2C_1104/2013 - 2014-09-04 - Öffentliche Finanzen und Abgaberecht - Impôts fédéral direct et cantonaux et communaux 2008

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

2C 1104/2013

2C 1105/2013

{T 0/2}

Arrêt du 4 septembre 2014

IIe Cour de droit public

Composition
M. et Mme les Juges fédéraux Seiler, Juge présidant, Aubry Girardin et Donzallaz.
Greffière: Mme Vuadens

Participants à la procédure
X.________ SA,
représenté par Me Alexandre J. Schwab, avocat,
recourante,

contre

Service cantonal des contributions du canton du Valais.

Objet
Impôts cantonaux et communaux 2008-2009,
impôt fédéral direct 2008-2009; révision

recours contre la décision de la Commission cantonale de recours en matière fiscale du canton du Valais du 18 septembre 2013.

Faits :

A.
La société X.________ SA (ci-après X.________ ou la Société), dont le siège social est à A.________ (commune de B.________) a pour but l'exploitation d'un café-restaurant, hôtel et discothèque.

Le 29 mai 2009, X.________ a déposé sa déclaration en matière d'impôts cantonaux et communaux (ci-après ICC) et d'impôt fédéral direct (ci-après IFD) pour l'exercice 2007/2008. Le 31 août 2010, elle a fait de même pour l'exercice 2008/2009. Les comptes de profits et pertes annexés indiquaient, pour chacun des deux exercices, un montant de 120'000 fr. au titre de " D.________/honoraires consultant ".

Après enquête, le Service cantonal des contributions du Valais (ci-après le Service cantonal) a constaté que X.________ avait versé ces montants à C.________, titulaire d'un permis L depuis 2003, puis d'un permis B depuis le 1er février 2008.

Le 29 octobre 2010, le Service cantonal a informé la contribuable qu'il allait procéder aux rappels des impôts à la source pour les périodes 2007/2008 et 2008/2009, les reprises portant sur les montants de 120'000 fr., calculées au taux de 25 %, ce qui représentait 30'000 fr. par exercice. Le 2 novembre 2010, il a notifié à X.________ les décisions de taxation modifiées en ce sens.

Le 2 décembre 2010, la Société a formé réclamation, l'avocat de la contribuable demandant un délai de 60 jours en lien avec des questions à poser à l'autorité inférieure.

Le Service cantonal a accordé à X.________ un premier délai au 1er mars 2011, puis un autre délai pour transmettre des pièces et des explications supplémentaires, prolongé au 15 mai 2011 puis à fin juillet 2011. Par la suite, deux prolongations ont encore été accordées.

Le 8 décembre 2011, l'avocat de X.________ a remis au Service cantonal un extrait du registre du commerce sud-africain selon lequel C.________ était directeur de D.________ Ltd. Il précisait que " le 100 % des honoraires versés à D.________ Ltd par X.________ Verbier SA selon contrat de mandat ad hoc, étaient versés sur le compte ouvert au nom de C.________ dans une banque luxembourgeoise " et était ensuite transféré sur le compte de la société D.________ auprès d'une banque en Afrique du Sud. X.________ demandait aussi un délai de 20 jours pour transmettre au Service cantonal les pièces indiquant les transferts effectués sur le compte de D.________ depuis le compte luxembourgeois.

Après échange de correspondance, le Service cantonal a fait suite à la demande de l'avocat et accordé un délai au 30 avril 2012 pour produire lesdits documents bancaires. Le jour de l'expiration du délai, la contribuable a demandé un délai supplémentaire de trente jours.

Le 25 mai 2012, le Service cantonal a rejeté la réclamation, relevant que X.________ n'avait pas été en mesure de fournir les documents et explications justifiant une annulation des taxations notifiées en novembre 2010.

X.________ a recouru auprès de la Commission cantonale valaisanne de recours en matière fiscale (ci-après la Commission de recours), tout en demandant un délai supplémentaire jusqu'au 20 décembre 2012 pour fournir des documents déterminants. Par décision du 23 janvier 2013 (notifiée le 23 avril 2013), la Commission de recours a rejeté le recours dans la mesure où il n'était pas sans objet et confirmé les impositions opérées par le Service cantonal. Elle a considéré que la Société n'était pas parvenue à démontrer que les montants versés sur le compte de C.________ l'avaient été pour le compte de D.________ Ltd, de sorte que ces montants devaient être soumis à l'impôt à la source. Aucun recours n'a été déposé contre cette décision qui est entrée en force.

B.
Le 22 mai 2013, X.________ Verbier SA a formé une demande de révision, subsidiairement de reconsidération à l'encontre de la décision du 23 janvier 2013. Elle a produit une déclaration écrite en anglais de D.________ Ltd, non datée, mais dont la contribuable prétendait qu'elle avait été établie le 10 mai 2013. Ce document indiquait que D.________ Ltd avait conclu un contrat avec X.________, mais que, pour des motifs politiques et fiscaux liés à l'Afrique du Sud, il avait été convenu que les montants dus à D.________ Ltd seraient payés par X.________ à C.________, qui était un employé de D.________, sur le compte de celui-ci en Europe, au nom de D.________ et que cette dernière verserait ensuite un salaire à C.________. Etaient joints un extrait du registre des sociétés concernant D.________ et deux extraits du grand livre établi par X.________ faisant état de montants de 30'000 fr. versés trimestriellement à partir de décembre 2007 jusqu'en septembre 2009 sur le compte de C.________. D'autre part, selon X.________, celui-ci percevait, sur des comptes situés à Londres et à Bruxelles, pour le compte et au nom de D.________, les honoraires que X.________ versait à cette dernière.

Par décision du 18 septembre 2013, la Commission de recours a rejeté la demande de révision dans la mesure de sa recevabilité.

C.
A l'encontre de cette décision, X.________ déclare former un "recours" au Tribunal fédéral en concluant en substance à ce que la lettre du 10 mai 2013 soit considérée comme un motif de révision et au renvoi de la cause à la Commission de recours pour ré-ouverture de la procédure d'instruction et prononcé d'un jugement révisé sur la base de la nouvelle preuve.

La Commission de recours, tout en renvoyant à sa décision, conclut au rejet du recours dans la mesure de sa recevabilité. L'Administration fédérale des contributions propose de rejeter le recours, en se ralliant à la décision du 18 décembre 2013.

X.________ a formulé des observations finales, soutenant que le refus de prendre en considération la lettre produite et ses annexes comme preuves était arbitraire. Elle a au surplus indiqué avoir cessé toute activité depuis fin octobre 2010 et annoncé sa prochaine liquidation.

Considérant en droit :

1.
La décision attaquée a des effets concernant tant l'ICC que l'IFD. Le fait que la Commission de recours ait rendu un seul arrêt pour les deux catégories d'impôts (ICC et IFD) et le recourant un seul recours est admissible (cf. ATF 135 II 260 consid. 1.3.3 p. 264). Par souci d'unification par rapport à d'autres cantons dans lesquels deux décisions sont rendues, la Cour de céans a toutefois ouvert deux dossiers, l'un concernant l'ICC (2C 1104/2013), l'autre l'IFD (2C 1105/2013). Comme l'état de fait est identique et que l'argumentation présentée ci-après vaut pour les deux causes, celles-ci seront jointes et il sera statué dans un seul arrêt (cf. art. 71 LTF et 24 PCF [RS 273]; arrêt 2C 416/2013 du 5 novembre 2013 consid. 1, non publié in ATF 140 I 68 mais in RDAF 2014 II 40).

2.

2.1. La recourante, pourtant dûment représentée par un avocat, n'a pas qualifié son recours. Cette désignation incomplète ne saurait lui nuire, à condition que son recours remplisse les exigences de la voie de droit ouverte. La cause relevant du droit public (art. 82 let. a LTF) et ne tombant pas sous le coup des exceptions de l'art. 83 LTF, elle peut en principe faire l'objet d'un recours en matière de droit public (cf. également art. 146 LIFD et 73 al. 1 LHID).

2.2. Déposé en temps utile et dans les formes requises (art. 42 al. 1 et 2 LTF), le recours est dirigé contre une décision finale (art. 90 LTF) rendue par une autorité cantonale supérieure de dernière instance (cf. art. 86 al. 1 let. d et al. 2 LTF; art. 150 al. 2 de la loi fiscale valaisanne du 10 mars 1976 [LF/VS]; RS/VS 642.1). Par ailleurs, il a été interjeté par la contribuable, destinataire de la décision attaquée et qui a un intérêt digne de protection à son annulation ou sa modification (art. 89 al. 1 LTF). Il convient donc d'entrer en matière.

3.

3.1. La recourante a annoncé qu'elle avait cessé ses activités et qu'elle allait être prochainement liquidée. Comme elle figure encore, sans mention d'une liquidation, au registre du commerce, cette annonce n'a en l'état aucune portée dans la présente cause.

3.2. Le litige porte exclusivement sur la révision. A juste titre, la recourante ne critique pas le refus de la Commission de recours d'envisager sa requête sous l'angle d'une demande de reconsidération, dès lors que dans la procédure cantonale, la contribuable s'en était rapporté à justice sur ce point.

4.
La motivation du recours doit être complète; il n'est, sous réserve d'exceptions non réalisées en l'espèce, pas possible de présenter de nouveaux griefs passé le délai de recours (cf. arrêt 2C 347/2012 consid. 2.6 non publié in ATF 139 II 185). Lorsqu'une réplique est déposée, le recourant peut certes compléter sa motivation, mais uniquement dans la mesure où cela s'avère nécessaire pour répondre aux déterminations des autres participants à la procédure (ATF 135 I 19 consid. 2.2 p. 21; arrêts 4A 617/2013 du 30 juin 2014 consid. 2.2; 1C 128/2013 du 17 juin 2014 consid. 2). Dans ses déterminations finales, la recourante formule pour la première fois le grief d'arbitraire en lien avec l'établissement des faits, critiquant directement la position de la Commission de recours qui aurait arbitrairement refusé de prendre en compte à titre de moyen de preuve la pièce produite à l'appui de sa demande de révision et ses annexes. Un tel grief formé après l'expiration du délai de recours est irrecevable.

5.

5.1. La Commission de recours a rejeté, dans la mesure de sa recevabilité, la demande de révision en se fondant sur plusieurs motifs distincts : premièrement, elle a considéré que la déclaration écrite par la recourante, rédigée en anglais et non datée, n'avait pas la force probante suffisante pour démontrer que les honoraires versés à C.________ étaient effectivement reversés à la société D.________ (consid. 2c1); deuxièmement, se fondant sur un arrêt du Tribunal fédéral (cause 4A 213/2009), la Commission de recours a estimé que cette lettre qui, selon la recourante, aurait été établie le 10 mai 2013, était postérieure à sa décision, de sorte qu'elle ne pouvait donner matière à révision (consid. 2c2); troisièmement, même si cette lettre était admise comme motif de révision, celle-ci serait exclue, car la recourante aurait pu déposer une déclaration écrite de la société D.________ déjà dans le cadre ordinaire des procédures de taxation, de réclamation et de recours, si elle avait fait preuve d'un minimum de diligence (consid. 2c3)

Il en découle que la décision attaquée est fondée sur une triple motivation, les deux premières conduisant à l'irrecevabilité de la demande de révision en raison de l'absence de motif valable, la dernière, subsidiaire, conduisant à son rejet sur le fond.

5.2. Selon la jurisprudence, en pareil cas, soit lorsque la décision attaquée comporte plusieurs motivations indépendantes, alternatives ou subsidiaires, toutes suffisantes pour sceller le sort de la cause, la partie recourante doit, sous peine d'irrecevabilité, démontrer que chacune d'elles est contraire au droit (ATF 138 I 97 consid. 4.1.4 p. 100; ATF 133 IV 119 consid. 6.3 p. 120 s.). Dès que l'une des motivations permet de maintenir la décision entreprise, le recours doit être rejeté (ATF 133 III 221 consid. 7 p. 228; 132 I 13 consid. 6 p. 20).

5.3. En l'espèce, dans son mémoire de recours, la contribuable critique le refus de la Commission de recours de tenir compte de la lettre prétendument rédigée le 10 mai 2013, d'une part, parce que celle-ci serait postérieure à la décision du 23 janvier 2013 et, d'autre part, parce qu'en faisant preuve de diligence, il lui aurait été possible de déposer une telle déclaration dans le cadre de la procédure ordinaire de taxation. En revanche, elle ne critique pas le premier point de la motivation de l'arrêt attaqué, à savoir l'absence de valeur probante liée à ce document. C'est seulement dans ses observations finales que la recourante se prévaut du contenu de cette lettre et des annexes produites avec celle-ci soutenant qu'en refusant de tenir compte de cette preuve, la Commission de recours serait tombée dans l'arbitraire. Or, comme déjà indiqué, un tel grief, formé passé le délai de recours, ne peut être pris en considération (cf. supra consid. 4).

Dans ces circonstances, à défaut d'un grief recevable à l'encontre de l'une des motivations multiples formulées par la Commission de recours, le recours doit être considéré comme irrecevable, tant en ce qu'il concerne l'IFD que l'ICC.

5.4. Au demeurant, il n'est pas inutile de rappeler à la recourante, à l'instar de ce qu'a fait la Commission de recours, que le déroulement de la procédure ordinaire, en particulier tous les délais et prolongations qu'elle a obtenus de décembre 2010 à décembre 2012, démontre que la contribuable aurait eu largement le temps d'obtenir de D.________ et même si cette dernière ne se montrait pas très empressée, des pièces démontrant la réalité des versements en faveur de cette dernière, ce qui exclut toute révision (cf. ATF 111 Ib 209 consid. 1 p. 210; arrêt 2C 1007/2011 du 12 mars 2012 consid. 4.7; en matière fiscale, arrêt 2P.112/2003 du 29 août 2003 consid. 3.3, in RDAF 2004 II 161).

6.
Dans ces circonstances, la recourante, qui succombe, supporte les frais judiciaires (art. 66 al. 1 LTF). Il ne sera pas alloué de dépens (art. 68 al. 3 LTF).

Par ces motifs, le Tribunal fédéral prononce :

1.
Les causes 2C 1104/2013 et 2C 1105/2013 sont jointes.

2.
Le recours est irrecevable en ce qu'il concerne l'IFD.

3.
Le recours est irrecevable en ce qu'il concerne l'ICC.

4.
Les frais judiciaires, arrêtés à 3'000 fr. sont mis à la charge de la recourante.

5.
Le présent arrêt est communiqué au mandataire de la recourante, au Service cantonal des contributions du canton du Valais, à la Commission cantonale de recours en matière fiscale du canton du Valais et à l'Administration fédérale des contributions.

Lausanne, le 4 septembre 2014
Au nom de la IIe Cour de droit public
du Tribunal fédéral suisse

Le Juge présidant: Seiler

La Greffière : Vuadens

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 82 Grundsatz - Das Bundesgericht beurteilt Beschwerden:
^a	gegen Entscheide in Angelegenheiten des öffentlichen Rechts;
^b	gegen kantonale Erlasse;
^c	betreffend die politische Stimmberechtigung der Bürger und Bürgerinnen sowie betreffend Volkswahlen und -abstimmungen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 83 Ausnahmen - Die Beschwerde ist unzulässig gegen:
^a	Entscheide auf dem Gebiet der inneren oder äusseren Sicherheit des Landes, der Neutralität, des diplomatischen Schutzes und der übrigen auswärtigen Angelegenheiten, soweit das Völkerrecht nicht einen Anspruch auf gerichtliche Beurteilung einräumt;
^b	Entscheide über die ordentliche Einbürgerung;
^c	Entscheide auf dem Gebiet des Ausländerrechts betreffend:
^c1	die Einreise,
^c2	Bewilligungen, auf die weder das Bundesrecht noch das Völkerrecht einen Anspruch einräumt,
^c3	die vorläufige Aufnahme,
^c4	die Ausweisung gestützt auf Artikel 121 Absatz 2 der Bundesverfassung und die Wegweisung,
^c5	Abweichungen von den Zulassungsvoraussetzungen,
^c6	die Verlängerung der Grenzgängerbewilligung, den Kantonswechsel, den Stellenwechsel von Personen mit Grenzgängerbewilligung sowie die Erteilung von Reisepapieren an schriftenlose Ausländerinnen und Ausländer;
^d	Entscheide auf dem Gebiet des Asyls, die:
^d1	vom Bundesverwaltungsgericht getroffen worden sind, ausser sie betreffen Personen, gegen die ein Auslieferungsersuchen des Staates vorliegt, vor welchem sie Schutz suchen,
^d2	von einer kantonalen Vorinstanz getroffen worden sind und eine Bewilligung betreffen, auf die weder das Bundesrecht noch das Völkerrecht einen Anspruch einräumt;
^e	Entscheide über die Verweigerung der Ermächtigung zur Strafverfolgung von Behördenmitgliedern oder von Bundespersonal;
^f	Entscheide auf dem Gebiet der öffentlichen Beschaffungen, wenn:
^fbis	Entscheide des Bundesverwaltungsgerichts über Verfügungen nach Artikel 32i des Personenbeförderungsgesetzes vom 20. März 200963;
^f1	sich keine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt; vorbehalten bleiben Beschwerden gegen Beschaffungen des Bundesverwaltungsgerichts, des Bundesstrafgerichts, des Bundespatentgerichts, der Bundesanwaltschaft sowie der oberen kantonalen Gerichtsinstanzen, oder
^f2	der geschätzte Wert des zu vergebenden Auftrags den massgebenden Schwellenwert nach Artikel 52 Absatz 1 in Verbindung mit Anhang 4 Ziffer 2 des Bundesgesetzes vom 21. Juni 201961 über das öffentliche Beschaffungswesen nicht erreicht;
^g	Entscheide auf dem Gebiet der öffentlich-rechtlichen Arbeitsverhältnisse, wenn sie eine nicht vermögensrechtliche Angelegenheit, nicht aber die Gleichstellung der Geschlechter betreffen;
^h	Entscheide auf dem Gebiet der internationalen Amtshilfe, mit Ausnahme der Amtshilfe in Steuersachen;
ⁱ	Entscheide auf dem Gebiet des Militär-, Zivil- und Zivilschutzdienstes;
^j	Entscheide auf dem Gebiet der wirtschaftlichen Landesversorgung, die bei schweren Mangellagen getroffen worden sind;
^k	Entscheide betreffend Subventionen, auf die kein Anspruch besteht;
^l	Entscheide über die Zollveranlagung, wenn diese auf Grund der Tarifierung oder des Gewichts der Ware erfolgt;
^m	Entscheide über die Stundung oder den Erlass von Abgaben; in Abweichung davon ist die Beschwerde zulässig gegen Entscheide über den Erlass der direkten Bundessteuer oder der kantonalen oder kommunalen Einkommens- und Gewinnsteuer, wenn sich eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt oder es sich aus anderen Gründen um einen besonders bedeutenden Fall handelt;
ⁿ	Entscheide auf dem Gebiet der Kernenergie betreffend:
ⁿ¹	das Erfordernis einer Freigabe oder der Änderung einer Bewilligung oder Verfügung,
ⁿ²	die Genehmigung eines Plans für Rückstellungen für die vor Ausserbetriebnahme einer Kernanlage anfallenden Entsorgungskosten,
ⁿ³	Freigaben;
^o	Entscheide über die Typengenehmigung von Fahrzeugen auf dem Gebiet des Strassenverkehrs;
^p	Entscheide des Bundesverwaltungsgerichts auf dem Gebiet des Fernmeldeverkehrs, des Radios und des Fernsehens sowie der Post betreffend:68
^p1	Konzessionen, die Gegenstand einer öffentlichen Ausschreibung waren,
^p2	Streitigkeiten nach Artikel 11a des Fernmeldegesetzes vom 30. April 199769,
^p3	Streitigkeiten nach Artikel 8 des Postgesetzes vom 17. Dezember 201071;
^q	Entscheide auf dem Gebiet der Transplantationsmedizin betreffend:
^q1	die Aufnahme in die Warteliste,
^q2	die Zuteilung von Organen;
^r	Entscheide auf dem Gebiet der Krankenversicherung, die das Bundesverwaltungsgericht gestützt auf Artikel 3472 des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 200573 (VGG) getroffen hat;
^s	Entscheide auf dem Gebiet der Landwirtschaft betreffend:
^s1	...
^s2	die Abgrenzung der Zonen im Rahmen des Produktionskatasters;
^t	Entscheide über das Ergebnis von Prüfungen und anderen Fähigkeitsbewertungen, namentlich auf den Gebieten der Schule, der Weiterbildung und der Berufsausübung;
^u	Entscheide auf dem Gebiet der öffentlichen Kaufangebote (Art. 125-141 des Finanzmarktinfrastrukturgesetzes vom 19. Juni 201576);
^v	Entscheide des Bundesverwaltungsgerichts über Meinungsverschiedenheiten zwischen Behörden in der innerstaatlichen Amts- und Rechtshilfe;
^w	Entscheide auf dem Gebiet des Elektrizitätsrechts betreffend die Plangenehmigung von Starkstromanlagen und Schwachstromanlagen und die Entscheide auf diesem Gebiet betreffend Enteignung der für den Bau oder Betrieb solcher Anlagen notwendigen Rechte, wenn sich keine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt;
^x	Entscheide betreffend die Gewährung von Solidaritätsbeiträgen nach dem Bundesgesetz vom 30. September 201680 über die Aufarbeitung der fürsorgerischen Zwangsmassnahmen und Fremdplatzierungen vor 1981, ausser wenn sich eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt oder aus anderen Gründen ein besonders bedeutender Fall vorliegt;
^y	Entscheide des Bundesverwaltungsgerichts in Verständigungsverfahren zur Vermeidung einer den anwendbaren internationalen Abkommen im Steuerbereich nicht entsprechenden Besteuerung;
^z	Entscheide betreffend die in Artikel 71c Absatz 1 Buchstabe b des Energiegesetzes vom 30. September 201683 genannten Baubewilligungen und notwendigerweise damit zusammenhängenden in der Kompetenz der Kantone liegenden Bewilligungen für Windenergieanlagen von nationalem Interesse, wenn sich keine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 42 Rechtsschriften - 1 Rechtsschriften sind in einer Amtssprache abzufassen und haben die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten.
¹	Rechtsschriften sind in einer Amtssprache abzufassen und haben die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten.
²	In der Begründung ist in gedrängter Form darzulegen, inwiefern der angefochtene Akt Recht verletzt. Ist eine Beschwerde nur unter der Voraussetzung zulässig, dass sich eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt oder aus anderen Gründen ein besonders bedeutender Fall vorliegt, so ist auszuführen, warum die jeweilige Voraussetzung erfüllt ist. 14 15
³	Die Urkunden, auf die sich die Partei als Beweismittel beruft, sind beizulegen, soweit die Partei sie in Händen hat; richtet sich die Rechtsschrift gegen einen Entscheid, so ist auch dieser beizulegen.
⁴	Bei elektronischer Einreichung muss die Rechtsschrift von der Partei oder ihrem Vertreter beziehungsweise ihrer Vertreterin mit einer qualifizierten elektronischen Signatur gemäss Bundesgesetz vom 18. März 201616 über die elektronische Signatur versehen werden. Das Bundesgericht bestimmt in einem Reglement:
^a	das Format der Rechtsschrift und ihrer Beilagen;
^b	die Art und Weise der Übermittlung;
^c	die Voraussetzungen, unter denen bei technischen Problemen die Nachreichung von Dokumenten auf Papier verlangt werden kann.17
⁵	Fehlen die Unterschrift der Partei oder ihrer Vertretung, deren Vollmacht oder die vorgeschriebenen Beilagen oder ist die Vertretung nicht zugelassen, so wird eine angemessene Frist zur Behebung des Mangels angesetzt mit der Androhung, dass die Rechtsschrift sonst unbeachtet bleibt.
⁶	Unleserliche, ungebührliche, unverständliche, übermässig weitschweifige oder nicht in einer Amtssprache verfasste Rechtsschriften können in gleicher Weise zur Änderung zurückgewiesen werden.
⁷	Rechtsschriften, die auf querulatorischer oder rechtsmissbräuchlicher Prozessführung beruhen, sind unzulässig.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 42 Rechtsschriften - 1 Rechtsschriften sind in einer Amtssprache abzufassen und haben die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten.
¹	Rechtsschriften sind in einer Amtssprache abzufassen und haben die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten.
²	In der Begründung ist in gedrängter Form darzulegen, inwiefern der angefochtene Akt Recht verletzt. Ist eine Beschwerde nur unter der Voraussetzung zulässig, dass sich eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt oder aus anderen Gründen ein besonders bedeutender Fall vorliegt, so ist auszuführen, warum die jeweilige Voraussetzung erfüllt ist. 14 15
³	Die Urkunden, auf die sich die Partei als Beweismittel beruft, sind beizulegen, soweit die Partei sie in Händen hat; richtet sich die Rechtsschrift gegen einen Entscheid, so ist auch dieser beizulegen.
⁴	Bei elektronischer Einreichung muss die Rechtsschrift von der Partei oder ihrem Vertreter beziehungsweise ihrer Vertreterin mit einer qualifizierten elektronischen Signatur gemäss Bundesgesetz vom 18. März 201616 über die elektronische Signatur versehen werden. Das Bundesgericht bestimmt in einem Reglement:
^a	das Format der Rechtsschrift und ihrer Beilagen;
^b	die Art und Weise der Übermittlung;
^c	die Voraussetzungen, unter denen bei technischen Problemen die Nachreichung von Dokumenten auf Papier verlangt werden kann.17
⁵	Fehlen die Unterschrift der Partei oder ihrer Vertretung, deren Vollmacht oder die vorgeschriebenen Beilagen oder ist die Vertretung nicht zugelassen, so wird eine angemessene Frist zur Behebung des Mangels angesetzt mit der Androhung, dass die Rechtsschrift sonst unbeachtet bleibt.
⁶	Unleserliche, ungebührliche, unverständliche, übermässig weitschweifige oder nicht in einer Amtssprache verfasste Rechtsschriften können in gleicher Weise zur Änderung zurückgewiesen werden.
⁷	Rechtsschriften, die auf querulatorischer oder rechtsmissbräuchlicher Prozessführung beruhen, sind unzulässig.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 86 Vorinstanzen im Allgemeinen - 1 Die Beschwerde ist zulässig gegen Entscheide:
¹	Die Beschwerde ist zulässig gegen Entscheide:
^a	des Bundesverwaltungsgerichts;
^b	des Bundesstrafgerichts;
^c	der unabhängigen Beschwerdeinstanz für Radio und Fernsehen;
^d	letzter kantonaler Instanzen, sofern nicht die Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht zulässig ist.
²	Die Kantone setzen als unmittelbare Vorinstanzen des Bundesgerichts obere Gerichte ein, soweit nicht nach einem anderen Bundesgesetz Entscheide anderer richterlicher Behörden der Beschwerde an das Bundesgericht unterliegen.
³	Für Entscheide mit vorwiegend politischem Charakter können die Kantone anstelle eines Gerichts eine andere Behörde als unmittelbare Vorinstanz des Bundesgerichts einsetzen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 89 Beschwerderecht - 1 Zur Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist berechtigt, wer:
¹	Zur Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist berechtigt, wer:
^a	vor der Vorinstanz am Verfahren teilgenommen hat oder keine Möglichkeit zur Teilnahme erhalten hat;
^b	durch den angefochtenen Entscheid oder Erlass besonders berührt ist; und
^c	ein schutzwürdiges Interesse an dessen Aufhebung oder Änderung hat.
²	Zur Beschwerde sind ferner berechtigt:
^a	die Bundeskanzlei, die Departemente des Bundes oder, soweit das Bundesrecht es vorsieht, die ihnen unterstellten Dienststellen, wenn der angefochtene Akt die Bundesgesetzgebung in ihrem Aufgabenbereich verletzen kann;
^b	das zuständige Organ der Bundesversammlung auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses des Bundespersonals;
^c	Gemeinden und andere öffentlich-rechtliche Körperschaften, wenn sie die Verletzung von Garantien rügen, die ihnen die Kantons- oder Bundesverfassung gewährt;
^d	Personen, Organisationen und Behörden, denen ein anderes Bundesgesetz dieses Recht einräumt.
³	In Stimmrechtssachen (Art. 82 Bst. c) steht das Beschwerderecht ausserdem jeder Person zu, die in der betreffenden Angelegenheit stimmberechtigt ist.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 66 Erhebung und Verteilung der Gerichtskosten - 1 Die Gerichtskosten werden in der Regel der unterliegenden Partei auferlegt. Wenn die Umstände es rechtfertigen, kann das Bundesgericht die Kosten anders verteilen oder darauf verzichten, Kosten zu erheben.
¹	Die Gerichtskosten werden in der Regel der unterliegenden Partei auferlegt. Wenn die Umstände es rechtfertigen, kann das Bundesgericht die Kosten anders verteilen oder darauf verzichten, Kosten zu erheben.
²	Wird ein Fall durch Abstandserklärung oder Vergleich erledigt, so kann auf die Erhebung von Gerichtskosten ganz oder teilweise verzichtet werden.
³	Unnötige Kosten hat zu bezahlen, wer sie verursacht.
⁴	Dem Bund, den Kantonen und den Gemeinden sowie mit öffentlich-rechtlichen Aufgaben betrauten Organisationen dürfen in der Regel keine Gerichtskosten auferlegt werden, wenn sie in ihrem amtlichen Wirkungskreis, ohne dass es sich um ihr Vermögensinteresse handelt, das Bundesgericht in Anspruch nehmen oder wenn gegen ihre Entscheide in solchen Angelegenheiten Beschwerde geführt worden ist.
⁵	Mehrere Personen haben die ihnen gemeinsam auferlegten Gerichtskosten, wenn nichts anderes bestimmt ist, zu gleichen Teilen und unter solidarischer Haftung zu tragen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 68 Parteientschädigung - 1 Das Bundesgericht bestimmt im Urteil, ob und in welchem Mass die Kosten der obsiegenden Partei von der unterliegenden zu ersetzen sind.
¹	Das Bundesgericht bestimmt im Urteil, ob und in welchem Mass die Kosten der obsiegenden Partei von der unterliegenden zu ersetzen sind.
²	Die unterliegende Partei wird in der Regel verpflichtet, der obsiegenden Partei nach Massgabe des Tarifs des Bundesgerichts alle durch den Rechtsstreit verursachten notwendigen Kosten zu ersetzen.
³	Bund, Kantonen und Gemeinden sowie mit öffentlich-rechtlichen Aufgaben betrauten Organisationen wird in der Regel keine Parteientschädigung zugesprochen, wenn sie in ihrem amtlichen Wirkungskreis obsiegen.
⁴	Artikel 66 Absätze 3 und 5 ist sinngemäss anwendbar.
⁵	Der Entscheid der Vorinstanz über die Parteientschädigung wird vom Bundesgericht je nach Ausgang des Verfahrens bestätigt, aufgehoben oder geändert. Dabei kann das Gericht die Entschädigung nach Massgabe des anwendbaren eidgenössischen oder kantonalen Tarifs selbst festsetzen oder die Festsetzung der Vorinstanz übertragen.

BGG:	42 66 68 71 82 83 86 89 90
DBG:	146