A-1506/2006 - 2008-06-03 - Impôt anticipé - Verrechnungssteuer (faktische Liquidation, Ermessensveranlagung).

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Abteilung I
A-1506/2006
{T 0/2}

Urteil vom 3. Juni 2008

Besetzung
Richter Michael Beusch (Vorsitz), Richter Daniel Riedo, Richter Thomas Stadelmann (Kammerpräsident),
Gerichtsschreiberin Sonja Bossart.

Parteien
X._______, ...,
vertreten durch ...
Beschwerdeführer,

gegen

Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV), Hauptabteilung Direkte Bundessteuer, Verrechnungssteuer, Stempelabgaben, Eigerstrasse 65, 3003 Bern
Vorinstanz.

Gegenstand
Verrechnungssteuer (faktische Liquidation, Ermessensveranlagung).

Sachverhalt:
A.
Die A. AG mit Sitz in ... bezweckt gemäss Handelsregistereintrag hauptsächlich die Durchführung von Finanzierungen und Anlageberatung in allen Sparten, die treuhänderische Verwaltung von Vermögen aller Art, den An- und Verkauf von Wertschriften und Beteiligungen sowie den An- und Verkauf und die Vermittlung von Liegenschaften. Einziger Verwaltungsrat der Gesellschaft ist X..
Da es die Gesellschaft und X. für die Geschäftsjahre 1990-1996 (bzw. 1998) trotz wiederholter Aufforderung der Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV) unterlassen hatten, die Deklarationen nach Formular 103 sowie die dazugehörenden Jahresrechnungen einzureichen, fällte die ESTV wegen vorsätzlicher Steuergefährdung im Sinn von Art. 62 Abs. 1 Bst. a des Bundesgesetzes vom 13. Oktober 1965 über die Verrechnungssteuer (VStG; SR 642.21) Bussen gegen die Gesellschaft und X. aus.
B.
Mit Schreiben vom 6. Juni 2000 forderte die ESTV X. noch einmal "dringend" auf, die Jahresrechnungen wie auch das Formular 103 für die Geschäftsjahre 1995-1999 einzureichen; ansonsten werde "eine Steuerrechnung nach Ermessen" zugestellt. Nachdem das Amt für Handelsregister und Zivilstandswesen des Kantons ... am 23. Juni 2000 - gestützt auf den Antrag der Steuerverwaltung des Kantons ... - mit der Bitte um Zustimmung zum amtlichen Löschungsverfahren an die ESTV gelangt war, stellte diese der A. AG Rechnung über den Betrag von Fr. ....--. Die A. AG habe eine faktische Liquidation vorgenommen, wobei mangels Mitwirkung der Steuerpflichtigen der Liquidationsüberschuss nach Ermessen festzusetzen sei. Da bei einer solchen Auflösung kein Liquidator zum Eintrag ins Handelsregister bestimmt sei, hafteten die amtierenden Organe, hier also X., solidarisch für die Steuer bis zum Betrag des Liquidationsüberschusses. Nach wiederholter Korrespondenz und mehreren (telefonischen) Unterredungen stellte die ESTV am 10. Februar 2005 ein Betreibungsbegehren gegenüber X. und erliess darauf unter Bezugnahme auf die erwähnte Steuerrechnung vom 3. August 2000 am 16. März 2005 einen förmlichen Entscheid, in dem sie festhielt, X. schulde der ESTV als einziger Verwaltungsrat der A. AG den Verrechnungssteuerbetrag von Fr. ....-- sowie Betreibungskosten von Fr. 200.--. Weiter wurde der von X. erhobene Rechtsvorschlag beseitigt. Eine dagegen gerichtete Einsprache hiess die ESTV am 13. September 2005 teilweise gut und reduzierte den zu entrichtenden Betrag auf Fr. ....--. Weiter stellte die ESTV fest, die Betreibung werde mit Rechtskraft des Einspracheentscheids fortgesetzt.
C.
Gegen diesen Entscheid erhob X. (Beschwerdeführer) am 10. Oktober 2005 Beschwerde bei der Eidgenössischen Steuerrekurskommission (SRK). Er beantragte neben dem Rückzug der angehobenen Betreibung, der Einspracheentscheid sei unter Kosten- und Entschädigungsfolge aufzuheben. Eventualiter sei die Sache zur nochmaligen Durchführung des Einspracheverfahrens an die Vorinstanz zurückzuweisen.
Die ESTV schloss in ihrer Vernehmlassung vom 30. Dezember 2005 auf kostenfällige Abweisung der Beschwerde.
Auf die Begründung der Eingaben an die SRK wird - soweit erforderlich - im Rahmen der Erwägungen eingegangen.

Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:
1.
1.1 Bis zum 31. Dezember 2006 unterlagen Einspracheentscheide der ESTV der Beschwerde an die SRK. Das Bundesverwaltungsgericht übernimmt, sofern es zuständig ist, die am 1. Januar 2007 bei der SRK hängigen Rechtsmittel. Die Beurteilung erfolgt nach neuem Verfahrensrecht (Art. 53 Abs. 2 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsgericht [Verwaltungsgerichtsgesetz; VGG, SR 173.32]). Soweit das VGG nichts anderes bestimmt, richtet sich gemäss Art. 37 VGG das Verfahren nach dem Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (VwVG; SR 172.021). Das Bundesverwaltungsgericht ist zur Behandlung der Beschwerde sachlich wie funktionell zuständig (Art. 31 und 33 Bst. d VGG).
1.2 Das Bundesverwaltungsgericht kann den angefochtenen Einspracheentscheid grundsätzlich in vollem Umfang überprüfen. Der Beschwerdeführer kann neben der Verletzung von Bundesrecht (Art. 49 Bst. a VwVG) und der unrichtigen oder unvollständigen Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts (Art. 49 Bst. b VwVG) auch die Rüge der Unangemessenheit erheben (Art. 49 Bst. c VwVG; vgl. André Moser, in: Moser/Uebersax, Prozessieren vor Eidgenössischen Rekurskommissionen, Basel und Frankfurt am Main 1998, S. 59 f., Rz. 2.59; Ulrich Häfelin/Georg Müller/Felix Uhlmann, Allgemeines Verwaltungsrecht, 5. Aufl., Zürich 2006, Rz. 1758 ff.).
2.
2.1
2.1.1 Der verfassungsrechtlich in Art. 29 Abs. 2 der Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 (BV; SR 101) garantierte und in den Art. 26 -33 VwVG exemplarisch konkretisierte Grundsatz des rechtlichen Gehörs als persönlichkeitsbezogenes Mitwirkungsrecht verlangt, dass die Behörde die Vorbringen des vom Entscheid in seiner Rechtsstellung Betroffenen auch tatsächlich hört, sorgfältig und ernsthaft prüft und in der Entscheidfindung berücksichtigt (vgl. Art. 32 Abs. 1 VwVG; vgl. auch [anstelle vieler] BGE 129 I 232 E. 3.2). Daraus folgt die grundsätzliche Pflicht der Behörden, sich mit den wesentlichen Vorbringen des Rechtssuchenden zu befassen und ihren Entscheid zu begründen (vgl. Art. 35 Abs. 1 VwVG). Die Begründung muss so abgefasst sein, dass der Betroffene den Entscheid gegebenenfalls sachgerecht anfechten kann, indem sie kurz die wesentlichen Überlegungen nennt, von denen sich die Behörde hat leiten lassen und auf die sich ihr Entscheid stützt. Nicht erforderlich ist hingegen, dass sich der Entscheid mit allen Parteistandpunkten einlässlich auseinander setzt und jedes einzelne Vorbringen ausdrücklich widerlegt (vgl. BGE 133 III 439 E. 3.3). Nimmt die Behörde zu entscheidwesentlichen Fragen - aus welchen Gründen auch immer - keine Stellung, so ist das rechtliche Gehör verletzt und die Streitsache zur Wahrung des gesetzlich vorgesehenen Instanzenzuges grundsätzlich zurückzuweisen (vgl. Ulrich Häfelin/Georg Müller/Felix Uhlmann, Allgemeines Verwaltungsrecht, 5. Aufl., Zürich 2006, Rz. 1709 ff.).
2.1.2 Gemäss Art. 2 Abs. 1 VwVG finden die Vorschriften dieses Gesetzes über die Anhörung von Zeugen im Steuerverfahren keine Anwendung; es gelten die spezialgesetzlichen Vorschriften, nicht die allgemeinen Bestimmungen des VwVG über die Sachverhaltsermittlung und betreffend das rechtliche Gehör (vgl. schon BGE 103 Ib 192 E. 3b; vgl. auch schon Peter Saladin, Das Verwaltungsverfahrensrecht des Bundes, Basel 1979, S. 51). Auch im Steuerverfahren kann aber die Anhörung von Parteien in bestimmten Fällen geboten sein, gehen doch die direkt aus der Verfassung fliessenden minimalen Verfahrensgarantien (insbesondere das rechtliche Gehör gemäss Art. 29 Abs. 2 BV) den Bestimmungen von Art. 2 Abs. 1 VwVG vor (vgl. Urteil des Bundesgerichts 2A.110/2000 vom 26. Januar 2001 E. 3b). Eine solche Beweismassnahme rechtfertigt sich aber nur, wenn sie als geeignet erscheint, Tatsachen, die sich aus den vorgelegten Unterlagen ergeben, zu bestätigen, zu präzisieren oder zu ergänzen (Entscheid der SRK vom 27. Juli 2004, veröffentlicht in Verwaltungspraxis der Bundesbehörden [VPB] 69.7 E. 4b.bb, mit weiteren Hinweisen). Falls eine antizipierte Beweiswürdigung ergibt, dass die angebotenen Beweise unerheblich sind oder sich der Sachverhalt auch sonst genügend ermitteln lässt, darf auf angebotene Beweismittel verzichtet werden (Urteil des Bundesgerichts 2C_115/2007 vom 11. Februar 20008 E. 2.2; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1567/2006 vom 28. Dezember 2007 E. 5.1; Moser, a.a.O., S. 122 ff. Rz. 3.68 ff.). Auf eine Parteibefragung kann namentlich dann verzichtet werden, wenn sich daraus offensichtlich keine neuen Tatsachen ergeben würden bzw. davon auszugehen ist, dass an einer mündlichen Befragung nichts anderes würde behauptet werden, als was sich bereits aus den bisherigen Eingaben ergibt (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1599/2006 vom 10. März 2008 E. 2.4; Entscheid der SRK vom 6. April 2000, veröffentlicht in VPB 64.111 E. 5b).
2.1.3 Das Verfahren vor erster Instanz wird auch im Steuerrecht grundsätzlich von der Untersuchungsmaxime beherrscht (Alfred Kölz/Isabelle Häner, Verwaltungsverfahren und Verwaltungsrechtspflege des Bundes, 2. Aufl., Zürich 1998, Rz. 105). Demnach muss die entscheidende Behörde den Sachverhalt von sich aus abklären. Sie muss die für das Verfahren notwendigen Sachverhaltsunterlagen beschaffen und die rechtlich relevanten Umstände abklären sowie darüber ordnungsgemäss Beweis führen. Hat eine der Untersuchungsmaxime unterworfene Behörde den Sachverhalt nicht von Amtes wegen abgeklärt, oder hat sie dies nur unvollständig getan, so bildet das einen Beschwerdegrund nach Art. 49 Bst. b VwVG. Der Untersuchungsgrundsatz wird indessen gerade im Steuerrecht dadurch eingeschränkt, dass den Beteiligten gewisse Mitwirkungspflichten auferlegt werden (Kölz/Häner, a.a.O., Rz. 107). Wo der Untersuchungsgrundsatz endet und die Mitwirkungspflicht beginnt, lässt sich nicht allgemein festlegen. Indes ist es anerkannt, dass die Steuerbehörde für die steuerbegründenden Tatsachen den Nachweis zu erbringen hat, während dem Steuerpflichtigen der Nachweis der Tatsachen obliegt, welche die Steuerschuld mindern oder aufheben ([anstelle vieler] Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-3069/2007 vom 29. Januar 2008 E. 1.2; Entscheid der SRK vom 8. Juni 2006, veröffentlicht in VPB 70.85 E. 2e; Ernst Blumenstein/Peter Locher, System des schweizerischen Steuerrechts, 6. Aufl. Zürich 2002, S. 454; vgl. auch unten E. 3.2).
2.2 Der Beschwerdeführer macht geltend, wie aus den Akten eindeutig hervorgehe, sei er sämtlichen Auflagen des Revisors um Einreichung von Unterlagen jeweils nachgekommen und habe sämtliche Geldflüsse lückenlos dokumentiert. Die Voraussetzungen einer Ermessensveranlagung seien nicht gegeben. Auf die von ihm gemachten Ausführungen betreffend Liegenschaften der B. AG sei nicht eingegangen worden, und es sei die diesbezüglich beantragte Schätzung unterblieben. Schliesslich würden über die verschiedenen Besprechungen, welche mit der Steuerverwaltung stattgefunden hätten, keine Protokolle existieren und die ESTV habe dem im Einspracheverfahren gemachten Begehren um eine Vorladung nicht stattgegeben. Dergestalt sei die notwendige Untersuchung nur unvollständig vorgenommen worden und liege eine Verletzung des rechtlichen Gehörs vor.
2.3 Der Beschwerdeführer hat in seiner damaligen Einsprache vom 11. April 2005 zwar in der Tat geltend gemacht, die ESTV habe den Sachverhalt ungenügend abgeklärt und den Entscheid nur rudimentär begründet. Mit diesen Vorbringen hat sich die ESTV in ihrem Einspracheentscheid vom 13. September 2005 indessen auseinandergesetzt und insbesondere aufgezeigt, dass und weshalb sie sich nach ihrer Auffassung infolge Fehlens der gesetzlich vorgeschriebenen notwendigen Unterlagen, insbesondere der Jahresrechnungen der A. AG, und der weiteren Sachumstände veranlasst sah, eine mit Schreiben vom 6. Juni 2000 ausdrücklich in Aussicht gestellte Ermessenseinschätzung vorzunehmen. Im Rahmen ihrer Ausführungen hat sich die ESTV auch dazu geäussert, weshalb sie die vom Beschwerdeführer beigebrachten Unterlagen betreffend die Rechtsbeziehung der A. AG zu C. und der B. AG als nicht weiterführend erachtete. Damit wurde der Begründungspflicht (E. 2.1.1) Genüge getan. Das - etwas spitzfindige - Vorbringen des Beschwerdeführers, er "sei den Auflagen des untersuchenden Revisors um Einreichung von Unterlagen jeweils immer nachgekommen", trifft im Übrigen allenfalls für die Aufforderungen "des Revisors" zu, nicht aber für jene der ESTV generell. Ob die ESTV zu Recht zu einer Ermessensveranlagung geschritten ist, ist eine Frage der rechtlichen Würdigung (hierzu sogleich) und nicht der Gewährung des rechtlichen Gehörs. Was das Gesuch um Vorladung zu einer Besprechung im Einspracheverfahren betrifft, so durfte eine solche in der vorliegenden Konstellation angesichts der zahlreichen Korrespondenz ohne weiteres in antizipierter Beweiswürdigung unterbleiben (vgl. oben E. 2.1.2), woran im Ergebnis auch nichts ändert, dass sich der Einspracheentscheid zu dieser Frage nicht ausdrücklich äussert. Was schliesslich die Rüge der unterlassenen Protokollierung der Besprechungen angeht, so erweist sich diese als aktenwidrig, befinden sich doch sowohl bezüglich der Besprechung vom 30. April 2001 als auch derjenigen vom 11. Oktober 2002 Besprechungsnotizen bei den Akten, aus denen hinreichend hervorgeht, worüber anlässlich der Treffen gesprochen worden ist. Die Rüge der Verletzung des rechtlichen Gehörs erweist sich als unbegründet. Der auf Rückweisung lautende Eventualantrag ist damit abzuweisen.
3.
3.1 Das Verrechnungssteuerrecht wird - mit Ausnahme des nunmehr vor der Aufhebung stehenden Art. 38 Abs. 3 VStG (BBl 2007 2328) - vom so genannten Selbstveranlagungsprinzip beherrscht. Die Steuerpflichtigen, also die Schuldner der nach Art. 4 f . VStG der Verrechnungssteuer unterliegenden steuerbaren Leistung (Art. 10 Abs. 1 VStG), haben sich unaufgefordert bei der ESTV anzumelden, bei Fälligkeit der Steuer unaufgefordert die vorgeschriebene Abrechnung mit den Belegen einzureichen und gleichzeitig die Steuer zu entrichten oder die an ihre Stelle tretende Meldung zu erstatten (Art. 38 VStG). Gemäss dem diese Verpflichtungen konkretisierenden Art. 21 Abs. 1 der Vollziehungsverordnung vom 19. Dezember 1966 zum Bundesgesetz über die Verrechnungssteuer (VStV, SR 642.211) haben inländische Aktiengesellschaften oder Gesellschaften mit beschränkter Haftung unaufgefordert der ESTV innert 30 Tagen nach Genehmigung der Jahresrechnung den Geschäftsbericht oder eine unterzeichnete Abschrift der Jahresrechnung (Bilanz und Gewinn- und Verlustrechnung) sowie eine Aufstellung nach amtlichem Formular einzureichen, woraus der Kapitalbestand am Ende des Geschäftsjahres, das Datum der Generalversammlung, die beschlossene Gewinnverteilung und ihre Fälligkeit ersichtlich sind, und die Steuer auf den mit Genehmigung der Jahresrechnung fällig gewordenen Erträgen zu entrichten (Art. 21 Abs. 1 VStV). Die Steuer auf Erträgen, die nicht mit Genehmigung der Jahresrechnung fällig oder nicht auf Grund der Jahresrechnung ausgerichtet werden (Interimsdividenden, Bauzinsen, Gratisaktien, Liquidationsüberschüsse, Ablösung von Genussscheinen, geldwerte Leistungen anderer Art), ist aufgrund der Abrechnung nach amtlichem Formular innert 30 Tagen nach Fälligkeit des Ertrages unaufgefordert der Eidgenössischen Steuerverwaltung zu entrichten (Art. 21 Abs. 2 VStV). Ist für den Ertrag ein Fälligkeitstermin nicht bestimmt, so beginnt die 30-tägige Frist am Tage, an dem die Ausrichtung beschlossen oder, mangels eines solchen Beschlusses, an dem der Ertrag ausgerichtet wird, zu laufen (Art. 21 Abs. 3 VStV). Wird die Jahresrechnung nicht innert sechs Monaten nach Ablauf des Geschäftsjahres genehmigt, so hat die Gesellschaft der ESTV vor Ablauf des siebenten Monats den Grund der Verzögerung und den mutmasslichen Zeitpunkt der Rechnungsabnahme mitzuteilen (Art. 21 Abs. 4 VStV). Diese Einreichungs- bzw. Mitteilungspflichten gelten auch und selbst dann, wenn keine Dividenden oder andere steuerbare Leistungen ausgerichtet werden. Erfolgt eine Liquidation der Gesellschaft, so sieht Art. 22 VStV spezifische Melde- und Abrechnungspflichten vor.
3.2 Art. 39 Abs. 1 VStG sieht neben den bereits aus Art. 38 VStG in Verbindung mit Art. 21 f . VStV fliessenden Verpflichtungen vor, dass der Steuerpflichtige der ESTV über alle Tatsachen, die für die Steuerpflicht oder für die Steuerbemessung von Bedeutung sein können, nach bestem Wissen und Gewissen Auskunft erteilen und insbesondere seine Geschäftsbücher ordnungsgemäss führen muss. Er hat diese, die Belege und andere Urkunden auf Verlangen beizubringen. Ist das Vorliegen einer der Verrechnungssteuer unterliegenden Leistung nachgewiesen, wofür nach der allgemeinen steuerrechtlichen Beweislastverteilung die ESTV beweisbelastet ist (vgl. oben E. 2.1.3), und macht der Steuerpflichtige über das Ausmass der steuerbaren Leistungen keine zuverlässigen Angaben, sind diese nach Ermessen festzusetzen. Dies ergibt sich implizit aus Art. 39 und 41 Bst. a VStG (Urteil des Bundesgerichts vom 1. November 1974, veröffentlicht in Archiv für Schweizerisches Abgaberecht [ASA] 44 S. 394 E. 1; Entscheid der SRK vom 25. Juni 1996, veröffentlicht in ASA 65 S. 922 E. 3a). Dabei haben die Steuerbehörden auf den gewöhnlichen Lauf der Dinge und auf das Verhalten des Steuerpflichtigen abzustellen. Sie müssen von haltbaren Grundlagen ausgehen. Die Ermessenstaxation soll dem wirklichen Sachverhalt möglichst nahe kommen. Fehlen schlüssige Anhaltspunkte, ist auf Erfahrungswerte abzustellen (Urteil des Bundesgerichts vom 30. August 1988, veröffentlicht in ASA 57 S. 516 E. 2a, mit Hinweisen). Sind die Voraussetzungen einer Ermessenstaxation erfüllt, obliegt es dem Steuerpflichtigen, den Beweis für die Unrichtigkeit der Schätzung zu erbringen. Dabei hat er sich mit den Elementen der vorgenommenen Ermessenstaxation im Einzelnen zu befassen und aufzuzeigen, dass und inwiefern die Schätzung nicht auf haltbaren Grundlagen beruht (vgl. zu der insoweit vergleichbaren Situation bei der Mehrwertsteuer [anstelle vieler] Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-1525/2006 vom 28. Januar 2008 E. 2.4 und A-1527/28 vom 6. März 2008 E. 5). Bei der Überprüfung einer zulässigerweise erfolgten Ermessenseinschätzung auferlegt sich das Bundesverwaltungsgericht auch im Verrechnungssteuerrecht - in Weiterführung der ständigen Rechtsprechung der SRK - eine gewisse Zurückhaltung und setzt nur dann sein eigenes Ermessen an die Stelle desjenigen der Vorinstanz, wenn dieser bei der Schätzung grössere Ermessensfehler unterlaufen sind (hierzu und zum Ganzen: Entscheid der SRK vom 27. Oktober 2004, veröffentlicht in VPB 69.43 E. 4a, mit Hinweisen; vgl. etwa für den Bereich der Mehrwertsteuer auch anstelle vieler Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1393/2006 vom 10. Dezember 2007 E. 1.3, mit Hinweisen).
4.
4.1 Der Bund erhebt eine Verrechnungssteuer unter anderem auf dem Ertrag beweglichen Kapitalvermögens (Art. 1 Abs. 1 VStG). Gemäss Art. 4 Abs. 1 Bst. b VStG unterliegen der Verrechnungssteuer insbesondere die Zinsen, Renten, Gewinnanteile und sonstigen Erträge der von einem Inländer ausgegebenen Aktien. Nach Art. 20 Abs. 1 VStV gilt als steuerbarer Ertrag von Aktien dabei jede geldwerte Leistung der Gesellschaft an die Inhaber gesellschaftlicher Beteiligungsrechte oder ihnen nahestehende Dritte, die nicht Rückzahlung der im Zeitpunkt der Leistung bestehenden Anteile am einbezahlten Grundkapital darstellen. Zu den geldwerten Leistungen in diesem Sinn gehören bei Aktiengesellschaften neben den aufgrund eines entsprechenden Gewinnverteilungsbeschlusses ausgerichteten Dividenden allfällige ausserordentliche Ausschüttungen (Bonus usw.), Bauzinsen und Liquidationsüberschüsse anlässlich der Auflösung der Gesellschaft.
4.2 Der verrechnungssteuerliche Liquidationsbegriff ist nicht im engen zivilrechtlichen Sinn zu verstehen, sondern wirtschaftlich. Nach ständiger Praxis ist die Verrechnungssteuer auf Liquidationsüberschüssen denn auch nicht nur geschuldet, wenn die Gesellschaft förmlich nach den Bestimmungen des Obligationenrechts aufgelöst wird, sondern auch dann, wenn sie durch Aufgabe ihrer Aktiven faktisch liquidiert wird (Urteil des Bundesgerichts vom 4. Mai 1999, veröffentlicht in ASA 68 S. 739 E. 4, mit Hinweisen). Eine faktische Liquidation liegt vor, wenn die Gesellschaftsaktiven verwertet werden und der Erlös nicht reinvestiert, sondern an die Anteilsinhaber verteilt wird (BGE 115 Ib 274 E. 10a). Dabei ist nicht erforderlich, dass der Gesellschaft sämtliche Aktiven entzogen werden; es reicht, wenn die Gesellschaft ihrer wirtschaftlichen Substanz entleert wird (Entscheid der SRK vom 17. April 2001, veröffentlicht in VPB 65.113 E. 2b/aa). Nach der - freilich nicht unumstrittenen - Rechtsprechung des Bundesgerichts ist zur Annahme einer faktischen Liquidation auch nicht nötig, dass ein Auflösungsbeschluss oder der Wille der Organe zur zivilrechtlichen Liquidation der Gesellschaft vorliegt (BGE 115 Ib 274 E. 10; Entscheid der SRK vom 17. April 2001, veröffentlicht in VPB 65.113 E. 2b/aa mit Hinweisen auf die erwähnte Kritik; vgl. auch [kritisch] Kaloyan Stoyanov, La créance d'impôt, in: OREF [éd.], Les procédures en droit fiscal, 829 ff., 835). Als Beginn der faktischen Liquidation ist der Zeitpunkt anzunehmen, in dem in Würdigung der gesamten Umstände eine Vermögensdisposition nicht mehr als geschäftliche Transaktion, sondern als Aushöhlung der Gesellschaft bezeichnet werden muss (vgl. etwa Urteil des Bundesgerichts vom 9. Oktober 1989, veröffentlicht in ASA 58 S. 707 E. 2b; Entscheid der SRK vom 25. Juni 1996, veröffentlicht in ASA 70 S. 92 E. 3a). Eine faktische Liquidation liegt zwar nicht bereits bei jedem geschäftsmässig nicht begründeten Aufwand (verdeckte Gewinnausschüttung an Aktionäre oder der Gesellschaft nahestehende Dritte) vor. Ein solcher kann im konkreten Einzelfall aber gleichwohl ein (erster) Schritt auf dem Weg zur faktischen Liquidation sein (Entscheid der SRK vom 17. April 2001, veröffentlicht in VPB 65.113 E. 2c).
4.3 Die Verrechnungssteuerforderung entsteht unmittelbar von Gesetzes wegen; sie ist eine so genannte obligatio ex lege (Entscheid der SRK vom 3. Oktober 2003, veröffentlicht in VPB 68.59 E. 2b). Bei Kapitalerträgen ist dies in dem Zeitpunkt der Fall, in welchem die steuerbare Leistung fällig wird (Art. 12 Abs. 1 VStG, 1. Satz). Wird - wie bei faktischen Liquidationen - keine Fälligkeit bestimmt, so entsteht die Verrechnungssteuerforderung mit der Ausrichtung des (eigentlich) der Verrechnungssteuer unterliegenden Betrags (vgl. Michael Beusch, in Martin Zweifel/Peter Athanas/Maja Bauer-Balmelli, Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht II/2, Bundesgesetz über die Verrechnungssteuer, Basel etc. 2005, Rz. 38 zu Art. 12). Für die Bestimmung des Liquidationserlöses sind die den Anteilsinhabenden abgetretenen Vermögenswerte zum Verkehrswert einzusetzen; von diesem Betrag sind die Schulden der Aktiengesellschaft und das einbezahlte Aktienkapital abzuziehen (Entscheid der SRK vom 17. April 2001, veröffentlicht in VPB 65.113 E. 2b/bb, mit Hinweisen).
4.4
4.4.1 Die ESTV hat die A. AG wie auch den Beschwerdeführer mehrmals erfolglos zur Einreichung von Unterlagen, nämlich der Jahresrechnungen, des Formulars 103, der Buchhaltung 1994 mit allen Belegen, der Darlehensverträge und zur Offenlegung der Aktionärsverhältnisse, aufgefordert. In der Weigerung, diesen zulässigerweise erfolgten Aufforderungen nachzukommen, liegt eine klare Verletzung der Pflichten nach Art. 21 Abs. 1 und Art. 22 VStV (E. 3.1) sowie des Selbstveranlagungsprinzips im Allgemeinen, aus dem sich wie erwähnt die Pflicht zur Einreichung aller Unterlagen, die für die Bestimmung der Steuerpflicht und des Steuerobjekts erforderlich sind, ergibt (E. 3.2). Vorliegend blieb der ESTV damit nichts anderes übrig, als die Frage des Steuerobjektes aufgrund der vorhandenen Angaben und Akten zu prüfen. Die ESTV stützte sich dabei namentlich auf die Meldung des Handelsregisteramtes bzw. der kantonalen Steuerverwaltung, wonach die A. AG über keine verwertbaren Aktiven mehr verfüge. Weiter stellte die ESTV auf das Schreiben des Vertreters der A. AG vom 5. Oktober 2001 ab. Danach seien deren per Ende 1994 noch vorhandenen Wertschriften verkauft worden und die Verkaufserlöse seien (z.T.) der B. AG als Darlehen zur Verfügung gestellt worden, welche diese in der Folge nicht zurückgezahlt habe und welche als nicht mehr einbringbar und abzuschreiben zu erachten seien. Das gleiche habe für die bilanzierten treuhänderischen Geldanlagen bei Herrn C. (Verwaltungsrat der B. AG) zu gelten. Dieser sei schwer krank und überschuldet (es lägen Verlustscheine gegen ihn vor). Einziges Aktivum bilde noch ein Kontoguthaben von Fr. ... bei der Crédit Suisse.
4.4.2 Wie die ESTV im Einspracheentscheid zutreffend ausführt, hätte die A. AG bzw. der Beschwerdeführer darlegen können, dass geschäftsmässig begründete Aufwände zwischen 1995 bis 2000 die Verluste verursacht hätten. Zu Recht hält die ESTV indessen fest, aus den eingereichten Unterlagen der A. AG gehe einzig hervor, dass Kapitalanlagen versilbert worden und zugunsten der B. AG Geldüberweisungen erfolgt seien. Nicht zu beanstanden ist auch der Schluss, die Abschreibungen dieser Darlehen durch die A. AG seien geschäftsmässig nicht begründet, weil für die Darlehen an die B. AG keine speziellen Sicherheiten gefordert worden seien und diesbezüglich keine Verlustscheine gegen diese vorgelegen hätten. Nicht die Rede sein kann nämlich davon, die Geldflüsse seien unter dem Aspekt von deren geschäftsmässiger Begründetheit lückenlos dokumentiert. Gleiches gilt für die unbelegte Behauptung, der Beschwerdeführer habe "alles versucht, um die Rückzahlung der Darlehen an die B. AG zu erwirken". Der durch nichts belegte pauschale Hinweis auf die Zahlungsunfähigkeit der B. AG und auf gegenüber Herrn C. bestehende Verlustscheine vermag den erforderlichen Nachweis der geschäftsmässigen Begründetheit ebenfalls nicht zu erbringen. Folgerichtig ist angesichts dieser Umstände und der Aktenlage sodann, dass die ESTV die Vermögensdispostionen nicht mehr als geschäftliche Transaktionen, sondern als im Jahr 1995 beginnende, sukzessive faktische Liquidation qualifiziert hat, während der die A. AG ihre Aktiven an ihre Aktionäre (deren Nennung der Beschwerdeführer im Übrigen bis zu Letzt verweigert hat) abgetreten hat (vgl. E. 4.1, 4.2; Entscheid der SRK vom 25. Juni 1996, veröffentlicht in ASA 65 S. 922 E. 3b).
4.4.3 Ist das Bestehen eines Steuerobjekts - nämlich eines steuerbaren Liquidationsüberschusses aufgrund einer faktischen Liquidation - erstellt, so durfte und musste die ESTV angesichts der für die Steuerbemessung nötigen, von der Steuerpflichtigen jedoch nicht eingereichten Angaben bzw. Unterlagen (siehe bereits E. 2.3, 4.4.1) den zu entrichtenden Verrechnungssteuerbetrag ermessensweise festsetzen (oben E. 3.2; vgl. Entscheid der SRK vom 25. Juni 1996, veröffentlicht in ASA 65 S. 922 E. 3c).
4.4.4 Was die Höhe der ermessensweise festgesetzten Steuerforderung betrifft, so vermögen die pauschalen Vorbringen des bei zulässiger Ermessenseinschätzung beweisbelasteten Beschwerdeführers (vgl. oben E. 3.2) und auch der Nachweis bezahlter kantonaler Steuern bzw. der direkten Bundessteuer diese nicht zu erschüttern.
4.4.5 Nach dem Gesagten kann festgehalten werden, dass die ESTV zu Recht von einer faktischen Liquidation der A. AG ausgegangen ist und den zu entrichtenden Verrechnungssteuerbetrag zutreffend ermittelt hat.
5.
5.1 Nach Art. 15 Abs. 1 Bst. a VStG haften die mit der Liquidation betrauten Personen für die Steuer einer aufgelösten juristischen Person solidarisch mit dieser bis zum Betrage des Liquidationsergebnisses. Die Liquidatoren sind dabei auch dann haftbar, wenn die juristische Person nicht formell aufgelöst, sondern bloss faktisch liquidiert worden ist (BGE 115 Ib 274 E. 14b). Zu den Personen, die mit der Liquidation betraut sind, gehören vorab die gesetzlich oder statutarisch bestellten Organe, welche (mangels eines Generalversammlungsbeschlusses über die Auflösung) die bloss faktische Liquidation durchführen (BGE 115 Ib 274 E. 14c).
5.2 Gemäss Art. 15 Abs. 2 VStG haften die Liquidatoren nur für Steuer-, Zins- und Kostenforderungen, die während ihrer Geschäftsführung entstehen, geltend gemacht oder fällig werden; ihre Haftung entfällt, soweit sie nachweisen, dass sie alles ihnen Zumutbare zur Feststellung und Erfüllung der Steuerforderung getan haben. Diese Bestimmung stellt gegenüber Art. 55 Abs. 1 OR (Geschäftsherrenhaftung) strengere Anforderungen an den Exkulpationsbeweis; "alles Zumutbare" reicht über das hinaus, was die nach den Umständen gebotene Sorgfalt verlangt. Um sich von der Liquidatorenhaftung zu befreien, muss der Liquidator seine Aufgabe nach bestem Wissen und Gewissen erfüllt und für die Sicherstellung und Bezahlung der Steuerforderung alles getan haben, was vernünftigerweise verlangt werden kann. An den Entlastungsbeweis sind höhere Anforderungen zu stellen, wenn der Liquidator besondere berufliche Qualifikationen besitzt (Rechtsanwalt, Notar, Ökonom, Bücherexperte usw.) und das Geschäftsleben kennt (BGE 115 Ib 274 E. 14d; BGE 115 Ib 393 E. 4a; Urteil des Bundesgerichts 2A.342/2005 vom 9. Mai 2006 E. 4.2; Entscheide der SRK vom 10. Februar 2006, veröffentlicht in VPB 70.61 E. 2c; vom 14. Juli 2004, veröffentlicht in VPB 69.15 E. 4a, je mit weiteren Hinweisen). In der Lehre wird daran anschliessend gar vertreten, bei der Liquidatorenhaftung handle es sich im Ergebnis um eine reine Erfolgshaftung, unabhängig von Schuld, Kausalität und Adäquanz (Thomas Meister, Haftungstatbestände im Schweizerischen Steuerrecht - ein Überblick, in: Michael Beusch/ISIS [Hrsg.], Steuerrecht 2008 - Best of zsis, Zürich 2008, S. 76).
5.3 Der Beschwerdeführer ist als einziger Verwaltungsrat Organ der A. AG und gilt damit bei Bestehen einer faktischen Liquidation (vgl. oben E. 4) von Vornherein als solidarisch haftender Liquidator im Sinne von Art. 15 Abs. 1 VStG. Dass der hierfür nachweisbelastete Beschwerdeführer, der als Inhaber eines Treuhandbüros über besondere berufliche Qualifikationen im Sinn der erwähnten bundesgerichtlichen Rechtsprechung verfügt, alles ihm Zumutbare zur Sicherstellung und Bezahlung der Steuerforderung getan hätte, ist weder aus den Akten ersichtlich noch wird es substanziiert geltend gemacht. Dies gilt insbesondere für die durch nichts untermauerte Behauptung, der Beschwerdeführer habe sich um die Rückzahlung der von der Gesellschaft ungesichert gewährten Darlehen bemüht (vgl. oben E. 4.4.2). Dem Beschwerdeführer ist damit der Exkulpationsbeweis nicht gelungen (Art. 15 Abs. 2 VStG). An den massgeblichen Fragen vorbei zielen schliesslich in Anbetracht der zutreffenden Annahme einer faktischen Liquidation (oben E. 4.4.2) die Ausführungen, es sei angesichts des noch auf dem Konto verbliebenen Betrags von Fr. ... kein Liquidationsüberschuss vorhanden. Damit hat die ESTV den Beschwerdeführer zu Recht zur Bezahlung der im Übrigen masslich nicht umstrittenen Verrechnungssteuerforderung herangezogen.
6.
Der Beschwerdeführer wendet sich schliesslich gegen die gegen ihn erhobene, "schwer kreditschädigend[e]" Betreibung, da Rechtsmittel aufschiebende Wirkung hätten und während der Hängigkeit der Beschwerde die Bezahlung der Steuerschuld nicht verlangt werden könne. Letzteres ist zwar durchaus zutreffend, und es ist der ESTV - angesichts des hängigen Beschwerdeverfahrens, während dem die Betreibung nicht fortgesetzt werden kann - im Moment nicht möglich, ihre Forderung zwangsvollstreckungsrechtlich durchzusetzen. Dass die ESTV indessen zuerst einen rechtskräftigen Entscheid erwirken müsste, ehe sie die ihres Erachtens geschuldete Verrechnungssteuerforderung auf dem Betreibungsweg geltend machen könnte, trifft nicht zu und lässt sich auch Art. 45 Abs. 1 VStG nicht entnehmen. Die ESTV war auch ohne rechtskräftigen Entscheid befugt, die Forderung in Betreibung zu setzen und den Rechtsvorschlag selbst zu beseitigen (BGE 107 III 60; Entscheid der SRK vom 9. November 2004 [SRK 2003-169] E. 7; Jeannine Müller, in: Xavier Oberson/Pascal Hinny (Hrsg.), Kommentar Stempelabgaben, Zürich 2006, Rz. 5-9 zu Art. 42 StG [entsprechend Art. 45 VStG]). Da die Forderung wie dargelegt zu Recht besteht, ist auch die Beseitigung des Rechtsvorschlags zu bestätigen (vgl. Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-4192/2007 vom 19. September 2007).
7.
Dem Gesagten zufolge ist die Beschwerde vollumfänglich abzuweisen und der Einspracheentscheid der ESTV zu bestätigen. Bei diesem Ausgang des Verfahrens hat der Beschwerdeführer nach Art. 63 Abs. 1 VwVG die Verfahrenskosten zu tragen. Sie werden nach Art. 4 des Reglements vom 11. Dezember 2006 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht (VGKE, SR 173.320.2) auf Fr. 5'500.-- festgesetzt und mit dem geleisteten Kostenvorschuss in gleicher Höhe verrechnet. Dem Beschwerdeführer als unterliegender Partei steht keine Parteientschädigung zu (Art. 64 Abs. 1 VwVG bzw. Art. 7 Abs. 1 VGKE e contrario).

Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:
1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.
2.
Die Verfahrenskosten im Betrage von Fr. 5'500.-- werden dem Beschwerdeführer auferlegt und mit dem von ihm in gleicher Höhe geleisteten Kostenvorschuss verrechnet.
3.
Eine Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.
4.
Der Rechtsvorschlag in der Betreibung Nr. ... des Betreibungsamtes ... vom ... wird im Umfang von Fr. ....-- (zuzüglich gesetzlicher Verzugszinsen sowie Betreibungskosten von Fr. 200.--) beseitigt.
5.
Dieses Urteil geht an:
- den Beschwerdeführerin (Gerichtsurkunde)
- die Vorinstanz (Ref-Nr. ...; Gerichtsurkunde)

Der vorsitzende Richter: Die Gerichtsschreiberin:

Michael Beusch Sonja Bossart

Rechtsmittelbelehrung:
Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff ., 90 ff. und 100 des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [BGG, SR 173.110]). Die Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie der Beschwerdeführer in Händen hat, beizulegen (vgl. Art. 42 BGG).

Versand:

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 62 - 1 Celui qui, intentionnellement ou par négligence, aura mis en péril l'exécution légale de l'impôt anticipé:
¹	Celui qui, intentionnellement ou par négligence, aura mis en péril l'exécution légale de l'impôt anticipé:
^a	en ne satisfaisant pas, dans la procédure de perception de l'impôt, à l'obligation de s'annoncer comme contribuable, de remettre des déclarations, états et relevés, de donner des renseignements et de produire des livres et pièces justificatives;
^b	en remettant, comme contribuable ou à la place du contribuable, une attestation inexacte sur la déduction de l'impôt (art. 14, al. 2);
^c	en donnant des indications inexactes ou en celant des faits importants dans un état ou relevé, dans une déclaration ou un affidavit (art. 11), dans une demande de remboursement, de remise ou d'exonération d'impôt, ou en présentant des pièces justificatives inexactes à l'appui de faits importants;
^d	en donnant des renseignements inexacts en qualité de contribuable, de requérant ou de tiers astreint à donner des renseignements;
^e	en faisant valoir un droit au remboursement qui ne lui appartient pas ou qui a déjà été satisfait;
^f	en contrevenant à l'obligation de tenir régulièrement et de conserver des livres, registres et pièces justificatives, ou
^g	en rendant plus difficile, en empêchant ou en rendant impossible l'exécution régulière d'un examen des livres ou d'autres contrôles officiels,
²	Lorsqu'il s'agit d'une infraction au sens de l'al. 1, let. g, la poursuite pénale selon l'art. 285 du code pénal suisse123 est réservée.

SR 173.32 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF) LTAF Art. 33 Autorités précédentes - Le recours est recevable contre les décisions:
^a	du Conseil fédéral et des organes de l'Assemblée fédérale, en matière de rapports de travail du personnel de la Confédération, y compris le refus d'autoriser la poursuite pénale;
^b	du Conseil fédéral concernant:
^b1	la révocation d'un membre du conseil de banque ou de la direction générale ou d'un suppléant sur la base de la loi du 3 octobre 2003 sur la Banque nationale26,
^b10	la révocation d'un membre du conseil d'administration du Service suisse d'attribution des sillons ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration, conformément à la loi fédérale du 20 décembre 1957 sur les chemins de fer44;
^b2	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'Autorité fédérale de surveillance des marchés financiers ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration selon la loi du 22 juin 2007 sur la surveillance des marchés financiers27,
^b3	le blocage de valeurs patrimoniales en vertu de la loi du 18 décembre 2015 sur les valeurs patrimoniales d'origine illicite29,
^b4	l'interdiction d'exercer des activités en vertu de la LRens31,
^b4bis	l'interdiction d'organisations en vertu de la LRens,
^b5	la révocation du mandat d'un membre du Conseil de l'Institut fédéral de métrologie au sens de la loi du 17 juin 2011 sur l'Institut fédéral de métrologie34,
^b6	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'Autorité fédérale de surveillance en matière de révision ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration selon la loi du 16 décembre 2005 sur la surveillance de la révision36,
^b7	la révocation d'un membre du conseil de l'Institut suisse des produits thérapeutiques sur la base de la loi du 15 décembre 2000 sur les produits thérapeutiques38,
^b8	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'établissement au sens de la loi du 16 juin 2017 sur les fonds de compensation40,
^b9	la révocation d'un membre du conseil de l'Institut suisse de droit comparé selon la loi du 28 septembre 2018 sur l'Institut suisse de droit comparé42;
^c	du Tribunal pénal fédéral en matière de rapports de travail de ses juges et de son personnel;
^cbis	du Tribunal fédéral des brevets en matière de rapports de travail de ses juges et de son personnel;
^cquater	du procureur général de la Confédération, en matière de rapports de travail des procureurs qu'il a nommés et du personnel du Ministère public de la Confédération;
^cquinquies	de l'Autorité de surveillance du Ministère public de la Confédération, en matière de rapports de travail de son secrétariat;
^cter	de l'Autorité de surveillance du Ministère public de la Confédération, en matière de rapports de travail des membres du Ministère public de la Confédération élus par l'Assemblée fédérale (Chambres réunies);
^d	de la Chancellerie fédérale, des départements et des unités de l'administration fédérale qui leur sont subordonnées ou administrativement rattachées;
^e	des établissements et des entreprises de la Confédération;
^f	des commissions fédérales;
^g	des tribunaux arbitraux fondées sur des contrats de droit public signés par la Confédération, ses établissements ou ses entreprises;
^h	des autorités ou organisations extérieures à l'administration fédérale, pour autant qu'elles statuent dans l'accomplissement de tâches de droit public que la Confédération leur a confiées;
ⁱ	d'autorités cantonales, dans la mesure où d'autres lois fédérales prévoient un recours au Tribunal administratif fédéral.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 49 - Le recourant peut invoquer:
^a	la violation du droit fédéral, y compris l'excès ou l'abus du pouvoir d'appréciation;
^b	la constatation inexacte ou incomplète des faits pertinents;
^c	l'inopportunité: ce grief ne peut être invoqué lorsqu'une autorité cantonale a statué comme autorité de recours.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 49 - Le recourant peut invoquer:
^a	la violation du droit fédéral, y compris l'excès ou l'abus du pouvoir d'appréciation;
^b	la constatation inexacte ou incomplète des faits pertinents;
^c	l'inopportunité: ce grief ne peut être invoqué lorsqu'une autorité cantonale a statué comme autorité de recours.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 49 - Le recourant peut invoquer:
^a	la violation du droit fédéral, y compris l'excès ou l'abus du pouvoir d'appréciation;
^b	la constatation inexacte ou incomplète des faits pertinents;
^c	l'inopportunité: ce grief ne peut être invoqué lorsqu'une autorité cantonale a statué comme autorité de recours.

SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 29 Garanties générales de procédure - 1 Toute personne a droit, dans une procédure judiciaire ou administrative, à ce que sa cause soit traitée équitablement et jugée dans un délai raisonnable.
¹	Toute personne a droit, dans une procédure judiciaire ou administrative, à ce que sa cause soit traitée équitablement et jugée dans un délai raisonnable.
²	Les parties ont le droit d'être entendues.
³	Toute personne qui ne dispose pas de ressources suffisantes a droit, à moins que sa cause paraisse dépourvue de toute chance de succès, à l'assistance judiciaire gratuite. Elle a en outre droit à l'assistance gratuite d'un défenseur, dans la mesure où la sauvegarde de ses droits le requiert.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 26 - 1 La partie ou son mandataire a le droit de consulter les pièces suivantes au siège de l'autorité appelée à statuer ou à celui d'une autorité cantonale désignée par elle:
¹	La partie ou son mandataire a le droit de consulter les pièces suivantes au siège de l'autorité appelée à statuer ou à celui d'une autorité cantonale désignée par elle:
^a	les mémoires des parties et les observations responsives d'autorités;
^b	tous les actes servant de moyens de preuve;
^c	la copie de décisions notifiées.
^1bis	Avec l'accord de la partie ou de son mandataire, l'autorité peut lui communiquer les pièces à consulter par voie électronique.65
²	L'autorité appelée à statuer peut percevoir un émolument pour la consultation des pièces d'une affaire liquidée: le Conseil fédéral fixe le tarif des émoluments.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 33 - 1 L'autorité admet les moyens de preuve offerts par la partie s'ils paraissent propres à élucider les faits.
¹	L'autorité admet les moyens de preuve offerts par la partie s'ils paraissent propres à élucider les faits.
²	Si l'administration de preuves entraîne des frais relativement élevés et si la partie doit les supporter au cas où elle succomberait, l'autorité peut subordonner l'admission des preuves à la condition que la partie avance dans le délai qui lui est imparti les frais pouvant être exigés d'elle: si elle est indigente, elle est dispensée de l'avance des frais.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 32 - 1 Avant de prendre la décision, l'autorité apprécie tous les allégués importants qu'une partie a avancés en temps utile.
¹	Avant de prendre la décision, l'autorité apprécie tous les allégués importants qu'une partie a avancés en temps utile.
²	Elle peut prendre en considération des allégués tardifs s'ils paraissent décisifs.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 35 - 1 Même si l'autorité les notifie sous forme de lettre, les décisions écrites sont désignées comme telles, motivées, et indiquent les voies de droit.
¹	Même si l'autorité les notifie sous forme de lettre, les décisions écrites sont désignées comme telles, motivées, et indiquent les voies de droit.
²	L'indication des voies de droit mentionne le moyen de droit ordinaire qui est ouvert, l'autorité à laquelle il doit être adressé et le délai pour l'utiliser.
³	L'autorité peut renoncer à motiver la décision et à indiquer les moyens de droit, si elle fait entièrement droit aux conclusions des parties et si aucune partie ne réclame une motivation.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 2 - 1 Les art. 12 à 19 et 30 à 33 ne sont pas applicables à la procédure en matière fiscale.
¹	Les art. 12 à 19 et 30 à 33 ne sont pas applicables à la procédure en matière fiscale.
²	Les art. 4 à 6, 10, 34, 35, 37 et 38 sont applicables à la procédure des épreuves dans les examens professionnels, les examens de maîtrise et les autres examens de capacité.
³	En cas d'expropriation, la procédure est régie par la présente loi, pour autant que la loi fédérale du 20 juin 1930 sur l'expropriation12 n'en dispose pas autrement.13
⁴	La procédure devant le Tribunal administratif fédéral est régie par la présente loi, pour autant que la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral14 n'en dispose pas autrement.15

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 38 - 1 Celui qui est assujetti à l'impôt anticipé, conformément à la présente loi, est tenu de s'inscrire auprès de l'AFC sans attendre d'y être invité.
¹	Celui qui est assujetti à l'impôt anticipé, conformément à la présente loi, est tenu de s'inscrire auprès de l'AFC sans attendre d'y être invité.
²	Le contribuable doit, à l'échéance de l'impôt (art. 16), remettre à l'AFC, sans attendre d'y être invité, le relevé prescrit accompagné des pièces justificatives, et en même temps payer l'impôt ou faire la déclaration remplaçant le paiement (art. 19 et 20).
³	La procédure de déclaration au sens de l'art. 20a, al. 1, s'effectue dans les nonante jours qui suivent l'échéance de la prestation imposable et la déclaration doit être accompagnée des pièces justificatives et d'une attestation de domicile du gagnant.91
⁴	Toute déclaration au sens de l'art. 19 de prestations d'assurances servies à des personnes physiques domiciliées en Suisse doit mentionner le numéro AVS de ces dernières.92
⁵	Les personnes physiques domiciliées en Suisse qui ont droit à des prestations d'assurances au sens de l'art. 7 doivent communiquer leur numéro AVS à la personne soumise à l'obligation de déclarer au sens de l'art. 19. Si ce numéro n'est pas fourni, les effets légaux ou contractuels de la demeure sont suspendus pour la personne soumise à l'obligation de déclarer jusqu'à ce que cette personne l'ait reçu. L'art. 19, al. 3, est réservé.93

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 4 - 1 L'impôt anticipé sur les revenus de capitaux mobiliers a pour objet les intérêts, rentes, participations aux bénéfices et tous autres rendements:
¹	L'impôt anticipé sur les revenus de capitaux mobiliers a pour objet les intérêts, rentes, participations aux bénéfices et tous autres rendements:
^a	des obligations émises par une personne domiciliée en Suisse, des cédules hypothécaires et lettres de rentes émises en série, ainsi que des avoirs figurant au livre de la dette;
^b	des actions, parts sociales de sociétés à responsabilité limitée et de sociétés coopératives, bons de participation sociale des banques coopératives, bons de participation ou bons de jouissance, émis par une personne domiciliée en Suisse;
^c	des parts d'un placement collectif de capitaux au sens de la loi du 23 juin 2006 sur les placements collectifs (LPCC)12 émises par une personne domiciliée en Suisse ou par une personne domiciliée à l'étranger conjointement avec une personne domiciliée en Suisse;
^d	des avoirs de clients auprès de banques et de caisses d'épargne suisses.
²	Le transfert du siège d'une société anonyme, d'une société à responsabilité limitée ou d'une société coopérative à l'étranger est assimilé à une liquidation du point de vue fiscal; la présente disposition est applicable par analogie aux placements collectifs au sens de la LPCC.13

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 10 - 1 L'obligation fiscale incombe au débiteur de la prestation imposable.
¹	L'obligation fiscale incombe au débiteur de la prestation imposable.
²	Lorsqu'il s'agit de placements collectifs au sens de la LPCC47, la direction du fonds, la société d'investissement à capital variable ou fixe et la société en commandite de placements collectifs sont soumis à l'impôt anticipé. Si une majorité des associés indéfiniment responsables d'une société en commandite de placements collectifs ont leur domicile à l'étranger ou si les associés indéfiniment responsables sont des personnes morales dans lesquelles participent une majorité de personnes dont le domicile ou le siège se trouvent à l'étranger, la banque dépositaire de la société en commandite de placements collectifs est solidairement responsable pour l'impôt sur les rendements versés.48

SR 642.211 Ordonnance du 19 décembre 1966 sur l'impôt anticipé (OIA) OIA Art. 21 - 1 Toute société anonyme ou société à responsabilité limitée suisse (art. 9, al. 1, LIA) est tenue de remettre spontanément à l'AFC, dans les 30 jours après l'approbation du compte annuel, le rapport de gestion ou une copie signée du compte annuel (bilan et compte de pertes et profits), ainsi qu'un état sur formule officielle indiquant le capital existant à la fin de l'exercice, la date de l'assemblée générale, le montant et l'échéance de la répartition du bénéfice, et de payer l'impôt sur les rendements échus à la suite de l'approbation du compte annuel:
¹	Toute société anonyme ou société à responsabilité limitée suisse (art. 9, al. 1, LIA) est tenue de remettre spontanément à l'AFC, dans les 30 jours après l'approbation du compte annuel, le rapport de gestion ou une copie signée du compte annuel (bilan et compte de pertes et profits), ainsi qu'un état sur formule officielle indiquant le capital existant à la fin de l'exercice, la date de l'assemblée générale, le montant et l'échéance de la répartition du bénéfice, et de payer l'impôt sur les rendements échus à la suite de l'approbation du compte annuel:
^a	si la somme du bilan dépasse cinq millions de francs;
^b	si une prestation imposable découle de la décision d'affectation du bénéfice;
^c	si une prestation imposable est échue au courant de l'exercice comptable;
^d	si la société est taxée sur la base de l'art. 69 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct27 ou de l'art. 28 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes28, ou
^e	si la société a été au bénéfice d'une convention de double imposition conclue entre la Suisse et un autre État.29
^1bis	Dans les autres cas, la société doit remettre les documents sur demande de l'AFC.30
²	L'impôt sur des rendements qui ne sont pas échus à la suite de l'approbation du compte annuel ou qui ne sont pas versés sur la base du compte annuel (dividendes intérimaires, intérêts intercalaires, actions gratuites, excédents de liquidation, rachat de bons de jouissance, prestations appréciables en argent d'un autre genre) doit être payé spontanément à l'AFC dans les trente jours après l'échéance du rendement, sur la base d'un relevé sur formule officielle.
³	Si une date d'échéance n'est pas fixée pour le rendement, le délai de trente jours commence à courir le jour où la distribution est décidée ou, en l'absence d'une décision, le jour de la distribution du rendement.
⁴	Si, dans les six mois après la fin d'un exercice, le compte annuel n'est pas approuvé, la société est tenue d'indiquer à l'AFC, avant l'expiration du septième mois, les motifs du retard et la date présumée de l'approbation des comptes.

SR 220 Première partie: Dispositions générales Titre premier: De la formation des obligations Chapitre I: Des obligations résultant d'un contrat CO Art. 55 - 1 L'employeur est responsable du dommage causé par ses travailleurs ou ses autres auxiliaires dans l'accomplissement de leur travail, s'il ne prouve qu'il a pris tous les soins commandés par les circonstances pour détourner un dommage de ce genre ou que sa diligence n'eût pas empêché le dommage de se produire.30
¹	L'employeur est responsable du dommage causé par ses travailleurs ou ses autres auxiliaires dans l'accomplissement de leur travail, s'il ne prouve qu'il a pris tous les soins commandés par les circonstances pour détourner un dommage de ce genre ou que sa diligence n'eût pas empêché le dommage de se produire.30
²	L'employeur a son recours contre la personne qui a causé le préjudice, en tant qu'elle est responsable du dommage.

SR 642.211 Ordonnance du 19 décembre 1966 sur l'impôt anticipé (OIA) OIA Art. 22 - 1 Si une société anonyme ou une société à responsabilité limitée est dissoute (art. 736 et 821 du code des obligations31), elle doit en informer sans délai l'AFC.32
¹	Si une société anonyme ou une société à responsabilité limitée est dissoute (art. 736 et 821 du code des obligations31), elle doit en informer sans délai l'AFC.32
²	La société dissoute doit adresser à l'AFC une copie signée du bilan dressé par les liquidateurs et l'informer régulièrement, suivant ses instructions, de l'état de la liquidation et en particulier de l'utilisation de l'actif; la liquidation terminée, une copie signée du compte de liquidation, avec un relevé concernant la répartition de l'excédent de liquidation, doivent être adressés à l'AFC.
³	La société doit payer l'impôt spontanément, sur la base d'un relevé spécial, dans les trente jours après chaque répartition d'une part à l'excédent de liquidation.
⁴	Les dispositions des al. 1 à 3 sont applicables par analogie à la dissolution sans liquidation.
⁵	Si une société veut transférer son siège à l'étranger, elle doit en informer sans délai l'AFC, lui adresser un bilan et un compte de pertes et profits établis au jour du transfert de siège et en même temps payer l'impôt dû sur la fortune excédant le montant du capital social versé. Cette disposition est également applicable si une société, dont le siège statutaire se trouve à l'étranger, veut transférer à l'étranger sa direction effective.

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 39 - 1 Le contribuable doit renseigner en conscience l'AFC sur tous les faits qui peuvent avoir de l'importance pour déterminer l'assujettissement ou les bases de calcul de l'impôt; il doit en particulier:
¹	Le contribuable doit renseigner en conscience l'AFC sur tous les faits qui peuvent avoir de l'importance pour déterminer l'assujettissement ou les bases de calcul de l'impôt; il doit en particulier:
^a	remplir complètement et exactement les relevés et déclarations d'impôt, ainsi que les questionnaires;
^b	tenir ses livres avec soin et les produire, à la requête de l'autorité, avec les pièces justificatives et autres documents.
²	La contestation de l'obligation de payer l'impôt anticipé ou de faire la déclaration remplaçant le paiement ne libère pas de l'obligation de donner des renseignements.
³	Si l'obligation de donner des renseignements est contestée, l'AFC rend une décision.94

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 41 - L'AFC rend toutes les décisions qui sont nécessaires pour la perception de l'impôt anticipé; elle rend une décision, en particulier:
^a	lorsque la créance fiscale, la responsabilité solidaire ou l'obligation du transfert est contestée;
^b	lorsque, dans un cas déterminé, il lui est demandé, à titre provisionnel, de fixer officiellement l'assujettissement, les bases du calcul de l'impôt, la responsabilité solidaire ou l'obligation du transfert;
^c	lorsque le contribuable ou la personne solidairement responsable ne paie pas l'impôt dû selon le relevé.

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 1 - 1 La Confédération perçoit un impôt anticipé sur les revenus de capitaux mobiliers, sur les gains provenant de jeux d'argent au sens de la loi fédérale du 29 septembre 2017 sur les jeux d'argent (LJAr)5, sur les gains provenant de jeux d'adresse ou de loteries destinés à promouvoir les ventes qui ne sont pas soumis à la LJAr selon l'art. 1, al. 2, let. d et e, de cette loi, ainsi que sur les prestations d'assurances; dans les cas prévus par la loi, la déclaration de la prestation imposable remplace le paiement de l'impôt.6
¹	La Confédération perçoit un impôt anticipé sur les revenus de capitaux mobiliers, sur les gains provenant de jeux d'argent au sens de la loi fédérale du 29 septembre 2017 sur les jeux d'argent (LJAr)5, sur les gains provenant de jeux d'adresse ou de loteries destinés à promouvoir les ventes qui ne sont pas soumis à la LJAr selon l'art. 1, al. 2, let. d et e, de cette loi, ainsi que sur les prestations d'assurances; dans les cas prévus par la loi, la déclaration de la prestation imposable remplace le paiement de l'impôt.6
²	La Confédération, ou le canton pour le compte de la Confédération, rembourse l'impôt anticipé, conformément à la présente loi, au bénéficiaire de la prestation diminuée de l'impôt.

SR 642.211 Ordonnance du 19 décembre 1966 sur l'impôt anticipé (OIA) OIA Art. 20 - 1 Est un rendement imposable d'actions, parts de sociétés à responsabilité limitée et sociétés coopératives, toute prestation appréciable en argent faite par la société aux possesseurs de droits de participation, ou
¹	Est un rendement imposable d'actions, parts de sociétés à responsabilité limitée et sociétés coopératives, toute prestation appréciable en argent faite par la société aux possesseurs de droits de participation, ou
²	Est un rendement imposable de bons de participation, de bons de jouissance et de bons de participation sociale toute prestation appréciable en argent servie aux détenteurs de bons de participation, de bons de jouissance et de bons de participation sociale de banques coopératives; le remboursement de la valeur nominale de bons de participation ou de bons de participation sociale émis gratuitement ne constitue pas un élément du rendement imposable, pour autant que la société ou la banque coopérative prouve qu'elle a payé l'impôt anticipé sur la valeur nominale lors de l'émission des titres.25
³	...26

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 12 - 1 Pour les revenus de capitaux mobiliers, pour les gains provenant de jeux d'argent qui ne sont pas exonérés de l'impôt selon l'art. 24, let. i à iter, LIFD52 et pour les gains provenant de jeux d'adresse ou de loteries destinés à promouvoir les ventes qui ne sont pas exonérés de l'impôt selon l'art. 24, let. j, LIFD, la créance fiscale prend naissance au moment où échoit la prestation imposable.53 La capitalisation d'intérêts ou la décision de transférer le siège à l'étranger (art. 4, al. 2) entraîne la naissance de la créance fiscale.
¹	Pour les revenus de capitaux mobiliers, pour les gains provenant de jeux d'argent qui ne sont pas exonérés de l'impôt selon l'art. 24, let. i à iter, LIFD52 et pour les gains provenant de jeux d'adresse ou de loteries destinés à promouvoir les ventes qui ne sont pas exonérés de l'impôt selon l'art. 24, let. j, LIFD, la créance fiscale prend naissance au moment où échoit la prestation imposable.53 La capitalisation d'intérêts ou la décision de transférer le siège à l'étranger (art. 4, al. 2) entraîne la naissance de la créance fiscale.
^1bis	En cas d'acquisition par une société de ses propres droits de participation selon l'art. 4a, al. 2, la créance fiscale naît à l'expiration du délai fixé.54
^1ter	Lorsqu'il s'agit d'un fonds de thésaurisation, la créance fiscale prend naissance au moment où le rendement imposable (art. 4, al. 1, let. c) est crédité.55
²	Pour les prestations d'assurances, la créance fiscale prend naissance au moment du versement de la prestation.
³	Si, pour une raison dépendant de sa personne, le débiteur n'est pas en mesure d'exécuter la prestation imposable à l'échéance, la créance fiscale prend naissance seulement à la date à laquelle est reporté le versement de cette prestation ou de toute autre prestation la remplaçant, mais en tout cas au moment de l'exécution effective.

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 15 - 1 Sont responsables solidairement avec le contribuable:
¹	Sont responsables solidairement avec le contribuable:
^a	pour l'impôt anticipé dû par une personne morale, une société commerciale sans personnalité juridique ou un placement collectif de capitaux en liquidation: les personnes chargées de la liquidation, jusqu'à concurrence du produit de la liquidation;
^b	pour l'impôt anticipé dû par une personne morale ou un placement collectif de capitaux qui transfère son siège à l'étranger: les organes de cette personne ou, dans le cas de la société en commandite de placements collectifs, la banque dépositaire jusqu'à concurrence de la fortune nette de la personne morale et du placement collectif.59
²	Les personnes désignées à l'al. 1 ne répondent que des créances d'impôt, intérêts et frais qui prennent naissance, que l'autorité fait valoir ou qui échoient pendant leur gestion; leur responsabilité s'éteint si elles établissent qu'elles ont fait tout ce qu'on pouvait attendre d'elles pour déterminer et exécuter la créance fiscale.
³	La personne solidairement responsable a, dans la procédure, les mêmes droits et devoirs que le contribuable.

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 45 - 1 Si, après sommation, le débiteur ne paie pas les impôts, intérêts et frais, la poursuite est ouverte; la production de la créance dans une faillite est réservée.
¹	Si, après sommation, le débiteur ne paie pas les impôts, intérêts et frais, la poursuite est ouverte; la production de la créance dans une faillite est réservée.
²	Si la créance fiscale n'est pas encore fixée par une décision passée en force et qu'elle soit contestée, sa collocation définitive n'a pas lieu tant qu'une décision passée en force fait défaut.

SR 641.10 Loi fédérale du 27 juin 1973 sur les droits de timbre (LT) LT Art. 42 Poursuite - 1 Si, après sommation, le débiteur ne paie pas les droits, intérêts et frais, la poursuite est ouverte; la production de la créance dans une faillite est réservée.
¹	Si, après sommation, le débiteur ne paie pas les droits, intérêts et frais, la poursuite est ouverte; la production de la créance dans une faillite est réservée.
²	Si la créance fiscale n'est pas encore fixée par une décision passée en force et qu'elle soit contestée, sa collocation définitive n'a pas lieu tant qu'une décision passée en force fait défaut.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 63 - 1 En règle générale, les frais de procédure comprenant l'émolument d'arrêté, les émoluments de chancellerie et les débours sont mis, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succombe. Si celle-ci n'est déboutée que partiellement, ces frais sont réduits. À titre exceptionnel, ils peuvent être entièrement remis.
¹	En règle générale, les frais de procédure comprenant l'émolument d'arrêté, les émoluments de chancellerie et les débours sont mis, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succombe. Si celle-ci n'est déboutée que partiellement, ces frais sont réduits. À titre exceptionnel, ils peuvent être entièrement remis.
²	Aucun frais de procédure n'est mis à la charge des autorités inférieures, ni des autorités fédérales recourantes et déboutées; si l'autorité recourante qui succombe n'est pas une autorité fédérale, les frais de procédure sont mis à sa charge dans la mesure où le litige porte sur des intérêts pécuniaires de collectivités ou d'établissements autonomes.
³	Des frais de procédure ne peuvent être mis à la charge de la partie qui a gain de cause que si elle les a occasionnés en violant des règles de procédure.
⁴	L'autorité de recours, son président ou le juge instructeur perçoit du recourant une avance de frais équivalant aux frais de procédure présumés. Elle lui impartit pour le versement de cette créance un délai raisonnable en l'avertissant qu'à défaut de paiement elle n'entrera pas en matière. Si des motifs particuliers le justifient, elle peut renoncer à percevoir la totalité ou une partie de l'avance de frais.101
^4bis	L'émolument d'arrêté est calculé en fonction de l'ampleur et de la difficulté de la cause, de la manière de procéder des parties et de leur situation financière. Son montant est fixé:
^a	entre 100 et 5000 francs dans les contestations non pécuniaires;
^b	entre 100 et 50 000 francs dans les autres contestations.102
⁵	Le Conseil fédéral établit un tarif des émoluments.103 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral104 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales105 sont réservés.106

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 64 - 1 L'autorité de recours peut allouer, d'office ou sur requête, à la partie ayant entièrement ou partiellement gain de cause une indemnité pour les frais indispensables et relativement élevés qui lui ont été occasionnés.
¹	L'autorité de recours peut allouer, d'office ou sur requête, à la partie ayant entièrement ou partiellement gain de cause une indemnité pour les frais indispensables et relativement élevés qui lui ont été occasionnés.
²	Le dispositif indique le montant des dépens alloués qui, lorsqu'ils ne peuvent pas être mis à la charge de la partie adverse déboutée, sont supportés par la collectivité ou par l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué.
³	Lorsque la partie adverse déboutée avait pris des conclusions indépendantes, les dépens alloués peuvent être mis à sa charge, dans la mesure de ses moyens.
⁴	La collectivité ou l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué répond des dépens mis à la charge de la partie adverse déboutée en tant qu'ils se révéleraient irrécouvrables.
⁵	Le Conseil fédéral établit un tarif des dépens.107 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral108 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales109 sont réservés.110

SR 173.320.2 Règlement du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal administratif fédéral (FITAF) FITAF Art. 7 Principe - 1 La partie qui obtient gain de cause a droit aux dépens pour les frais nécessaires causés par le litige.
¹	La partie qui obtient gain de cause a droit aux dépens pour les frais nécessaires causés par le litige.
²	Lorsqu'une partie n'obtient que partiellement gain de cause, les dépens auxquels elle peut prétendre sont réduits en proportion.
³	Les autorités fédérales et, en règle générale, les autres autorités parties n'ont pas droit aux dépens.
⁴	Si les frais sont relativement peu élevés, le tribunal peut renoncer à allouer des dépens.
⁵	L'art. 6a s'applique par analogie.7

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
^a	contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
^b	contre les actes normatifs cantonaux;
^c	qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 42 Mémoires - 1 Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
¹	Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
²	Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l'acte attaqué viole le droit. Si le recours n'est recevable que lorsqu'il soulève une question juridique de principe ou qu'il porte sur un cas particulièrement important pour d'autres motifs, il faut exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée.15 16
³	Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu'elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée si le mémoire est dirigé contre une décision.
⁴	En cas de transmission électronique, le mémoire doit être muni de la signature électronique qualifiée de la partie ou de son mandataire au sens de la loi du 18 mars 2016 sur la signature électronique17. Le Tribunal fédéral détermine dans un règlement:
^a	le format du mémoire et des pièces jointes;
^b	les modalités de la transmission;
^c	les conditions auxquelles il peut exiger, en cas de problème technique, que des documents lui soient adressés ultérieurement sur papier.18
⁵	Si la signature de la partie ou de son mandataire, la procuration ou les annexes prescrites font défaut, ou si le mandataire n'est pas autorisé, le Tribunal fédéral impartit un délai approprié à la partie pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁶	Si le mémoire est illisible, inconvenant, incompréhensible ou prolixe ou qu'il n'est pas rédigé dans une langue officielle, le Tribunal fédéral peut le renvoyer à son auteur; il impartit à celui-ci un délai approprié pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁷	Le mémoire de recours introduit de manière procédurière ou à tout autre égard abusif est irrecevable.