sie betreffenden Sachverhaltskonstellation nämlich um die mehrwertsteuerrechtliche Würdigung ihrer seinerzeit zunächst nur beabsichtigten Tätigkeiten namentlich im Bereich der Bewirtschaftung abgetretener Hypothekarforderungen ging, hatte sie im Zeitpunkt des Erlasses des vorliegend angefochtenen Entscheids ein schutzwürdiges Interesse an der damals von ihr sinngemäss geforderten Feststellung, dass diese Hypothekenbewirtschaftung steuerausgenommen sei. Dies gilt umso mehr, als zu diesem Zeitpunkt die sachverhaltlichen Grundlagen für den Erlass eines Leistungs- oder Gestaltungsentscheids, welcher die Beschwerdeführerin im Zusammenhang mit der fraglichen Bewirtschaftung von an die C._______ übertragenen Hypothekarforderungen zur Entrichtung eines bestimmten Mehrwertsteuerbetrages verpflichtet hätte, (soweit ersichtlich) noch nicht gegeben waren (vgl. zur bislang offen gelassenen Frage, ob Feststellungsverfügungen im Sinne von Art. 82 Abs. 1 MWSTG subsidiär zu Leistungs- und Gestaltungsverfügungen sind, Urteil des BVGer A-4118/2015 vom 10. November 2015 E. 1.2.1).
Dass die ESTV mit der angefochtenen Verfügung im Ergebnis festgestellt hat, die in Frage stehenden Umsätze seien nicht steuerausgenommen, ist mit Blick auf das genannte schutzwürdige Interesse der Beschwerdeführerin an der gegenteiligen Feststellung in verfahrensrechtlicher Hinsicht nicht zu beanstanden (vgl. Urteile des BVGer A-2798/2016 vom 30. Mai 2017 E. 2.6.5 und 5.3.3, A-5769/2016 vom 11. April 2017 E. 2.2). 4.
4.1 Der Mehrwertsteuer unterliegen (namentlich) die im Inland von steuerpflichtigen Personen gegen Entgelt erbrachten Leistungen (Inlandsteuer; Art. 18 Abs. 1 MWSTG). Als Leistung gilt die Einräumung eines verbrauchsfähigen wirtschaftlichen Wertes an eine Drittperson in Erwartung eines Entgelts (Art. 3 Bst. c MWSTG). Die Leistung umfasst als Oberbegriff sowohl Lieferungen als auch Dienstleistungen. Eine Lieferung liegt (unter anderem) vor, wenn die Befähigung verschafft wird, im eigenen Namen über einen Gegenstand wirtschaftlich zu verfügen, oder wenn ein Gegenstand zum Gebrauch oder zur Nutzung überlassen wird (Art. 3 Bst. d Ziff. 1 und 3 MWSTG). Als Dienstleistung gilt jede Leistung, welche keine Lieferung ist (vgl. Art. 3 Bst. e MWSTG). Als im mehrwertsteuerlichen Sinn «gegen Entgelt» erbracht gilt eine Lieferung oder Dienstleistung, wenn sie im Austausch mit einer Gegenleistung Seite 5

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erfolgt (sog. «Leistungsaustausch» oder «Leistungsverhältnis»; vgl. dazu anstelle vieler: Urteile des BVGer A-5431/2015 vom 28. April 2016 E. 2.2.1, A-4786/2012 vom 12. September 2013 E. 2.2). Die Entgeltlichkeit stellt ein unabdingbares Tatbestandsmerkmal einer mehrwertsteuerlichen Leistung dar. Besteht zwischen Leistungserbringer und -empfänger kein solches Austauschverhältnis, ist die Aktivität mehrwertsteuerlich irrelevant (statt vieler: BGE 132 II 353 E. 4.3; Urteile des BVGer A-2798/2016 vom 30. Mai 2017 E. 3.5, A-6381/2015 vom 5. August 2016 E. 2.1.3). Die Annahme eines mehrwertsteuerlichen Leistungsverhältnisses setzt voraus, dass zwischen Leistung und Entgelt eine innere wirtschaftliche Verknüpfung gegeben ist (statt vieler: BGE 141 II 182 E. 3.3; Urteil des BGer 2C_826/2016 vom 6. April 2018 E. 2.3; Urteile des BVGer A-2798/2016 vom 30. Mai 2017 E. 3.5, A-849/2014 vom 15. Juli 2015 E. 3.2.2). Für eine solche innere wirtschaftliche Verknüpfung genügt es, dass Leistung und Gegenleistung innerlich derart verknüpft sind, dass die Leistung eine Gegenleistung auslöst. Ausreichend kann folglich auch sein, wenn einer Leistung eine erwartete (Üblichkeit) oder erwartbare Gegenleistung (nach den Umständen ist erwartbar, dass eine Leistung die Gegenleistung auslöst) gegenübersteht, d.h. dass nach den Umständen davon auszugehen ist, die Leistung löse eine Gegenleistung aus (statt vieler: Urteile des BVGer A-4308/2015 vom 18. Februar 2016 E. 3.2.2, A-5567/2015 vom 20. Januar 2016 E. 2.1.2). Die innere wirtschaftliche Verknüpfung muss (zumindest) aus Sicht des Leistungsempfängers bejaht werden können (Urteil des BVGer A-6381/2015 vom 5. August 2016 E. 2.1.3, mit Hinweis). 4.2 Nach Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 MWSTG sind verschiedene im Gesetz aufgeführte Umsätze im Bereich des Geld- und Kapitalverkehrs von der Besteuerung ausgenommen. Dazu zählen gemäss Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 Bst. a MWSTG die Gewährung und die Vermittlung von Krediten sowie die Verwaltung von Krediten durch Kreditgeber. Zum Kreditgeschäft, das in dieser Vorschrift erwähnt ist, gehört namentlich das Hypothekargeschäft (ALOIS CAMENZIND et al., Handbuch zum Mehrwertsteuergesetz [MWSTG], 3. Aufl. 2012, N. 1221). Eine Verwaltung von Krediten im Sinne von Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 Bst. a MWSTG ist entsprechend dem klaren und unzweideutigen Wortlaut des Gesetzes nur dann steuerausgenommen, wenn sie vom Kreditgeber selbst vorgenommen wird. Bei Erbringung der Kreditverwaltung durch eine (mit dem Kreditgeber nicht identische) Drittperson greift die Steuerausnahme
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für die Verwaltungsleistung des Dritten nicht (CAMENZIND et al., a.a.O., N. 1223).
4.3 Im Mehrwertsteuerrecht stellt jede einzelne Leistung grundsätzlich ein selbständiges Steuerobjekt dar und wird für sich besteuert (vgl. Art. 19 Abs. 1 MWSTG sowie Urteil des BGer 2A.756/2006 vom 22. Oktober 2007 E. 2.4).
Leistungen sind steuerlich jedoch dann einheitlich zu beurteilen, wenn sie wirtschaftlich derart eng zusammengehören und ineinander greifen, dass sie ein unteilbares Ganzes bilden (sog. Gesamtleistung; vgl. Art. 19 Abs. 3 MWSTG) oder wenn sie zueinander im Verhältnis von Haupt- und untergeordneter (akzessorischer) Nebenleistung stehen (Art. 19 Abs. 4 MWSTG). 4.4
4.4.1 Wer als Leistungserbringer zu gelten hat, bestimmt sich laut Art. 20 Abs. 1 MWSTG und nach konstanter Rechtsprechung in erster Linie nach dem Aussenauftritt. Das mehrwertsteuerlich relevante Handeln wird demgemäss grundsätzlich demjenigen zugeordnet, der gegenüber Dritten im eigenen Namen auftritt (statt vieler: Urteile des BVGer A-5431/2015 vom 28. April 2016 E. 2.2.2, A-555/2013 vom 30. Oktober 2013 E. 2.3.2.1; RALF IMSTEPF, Die Zuordnung von Leistungen gemäss Art. 20 des neuen MWSTG, in: ASA 78 S. 772 ff.).
4.4.2 Handelt bei einer Leistung im Dreiparteienverhältnis der Vertreter zwar für fremde Rechnung, jedoch ohne dass er ausdrücklich im Namen des Vertretenen auftritt und ohne dass sich das Bestehen des Vertretungsverhältnisses aus den Umständen ergibt, ist nach Art. 20 Abs. 3 MWSTG das Leistungsverhältnis zwischen dem Vertretenen (bzw. der die eigentliche Leistung erbringenden Person) und dem (indirekten) Vertreter (bzw. der nach aussen auftretenden Person) gleich zu qualifizieren wie dasjenige zwischen dem (indirekten) Vertreter (bzw. der nach aussen auftretenden Person) sowie dem Dritten (leistungsempfangende Person; vgl. dazu Urteile des BVGer A-886/2014 vom 23. September 2014 E. 2.4, A-6188/2012 vom 3. September 2013 E. 2.2.4, mit Hinweisen). 4.5 Die mehrwertsteuerliche Qualifikation von Vorgängen hat nicht in erster Linie aus einer zivil- bzw. vertragsrechtlichen Sicht, sondern nach wirtschaftlichen, tatsächlichen Kriterien zu erfolgen (sog. wirtschaftliche Betrachtungsweise). Die zivil- bzw. vertragsrechtliche Sicht ist demnach nicht entscheidend, hat aber immerhin Indizwirkung (statt vieler: Urteile des Seite 7

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BGer 2A.47/2006 vom 6. Juli 2006 E. 3.2, 2A.304/2003 vom 14. November 2003 E. 3.6.1; BVGE 2007/23 E. 2.3.2, mit Hinweisen; Urteil des BVGer A-5431/2015 vom 28. April 2016 E. 2.2.4).
5.
5.1 Im vorliegenden Fall hat die Beschwerdeführerin mit der C._______ eine «Vereinbarung über den Ankauf von Hypotheken» abgeschlossen (vgl. Akten Vorinstanz, act. 8). In der Präambel dieses Vertrages wird Folgendes festgehalten: «Die Käuferin [C._______] wünscht ein Hypotheken-Portfolio mit einem Volumen von mindestens CHF [...] mittels Ankaufes von entsprechenden Hypotheken von der Verkäuferin [A._______] aufzubauen. Die Verkäuferin ist bereit, der Käuferin Hypotheken mit einem Volumen von CHF [...] zu verkaufen und das Hypotheken-Portfolio als Servicer für die Käuferin zu bewirtschaften. Die Verkäuferin verwaltet die Hypotheken und wirkt als alleinige Schnittstelle zum Kunden. Nebst der Verwaltung erfolgen dabei auch die Einziehung der Hypothekarforderungen und die allfällige Verwertung von Kreditsicherheiten ausschliesslich durch die Verkäuferin.
Die Parteien schliessen zwecks Regelung der rechtlichen und wirtschaftlichen Bestimmungen dieser Transaktion folgende Vereinbarungen: - 'Vereinbarung über den Ankauf von Hypotheken'; und - 'Vereinbarung über die Bewirtschaftung von Hypotheken'.»
Für die Verwaltung der an die C._______ abgetretenen Kreditsicherheiten durch die Beschwerdeführerin als Entschädigung vorgesehen sind in der Vereinbarung über die Bewirtschaftung von Hypotheken Servicing Fees, welche sich nach Ziff. 5.1 f. der genannten Vereinbarung berechnen und sich insbesondere nach dem Kundenzinssatz bzw. auf dem Gesamtnominalbetrag der abgetretenen Hypothekarforderungen bemessen. 5.2 Es ist zu Recht unbestritten, dass entsprechend dieser Präambel ein Verkauf von Hypothekarforderungen durch die Beschwerdeführerin an die C._______ vereinbart wurde und dieser erfolgte Verkauf als steuerausgenommene Leistung im Bereich des Geld- und Kapitalverkehrs zu qualifizieren ist.
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Zu klären ist hingegen die Frage, ob die Bewirtschaftung der an die C._______ verkauften Hypotheken durch die Beschwerdeführerin (ebenfalls) als steuerausgenommene Leistung im Bereich des Geld- und Kapitalverkehrs zu qualifizieren ist. 5.3 Die Bewirtschaftung der Hypotheken durch die Beschwerdeführerin begründet zweifelsfrei zwischen dieser [...] Bank und der C._______ ein mehrwertsteuerliches Leistungsverhältnis. Zum einen erbringt nämlich die Beschwerdeführerin gegenüber der C._______ eine Dienstleistung in Form der Bewirtschaftung der Kreditsicherheiten («Die Verkäuferin ist bereit, [...] das Hypotheken-Portfolio als Servicer für die Käuferin zu bewirtschaften»). Zum anderen löst und dies nicht nur aus Sicht der leistungsempfangenden C._______ diese Dienstleistung eine nach Massgabe der Leistungserbringung zu berechnende Gegenleistung aus, nämlich die Entrichtung der Servicing Fees. Es liegt damit eine innere wirtschaftliche Verknüpfung zwischen Leistung (Bewirtschaftung der Kreditsicherheiten) und Gegenleistung (Servicing Fees) vor. Dass eine solche Bewirtschaftungsleistung als solche eines Finanzinstitutes an ein anderes kein Inverkehrbringen von Geld- und Kapital oder ein Verwalten von Krediten durch die Kreditgeberin an den Kreditnehmer im Sinne der Steuerausnahmevorschrift (s. E. 4.2) darstellt, liegt für sich allein zu Recht nicht im Streit. Vielmehr stellt sie eine normal steuerbare Dienstleistung dar. Daran ändert nichts, dass nebst dem erwähnten Leistungsverhältnis gemäss den vorliegenden Vereinbarungen in der Zeit nach der Abtretung der Hypothekarforderungen an die C._______ ein weiteres, aber anders geartetes Leistungsverhältnis mit dem jeweiligen Bankkunden (bzw. Hypothekarschuldner) als Leistungsempfänger besteht. Gegenstand dieses anderen Leistungsverhältnisses bildet die unbestrittenermassen steuerausgenommene Gewährung von Hypothekarkrediten gegen die Entrichtung von Hypothekarzinsen als Entgelt (vgl. zur einschlägigen Steuerausnahmevorschrift vorn E. 4.2 Abs. 1). Die eigentliche und hier fragliche Bewirtschaftung der Hypotheken könnte aber schon deshalb nicht Teil dieses anderen Leistungsverhältnisses bilden, weil sie wie gezeigt als im Verhältnis zwischen der Beschwerdeführerin und der C._______ erbracht zu gelten hat und es mehrwertsteuersystematisch ausgeschlossen ist, dass die nämliche Leistung gleichzeitig in einem inneren wirtschaftlichen Zusammenhang mit einem anderen Leistungsverhältnis steht (vgl. statt vieler Urteile des BVGer A-457/2014 vom 21. August 2014 E. 5.2, A-1626/2006 vom 20. April 2009 E. 5.2). Es könnte auch nicht etwa gesagt werden, die Be-
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wirtschaftung der Hypotheken bildete Teil der anderen Leistung (Gewährung der Hypotheken) an den jeweiligen Bankkunden als Leistungsempfänger. Es wären nämlich keinerlei Anhaltspunkte ersichtlich noch substantiiert geltend gemacht, dass die gesetzlichen Voraussetzungen zur Annahme einer solchen «akzessorischen Nebenleistung» vorlägen. Insbesondere mangelt es an einer entsprechenden Vereinbarung über die Verwaltung der Forderungen mit den Hypothekarschuldnern und entsprechend an Anhaltspunkten, dass die Bewirtschaftung der Hypotheken den Kreditnehmern als selbständige Leistung in Rechnung gestellt oder gar erbracht wurde (vgl. dazu auch CAMENZIND et al., a.a.O., N. 1230, wonach die Verwaltung von Krediten durch den Kreditgeber in aller Regel nicht als selbständige Leistung dem Kreditnehmer belastet wird). 5.4 Aus dem Gesagten erhellt, dass die vorliegend in Frage stehende Dienstleistung der Bewirtschaftung der Hypotheken nicht im Rahmen eines Dreiparteienverhältnisses (im Rahmen der Kreditgewährung an den jeweiligen Bankkunden), sondern lediglich im Verhältnis zwischen der Beschwerdeführerin und der C._______ erbracht wird. Mit anderen Worten greift die vorn (in E. 4.4.2) genannte Regelung der indirekten Stellvertretung von vornherein nicht, weshalb entgegen der Auffassung der Beschwerdeführerin aus dem Umstand, dass die Gewährung von Hypothekarkrediten als solche steuerausgenommen ist, keine entsprechende Steuerausnahme für den hier streitbetroffenen Leistungsaustausch abgeleitet werden kann. Auch aus diesem Grund ist im Zusammenhang mit der vereinbarten Bewirtschaftung der Hypotheken von einem steuerbaren Umsatz auszugehen.
5.5 Der hier gezogene Schluss wird durch die mit den vorstehenden Erwägungen weder explizit noch implizit gewürdigten Vorbringen der Beschwerdeführerin nicht umgestossen: 5.5.1 Zwar wird in der Beschwerde suggeriert, dass der C._______ ebenso wie der Kommittent bei einer Verkaufskommission nur Anspruch auf das Netto-Entgelt abzüglich der Provision hat (vgl. Ziff. 5.3 der MWSTInfo 04 «Steuerobjekt» der ESTV) von vornherein nur ein Anspruch auf Nettozinsen (Bruttozinsen abzüglich der entsprechenden Servicing Fees bzw. abzüglich der in der Beschwerde sog. «Zinsmarge») zustehe. Freilich sind die vorliegenden vertraglichen Vereinbarungen für die Zwecke der Mehrwertsteuer eben weil mit den Hypothekarschuldnern keine selbständige Bewirtschaftungsleistung abgemacht wurde so zu verstehen, dass
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die Beschwerdeführerin ihre Schuld, die Hypothekarzinsen in vollem Umfang an die C._______ weiterzuleiten, mit ihrer von der Vergabe der Hypotheken (und den Hypothekarzinsen) unabhängigen Forderung auf die Servicing Fees verrechnen darf (insofern zutreffend Vernehmlassung, S. 3). Jedenfalls lässt sich aus der Vertragsregelung zur Bemessung der Services Fees nicht ableiten, dass die Beschwerdeführerin, indem sie gegenüber der C._______ die Dienstleistung der Bewirtschaftung der Hypothekarforderungen erbringt, zugleich auch gegenüber den jeweiligen Bankkunden eine entsprechende Dienstleistung zukommen lässt. 5.5.2 Es ist zwar nicht zu verkennen, dass die Bewirtschaftung der abgetretenen Hypothekarforderungen durch die Beschwerdeführerin insofern mit der Abtretung dieser Forderungen verknüpft ist, als die Auflösung der Vereinbarung über die Bewirtschaftung von Hypotheken die gleichzeitige Auflösung der Vereinbarung über den Ankauf von Hypotheken bewirkt (vgl. Ziff. 11.3 der letzteren Vereinbarung). Allein aus diesem von der Beschwerdeführerin angerufenen Umstand lässt sich aber nicht ableiten, dass die in den Vereinbarungen vorgesehenen Leistungen der Abtretung von Hypothekarforderungen und der Bewirtschaftung dieser Forderungen mehrwertsteuerlich gesehen als Einheit zu behandeln wären. Andernfalls würde nämlich der im Mehrwertsteuerrecht geltende Grundsatz missachtet, dass jede einzelne Leistung prinzipiell ein selbständiges Steuerobjekt darstellt und für sich besteuert wird (vgl. dazu E. 4.3). Selbst wenn im Zusammenhang mit der Forderungsabtretung an die C._______ von einem steuerausgenommenen Umsatz auszugehen ist, bliebe es somit dabei, dass in Bezug auf die mehrwertsteuerliche Behandlung der Bewirtschaftung der Hypothekarforderungen unter Berufung auf die Regelung zu Dreiparteienverhältnissen in Art. 20 Abs. 3 MWSTG nichts zugunsten der Beschwerdeführerin abgeleitet werden kann. 6.
Die Bewirtschaftung der gemäss den in Frage stehenden Vereinbarungen abzutretenden Hypothekarforderungen erfolgt entsprechend dem Ausgeführten als mehrwertsteuerlich gesehen selbständige, steuerbare Leistung durch die Beschwerdeführerin.
Die Beschwerde ist somit unbegründet und abzuweisen.
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7.
Bei diesem Ausgang des Verfahrens hat die Beschwerdeführerin nach Art. 63 Abs. 1 VwVG die auf Fr. 8'000.- festzusetzenden Verfahrenskosten zu tragen. Der geleistete Kostenvorschuss in gleicher Höhe ist für die Bezahlung der Verfahrenskosten zu verwenden. Der unterliegenden Beschwerdeführerin ist keine Parteientschädigung zuzusprechen (vgl. Art. 64 Abs. 1 VwVG bzw. Art. 7 Abs. 1 des Reglements vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht [VGKE, SR 173.320.2] e contrario). (Das Dispositiv befindet sich auf der nächsten Seite.)
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Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:
1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.
2.
Die Verfahrenskosten von Fr. 8'000.- werden der Beschwerdeführerin auferlegt. Der einbezahlte Kostenvorschuss wird zur Bezahlung der Verfahrenskosten verwendet. 3.
Es wird keine Parteientschädigung zugesprochen. 4.
Dieses Urteil geht an:

die Beschwerdeführerin (Gerichtsurkunde)
die Vorinstanz (Ref-Nr. [...]; Gerichtsurkunde)
Der vorsitzende Richter:

Der Gerichtsschreiber:

Daniel Riedo

Beat König

Rechtsmittelbelehrung:
Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff ., 90 ff. und 100 BGG). Die Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie die beschwerdeführende Partei in Händen hat, beizulegen (Art. 42 BGG). Versand:
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A-6642/2017 05 novembre 2018 25 juin 2019 Tribunal administratif fédéral Non publié Assujettissement à l'impôt

Objet Mehrwertsteuer; Bewirtschaftung von Hypothekarforderungen . Entscheid bestätigt durch BGer.

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Répertoire des lois

Répertoire ATF

131-V-407 132-II-353 141-II-182

Décisions dès 2000

2A.304/2003 2A.47/2006 2A.756/2006 2C_1111/2018 2C_826/2016

BVGE

2007/23

BVGer

A-1184/2012 A-1626/2006 A-2798/2016 A-4118/2015 A-4308/2015 A-457/2014 A-4786/2012 A-5431/2015 A-555/2013 A-5567/2015 A-5769/2016 A-6188/2012 A-6381/2015 A-6642/2017 A-849/2014 A-886/2014

AS 2017/3575 AS 2000/1300

Journal Archives

ASA 78,772

RS 172.021 PA Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) Art. 5
	1.	Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet:
		a.	de créer, de modifier ou d'annuler des droits ou des obligations;
		b.	de constater l'existence, l'inexistence ou l'étendue de droits ou d'obligations;
		c.	de rejeter ou de déclarer irrecevables des demandes tendant à créer, modifier, annuler ou constater des droits ou obligations.
	2.	Sont aussi considérées comme des décisions les mesures en matière d'exécution (art. 41, al. 1, let. a et b), les décisions incidentes (art. 45 et 46), les décisions sur opposition (art. 30, al. 2, let. b, et 74), les décisions sur recours (art. 61), les décisions prises en matière de révision (art. 68) et d'interprétation (art. 69). [1]
	3.	Lorsqu'une autorité rejette ou invoque des prétentions à faire valoir par voie d'action, sa déclaration n'est pas considérée comme décision.

[1] Nouvelle teneur selon l'annexe ch. 10 de la LF du 17 juin 2005 sur le TAF, en vigueur depuis le 1er janv. 2007 (RO 2006 2197 1069; FF 2001 4000).

RS 173.32 LTAF Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF) Art. 32 Exceptions
	1.	Le recours est irrecevable contre:
		a.	les décisions concernant la sûreté intérieure ou extérieure du pays, la neutralité, la protection diplomatique et les autres affaires relevant des relations extérieures, à moins que le droit international ne confère un droit à ce que la cause soit jugée par un tribunal;
		b.	les décisions concernant le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et les votations populaires;
		c.	les décisions relatives à la composante «prestation» du salaire du personnel de la Confédération, dans la mesure où elles ne concernent pas l'égalité des sexes;
		d. [1]	...
		e.	les décisions dans le domaine de l'énergie nucléaire concernant:l'autorisation générale des installations nucléaires;l'approbation du programme de gestion des déchets;la fermeture de dépôts en profondeur;la preuve de l'évacuation des déchets.
			1.	l'autorisation générale des installations nucléaires;
			2.	l'approbation du programme de gestion des déchets;
			3.	la fermeture de dépôts en profondeur;
			4.	la preuve de l'évacuation des déchets.
		f. [2]	les décisions relatives à l'octroi ou l'extension de concessions d'infrastructures ferroviaires;
		g.	les décisions rendues par l'Autorité indépendante d'examen des plaintes en matière de radio-télévision;
		h.	les décisions relatives à l'octroi de concessions pour des maisons de jeu;
		i. [3]	les décisions relatives à l'octroi, à la modification ou au renouvellement de la concession octroyée à la Société suisse de radiodiffusion et télévision (SSR);
		j. [4]	les décisions relatives au droit aux contributions d'une haute école ou d'une autre institution du domaine des hautes écoles.
	2.	Le recours est également irrecevable contre:
		a.	les décisions qui, en vertu d'une autre loi fédérale, peuvent faire l'objet d'une opposition ou d'un recours devant une autorité précédente au sens de l'art. 33, let. c à f;
		b.	les décisions qui, en vertu d'une autre loi fédérale, peuvent faire l'objet d'un recours devant une autorité cantonale.

[1] Abrogée par l'annexe ch. II 1 de la L du 30 sept. 2011 sur l'encouragement et la coordination des hautes écoles, avec effet au 1er janv. 2015 (RO 2014 4103; FF 2009 4067). [2] Nouvelle teneur selon le ch. I 3 de la LF du 16 mars 2012 sur la deuxième partie de la réforme des chemins de fer 2, en vigueur depuis le 1er juil. 2013 (RO 2012 5619, 2013 1603; FF 2011 857). [3] Introduite par l'annexe ch. 2 de la LF du 26 sept. 2014, en vigueur depuis le 1er juil. 2016 (RO 2016 2131; FF 2013 4425). [4] Introduite par le ch. II de la LF du 25 sept. 2020, en vigueur depuis le 1er mars 2021 (RO 2021 68; FF 2020 3577).

RS 173.32 LTAF Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF) Art. 33 Autorités précédentes
	Le recours est recevable contre les décisions:
	a.	du Conseil fédéral et des organes de l'Assemblée fédérale, en matière de rapports de travail du personnel de la Confédération, y compris le refus d'autoriser la poursuite pénale;
	b. [1]	du Conseil fédéral concernant:la révocation d'un membre du conseil de banque ou de la direction générale ou d'un suppléant sur la base de la loi du 3 octobre 2003 sur la Banque nationale [2],la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'Autorité fédérale de surveillance des marchés financiers ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration selon la loi du 22 juin 2007 sur la surveillance des marchés financiers [3],le blocage de valeurs patrimoniales en vertu de la loi du 18 décembre 2015 sur les valeurs patrimoniales d'origine illicite [5],l'interdiction d'exercer des activités en vertu de la LRens [7],l'interdiction d'organisations en vertu de la LRens,l'interdiction d'organisations et de groupements en vertu de l'art. 1, al. 2, de la loi fédérale du 20 décembre 2024 interdisant le Hamas et les organisations apparentées [10],la révocation du mandat d'un membre du Conseil de l'Institut fédéral de métrologie au sens de la loi du 17 juin 2011 sur l'Institut fédéral de métrologie [12],la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'Autorité fédérale de surveillance en matière de révision ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration selon la loi du 16 décembre 2005 sur la surveillance de la révision [14],la révocation d'un membre du conseil de l'Institut suisse des produits thérapeutiques sur la base de la loi du 15 décembre 2000 sur les produits thérapeutiques [16],la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'établissement au sens de la loi du 16 juin 2017 sur les fonds de compensation [18],la révocation d'un membre du conseil de l'Institut suisse de droit comparé selon la loi du 28 septembre 2018 sur l'Institut suisse de droit comparé [20]; la révocation d'un membre du conseil d'administration du Service suisse d'attribution des sillons ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration, conformément à la loi fédérale du 20 décembre 1957 sur les chemins de fer [22];
		1.	la révocation d'un membre du conseil de banque ou de la direction générale ou d'un suppléant sur la base de la loi du 3 octobre 2003 sur la Banque nationale [2],
		10. [21]	la révocation d'un membre du conseil d'administration du Service suisse d'attribution des sillons ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration, conformément à la loi fédérale du 20 décembre 1957 sur les chemins de fer [22];
		2.	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'Autorité fédérale de surveillance des marchés financiers ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration selon la loi du 22 juin 2007 sur la surveillance des marchés financiers [3],
		3. [4]	le blocage de valeurs patrimoniales en vertu de la loi du 18 décembre 2015 sur les valeurs patrimoniales d'origine illicite [5],
		4. [6]	l'interdiction d'exercer des activités en vertu de la LRens [7],
		4bis. [8]	l'interdiction d'organisations en vertu de la LRens,
		4ter. [9]	l'interdiction d'organisations et de groupements en vertu de l'art. 1, al. 2, de la loi fédérale du 20 décembre 2024 interdisant le Hamas et les organisations apparentées [10],
		5. [11]	la révocation du mandat d'un membre du Conseil de l'Institut fédéral de métrologie au sens de la loi du 17 juin 2011 sur l'Institut fédéral de métrologie [12],
		6. [13]	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'Autorité fédérale de surveillance en matière de révision ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration selon la loi du 16 décembre 2005 sur la surveillance de la révision [14],
		7. [15]	la révocation d'un membre du conseil de l'Institut suisse des produits thérapeutiques sur la base de la loi du 15 décembre 2000 sur les produits thérapeutiques [16],
		8. [17]	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'établissement au sens de la loi du 16 juin 2017 sur les fonds de compensation [18],
		9. [19]	la révocation d'un membre du conseil de l'Institut suisse de droit comparé selon la loi du 28 septembre 2018 sur l'Institut suisse de droit comparé [20];
	c.	du Tribunal pénal fédéral en matière de rapports de travail de ses juges et de son personnel;
	cbis. [23]	du Tribunal fédéral des brevets en matière de rapports de travail de ses juges et de son personnel;
	cquater. [25]	du procureur général de la Confédération, en matière de rapports de travail des procureurs qu'il a nommés et du personnel du Ministère public de la Confédération;
	cquinquies. [26]	de l'Autorité de surveillance du Ministère public de la Confédération, en matière de rapports de travail de son secrétariat;
	cter. [24]	de l'Autorité de surveillance du Ministère public de la Confédération, en matière de rapports de travail des membres du Ministère public de la Confédération élus par l'Assemblée fédérale (Chambres réunies);
	d.	de la Chancellerie fédérale, des départements et des unités de l'administration fédérale qui leur sont subordonnées ou administrativement rattachées;
	e.	des établissements et des entreprises de la Confédération;
	f.	des commissions fédérales;
	g.	des tribunaux arbitraux fondées sur des contrats de droit public signés par la Confédération, ses établissements ou ses entreprises;
	h.	des autorités ou organisations extérieures à l'administration fédérale, pour autant qu'elles statuent dans l'accomplissement de tâches de droit public que la Confédération leur a confiées;
	i.	d'autorités cantonales, dans la mesure où d'autres lois fédérales prévoient un recours au Tribunal administratif fédéral.

[1] Nouvelle teneur selon l'annexe ch. 4 de la LF du 22 juin 2007 sur la surveillance des marchés financiers, en vigueur depuis le 1er fév. 2008 (RO 2008 5207; FF 2006 2741). [2] RS 951.11 [3] RS 956.1 [4] Introduit par l'annexe ch. 1 de la LF du 1er oct. 2010 sur la restitution des avoirs illicites (RO 2011 275; FF 2010 2995). Nouvelle teneur selon l'art. 31 al. 2 ch. 1 de la L du 18 déc. 2015 sur les valeurs patrimoniales d'origine illicite, en vigueur depuis le 1er juil. 2016 (RO 2016 1803; FF 2014 5121). [5] RS 196.1 [6] Introduit par l'annexe ch. 2 de la LF du 23 déc. 2011 (RO 2012 3745; FF 2007 4473, 2010 7147). Nouvelle teneur selon l'annexe ch. II 3 de la LF du 25 sept. 2015 sur le renseignement, en vigueur depuis le 1er sept. 2017 (RO 2017 4095; FF 2014 2029). [7] RS 121 [8] Introduit par l'annexe ch. II 3 de la LF du 25 sept. 2015 sur le renseignement, en vigueur depuis le 1er sept. 2017 (RO 2017 4095; FF 2014 2029). [9] Introduit par l'art. 3 de la LF du 20 déc. 2024 interdisant le Hamas et les organisations apparentées, en vigueur depuis le 15 mai 2025 (RO 2025 269; FF 2024 2250). [10] RS 122.1 [11] Introduit par l'art. 26 ch. 2 de la LF du 17 juin 2011 sur l'Institut fédéral de métrologie, en vigueur depuis le 1er janv. 2013 (RO 2011 6515; FF 2010 7305). [12] RS 941.27 [13] Introduit par l'annexe ch. 2 de la LF du 20 juin 2014 (Concentration de la surveillance des entreprises de révision et des sociétés d'audit), en vigueur depuis le 1er janv. 2015 (RO 2014 4073; FF 2013 6147). [14] RS 221.302 [15] Introduit par l'annexe ch. 1 de la LF du 18 mars 2016, en vigueur depuis le 1er janv. 2019 (RO 2017 2745, 2018 3755; FF 2013 1). [16] RS 812.21 [17] Introduit par l'annexe ch. II 3 de la L du 16 juin 2017 sur les fonds de compensation, en vigueur depuis le 1er janv. 2019 (RO 2017 7563; FF 2016 271). [18] RS 830.2 [19] Introduit par l'art. 23 al. 2 de la LF du 28 sept. 2018 sur l'Institut suisse de droit comparé, en vigueur depuis le 1er janv. 2020 (RO 2019 3199; FF 2018 899). [20] RS 425.1 [21] Introduit par le ch. I 2 de la LF du 28 sept. 2018 sur l'organisation de l'infrastructure ferroviaire, en vigueur depuis le 1er juil. 2020 (RO 2020 1889; FF 2016 8399). [22] RS 742.101 [23] Introduite par l'annexe ch. 3 de la LF du 20 mars 2009 sur TFB, en vigueur depuis le 1er janv. 2012 (RO 2010 513, 2011 2241; FF 2008 373). [24] Introduite par l'annexe ch. II 6 de la LF du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales (RO 2010 3267; FF 2008 7371). Nouvelle teneur selon le ch. I de la LF du 19 juin 2015, en vigueur depuis le 1er nov. 2015 (RO 2015 3847; FF 2015 2047 2069). [25] Introduite par l'annexe ch. II 6 de la LF du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales, en vigueur depuis le 1er janv. 2011 (RO 2010 3267; FF 2008 7371). [26] Introduite par l'annexe ch. II 6 de la LF du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales, en vigueur depuis le 1er janv. 2011 (RO 2010 3267; FF 2008 7371).

RS 641.20 LTVA Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA Art. 82 Décisions de l'AFC
	1.	L'AFC rend, d'office ou sur demande de l'assujetti, toutes les décisions nécessaires à la perception de l'impôt, en particulier dans les cas suivants:
		a.	l'existence ou l'étendue de l'assujettissement est contestée;
		b.	l'inscription au registre des assujettis ou la radiation est contestée;
		c.	l'existence ou l'étendue de la créance fiscale, de la responsabilité solidaire ou du droit au remboursement de montants d'impôt est contestée;
		d.	l'assujetti ou les personnes solidairement responsables ne versent pas l'impôt;
		e.	d'autres obligations fondées sur la présente loi ou sur des ordonnances d'exécution sont contestées ou ne sont pas respectées;
		f.	l'autorité détermine dans un cas d'espèce à titre préventif l'assujettissement, la créance fiscale, la base de calcul, le taux applicable ou la responsabilité solidaire, à la suite d'une requête ou parce que la mesure s'impose.
	2.	Les décisions sont notifiées par écrit à l'assujetti. Elles doivent être adéquatement motivées et indiquer les voies de recours.

RS 641.20 LTVA Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA Art. 18 Principe
	1.	Sont soumises à l'impôt grevant les opérations réalisées sur le territoire suisse les prestations fournies sur le territoire suisse par des assujettis moyennant une contre-prestation; ces prestations sont imposables pour autant que la présente loi ne l'exclue pas.
	2.	En l'absence de prestation, les éléments suivants, notamment, ne font pas partie de la contre-prestation:
		a.	les subventions et autres contributions de droit public, même si elles sont versées en vertu d'un mandat de prestations ou d'une convention-programme au sens de l'art. 46, al. 2, Cst.;
		b.	les recettes provenant exclusivement de taxes touristiques de droit public engagées par les offices du tourisme et les sociétés de développement touristique en faveur de la communauté, sur mandat d'une collectivité publique;
		c.	les contributions cantonales versées par les fonds pour l'approvisionnement en eau, le traitement des eaux usées ou la gestion des déchets aux établissements qui assurent ces tâches;
		d.	les dons;
		e.	les apports faits à une entreprise, notamment les prêts sans intérêts, les contributions d'assainissement et l'abandon de créances;
		f.	les dividendes et autres parts de bénéfices;
		g.	les indemnités compensatoires versées aux acteurs économiques d'une branche en vertu de dispositions légales ou contractuelles par une unité d'organisation, notamment par un fonds;
		h.	les consignes, notamment sur les emballages;
		i.	les montants versés à titre de dommages-intérêts ou de réparation morale ainsi que les indemnités de même genre;
		j.	les indemnités versées pour une activité exercée à titre salarié telles que les honoraires de membre d'un conseil d'administration ou d'un conseil de fondation, les indemnités versées par des autorités ou la solde;
		k.	les remboursements, les contributions et les aides financières reçus pour la livraison de biens à l'étranger, exonérée en vertu de l'art. 23, al. 2, ch. 1;
		l.	les émoluments, les contributions et autres montants encaissés pour des activités relevant de la puissance publique.
	3.	Si une collectivité publique indique expressément au destinataire que les fonds qu'elle lui a versés constituent une subvention ou une autre contribution de droit public, ces fonds sont réputés subvention ou autre contribution de droit public au sens de l'al. 2, let. a. [1]

[1] Introduit par le ch. I de la LF du 16 juin 2023, en vigueur depuis le 1er janv. 2025 (RO 2024 438; FF 2021 2363). Erratum de la Cdr de l'Ass. féd. du 19 fév. 2025, publié le 27 fév. 2025, ne concerne que le texte italien (RO 2025 135).

RS 641.20 LTVA Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA Art. 3 Définitions
	Au sens de la présente loi, on entend par:
	a.	territoire suisse: le territoire de la Confédération et les enclaves douanières étrangères au sens de l'art. 3, al. 2, de la loi du 18 mars 2005 sur les douanes (LD) [1];
	b.	biens: les choses, mobilières et immobilières, ainsi que le courant électrique, le gaz, la chaleur, le froid et les biens analogues;
	c.	prestation: le fait d'accorder à un tiers un avantage économique consommable dans l'attente d'une contre-prestation; constitue également une prestation celle qui est fournie en vertu de la loi ou sur réquisition d'une autorité;
	d.	livraison:le fait d'accorder à une personne le pouvoir de disposer économiquement d'un bien en son propre nom,le fait de remettre à un destinataire un bien sur lequel des travaux ont été effectués, même si ce bien n'a pas été modifié, mais simplement examiné, étalonné, réglé, contrôlé dans son fonctionnement ou traité d'une autre manière,le fait de mettre un bien à la disposition d'un tiers à des fins d'usage ou de jouissance;
		1.	le fait d'accorder à une personne le pouvoir de disposer économiquement d'un bien en son propre nom,
		2.	le fait de remettre à un destinataire un bien sur lequel des travaux ont été effectués, même si ce bien n'a pas été modifié, mais simplement examiné, étalonné, réglé, contrôlé dans son fonctionnement ou traité d'une autre manière,
		3.	le fait de mettre un bien à la disposition d'un tiers à des fins d'usage ou de jouissance;
	e.	prestation de services: toute prestation qui ne constitue pas une livraison; il y a également prestation de services dans les cas suivants:des valeurs ou des droits immatériels sont cédés à un tiers,il y a engagement à ne pas commettre un acte ou un acte ou une situation sont tolérés;
		1.	des valeurs ou des droits immatériels sont cédés à un tiers,
		2.	il y a engagement à ne pas commettre un acte ou un acte ou une situation sont tolérés;
	f.	contre-prestation: valeur patrimoniale que le destinataire, ou un tiers à sa place, remet en contrepartie d'une prestation;
	g. [2]	activité relevant de la puissance publique: activité d'une collectivité publique, ou d'une personne ou organisation mandatée par une collectivité publique, qui est de nature non entrepreneuriale, notamment de nature non commerciale et n'entrant pas en concurrence avec l'activité des entreprises privées, même si des émoluments, des contributions ou des taxes sont perçus pour cette activité;
	h. [3]	personnes étroitement liées:les détenteurs d'au moins 20 % du capital-actions ou du capital social d'une entreprise ou les détenteurs d'une participation équivalente dans une société de personnes, ou les personnes proches de ces détenteurs,les fondations ou associations avec lesquelles il existe une relation économique, contractuelle ou personnelle particulièrement étroite; les institutions de prévoyance ne sont pas considérées comme des personnes étroitement liées;
		1.	les détenteurs d'au moins 20 % du capital-actions ou du capital social d'une entreprise ou les détenteurs d'une participation équivalente dans une société de personnes, ou les personnes proches de ces détenteurs,
		2.	les fondations ou associations avec lesquelles il existe une relation économique, contractuelle ou personnelle particulièrement étroite; les institutions de prévoyance ne sont pas considérées comme des personnes étroitement liées;
	i. [4]	dons: libéralités consenties à un tiers sans qu'aucune contre-prestation au sens de la législation sur la TVA ne soit attendue; les libéralités sont également considérées comme des dons:lorsqu'elles sont mentionnées une ou plusieurs fois sous une forme neutre dans une publication, même en cas d'indication de la raison sociale du donateur ou de reproduction de son logo,lorsqu'il s'agit de cotisations de membres passifs ou de contributions de donateurs à des associations ou à des organisations d'utilité publique; les contributions des donateurs sont également considérées comme des dons lorsque l'organisation d'utilité publique accorde à titre volontaire au donateur des privilèges entrant dans le cadre de son but statutaire, pour autant qu'elle informe le donateur qu'il ne peut se prévaloir de ces privilèges;
		1.	lorsqu'elles sont mentionnées une ou plusieurs fois sous une forme neutre dans une publication, même en cas d'indication de la raison sociale du donateur ou de reproduction de son logo,
		2.	lorsqu'il s'agit de cotisations de membres passifs ou de contributions de donateurs à des associations ou à des organisations d'utilité publique; les contributions des donateurs sont également considérées comme des dons lorsque l'organisation d'utilité publique accorde à titre volontaire au donateur des privilèges entrant dans le cadre de son but statutaire, pour autant qu'elle informe le donateur qu'il ne peut se prévaloir de ces privilèges;
	j.	organisation d'utilité publique: organisation qui répond aux critères de l'art. 56, let. g, LIFD;
	k.	facture: tout document par lequel une prestation est facturée à un tiers, quel que soit le nom qui lui est donné dans les transactions commerciales;
	l. [5]	plateforme numérique: toute interface électronique permettant des interactions directes en ligne entre différents acteurs en vue d'une livraison ou de la fourniture d'une prestation de services.

[1] RS 631.0 [2] Nouvelle teneur selon le ch. I de la LF du 30 sept. 2016, en vigueur depuis le 1er janv. 2018 (RO 2017 3575; FF 2015 2467). [3] Nouvelle teneur selon le ch. I de la LF du 30 sept. 2016, en vigueur depuis le 1er janv. 2018 (RO 2017 3575; FF 2015 2467). [4] Nouvelle teneur selon le ch. I de la LF du 30 sept. 2016, en vigueur depuis le 1er janv. 2018 (RO 2017 3575; FF 2015 2467). [5] Introduite par le ch. I de la LF du 16 juin 2023, en vigueur depuis le 1er janv. 2025 (RO 2024 438; FF 2021 2363).

RS 172.021 PA Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) Art. 63
	1.	En règle générale, les frais de procédure comprenant l'émolument d'arrêté, les émoluments de chancellerie et les débours sont mis, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succombe. Si celle-ci n'est déboutée que partiellement, ces frais sont réduits. À titre exceptionnel, ils peuvent être entièrement remis.
	2.	Aucun frais de procédure n'est mis à la charge des autorités inférieures, ni des autorités fédérales recourantes et déboutées; si l'autorité recourante qui succombe n'est pas une autorité fédérale, les frais de procédure sont mis à sa charge dans la mesure où le litige porte sur des intérêts pécuniaires de collectivités ou d'établissements autonomes.
	3.	Des frais de procédure ne peuvent être mis à la charge de la partie qui a gain de cause que si elle les a occasionnés en violant des règles de procédure.
	4.	L'autorité de recours, son président ou le juge instructeur perçoit du recourant une avance de frais équivalant aux frais de procédure présumés. Elle lui impartit pour le versement de cette créance un délai raisonnable en l'avertissant qu'à défaut de paiement elle n'entrera pas en matière. Si des motifs particuliers le justifient, elle peut renoncer à percevoir la totalité ou une partie de l'avance de frais. [1]
	4bis.	L'émolument d'arrêté est calculé en fonction de l'ampleur et de la difficulté de la cause, de la manière de procéder des parties et de leur situation financière. Son montant est fixé:
		a.	entre 100 et 5000 francs dans les contestations non pécuniaires;
		b.	entre 100 et 50 000 francs dans les autres contestations. [2]
	5.	Le Conseil fédéral établit un tarif des émoluments. [3] L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral [4] et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales [5] sont réservés. [6]

[1] Nouvelle teneur selon l'annexe ch. 10 de la LF du 17 juin 2005 sur le TAF, en vigueur depuis le 1er janv. 2007 (RO 2006 2197 1069; FF 2001 4000). [2] Introduit par l'annexe ch. 10 de la LF du 17 juin 2005 sur le TAF, en vigueur depuis le 1er janv. 2007 (RO 2006 2197 1069; FF 2001 4000). [3] Nouvelle teneur selon l'annexe ch. 10 de la LF du 17 juin 2005 sur le TAF, en vigueur depuis le 1er janv. 2007 (RO 2006 2197 1069; FF 2001 4000). [4] RS 173.32 [5] RS 173.71 [6] Nouvelle teneur de la phrase selon l'annexe ch. II 3 de la LF du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales, en vigueur depuis le 1er janv. 2011 (RO 2010 3267;FF 2008 7371).

RS 172.021 PA Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) Art. 64
	1.	L'autorité de recours peut allouer, d'office ou sur requête, à la partie ayant entièrement ou partiellement gain de cause une indemnité pour les frais indispensables et relativement élevés qui lui ont été occasionnés.
	2.	Le dispositif indique le montant des dépens alloués qui, lorsqu'ils ne peuvent pas être mis à la charge de la partie adverse déboutée, sont supportés par la collectivité ou par l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué.
	3.	Lorsque la partie adverse déboutée avait pris des conclusions indépendantes, les dépens alloués peuvent être mis à sa charge, dans la mesure de ses moyens.
	4.	La collectivité ou l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué répond des dépens mis à la charge de la partie adverse déboutée en tant qu'ils se révéleraient irrécouvrables.
	5.	Le Conseil fédéral établit un tarif des dépens. [1] L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral [2] et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales [3] sont réservés. [4]

[1] Nouvelle teneur selon l'annexe ch. 10 de la LF du 17 juin 2005 sur le TAF, en vigueur depuis le 1er janv. 2007 (RO 2006 2197 1069; FF 2001 4000). [2] RS 173.32 [3] RS 173.71 [4] Nouvelle teneur de la phrase selon l'annexe ch. II 3 de la LF du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales, en vigueur depuis le 1er janv. 2011 (RO 2010 3267;FF 2008 7371).

RS 173.320.2 FITAF Règlement du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal administratif fédéral (FITAF) Art. 7 Principe
	1.	La partie qui obtient gain de cause a droit aux dépens pour les frais nécessaires causés par le litige.
	2.	Lorsqu'une partie n'obtient que partiellement gain de cause, les dépens auxquels elle peut prétendre sont réduits en proportion.
	3.	Les autorités fédérales et, en règle générale, les autres autorités parties n'ont pas droit aux dépens.
	4.	Si les frais sont relativement peu élevés, le tribunal peut renoncer à allouer des dépens.
	5.	L'art. 6a s'applique par analogie. [1]

[1] Introduit par le ch. I de l'O du TAF du 20 août 2009, en vigueur depuis le 1er avr. 2010 (RO 2010 945).

RS 173.110 LTF Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire Art. 42 Mémoires
	1.	Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
	1bis.	Lorsqu'une procédure en matière civile a été menée en anglais devant l'autorité précédente, les mémoires peuvent être rédigés en anglais. [1]
	2.	Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l'acte attaqué viole le droit. Si le recours n'est recevable que lorsqu'il soulève une question juridique de principe ou qu'il porte sur un cas particulièrement important pour d'autres motifs, il faut exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée. [2] [3]
	3.	Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu'elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée si le mémoire est dirigé contre une décision.
	4.	En cas de transmission électronique, le mémoire doit être muni de la signature électronique qualifiée de la partie ou de son mandataire au sens de la loi du 18 mars 2016 sur la signature électronique [4]. Le Tribunal fédéral détermine dans un règlement:
		a.	le format du mémoire et des pièces jointes;
		b.	les modalités de la transmission;
		c.	les conditions auxquelles il peut exiger, en cas de problème technique, que des documents lui soient adressés ultérieurement sur papier. [5]
	5.	Si la signature de la partie ou de son mandataire, la procuration ou les annexes prescrites font défaut, ou si le mandataire n'est pas autorisé, le Tribunal fédéral impartit un délai approprié à la partie pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
	6.	Si le mémoire est illisible, inconvenant, incompréhensible ou prolixe ou qu'il n'est pas rédigé dans une langue officielle, le Tribunal fédéral peut le renvoyer à son auteur; il impartit à celui-ci un délai approprié pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
	7.	Le mémoire de recours introduit de manière procédurière ou à tout autre égard abusif est irrecevable.

[1] Introduit par le ch. II 1 de la LF du 17 mars 2023 (Amélioration de la praticabilité et de l'application du droit), en vigueur depuis le 1er janv. 2025 (RO 2023 491; FF 2020 2607). [2] Nouvelle teneur de la phrase selon le ch. I 1 de la L du 20 juin 2014 sur la remise de l'impôt, en vigueur depuis le 1er janv. 2016 (RO 2015 9; FF 2013 7549). [3] Nouvelle teneur selon l'annexe ch. 1 de la LF du 28 sept. 2012 sur l'assistance administrative fiscale, en vigueur depuis le 1er fév. 2013 (RO 2013 231; FF 2011 5771). [4] RS 943.03 [5] Nouvelle teneur selon l'annexe ch. II 2 de la L du 18 mars 2016 sur la signature électronique, en vigueur depuis le 1er janv. 2017 (RO 2016 4651; FF 2014 957).