A-362/2017 - 2017-05-03 - Indirekte Steuern - Décision confirmée, TF 2C_543/2017 du 01.02.2018. Taxe sur la valeur ajoutée (TVA); 1er semestre 2010 au 2ème semestre 2014 (01.01.2010 au 31.12.2014)

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Cour I

A-362/2017

Arrêt du 3 mai 2017

Pascal Mollard (président du collège),

Composition Michael Beusch, Daniel Riedo, juges,

Alice Fadda, greffière.

A.________ S.A.,

représentée par
Parties
Maître Marc Labbé, Frôté & Partner,

recourante,

contre

Administration fédérale des contributions AFC,

Division principale de la taxe sur la valeur ajoutée,

autorité inférieure.

TVA (1er semestre 2010 au 2ème semestre 2014) ;
Objet
recours omisso medio.

Faits :

A.
La société A._______ S.A. a son siège à [...]. Inscrite au registre du commerce le 14 avril 2002, elle a pour but, entre autres, la création, développement et production d'articles en matières naturelles et synthétiques [...] (Extrait du Registre du Commerce du Canton de [...] du 18 janvier 2017). Elle est immatriculée au registre de l'AFC en qualité d'assujettie depuis le 8 avril 2002.

B.
Par courrier du 19 octobre 2009, l'assujettie envoya à l'AFC une copie de son ancienne déclaration d'adhésion au taux de la dette fiscale nette (ci-après : « TDFN ») sur laquelle elle déclare exercer l'activité d' « achat et vente de services de polissages de gants en microfibre [...] - pas de production !! ». Le 4 décembre 2009, l'AFC autorisa l'usage du TDFN de 2% pour le « commerce d'achat et vente de pièces [...]» à partir du 1er janvier 2010.

C.
Suite à un contrôle effectué le 13 novembre 2015 et portant sur les périodes de décompte allant du 1er semestre 2010 au 2ème semestre 2014, l'AFC constata, entre autres, des erreurs d'imposition, le TDFN appliqué par l'assujettie ne correspondant que partiellement à ses activités. Le 24 novembre 2015, l'AFC adressa à la recourante une notification d'estimation fixant les montants de la créance fiscale pour les années 2010 à 2014 et de la correction de l'impôt en sa faveur.

D.
Par courrier du 23 décembre 2015, l'assujettie contesta le bien-fondé de la reprise d'impôt opérée selon le chiffre 1 de la notification d'estimation précitée. Elle considéra que l'attribution d'un second TDFN n'est pas adéquate tant du point de vue des dispositions légales applicables que de sa situation de fait. Selon elle, son activité serait typiquement une activité d'achat / vente de produits. Elle souligna qu'elle ne dispose pas dans ses ateliers d'une chaîne de production de tissus en microfibre mais d'un personnel qualifié pour procéder d'une part, à des contrôles de qualité de la marchandise majoritairement en provenance d'Asie, mais également à certains travaux complémentaires demandés par sa clientèle, à savoir des travaux de gaufrage ou d'impression en sérigraphie.

Ainsi, si la recourante s'accorde avec l'AFC sur le fait qu'elle déploie une seconde activité d'un autre type que celle du « commerce de textiles », elle conteste l'attribution d'un deuxième TDFN cette activité de gaufrage et impressions en sérigraphie.

E.
Par courrier du 13 janvier 2016, l'AFC répondit en substance qu'elle était prête à revoir l'estimation effectuée par l'inspecteur ayant trait à la répartition des activités (40% pour le commerce de textile et 60 % pour les ventes de textiles ayant subi un ennoblissement). Elle invita alors l'assujettie à produire des informations complémentaires. L'AFC précisa que pour la ventilation entre les différentes activités, elle imposerait au taux de 2.1% les ventes de textiles non manufacturés et au taux de 3.7% les ventes de textiles ayant subi un ennoblissement (à savoir le textile plus les travaux de gaufrage et d'impression en sérigraphie et non uniquement le travail).

F.
Par missive du 18 janvier 2016, l'assujettie requerra une décision formelle de la part de l'AFC. Cette dernière exigea, en date du 24 mars 2016, la production de preuves et d'information de la part de l'assujettie. Le 13 mai 2016, le mandataire de l'assujettie envoya les informations demandées ainsi que les fichiers relatifs à la répartition des chiffres d'affaires à l'AFC.

G.
Le 24 mai 2016, l'AFC fit part de sa détermination de procéder à une reformatio in pejus, soit de se baser non plus sur une estimation de la répartition des chiffres d'affaires mais sur une répartition effective de ces derniers. L'AFC estima que l'activité principale de l'assujettie consistant principalement en la vente de textiles ennoblis par ses soins, un TDFN de 3.7% lui était applicable et qu'un deuxième TDFN devait lui être attribué. Un délai au 6 juin 2016 fut octroyé à l'assujettie afin qu'elle se détermine sur la nouvelle notification d'estimation augmentant la correction d'impôt en faveur de l'AFC et remplaçant et annulant celle du 24 novembre 2015.

H.
Le 2 juin 2016, le mandataire de l'assujettie indiqua que cette dernière ne souhaitait pas formuler d'observations complémentaires sur le fonds autre que celles communiquées dans le cadre de sa contestation du 23 décembre 2015. Il fut également indiqué que l'assujettie souhaitait néanmoins recevoir les listings retravaillés ayant servis à la détermination des pourcentages. Enfin, par décision du 18 novembre 2016, l'AFC rejeta la contestation de l'assujettie.

I.
Le 4 janvier 2017, l'assujettie a formé réclamation à l'encontre de la précédente décision. Elle demande à ce que sa réclamation soit déférée au Tribunal administratif fédéral pour être traitée comme un recours omisso medio au sens de l'art. 83 al. 4 de la loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (LTVA, RS 641.20).

La recourante conclut, sous suite de frais et dépend, à l'annulation de la décision attaquée et à ce qu'il soit constaté qu'elle n'est redevable d'aucune créance de TVA pour la période allant du 1er semestre 2010 au 2ème semestre 2014.

Les faits seront repris, pour autant que besoin, dans la partie en droit de la présente décision.

Droit :

1.

1.1 Sous réserve des exceptions prévues à l'art. 32 de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF, RS 173.32), celui-ci connaît des recours contre les décisions au sens de l'art. 5 de la loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA, RS172.021) prises par les autorités mentionnées à l'art. 33 LTAF. La procédure est régie par la PA, pour autant que la LTAF n'en dispose pas autrement (art. 37 LTAF). L'AFC étant une autorité au sens de l'art. 33 let. d LTAF, et aucune des exceptions de l'art. 32 LTAF n'étant réalisée, le Tribunal administratif fédéral est compétent ratione materiae pour juger de la présente affaire.

1.2 Concernant la compétence fonctionnelle du Tribunal, il sied d'observer ce qui suit :

1.2.1 LTVA est entrée en vigueur le 1er janvier 2010. En vertu de l'art. 112 al. 1 de cette loi, les dispositions de l'ancien droit ainsi que leurs dispositions d'exécution demeurent applicables à tous les faits et rapports juridiques ayant pris naissance avant leur abrogation. En l'espèce, le litige porte sur les périodes fiscales allant du 1er semestre 2010 au 2ème semestre 2014. C'est donc exclusivement la LTVA qui trouve application.

1.2.2 Selon la LTVA, les décisions de l'AFC peuvent faire l'objet d'une réclamation dans les trente jours qui suivent leur notification (art. 83 LTVA). Il en résulte que l'assujetti a droit, normalement, à ce que l'AFC examine par deux fois son cas et prenne deux décisions successives à son sujet (la seconde étant soumise à des exigences de forme plus élevées), du moins s'il dépose une réclamation (cf. arrêts du Tribunal administratif fédéral A-4506/2011 du 30 avril 2012 consid. 1.2.1, A-5747/2008 du 17 mars 2011 consid. 3.3.2 et A-1601/2006 du 4 mars 2010 consid. 5.1.2).

En l'occurrence, la recourante demande que sa réclamation du 4 janvier 2017 contre la décision de l'AFC du 18 novembre 2016 soit déférée au Tribunal de céans pour être traitée comme un recours omisso medio au sens de l'art. 83 al. 4 LTVA. Le Tribunal administratif fédéral est donc compétent pour connaître du présent litige.

2.

Dans la présente affaire, il s'agit principalement d'analyser si les conditions de l'art. 83 al. 4 LTVA relatives au recours omisso medio sont remplies.

2.1 Aux termes de l'art. 82 al. 2 LTVA, les décisions de l'AFC doivent indiquer les voies de droit et être adéquatement motivées. L'art. 83 al. 1 LTVA prévoit que les décisions de l'AFC doivent être attaquées par le moyen de droit non dévolutif de la réclamation. L'AFC devant prendre d'innombrables décisions de taxation, il ne serait pas avisé, par souci de célérité, de lui imposer dans le cadre de la première décision déjà, de devoir respecter toutes les garanties de procédure. D'autre part, ouvrir immédiatement la procédure du recours à l'instance supérieure surchargerait inutilement cette dernière, alors que le contentieux peut souvent se régler facilement à l'échelon inférieur. Ces raisons ont amené le législateur à instaurer la procédure de réclamation, notamment en matière de TVA. Lors de cette procédure, l'AFC instruit l'affaire conformément aux principes généraux de procédure et prend une nouvelle décision, laquelle ouvre à ce moment le recours à l'instance supérieure. En d'autres termes, la procédure de réclamation est une voie permettant de régler de nombreuses questions essentiellement techniques ou de compléter l'état de fait (cf. entre autres les arrêts du Tribunal administratif fédéral A-5429/2016 du 14 février 2017 consid 2.1, A-1602/2006 du 4 mars 2010 consid. 5.1.2 et A-4811/2007 du 20 juillet 2009 consid. 1.4.2.1 ; Martin Kocher, in : Zweifel/Beusch/Glauser/Robinson [édit.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Loi fédérale régissant la taxe sur la valeur ajoutée, Bâle 2015, art. 83 no 4 ss ; Pierre Moor/Etienne Poltier, Droit administratif, vol. II, 3e éd., Berne 2011, p. 629 s).

2.2 Conformément à l'art. 83 al. 4 LTVA, si la réclamation est déposée contre une décision de l'AFC motivée en détail, elle est transmise à titre de recours, à la demande de son l'auteur ou avec son assentiment, au Tribunal administratif fédéral (recours omisso medio, « Sprungbeschwerde »). Les règles sur le recours de l'art. 83 al. 4 LTVA constituent une « lex specialis » à l'art. 47 al. 2 PA (cf. art. 4 PA ; arrêts du Tribunal administratif fédéral A-3493/2015 du 23 juillet 2015 consid. 1.4 et A-1184/2012 du 31 mai 2012 consid. 2.2). Le recours omisso medio est admis de manière restrictive, uniquement dans la mesure où les deux conditions cumulatives et impératives suivantes sont remplies : (i) la réclamation est déposée contre une décision de l'AFC, et (ii) cette dernière est « motivée en détail » (cf. entre autres les arrêts du Tribunal administratif fédéral A-5429/2016 du 14 février 2017 consid. 2.2, A-3493/2015 du 23 juillet 2015 consid. 1.4.1 et A-679/2015 du 29 avril 2015 consid. 1.2.2).

2.3 Le Tribunal de céans a déjà eu l'occasion de se prononcer à plusieurs reprises sur l'exigence de motivation en détail au sens de l'art. 83 al. 4 LTVA (cf. entre autres les arrêts du Tribunal administratif fédéral A-5429/2016 du 14 février 2017 consid. 2.3, A-3493/2015 du 23 juillet 2015 consid. 1.5.1 et A-679/2015 du 29 avril 2015 consid. 1.3.1). Il ressort, entre autres, de la jurisprudence précitée que les termes « motivée en détail » ne sont pas définis par la loi.

2.3.1 Le droit d'obtenir une décision motivée est un aspect du droit d'être entendu découlant de l'art. 29 al. 2 de la Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 (cf. Cst. RS 101 ; arrêt du Tribunal administratif fédéral A-6606/2012 du 30 janvier 2013 consid. 2.2.1 ; Lorenz Kneubühler, in : Auer/Müller/Schindler [édit.], Kommentar zum Bundesgesetz über das Verwaltungsverfahren [VwVG], Zurich 2008, n°4 s. ad art. 35). Son corollaire est l'obligation pour l'autorité de motiver. L'administré doit en effet savoir pourquoi l'autorité lui a donné tort, afin de pouvoir juger de l'opportunité d'un recours, puis pour l'attaquer utilement. L'autorité de recours doit également le savoir, afin de pouvoir exercer son contrôle (cf. Felix Uhlmann/Alexandra Schilling-Schwank, in : Waldmann/Weissenberger [édit.], Praxiskommentar Verwaltungsverfahrensgesetz, Zurich/Bâle/Genève 2016, Art. 35 n°10 ss, Lorenz Kneubühler, Die Begründungspflicht - Eine Untersuchung über die Pflicht der Behörden zur Begründung ihrer Entscheide, Berne/Stuttgart/Vienne 1998, p. 26 s.).

L'art. 82 al. 2 LTVA prévoit que les décisions de l'AFC doivent indiquer les voies de droit et être « adéquatement motivées ». La motivation doit donc aller au-delà de la simple confirmation des résultats du contrôle. Cependant, les exigences de motivation issues de l'art. 82 al. 2 LTVA doivent être mises sur un même plan que les exigences minimales de motivation, telles qu'elles résultent en particulier du droit d'être entendu prévu par la Constitution.

2.3.2 En revanche, la « motivation en détail » au sens de l'art. 83 al. 4 LTVA correspond à une forme de motivation qualifiée et circonstanciée. La frontière entre les exigences de « motivation adéquate » et de « motivation détaillée » ne peut être déterminée de manière abstraite. Les exigences plus élevées posées par l'art. 83 al. 4 LTVA ont notamment une portée dans les cas complexes, dans lesquels l'autorité de recours ne pourrait comprendre les motifs de l'autorité inférieure que si la motivation présente une certaine densité et, en particulier, expose l'état de fait juridiquement pertinent ainsi que la subsomption de manière suffisante, tout en intégrant les arguments des parties. En revanche, lorsque l'état de fait est simple ou lorsque les questions juridiques à traiter sont claires, il n'est à priori pas exclu que les exigences de motivation de l'art. 82 al. 2 LTVA et celles de l'art. 83 al. 4 LTVA ne se différencient pas ou peu et que la motivation puisse être courte ou sommaire. Ainsi, plus un cas est complexe, plus les exigences de motivation sont élevées (cf. entre autres les arrêts du Tribunal administratif fédéral A-5429/2016 du 14 février 2017 consid. 2.3.2, A-679/2015 du 29 avril 2015 consid. 1.3.1.1 et A-2650/2012 du 10 août 2012 consid. 1.2.1).

3.
En l'espèce, il s'agit de déterminer ici si les conditions du recours omisso medio sont remplies. Dans un premier temps, il sera examiné si le document du 18 novembre 2016 rendu par L'AFC constitue une décision au sens de l'art. 5 PA (consid. 3.1 ci-après). Dans une deuxième étape, pour autant qu'il s'agisse bien d'une décision, il sera analysé si elle satisfait aux exigences de motivation en détail posées par l'art. 83 al. 4 LTVA (consid. 3.2 ci-après).

3.1 S'agissant de la notion de décision, il ressort du dossier que le document du 18 novembre 2016 dont il est question ici, constitue manifestement une décision au sens de l'art. 5 PA dès lors qu'en fixant la créance fiscale de l'assujettie pour les années 2010 à 2014, il constate l'existence et l'étendue de l'obligation de cette dernière. Au surplus, le Tribunal constate que ce document contient en sa première page la mention « décision », la désignation de ses destinataires, de l'autorité de laquelle il émane et de la cause en laquelle cette dernière intervient. Il comporte également, dans les pages qui suivent, un résumé des faits pertinents de la cause, les motifs de l'autorité et un dispositif. Enfin, le document est signé et les voies de droit sont indiquées.

Ces éléments remplissent les conditions de l'art. 5 al. 1 PA, aux termes duquel, rappelons-le, sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet (i) de créer, de modifier ou d'annuler des droits ou des obligations; (ii) de constater l'existence, l'inexistence ou l'étendue de droits ou d'obligations et (iii) de rejeter ou de déclarer irrecevables des demandes tendant à créer, modifier, annuler ou constater des droits ou obligations.

Il sied finalement de constater que la caractérisation de ce document n'est aucunement remise en cause par les parties au présent litige. En effet, ces dernières s'accordent sur sa qualification de décision. La première condition du recours omisso medio est donc en l'espèce remplie.

3.2

S'agissant ensuite de l'exigence de motivation détaillée, le Tribunal administratif fédéral remarque en premier lieu que la constatation des faits dans la décision ici en cause n'est manifestement pas complète, dès lors que la recourante n'a à aucun moment, avant le dépôt de son recours omisso medio, fait valoir que les travaux de gaufrage et de sérigraphie effectués par elle ne constitueraient pas des travaux d'ennoblissement mais une opération marginale ne pouvant répondre à cette notion. En effet, ce n'est qu'au moment du dépôt du recours que l'assujettie a fait état de sa conception juridique divergente, selon laquelle l'impression de logo doit être, à l'instar de ce qui est prévu par le protocole n°3 de l'accord CH-EU relatif à la notion de « produits originaires » et aux méthodes de coopération administrative, considérée comme un travail marginal ne rentrant pas dans la notion d'ennoblissement de textiles. L'AFC aurait ainsi constaté erronément les faits. L'examen de la deuxième condition du recours omisso medio appelle ainsi les considérations qui suivent.

3.2.1 A cet égard, le Tribunal constate que la recourante semble se méprendre sur le rôle du recours omisso medio, la rectification d'un l'état de fait inexact ou incomplet étant précisément l'un des principaux buts de la procédure de réclamation (cf. consid. 2.1 ci-avant). Partant, l'on peut se demander, bien que le grief ne soit pas soulevé par l'AFC, si la recourante n'a pas commis un abus de droit en voulant manifestement utiliser l'institution juridique du recours omisso medio à l'encontre de la finalité pour laquelle elle a été créée et en la détournant de son but au profit d'intérêts qu'elle n'est pas destinée à protéger. Si tel était le cas, le recours devrait déjà, pour cette seule raison, être rejeté.

L'on peut ainsi également se demander si la recourante n'a pas failli à son obligation de fournir des renseignements et n'a pas adopté un comportement contradictoire ne méritant pas d'être protégé, en demandant à ce que sa réclamation soit transmise à titre de recours devant le Tribunal administratif fédéral, alors même qu'elle a manqué à son devoir de collaboration. En effet, rappelons que d'une manière générale, la TVA est soumise au principe de l'auto-taxation, l'AFC jouant avant tout un rôle de contrôleur (cf. entre autres les arrêts du Tribunal fédéral TF 2C_190/2015 du 27 juillet 2015 consid. 2.1, 2C_1077/2012 et 2C_1078/2012 du 24 mai 2014 consid. 2.1, in : Revue de droit fiscal et de droit administratif [RDAF] 2015, II, p. 171 ss ; arrêts du Tribunal administratif fédéral A-5429/2016 du 14 février 2017 consid. 3.2.2 et A-5059/2014 du 26 février 2015 consid. 1.5.1). Pour permettre ce contrôle, l'assujetti assume certaines obligations et doit notamment renseigner l'AFC, en faisant preuve de diligence, sur tous les faits pouvant avoir de l'importance pour la constatation de l'assujettissement ou pour le calcul de l'impôt (cf. art. 68 LTVA).

Quoi qu'il en soit, ces questions peuvent souffrir de demeurer ouvertes, le recours devant de toute manière être rejeté pour les motifs exposés ci-après.

3.2.2 Concernant ensuite de l'exigence de motivation détaillée en tant que telle, il convient d'observer ce qui suit :

D'emblée, la Cour constate que la décision attaquée présente une certaine densité. Cette dernière compte douze pages, dans lesquelles les faits et le droit applicable sont exposés. Les arguments de la recourante sont également intégrés par l'AFC. Il est ainsi indéniable que la décision du 18 novembre 2016 est motivée de façon substantielle.

Néanmoins, ce qui précède ne suffit pas pour considérer que cette dernière est « motivée en détail » au sens de l'art. 83 al. 4 LTVA puisqu'à aucun moment avant le dépôt de son recours omisso medio la recourante n'a fait valoir l'apposition de logo ne saurait être qualifiée d'ennoblissement de textiles, l'AFC n'a donc pas eu l'occasion de se prononcer en toute connaissance de cause dans la procédure ayant abouti à sa décision du 18 novembre 2016. Dans ces circonstances, et compte tenu de l'exigence de motivation détaillée, le Tribunal administratif fédéral n'est pas en mesure de se faire une représentation suffisante des motifs de l'autorité inférieure. Au surplus, le principe de célérité ne saurait l'emporter sur la nécessité d'une instruction complète (cf. ATF 129 V 411 consid. 1.2 et 119 Ib 325 consid. 5b ; arrêt du Tribunal administratif fédéral A-6139/2012 du 8 juillet 2014 consid. 5.3 et réf. cit.).

Finalement, tant par équité que par économie de procédure et respect du principe de l'égalité des armes, il se justifie que l'AFC prenne une décision sur réclamation, la recourante ayant manifestement droit, en l'espèce, à la sauvegarde du principe de la double instance (cf. arrêt du Tribunal administratif fédéral A-5429/2016 du 14 février 2017 consid. 3.2.3, A-1329/2009 du 13 juillet 2009 ; jurisprudence des autorités administratives de la Confédération [JAAC] 69.17 consid. 3a; JAAC 69.6 consid. 7;André Moser/Michael Beusch/Lorenz Kneubühler, Prozessieren vor dem Bundeverwaltungsgerichts, Bâle 2008, p. 180; Madeleine Camprubi, in : Auer/Müller/Schindler [édit.], VwVG, Kommentar zum Bundesgesetz über das Verwaltungsverfahren, Zurich/St-Gall 2008, p. 773, ad art. 61 n° 11).

C'est donc à tort que la recourante allègue que la décision ici en cause est motivée en détail dès lors que les faits sur lesquels elle se fonde ne pouvaient, de par sa faute, être suffisamment établis. Enfin, par abondance de motivation, on rappellera qu'en tant que première instance, l'AFC dispose de moyens largement supérieurs au Tribunal administratif fédéral, tant en effectifs qu'en moyens d'investigations et pourrait par exemple ordonner de nouvelles mesures d'instructions.

Au vu de ce qui précède, force est de constater que la décision ici en cause n'est manifestement pas motivée en détail. Le grief de la recourante est donc mal fondé et doit être rejeté. Il convient ainsi de ne pas entrer en matière sur le recours omisso medio.

4.
Les considérants qui précèdent conduisent le Tribunal administratif fédéral à constater que les conditions du recours omisso medio prévues par l'art. 83 al. 4 LTVA ne sont manifestement pas remplies. Le Tribunal de céans n'est ainsi fonctionnellement pas compétent pour se prononcer sur le présent recours. Le mémoire 4 janvier 2017 est donc irrecevable (cf. art. 9 al. 2 PA) et la cause doit être renvoyée à l'autorité inférieure afin qu'elle rende une décision sur réclamation (cf. art. 8 al. 1 PA et art. 82 al. 1 LTVA). Ceci exposé, il convient encore de rappeler qu'il n'appartient pas au Tribunal d'indiquer à l'AFC comment cette dernière doit procéder. L'autorité inférieure est en effet libre de poursuivre la présente procédure, en appliquant les normes juridiques pertinentes au cas d'espèce.

5.
Vu l'issue de la cause, les frais de procédure par Fr. 3'000.- sont mis à la charge de la recourante, en application de l'art. 63 al. 1 PA et des art. 1 ss du Règlement du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal administratif fédéral (FITAF, RS 173.320.2). Ce montant est compensé par l'avance de frais de Fr. 6'000.- déjà versée par la recourante, le solde de FR. 3'000.- lui sera restitué une fois le présent arrêt devenu définitif et exécutoire, à charge pour l'intéressé de communiquer un numéro de compte bancaire ou postal sur lequel ce montant pourra lui être versé. L'autorité de recours impute, dans le dispositif, l'avance de frais déjà versée par la recourante. Une indemnité à titre de dépens n'est allouée ni à la recourante (art. 64 al. 1 PA a contrario, respectivement art. 7 al. 1 FITAF a contrario), ni à l'autorité inférieure (art. 7 al. 3 FITAF).

(Le dispositif de l'arrêt se trouve à la page suivante.)

Par ces motifs, le Tribunal administratif fédéral prononce :

1.
Il n'est pas entré en matière sur le recours omisso medio (réclamation du 4 janvier 2017).

2.
La cause est renvoyée à L'AFC pour qu'elle se prononce sur la réclamation du 4 janvier 2017.

3.
Les frais de procédure d'un montant de Fr. 3'000.- sont mis à la charge de la recourante. Ce montant est compensé par l'avance de frais de Fr. 6'000.- déjà versée par la recourante, le solde lui sera restitué une fois le présent arrêt devenu définitif et exécutoire.

4.
Il n'est pas alloué de dépens.

5.
Le présent arrêt est adressé :

- à la recourante (Acte judiciaire)

- à l'autorité inférieure (n° de réf. 543318/PTN 0371 ; Acte judiciaire)

Le président du collège : La greffière :

Pascal Mollard Alice Fadda

Indication des voies de droit :

La présente décision peut être attaquée devant le Tribunal fédéral, 1000 Lausanne 14, par la voie du recours en matière de droit public, dans les trente jours qui suivent la notification (art. 82 ss , 90 ss et 100 LTF). Le mémoire doit être rédigé dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé. La décision attaquée et les moyens de preuve doivent être joints au mémoire, pour autant qu'ils soient en mains du recourant (art. 42 LTF).

Expédition :

SR 641.20 Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (Mehrwertsteuergesetz, MWSTG) - Mehrwertsteuergesetz MWSTG Art. 83 Einsprache - 1 Verfügungen der ESTV können innert 30 Tagen nach der Eröffnung mit Einsprache angefochten werden.
¹	Verfügungen der ESTV können innert 30 Tagen nach der Eröffnung mit Einsprache angefochten werden.
²	Die Einsprache ist schriftlich bei der ESTV einzureichen. Sie hat den Antrag, dessen Begründung mit Angabe der Beweismittel sowie die Unterschrift des Einsprechers oder der Einsprecherin oder seiner oder ihrer Vertretung zu enthalten. Die Vertretung hat sich durch schriftliche Vollmacht auszuweisen. Die Beweismittel sind in der Einspracheschrift zu bezeichnen und ihr beizulegen.
³	Genügt die Einsprache diesen Anforderungen nicht oder lässt der Antrag oder dessen Begründung die nötige Klarheit vermissen, so räumt die ESTV dem Einsprecher oder der Einsprecherin eine kurze Nachfrist zur Verbesserung ein. Sie verbindet diese Nachfrist mit der Androhung, nach unbenutztem Fristablauf aufgrund der Akten zu entscheiden oder, wenn Antrag, Begründung, Unterschrift oder Vollmacht fehlen, auf die Einsprache nicht einzutreten.
⁴	Richtet sich die Einsprache gegen eine einlässlich begründete Verfügung der ESTV, so ist sie auf Antrag oder mit Zustimmung des Einsprechers oder der Einsprecherin als Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht weiterzuleiten.
⁵	Das Einspracheverfahren ist trotz Rückzugs der Einsprache weiterzuführen, wenn Anhaltspunkte dafür vorliegen, dass die angefochtene Verfügung den massgebenden Gesetzesbestimmungen nicht entspricht.

SR 173.32 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsgericht (Verwaltungsgerichtsgesetz, VGG) - Verwaltungsgerichtsgesetz VGG Art. 32 Ausnahmen
¹	Die Beschwerde ist unzulässig gegen:
^a	Verfügungen auf dem Gebiet der inneren und äusseren Sicherheit des Landes, der Neutralität, des diplomatischen Schutzes und der übrigen auswärtigen Angelegenheiten, soweit das Völkerrecht nicht einen Anspruch auf gerichtliche Beurteilung einräumt;
^b	Verfügungen betreffend die politische Stimmberechtigung der Bürger und Bürgerinnen sowie Volkswahlen und -abstimmungen;
^c	Verfügungen über leistungsabhängige Lohnanteile des Bundespersonals, soweit sie nicht die Gleichstellung der Geschlechter betreffen;
^d	...
^e	Verfügungen auf dem Gebiet der Kernenergie betreffend:
^e1	Rahmenbewilligungen von Kernanlagen,
^e2	die Genehmigung des Entsorgungsprogramms,
^e3	den Verschluss von geologischen Tiefenlagern,
^e4	den Entsorgungsnachweis;
^f	Verfügungen über die Erteilung oder Ausdehnung von Infrastrukturkonzessionen für Eisenbahnen;
^g	Verfügungen der unabhängigen Beschwerdeinstanz für Radio und Fernsehen;
^h	Verfügungen über die Erteilung von Konzessionen für Spielbanken;
ⁱ	Verfügungen über die Erteilung, Änderung oder Erneuerung der Konzession für die Schweizerische Radio- und Fernsehgesellschaft (SRG);
^j	Verfügungen über die Beitragsberechtigung einer Hochschule oder einer anderen Institution des Hochschulbereichs.
²	Die Beschwerde ist auch unzulässig gegen:
^a	Verfügungen, die nach einem anderen Bundesgesetz durch Einsprache oder durch Beschwerde an eine Behörde im Sinne von Artikel 33 Buchstaben c-f anfechtbar sind;
^b	Verfügungen, die nach einem anderen Bundesgesetz durch Beschwerde an eine kantonale Behörde anfechtbar sind.

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 5
¹	Als Verfügungen gelten Anordnungen der Behörden im Einzelfall, die sich auf öffentliches Recht des Bundes stützen und zum Gegenstand haben:
^a	Begründung, Änderung oder Aufhebung von Rechten oder Pflichten;
^b	Feststellung des Bestehens, Nichtbestehens oder Umfanges von Rechten oder Pflichten;
^c	Abweisung von Begehren auf Begründung, Änderung, Aufhebung oder Feststellung von Rechten oder Pflichten oder Nichteintreten auf solche Begehren.
²	Als Verfügungen gelten auch Vollstreckungsverfügungen (Art. 41 Abs. 1 Bst. a und b), Zwischenverfügungen (Art. 45 und 46), Einspracheentscheide (Art. 30 Abs. 2 Bst. b und 74), Beschwerdeentscheide (Art. 61), Entscheide im Rahmen einer Revision (Art. 68) und die Erläuterung (Art. 69).25
³	Erklärungen von Behörden über Ablehnung oder Erhebung von Ansprüchen, die auf dem Klageweg zu verfolgen sind, gelten nicht als Verfügungen.

SR 173.32 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsgericht (Verwaltungsgerichtsgesetz, VGG) - Verwaltungsgerichtsgesetz VGG Art. 33 Vorinstanzen - Die Beschwerde ist zulässig gegen Verfügungen:
^a	des Bundesrates und der Organe der Bundesversammlung auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses des Bundespersonals einschliesslich der Verweigerung der Ermächtigung zur Strafverfolgung;
^b	des Bundesrates betreffend:
^b1	die Amtsenthebung eines Mitgliedes des Bankrats, des Direktoriums oder eines Stellvertreters oder einer Stellvertreterin nach dem Nationalbankgesetz vom 3. Oktober 200325,
^b10	die Abberufung eines Verwaltungsratsmitglieds der Schweizerischen Trassenvergabestelle oder die Genehmigung der Auflösung des Arbeitsverhältnisses der Geschäftsführerin oder des Geschäftsführers durch den Verwaltungsrat nach dem Eisenbahngesetz vom 20. Dezember 195743;
^b2	die Abberufung eines Verwaltungsratsmitgliedes der Eidgenössischen Finanzmarktaufsicht oder die Genehmigung der Auflösung des Arbeitsverhältnisses der Direktorin oder des Direktors durch den Verwaltungsrat nach dem Finanzmarktaufsichtsgesetz vom 22. Juni 200726,
^b3	die Sperrung von Vermögenswerten gestützt auf das Bundesgesetz vom 18. Dezember 201528 über die Sperrung und die Rückerstattung unrechtmässig erworbener Vermögenswerte ausländischer politisch exponierter Personen,
^b4	das Verbot von Tätigkeiten nach dem NDG30,
^b5bis	die Abberufung eines Mitglieds des Institutsrats des Eidgenössischen Instituts für Metrologie nach dem Bundesgesetz vom 17. Juni 201133 über das Eidgenössische Institut für Metrologie,
^b6	die Abberufung eines Verwaltungsratsmitglieds der Eidgenössischen Revisionsaufsichtsbehörde oder die Genehmigung der Auflösung des Arbeitsverhältnisses der Direktorin oder des Direktors durch den Verwaltungsrat nach dem Revisionsaufsichtsgesetz vom 16. Dezember 200535,
^b7	die Abberufung eines Mitglieds des Institutsrats des Schweizerischen Heilmittelinstituts nach dem Heilmittelgesetz vom 15. Dezember 200037,
^b8	die Abberufung eines Verwaltungsratsmitglieds der Anstalt nach dem Ausgleichsfondsgesetz vom 16. Juni 201739,
^b9	die Abberufung eines Mitglieds des Institutsrats des Schweizerischen Instituts für Rechtsvergleichung nach dem Bundesgesetz vom 28. September 201841 über das Schweizerische Institut für Rechtsvergleichung,
^c	des Bundesstrafgerichts auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses seiner Richter und Richterinnen und seines Personals;
^cbis	des Bundespatentgerichts auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses seiner Richter und Richterinnen und seines Personals;
^cter	der Aufsichtsbehörde über die Bundesanwaltschaft auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses der von der Vereinigten Bundesversammlung gewählten Mitglieder der Bundesanwaltschaft;
^dquinquies	der Bundeskanzlei, der Departemente und der ihnen unterstellten oder administrativ zugeordneten Dienststellen der Bundesverwaltung;
^e	der Anstalten und Betriebe des Bundes;
^f	der eidgenössischen Kommissionen;
^g	der Schiedsgerichte auf Grund öffentlich-rechtlicher Verträge des Bundes, seiner Anstalten und Betriebe;
^h	der Instanzen oder Organisationen ausserhalb der Bundesverwaltung, die in Erfüllung ihnen übertragener öffentlich-rechtlicher Aufgaben des Bundes verfügen;
ⁱ	kantonaler Instanzen, soweit ein Bundesgesetz gegen ihre Verfügungen die Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht vorsieht.

SR 173.32 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsgericht (Verwaltungsgerichtsgesetz, VGG) - Verwaltungsgerichtsgesetz VGG Art. 33 Vorinstanzen - Die Beschwerde ist zulässig gegen Verfügungen:
^a	des Bundesrates und der Organe der Bundesversammlung auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses des Bundespersonals einschliesslich der Verweigerung der Ermächtigung zur Strafverfolgung;
^b	des Bundesrates betreffend:
^b1	die Amtsenthebung eines Mitgliedes des Bankrats, des Direktoriums oder eines Stellvertreters oder einer Stellvertreterin nach dem Nationalbankgesetz vom 3. Oktober 200325,
^b10	die Abberufung eines Verwaltungsratsmitglieds der Schweizerischen Trassenvergabestelle oder die Genehmigung der Auflösung des Arbeitsverhältnisses der Geschäftsführerin oder des Geschäftsführers durch den Verwaltungsrat nach dem Eisenbahngesetz vom 20. Dezember 195743;
^b2	die Abberufung eines Verwaltungsratsmitgliedes der Eidgenössischen Finanzmarktaufsicht oder die Genehmigung der Auflösung des Arbeitsverhältnisses der Direktorin oder des Direktors durch den Verwaltungsrat nach dem Finanzmarktaufsichtsgesetz vom 22. Juni 200726,
^b3	die Sperrung von Vermögenswerten gestützt auf das Bundesgesetz vom 18. Dezember 201528 über die Sperrung und die Rückerstattung unrechtmässig erworbener Vermögenswerte ausländischer politisch exponierter Personen,
^b4	das Verbot von Tätigkeiten nach dem NDG30,
^b5bis	die Abberufung eines Mitglieds des Institutsrats des Eidgenössischen Instituts für Metrologie nach dem Bundesgesetz vom 17. Juni 201133 über das Eidgenössische Institut für Metrologie,
^b6	die Abberufung eines Verwaltungsratsmitglieds der Eidgenössischen Revisionsaufsichtsbehörde oder die Genehmigung der Auflösung des Arbeitsverhältnisses der Direktorin oder des Direktors durch den Verwaltungsrat nach dem Revisionsaufsichtsgesetz vom 16. Dezember 200535,
^b7	die Abberufung eines Mitglieds des Institutsrats des Schweizerischen Heilmittelinstituts nach dem Heilmittelgesetz vom 15. Dezember 200037,
^b8	die Abberufung eines Verwaltungsratsmitglieds der Anstalt nach dem Ausgleichsfondsgesetz vom 16. Juni 201739,
^b9	die Abberufung eines Mitglieds des Institutsrats des Schweizerischen Instituts für Rechtsvergleichung nach dem Bundesgesetz vom 28. September 201841 über das Schweizerische Institut für Rechtsvergleichung,
^c	des Bundesstrafgerichts auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses seiner Richter und Richterinnen und seines Personals;
^cbis	des Bundespatentgerichts auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses seiner Richter und Richterinnen und seines Personals;
^cter	der Aufsichtsbehörde über die Bundesanwaltschaft auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses der von der Vereinigten Bundesversammlung gewählten Mitglieder der Bundesanwaltschaft;
^dquinquies	der Bundeskanzlei, der Departemente und der ihnen unterstellten oder administrativ zugeordneten Dienststellen der Bundesverwaltung;
^e	der Anstalten und Betriebe des Bundes;
^f	der eidgenössischen Kommissionen;
^g	der Schiedsgerichte auf Grund öffentlich-rechtlicher Verträge des Bundes, seiner Anstalten und Betriebe;
^h	der Instanzen oder Organisationen ausserhalb der Bundesverwaltung, die in Erfüllung ihnen übertragener öffentlich-rechtlicher Aufgaben des Bundes verfügen;
ⁱ	kantonaler Instanzen, soweit ein Bundesgesetz gegen ihre Verfügungen die Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht vorsieht.

SR 641.20 Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (Mehrwertsteuergesetz, MWSTG) - Mehrwertsteuergesetz MWSTG Art. 82 Verfügungen der ESTV - 1 Die ESTV trifft von Amtes wegen oder auf Verlangen der steuerpflichtigen Person alle für die Steuererhebung erforderlichen Verfügungen, insbesondere wenn:
¹	Die ESTV trifft von Amtes wegen oder auf Verlangen der steuerpflichtigen Person alle für die Steuererhebung erforderlichen Verfügungen, insbesondere wenn:
^a	Bestand oder Umfang der Steuerpflicht bestritten wird;
^b	die Eintragung oder Löschung im Register der steuerpflichtigen Personen bestritten wird;
^c	Bestand oder Umfang der Steuerforderung, der Mithaftung oder des Anspruchs auf Rückerstattung von Steuern streitig ist;
^d	die steuerpflichtige Person oder Mithaftende die Steuer nicht entrichten;
^e	sonstige Pflichten nicht anerkannt oder nicht erfüllt werden, die sich aus diesem Gesetz oder aus gestützt darauf ergangenen Verordnungen ergeben;
^f	für einen bestimmten Fall vorsorglich die amtliche Feststellung der Steuerpflicht, der Steuerforderung, der Grundlagen der Steuerbemessung, des anwendbaren Steuersatzes oder der Mithaftung beantragt wird oder als geboten erscheint.
²	Verfügungen werden der steuerpflichtigen Person schriftlich eröffnet. Sie müssen eine Rechtsmittelbelehrung sowie eine angemessene Begründung enthalten.

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 47
¹	Beschwerdeinstanzen sind:
^a	der Bundesrat nach den Artikeln 72 ff.;
^b	das Bundesverwaltungsgericht nach den Artikeln 31-34 des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 200587;
^c	andere Instanzen, die ein Bundesgesetz als Beschwerdeinstanzen bezeichnet;
^d	die Aufsichtsbehörde, wenn die Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht unzulässig ist und das Bundesrecht keine andere Beschwerdeinstanz bezeichnet.
²	Hat eine nicht endgültig entscheidende Beschwerdeinstanz im Einzelfalle eine Weisung erteilt, dass oder wie eine Vorinstanz verfügen soll, so ist die Verfügung unmittelbar an die nächsthöhere Beschwerdeinstanz weiterzuziehen; in der Rechtsmittelbelehrung ist darauf aufmerksam zu machen.90
³	...91
⁴	Weisungen, die eine Beschwerdeinstanz erteilt, wenn sie in der Sache entscheidet und diese an die Vorinstanz zurückweist, gelten nicht als Weisungen im Sinne von Absatz 2.

SR 101 Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 BV Art. 29 Allgemeine Verfahrensgarantien - 1 Jede Person hat in Verfahren vor Gerichts- und Verwaltungsinstanzen Anspruch auf gleiche und gerechte Behandlung sowie auf Beurteilung innert angemessener Frist.
¹	Jede Person hat in Verfahren vor Gerichts- und Verwaltungsinstanzen Anspruch auf gleiche und gerechte Behandlung sowie auf Beurteilung innert angemessener Frist.
²	Die Parteien haben Anspruch auf rechtliches Gehör.
³	Jede Person, die nicht über die erforderlichen Mittel verfügt, hat Anspruch auf unentgeltliche Rechtspflege, wenn ihr Rechtsbegehren nicht aussichtslos erscheint. Soweit es zur Wahrung ihrer Rechte notwendig ist, hat sie ausserdem Anspruch auf unentgeltlichen Rechtsbeistand.

SR 641.20 Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (Mehrwertsteuergesetz, MWSTG) - Mehrwertsteuergesetz MWSTG Art. 68 Auskunftspflicht - 1 Die steuerpflichtige Person hat der ESTV über alle Tatsachen, die für die Steuerpflicht oder für die Steuerbemessung von Bedeutung sein können, nach bestem Wissen und Gewissen Auskunft zu erteilen und die erforderlichen Unterlagen einzureichen.
¹	Die steuerpflichtige Person hat der ESTV über alle Tatsachen, die für die Steuerpflicht oder für die Steuerbemessung von Bedeutung sein können, nach bestem Wissen und Gewissen Auskunft zu erteilen und die erforderlichen Unterlagen einzureichen.
²	Das gesetzlich geschützte Berufsgeheimnis bleibt vorbehalten. Träger und Trägerinnen des Berufsgeheimnisses sind zur Vorlage der Bücher oder Aufzeichnungen verpflichtet, dürfen aber Namen und Adresse, nicht jedoch den Wohnsitz oder den

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 9
¹	Die Behörde, die sich als zuständig erachtet, stellt dies durch Verfügung fest, wenn eine Partei die Zuständigkeit bestreitet.
²	Die Behörde, die sich als unzuständig erachtet, tritt durch Verfügung auf die Sache nicht ein, wenn eine Partei die Zuständigkeit behauptet.
³	Kompetenzkonflikte zwischen Behörden, ausgenommen Kompetenzkonflikte mit dem Bundesgericht, dem Bundesverwaltungsgericht oder mit kantonalen Behörden, beurteilt die gemeinsame Aufsichtsbehörde oder, wenn eine solche fehlt, der Bundesrat.26

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 8
¹	Die Behörde, die sich als unzuständig erachtet, überweist die Sache ohne Verzug der zuständigen Behörde.
²	Erachtet die Behörde ihre Zuständigkeit als zweifelhaft, so pflegt sie darüber ohne Verzug einen Meinungsaustausch mit der Behörde, deren Zuständigkeit in Frage kommt.

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 63
¹	Die Beschwerdeinstanz auferlegt in der Entscheidungsformel die Verfahrenskosten, bestehend aus Spruchgebühr, Schreibgebühren und Barauslagen, in der Regel der unterliegenden Partei. Unterliegt diese nur teilweise, so werden die Verfahrenskosten ermässigt. Ausnahmsweise können sie ihr erlassen werden.
²	Keine Verfahrenskosten werden Vorinstanzen oder beschwerdeführenden und unterliegenden Bundesbehörden auferlegt; anderen als Bundesbehörden, die Beschwerde führen und unterliegen, werden Verfahrenskosten auferlegt, soweit sich der Streit um vermögensrechtliche Interessen von Körperschaften oder autonomen Anstalten dreht.
³	Einer obsiegenden Partei dürfen nur Verfahrenskosten auferlegt werden, die sie durch Verletzung von Verfahrenspflichten verursacht hat.
⁴	Die Beschwerdeinstanz, ihr Vorsitzender oder der Instruktionsrichter erhebt vom Beschwerdeführer einen Kostenvorschuss in der Höhe der mutmasslichen Verfahrenskosten. Zu dessen Leistung ist dem Beschwerdeführer eine angemessene Frist anzusetzen unter Androhung des Nichteintretens. Wenn besondere Gründe vorliegen, kann auf die Erhebung des Kostenvorschusses ganz oder teilweise verzichtet werden.102
^4bis	Die Spruchgebühr richtet sich nach Umfang und Schwierigkeit der Streitsache, Art der Prozessführung und finanzieller Lage der Parteien. Sie beträgt:
^a	in Streitigkeiten ohne Vermögensinteresse 100-5000 Franken;
^b	in den übrigen Streitigkeiten 100-50 000 Franken.103
⁵	Der Bundesrat regelt die Bemessung der Gebühren im Einzelnen.104 Vorbehalten bleiben Artikel 16 Absatz 1 Buchstabe a des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005105 und Artikel 73 des Strafbehördenorganisationsgesetzes vom 19. März 2010106.107

SR 173.320.2 Reglement vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht (VGKE) VGKE Art. 1 Verfahrenskosten
¹	Die Kosten der Verfahren vor dem Bundesverwaltungsgericht (Gericht) setzen sich zusammen aus der Gerichtsgebühr und den Auslagen.
²	Mit der Gerichtsgebühr sind die Kosten für das Kopieren von Rechtsschriften und der für Dienstleistungen normalerweise anfallende Verwaltungsaufwand wie Personal-, Raum- und Materialkosten sowie Post-, Telefon- und Telefaxspesen abgegolten.
³	Auslagen sind insbesondere die Kosten für Übersetzungen und für die Beweiserhebung. Die Kosten für Übersetzungen werden nicht verrechnet, wenn es sich um Übersetzungen zwischen Amtssprachen handelt.

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 64
¹	Die Beschwerdeinstanz kann der ganz oder teilweise obsiegenden Partei von Amtes wegen oder auf Begehren eine Entschädigung für ihr erwachsene notwendige und verhältnismässig hohe Kosten zusprechen.
²	Die Entschädigung wird in der Entscheidungsformel beziffert und der Körperschaft oder autonomen Anstalt auferlegt, in deren Namen die Vorinstanz verfügt hat, soweit sie nicht einer unterliegenden Gegenpartei auferlegt werden kann.
³	Einer unterliegenden Gegenpartei kann sie je nach deren Leistungsfähigkeit auferlegt werden, wenn sich die Partei mit selbständigen Begehren am Verfahren beteiligt hat.
⁴	Die Körperschaft oder autonome Anstalt, in deren Namen die Vorinstanz verfügt hat, haftet für die einer unterliegenden Gegenpartei auferlegte Entschädigung, soweit sich diese als uneinbringlich herausstellt.
⁵	Der Bundesrat regelt die Bemessung der Entschädigung.108 Vorbehalten bleiben Artikel 16 Absatz 1 Buchstabe a des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005109 und Artikel 73 des Strafbehördenorganisationsgesetzes vom 19. März 2010110.111

SR 173.320.2 Reglement vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht (VGKE) VGKE Art. 7 Grundsatz
¹	Obsiegende Parteien haben Anspruch auf eine Parteientschädigung für die ihnen erwachsenen notwendigen Kosten.
²	Obsiegt die Partei nur teilweise, so ist die Parteientschädigung entsprechend zu kürzen.
³	Keinen Anspruch auf Parteientschädigung haben Bundesbehörden und, in der Regel, andere Behörden, die als Parteien auftreten.
⁴	Sind die Kosten verhältnismässig gering, so kann von einer Parteientschädigung abgesehen werden.
⁵	Artikel 6a ist sinngemäss anwendbar.7

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 82 Grundsatz - Das Bundesgericht beurteilt Beschwerden:
^a	gegen Entscheide in Angelegenheiten des öffentlichen Rechts;
^b	gegen kantonale Erlasse;
^c	betreffend die politische Stimmberechtigung der Bürger und Bürgerinnen sowie betreffend Volkswahlen und -abstimmungen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 42 Rechtsschriften - 1 Rechtsschriften sind in einer Amtssprache abzufassen und haben die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten.
¹	Rechtsschriften sind in einer Amtssprache abzufassen und haben die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten.
²	In der Begründung ist in gedrängter Form darzulegen, inwiefern der angefochtene Akt Recht verletzt. Ist eine Beschwerde nur unter der Voraussetzung zulässig, dass sich eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt oder aus anderen Gründen ein besonders bedeutender Fall vorliegt, so ist auszuführen, warum die jeweilige Voraussetzung erfüllt ist. 14 15
³	Die Urkunden, auf die sich die Partei als Beweismittel beruft, sind beizulegen, soweit die Partei sie in Händen hat; richtet sich die Rechtsschrift gegen einen Entscheid, so ist auch dieser beizulegen.
⁴	Bei elektronischer Einreichung muss die Rechtsschrift von der Partei oder ihrem Vertreter beziehungsweise ihrer Vertreterin mit einer qualifizierten elektronischen Signatur gemäss Bundesgesetz vom 18. März 201616 über die elektronische Signatur versehen werden. Das Bundesgericht bestimmt in einem Reglement:
^a	das Format der Rechtsschrift und ihrer Beilagen;
^b	die Art und Weise der Übermittlung;
^c	die Voraussetzungen, unter denen bei technischen Problemen die Nachreichung von Dokumenten auf Papier verlangt werden kann.17
⁵	Fehlen die Unterschrift der Partei oder ihrer Vertretung, deren Vollmacht oder die vorgeschriebenen Beilagen oder ist die Vertretung nicht zugelassen, so wird eine angemessene Frist zur Behebung des Mangels angesetzt mit der Androhung, dass die Rechtsschrift sonst unbeachtet bleibt.
⁶	Unleserliche, ungebührliche, unverständliche, übermässig weitschweifige oder nicht in einer Amtssprache verfasste Rechtsschriften können in gleicher Weise zur Änderung zurückgewiesen werden.
⁷	Rechtsschriften, die auf querulatorischer oder rechtsmissbräuchlicher Prozessführung beruhen, sind unzulässig.