A-6871/2010 - 2011-05-05 - entraide administrative et judiciaire

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Abteilung I

A-6871/2010

Urteil vom 5. Mai 2011

Richterin Salome Zimmermann (Vorsitz),

Besetzung Richter Daniel de Vries Reilingh, Richter Pascal Mollard,

Gerichtsschreiberin Susanne Raas.

A._______,...,

Parteien vertreten durch ...,

Beschwerdeführer,

gegen

Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV,

Amtshilfe USA, Eigerstrasse 65, 3003 Bern,

Vorinstanz.

Gegenstand Amtshilfe (DBA-USA).

Sachverhalt:

A.
Am 19. August 2009 schlossen die Schweizerische Eidgenossenschaft (Schweiz) und die Vereinigten Staaten von Amerika (USA) in englischer Sprache ein Abkommen über ein Amtshilfegesuch des Internal Revenue Service der USA betreffend UBS AG, einer nach schweizerischem Recht errichteten Aktiengesellschaft (AS 2009 5669, Abkommen 09). Darin verpflichtete sich die Schweiz, anhand im Anhang festgelegter Kriterien und gestützt auf das geltende Abkommen vom 2. Oktober 1996 zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft und den Vereinigten Staaten von Amerika zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen (SR 0.672.933.61, DBA-USA 96) ein Amtshilfegesuch der USA zu bearbeiten. Die Schweiz versprach weiter, betreffend die unter das Amtshilfegesuch fallenden geschätzten 4'450 laufenden oder saldierten Konten mithilfe einer speziellen Projektorganisation sicherzustellen, dass innerhalb von 90 Tagen nach Eingang des Gesuchs in den ersten 500 Fällen und nach 360 Tagen in allen übrigen Fällen eine Schlussverfügung über die Herausgabe der verlangten Informationen erlassen werden könne.

B.
Unter Berufung auf das Abkommen 09 richtete die amerikanische Einkommenssteuerbehörde (Internal Revenue Service [IRS] in Washington) am 31. August 2009 ein Ersuchen um Amtshilfe an die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV). Das Gesuch stützte sich ausdrücklich auf Art. 26 DBA-USA 96, das dazugehörende Protokoll sowie die Verständigungsvereinbarung vom 23. Januar 2003 zwischen der ESTV und dem Department of the Treasury der USA betreffend die Anwendung von Art. 26 DBA-USA 96 (Vereinbarung 03; veröffentlicht in Pestalozzi/Lachenal/Patry [Hrsg.] [bearbeitet von Silvia Zimmermann unter Mitarbeit von Marion Vollenweider], Rechtsbuch der schweizerischen Bundessteuern, Therwil [Nachtragssammlung], Band 4, Kennziffer I B h 69, Beilage 1; die deutsche Fassung befindet sich in Beilage 4). Der IRS ersuchte um Herausgabe von Informationen über amerikanische Steuerpflichtige, die in der Zeit zwischen dem 1. Januar 2001 und dem 31. Dezember 2008 die Unterschriftsberechtigung oder eine andere Verfügungsbefugnis über Bankkonten hatten, die von einer Abteilung der UBS AG oder einer ihrer Niederlassungen oder Tochtergesellschaften in der Schweiz (nachfolgend: UBS AG) geführt, überwacht oder gepflegt wurden. Betroffen waren Konten, für welche die UBS AG (1) nicht im Besitz eines durch den Steuerpflichtigen ausgefüllten Formulars «W 9» war, und (2) nicht rechtzeitig und korrekt mit dem Formular «1099» namens des jeweiligen Steuerpflichtigen dem amerikanischen Fiskus alle Bezüge dieser Steuerpflichtigen gemeldet hatte.

C.
Am 1. September 2009 erliess die ESTV gegenüber der UBS AG eine Editionsverfügung im Sinn von Art. 20d Abs. 2 der Verordnung vom 15. Juni 1998 zum schweizerisch-amerikanischen Doppelbesteuerungsabkommen vom 2. Oktober 1996 (SR 672.933.61, Vo DBA-USA). Darin verfügte sie die Einleitung des Amtshilfeverfahrens und forderte die UBS AG auf, innerhalb der in Art. 4 des Abkommens 09 festgesetzten Fristen insbesondere die vollständigen Dossiers der unter die im Anhang zum Abkommen 09 fallenden Kunden herauszugeben.

D.
Am 21. Januar 2010 hiess das Bundesverwaltungsgericht mit Urteil A 7789/2009 (teilweise veröffentlicht in BVGE 2010/7) eine Beschwerde gegen eine Schlussverfügung der ESTV gut, welche einen Fall der Kategorie 2/A/b betraf. Dies geschah mit der Begründung, das Abkommen 09 sei eine Verständigungsvereinbarung und habe sich an das Stammabkommen (DBA-USA 96) zu halten, welches Amtshilfe nur bei Steuer- oder Abgabebetrug, nicht aber bei Steuerhinterziehung vorsehe.

Daraufhin schloss der Bundesrat nach weiteren Verhandlungen mit den USA am 31. März 2010 in englischer Sprache ein Protokoll zur Änderung des Abkommens zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft und den Vereinigten Staaten von Amerika über ein Amtshilfegesuch des Internal Revenue Service der Vereinigten Staaten von Amerika betreffend UBS AG, einer nach schweizerischem Recht errichteten Aktiengesellschaft, unterzeichnet in Washington am 19. August 2009 (Änderungsprotokoll Amtshilfeabkommen; am 7. April 2010 im ausserordentlichen Verfahren veröffentlicht, mittlerweile AS 2010 1459, nachfolgend: Protokoll 10). Gemäss Art. 3 Abs. 2 Protokoll 10 ist dieses ab Unterzeichnung und damit ab dem 31. März 2010 vorläufig anwendbar.

E.
Das Abkommen 09 und das Protokoll 10 wurden von der Bundesversammlung mit Bundesbeschluss vom 17. Juni 2010 über die Genehmigung des Abkommens zwischen der Schweiz und den Vereinigten Staaten von Amerika über ein Amtshilfegesuch betreffend UBS AG sowie des Änderungsprotokolls (AS 2010 2907) genehmigt und der Bundesrat wurde ermächtigt, die beiden Verträge zu ratifizieren (die konsolidierte Version des Abkommens 09 und des Protokolls 10 findet sich in SR 0.672.933.612 und wird nachfolgend als Staatsvertrag 10 bezeichnet; die Originaltexte sind in englischer Sprache). Der genannte Bundesbeschluss wurde nicht dem Staatsvertragsreferendum gemäss Art. 141 Abs. 1 Bst. d Ziff. 3 der Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 (BV, SR 101) unterstellt.

F.
Mit Urteil A 4013/2010 vom 15. Juli 2010 (auszugsweise veröffentlicht in BVGE 2010/40) entschied das Bundesverwaltungsgericht über die Gültigkeit des Staatsvertrags 10.

G.
Die beiden vorliegend betroffenen Dossiers von A._______ hatte die UBS AG der ESTV am 12. Dezember 2009 und 19. Januar 2010 übermittelt. Diese hatte A._______ am 26. Mai 2010 aufgefordert, sie bis zum 30. Juni 2010 zu ermächtigen, beim IRS Kopien seiner FBAR-Erklärungen einzuholen. Innert Frist war keine solche Ermächtigung erteilt worden. Nachdem sich der Rechtsvertreter von A._______ gegenüber der ESTV ausgewiesen hatte, stellte ihm die ESTV am 1. Juli 2010 die Akten zu und setzte eine Frist bis zum 4. August 2010 für eine allfällige Stellungnahme. Eine solche ging mit Datum vom 4. August 2010 ein. In ihrer Schlussverfügung vom 23. August 2010 gelangte die ESTV (aus näher dargelegten Gründen) zum Ergebnis, dass der Fall von A._______ der Kategorie gemäss Ziff. 2 Bst. B/b des Anhangs zum Staatsvertrag 10 (nachfolgend: Kategorie 2/B/b) zuzuordnen sei und sämtliche Voraussetzungen erfüllt seien, um dem IRS Amtshilfe zu leisten und die Unterlagen zu edieren.

H.
Mit Eingabe vom 22. September 2010 liess A._______ (nachfolgend: Beschwerdeführer) gegen die erwähnte Schlussverfügung der ESTV beim Bundesverwaltungsgericht Beschwerde erheben und beantragen, die Schlussverfügung sei unter Kosten- und Entschädigungsfolgen zulasten der ESTV aufzuheben und es seien die im Amtshilfeverfahren den Beschwerdeführer betreffenden Dokumente zu vernichten. Zudem beantragte er, es sei ihm die unentgeltliche Rechtspflege zu gewähren.

I.
Mit Zwischenverfügung vom 29. September 2010 teilte das Bundesverwaltungsgericht die Besetzung des Spruchkörpers mit und forderte den Beschwerdeführer auf, bis zum 21. Oktober 2010 das beigelegte Formular «Gesuch um unentgeltliche Rechtspflege» auszufüllen und mit den nötigen Beweismitteln versehen einzureichen. Das entsprechende Formular wurde dem Beschwerdeführer auf dessen Wunsch hin am 1. Oktober 2010 in italienischer Sprache zugestellt. Entsprechende Unterlagen reichte der Beschwerdeführer innert Frist ein.

J.
Mit Zwischenverfügung vom 9. November 2010 verzichtete das Bundesverwaltungsgericht vorläufig auf einen Kostenvorschuss und erklärte, über das Gesuch um Gewährung der unentgeltlichen Prozessführung werde bei der Urteilsfällung entschieden.

K.
Am 8. Dezember 2010 teilte die ESTV innert erstreckter Frist mit, dass sie auf eine Vernehmlassung verzichte.

Auf die Begründung der jeweiligen Anträge wird - soweit sie entscheidwesentlich sind - in den Erwägungen eingegangen.

Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:

1.

1.1. Gemäss Art. 31 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsgericht (VGG, SR 173.32) beurteilt das Bundesverwaltungsgericht Beschwerden gegen Verfügungen nach Art. 5 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (VwVG, SR 172.021). Zu den beim Bundesverwaltungsgericht anfechtbaren Verfügungen gehört auch die Schlussverfügung der ESTV im Bereich der internationalen Amtshilfe (Art. 32 VGG e contrario und Art. 20k Abs. 1 der Verordnung vom 15. Juni 1998 zum schweizerisch-amerikanischen Doppelbesteuerungsabkommen vom 2. Oktober 1996 [Vo DBA-USA, SR 672.933.61]). Die Zuständigkeit des Bundesverwaltungsgerichts zur Behandlung der Beschwerde ist somit gegeben.

1.2. Der Beschwerdeführer erfüllt die Voraussetzungen der Beschwerdebefugnis nach Art. 48 Abs. 1 VwVG. Auf die form- und fristgemäss eingereichte Beschwerde ist - mit der nachfolgend in E. 6 gemachten Einschränkung - somit einzutreten.

1.3. Das Bundesverwaltungsgericht wendet das Recht von Amtes wegen an. Es ist demzufolge verpflichtet, auf den festgestellten Sachverhalt die richtige Rechtsnorm und damit jenen Rechtssatz anzuwenden, den es als den zutreffenden erachtet, und ihm jene Auslegung zu geben, von der es überzeugt ist (André Moser/Michael Beusch/Lorenz Kneubühler, Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, Basel 2008, Rz. 1.54, unter Verweis auf BGE 119 V 347 E. 1a).

1.4. Im Rechtsmittelverfahren kommt - wenn auch in sehr abgeschwächter Form (Moser/Beusch/Kneubühler, a.a.O., Rz. 1.55) - das Rügeprinzip mit Begründungserfordernis in dem Sinn zur Anwendung, dass der Beschwerdeführer die seine Rügen stützenden Tatsachen darzulegen und allfällige Beweismittel einzureichen hat (Art. 52 Abs. 1 VwVG; Christoph Auer, in: Christoph Auer/Markus Müller/Benjamin Schindler [Hrsg.], Kommentar zum Bundesgesetz über das Verwaltungsverfahren [VwVG], Zürich/St. Gallen 2008, Art. 12 N. 9 und 12). Hingegen ist es grundsätzlich nicht Sache der Rechtsmittelbehörden, den für den Entscheid erheblichen Sachverhalt von Grund auf zu ermitteln und über die tatsächlichen Vorbringen der Parteien hinaus den Sachverhalt vollkommen neu zu erforschen (BVGE 2007/27 E. 3.3; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A 5550/2008 vom 21. Oktober 2009 E. 1.5; Moser/Beusch/Kneubühler, a.a.O., Rz. 1.52). Vielmehr geht es in diesem Verfahren darum, den von den Vorinstanzen ermittelten Sachverhalt zu überprüfen und allenfalls zu berichtigen oder zu ergänzen. Weiter ist die Rechtsmittelinstanz nicht gehalten, allen denkbaren Rechtsfehlern von sich aus auf den Grund zu gehen. Für entsprechende Fehler müssen sich mindestens Anhaltspunkte aus den Parteivorbringen oder den Akten ergeben (Moser/Beusch/Kneubühler, a.a.O., Rz. 1.55).

2.
Der Beschwerdeführer stellt ein Gesuch um Gewährung der unentgeltlichen Rechtspflege. Dieses ist vorab zu behandeln.

2.1.

2.1.1. Gemäss Art. 29 Abs. 3 BV hat jede Person, die nicht über die erforderlichen Mittel verfügt, Anspruch auf unentgeltliche Rechtspflege, wenn ihr Rechtsbegehren nicht aussichtslos erscheint (BGE 133 III 614 E. 5; Moser/Beusch/Kneubühler, a.a.O., Rz. 4.94 ff.). Der Instruktionsrichter bzw. die Instruktionsrichterin kann eine solche Person gestützt auf Art. 65 Abs. 1 VwVG nach Einreichung der Beschwerde und auf Antrag hin von der Bezahlung der Verfahrenskosten befreien. Ein Anspruch auf unentgeltliche Rechtspflege besteht in jedem Fall nur für bedürftige Personen (BGE 117 Ia 277 E. 5b/aa mit Hinweisen). Eine solche anspruchsbegründende Bedürftigkeit ist grundsätzlich dann gegeben, wenn eine Partei die Prozesskosten nicht aus ihren aktuellen eigenen Mitteln aufbringen kann (BGE 128 I 225 E. 2.5.1). Für die Bestimmung der Bedürftigkeit ist die gesamte wirtschaftliche Situation der gesuchstellenden Person zur Zeit der Einreichung des Gesuchs massgebend, wobei nicht als bedürftig gilt, wer in der Lage ist, die Prozesskosten aus dem realisierbaren Einkommen und Vermögen nach Abzug der Lebenshaltungskosten für sich und die Familie innert angemessener Frist zu bezahlen (BGE 124 I 1 E. 2a, 120 Ia 179 E. 3a; Zwischenverfügungen des Bundesverwaltungsgerichts A 7668/2010 vom 15. Dezember 2010, A 4812/2007 vom 1. November 2007 E. 2.2, A 5588/2007 vom 2. Oktober 2007 E. 1). Bei Prüfung der Bedürftigkeit darf nicht schematisch auf das betreibungsrechtliche Existenzminimum abgestellt werden, sondern es sind die individuellen Umstände zu berücksichtigen (BGE 124 I 1 E. 2a mit Hinweisen).

2.1.2. Ein Verfahren gilt dann als aussichtslos, wenn die Gewinnaussichten beträchtlich geringer sind als die Verlustgefahren. Dabei stellt sich die Frage, ob eine über die nötigen Mittel verfügende Partei bei vernünftiger Überlegung das Risiko eingehen würde, den Prozess einzuleiten oder fortzuführen (BGE 119 Ia 251 E. 3b, 109 Ia 5 E. 4; Ulrich Häfelin/Walter Haller/Helen Keller, Schweizerisches Bundesstaatsrecht, 7. Aufl., Zürich/Basel/Genf 2008, Rz. 842; Jörg Paul Müller/Markus Schefer, Grundrechte in der Schweiz, im Rahmen der Bundesverfassung, der EMRK und der UNO-Pakte, 4. Aufl., Bern 2008, S. 902 f.).

2.2. Vorliegend erklärt der Beschwerdeführer auf dem Formular «Gesuch um unentgeltliche Rechtspflege» (Sachverhalt Bst. I.), inzwischen arbeitslos zu sein. Ein Schreiben des Verwaltungsratspräsidenten des Unternehmens, bei dem der Beschwerdeführer angestellt ist bzw. war, bestätigt die schwierige Lage des Unternehmens, aufgrund deren der Beschwerdeführer zurzeit keinen Lohn mehr erhalte. Es sei mit der Liquidation des Unternehmens zu rechnen. Zwar ist mit diesem Schreiben die Arbeitslosigkeit des Beschwerdeführers nicht dargelegt, doch kann davon ausgegangen werden, dass er zumindest keinen Lohn von seinem Arbeitgeber bezieht. Im gleichen Schreiben bestätigt der Verwaltungsratspräsident, dass die Aktien des Unternehmens, von denen der Beschwerdeführer einige hält, nicht mehr verkäuflich seien. Auch aus diesen Aktien erhalte er kein Einkommen. Der Beschwerdeführer lässt zudem ausführen, dass ihn eine allfällige Arbeitslosenunterstützung nicht in die Lage versetzen würde, die Verfahrenskosten bezahlen zu können. Zurzeit lebe er von der Unterstützung durch Freunde. Ausserdem habe der Vermieter ihm für ein paar Monate die Mietzinse gestundet. Ob aufgrund der eingereichten Unterlagen davon auszugehen wäre, dass der Beschwerdeführer kein Einkommen erzielt, kann jedoch offenbleiben (siehe nachfolgend E. 2.3). Ebenso erübrigt es sich, auf die Lebenshaltungskosten des Beschwerdeführers einzugehen.

2.3. Neben dem Einkommen ist nämlich auch das Vermögen des Beschwerdeführers zu berücksichtigen. Aus den Unterlagen geht hervor, dass der Beschwerdeführer eine Lebensversicherung abgeschlossen hat, deren Rückkaufswert im Jahr 2010 EUR 2'317'720.-- betrug. Der Beschwerdeführer könnte somit diesen Betrag realisieren und für die Bezahlung der Prozesskosten verwenden. Schon aus diesem Grund kann ihm die unentgeltliche Rechtspflege nicht gewährt werden. Hinzu kommt, dass der Beschwerdeführer das Haus, in dem seine Mutter wohnt, mit einem Wert von EUR 3 Mio. angibt, wobei darauf eine Hypothek von EUR 500'000.-- laste. Das Haus soll gemäss seinen Angaben verkauft werden. Hingegen ergibt sich aus den Ausführungen des Beschwerdeführers nicht eindeutig, ob das Haus ihm oder seiner Mutter gehört, doch kann dies letztlich offenbleiben, weil der Rückkaufswert der Lebensversicherung für die Bezahlung der Prozesskosten mehr als ausreichend ist.

2.4. Unter diesen Umständen muss auf die Prozesschancen des Beschwerdeführers (zuvor E 2.1.2) nicht mehr eingegangen werden. Der Antrag des Beschwerdeführers auf Gewährung der unentgeltlichen Rechtspflege ist bereits abzuweisen, weil er über ausreichend realisierbares Vermögen verfügt.

3.

3.1. Gemäss Art. 2 Abs. 1 Bst. d des Bundesbeschlusses vom 22. Juni 1951 über die Durchführung von zwischenstaatlichen Abkommen des Bundes zur Vermeidung der Doppelbesteuerung (SR 672.2) ist der Bundesrat zuständig, das Verfahren zu regeln, das bei einem vertraglich ausbedungenen Austausch von Meldungen zu befolgen ist. In Bezug auf den Informationsaustausch mit den USA gestützt auf Art. 26 DBA-USA 96 hat der Bundesrat diese Aufgabe mit Erlass der Vo DBA-USA wahrgenommen. An der dort festgeschriebenen Verfahrensordnung ändert der Staatsvertrag 10 grundsätzlich nichts (Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A 6053/2010 vom 10. Januar 2010 E. 1.5, A 4911/2010 vom 30. November 2010 E. 1.4.2, A 4013/2010 vom 15. Juli 2010 E. 2.1 und E. 6.2.2). Das Verfahren in Bezug auf den Informationsaustausch mit den USA wird abgeschlossen mit dem Erlass einer begründeten Schlussverfügung der ESTV im Sinn von Art. 20j Abs. 1 Vo DBA-USA. Darin hat die ESTV darüber zu befinden, ob ein begründeter Tatverdacht auf ein Betrugsdelikt und dergleichen im Sinn der einschlägigen Normen vorliegt, ob die weiteren Kriterien zur Gewährung der Amtshilfe gemäss Staatsvertrag 10 erfüllt sind und, bejahendenfalls, welche Informationen (Gegenstände, Dokumente, Unterlagen) nach schweizerischem Recht haben bzw. hätten beschafft werden können und nun an die zuständige amerikanische Behörde übermittelt werden dürfen (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A 4013/2010 vom 15. Juli 2010 E. 2.2). Nach der Rechtsprechung zum Amtshilfeverfahren genügt es für die Bejahung des Tatverdachts, wenn sich hinreichende Anhaltspunkte dafür ergeben, dass der inkriminierte Sachverhalt erfüllt sein könnte. Es ist nicht Aufgabe des Amtshilfegerichts, abschliessend zu beurteilen, ob eine strafbare Handlung vorliegt. Das Bundesverwaltungsgericht prüft deshalb nur, ob die Schwelle zur berechtigten Annahme des Tatverdachts erreicht ist oder ob die sachverhaltlichen Annahmen der Vorinstanz offensichtlich fehler- oder lückenhaft bzw. widersprüchlich erscheinen (vgl. BGE 129 II 484 E. 4.1; 128 II 407 E. 5.2.1; 127 II 142 E. 5a; BVGE 2010/26 E. 5.1; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A 4911/2010 vom 30. November 2010 E. 1.4.2).

3.2. In der Folge obliegt es dem vom Amtshilfeverfahren Betroffenen, den begründeten Tatverdacht klarerweise und entscheidend zu entkräften. Gelingt ihm dies, ist die Amtshilfe zu verweigern (BGE 128 II 407 E. 5.2.3; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-4013/2010 vom 15. Juli 2010 E. 2.2; Thomas Cottier/René Matteotti, Das Abkommen über ein Amtshilfegesuch zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft und den Vereinigten Staaten von Amerika vom 19. August 2009: Grundlagen und innerstaatliche Anwendbarkeit [nachfolgend: Abkommen], Archiv für Schweizerisches Abgaberecht [ASA] 78 S. 349 ff., S. 389). Dies setzt voraus, dass der vom Amtshilfeverfahren Betroffene unverzüglich und ohne Weiterungen den Urkundenbeweis erbringt, dass er zu Unrecht ins Verfahren einbezogen worden ist (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A 6455/2010 vom 31. März 2011 E. 2.4). Das Bundesverwaltungsgericht nimmt diesbezüglich keine Untersuchungshandlungen vor (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A 4911/2010 vom 30. November 2010 E. 1.4.2).

4.

4.1. Das Bundesverwaltungsgericht fällte am 15. Juli 2010 ein so genanntes Piloturteil betreffend das Amtshilfegesuch der USA in Sachen UBS-Kunden (Urteil A-4013/2010, auszugsweise veröffentlicht in: BVGE 2010/40). Darin entschied es, der Staatsvertrag 10 sei für die schweizerischen Behörden verbindlich. Weder innerstaatliches Recht noch innerstaatliche Praxis könnten ihm entgegengehalten werden. Des Weiteren wurde festgehalten, die betragsmässigen Grenzen knüpften nicht an die Person des Kontoinhabers oder des wirtschaftlich Berechtigten an, sondern einzig am Konto selbst. Der Staatsvertrag 10 spreche in Ziff. 2 Bst. A/b Ziff. ii des Anhangs klar vom «UBS-Konto» («UBS account»), welches die Einkünfte «erzielte». Daher spiele es auch bezüglich der betraglichen Grenzen keine Rolle, ob am Konto nur eine oder mehrere Personen wirtschaftlich berechtigt seien. Die vom Amtshilfegesuch betroffene Person könne somit eine von möglicherweise mehreren Personen sein, die Kontoinhaber oder am betreffenden Konto wirtschaftlich berechtigt seien.

4.2. Am 10. Januar 2011 fällte das Bundesverwaltungsgericht ein weiteres Piloturteil (A 6053/2010), in welchem es sich unter anderem zum Begriff des wirtschaftlich Berechtigten («beneficially owned») äusserte (insb. E. 7.3). Es lehnte sich an das massgebliche Kriterium «Entscheidungsbefugnisse» beim Konzept des «beneficial owner» des DBA-USA 96 bzw. des Musterabkommens der Organisation für wirtschaftliche Zusammenarbeit und Entwicklung an. Demgemäss sei für eine mögliche wirtschaftliche Berechtigung («beneficially owned») an einem «offshore company account» im Sinn des Staatsvertrags 10 entscheidend, inwiefern die «US Person» durch den formellen Rahmen hindurch weiterhin die sich auf dem UBS Konto der «offshore company» befindlichen Vermögenswerte und die daraus erzielten Einkünfte wirtschaftlich kontrollieren und darüber verfügen könne (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A 6053/2010 vom 10. Januar 2011 E. 7.3.2 auch zum Folgenden). Demgemäss sei dann von einer wirtschaftlichen Berechtigung auszugehen, wenn die fragliche «US Person» die Entscheidungsbefugnis darüber habe, wie das Vermögen auf dem UBS Konto verwaltet werde und/oder, ob und bejahendenfalls wie diese oder die daraus erzielten Einkünfte verwendet worden seien. Die «offshore company» sei in diesem Fall in einer «substance over form»-Betrachtung im Sinn des Staatsvertrags 10 als transparent anzusehen und die wirtschaftliche Berechtigung am «offshore company account» als gegeben zu erachten. Ob und gegebenenfalls in welchem Umfang die wirtschaftliche Verfügungsmacht und Kontrolle über das sich auf dem UBS Konto befindliche Vermögen und die daraus erzielten Einkünfte tatsächlich in der relevanten Zeitperiode von 2001 bis 2008 vorgelegen hätten, sei im Einzelfall anhand des rein Faktischen zu beurteilen. Insbesondere seien die heranzuziehenden Kriterien bzw. Indizien auch davon abhängig, welche (Rechts )form für die «offshore company» gewählt worden sei.

Die «US Person» kann also mit anderen Worten auch in der Funktion der von der «offshore company» Begünstigten als wirtschaftlich Berechtigte am UBS Konto angesehen werden, wenn die «US Person» auf Zeitpunkt und Umfang von Zuwendungen an sie selbst im massgeblichen Sinn Einfluss nehmen konnte. Auch in diesem Fall ist unter Beurteilung des rein Faktischen festzustellen, ob die wirtschaftliche Kontrolle und Verfügungsmacht über das sich auf dem «offshore company account» befindliche Vermögen und den daraus erzielten Einkünften vorgelegen haben (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A 6053/2010 vom 10. Januar 2011 E. 7.3.3).

Auch wenn die gewählte Rechtsform zu beachten ist, so kann hier doch festgehalten werden, dass die faktische Verfügungsmacht einer Person über ein Konto genügt, damit diese Person als am Konto wirtschaftlich berechtigte gilt. Je nach Rechtsform können jedoch andere Kriterien auf eine solche faktische Verfügungsmacht hinweisen (vgl. Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A 6262/2010 vom 8. April 2011 E. 5.1.3).

4.3. Schliesslich ist festzuhalten, dass der Beurteilung einer Beschwerde der Sachverhalt zugrundezulegen ist, wie er sich zugetragen hat und nicht, wie er - vielleicht - nach den Wünschen der betroffenen Personen hätte gestaltet werden sollen (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A 3545/2010 vom 17. Januar 2011 E. 3.1 mit Hinweis).

5.
Im vorliegenden Fall geht es um zwei Konten, die von zwei verschiedenen juristischen Personen gehalten werden und an denen der Beschwerdeführer gemäss Ausführungen der ESTV in der Schlussverfügung vom 23. August 2010 wirtschaftlich berechtigt sein soll. Zum einen betrifft die Schlussverfügung das Konto mit der Stammnummer (...), welches vom X._______ Trust gehalten wurde (Konto 1), zum anderen das Konto mit der Stammnummer (...), welches von der Y._______ Inc. gehalten wurde (Konto 2).

5.1.

5.1.1. In der Schlussverfügung vom 23. August 2010 bringt die ESTV das Konto 1 betreffend vor, es werde zwar die Mutter des Beschwerdeführers als wirtschaftlich Berechtigte aufgeführt, doch gäbe es Indizien, dass in Wirklichkeit der Beschwerdeführer wirtschaftlich am Konto berechtigt sei (Verweis auf Belegnummer [...]). Zudem seien verschiedene Überweisungen vom Konto 2 auf das Konto 1 vorgenommen worden (Belegnummer [...]).

Betreffend das Konto 2 erklärt die ESTV, der Beschwerdeführer werde auf dem Formular A genannt (Verweis auf Belegnummer [...]). Auf dem Konto 2 seien im Jahr 2001 Einkünfte von mindestens Fr. 613'940.-- erzielt worden (Belegnummer [...]).

5.1.2. Dagegen macht der Beschwerdeführer geltend, am Konto 1 sei - wie dies auch die ESTV festhalte - seine Mutter wirtschaftlich berechtigt gewesen. Er bezieht sich dabei auf ein Schreiben seiner Mutter an die UBS AG vom 16. Oktober 1998 (Belegnummer [...]), in welchem diese ausführe, dass sie «the beneficial owner of such trust» sei. Der Beschwerdeführer werde vom zuständigen Kundenberater in der Regel als «client» oder «son of BO [beneficial owner]» bezeichnet. Die wirtschaftliche Berechtigung sei vom Trustee mit Erklärung vom 9. Dezember 2003 bestätigt worden ([Belegstelle]). Zudem zieht der Beschwerdeführer die Aussagekraft der von der ESTV erwähnten Belegstelle (...) in Zweifel, indem er sich auf eine weitere Belegstelle (...) bezieht, worin die Mutter ein weiteres Mal ihre wirtschaftliche Berechtigung bestätigen würde. Bezüglich der Überweisungen zwischen den Konten 1 und 2 weist der Beschwerdeführer darauf hin, dass es durchaus üblich sei, dass zwischen Körperschaften, an denen verschiedene Personen wirtschaftlich berechtigt seien, Überweisungen vorgenommen würden. Dazu komme, dass an beiden Bankbeziehungen seine Mutter wirtschaftlich berechtigt sei. Die ESTV selbst sei von der wirtschaftlichen Berechtigung des Beschwerdeführers nicht überzeugt, da sie lediglich ausführe, es lägen entsprechende Indizien vor. Amtshilfe dürfe sie nach dem Wortlaut des Staatsvertrags 10 aber nur leisten, wenn sie überzeugt sei. Indizien würden nicht ausreichen. Der Begriff des «begründeten Verdachts» beziehe sich nicht auf das Kriterium der wirtschaftlichen Berechtigung. Würden Indizien und Verdachtsmomente genügen, würde die Beweislast in unzulässiger Weise umgekehrt.

Betreffend das Konto 2 führt der Beschwerdeführer überdies aus, zwar sei richtig, dass sich in den Akten ein Dokument befinde, auf welchem er als wirtschaftlich Berechtigter an diesem Konto aufgeführt werde. Tatsächlich sei dies aber nicht der Fall gewesen. Auch an diesem Konto sei seine Mutter wirtschaftlich berechtigt gewesen. In den Notizen des Kundenberaters werde er wiederum als «son of BO» aufgeführt ([Belegstelle]). Er (der Beschwerdeführer) habe die Gesellschaft für seine Mutter errichtet. Es sei der Handel mit «Beauty-Produkten» vorgesehen gewesen, doch entgegen den Vorstellungen sei die Gesellschaft nie operativ tätig gewesen. Da es sich nicht um eine Gesellschaft handle, die hauptsächlich der Verwaltung des Vermögens dienen sollte, liege eine operative Gesellschaft vor, weshalb in den Bankunterlagen die Gesellschaft als am Konto wirtschaftlich Berechtigte hätte angegeben werden müssen. Vom Staatsvertrag 10 seien jedoch nur nicht operativ tätige Gesellschaften betroffen. Überdies seien auf dem fraglichen Konto nur im Jahr 2001 grössere Einkünfte erzielt worden. Dieser Zeitpunkt sei für den IRS aber nicht von Belang, da dieser nur für die vergangenen sechs Jahre eine nachträgliche Entrichtung von Steuern veranlage. Vermutlich seien die grösseren Beträge im Jahr 2001 für Drittpersonen treuhänderisch gehalten worden und es seien wohl auch im Namen dieser Drittpersonen Transaktionen durchgeführt worden. Aus diesen Einkünften seien ihm (dem Beschwerdeführer) nie Einkünfte überwiesen worden und er habe auch keine Verluste ausgleichen müssen.

5.2. Bezüglich des Kontos 1 ist damit einzig die wirtschaftliche Berechtigung des Beschwerdeführers bestritten. Bezüglich des Kontos 2 bestreitet der Beschwerdeführer neben dem Vorliegen der wirtschaftlichen Berechtigung auch, dass darauf während dreier Jahre durchschnittlich Einkünfte von Fr. 100'000.-- erzielt worden seien. Ferner wird bestritten, dass das Konto 2 überhaupt vom Amtshilfegesuch des IRS und vom Staatsvertrag 10 erfasst sei. Im Folgenden ist zunächst festzustellen, ob die ESTV zu Recht angenommen hat, der Beschwerdeführer sei am Konto 1 wirtschaftlich berechtigt (dazu E. 5.3.). Falls dies bejaht wird, ist zu prüfen, ob der Beschwerdeführer diese Sachverhaltsannahme - wie in E. 3 ausgeführt - entkräften kann (dazu E. 5.3.2. und E. 5.3.4.). Anschliessend ist zu prüfen, ob das Konto 2 vom Staatsvertrag 10 erfasst wird (E. 5.4.1.). Weiter ist zur Feststellung der wirtschaftlichen Berechtigung am Konto 2 analog zum Konto 1 vorzugehen (E. 5.4.2.). Dann ist zu prüfen, ob die notwendigen Durchschnittseinkünfte im Sinn des Staatsvertrags 10 erzielt wurden (E. 5.4.3.). Schliesslich ist abzuklären, ob die übrigen Voraussetzungen zur Leistung von Amtshilfe vorliegen (E. 5.6.).

5.3. Was die wirtschaftliche Berechtigung am Konto 1 anbelangt, ist zunächst auf jene Belegstellen einzugehen, aus denen die ESTV den Schluss zieht, diese stehe dem Beschwerdeführer zu (oben E. 5.1.1).

5.3.1. Bei der ersten Belegstelle (...) handelt es sich um just jenes Schreiben der Mutter des Beschwerdeführers, in welchem Letzterer die Bestätigung erkennt, nicht ihm, sondern seiner Mutter stehe die wirtschaftliche Berechtigung am Konto zu. Im Rahmen der Errichtung des Trusts am [Datum] 1998 erklärte die Mutter darin gegenüber der UBS AG Folgendes:

« 1) It should be clear that I am the beneficial owner of such trust.

2) Since I do not have the knowledge, the skills and the time required to take the decisions for investments or other matters, I would like my son [...], whom you have met, to be allowed to make such decisions on my behalf.

3) Although as long as I live I shall retain beneficial ownership, should it be needed to satisfy 2), and in the case anything should happen to me do, please, add his name and signature to the trust.

4) Should any amount be withdrawn from the trust my signed consent is needed.

This is roughly what I have in mind and - again - since I am not an expert in such matters, I let both you and [my son] decide on how best to proceed having these conditions in mind. [...]»

Tatsächlich hält die Mutter des Beschwerdeführers in diesem Schreiben klar fest, sie sei am Trust wirtschaftlich berechtigt. Dem Beschwerdeführer kommt nur die Befugnis zu, Investitions- und andere Entscheide zu treffen. Mit anderen Worten obliegt ihm lediglich die Verwaltung des Vermögens des Trusts. Schliesslich erklärt die Mutter, es dürften nur mit ihrer unterschriftlichen Bestätigung Rückzüge vom Trustkonto getätigt werden. Damit konnte der Beschwerdeführer zwar Investitionsentscheide treffen, aber nicht tatsächlich über das Konto verfügen, musste er doch allfällige Transaktionen im Interesse seiner Mutter vornehmen und bedurften Rückzüge - wie gesagt - der Zustimmung der Mutter. Nach Auffassung des Bundesverwaltungsgerichts ist mit dem Abstellen auf diesen Beleg die Schwelle zur berechtigten Annahme der wirtschaftlichen Berechtigung des Beschwerdeführers am Konto 1 nicht erreicht.

5.3.2. Beim zweiten Beleg, den die ESTV anführt ([Belegstelle]), handelt es sich um eine interne E-Mail der UBS AG vom [Datum] 2001. Dort schreibt ein Bankangestellter (vermutlich der Kundenberater der Mutter des Beschwerdeführers) einem anderen Mitarbeiter Folgendes:

«Ich habe ein[en] Kunde[n], der unter einem Trust figuriert. BO hat keine Vollmacht. Da er mit seiner Frau einige Probleme hat, befürchtet er, dass die Behörde in den U.S. unser Konto blockieren lassen könnte? Würden wir bei einer Anfrage dies tun? Anscheinend weiss seine Frau, dass ein paar Transfers stattgefunden haben. [...]»

Die Vorinstanz stellt darauf ab, der Beschwerdeführer werde hier als «BO» («beneficial owner») bezeichnet. Dem hält der Beschwerdeführer entgegen, es erscheine zumindest zweifelhaft, ob der Kundenberater mit «BO» nicht die Mutter des Beschwerdeführers gemeint habe. Sollte er den Beschwerdeführer so bezeichnet haben, müsse es sich um ein Versehen handeln. Diese Auffassung untermauert er mittels eines Schreiben seiner Mutter vom [Datum] 2001 ([Belegstelle]), worin seine Mutter gegenüber der UBS AG Folgendes festhält:

«As you may be aware, [...] my son is having problems with [N._______] in America and [...] they may soon go to court.

I do not know what may happen or will be said but the girl seems to be very nosy and possibly greedy. She could well be informed of the existence of the trust and I intend to protect what is my own.

Since I am the beneficial owner of the trust, I do not think there ought to be any problem. However, should you be afraid of anything, please do take the right steps. [...]»

In der oben zitierten E Mail ergibt eine grammatikalische Betrachtung nicht eindeutig, dass der «Kunde» auch der «BO» ist. Zieht man zudem das sich in den Akten befindende und oben zitierte Schreiben der Mutter des Beschwerdeführers hinzu, wird klar, dass die Mutter sich immer noch als wirtschaftlich berechtigt erachtete und daher verhindern wollte, dass ihre Schwiegertochter in einem allfälligen Scheidungsverfahren auf ihr Konto zugreifen könnte. Somit zeigt spätestens der Zusammenhang, in welchem die E-Mail steht, dass mit dem Abstellen auf diesen Beleg die Schwelle zur berechtigten Annahme der wirtschaftlichen Berechtigung des Beschwerdeführers am Konto 1 nicht erreicht wird. Keine Schlüsse lassen sich zudem aus der - hier darum nicht wiedergegebenen - Antwort des Kollegen ziehen, beurteilte dieser doch lediglich den Sachverhalt, den ihm der Kundenberater vorgelegt hatte, ohne dass er sich darüber hätte äussern können, ob dieser korrekt wiedergegeben wurde.

Selbst wenn davon ausgegangen würde, dass die Schwelle zur Annahme der wirtschaftlichen Berechtigung mittels Abstellen auf die E-Mail erreicht worden wäre, gelänge es dem Beschwerdeführer, diese umzustossen. Das soeben zitierte Schreiben der Mutter stammt aus dem Jahr 2001 und wurde somit eindeutig nicht im Hinblick auf das vorliegende Verfahren erstellt. Sein Inhalt widerlegt klar und eindeutig die Interpretation der ESTV betreffend die E Mail. Es ist damit geeignet, die Sachverhaltsannahme der ESTV klarerweise und entscheidend zu entkräften (E. 3.2).

Daher muss auf eine weitere vom Beschwerdeführer genannte Belegstelle (...), in welcher - wohl der Trustee - gegenüber der UBS AG am 9. Dezember 2003 bestätigt, dass sich an der wirtschaftlichen Berechtigung trotz der Änderung in der Unterschriftsberechtigung nichts geändert habe, nicht weiter eingegangen werden.

5.3.3. Schliesslich stützt die ESTV ihren Verdacht auf die Tatsache, dass zwischen dem Konto 1 und dem Konto 2 Zahlungen erfolgten. Selbst wenn sich nachfolgend ergeben sollte, dass der Beschwerdeführer als am Konto 2 wirtschaftlich Berechtigter zu gelten hat, kann aus dieser Tatsache nicht zugleich auf seine wirtschaftliche Berechtigung am Konto 1 geschlossen werden. Offensichtlich ist das Verhältnis zwischen dem Beschwerdeführer und seiner Mutter sehr gut, was sich darin zeigt, dass sie ihn mit der Vermögensverwaltung beauftragte. Dass von einem Konto auf das andere Geld überwiesen wurde, kann somit nicht von vornherein als Indiz dafür gewertet werden, dass beide Konten den gleichen wirtschaftlich Berechtigten aufweisen. Auch wenn die ESTV die wirtschaftliche Berechtigung nicht beweisen muss (oben E. 3), ist mit der reinen Möglichkeit, dass ein Sachverhaltselement bestehen könnte, die Schwelle zur berechtigten Annahme der wirtschaftlichen Berechtigung des Beschwerdeführers nicht erreicht.

5.3.4. Nun ist es zwar so, dass eine Vielzahl von Indizien sich zu einem Verdacht (oder vorliegend zu einer rechtsgenüglichen Annahme) verdichten können, doch reichen die hier angeführten Belegstellen auch bei einer Gesamtbetrachtung nicht aus, um die Sachverhaltsannahme der ESTV als berechtigt erscheinen zu lassen.

5.3.5. Bezüglich des Kontos 1 kann daher eine wirtschaftliche Berechtigung des Beschwerdeführers nicht angenommen werden, weshalb diesbezüglich keine Amtshilfe zu leisten ist.

5.4.

5.4.1. Was nun das Konto 2 anbelangt, macht der Beschwerdeführer zunächst geltend, es handle sich bei der Y._______ Inc. nicht um eine hauptsächlich der Verwaltung des Vermögens dienende Gesellschaft. Diese sei ursprünglich für den Handel mit Schönheitsprodukten in Japan gegründet worden. Dass sie nie operativ tätig geworden sei, ändere nichts daran, dass sie auf dem Formular A als wirtschaftlich Berechtigte hätte angegeben werden sollen.

Dem ist entgegenzuhalten, dass der rechtlichen Beurteilung der Sachverhalt zugrundezulegen ist, wie er sich zugetragen hat und nicht, wie er - vielleicht - nach den Wünschen der betroffenen Personen hätte gestaltet werden sollen (oben E. 4.3). Tatsache ist, dass der Beschwerdeführer auf dem Formular A als wirtschaftlich Berechtigter aufgeführt ist.

5.4.2. Betreffend die wirtschaftliche Berechtigung verweist die ESTV denn auch auf das Formular A, auf welchem der Beschwerdeführer als wirtschaftlich Berechtigter an diesem Konto angegeben wird ([Belegstelle]). Damit hatte sie einen hinreichenden Anhaltspunkt für ihre diesbezügliche Annahme (Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-7012/2010 vom 21. März 2011 E. 5.3.1 f., A 5974/2010 vom 14. Februar 2011 E. 4.2.1). Nun obliegt es dem Beschwerdeführer, diese Sachverhaltsannahme mittels Urkunden klarerweise und entscheidend zu entkräften (oben E. 3).

Der Beschwerdeführer begnügt sich damit anzuführen, er werde in den Unterlagen der UBS AG als «Son of BO» bezeichnet. Diese Bezeichnung findet sich an der oben genannten Belegstelle in einer Aktennotiz der UBS AG. Eine interne Aktennotiz stellt für sich allein jedoch keine Urkunde dar, mit welcher es dem Beschwerdeführer gelingen könnte, die Sachverhaltsannahme der Vorinstanz zu entkräften. Überdies ist die Aktennotiz nicht einmal eindeutig. Zwar wird in der Folge von «Kunde» gesprochen und nicht von «BO», doch wird dort auch festgehalten, dass eben jener Kunde auf besagtes Konto Geld einbezahle, welches er aus dem Verkauf seiner Wohnung erhalten habe, und dieses Geld solle vom Verwaltungsrat der Y._______ Inc. abgehoben werden. Es mutete seltsam an, dass der Beschwerdeführer Geld aus dem Verkauf seines Appartements auf das Konto einer Gesellschaft einbezahlt, an der seine Mutter wirtschaftlich berechtigt sein soll. Selbst wenn also angenommen würde, dass eine interne Aktennotiz geeignet ist, die Sachverhaltsannahme der Vorinstanz zu entkräften, würde der gesamte Text der vom Beschwerdeführer genannten Belegstelle nicht ausreichen, diese Annahme umzustossen.

5.4.3. Weiter vermag der Beschwerdeführer in keiner Weise zu belegen, dass ein Grossteil des Geldes - wie er vermutungsweise behauptet - nur treuhänderisch verwaltet wurde. Demnach kann er die Annahme, er sei auch an diesem Betrag wirtschaftlich berechtigt gewesen, nicht entkräften. Zudem hat das Bundesverwaltungsgericht verschiedentlich festgehalten, dass es für die Leistung von Amtshilfe genügt, wenn die betroffene Person eine von mehreren am Konto wirtschaftlich berechtigten Personen ist (oben E. 4.1), so dass es für die Leistung von Amtshilfe genügen würde, wenn der Beschwerdeführer neben anderen Personen wirtschaftlich berechtigt wäre.

5.4.4. Damit ist festzuhalten, dass der Beschwerdeführer als am Konto 2 wirtschaftlich Berechtigter im Sinn des Staatsvertrags 10 zu gelten hat.

5.5. Schliesslich kann hier kurz festgehalten werden, dass es - im Gegensatz zum Vorbringen des Beschwerdeführers - keine Rolle spielt, dass die auf dem Konto 2 erzielten Einkünfte aus dem Jahr 2001 stammen. Dieses Jahr ist vom Staatsvertrag 10 und vom Amtshilfegesuch erfasst. Ob der IRS für dieses Jahr Steuern nachverlangt, ist nicht relevant.

5.6. Dass bezüglich des Kontos 2 auch die übrigen Voraussetzungen der Kategorie 2/B/b gemäss Anhang zum Staatsvertrag 10 gegeben sind, wird vom Beschwerdeführer nicht bestritten. Ihr Vorliegen ergibt sich zudem aus den von der ESTV genannten Belegstellen.

In Bezug auf das Konto 2 ist dem IRS demzufolge Amtshilfe zu leisten.

6.
Was schliesslich den Antrag des Beschwerdeführers betrifft, es seien die das Amtshilfeverfahren betreffenden Dokumente zu vernichten, so ist es nicht Aufgabe des Bundesverwaltungsgerichts, darüber zu befinden, wie die Vorinstanz das Urteil umzusetzen hat. Deshalb kann das Bundesverwaltungsgericht die Vernichtung der im Amtshilfeverfahren erhobenen Dokumente nicht anordnen (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A 4911/2010 vom 30. November 2010 E. 7). Auf das entsprechende Rechtsbegehren des Beschwerdeführers ist damit nicht einzutreten.

7.
Nach dem Gesagten ist die Beschwerde in Bezug auf das Konto 1 gutzuheissen, soweit darauf einzutreten ist, in Bezug auf das Konto 2 jedoch abzuweisen. Bei diesem Ausgang des Verfahrens hat der Beschwerdeführer nach Art. 63 Abs. 1 VwVG die entsprechend seinem teilweisen Obsiegen reduzierten Verfahrenskosten zu tragen. Diese sind in Anwendung von Art. 1 ff . des Reglements vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht (VGKE, SR 173.320.2) angesichts des Umfangs des Verfahrens auf Fr. 15'000.-- festzusetzten. Davon sind dem Beschwerdeführer Fr. 7'500. - aufzuerlegen. Der ESTV als Vorinstanz sind nach Art. 63 Abs. 2 VwVG keine Kosten aufzuerlegen. Dem Beschwerdeführer ist eine reduzierte Parteientschädigung von Fr. 7'500.-- zuzusprechen (Art. 7 ff . VGKE).

8.
Dieser Entscheid kann nicht mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht weitergezogen werden (Art. 83 Bst. h des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht [BGG, SR 173.110]).

Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:

1.
Die Beschwerde wird im Sinn der Erwägungen teilweise gutgeheissen, soweit darauf eingetreten wird. Betreffend die ESTV-Verfahrensnummer ***1 (Konto 1) wird dem IRS keine Amtshilfe geleistet. Im Übrigen wird die Beschwerde abgewiesen.

2.
Das Gesuch um Gewährung der unentgeltlichen Rechtspflege wird abgewiesen.

3.
Die reduzierten Verfahrenskosten von Fr. 7'500.-- werden dem Beschwerdeführer auferlegt. Dieser Betrag ist innert 30 Tagen nach Zustellung des vorliegenden Urteils mit dem beiliegenden Einzahlungsschein zu Gunsten der Gerichtskasse zu überweisen.

4.
Die Vorinstanz wird verpflichtet, dem Beschwerdeführer eine Parteientschädigung in der Höhe von Fr. 7'500.-- zu bezahlen.

5.
Dieses Urteil geht an:

- den Beschwerdeführer (Einschreiben; Beilage: Einzahlungsschein)

- die Vorinstanz (Ref-Nr. ***1 und ***2; Einschreiben)

Die vorsitzende Richterin: Die Gerichtsschreiberin:

Salome Zimmermann Susanne Raas

Versand:

IR 0.672.933.61 Convention du 2 octobre 1996 entre la Confédération suisse et les Etats-Unis d'Amérique en vue d'éviter les doubles impositions en matière d'impôts sur le revenu (avec prot., prot. d'accord et annexe) RS-0.672.933.61 Art. 26 Échange de renseignements - 1. Les autorités compétentes des États contractants échangent les renseignements qui peuvent être pertinents pour appliquer les dispositions de la présente Convention ou pour l'administration ou l'application de la législation interne relatives aux impôts tombant sous le coup de la Convention dans la mesure où l'imposition que cette législation prévoit n'est pas contraire à la Convention. L'échange de renseignements n'est pas restreint par l'art. 1.
¹	Les autorités compétentes des États contractants échangent les renseignements qui peuvent être pertinents pour appliquer les dispositions de la présente Convention ou pour l'administration ou l'application de la législation interne relatives aux impôts tombant sous le coup de la Convention dans la mesure où l'imposition que cette législation prévoit n'est pas contraire à la Convention. L'échange de renseignements n'est pas restreint par l'art. 1.
²	Les renseignements reçus en vertu du par. 1 par un État contractant sont tenus secrets de la même manière que les renseignements obtenus en application de la législation interne de cet État et ne sont communiqués qu'aux personnes ou autorités (y compris les tribunaux et les organes administratifs) concernées par l'administration, l'établissement ou le recouvrement des impôts mentionnés dans le par. 1, par les procédures ou poursuites concernant ces impôts, par les décisions sur les recours relatifs à ces impôts, ou par le contrôle de ce qui précède. Ces personnes ou autorités n'utilisent ces renseignements qu'à ces fins. Elles peuvent révéler ces renseignements au cours d'audiences publiques de tribunaux ou dans des jugements. Nonobstant ces précédentes dispositions, un État contractant peut utiliser les renseignements obtenus à d'autres fins si ces renseignements peuvent être utilisés à ces fins en vertu de la législation des deux États et si l'autorité compétente de l'État requis don
³	Les dispositions des par. 1 et 2 ne peuvent en aucun cas être interprétées comme imposant à un État contractant l'obligation:
^a	de prendre des mesures administratives dérogeant à sa législation et à sa pratique administrative ou à celles de l'autre État contractant;
^b	de fournir des renseignements qui ne pourraient être obtenus sur la base de sa législation ou dans le cadre de sa pratique administrative normale ou de celles de l'autre État contractant;
^c	de fournir des renseignements qui révéleraient un secret commercial, industriel, professionnel ou un procédé commercial ou des renseignements dont la communication serait contraire à l'ordre public.
⁴	Si des renseignements sont demandés par un État contractant conformément à cet article, l'autre État contractant utilise les pouvoirs dont il dispose pour obtenir les renseignements demandés, même s'il n'en a pas besoin à ses propres fins fiscales. L'obligation qui figure dans la phrase précédente est soumise aux limitations prévues au par. 3 sauf si ces limitations sont susceptibles d'empêcher un État contractant de communiquer des renseignements uniquement parce qu'il n'en a pas l'utilité dans le cadre national.
⁵	En aucun cas les dispositions du par. 3 ne peuvent être interprétées comme permettant à un État contractant de refuser de communiquer des renseignements uniquement parce que ceux-ci sont détenus par une banque, un autre établissement financier, un mandataire ou une personne agissant en tant qu'agent ou fiduciaire ou parce que ces renseignements se rattachent aux droits de propriété d'une personne. Nonobstant le par. 3 ou des dispositions équivalentes dans la législation interne d'un État, les autorités fiscales de l'État requis ont le pouvoir d'exiger la divulgation des renseignements précités, pour autant que cela soit nécessaire à l'accomplissement des obligations citées dans ce paragraphe.

IR 0.672.933.61 Convention du 2 octobre 1996 entre la Confédération suisse et les Etats-Unis d'Amérique en vue d'éviter les doubles impositions en matière d'impôts sur le revenu (avec prot., prot. d'accord et annexe) RS-0.672.933.61 Art. 26 Échange de renseignements - 1. Les autorités compétentes des États contractants échangent les renseignements qui peuvent être pertinents pour appliquer les dispositions de la présente Convention ou pour l'administration ou l'application de la législation interne relatives aux impôts tombant sous le coup de la Convention dans la mesure où l'imposition que cette législation prévoit n'est pas contraire à la Convention. L'échange de renseignements n'est pas restreint par l'art. 1.
¹	Les autorités compétentes des États contractants échangent les renseignements qui peuvent être pertinents pour appliquer les dispositions de la présente Convention ou pour l'administration ou l'application de la législation interne relatives aux impôts tombant sous le coup de la Convention dans la mesure où l'imposition que cette législation prévoit n'est pas contraire à la Convention. L'échange de renseignements n'est pas restreint par l'art. 1.
²	Les renseignements reçus en vertu du par. 1 par un État contractant sont tenus secrets de la même manière que les renseignements obtenus en application de la législation interne de cet État et ne sont communiqués qu'aux personnes ou autorités (y compris les tribunaux et les organes administratifs) concernées par l'administration, l'établissement ou le recouvrement des impôts mentionnés dans le par. 1, par les procédures ou poursuites concernant ces impôts, par les décisions sur les recours relatifs à ces impôts, ou par le contrôle de ce qui précède. Ces personnes ou autorités n'utilisent ces renseignements qu'à ces fins. Elles peuvent révéler ces renseignements au cours d'audiences publiques de tribunaux ou dans des jugements. Nonobstant ces précédentes dispositions, un État contractant peut utiliser les renseignements obtenus à d'autres fins si ces renseignements peuvent être utilisés à ces fins en vertu de la législation des deux États et si l'autorité compétente de l'État requis don
³	Les dispositions des par. 1 et 2 ne peuvent en aucun cas être interprétées comme imposant à un État contractant l'obligation:
^a	de prendre des mesures administratives dérogeant à sa législation et à sa pratique administrative ou à celles de l'autre État contractant;
^b	de fournir des renseignements qui ne pourraient être obtenus sur la base de sa législation ou dans le cadre de sa pratique administrative normale ou de celles de l'autre État contractant;
^c	de fournir des renseignements qui révéleraient un secret commercial, industriel, professionnel ou un procédé commercial ou des renseignements dont la communication serait contraire à l'ordre public.
⁴	Si des renseignements sont demandés par un État contractant conformément à cet article, l'autre État contractant utilise les pouvoirs dont il dispose pour obtenir les renseignements demandés, même s'il n'en a pas besoin à ses propres fins fiscales. L'obligation qui figure dans la phrase précédente est soumise aux limitations prévues au par. 3 sauf si ces limitations sont susceptibles d'empêcher un État contractant de communiquer des renseignements uniquement parce qu'il n'en a pas l'utilité dans le cadre national.
⁵	En aucun cas les dispositions du par. 3 ne peuvent être interprétées comme permettant à un État contractant de refuser de communiquer des renseignements uniquement parce que ceux-ci sont détenus par une banque, un autre établissement financier, un mandataire ou une personne agissant en tant qu'agent ou fiduciaire ou parce que ces renseignements se rattachent aux droits de propriété d'une personne. Nonobstant le par. 3 ou des dispositions équivalentes dans la législation interne d'un État, les autorités fiscales de l'État requis ont le pouvoir d'exiger la divulgation des renseignements précités, pour autant que cela soit nécessaire à l'accomplissement des obligations citées dans ce paragraphe.

SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 141 Référendum facultatif - 1 Si 50 000 citoyens et citoyennes ayant le droit de vote ou huit cantons le demandent dans les 100 jours à compter de la publication officielle de l'acte, sont soumis au vote du peuple:122
¹	Si 50 000 citoyens et citoyennes ayant le droit de vote ou huit cantons le demandent dans les 100 jours à compter de la publication officielle de l'acte, sont soumis au vote du peuple:122
^a	les lois fédérales;
^b	les lois fédérales déclarées urgentes dont la durée de validité dépasse un an;
^c	les arrêtés fédéraux, dans la mesure où la Constitution ou la loi le prévoient;
^d	les traités internationaux qui:
^d1	sont d'une durée indéterminée et ne sont pas dénonçables,
^d2	prévoient l'adhésion à une organisation internationale,
^d3	contiennent des dispositions importantes fixant des règles de droit ou dont la mise en oeuvre exige l'adoption de lois fédérales.
²	...124

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 5 - 1 Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet:
¹	Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet:
^a	de créer, de modifier ou d'annuler des droits ou des obligations;
^b	de constater l'existence, l'inexistence ou l'étendue de droits ou d'obligations;
^c	de rejeter ou de déclarer irrecevables des demandes tendant à créer, modifier, annuler ou constater des droits ou obligations.
²	Sont aussi considérées comme des décisions les mesures en matière d'exécution (art. 41, al. 1, let. a et b), les décisions incidentes (art. 45 et 46), les décisions sur opposition (art. 30, al. 2, let. b, et 74), les décisions sur recours (art. 61), les décisions prises en matière de révision (art. 68) et d'interprétation (art. 69).25
³	Lorsqu'une autorité rejette ou invoque des prétentions à faire valoir par voie d'action, sa déclaration n'est pas considérée comme décision.

SR 173.32 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF) LTAF Art. 32 Exceptions - 1 Le recours est irrecevable contre:
¹	Le recours est irrecevable contre:
^a	les décisions concernant la sûreté intérieure ou extérieure du pays, la neutralité, la protection diplomatique et les autres affaires relevant des relations extérieures, à moins que le droit international ne confère un droit à ce que la cause soit jugée par un tribunal;
^b	les décisions concernant le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et les votations populaires;
^c	les décisions relatives à la composante «prestation» du salaire du personnel de la Confédération, dans la mesure où elles ne concernent pas l'égalité des sexes;
^d	...
^e	les décisions dans le domaine de l'énergie nucléaire concernant:
^e1	l'autorisation générale des installations nucléaires;
^e2	l'approbation du programme de gestion des déchets;
^e3	la fermeture de dépôts en profondeur;
^e4	la preuve de l'évacuation des déchets.
^f	les décisions relatives à l'octroi ou l'extension de concessions d'infrastructures ferroviaires;
^g	les décisions rendues par l'Autorité indépendante d'examen des plaintes en matière de radio-télévision;
^h	les décisions relatives à l'octroi de concessions pour des maisons de jeu;
ⁱ	les décisions relatives à l'octroi, à la modification ou au renouvellement de la concession octroyée à la Société suisse de radiodiffusion et télévision (SSR);
^j	les décisions relatives au droit aux contributions d'une haute école ou d'une autre institution du domaine des hautes écoles.
²	Le recours est également irrecevable contre:
^a	les décisions qui, en vertu d'une autre loi fédérale, peuvent faire l'objet d'une opposition ou d'un recours devant une autorité précédente au sens de l'art. 33, let. c à f;
^b	les décisions qui, en vertu d'une autre loi fédérale, peuvent faire l'objet d'un recours devant une autorité cantonale.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 48 - 1 A qualité pour recourir quiconque:
¹	A qualité pour recourir quiconque:
^a	a pris part à la procédure devant l'autorité inférieure ou a été privé de la possibilité de le faire;
^b	est spécialement atteint par la décision attaquée, et
^c	a un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification.
²	A également qualité pour recourir toute personne, organisation ou autorité qu'une autre loi fédérale autorise à recourir.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 52 - 1 Le mémoire de recours indique les conclusions, motifs et moyens de preuve et porte la signature du recourant ou de son mandataire; celui-ci y joint l'expédition de la décision attaquée et les pièces invoquées comme moyens de preuve, lorsqu'elles se trouvent en ses mains.
¹	Le mémoire de recours indique les conclusions, motifs et moyens de preuve et porte la signature du recourant ou de son mandataire; celui-ci y joint l'expédition de la décision attaquée et les pièces invoquées comme moyens de preuve, lorsqu'elles se trouvent en ses mains.
²	Si le recours ne satisfait pas à ces exigences, ou si les conclusions ou les motifs du recourant n'ont pas la clarté nécessaire, sans que le recours soit manifestement irrecevable, l'autorité de recours impartit au recourant un court délai supplémentaire pour régulariser le recours.
³	Elle avise en même temps le recourant que si le délai n'est pas utilisé, elle statuera sur la base du dossier ou si les conclusions, les motifs ou la signature manquent, elle déclarera le recours irrecevable.

SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 29 Garanties générales de procédure - 1 Toute personne a droit, dans une procédure judiciaire ou administrative, à ce que sa cause soit traitée équitablement et jugée dans un délai raisonnable.
¹	Toute personne a droit, dans une procédure judiciaire ou administrative, à ce que sa cause soit traitée équitablement et jugée dans un délai raisonnable.
²	Les parties ont le droit d'être entendues.
³	Toute personne qui ne dispose pas de ressources suffisantes a droit, à moins que sa cause paraisse dépourvue de toute chance de succès, à l'assistance judiciaire gratuite. Elle a en outre droit à l'assistance gratuite d'un défenseur, dans la mesure où la sauvegarde de ses droits le requiert.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 65 - 1 Après le dépôt du recours, la partie qui ne dispose pas de ressources suffisantes et dont les conclusions ne paraissent pas d'emblée vouées à l'échec est, à sa demande, dispensée par l'autorité de recours, son président ou le juge instructeur de payer les frais de procédure.111
¹	Après le dépôt du recours, la partie qui ne dispose pas de ressources suffisantes et dont les conclusions ne paraissent pas d'emblée vouées à l'échec est, à sa demande, dispensée par l'autorité de recours, son président ou le juge instructeur de payer les frais de procédure.111
²	L'autorité de recours, son président ou le juge instructeur attribue en outre un avocat à cette partie si la sauvegarde de ses droits le requiert.112
³	Les frais et honoraires d'avocat sont supportés conformément à l'art. 64, al. 2 à 4.
⁴	Si la partie indigente revient à meilleure fortune, elle est tenue de rembourser les honoraires et les frais d'avocat à la collectivité ou à l'établissement autonome qui les a payés.
⁵	Le Conseil fédéral établit un tarif des honoraires et des frais.113 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral114 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales115 sont réservés.116

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 63 - 1 En règle générale, les frais de procédure comprenant l'émolument d'arrêté, les émoluments de chancellerie et les débours sont mis, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succombe. Si celle-ci n'est déboutée que partiellement, ces frais sont réduits. À titre exceptionnel, ils peuvent être entièrement remis.
¹	En règle générale, les frais de procédure comprenant l'émolument d'arrêté, les émoluments de chancellerie et les débours sont mis, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succombe. Si celle-ci n'est déboutée que partiellement, ces frais sont réduits. À titre exceptionnel, ils peuvent être entièrement remis.
²	Aucun frais de procédure n'est mis à la charge des autorités inférieures, ni des autorités fédérales recourantes et déboutées; si l'autorité recourante qui succombe n'est pas une autorité fédérale, les frais de procédure sont mis à sa charge dans la mesure où le litige porte sur des intérêts pécuniaires de collectivités ou d'établissements autonomes.
³	Des frais de procédure ne peuvent être mis à la charge de la partie qui a gain de cause que si elle les a occasionnés en violant des règles de procédure.
⁴	L'autorité de recours, son président ou le juge instructeur perçoit du recourant une avance de frais équivalant aux frais de procédure présumés. Elle lui impartit pour le versement de cette créance un délai raisonnable en l'avertissant qu'à défaut de paiement elle n'entrera pas en matière. Si des motifs particuliers le justifient, elle peut renoncer à percevoir la totalité ou une partie de l'avance de frais.101
^4bis	L'émolument d'arrêté est calculé en fonction de l'ampleur et de la difficulté de la cause, de la manière de procéder des parties et de leur situation financière. Son montant est fixé:
^a	entre 100 et 5000 francs dans les contestations non pécuniaires;
^b	entre 100 et 50 000 francs dans les autres contestations.102
⁵	Le Conseil fédéral établit un tarif des émoluments.103 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral104 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales105 sont réservés.106

SR 173.320.2 Règlement du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal administratif fédéral (FITAF) FITAF Art. 1 Frais de procédure - 1 Les frais de procédure devant le Tribunal administratif fédéral (tribunal) comprennent l'émolument judiciaire et les débours.
¹	Les frais de procédure devant le Tribunal administratif fédéral (tribunal) comprennent l'émolument judiciaire et les débours.
²	L'émolument judiciaire couvre les frais de photocopie des mémoires et les frais administratifs normaux, tels que les frais pour le personnel, les locaux et le matériel ainsi que les frais postaux, téléphoniques et de télécopie.
³	Les débours comprennent notamment les frais de traduction et les frais occasionnés par l'administration des preuves. Les frais de traduction ne sont pas facturés lorsqu'il s'agit de la traduction d'une langue officielle à une autre.

SR 173.320.2 Règlement du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal administratif fédéral (FITAF) FITAF Art. 7 Principe - 1 La partie qui obtient gain de cause a droit aux dépens pour les frais nécessaires causés par le litige.
¹	La partie qui obtient gain de cause a droit aux dépens pour les frais nécessaires causés par le litige.
²	Lorsqu'une partie n'obtient que partiellement gain de cause, les dépens auxquels elle peut prétendre sont réduits en proportion.
³	Les autorités fédérales et, en règle générale, les autres autorités parties n'ont pas droit aux dépens.
⁴	Si les frais sont relativement peu élevés, le tribunal peut renoncer à allouer des dépens.
⁵	L'art. 6a s'applique par analogie.7

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 83 Exceptions - Le recours est irrecevable contre:
^a	les décisions concernant la sûreté intérieure ou extérieure du pays, la neutralité, la protection diplomatique et les autres affaires relevant des relations extérieures, à moins que le droit international ne confère un droit à ce que la cause soit58 jugée par un tribunal;
^b	les décisions relatives à la naturalisation ordinaire;
^c	les décisions en matière de droit des étrangers qui concernent:
^c1	l'entrée en Suisse,
^c2	une autorisation à laquelle ni le droit fédéral ni le droit international ne donnent droit,
^c3	l'admission provisoire,
^c4	l'expulsion fondée sur l'art. 121, al. 2, de la Constitution ou le renvoi,
^c5	les dérogations aux conditions d'admission,
^c6	la prolongation d'une autorisation frontalière, le déplacement de la résidence dans un autre canton, le changement d'emploi du titulaire d'une autorisation frontalière et la délivrance de documents de voyage aux étrangers sans pièces de légitimation;
^d	les décisions en matière d'asile qui ont été rendues:
^d1	par le Tribunal administratif fédéral, sauf celles qui concernent des personnes visées par une demande d'extradition déposée par l'État dont ces personnes cherchent à se protéger,
^d2	par une autorité cantonale précédente et dont l'objet porte sur une autorisation à laquelle ni le droit fédéral ni le droit international ne donnent droit;
^e	les décisions relatives au refus d'autoriser la poursuite pénale de membres d'autorités ou du personnel de la Confédération;
^f	les décisions en matière de marchés publics:
^fbis	les décisions du Tribunal administratif fédéral concernant les décisions visées à l'art. 32i de la loi fédérale du 20 mars 2009 sur le transport de voyageurs65;
^f1	si elles ne soulèvent pas de question juridique de principe; sont réservés les recours concernant des marchés du Tribunal administratif fédéral, du Tribunal pénal fédéral, du Tribunal fédéral des brevets, du Ministère public de la Confédération et des autorités judiciaires supérieures des cantons, ou
^f2	si la valeur estimée du marché à adjuger est inférieure à la valeur seuil déterminante visée à l'art. 52, al. 1, et fixée à l'annexe 4, ch. 2, de la loi fédérale du 21 juin 2019 sur les marchés publics63;
^g	les décisions en matière de rapports de travail de droit public qui concernent une contestation non pécuniaire, sauf si elles touchent à la question de l'égalité des sexes;
^h	les décisions en matière d'entraide administrative internationale, à l'exception de l'assistance administrative en matière fiscale;
ⁱ	les décisions en matière de service militaire, de service civil ou de service de protection civile;
^j	les décisions en matière d'approvisionnement économique du pays qui sont prises en cas de pénurie grave;
^k	les décisions en matière de subventions auxquelles la législation ne donne pas droit;
^l	les décisions en matière de perception de droits de douane fondée sur le classement tarifaire ou le poids des marchandises;
^m	les décisions sur l'octroi d'un sursis de paiement ou sur la remise de contributions; en dérogation à ce principe, le recours contre les décisions sur la remise de l'impôt fédéral direct ou de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice est recevable, lorsqu'une question juridique de principe se pose ou qu'il s'agit d'un cas particulièrement important pour d'autres motifs;
ⁿ	les décisions en matière d'énergie nucléaire qui concernent:
ⁿ¹	l'exigence d'un permis d'exécution ou la modification d'une autorisation ou d'une décision,
ⁿ²	l'approbation d'un plan de provision pour les coûts d'évacuation encourus avant la désaffection d'une installation nucléaire,
ⁿ³	les permis d'exécution;
^o	les décisions en matière de circulation routière qui concernent la réception par type de véhicules;
^p	les décisions du Tribunal administratif fédéral en matière de télécommunications, de radio et de télévision et en matière postale qui concernent:70
^p1	une concession ayant fait l'objet d'un appel d'offres public,
^p2	un litige découlant de l'art. 11a de la loi du 30 avril 1997 sur les télécommunications71;
^p3	un litige au sens de l'art. 8 de la loi du 17 décembre 2010 sur la poste73;
^q	les décisions en matière de médecine de transplantation qui concernent:
^q1	l'inscription sur la liste d'attente,
^q2	l'attribution d'organes;
^r	les décisions en matière d'assurance-maladie qui ont été rendues par le Tribunal administratif fédéral sur la base de l'art. 3474 de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF)75;
^s	les décisions en matière d'agriculture qui concernent:
^s1	...
^s2	la délimitation de zones dans le cadre du cadastre de production;
^t	les décisions sur le résultat d'examens ou d'autres évaluations des capacités, notamment en matière de scolarité obligatoire, de formation ultérieure ou d'exercice d'une profession;
^u	les décisions relatives aux offres publiques d'acquisition (art. 125 à 141 de la loi du 19 juin 2015 sur l'infrastructure des marchés financiers79);
^v	les décisions du Tribunal administratif fédéral en cas de divergences d'opinion entre des autorités en matière d'entraide judiciaire ou d'assistance administrative au niveau national;
^w	les décisions en matière de droit de l'électricité qui concernent l'approbation des plans des installations électriques à courant fort et à courant faible et l'expropriation de droits nécessaires à la construction ou à l'exploitation de telles installations, si elles ne soulèvent pas de question juridique de principe.
^x	les décisions en matière d'octroi de contributions de solidarité au sens de la loi fédérale du 30 septembre 2016 sur les mesures de coercition à des fins d'assistance et les placements extrafamiliaux antérieurs à 198183, sauf si la contestation soulève une question juridique de principe ou qu'il s'agit d'un cas particulièrement important pour d'autres motifs;
^y	les décisions prises par le Tribunal administratif fédéral dans des procédures amiables visant à éviter une imposition non conforme à une convention internationale applicable dans le domaine fiscal;
^z	les décisions citées à l'art. 71c, al. 1, let. b, de la loi du 30 septembre 2016 sur l'énergie86 concernant les autorisations de construire et les autorisations relevant de la compétence des cantons destinées aux installations éoliennes d'intérêt national qui y sont nécessairement liées, sauf si la contestation soulève une question juridique de principe.