2C_941/2016 - 2017-04-03 - Finanze pubbliche e diritto tributario - Impôt cantonal et communal 2013 , impôt fédéral direct 2013

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

2C 941/2016, 2C 942/2016

Arrêt du 3 avril 2017

IIe Cour de droit public

Composition
MM. et Mme les Juges fédéraux Seiler, Président, Aubry Girardin et Donzallaz.
Greffier: M. Tissot-Daguette.

Participants à la procédure
Service des contributions de la République et canton de Neuchâtel,
rue du Docteur-Coullery 5, 2300 La Chaux-de-Fonds,
recourant,

contre

A.________,
intimé.

Objet
2C 941/2016
Impôts cantonal et communal 2013,

2C 942/2016
Impôt fédéral direct 2013,

recours contre l'arrêt du Tribunal cantonal de la République et canton de Neuchâtel, Cour de droit public, du 2 septembre 2016.

Faits :

A.
En 2005, A.________ a souscrit 50 parts, d'une valeur nominale de 1'000 fr. chacune, d'un produit financier dérivé pouvant être souscrit du 1 er septembre au 30 novembre 2005. La durée de possession des parts était de huit ans et s'étendait du 1 er décembre 2005 au 12 décembre 2013, date de leur remboursement à 100% de leur valeur nominale. Le prix d'émission était de 100% et une commission de 3% était prélevée. Le 12 décembre 2013, la banque auprès de laquelle les parts avaient été souscrites a versé un montant de 52'000 fr. 23 à l'intéressé, à titre de remboursement.

B.
Le 11 septembre 2014, le Service des contributions de la République et canton de Neuchâtel (ci-après: le Service des contributions) a adressé à A.________ et son épouse des décisions de taxation, l'une pour les impôts cantonal et communal (ci-après: ICC) et l'autre pour l'impôt fédéral direct (ci-après: IFD) de l'année fiscale 2013. Dans les deux cas, il a retenu un montant de 8'584 fr. 50 à titre de revenu provenant de titres, autres placements de capitaux et créances. Le 10 octobre 2014, les contribuables ont formé réclamation contre ces décisions. Celle-ci a été rejetée par le Service des contributions le 4 mai 2015. A.________ a contesté ce prononcé auprès de la Cour de droit public du Tribunal cantonal de la République et canton de Neuchâtel (ci-après: le Tribunal cantonal). Par arrêt du 2 septembre 2016, ce dernier a admis le recours et renvoyé la cause au Service des contributions pour nouvelle décision.

C.
Agissant par la voie du recours en matière de droit public, le Service des contributions demande au Tribunal fédéral, sous suite de frais, d'annuler l'arrêt du 2 septembre 2016 du Tribunal cantonal et de confirmer sa décision sur réclamation du 4 mai 2015; subsidiairement de renvoyer la cause au Tribunal cantonal pour nouvelle décision dans le sens des considérants. Il se plaint d'établissement inexact de faits et de violation du droit fédéral.
A.________ et le Tribunal cantonal concluent au rejet du recours. L'Administration fédérale des contributions conclut quant à elle à son admission.

Considérant en droit :

1.
Le Tribunal cantonal a rendu une seule décision valant tant pour l'impôt fédéral direct que pour les impôts cantonal et communal (cf. ATF 135 II 260 consid. 1.3.1 p. 262 s.). Comme l'état de fait est identique et que les questions juridiques se recoupent, les deux causes seront jointes et il sera statué dans un seul arrêt (art. 71 LTF et 24 de la loi de procédure civile fédérale du 4 décembre 1947 [PCF; RS 273]).

2.

2.1. L'arrêt attaqué est une décision d'une autorité judiciaire supérieure ayant statué en dernière instance cantonale (art. 86 al. 1 let. a et al. 2 LTF), rendue dans une cause de droit public (art. 82 let. a LTF) et qui ne tombe pas sous le coup d'une clause d'exception de l'art. 83 LTF. Il est donc en principe recevable comme recours en matière de droit public s'agissant des deux catégories d'impôts (cf. art. 146 LIFD [RS 642.11], art. 73 al. 1 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes [LHID; RS 642.14]; ATF 134 II 186 consid. 1.3 p. 188 s.).

2.2. Le recours en matière de droit public est recevable contre les décisions qui mettent fin à la procédure (art. 90 LTF) ou contre les décisions partielles (art. 91 LTF). En revanche, en vertu de l'art. 93 al. 1 LTF, les décisions incidentes notifiées séparément qui ne portent pas sur la compétence ou sur une demande de récusation ne peuvent faire l'objet d'un recours en matière de droit public que si elles peuvent causer un préjudice irréparable (let. a), ou si l'admission du recours peut conduire immédiatement à une décision finale qui permet d'éviter une procédure probatoire longue et coûteuse (let. b). Selon la jurisprudence, une autorité qui serait tenue, à la suite d'une décision de renvoi, de rendre une nouvelle décision qui, de son point de vue, serait contraire au droit, sans pouvoir par la suite la remettre en cause devant l'instance supérieure, est réputée subir un préjudice irréparable au sens de l'art. 93 al. 1 let. a LTF (ATF 138 V 106 consid. 1.2 p. 109 s.; arrêt 2C 533/2013 du 21 mars 2014 consid. 1.2 et les références citées, non publié in ATF 140 II 255). En l'espèce, l'arrêt attaqué renvoie la cause au Service des contributions et invite celui-ci, de manière contraignante, à rendre une nouvelle décision ne
prenant pas en compte le montant de 8'584 fr. 50 dans le revenu imposable de l'intimé, décision qu'il ne pourrait pas attaquer ensuite (ATF 133 V 477 consid. 5.2 p. 483 s.; arrêt 2C 742/2013 du 23 janvier 2014 consid. 2.4). Par conséquent, le recours du Service des contributions est recevable sous l'angle de l'art. 93 al. 1 let. a LTF.

2.3. Pour le surplus, le recours a été déposé en temps utile (art. 100 al. 1 LTF) et dans les formes requises (art. 42 LTF) par le Service des contributions qui a qualité pour recourir (art. 146 LIFD, 73 al. 2 LHID et 89 al. 1 LTF), de sorte qu'il convient d'entrer en matière.

3.
Citant l'art. 97 al. 1 LTF, le recourant se plaint en premier lieu d'un établissement inexact des faits.

3.1. Saisi d'un recours en matière de droit public, le Tribunal fédéral examine librement la violation du droit fédéral (cf. art. 95 let. a et 106 al. 1 LTF). Il conduit son raisonnement en se fondant sur les faits constatés par l'autorité précédente (cf. art. 105 al. 1 LTF; ATF 142 I 155 consid. 4.4.3 p. 156 s.), sous réserve des cas prévus à l'art. 105 al. 2 LTF. Le recourant ne peut critiquer les constatations de fait ressortant de la décision attaquée que si celles-ci ont été effectuées en violation du droit au sens de l'art. 95 LTF ou de manière manifestement inexacte, c'est-à-dire arbitraire (ATF 136 II 304 consid. 2.4 p. 313 s.), et si la correction du vice est susceptible d'influer sur le sort de la cause (art. 97 al. 1 LTF; ATF 137 III 226 consid. 4.2 p. 233 s.). Conformément à l'art. 106 al. 2 LTF, le recourant doit expliquer de manière circonstanciée en quoi ces conditions seraient réalisées. Les faits et les critiques invoqués de manière appellatoire sont irrecevables (ATF 137 II 353 consid. 5.1 p. 356). Par ailleurs, aucun fait nouveau ni preuve nouvelle ne peut en principe être présenté devant le Tribunal de céans (art. 99 al. 1 LTF).

3.2. Le recourant fait valoir que le Tribunal cantonal a méconnu le mécanisme du produit combiné utilisé, constitué d'une part obligataire et d'une part d'option. Or, l'autorité précédente a expressément retenu que dans le cas d'espèce, il s'agissait de " placements financiers constitués de différentes actions, obligations et options avec protection complète du capital ". En outre, le Tribunal cantonal a également retenu que le prix d'émission total du produit était de 100%. Certes, le Tribunal cantonal aurait pu compléter son arrêt en y ajoutant certains faits. Le cas échéant, afin de faciliter la compréhension de la cause, ceux-ci seront repris ci-après (cf. art. 105 al. 2 LTF). En réalité, par son grief, le recourant critique bien plus les conséquences juridiques déduites de ces faits. Celles-ci seront examinées dans les considérants qui suivent.

4.
Il ressort de l'arrêt entrepris que le 20 octobre 2005, l'intimé a souscrit 50 parts d'une valeur de 1'000 fr. chacune d'un produit financier dérivé. Il a ainsi déboursé un montant de 52'037 fr., commission d'émission de 3% et frais de courtage de 537 fr. compris (art. 105 al. 2 LTF). Ce produit est composé d'un panier de 24 actions. Chaque année, les trois actions ayant enregistré les meilleurs résultats sont retirées du panier de titres et leur performance moyenne est calculée. Au terme de huit ans, toutes les actions sont vendues et la performance moyenne obtenue sur cette période est déterminée et constitue le montant à rembourser sur la valeur nominale (art. 105 al. 2 LTF). Le remboursement de la valeur nominale des titres est toutefois garanti si la performance moyenne est inférieure. Selon le descriptif du produit figurant au dossier, ce produit constitue un dérivé à capital garanti transparent au sens de la Circulaire n° 4 de l'Administration fédérale des contributions du 12 avril 1999 (art. 105 al. 2 LTF). Le 13 décembre 2013, l'intimé s'est fait rembourser un montant de 52'000 fr. 23. Ce montant correspond à 104% de la valeur nominale.
Le litige porte sur le point de savoir quelle incidence a le remboursement intervenu le 13 décembre 2013 sur le revenu imposable, respectivement sur la taxation de l'intimé pour l'année fiscale 2013.

I. Impôt fédéral direct

5.

5.1. L'impôt sur le revenu a pour objet tous les revenus du contribuable, qu'ils soient uniques ou périodiques (art. 16 al. 1 LIFD). Toutefois, les gains en capital réalisés lors de l'aliénation d'éléments de la fortune privée ne sont pas imposables (art. 16 al. 3 LIFD). Aux termes de l'art. 20 al. 1 LIFD, le rendement de la fortune mobilière est également imposable. C'est en particulier le cas pour les revenus résultant de l'aliénation ou du remboursement d'obligations à intérêt unique prédominant (obligations à intérêt global, obligations à coupon zéro) qui échoient au porteur (art. 20 al. 1 let. b LIFD).

5.2. Dans le cas d'obligations à intérêt unique prédominant, c'est-à-dire d'obligations qui, au moment de l'émission et sur la base des conditions de l'émission, ont une partie prépondérante de la rémunération totale qui provient du disagio d'émission ou de l'agio de remboursement (cf. Circulaire n° 15 de l'Administration fédérale des contributions du 7 février 2007 relative aux obligations et instruments financiers dérivés en tant qu'objets de l'impôt fédéral direct, de l'impôt anticipé et des droits de timbre [ci-après: Circulaire n° 15] ch. 2.1.4., anciennement Circulaire n° 4 du 12 avril 1999), la différence entre le montant de l'acquisition et celui de la vente, respectivement du remboursement de l'obligation est imposable (cf. arrêt 2P.181/2005 du 8 février 2006 consid. 3.1, in RDAF 2007 II 30, Archives 77 p. 169; cf. Circulaire n° 15 ch. 3.2.; REICH/WEIDMANN, in Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, Zweifel/Beusch [éd.], 3 e éd. 2017, n° 17 ad art. 20 LIFD; KRAFFT, in Commentaire romand, Impôt fédéral direct, 2e éd. 2017, n° 36 ad art. 20 LIFD; OBERSON, Droit fiscal suisse, 4e éd. 2012, § 7 n° 121; RYSER/ROLLI, Précis de droit fiscal suisse, 4 e éd. 2002, p. 169; LOCHER, Kommentar zum DBG, 2001, n° 36 ad art. 20
LIFD). Il en va de même des obligations à intérêt unique (typiquement les obligations à coupon zéro, " zero bonds "; KRAFFT, op. cit., n° 32 ad art. 20 LIFD; OBERSON, op. cit., § 7 n° 122; RYSER/ROLLI, op. cit., p. 169; Circulaire n° 15 ch. 2.1.2.).

5.3. Les obligations peuvent être combinées avec d'autres produits. On parle alors de produits financiers combinés. Généralement, il s'agit d'une créance (obligation), associée à une ou plusieurs options (RYSER/ROLLI, op. cit., p. 170; LOCHER, op. cit., n° 48 ad art. 20 LIFD). L'imposition de ces produits nécessite de déterminer s'ils sont transparents ou non transparents. Selon la Circulaire n° 15 (ch. 3.4.), dont la teneur est reprise par la doctrine, un produit est considéré comme transparent si, lors de l'émission, ses diverses composantes (obligation, instruments dérivés) sont dissociables et effectivement négociées séparément ou lorsque l'émetteur fait apparaître séparément ces composantes dans les annonces. Lorsque le produit est transparent, s'il s'agit de la gestion "privée" d'un patrimoine, les gains résultant de la composante option ne seront pas imposables en vertu de l'art. 16 al. 3 LIFD et le reste du rendement réalisé, que ce soit au remboursement ou à l'aliénation, sera imposé selon les critères applicables aux obligations avec (ou sans; cf. art. 20 al. 1 let. a LIFD) intérêt unique prédominant (OBERSON, op. cit., § 7 n° 123; RYSER/ROLLI, op. cit., p. 170; LOCHER, op. cit., n° 52 ss ad art. 20 LIFD; Circulaire n°
15 ch. 3.4.1.).

5.4. Pour les instruments financiers transparents dont les composantes ne sont pas négociables séparément ou pourraient l'être, mais ne le sont pas effectivement sur le marché, la séparation de chaque composante du produit s'effectue par la méthode dite analytique. Le but de cette méthode est de déterminer la valeur de l'obligation et de l'option (ou des options) contenues dans le produit combiné. Elle consiste essentiellement à escompter le montant garanti en remboursement de l'obligation contenue dans le produit, à un taux d'intérêt pris en compte par l'émetteur. Ce taux correspond à des investissements comparables (durée, devise, solvabilité) et, de la sorte, est conforme au marché (Circulaire n° 15; LOCHER, op. cit., n° 55 ad art. 20 LIFD). L'Administration fédérale des contributions met un instrument de calcul à disposition sur son site Internet permettant d'établir la part obligataire du produit dérivé (ICTax - Income & Capital Taxes; cf. Annexe IV de la Circulaire n° 15). Grâce à cet instrument, il est ensuite possible de déterminer la différence entre le montant de l'acquisition et celui de la vente, respectivement du remboursement de l'obligation (cf. consid. 5.2 ci-dessus) et, partant, le revenu imposable au sens de
l'art. 20 al. 1 let. b LIFD.

5.5. En matière fiscale, les règles générales du fardeau de la preuve ancrées à l'art. 8 CC, destinées à déterminer qui doit supporter les conséquences de l'échec de la preuve ou de l'absence de preuve d'un fait, impliquent que l'autorité fiscale doit établir les faits qui justifient l'assujettissement et qui augmentent la taxation, tandis que le contribuable doit prouver les faits qui diminuent la dette fiscale ou la suppriment (cf. ATF 140 II 248 consid. 3.5 p. 252).

6.

6.1. En l'occurrence, comme cela ressort de son descriptif (cf. art. 105 al. 2 LTF), le produit financier dans lequel l'intimé a investi en 2005 est un dérivé à capital garanti transparent. Il n'y a pas à mettre le caractère transparent en doute, dès lors que le produit précité indique clairement les 24 actions composant le panier et qu'il assure un remboursement minimum de 100% de la valeur nominale. Cela signifie premièrement que les gains en capital réalisés sur les options ne sont pas pris en considération pour l'imposition (cf. art. 16 al. 3 LIFD). Cela signifie cependant également que la part obligataire du produit doit être déterminée selon la méthode analytique, à l'aide du programme de l'Administration fédérale des contributions, et que la différence existant entre son prix lors de l'acquisition en 2005 et son remboursement en 2013 est imposable. L'imposition de cette différence est d'ailleurs expressément mentionnée dans le descriptif du produit (cf. art. 105 al. 2 LTF).

6.2. Le programme de calcul de l'Administration fédérale des contributions permet de retenir, pour le produit en cause (ISIN [ International Securities Identification Numbers] DE000DB0VVY5), un prix d'émission de 82,831% de la valeur nominale et un prix de remboursement de 100% de cette valeur. On en déduit que l'obligation à intérêt unique prédominant en cause présente un disagio d'émission. Dans le cas, comme en l'espèce, de parts ayant une valeur nominale de 1'000 fr., la différence entre le montant d'acquisition de l'obligation (prenant en compte le disagio d'émission: 82,831% de 1'000 fr., soit 828 fr. 31) et le montant de son remboursement (100% de 1'000 fr., soit 1'000 fr.), représente le revenu imposable par part (en l'occurrence 171 fr. 69). L'intimé ayant acquis 50 parts, son revenu imposable est donc augmenté de 50 fois 171 fr. 69, c'est-à-dire de 8'584 fr. 50. La différence de 2'000 fr. 23 entre le remboursement de la part obligataire (50'000 fr.) et le remboursement total (52'000 fr. 23) constitue un gain en capital qui n'est pas imposable (art. 16 al. 3 LIFD).

6.3. Comme on l'a vu dans les considérants qui précèdent, dans son recours, le Service des contributions a prouvé l'existence du revenu de 8'584 fr. 50 perçu par l'intimé en 2013. Celui-ci a certes démontré avoir acquis les parts en cause pour un montant de 52'037 fr. en 2005 et s'être fait rembourser 52'000 fr. 23 en 2013, mais cela est sans pertinence en l'espèce. L'autorité précédente, plutôt que de s'en tenir à ces montants, aurait dû examiner de quoi ceux-ci étaient composés et retenir comme revenu imposable l'intérêt unique prédominant versé sur la composante obligataire du remboursement.

6.4. Le montant de 8'584 fr. 50 de revenu imposable correspond au montant que l'autorité recourante avait ajouté au revenu imposable des époux dans sa décision sur réclamation du 4 mai 2015. En annulant cette décision sur recours et en réduisant le revenu imposable des contribuables du montant précité, l'autorité précédente a donc violé le droit fédéral. Il convient ainsi d'admettre le recours, d'annuler l'arrêt entrepris et de confirmer la décision sur réclamation du 4 mai 2015 en tant qu'ils portent sur l'impôt fédéral direct de l'année fiscale 2013.

II. Impôts cantonal et communal

7.
Les art. 19 et 23 let. b de la loi neuchâteloise du 21 mars 2000 sur les contributions directes (LCdir/NE; RSN 631.0) sont libellés de manière identique aux art. 16 et 20 al. 1 let. b LIFD. La jurisprudence rendue en matière d'impôt fédéral direct est également valable pour l'application des dispositions cantonales harmonisées correspondantes (ATF 140 II 88 consid. 10 p. 101 s. et les références citées). Il peut ainsi être renvoyé, s'agissant de l'ICC, à la motivation développée en matière d'IFD. Le recours doit par conséquent également être admis, l'arrêt entrepris annulé et la décision sur réclamation du 4 mai 2015 confirmée en tant qu'ils concernent les impôts cantonal et communal de la période fiscale 2013.

8.
Succombant, l'intimé doit supporter les frais judiciaires (art. 66 al. 1 LTF). Il n'est pas alloué de dépens au Service des contributions (art. 68 al. 3 LTF). La cause est renvoyée au Tribunal cantonal pour qu'il procède à une nouvelle répartition des frais et dépens de la procédure qui s'est déroulée devant lui (art. 67 LTF).

Par ces motifs, le Tribunal fédéral prononce :

1.
Les causes 2C 941/2016 et 2C 942/2016 sont jointes.

2.
Le recours est admis en tant qu'il concerne l'impôt fédéral direct.

3.
Le recours est admis en tant qu'il concerne les impôts cantonal et communal.

4.
L'arrêt rendu le 2 septembre 2016 par le Tribunal cantonal est annulé. La décision sur réclamation du Service des contributions du 4 mai 2015 est confirmée.

5.
Les frais judiciaires, arrêtés à 1'300 fr., sont mis à la charge de l'intimé.

6.
La cause est renvoyée au Tribunal cantonal pour nouvelle décision sur les frais et les dépens de la procédure antérieure.

7.
Le présent arrêt est communiqué au recourant, à l'intimé, au Tribunal cantonal de la République et canton de Neuchâtel, Cour de droit public, et à l'Administration fédérale des contributions.

Lausanne, le 3 avril 2017

Au nom de la IIe Cour de droit public
du Tribunal fédéral suisse

Le Président : Seiler

Le Greffier : Tissot-Daguette

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 86 Autorità inferiori in generale - 1 Il ricorso è ammissibile contro le decisioni:
¹	Il ricorso è ammissibile contro le decisioni:
^a	del Tribunale amministrativo federale;
^b	del Tribunale penale federale;
^c	dell'autorità indipendente di ricorso in materia radiotelevisiva;
^d	delle autorità cantonali di ultima istanza, sempreché non sia ammissibile il ricorso al Tribunale amministrativo federale.
²	I Cantoni istituiscono tribunali superiori che giudicano quali autorità di grado immediatamente inferiore al Tribunale federale, in quanto un'altra legge federale non preveda che le decisioni di altre autorità giudiziarie sono impugnabili mediante ricorso al Tribunale federale.
³	Per le decisioni di carattere prevalentemente politico i Cantoni possono istituire quale autorità di grado immediatamente inferiore al Tribunale federale un'autorità diversa da un tribunale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 82 Principio - Il Tribunale federale giudica i ricorsi:
^a	contro le decisioni pronunciate in cause di diritto pubblico;
^b	contro gli atti normativi cantonali;
^c	concernenti il diritto di voto dei cittadini nonché le elezioni e votazioni popolari.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 83 Eccezioni - Il ricorso è inammissibile contro:
^a	le decisioni in materia di sicurezza interna o esterna del Paese, neutralità, protezione diplomatica e altri affari esteri, in quanto il diritto internazionale non conferisca un diritto al giudizio da parte di un tribunale;
^b	le decisioni in materia di naturalizzazione ordinaria;
^c	le decisioni in materia di diritto degli stranieri concernenti:
^c1	l'entrata in Svizzera,
^c2	i permessi o autorizzazioni al cui ottenimento né il diritto federale né il diritto internazionale conferiscono un diritto,
^c3	l'ammissione provvisoria,
^c4	l'espulsione fondata sull'articolo 121 capoverso 2 della Costituzione federale e l'allontanamento,
^c5	le deroghe alle condizioni d'ammissione,
^c6	la proroga del permesso per frontalieri, il cambiamento di Cantone, il cambiamento d'impiego del titolare di un permesso per frontalieri, nonché il rilascio di documenti di viaggio a stranieri privi di documenti;
^d	le decisioni in materia d'asilo pronunciate:
^d1	dal Tribunale amministrativo federale, salvo quelle che concernono persone contro le quali è pendente una domanda d'estradizione presentata dallo Stato che hanno abbandonato in cerca di protezione,
^d2	da un'autorità cantonale inferiore e concernenti un permesso o un'autorizzazione al cui ottenimento né il diritto federale né il diritto internazionale conferiscono un diritto;
^e	le decisioni concernenti il rifiuto dell'autorizzazione a procedere penalmente contro membri di autorità o contro agenti della Confederazione;
^f	le decisioni in materia di appalti pubblici se:
^fbis	le decisioni del Tribunale amministrativo federale concernenti decisioni secondo l'articolo 32i della legge del 20 marzo 200964 sul trasporto di viaggiatori;
^f1	non si pone alcuna questione di diritto d'importanza fondamentale; sono fatti salvi i ricorsi contro gli appalti del Tribunale amministrativo federale, del Tribunale penale federale, del Tribunale federale dei brevetti, del Ministero pubblico della Confederazione e delle autorità giudiziarie cantonali superiori, o
^f2	il valore stimato della commessa non raggiunge il valore soglia determinante secondo l'articolo 52 capoverso 1 in combinato disposto con l'allegato 4 numero 2 della legge federale del 21 giugno 201962 sugli appalti pubblici;
^g	le decisioni in materia di rapporti di lavoro di diritto pubblico, in quanto concernano una controversia non patrimoniale, ma non la parità dei sessi;
^h	le decisioni concernenti l'assistenza amministrativa internazionale, eccettuata l'assistenza amministrativa in materia fiscale;
ⁱ	le decisioni in materia di servizio militare, civile o di protezione civile;
^j	le decisioni in materia di approvvigionamento economico del Paese adottate in situazioni di grave penuria;
^k	le decisioni concernenti i sussidi al cui ottenimento la legislazione non conferisce un diritto;
^l	le decisioni concernenti l'imposizione di dazi operata in base alla classificazione tariffaria o al peso delle merci;
^m	le decisioni concernenti il condono o la dilazione del pagamento di tributi; in deroga alla presente disposizione, il ricorso è ammissibile contro le decisioni concernenti il condono dell'imposta federale diretta o dell'imposta cantonale o comunale sul reddito e sull'utile se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o se si tratta per altri motivi di un caso particolarmente importante;
ⁿ	le decisioni in materia di energia nucleare concernenti:
ⁿ¹	l'esigenza di un nulla osta o la modifica di un'autorizzazione o di una decisione,
ⁿ²	l'approvazione di un piano d'accantonamenti per le spese di smaltimento antecedenti lo spegnimento di un impianto nucleare,
ⁿ³	i nulla osta;
^o	le decisioni in materia di circolazione stradale concernenti l'omologazione del tipo di veicoli;
^p	le decisioni del Tribunale amministrativo federale in materia di traffico delle telecomunicazioni, radiotelevisione e poste concernenti:69
^p1	concessioni oggetto di una pubblica gara,
^p2	controversie secondo l'articolo 11a della legge del 30 aprile 199770 sulle telecomunicazioni;
^p3	controversie secondo l'articolo 8 della legge del 17 dicembre 201072 sulle poste;
^q	le decisioni in materia di medicina dei trapianti concernenti:
^q1	l'iscrizione nella lista d'attesa,
^q2	l'attribuzione di organi;
^r	le decisioni in materia di assicurazione malattie pronunciate dal Tribunale amministrativo federale in virtù dell'articolo 3473 della legge del 17 giugno 200574 sul Tribunale amministrativo federale (LTAF);
^s	le decisioni in materia di agricoltura concernenti:
^s1	...
^s2	la delimitazione delle zone nell'ambito del catasto della produzione;
^t	le decisioni concernenti l'esito di esami e di altre valutazioni della capacità, segnatamente nei settori della scuola, della formazione continua e dell'esercizio della professione;
^u	le decisioni in materia di offerte pubbliche di acquisto (art. 125-141 della L del 19 giu. 201578 sull'infrastruttura finanziaria);
^v	le decisioni del Tribunale amministrativo federale concernenti divergenze d'opinione tra autorità in materia di assistenza amministrativa o giudiziaria a livello nazionale;
^w	le decisioni in materia di diritto dell'elettricità concernenti l'approvazione dei piani di impianti elettrici a corrente forte e di impianti elettrici a corrente debole e l'espropriazione dei diritti necessari per la costruzione o l'esercizio di siffatti impianti, se non si pone alcuna questione di diritto d'importanza fondamentale;
^x	le decisioni concernenti la concessione di contributi di solidarietà ai sensi della legge federale del 30 settembre 201682 sulle misure coercitive a scopo assistenziale e i collocamenti extrafamiliari prima del 1981, tranne se si pone una questione di diritto di importanza fondamentale o si tratta di un caso particolarmente importante per altri motivi;
^y	le decisioni pronunciate dal Tribunale amministrativo federale nelle procedure amichevoli per evitare un'imposizione non conforme alla convenzione internazionale applicabile in ambito fiscale;
^z	le decisioni concernenti le autorizzazioni edilizie di impianti eolici d'interesse nazionale secondo l'articolo 71c capoverso 1 lettera b della legge federale del 30 settembre 201685 sull'energia e le autorizzazioni di competenza cantonale a esse necessariamente connesse, se non si pone alcuna questione di diritto d'importanza fondamentale.

SR 642.14 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID) LAID Art. 73 Ricorsi - 1 Le decisioni cantonali di ultima istanza concernenti una materia disciplinata nei titoli da secondo a quinto e sesto, capitolo 1, o concernenti il condono dell'imposta cantonale o comunale sul reddito e sull'utile, possono essere impugnate con ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale secondo la legge del 17 giugno 2005264 sul Tribunale federale.265
¹	Le decisioni cantonali di ultima istanza concernenti una materia disciplinata nei titoli da secondo a quinto e sesto, capitolo 1, o concernenti il condono dell'imposta cantonale o comunale sul reddito e sull'utile, possono essere impugnate con ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale secondo la legge del 17 giugno 2005264 sul Tribunale federale.265
²	Legittimati a ricorrere sono il contribuente, l'autorità competente secondo il diritto cantonale e l'Amministrazione federale delle contribuzioni.
³	...266

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 91 Decisioni parziali - Il ricorso è ammissibile contro una decisione che:
^a	concerne soltanto talune conclusioni, se queste possono essere giudicate indipendentemente dalle altre;
^b	pone fine al procedimento soltanto per una parte dei litisconsorti.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 93 Altre decisioni pregiudiziali e incidentali - 1 Il ricorso è ammissibile contro altre decisioni pregiudiziali e incidentali notificate separatamente se:
¹	Il ricorso è ammissibile contro altre decisioni pregiudiziali e incidentali notificate separatamente se:
^a	esse possono causare un pregiudizio irreparabile; o
^b	l'accoglimento del ricorso comporterebbe immediatamente una decisione finale consentendo di evitare una procedura probatoria defatigante o dispendiosa.
²	Le decisioni pregiudiziali e incidentali nel campo dell'assistenza giudiziaria internazionale in materia penale e nel campo dell'asilo non sono impugnabili.87 Rimangono salvi i ricorsi contro le decisioni sulla carcerazione in vista d'estradizione come anche sul sequestro di beni e valori, sempreché siano adempiute le condizioni di cui al capoverso 1.
³	Se il ricorso in virtù dei capoversi 1 e 2 non è ammissibile o non è stato interposto, le decisioni pregiudiziali e incidentali possono essere impugnate mediante ricorso contro la decisione finale in quanto influiscano sul contenuto della stessa.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 100 Ricorso contro decisioni - 1 Il ricorso contro una decisione deve essere depositato presso il Tribunale federale entro 30 giorni dalla notificazione del testo integrale della decisione.
¹	Il ricorso contro una decisione deve essere depositato presso il Tribunale federale entro 30 giorni dalla notificazione del testo integrale della decisione.
²	Il termine è di dieci giorni per i ricorsi contro le decisioni:
^a	delle autorità cantonali di vigilanza in materia di esecuzione e fallimento;
^b	nel campo dell'assistenza giudiziaria internazionale in materia penale e dell'assistenza amministrativa internazionale in materia fiscale;
^c	in materia di ritorno di un minore secondo la Convenzione europea del 20 maggio 198091 sul riconoscimento e l'esecuzione delle decisioni in materia di affidamento di minori e sul ristabilimento dell'affidamento oppure secondo la Convenzione del 25 ottobre 198092 sugli aspetti civili del rapimento internazionale di minori;
^d	del Tribunale federale dei brevetti in materia di rilascio di una licenza secondo l'articolo 40d della legge del 25 giugno 195494 sui brevetti.
³	Il termine è di cinque giorni per i ricorsi contro le decisioni:
^a	delle autorità cantonali di vigilanza in materia di esecuzione e fallimento pronunciate nell'ambito dell'esecuzione cambiaria;
^b	dei Governi cantonali su ricorsi concernenti votazioni federali.
⁴	Il termine è di tre giorni per i ricorsi contro le decisioni dei Governi cantonali su ricorsi concernenti le elezioni al Consiglio nazionale.
⁵	Per i ricorsi concernenti conflitti di competenza tra due Cantoni, il termine decorre al più tardi dal giorno in cui in ciascun Cantone sono state pronunciate decisioni impugnabili mediante ricorso al Tribunale federale.
⁶	...95
⁷	Il ricorso per denegata o ritardata giustizia può essere interposto in ogni tempo.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 42 Atti scritti - 1 Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
¹	Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
^1bis	Se un procedimento in materia civile si è svolto in inglese dinanzi all'autorità inferiore, gli atti scritti possono essere redatti in tale lingua.14
²	Nei motivi occorre spiegare in modo conciso perché l'atto impugnato viola il diritto. Qualora il ricorso sia ammissibile soltanto se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o un caso particolarmente importante per altri motivi, occorre spiegare perché la causa adempie siffatta condizione.15 16
³	Se sono in possesso della parte, i documenti indicati come mezzi di prova devono essere allegati; se l'atto scritto è diretto contro una decisione, anche questa deve essere allegata.
⁴	In caso di trasmissione per via elettronica, la parte o il suo patrocinatore deve munire l'atto scritto di una firma elettronica qualificata secondo la legge del 18 marzo 201617 sulla firma elettronica. Il Tribunale federale determina mediante regolamento:
^a	il formato dell'atto scritto e dei relativi allegati;
^b	le modalità di trasmissione;
^c	le condizioni alle quali può essere richiesta la trasmissione successiva di documenti cartacei in caso di problemi tecnici.18
⁵	Se mancano la firma della parte o del suo patrocinatore, la procura dello stesso o gli allegati prescritti, o se il patrocinatore non è autorizzato in quanto tale, è fissato un congruo termine per sanare il vizio, con la comminatoria che altrimenti l'atto scritto non sarà preso in considerazione.
⁶	Gli atti illeggibili, sconvenienti, incomprensibili, prolissi o non redatti in una lingua ufficiale possono essere del pari rinviati al loro autore affinché li modifichi.
⁷	Gli atti scritti dovuti a condotta processuale da querulomane o altrimenti abusiva sono inammissibili.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 97 Accertamento inesatto dei fatti - 1 Il ricorrente può censurare l'accertamento dei fatti soltanto se è stato svolto in modo manifestamente inesatto o in violazione del diritto ai sensi dell'articolo 95 e l'eliminazione del vizio può essere determinante per l'esito del procedimento.
¹	Il ricorrente può censurare l'accertamento dei fatti soltanto se è stato svolto in modo manifestamente inesatto o in violazione del diritto ai sensi dell'articolo 95 e l'eliminazione del vizio può essere determinante per l'esito del procedimento.
²	Se il ricorso è diretto contro una decisione d'assegnazione o rifiuto di prestazioni pecuniarie dell'assicurazione militare o dell'assicurazione contro gli infortuni, può essere censurato qualsiasi accertamento inesatto o incompleto dei fatti giuridicamente rilevanti.88

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 95 Diritto svizzero - Il ricorrente può far valere la violazione:
^a	del diritto federale;
^b	del diritto internazionale;
^c	dei diritti costituzionali cantonali;
^d	delle disposizioni cantonali in materia di diritto di voto dei cittadini e di elezioni e votazioni popolari;
^e	del diritto intercantonale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 106 Applicazione del diritto - 1 Il Tribunale federale applica d'ufficio il diritto.
¹	Il Tribunale federale applica d'ufficio il diritto.
²	Esamina la violazione di diritti fondamentali e di disposizioni di diritto cantonale e intercantonale soltanto se il ricorrente ha sollevato e motivato tale censura.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 105 Fatti determinanti - 1 Il Tribunale federale fonda la sua sentenza sui fatti accertati dall'autorità inferiore.
¹	Il Tribunale federale fonda la sua sentenza sui fatti accertati dall'autorità inferiore.
²	Può rettificare o completare d'ufficio l'accertamento dei fatti dell'autorità inferiore se è stato svolto in modo manifestamente inesatto o in violazione del diritto ai sensi dell'articolo 95.
³	Se il ricorso è diretto contro una decisione d'assegnazione o rifiuto di prestazioni pecuniarie dell'assicurazione militare o dell'assicurazione contro gli infortuni, il Tribunale federale non è vincolato dall'accertamento dei fatti operato dall'autorità inferiore.97

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 99 - 1 Possono essere addotti nuovi fatti e nuovi mezzi di prova soltanto se ne dà motivo la decisione dell'autorità inferiore.
¹	Possono essere addotti nuovi fatti e nuovi mezzi di prova soltanto se ne dà motivo la decisione dell'autorità inferiore.
²	Non sono ammissibili nuove conclusioni.

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 16 - 1 Sottostà all'imposta sul reddito la totalità dei proventi, periodici e unici.
¹	Sottostà all'imposta sul reddito la totalità dei proventi, periodici e unici.
²	Sono pure considerati reddito i proventi in natura di qualsiasi specie, segnatamente il vitto e l'alloggio, come anche i prodotti e le merci prelevati dal contribuente nella propria azienda e destinati al consumo personale; essi sono valutati al valore di mercato.
³	Gli utili in capitale conseguiti nella realizzazione di sostanza privata sono esenti da imposta.

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 20 - 1 Sono imponibili i redditi da sostanza mobiliare, segnatamente:
¹	Sono imponibili i redditi da sostanza mobiliare, segnatamente:
^a	gli interessi su averi, compresi quelli versati da assicurazioni riscattabili di capitali con premio unico in caso di sopravvivenza o di riscatto, a meno che queste assicurazioni di capitali servano alla previdenza. Si considera che serva alla previdenza il pagamento della prestazione assicurativa a partire dal momento in cui l'assicurato ha compiuto i 60 anni sulla base di un rapporto contrattuale che è durato almeno cinque anni ed è stato istituito prima del compimento dei 66 anni. In questo caso la prestazione è esente da imposte;
^b	il reddito proveniente dall'alienazione o dal rimborso di obbligazioni preponderantemente a interesse unico (obbligazioni a interesse globale, obbligazioni a cedola zero), versato al portatore;
^c	i dividendi, le quote di utili, le eccedenze di liquidazione come pure i vantaggi valutabili in denaro risultanti da partecipazioni di qualsiasi genere (comprese le azioni gratuite, gli aumenti gratuiti del valore nominale ecc.).43 In caso di vendita di diritti di partecipazione alla società di capitali o alla società cooperativa che li ha emessi, conformemente all'articolo 4a della legge federale del 13 ottobre 196544 sull'imposta preventiva (LIP), l'eccedenza di liquidazione è considerata realizzata nell'anno in cui sorge il credito fiscale dell'imposta preventiva (art. 12 cpv. 1 e 1bis LIP); rimane salvo il capoverso 1bis;
^d	i proventi dalla locazione, dall'affitto, dall'usufrutto o da altro godimento di beni mobili o diritti;
^e	i proventi da quote di partecipazione a investimenti collettivi di capitale, nella misura in cui la totalità dei proventi supera i proventi del possesso fondiario diretto;
^f	i proventi da beni immateriali.
^1bis	I dividendi, le quote di utili, le eccedenze di liquidazione come pure i vantaggi valutabili in denaro provenienti da azioni, quote in società a garanzia limitata o in società cooperative e buoni di partecipazione (comprese le azioni gratuite, gli aumenti gratuiti del valore nominale e simili) sono imponibili in ragione del 70 per cento se questi diritti di partecipazione rappresentano almeno il 10 per cento del capitale azionario o sociale di una società di capitali o di una società cooperativa.46
²	Il ricavo dall'alienazione di diritti di opzione non rientra nel reddito della sostanza, a condizione che i diritti patrimoniali appartengano alla sostanza privata del contribuente.
³	Il rimborso degli apporti, dell'aggio e dei pagamenti suppletivi (riserve da apporti di capitale) forniti dai titolari dei diritti di partecipazione dopo il 31 dicembre 1996 è trattato in modo identico al rimborso del capitale azionario o sociale. Rimane salvo il capoverso 4.47
⁴	Se, in occasione del rimborso di riserve da apporti di capitale di cui al capoverso 3, una società di capitali o società cooperativa quotata in una borsa svizzera non distribuisce altre riserve almeno per un importo equivalente, il rimborso è imponibile per un importo pari alla metà della differenza tra il rimborso stesso e la distribuzione delle altre riserve, ma al massimo per un importo pari a quello delle altre riserve disponibili nella società che possono essere distribuite in virtù del diritto commerciale.48
⁵	Il capoverso 4 non è applicabile alle riserve da apporti di capitale:
^a	costituite, dopo il 24 febbraio 2008, mediante il conferimento di diritti di partecipazione o societari a una società di capitali o società cooperativa estera nell'ambito di concentrazioni aventi carattere di fusione ai sensi dell'articolo 61 capoverso 1 lettera c o mediante un trasferimento transfrontaliero a una filiale svizzera ai sensi dell'articolo 61 capoverso 1 lettera d;
^b	già esistenti in una società di capitali o società cooperativa estera, dopo il 24 febbraio 2008, al momento di una fusione o ristrutturazione transfrontaliera ai sensi dell'articolo 61 capoversi 1 lettera b e 3 o del trasferimento della sede o dell'amministrazione effettiva;
^c	in caso di liquidazione della società di capitali o società cooperativa.49
⁶	I capoversi 4 e 5 si applicano per analogia anche alle riserve da apporti di capitale utilizzate per l'emissione di azioni gratuite o gli aumenti gratuiti del valore nominale.50
⁷	Se, in occasione della vendita di diritti di partecipazione a una società di capitali o società cooperativa che è quotata in una borsa svizzera e li ha emessi, il rimborso delle riserve da apporti di capitale non corrisponde almeno alla metà dell'eccedenza di liquidazione ottenuta, la parte imponibile di questa eccedenza di liquidazione è ridotta della metà della differenza tra la parte stessa e il rimborso, ma al massimo di un importo pari a quello delle riserve da apporti di capitale disponibili nella società e imputabili a tali diritti di partecipazione.51
⁸	Il capoverso 3 si applica agli apporti e all'aggio forniti durante la validità di un margine di variazione del capitale secondo gli articoli 653s e seguenti del Codice delle obbligazioni (CO)52 per quanto eccedano le riserve rimborsate nell'ambito del suddetto margine di variazione del capitale.53

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 66 Onere e ripartizione delle spese giudiziarie - 1 Di regola, le spese giudiziarie sono addossate alla parte soccombente. Se le circostanze lo giustificano, il Tribunale federale può ripartirle in modo diverso o rinunciare ad addossarle alle parti.
¹	Di regola, le spese giudiziarie sono addossate alla parte soccombente. Se le circostanze lo giustificano, il Tribunale federale può ripartirle in modo diverso o rinunciare ad addossarle alle parti.
²	In caso di desistenza o di transazione, il Tribunale federale può rinunciare in tutto o in parte a riscuotere le spese giudiziarie.
³	Le spese inutili sono pagate da chi le causa.
⁴	Alla Confederazione, ai Cantoni, ai Comuni e alle organizzazioni incaricate di compiti di diritto pubblico non possono di regola essere addossate spese giudiziarie se, senza avere alcun interesse pecuniario, si rivolgono al Tribunale federale nell'esercizio delle loro attribuzioni ufficiali o se le loro decisioni in siffatte controversie sono impugnate mediante ricorso.
⁵	Salvo diversa disposizione, le spese giudiziarie addossate congiuntamente a più persone sono da queste sostenute in parti eguali e con responsabilità solidale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 68 Spese ripetibili - 1 Nella sentenza il Tribunale federale determina se e in che misura le spese della parte vincente debbano essere sostenute da quella soccombente.
¹	Nella sentenza il Tribunale federale determina se e in che misura le spese della parte vincente debbano essere sostenute da quella soccombente.
²	La parte soccombente è di regola tenuta a risarcire alla parte vincente, secondo la tariffa del Tribunale federale, tutte le spese necessarie causate dalla controversia.
³	Alla Confederazione, ai Cantoni, ai Comuni e alle organizzazioni incaricate di compiti di diritto pubblico non sono di regola accordate spese ripetibili se vincono una causa nell'esercizio delle loro attribuzioni ufficiali.
⁴	Si applica per analogia l'articolo 66 capoversi 3 e 5.
⁵	Il Tribunale federale conferma, annulla o modifica, a seconda dell'esito del procedimento, la decisione sulle spese ripetibili pronunciata dall'autorità inferiore. Può stabilire esso stesso l'importo di tali spese secondo la tariffa federale o cantonale applicabile o incaricarne l'autorità inferiore.