BGE-61-I-180 - 1935-01-01 - ATF - Droit administratif et droit international public - Art. 46 Abs. 2 BV: Interkantonales Unternehmen: Voraussetzungen, unter denen eine selbständige...

S. 180 / Nr. 24 Doppelbesteuerung (d)

BGE 61 I 180

24. Urteil vom 24. Mai 1935 i. S. Brann A.-G. gegen Aargau.

Regeste:
Art. 46 Abs. 2 BV: Interkantonales Unternehmen: Voraussetzungen, unter denen
eine selbständige (Einzel-, Koll- oder Komm-) Firma ein sekundäres
Steuerdomizil einer andern Firma (des interkantonalen Unternehmens) begründet.

A. - Die Firma Brann A.-G. besitzt ausser ihrem Hauptgeschäft in Zürich und
den verschiedenen Zweigniederlassungen auch sogenannte «Anschlusshäuser»:
zivilrechtlich selbständige Firmen, die aber ihre Waren durch die Brann A.-G.
beziehen und auch sonst zu dieser in hier allgemein nicht näher zu
bezeichnenden vertraglichen Beziehungen stehen.
Ein solches Anschlusshaus war die Kommanditgesellschaft Willy Brockmann & Cie
in Aarau, mit Willy

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Brockmann als Komplementär und der Brann A.-G. als Kommanditärin mit einer
Kommandite von 50000 Fr. Der Vertrag vom 9. August 1928 der Brann A.-G. mit
Willy Brockmann verpflichtete zudem die Firma Willy Brockmann & Cie, ihre
gesamten Warenbezüge durch die Brann A.-G. zu machen, sei es, dass durch deren
Vermittlung Aufträge an Dritte erteilt oder mit Zustimmung der Brann A.-G.
direkte Ordres gegeben werden sollten. Selbst bei den letztern hatten Willy
Brockmann & Cie die Brann'schen Ordreformulare zu benützen; auch hatten sie
für diese der Brann A.-G. einen «Provisionsaufschlag» von bis zu 7 1/2 % zu
vergüten. Dagegen räumte die Brann A.-G. der Willy Brockmann & Cie ausser der
Kommanditsumme von 50000 Fr. einen Warenkredit bis zu 300000 Fr. zu einem
näher umschriebenen Zinsfuss ein, wogegen Willy Brockmann & Cie die
Kasseneingänge bis auf eine Wechselgeldreserve und den monatlichen Privatbezug
von 1000 Fr. auf Ende des Monates und zwischenhinein immer dann an die Brann
A.-G. abzuführen hatten, wenn sie den bestimmten Betrag von ein paar Hundert
Franken erreichten. Ausserdem waren Willy Brockmann & Cie der Brann A.-G.
gegenüber zu kaufmännisch richtiger Führung des Kassawesens und der
Geschäftsskripturen, sowie jederzeit zur Einsichtgabe dazu verpflichtet.
Schliesslich hatte Willy Brockmann der Brann A.-G. die Solidarbürgschaft
seiner Frau und Lebensversicherungen als Pfand zu bestellen; er hatte sich
jeder weitern Gewerbetätigkeit und der Spekulationen, sowie der Eingebung von
Wechselverpflichtungen und Solidarbürgschaften zu enthalten. Auch durfte er
ohne schriftliche Ermächtigung der Brann A.-G. keine Prokuristen oder
Handlungsbevollmächtigte ernennen oder Verwandte oder Verschwägerte neu in
seinen Betrieb einstellen.
Der Kommanditvertrag zwischen Willy Brockmann und der Brann A.-G. wurde im
Dezember 1932 aufgelöst und die Löschung der Kommanditgesellschaft Willy
Brockmann & Cie am 30. Dezember 1932 im Schweiz.

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Handelsamtsblatt veröffentlicht. Dafür schloss am 16. März 1934 die Brann
A.-G. mit Franz Brockmann in Wil einen Vertrag, der wie folgt beginnt:
«Zwischen den Parteien bestehen Verträge vom 5. November 1925 für Frauenfeld
und vom 23. Dezember 1926 für Wil. Diese Verträge werden mit Wirkung ab 1.
Januar 1934 aufgehoben, indem das Geschäft in Wil auf Herrn Willy Brockmann
übergeht und dasjenige in Frauenfeld auf Herrn Achilles Brockmann. Herr Franz
Brockmann wird die Übernahmebedingungen pro und contra intern erledigen,
jedenfalls sollen für alle Abrechnungen die ab 1. Januar 1934 bestandenen
Buchwerte massgebend sein, und die Parteien vereinbaren nun was folgt: ....»
In § 1 wird dann bestimmt:
«Herr Franz Brockmann übernimmt das bisher von seinem Bruder Willy in Aarau
betriebene Geschäft für eine Dauer von fünf Jahren, beginnend 1. Januar 1934,
also endigend Ende 1938 und tritt in alle Rechte und Pflichten des mit der
Union Genf bestehenden Mietvertrages ein.
»Wird der Vertrag von der Brann A.-G. oder von Herrn Brockmann am 1. Juli 1938
nicht gekündigt, so verlängert sich der Vertrag jeweils um ein Jahr, immer
unter Beobachtung einer sechsmonatlichen Kündigungsfrist.»
In den folgenden §§ wird das Verhältnis zwischen Franz Brockmann und der Brann
A.-G. im wesentlichen gleich geregelt, wie es zwischen Willy Brockmann & Cie
und der Brann A.-G. geregelt war.
B. - Laut Steuerzettel vom 26. April 1934 der aargauischen Steuerverwaltung
wurde die Brann A.-G. für das Jahr 1934 im Kanton Aargau für einen Erwerb von
15000 Fr. eingeschätzt und somit zur Staats- und Gemeindesteuer herangezogen.
Gegen die Heranziehung zur aargauischen Staats- und Gemeindesteuer beschwerte
sie sich bei der Finanzdirektion des Kantons Aargau wegen

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Willkür, da sie im Kanton Aargau an keinem Unternehmen mehr beteiligt sei. Am
30. Juni 1934 verfügte die kantonale Finanzdirektion: «Die Firma Brann A.-G.
in Zürich wird unter dem Gesichtspunkt der Führung einer Filiale unter der
Firma Franz Brockmann in Aarau für das Steuerjahr 1934 dem Staat Aargau und
der Gemeinde Aarau grundsätzlich steuerpflichtig erklärt.»
C. - Gegen diesen Entscheid der aargauischen Finanzdirektion hat die Brann
A.-G. für das Steuerjahr 1934 beim Bundesgericht eine staatsrechtliche
Beschwerde wegen Verletzung des Doppelbesteuerungsverbotes eingereicht. Sie
macht geltend:
Die Brann A.-G. gewähre ihren Anschlusskunden ausser dem Kredit den Vorteil,
dass sie durch den Einkauf nur bei ihnen von den günstigen Grosshandelspreisen
profitieren könnten, und ausserdem Beratung und Vereinfachung des
Fakturenwesens und Belieferung mit neuen Waren. Dafür habe sie ihren
Verkaufsapparat vergrössern müssen. Der Provisionszuschlag sei also nur die
angemessene Gegenleistung für diese den Anschlusskunden gewährten Vorteile;
und der Kreditzins übersteige die Ansätze der Zürcher Banken nicht.
Bedingungen, wie die Einsichtgabe in die Buchführung, die Ablieferung der
Kassabestände, würden auch von anderen Kreditgebern aufgestellt. Auch gebe es
Anschlusskunden mit grossem Eigenvermögen, die den Brann'schen Kredit nicht in
Anspruch nehmen müssten und nur sonst dem Anschlusskonzern zugehörten. Im
gleichen Verhältnis wie die Anschlusskunden zur Brann A.-G. stünden übrigens
auch die Konsumgenossenschaften zum Verband schweizerischer Konsumvereine,
sowie die Kunden der USEGO zu dieser. Die Besteuerung der Brann A.-G. pro 1934
im Kanton Aargau sei willkürlich.
Das Bundesgericht zieht in Erwägung:
1.- Nach der Rechtsprechung des Bundesgerichts aus Art. 46 Abs. 2 BV hat ein
interkantonales Unternehmen

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ausser dem primären Steuerdomizil im Kanton des Geschäftssitzes noch sekundäre
Steuerdomizile in den Kantonen, in welchen in ständigen Anlagen und
Einrichtungen ein qualitativ und quantitativ wesentlicher Teil des
Geschäftsbetriebes dieses Unternehmens sich abspielt (BGE 51 I 401 Erw. 2; 54
I 417; 52 I 242; 50 I 93; 46 I 19, 46 I 436; 41 I 432 Erw. 2). Als sekundäre
Betriebsstätte in diesem Sinne eines gegebenen Unternehmens kann auch ein
unter eigener Firma auftretendes anderes Unternehmen erscheinen, wenn die
zivilrechtlichen Bindungen des Inhabers dieses andern gegenüber dem erstern
Unternehmen derart sind, dass sie in ihrer wirtschaftlichen Gesamtauswirkung
das «örtliche» Unternehmen zu einem Betriebsbestandteil des Hauptunternehmens
und damit eben zu einer von dessen Betriebsstätten machen.
Die Voraussetzungen dafür, dass im interkantonalen Steuerrechtsverhältnis ein
unter eigener Firma auftretendes örtliches als blosse Betriebsstätte eines
andern, des Hauptunternehmens angesehen werden kann, sind in der
Rechtsprechung verschieden umschrieben, je nachdem als Inhaber des örtlichen
Unternehmens eine juristische Person erscheint oder nicht. Für den erstern,
hier nicht zutreffenden Fall ist auf BGE 59 I 284 Erw. 8 zu verweisen. Für den
letztern Fall gilt als solche Voraussetzung: einmal, dass das örtliche
Unternehmen im Dienste für das Hauptunternehmen aufgehe. - So konnte in BGE 54
I 415 das von einem nach aussen selbständigen Depothalter betriebene Bierdepot
nur deshalb als Betriebsstätte der Bierbrauerei in Frage kommen, weil von
diesem Depot aus gerade das Bier nur dieser Brauerei vertrieben wurde, und in
BGE 45 I 207 und 53 I 366 die Generalagentur nur deswegen als Betriebsstätte
der Versicherungsunternehmung, weil sie die Agentur eben der
Versicherungsunternehmung war. Wenn dann die Frage selbst in einem Fall so und
in den andern anders entschieden worden ist, so hing das nur vom Vorhandensein
oder Nichtvorhandensein der noch zu besprechenden zweiten Voraussetzung ab. -

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In BGE 51 I 395 endlich wurden die von der Ferggerei eines
Textilindustrieunternehmens aus besorgten Hauswebereien nur deshalb der
Ferggerei als einer Betriebsstätte dieses Unternehmens zugezählt, weil die
(nach aussen selbständigen) Hausweber ausschliesslich für dieses Unternehmen
arbeiteten. Im einen wie im andern Fall also war die Daseinsberechtigung des
örtlichen nur im Dasein des Hauptunternehmens begründet, und das war der
Grund, warum das Erstere als Betriebsstätte des Letztern überhaupt in Frage
kommen konnte.
zum andern, dass dabei die bestehenden zivilrechtlichen Bindungen in ihrer
wirtschaftlichen Gesamtauswirkung den Inhaber des örtlichen dem
Hauptunternehmen gegenüber in die Abhängigkeit bringen, in der sonst ein
Angestellter zu seinem Dienstherrn steht. Ein solches Abhängigkeitsverhältnis
wurde in BGE 54 I 417 angenommen beim Bierdepothalter gegenüber der Brauerei,
mit der Begründung: es komme für diese Frage «vom Standpunkt des
interkantonalen Steuerrechtes nicht sowohl darauf an, welches zivilrechtlich
die Natur des Verhältnisses zwischen dem Unternehmen und dem Dritten ist, den
es mit der Vornahme gewisser in seinem Interesse liegender geschäftlicher
Handlungen betraut hat (ob Dienstvertrag oder Auftrag bezw. Werkvertrag),
sondern wie wirtschaftlich betrachtet die Verhältnisse sich darstellen. Der
Umstand, dass der Dritte für seine Verdienste nicht durch ein pauschal
bestimmtes Honorar, sondern nach Leistungen in Form von Provisionen
entschädigt wird, kann dabei für sich allein sowenig den Ausschlag geben, wie
er zivilrechtlich die Annahme eines Dienstvertrages ausschliesst. Massgebend
müssen die gesamten Umstände des Falles, vor allem das Mass persönlicher (und
wirtschaftlicher) Selbständigkeit sein, das dem Dritten bei der Erfüllung
seiner Aufgabe zukommt. Im vorliegenden Fall stellt aber die (Brauerei) nicht
bloss, wenn nicht die Lagerräume, so doch das zum Betrieb des Depots
erforderliche Inventar und Material (einschliesslich

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des Eises), ausgenommen die Pferde für den Biertransport. Der Depothalter ist
auch in der Art der Ausübung und Organisation seiner Tätigkeit keineswegs
innerhalb der allgemeinen Geschäftsbedingungen der Rekurrentin frei .... Nicht
nur befindet die (Brauerei) ausschliesslich darüber, an wen er sich mit
Lieferungsangeboten wenden ... darf. Auch im übrigen ist es nicht etwa seinem
Ermessen überlassen, wie er sich bei der ihm übertragenen Anwerbung neuer
Kunden ... verhalten und einrichten will; der Vertrag verpflichtet ihn
vielmehr sich auch in dieser Beziehung, wie sonst, streng an die Weisungen der
Brauerei zu halten, die ihm demnach sein Tun und Lassen in allen Einzelheiten
verbindlich vorschreiben kann. Nimmt man hinzu, dass er auch an die Kosten der
von ihm zu stellenden Zugtiere einen nicht unbedeutenden festen Betrag
jährlich zurückvergütet erhält und dass die Rechnungsstellung an die Abnehmer
über das vom Depot gelieferte Bier und der Inkasso ausschliesslich durch die
(Brauerei) ... geschehen, so ist die ganze Stellung des Depothalters keine
wesentlich andere als diejenige eines Angestellten ....».
Beim Generalagenten der Versicherungsgesellschaft dagegen wurde in BGE 45 I
214 und 53 I 369 das besondere Abhängigkeitsverhältnis deswegen verneint, weil
der Generalagent dort nicht nur nach Leistungen honoriert wurde (und daraus
die Agenturspesen zu bezahlen hatte), sondern auch seine Tätigkeit zur
Hauptsache nach freiem Ermessen organisierte und das nötige Personal selber
einstellte. «Wer eine ihm übertragene Aufgabe mit einem derartigen Mass
persönlicher Selbständigkeit und mit einem derartigen finanziellen Risiko
hinsichtlich des Erfolges zu besorgen übernimmt, kann aber trotz der
Abhängigkeit seiner ökonomischen Existenz vom Arbeitgeber nicht als blosser
Angestellter, sondern muss als selbständiger Gewerbetreibender aufgefasst
werden.»
2.- Von dieser Grundlage aus ist zu prüfen, ob die Firma Franz Brockmann in
Aarau im interkantonalen Steuerrechtsverhältnis bloss als Betriebsstätte der
Firma Brann A.-G. in Zürich anzusehen sei.

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a) Die Firma Franz Brockmann geht im Dienst der Brann A.-G. auf, in dem Sinn
dass sie in ihrem Warenhaus ausschliesslich solche Waren verkaufen darf, die
ihr entweder von der Brann A.-G. selbst oder doch auf Rechnung der Brann A.-G.
geliefert werden, wobei die Letztere in beiden Fällen den eigentlichen
Verkaufsgewinn, das eine Mal unmittelbar, das andere Mal in Form von
Provisionsaufschlägen, bezieht. Denn es darf ohne weiteres angenommen werden,
dass diese Provisionsaufschläge erfahrungsgemäss dem Gewinn entsprechen, den
ein Grosswarenhaus bei direktem Verkauf an die Kunden auf den Waren erzielt,
unter Abzug des Gewinnanteils, der dem am Gewinn beteiligten Filialleiter und
hier dem Geschäftsinhaber Franz Brockmann zukommen soll.
b) Die vertraglichen Bindungen zwischen der Firma Franz Brockmann und der
Brann A.-G. bringen in ihrer Gesamtauswirkung den Firmainhaber Franz Brockmann
gegenüber der Brann A.-G. in ein Abhängigkeitsverhältnis, das in persönlicher
und wirtschaftlicher Beziehung einem Angestelltenverhältnis entspricht.
Das Warenhausgebäude ist von der Brann A.-G. auf lange Frist gemietet und von
ihr dem Franz Brockmann nur auf die verhältnismässig viel kürzere Dauer ihres
eigenen Vertrages in Untermiete gegeben. Ausserdem hat Franz Brockmann nur ein
verhältnismässig geringes Eigenkapital (nach der Beschwerdefrist selbst nur
50000 Fr.) im Geschäft investiert und ist deshalb auf den ihm von der Brann
A.-G. eingeräumten, auf 300000 Fr. sich belaufenden Kredit angewiesen. Da
Franz Brockmann bei den derzeit gegebenen Verhältnissen kaum in Aarau ein
anderes Geschäftsgebäude von entsprechender Ausdehnung kaufs- oder mietweise
sich beschaffen oder den Brann'schen Kredit durch anderswo beschafften Kredit
ablösen könnte, so hängt also die Existenz seiner Firma von der Dauer des
Untermiet- und Kreditvertrages ab. In Wirklichkeit war es denn auch die Brann
A.-G., die den Willy Brockmann von Aarau nach Wil, und den Franz Brockmann von
Wil und Frauenfeld nach Aarau versetzte und das Frauenfelder

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Geschäft dem Achilles Brockmann gab. Die Brüder Brockmann wurden durch den
Vertrag vom 16. März 1934 einfach versetzt; es wurde ihnen vorgeschrieben, zu
welchem Werte sie sich die Geschäfte abzunehmen hatten, nämlich zum Buchwert
ab 1. Januar 1934. Nur die Verrechnung ihrer gegenseitigen Einlagen blieb
ihnen vorbehalten.
Wie Anfang und Ende, so wird auch der Betrieb der Firma Franz Brockmann völlig
von der Brann A.-G. bestimmt. Das liegt schon darin begründet, dass Franz
Brockmann nur Waren verkaufen kann, die ihm von der Brann A.-G. oder auf deren
Rechnung geliefert worden sind. Besondere Vorschriften über den Verkauf, neben
denen über den Einkauf dieser Waren sind allerdings dem Franz Brockmann von
der Brann A.-G. nicht gemacht, brauchten aber auch nicht gemacht zu werden, da
sich bei einem Warenhaus im Gegensatz wohl zu einem Bierdepot von selbst
bestimmt, an welche Kundschaft es sich wenden muss und in welcher Form.
Ausserdem kann Franz Brockmann ohne schriftliche Ermächtigung der Brann A.-G.
keine Prokuristen und Handlungsbevollmächtigte einstellen, und auch das übrige
Personal kann er nur unter dem Vorbehalt frei auswählen, dass er keine weitern
Verwandte und Verschwägerte in seinen Dienst nehme - eine Einschränkung in der
persönlichen Bewegungsfreiheit, die schon für sich allein kaum mehr mit der
Stellung eines Geschäftsinhabers vereinbar ist. Im weitern muss Franz
Brockmann die Kassaeingänge sofort der Brann A.-G. abliefern; es sind ihm
Vorschriften über Kassa- und Fakturenführung gemacht und er muss in diese
jederzeit der Brann A.-G. Einsicht geben, wie er auch schon in Form von
Solidarbürgschaft und Verpfändung von Versicherungspolicen der Brann A.-G.
Sicherheiten zu bestellen hat, wie sie üblicherweise nur einem höhern
Angestellten zugemutet werden. Auch das Verbot anderweitiger gewerblicher
Betätigung sowie der Spekulation und der Eingehung von Bürgschaften und
Wechselverpflichtungen ist als Beschränkung der persönlichen Bewegungsfreiheit
allein

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schon kaum denkbar bei einem selbständigen Geschäftsinhaber. Dass dem Franz
Brockmann keine persönlichen Arbeitszeitvorschriften gemacht werden, ist
deswegen unmassgeblich, weil das einmal auch bei andern leitenden oder
selbständig arbeitenden Angestellten (Depothaltern, Handelsreisenden) nicht
gemacht wird, und weil die örtlichen Vorschriften über das Offenhalten der
Ladengeschäfte mittelbar auch die Arbeitszeit des Geschäftsleiters wesentlich
bestimmen.
c) Die Firma Franz Brockmann erfüllt dementsprechend für die Brann A.-G. die
Funktionen, die auch irgendeine ihrer Filialen für sie erfüllt. Allerdings
sind die von oder auf Rechnung der Brann A.-G. an Franz Brockmann gelieferten
Waren zivilrechtlich mit deren Lieferung an ihn verkauft. Auch buchhalterisch
sind sie von da an nicht mehr dem Waren-, sondern dem Debitorenkonto
gutgeschrieben. In Wirklichkeit aber sind sie auch für die Brann A.-G. erst in
dem Zeitpunkt verkauft, in welchem sie im Warenhaus Brockmann einem Kunden
abgegeben werden. Denn bis dahin belasten sie den Kredit der Firma Brockmann
bei der Brann A.-G., und dieser Kredit ist, abgesehen von der wie eine Kaution
wirkenden Einlage Brockmanns und von dessen (andern) Kautionen, nur eben durch
diese Waren selbst gedeckt. Die Waren bleiben also bis zum Weiterverkauf durch
Brockmann ohne Rücksicht auf die zivilistische Form Substrat der Brann A.-G.
Die Brann A.-G. lässt im Warenhaus Brockmann nach ihren Dispositionen ihre
Waren verkaufen; es spielt sich dort in ständigen Anlagen und Einrichtungen
ein qualitativ und quantitativ wesentlicher Teil ihrer eigenen
Geschäftstätigkeit ab, was allein zu erklären vermag, dass der
Geschäftsbericht der Brann A.-G. u. a. auch dieses Anschlusshaus mitumfasst.
3.- Die Entscheidung der Finanzdirektion des Kantons Aargau, wonach die Brann
A.-G. im Kanton Aargau ein Steuerdomizil besitzt, beruht demnach nicht auf der
Verletzung von Art. 46 Abs. 2 BV, und damit noch weniger auf einer Verletzung
von Art. 4 BV.

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Die Bestimmung der dem Kanton Aargau zukommenden Vermögens- und
Einkommensquote ist, da sich die Finanzdirektion im Rahmen ihrer Kompetenz nur
über den Grundsatz der Steuerberechtigung ausgesprochen hat, nicht Gegenstand
dieses staatsrechtlichen Verfahrens.
Eine Verpflichtung des Kantons Zürich zur Rückerstattung des für das allein
streitige Steuerjahr 1934 von der Brann A.-G. demnach zuviel Bezahlten kommt
deshalb nicht in Frage, weil der staatsrechtliche Rekurs sich nur gegen den
Kanton Aarau richtet und nach den Angaben des Regierungsrates von Zürich die
Brann A.-G. für dieses Jahr die Steuern in Zürich in Kenntnis des aargauischen
Steueranspruches vorbehaltlos bezahlt hat.
Schliesslich ist hiemit noch nicht entschieden über die Frage, ob auch die
andern, und allenfalls welche andern «Anschlusshäuser» der Brann A.-G. in
gleicher Weise wie die Firma Brockmann ein Steuerdomizil der Brann A.-G.
begründen. Nach deren eigenen Angaben sind namentlich die Kreditverhältnisse
der einzelnen Anschlusshäuser verschieden geordnet; und nach dem oben
Ausgeführten kommt es für die Frage, ob ein Anschlusshaus Betriebsstätte der
Brann A.-G. im Sinne des interkantonalen Steuerrechtes sei, nicht auf das
Bestehen einer bestimmten Einzelbindung, sondern auf die Gesamtheit dieser
Bindungen in ihrer wirtschaftlichen Gesamtauswirkung an.
Demnach erkennt das Bundesgericht: Die Beschwerde wird abgewiesen.

SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 46 Mise en oeuvre du droit fédéral - 1 Les cantons mettent en oeuvre le droit fédéral conformément à la Constitution et à la loi.
¹	Les cantons mettent en oeuvre le droit fédéral conformément à la Constitution et à la loi.
²	La Confédération et les cantons peuvent convenir d'objectifs que les cantons réalisent lors de la mise en oeuvre du droit fédéral; à cette fin, ils mettent en place des programmes soutenus financièrement par la Confédération.10
³	La Confédération laisse aux cantons une marge de manoeuvre aussi large que possible en tenant compte de leurs particularités.11

SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 46 Mise en oeuvre du droit fédéral - 1 Les cantons mettent en oeuvre le droit fédéral conformément à la Constitution et à la loi.
¹	Les cantons mettent en oeuvre le droit fédéral conformément à la Constitution et à la loi.
²	La Confédération et les cantons peuvent convenir d'objectifs que les cantons réalisent lors de la mise en oeuvre du droit fédéral; à cette fin, ils mettent en place des programmes soutenus financièrement par la Confédération.10
³	La Confédération laisse aux cantons une marge de manoeuvre aussi large que possible en tenant compte de leurs particularités.11