2C_348/2009 - 2010-02-03 - Finances publiques et droit fiscal - Staats- und Gemeinesteuern 1999 und 2000

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

{T 0/2}
2C_348/2009

Urteil vom 3. Februar 2010
II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Müller, Präsident,
Bundesrichter Merkli, Zünd,
Gerichtsschreiber Wyssmann.

1. Verfahrensbeteiligte
X.________,
2. Y.________,
Beschwerdeführer,
beide vertreten durch Urs Vögele, Beratungsbüro,

gegen

Steueramt des Kantons Aargau.

Gegenstand
Staats- und Gemeindesteuern 1999 und 2000,
(Jahressteuer 1999),

Beschwerde gegen das Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Aargau, 2. Kammer, vom 8. April 2009.

Sachverhalt:

A.
X.________ veräusserte bis zum 19. Dezember 1996 mehrere Grundstücke, wobei er den Erlös aus den Verkäufen als Rückstellungen für Ersatzbeschaffungen verbuchte.
Mit Verfügung vom 4. Juli 2005 veranlagte die Steuerkommission der Gemeinde E.________ (AG) die Eheleute X.________ - Y.________ für die Staats- und Gemeindesteuer 1999 zu einer separaten Jahressteuer mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. 702'992.--. Darin enthalten war (unter anderem) die Auflösung der genannten Rückstellungen im Betrag von Fr. 1'371'065.-- (abzüglich Besitzesdauerabzug von Fr. 685'533.--). Einsprache und Rekurs blieben in diesem Punkt ohne Erfolg.
Mit Entscheid vom 8. April 2009 bestätigte das Verwaltungsgericht des Kantons Aargau die separate Jahressteuer 1999 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. 685'533.--.
Mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten beantragen die Steuerpflichtigen:
"1. Es sei die Veranlagung einer Sonderjahressteuer 1999 aufzuheben und ersatzlos zu streichen.
2. Es sei vollumfänglich Ersatzbeschaffung zu gewähren.
3. Es sei anzuerkennen, dass die Buchwerte bei den verkauften Objekten
untergegangen sind.
4. Unter Kosten- und Entschädigungsfolgen zu Lasten des Staates Aargau."
Die Beschwerdeführer machen geltend, die Frist für die Ersatzbeschaffung sei Ende 1999 nicht abgelaufen gewesen. Sie hätten zudem die Erlöse aus den Verkäufen in den Jahren 1994 bis 2000 vollumfänglich reinvestiert.
Das Steueramt des Kantons Aargau, das aargauische Verwaltungsgericht und die Eidgenössische Steuerverwaltung schliessen je auf Abweisung der Beschwerde.

Erwägungen:

1.
Angefochten ist ein kantonal letztinstanzlicher gerichtlicher Entscheid eines oberen kantonalen Gerichts betreffend die Kantons- und Gemeindesteuern. Gegen solche Entscheide kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten geführt werden (Art. 82 lit. a , 86 lit. d und Abs. 2 BGG). Die Beschwerdeführer sind durch die Steuerauflage beschwert (Art. 89 Abs. 1 BGG).
Mit der Beschwerde kann die Verletzung von Bundesrecht gerügt werden (Art. 95 lit. a BGG). Soweit die Vorinstanz kantonales Recht anzuwenden hatte, kann im Wesentlichen nur geltend gemacht werden, der angefochtene Entscheid verstosse gegen Normen des Bundesrechts (Art. 95 lit. a BGG), hier über die Steuerharmonisierung. Inwiefern das der Fall sein soll, ist in der Beschwerdebegründung in gedrängter Form darzulegen (Art. 42 Abs. 1 BGG). Im Übrigen kann die Auslegung und Anwendung des kantonalen Rechts lediglich im Lichte der verfassungsmässigen Rechte und Grundsätze, namentlich des Verbots von Willkür (Art. 9 BV), oder der kantonalen verfassungsmässigen Rechte (Art. 95 lit. c BGG) geprüft werden (BGE 134 I 153 E. 4.2.2 S. 158; 134 II 349 E. 3 S. 351; 134 III 379 E. 1.2 S. 382 f.). Solche Rügen sind ausdrücklich zu erheben (Art. 106 Abs. 2 BGG; BGE 134 II 349 E. 3 S. 352). Das gilt auch für die Feststellung des Sachverhalts durch die Vorinstanz. Die Sachverhaltsfeststellung, soweit rechtserheblich, kann nur gerügt werden, wenn sie offensichtlich unrichtig ist oder anderweitig auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Art. 95 BGG beruht (Art. 97 Abs. 1 BGG). Das ist dann der Fall, wenn der Sachverhalt willkürlich ermittelt worden ist
oder unter Verletzung verfassungsmässiger Rechte und Grundsätze oder verfassungswidriger Verletzung kantonaler Verfahrensregeln zustandegekommen ist, was in der Beschwerde in einer Art. 106 Abs. 2 BGG genügenden Weise zu rügen ist (BGE 133 II 249 E. 1.4.3 S. 254 f.; ferner 133 III 393 E. 7.1 S.398).

2.
Die Beschwerdeführer beantragen, die besondere Jahressteuer 1999 sei ersatzlos aufzuheben und die Ersatzbeschaffung sei zu gewähren (Beschwerdebegehren Ziff. 1 und 2).
Als Ersatzbeschaffung gilt die Übertragung stiller Reserven auf betriebsnotwendiges Anlagevermögen, das innert einem Jahr vor oder innert drei Jahren nach der Veräusserung für das gleiche Unternehmen erworben worden ist (§ 24bis Abs. 1 des hier noch anwendbaren Steuergesetzes des Kantons Aargau in der Fassung vom 26. Januar 1988, aStG). Die Vorinstanz erwog, massgebend für die Fristberechnung sei der Abschluss bzw. die öffentliche Beurkundung des schuldrechtlichen Vertrags. Die letzte öffentliche Beurkundung im Zusammenhang mit den Veräusserungen habe am 19. Dezember 1996 statt gefunden (Verkauf R.________). Damit sei per 31. Dezember 1999 keine noch laufende Ersatzbeschaffungsfrist erkennbar und die Ersatzbeschaffungsreserve aufzulösen. Die Vorinstanz hielt im angefochtenen Entscheid (E. 5 in fine) überdies fest, dass die angeblichen Ersatzbeschaffungen in ihrer Höhe nicht nachgewiesen seien und insbesondere auch die Kosten der im Jahr 1999 erfolgten Bauten am Wohnhaus und an dem Pferdestall aktiviert und nicht als Ersatzbeschaffung geltend gemacht worden seien.
Was die Beschwerdeführer dagegen vorbringen, genügt den Anforderungen an die Begründung der Beschwerde offensichtlich nicht. Sie machen weder eine willkürliche Auslegung oder Anwendung des kantonalen Rechts geltend, noch berufen sie sich auf eine falsche Anwendung des Steuerharmonisierungsgesetzes (SR 642.14), das hinsichtlich seines Artikels 69 bereits für das Übergangsjahr 1999 greift. Sie legen auch nicht dar, inwiefern die tatsächlichen Feststellungen der Vorinstanz willkürlich sein oder unter Verletzung verfassungsmässiger Garantien zustande gekommen sein könnten. Ihre pauschalen Behauptungen und Bestreitungen ändern daran nichts. Auf die Beschwerdebegehren Ziffer 1 und 2 kann daher mangels Begründung der Beschwerde (Art. 42 Abs. 2 und 106 Abs. 2 BGG) nicht eingetreten werden.

3.
Die Beschwerdeführer beantragen in Ziffer 3, es sei anzuerkennen, dass die Buchwerte bei den verkauften Objekten untergegangen seien. Hinsichtlich des damit sinngemäss gestellten Feststellungsbegehrens wird indessen kein besonderes Feststellungsinteresse begründet. Das Bundesgericht prüft zwar die Prozessvoraussetzungen von Amtes wegen. Das Feststellungsbegehren ist jedoch gegenüber dem Leistungsbegehren subsidiär, weshalb der Beschwerdeführer darzulegen hat, worin sein besonderes Feststellungsinteresse begründet ist (BGE 122 II 97 E. 3 S. 98; s. auch 126 II 300 E. 2c S. 303; 123 II 402 E. 4b S. 413). Auf das Feststellungsbegehren ist nicht einzutreten.

4.
Zusammenfassend erweist sich die Beschwerde als ungenügend substantiiert und nahezu trölerisch. Entsprechend dem Verfahrensausgang sind die Gerichtskosten (Art. 65 BGG) den Beschwerdeführern aufzuerlegen; sie haften hierfür solidarisch (Art. 66 Abs. 1 und 5 BGG). Bei der Festsetzung der Gerichtsgebühr ist dem Streitwert Rechnung zu tragen. Eine Parteientschädigung ist nicht zuzusprechen.

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Auf die Beschwerde wird nicht eingetreten.

2.
Die Gerichtskosten von Fr. 3'000.-- werden den Beschwerdeführern unter solidarischer Haftung auferlegt.

3.
Es wird keine Parteientschädigung zugesprochen.

4.
Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten, dem Verwaltungsgericht des Kantons Aargau, 2. Kammer, und der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 3. Februar 2010

Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts
Der Präsident: Der Gerichtsschreiber:

Müller Wyssmann

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
^a	contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
^b	contre les actes normatifs cantonaux;
^c	qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 86 Autorités précédentes en général - 1 Le recours est recevable contre les décisions:
¹	Le recours est recevable contre les décisions:
^a	du Tribunal administratif fédéral;
^b	du Tribunal pénal fédéral;
^c	de l'Autorité indépendante d'examen des plaintes en matière de radio-télévision;
^d	des autorités cantonales de dernière instance, pour autant que le recours devant le Tribunal administratif fédéral ne soit pas ouvert.
²	Les cantons instituent des tribunaux supérieurs qui statuent comme autorités précédant immédiatement le Tribunal fédéral, sauf dans les cas où une autre loi fédérale prévoit qu'une décision d'une autre autorité judiciaire peut faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral.
³	Pour les décisions revêtant un caractère politique prépondérant, les cantons peuvent instituer une autorité autre qu'un tribunal.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 89 Qualité pour recourir - 1 A qualité pour former un recours en matière de droit public quiconque:
¹	A qualité pour former un recours en matière de droit public quiconque:
^a	a pris part à la procédure devant l'autorité précédente ou a été privé de la possibilité de le faire;
^b	est particulièrement atteint par la décision ou l'acte normatif attaqué, et
^c	a un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification.
²	Ont aussi qualité pour recourir:
^a	la Chancellerie fédérale, les départements fédéraux ou, pour autant que le droit fédéral le prévoie, les unités qui leur sont subordonnées, si l'acte attaqué est susceptible de violer la législation fédérale dans leur domaine d'attributions;
^b	l'organe compétent de l'Assemblée fédérale en matière de rapports de travail du personnel de la Confédération;
^c	les communes et les autres collectivités de droit public qui invoquent la violation de garanties qui leur sont reconnues par la constitution cantonale ou la Constitution fédérale;
^d	les personnes, organisations et autorités auxquelles une autre loi fédérale accorde un droit de recours.
³	En matière de droits politiques (art. 82, let. c), quiconque a le droit de vote dans l'affaire en cause a qualité pour recourir.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 95 Droit suisse - Le recours peut être formé pour violation:
^a	du droit fédéral;
^b	du droit international;
^c	de droits constitutionnels cantonaux;
^d	de dispositions cantonales sur le droit de vote des citoyens ainsi que sur les élections et votations populaires;
^e	du droit intercantonal.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 95 Droit suisse - Le recours peut être formé pour violation:
^a	du droit fédéral;
^b	du droit international;
^c	de droits constitutionnels cantonaux;
^d	de dispositions cantonales sur le droit de vote des citoyens ainsi que sur les élections et votations populaires;
^e	du droit intercantonal.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 42 Mémoires - 1 Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
¹	Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
²	Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l'acte attaqué viole le droit. Si le recours n'est recevable que lorsqu'il soulève une question juridique de principe ou qu'il porte sur un cas particulièrement important pour d'autres motifs, il faut exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée.15 16
³	Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu'elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée si le mémoire est dirigé contre une décision.
⁴	En cas de transmission électronique, le mémoire doit être muni de la signature électronique qualifiée de la partie ou de son mandataire au sens de la loi du 18 mars 2016 sur la signature électronique17. Le Tribunal fédéral détermine dans un règlement:
^a	le format du mémoire et des pièces jointes;
^b	les modalités de la transmission;
^c	les conditions auxquelles il peut exiger, en cas de problème technique, que des documents lui soient adressés ultérieurement sur papier.18
⁵	Si la signature de la partie ou de son mandataire, la procuration ou les annexes prescrites font défaut, ou si le mandataire n'est pas autorisé, le Tribunal fédéral impartit un délai approprié à la partie pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁶	Si le mémoire est illisible, inconvenant, incompréhensible ou prolixe ou qu'il n'est pas rédigé dans une langue officielle, le Tribunal fédéral peut le renvoyer à son auteur; il impartit à celui-ci un délai approprié pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁷	Le mémoire de recours introduit de manière procédurière ou à tout autre égard abusif est irrecevable.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 106 Application du droit - 1 Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
¹	Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
²	Il n'examine la violation de droits fondamentaux ainsi que celle de dispositions de droit cantonal et intercantonal que si ce grief a été invoqué et motivé par le recourant.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 97 Établissement inexact des faits - 1 Le recours ne peut critiquer les constatations de fait que si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95, et si la correction du vice est susceptible d'influer sur le sort de la cause.
¹	Le recours ne peut critiquer les constatations de fait que si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95, et si la correction du vice est susceptible d'influer sur le sort de la cause.
²	Si la décision qui fait l'objet d'un recours concerne l'octroi ou le refus de prestations en espèces de l'assurance-accidents ou de l'assurance militaire, le recours peut porter sur toute constatation incomplète ou erronée des faits.89

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 65 Frais judiciaires - 1 Les frais judiciaires comprennent l'émolument judiciaire, l'émolument pour la copie de mémoires, les frais de traduction, sauf d'une langue officielle à une autre, et les indemnités versées aux experts et aux témoins.
¹	Les frais judiciaires comprennent l'émolument judiciaire, l'émolument pour la copie de mémoires, les frais de traduction, sauf d'une langue officielle à une autre, et les indemnités versées aux experts et aux témoins.
²	L'émolument judiciaire est calculé en fonction de la valeur litigieuse, de l'ampleur et de la difficulté de la cause, de la façon de procéder des parties et de leur situation financière.
³	Son montant est fixé en règle générale:
^a	entre 200 et 5000 francs dans les contestations non pécuniaires;
^b	entre 200 et 100 000 francs dans les autres contestations.
⁴	Il est fixé entre 200 et 1000 francs, indépendamment de la valeur litigieuse, dans les affaires qui concernent:
^a	des prestations d'assurance sociale;
^b	des discriminations à raison du sexe;
^c	des litiges résultant de rapports de travail, pour autant que la valeur litigieuse ne dépasse pas 30 000 francs;
^d	des litiges concernant les art. 7 et 8 de la loi du 13 décembre 2002 sur l'égalité pour les handicapés24.
⁵	Si des motifs particuliers le justifient, le Tribunal fédéral peut majorer ces montants jusqu'au double dans les cas visés à l'al. 3 et jusqu'à 10 000 francs dans les cas visés à l'al. 4.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 66 Recouvrement des frais judiciaires - 1 En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
¹	En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
²	Si une affaire est liquidée par un désistement ou une transaction, les frais judiciaires peuvent être réduits ou remis.
³	Les frais causés inutilement sont supportés par celui qui les a engendrés.
⁴	En règle générale, la Confédération, les cantons, les communes et les organisations chargées de tâches de droit public ne peuvent se voir imposer de frais judiciaires s'ils s'adressent au Tribunal fédéral dans l'exercice de leurs attributions officielles sans que leur intérêt patrimonial soit en cause ou si leurs décisions font l'objet d'un recours.
⁵	Sauf disposition contraire, les frais judiciaires mis conjointement à la charge de plusieurs personnes sont supportés par elles à parts égales et solidairement.