2C_330/2021 - 2021-08-03 - Finances publiques et droit fiscal - Impôts cantonaux et communaux et l'impôt fédéral direct pour les périodes fiscales 2016 et suivantes (assujettissement)

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

2C 330/2021

Arrêt du 3 août 2021

IIe Cour de droit public

Composition
MM. et Mme les Juges fédéraux Seiler, Président,
Aubry Girardin et Donzallaz
Greffier : M. Dubey.

Participants à la procédure
A.________,
représenté par Me Olivier Couchepin, avocat,
recourant,

contre

Service cantonal des contributions du canton du Valais,
avenue de la Gare 35, 1950 Sion.

Objet
Impôts cantonaux et communaux et l'impôt fédéral direct pour les périodes fiscales 2016 et suivantes (assujettissement communal),

recours contre l'arrêt de la Commission cantonale de recours en matière fiscale du canton du Valais du 14 janvier 2021.

Considérant en fait et en droit :

1.
Par arrêt du 14 janvier 2021, la Commission de recours en matière fiscale du canton du Valais a rejeté le recours que A.________ avait déposé contre la décision sur réclamation du Service cantonal des contributions, Commission d'impôts des personnes physiques, du 10 juillet 2019, confirmant la décision du 28 juillet 2017 fixant son domicile fiscal pour les périodes fiscales 2016 et suivantes dans la commune de B.________ pour les motifs suivants.

Le contribuable s'étant longuement exprimé par écrit avec l'aide d'un mandataire et les témoins, en particulier l'épouse de ce dernier, ayant déposé des témoignages écrits, la Commission de recours en matière fiscale a renoncé à les entendre oralement. En effet, la procédure fiscale était en principe écrite et l'appréciation anticipée des preuves conduisait à renoncer à leur audition. Elle a constaté que le contribuable n'avait pas fourni le relevé exact du nombre de jours passés dans les communes en cause contrairement à ce qu'il avait annoncé. Elle s'est prononcée sur la violation du droit d'être entendu reprochée à la Commission d'impôts des personnes physiques du Service cantonal des contributions de façon à guérir le vice. Elle a constaté que dite Commission était compétente pour trancher la cause sur réclamation et que le contribuable n'avait pas formulé de motifs de récusation contre ses membres. Sur le fond, les faits conduisaient à désigner la commune de B.________ comme domicile fiscal principal du contribuable pour les périodes fiscales 2016 et suivantes.

2.
Agissant par la voie du recours en matière de droit public, le contribuable demande au Tribunal fédéral, sous suite de frais et dépens, d'admettre le recours en tant qu'il concerne l'impôt fédéral direct et en tant qu'il concerne l'impôt cantonal et communal, d'annuler la décision de la Commission de recours en matière fiscale du canton du Valais, de renvoyer la cause pour nouvelle décision dans le sens des considérants et de dire que son domicile fiscal se trouve dans la commune de C.________ depuis le 1er janvier 2016.

La Commission de recours en matière fiscale a renoncé à déposer des observations. L'Administration fédérale des contributions s'en remet à justice.

3.
Invoquant l'art. 29 al. 2 Cst. ainsi que l'art. 142 de la loi fiscale du 10 mars 1976 du canton du Valais (LF/VS; RSVS 642.1), le recourant se plaint d'une violation du droit d'être entendu en particulier d'une appréciation arbitraire des preuves. Il soutient que l'instance devait l'entendre personnellement et entendre les témoins dont il avait demandé l'audition. Enfin, la communication de la composition de la Commission d'impôts des personnes physiques après reddition de la décision sur réclamation constituait aussi une violation de son droit d'être entendu.

3.1. La jurisprudence a déduit de l'art. 29 al. 2 Cst. le droit pour l'intéressé de produire des preuves pertinentes et d'obtenir qu'il soit donné suite à ses offres de preuves pertinentes, lorsque cela est de nature à influer sur la décision à rendre (ATF 135 II 286 consid. 5.1 p. 293; ATF 135 I 279 consid. 2.3 p. 282). L'autorité peut cependant renoncer à procéder à des mesures d'instruction lorsque les preuves administrées lui ont permis de forger sa conviction et que, procédant d'une manière non arbitraire à une appréciation anticipée des preuves qui lui sont encore proposées, elle a la certitude que ces dernières ne pourraient l'amener à modifier son opinion (ATF 140 I 285 consid. 6.3.1 p. 299 et les références citées). Il n'y a arbitraire (art. 9 Cst.) dans l'appréciation des preuves que si le juge n'a manifestement pas compris le sens et la portée d'un moyen de preuve, s'il a omis, sans raison sérieuse, de tenir compte d'un moyen important propre à modifier la décision attaquée ou encore si, sur la base des éléments recueillis, il a fait des déductions insoutenables (ATF 140 III 264 consid. 2.3 p. 266; 140 I 285 consid. 6.3.1 p. 299). A cet égard, le refus d'une mesure probatoire par appréciation anticipée des preuves ne
peut être remis en cause devant le Tribunal fédéral qu'en invoquant l'arbitraire de manière claire et détaillée (cf. art. 106 al. 2 LTF; ATF 138 III 374 consid. 4.3.2 p. 376; arrêts 2C 382/2017 du 13 décembre 2018 consid. 4.1; 2C 157/2018 du 28 mai 2018 consid. 3.1).

3.2. En l'espèce, le recourant se plaint de la violation de l'art. 142 LF/VS qui correspond à l'art. 48 al. 4 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (loi sur l'harmonisation fiscale; LHID; RS 642.14). Force est toutefois de constater que ces dispositions, qui prévoient que l'autorité de taxation peut également modifier la taxation en défaveur du contribuable, après l'avoir entendu, n'exigent pas que le contribuable le soit "oralement" et ne trouvent du reste application qu'en présence d'une reformatio in pejus, ce qui n'est pas le cas en l'espèce.

S'agissant de l'audition des témoins, le recourant n'expose pas en quoi l'instance précédente aurait procédé à une appréciation anticipée arbitraire de ces moyens de preuve. Il se borne à substituer son opinion sur la question à celle de l'instance précédente en violation des exigences accrues de motivation de l'art. 106 al. 2 LTF, de sorte que le grief ne peut pas être examiné.

Pour le surplus, le recourant n'expose pas qu'une disposition de droit cantonal de procédure ou une autre disposition fédérale contraindrait la Commission d'impôts des personnes physiques à annoncer sa composition préalablement aux décisions sur réclamation qu'elle rend. Il suffit par conséquent de constater avec l'instance précédente que le recourant n'a pas formulé de motifs de récusation à l'encontre de la personne des membres dont il a eu connaissance, certes après qu'elle ait rendu sa décision sur réclamation, mais avant de déposer son recours auprès de cette dernière.

Les griefs de violation du droit d'être entendu sont rejetés dans la mesure où ils peuvent être examinés.

4.
La conclusion tendant à l'annulation de l'arrêt attaqué en matière d'impôt fédéral direct est irrecevable. En effet, le recourant, qui se plaint uniquement de son assujettissement communal, n'est pas touché par la décision attaquée s'agissant de l'impôt fédéral direct auquel il reste assujetti, que son domicile fiscal communal soit fixé dans l'une ou l'autre des communes valaisannes en cause. C'est du reste la raison pour laquelle l'Administration fédérale des contributions a renoncé à déposer des observations sur recours.

5.
Le recourant se plaint d'une violation de l'art. 3 LHID.

5.1. Selon l'art. 3 al. 1 LHID, les personnes physiques sont assujetties à l'impôt lorsque, au regard du droit fiscal, elles sont domiciliées dans le canton ou lorsque, sans interruption notable, elles y séjournent pendant 30 jours au moins en exerçant une activité lucrative, ou pendant 90 jours au moins sans exercer d'activité lucrative. L'art. 3 al. 2 LHID prévoit qu'une personne a son domicile dans le canton, au regard du droit fiscal, lorsqu'elle y réside avec l'intention de s'y établir durablement ou lorsqu'elle y a un domicile légal spécial en vertu du droit fédéral. L'art. 2 LF/VS a une teneur similaire à celle de l'art. 3 LHID.

5.2. Sous le chapitre "impôts communaux", l'art. 176 al. 2 LF/VS prévoit que les décisions prises pour l'impôt cantonal en matière d'assujettissement, de taxation, de rappel d'impôt, de procédure et d'amendes sont également valables pour l'impôt communal. Il s'ensuit que la détermination du domicile dans un litige relatif à domicile fiscal principal intercommunal est réglé par renvoi aux dispositions des art. 3 et 4 LHID, qui constitue par conséquent du droit cantonal autonome (cf. ATF 141 I 235 consid. 6.3).

Il y a lieu de relever à cet égard que le Tribunal fédéral applique le droit d'office (art. 106 al. 1 LTF), mais qu'en vertu de l'art. 106 al. 2 LTF, il n'examine la violation de droits fondamentaux, ainsi que celle de dispositions de droit cantonal et intercantonal que si ces griefs ont été invoqués et motivés. Il en va de même lorsque les dispositions de la loi sur l'harmonisation fiscale laissent une certaine marge de manoeuvre aux cantons, l'examen de l'interprétation du droit cantonal étant alors limité à l'arbitraire (ATF 144 II 313 consid. 5.3; 134 II 207 consid. 2). Dans ces hypothèses, l'art. 106 al. 2 LTF exige que l'acte de recours contienne, sous peine d'irrecevabilité, un exposé succinct des droits constitutionnels ou des principes juridiques violés et précise en quoi consiste la violation; de même, le recourant doit citer les dispositions du droit cantonal dont il se prévaut et démontrer en quoi ces dispositions auraient été appliquées arbitrairement ou d'une autre manière contraire au droit (ATF 143 II 283 consid. 1.2.2; 142 II 369 consid. 2.1).

5.3. Comme l'a dûment exposé l'instance précédente, si une personne séjourne alternativement à deux endroits, ce qui est notamment le cas lorsque le lieu de travail ne coïncide pas avec le lieu de résidence habituelle, son domicile fiscal se trouve au lieu avec lequel elle a les relations les plus étroites (ATF 131 I 145 consid. 4.1; ATF 125 I 458 consid. 2b et les arrêts cités). Pour le contribuable exerçant une activité lucrative dépendante, le domicile fiscal se trouve en principe à son lieu de travail, soit au lieu à partir duquel il exerce quotidiennement son activité lucrative, pour une longue durée ou pour un temps indéterminé, en vue de subvenir à ses besoins (cf. ATF 125 I 54 consid. 2b et l'arrêt cité). Pour le contribuable marié, les liens créés par les rapports personnels et familiaux sont tenus pour plus forts que ceux tissés au lieu de travail; pour cette raison, ces personnes sont imposables au lieu de résidence de la famille (ATF 125 I 54 consid. 2b/aa, ATF 125 I 458 consid. 2d; ATF 121 I 14 consid. 4a; ATF 111 Ia 41 consid. 3). Enfin en vertu du principe de rémanence du domicile, qui s'applique également en matière d'impôt cantonal et communal (arrêt 2C 873/2014 du 8 novembre 2015 consid. 3.4), le contribuable qui
abandonne son domicile suisse pour se rendre à l'étranger conserve son domicile fiscal au lieu de son ancien domicile tant qu'il ne s'en est pas constitué un nouveau au lieu de sa nouvelle installation (ATF 138 II 300 consid. 3.3 et les références citées).

5.4. En l'espèce, l'instance précédente a constaté que le recourant était employé de la société D.________SA, dont le siège est à B.________ et qui possède une succursale dans le chalet acquis en 2015 à E.________ (C.________). Elle a aussi constaté que le recourant avait précisé qu'il passait environ 50 nuits sur 180 à E.________ pour les besoins de son entreprise, ce qui ressortait du reste des frais d'électricité, d'eau, de Netplus et de déneigement. L'épouse du recourant et leurs enfants communs vivaient à B.________, où le fils cadet finissait son école, tandis que l'aînée était scolarisée à C.________ depuis la rentrée scolaire 2017/2018. Le recourant n'avait pas allégué être séparé de son épouse. Il avait eu l'intention lors de l'achat du chalet de E.________ en 2015 d'en faire une résidence secondaire.

Au vu du siège de l'entreprise et du lieu d'habitation de l'épouse et des enfants tous situés à B.________ ainsi que du nombre limité de nuitées passées à E.________, c'est sans arbitraire que l'instance précédente a jugé que le domicile fiscal communal du recourant était à B.________ pour les périodes fiscales 2016 ss.

5.5. Les objections du recourant à cet égard doivent être écartées, dans la mesure de leur recevabilité, l'application arbitraire du droit cantonal n'étant pas motivée de manière conforme aux exigences accrues de l'art. 106 al. 2 LTF.

Le recourant soutient en vain qu'il aurait un autre domicile que celui de son épouse indépendamment d'une procédure de séparation. En effet, l'existence d'un domicile autre ne ressort pas des faits de l'arrêt attaqué et le recourant ne démontre pas que les conditions de l'art. 97 al. 1 LTF pour compléter l'état de fait dudit arrêt seraient réunies, en particulier que son épouse aurait confirmé que les conjoints n'étaient pas séparés mais avaient constitué des domiciles séparés.
Le recourant objecte en vain également que la raison qui a poussé le couple à ce que l'épouse conserve son domicile dans la commune de B.________ se trouvait dans l'intérêt du fils cadet de terminer ses écoles à B.________. En effet, cela démontre au contraire que le centre de vie de la famille se trouve bien à B.________. Il n'est pas non plus allégué que la fille aînée ne rentre pas le soir à B.________ auprès de sa mère après avoir fréquenté l'établissement scolaire de C.________. Par conséquent, conformément à la jurisprudence, c'est bien le lieu de domicile de la famille du recourant à B.________ qui constitue son domicile fiscal principal; il n'a au surplus pas démontré qu'il exerçait une fonction dirigeante dans un entreprise dont le siège serait ailleurs qu'à B.________.

De même, c'est sans succès que le recourant fait valoir qu'il passe énormément de temps à E.________ pour les besoins de son entreprise, puisqu'il a lui-même affirmé qu'il ne passait à E.________ que 50 nuitées sur 180. Enfin, eu égard au principe de rémanence, le fait d'avoir démissionné du club de football de B.________ démontre certes un certain désinvestissement de la commune de B.________, mais n'est pas un élément apte à démontrer un engagement particulier dans la vie associative de E.________ qui lui permettrait de démontrer la constitution d'un nouveau domicile en ce lieu.

Le grief de violation de l'art. 3 LHID est par conséquent rejeté.

6.
Les considérants qui précèdent conduisent à l'irrecevabilité du recours en matière d'impôt fédéral direct et à son rejet en matière d'impôt cantonal et communal, manifestement mal fondé, en application de la procédure simplifiée prévue par l'art. 109 al. 2 let. a LTF. Succombant, le recourant doit supporter les frais de la procédure fédérale (art. 66 al. 1 LTF). Il n'est pas alloué de dépens (art. 68 al.1 et 4 LTF).

Par ces motifs, le Tribunal fédéral prononce :

1.
Le recours est irrecevable en tant qu'il concerne l'impôt fédéral direct.

2.
Le recours est rejeté en tant qu'il concerne l'impôt cantonal et communal.

3.
Les frais judiciaires, arrêtés à 2'000 fr., sont mis à la charge du recourant.

4.
Le présent arrêt est communiqué au mandataire du recourant, au Service cantonal des contributions du canton du Valais ainsi qu'à la Commission cantonale de recours en matière fiscale du canton du Valais.

Lausanne, le 3 août 2021

Au nom de la IIe Cour de droit public
du Tribunal fédéral suisse

Le Président : Seiler

Le Greffier : Dubey

SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 29 Garanties générales de procédure - 1 Toute personne a droit, dans une procédure judiciaire ou administrative, à ce que sa cause soit traitée équitablement et jugée dans un délai raisonnable.
¹	Toute personne a droit, dans une procédure judiciaire ou administrative, à ce que sa cause soit traitée équitablement et jugée dans un délai raisonnable.
²	Les parties ont le droit d'être entendues.
³	Toute personne qui ne dispose pas de ressources suffisantes a droit, à moins que sa cause paraisse dépourvue de toute chance de succès, à l'assistance judiciaire gratuite. Elle a en outre droit à l'assistance gratuite d'un défenseur, dans la mesure où la sauvegarde de ses droits le requiert.

SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 29 Garanties générales de procédure - 1 Toute personne a droit, dans une procédure judiciaire ou administrative, à ce que sa cause soit traitée équitablement et jugée dans un délai raisonnable.
¹	Toute personne a droit, dans une procédure judiciaire ou administrative, à ce que sa cause soit traitée équitablement et jugée dans un délai raisonnable.
²	Les parties ont le droit d'être entendues.
³	Toute personne qui ne dispose pas de ressources suffisantes a droit, à moins que sa cause paraisse dépourvue de toute chance de succès, à l'assistance judiciaire gratuite. Elle a en outre droit à l'assistance gratuite d'un défenseur, dans la mesure où la sauvegarde de ses droits le requiert.

SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 29 Garanties générales de procédure - 1 Toute personne a droit, dans une procédure judiciaire ou administrative, à ce que sa cause soit traitée équitablement et jugée dans un délai raisonnable.
¹	Toute personne a droit, dans une procédure judiciaire ou administrative, à ce que sa cause soit traitée équitablement et jugée dans un délai raisonnable.
²	Les parties ont le droit d'être entendues.
³	Toute personne qui ne dispose pas de ressources suffisantes a droit, à moins que sa cause paraisse dépourvue de toute chance de succès, à l'assistance judiciaire gratuite. Elle a en outre droit à l'assistance gratuite d'un défenseur, dans la mesure où la sauvegarde de ses droits le requiert.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 106 Application du droit - 1 Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
¹	Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
²	Il n'examine la violation de droits fondamentaux ainsi que celle de dispositions de droit cantonal et intercantonal que si ce grief a été invoqué et motivé par le recourant.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 106 Application du droit - 1 Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
¹	Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
²	Il n'examine la violation de droits fondamentaux ainsi que celle de dispositions de droit cantonal et intercantonal que si ce grief a été invoqué et motivé par le recourant.

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 3 Assujettissement à raison du rattachement personnel - 1 Les personnes physiques sont assujetties à l'impôt à raison du rattachement personnel, lorsque, au regard du droit fiscal, elles sont domiciliées dans le canton ou lorsque, sans interruption notable, elles y séjournent pendant 30 jours au moins en exerçant une activité lucrative, ou pendant 90 jours au moins sans exercer d'activité lucrative.
¹	Les personnes physiques sont assujetties à l'impôt à raison du rattachement personnel, lorsque, au regard du droit fiscal, elles sont domiciliées dans le canton ou lorsque, sans interruption notable, elles y séjournent pendant 30 jours au moins en exerçant une activité lucrative, ou pendant 90 jours au moins sans exercer d'activité lucrative.
²	Une personne a son domicile dans le canton, au regard du droit fiscal, lorsqu'elle y réside avec l'intention de s'y établir durablement ou lorsqu'elle y a un domicile légal spécial en vertu du droit fédéral.
³	Le revenu et la fortune des époux qui vivent en ménage commun s'additionnent, quel que soit le régime matrimonial. Le revenu et la fortune des enfants sous autorité parentale sont ajoutés à ceux du détenteur de cette autorité. Le produit de l'activité lucrative des enfants ainsi que les gains immobiliers sont imposés séparément.
⁴	L'al. 3 s'applique par analogie aux partenaires enregistrés. Les partenaires enregistrés ont le même statut que des époux. Ce principe vaut également pour les contributions d'entretien durant le partenariat enregistré ainsi que pour les contributions d'entretien et la liquidation des biens découlant de la suspension de la vie commune ou de la dissolution du partenariat.4

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 4 Assujettissement à raison du rattachement économique - 1 Les personnes physiques qui, au regard du droit fiscal, ne sont ni domiciliées ni en séjour dans le canton sont assujetties à l'impôt à raison du rattachement économique lorsqu'elles y exploitent une entreprise ou un établissement stable, y possèdent des immeubles, en ont la jouissance ou font du commerce immobilier.5
¹	Les personnes physiques qui, au regard du droit fiscal, ne sont ni domiciliées ni en séjour dans le canton sont assujetties à l'impôt à raison du rattachement économique lorsqu'elles y exploitent une entreprise ou un établissement stable, y possèdent des immeubles, en ont la jouissance ou font du commerce immobilier.5
²	Les personnes physiques qui, au regard du droit fiscal, ne sont ni domiciliées ni en séjour en Suisse sont assujetties à l'impôt à raison du rattachement économique lorsque:
^a	elles exercent une activité lucrative dans le canton;
^b	en leur qualité de membres de l'administration ou de la direction d'une personne morale qui a son siège ou un établissement stable dans le canton, elles reçoivent des tantièmes, jetons de présence, indemnités fixes, participations de collaborateur ou autres rémunérations;
^c	elles sont titulaires ou usufruitières de créances garanties par un gage immobilier ou un nantissement sur des immeubles sis dans le canton;
^d	ensuite d'une activité pour le compte d'autrui régie par le droit public, elles reçoivent des pensions, des retraites ou d'autres prestations d'un employeur ou d'une caisse de prévoyance qui a son siège dans le canton;
^e	elles perçoivent des revenus provenant d'institutions suisses de droit privé ayant trait à la prévoyance professionnelle ou d'autres formes reconnues de prévoyance individuelle liée;
^f	en raison de leur activité dans le trafic international à bord d'un bateau, d'un aéronef ou d'un véhicule de transports routiers, elles reçoivent un salaire ou d'autres rémunérations d'un employeur ayant son siège ou un établissement stable dans le canton; les marins travaillant à bord de navires de haute mer sont exemptés de cet impôt;
^g	elles servent d'intermédiaires dans des opérations de commerce portant sur des immeubles sis dans le canton.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 97 Établissement inexact des faits - 1 Le recours ne peut critiquer les constatations de fait que si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95, et si la correction du vice est susceptible d'influer sur le sort de la cause.
¹	Le recours ne peut critiquer les constatations de fait que si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95, et si la correction du vice est susceptible d'influer sur le sort de la cause.
²	Si la décision qui fait l'objet d'un recours concerne l'octroi ou le refus de prestations en espèces de l'assurance-accidents ou de l'assurance militaire, le recours peut porter sur toute constatation incomplète ou erronée des faits.89

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 109 Cours statuant à trois juges - 1 Le refus d'entrer en matière sur les recours qui ne soulèvent pas de question juridique de principe ni ne portent sur un cas particulièrement important alors qu'ils ne sont recevables qu'à cette condition (art. 74 et 83 à 85) est prononcé par la cour statuant à trois juges. L'art. 58, al. 1, let. b, n'est pas applicable.
¹	Le refus d'entrer en matière sur les recours qui ne soulèvent pas de question juridique de principe ni ne portent sur un cas particulièrement important alors qu'ils ne sont recevables qu'à cette condition (art. 74 et 83 à 85) est prononcé par la cour statuant à trois juges. L'art. 58, al. 1, let. b, n'est pas applicable.
²	La cour décide dans la même composition et à l'unanimité:
^a	de rejeter un recours manifestement infondé;
^b	d'admettre un recours manifestement fondé, en particulier si l'acte attaqué s'écarte de la jurisprudence du Tribunal fédéral et qu'il n'y a pas de raison de la réexaminer.
³	L'arrêt est motivé sommairement. Il peut renvoyer partiellement ou entièrement à la décision attaquée.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 66 Recouvrement des frais judiciaires - 1 En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
¹	En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
²	Si une affaire est liquidée par un désistement ou une transaction, les frais judiciaires peuvent être réduits ou remis.
³	Les frais causés inutilement sont supportés par celui qui les a engendrés.
⁴	En règle générale, la Confédération, les cantons, les communes et les organisations chargées de tâches de droit public ne peuvent se voir imposer de frais judiciaires s'ils s'adressent au Tribunal fédéral dans l'exercice de leurs attributions officielles sans que leur intérêt patrimonial soit en cause ou si leurs décisions font l'objet d'un recours.
⁵	Sauf disposition contraire, les frais judiciaires mis conjointement à la charge de plusieurs personnes sont supportés par elles à parts égales et solidairement.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 68 Dépens - 1 Le Tribunal fédéral décide, dans son arrêt, si et dans quelle mesure les frais de la partie qui obtient gain de cause sont supportés par celle qui succombe.
¹	Le Tribunal fédéral décide, dans son arrêt, si et dans quelle mesure les frais de la partie qui obtient gain de cause sont supportés par celle qui succombe.
²	En règle générale, la partie qui succombe est tenue de rembourser à la partie qui a obtenu gain de cause, selon le tarif du Tribunal fédéral, tous les frais nécessaires causés par le litige.
³	En règle générale, aucuns dépens ne sont alloués à la Confédération, aux cantons, aux communes ou aux organisations chargées de tâches de droit public lorsqu'ils obtiennent gain de cause dans l'exercice de leurs attributions officielles.
⁴	L'art. 66, al. 3 et 5, est applicable par analogie.
⁵	Le Tribunal fédéral confirme, annule ou modifie, selon le sort de la cause, la décision de l'autorité précédente sur les dépens. Il peut fixer lui-même les dépens d'après le tarif fédéral ou cantonal applicable ou laisser à l'autorité précédente le soin de les fixer.