A-718/2013 - 2013-12-27 - Douanes - Zoll (Einfuhr von Weichweizen zu Futterzwecken; Verwendungsverpflichtung)

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Abteilung I

A-718/2013

Urteil vom 27. Dezember 2013

Richter Michael Beusch (Vorsitz),

Besetzung Richterin Salome Zimmermann, Richter Daniel Riedo,

Gerichtsschreiberin Iris Widmer.

X._______ AG,
Parteien vertreten durch ...,

Beschwerdeführerin,

gegen

Oberzolldirektion (OZD),
Hauptabteilung Recht und Abgaben,

Monbijoustrasse 40, 3003 Bern,

Vorinstanz.

Zoll (Einfuhr von Weichweizen zu Futterzwecken;
Gegenstand
Verwendungsverpflichtung).

Sachverhalt:

A.
Die X._______ AG handelt gemäss eigenen Angaben geschäftsmässig mit Getreide-, Futter- und Lebensmittelrohstoffen.

B.
Am 10. und 11. März 2011 meldete die von der X._______ AG beauftragte Speditionsfirma beim Zollinspektorat Schaffhausen je eine Sendung Weizen zu Futterzwecken (Zolltarifnummer 1001.9060) unter Angabe der der X._______ AG zugeordneten Verwendungsverpflichtungsnummer (...) zum zollbegünstigten Ansatz (zollfrei) zur Einfuhr an. Als Importeurin wurde jeweils die X._______ AG angegeben. Als Empfänger je einer Sendung wurden A._______, (Ort), bzw. B._______, (Ort), deklariert.

C.
Anlässlich einer Kontrolle durch die Oberzolldirektion (OZD) wurde festgestellt, dass A._______ und B._______ im Zeitpunkt der Veranlagung keine für eine zollbegünstigte Einfuhr von Weizen zu Futterzwecken notwendige Verwendungsverpflichtung hinterlegt hatten. Aus diesem Grund wurde der X._______ AG die Nachforderung der Differenz zwischen dem höheren und dem begünstigten Zollansatz am 15. Juni 2011 in Aussicht gestellt.

Die X._______ AG bat, von einer entsprechenden Nachforderung abzusehen. Sie stellte sich auf den Standpunkt, Warenempfänger sei jeweils ihre Kundin, die Y._______, gewesen. Auf deren "Rechnung und Lager" seien die jeweiligen Lieferungen an die Lagerhalter der Y._______, nämlich A._______ und B._______, ausgeliefert worden. Die Lagerhaltung durch die Aussenlagerhalter A._______ und B._______ sei von der Y._______ bestätigt worden.

D.
Am 1. März 2012 forderte die Zollkreisdirektion Schaffhausen von der X._______ AG Fr. 42'285.45 (Fr. 39'508.40 Zoll, Fr. 1'030.25 Mehrwertsteuer, Fr. 1'746.80 Verzugszins) nach. Die Nachforderung wurde damit begründet, dass die "tatsächlichen Lagerverhältnisse nicht belegt" worden seien. Da die fraglichen Sendungen Futterweizen A._______ und B._______ zugeführt worden seien und diese im Zeitpunkt der jeweiligen Einfuhr über keine Verwendungsverpflichtung verfügt hätten, seien die Sendungen zu Unrecht zollbegünstigt bzw. zollfrei eingeführt worden.

E.
Dagegen beschwerte sich die X._______ AG am 28. März 2012 bei der OZD. Sie legte dar, aus den eingereichten Rechnungen sei ersichtlich, dass die Ware von "den Kunden A._______ und B._______ im Auftrag der Y._______ gelagert" worden seien. Der Futterweizen sei jeweils "anfangs Mai 2011 an die Kunden verrechnet" und "gleichzeitig das Lagergeld gutgeschrieben" worden. Ihrer Auffassung nach seien die Geschäfte ordnungsgemäss abgewickelt worden, weshalb sie einer Nachbelastung nicht zustimmen könne und eine "Einstellung des Verfahrens" erwarte.

Mit Entscheid vom 9. Januar 2013 wies die OZD die Beschwerde ab. In der Begründung wurde im Wesentlichen dargelegt, die Y._______ gelte nicht als Empfängerin der Ware, weil A._______ bzw. B._______ nicht als deren vorübergehende Lagerhalter im Sinne der zollrechtlichen Bestimmungen betrachtet werden könnten. Weshalb der Weizen vom Zeitpunkt der Lieferung bis zur "definitiven Abtretung" an A._______ bzw. B._______ bei denselben gegen eine finanzielle Entschädigung gelagert worden sei, lasse sich nicht erklären. Die Lagerung bei A._______ bzw. B._______ sei jedenfalls nicht aus "besonderen logistischen und geschäftlichen Verhältnissen" erfolgt. A._______ und B._______ seien unbestrittenermassen Käufer und Endverbraucher der jeweiligen Sendungen Futterweizens gewesen. Sie gälten als Empfänger der Ware. Im Zeitpunkt der Einfuhr hätten sie aber über keine Verwendungsverpflichtung für eine zollbegünstigte Einfuhr verfügt.

F.
Mit Eingabe vom 11. Februar 2013 erhob die X._______ AG (Beschwerdeführerin) gegen diesen Entscheid Beschwerde beim Bundesverwaltungsgericht. Sie beantragt sinngemäss die Aufhebung des vorinstanzlichen Entscheids. Eventualiter beantragt sie, es sei die Beschwerde gutzuheissen, der Entscheid der OZD sei aufzuheben und es sei ein neuer Entscheid zu erlassen, mit welchem der von der Beschwerdeführerin eingeführte Weizen aufgrund des Nachweises der tatsächlichen Verwendung zu Futterzwecken nachträglich zum zollerleichterten Ansatz von Fr. 0.- je 100 kg zuzulassen sei; unter Kosten- und Entschädigungsfolgen.

In ihrer Vernehmlassung vom 24. April 2013 beantragt die OZD die vollumfängliche und kostenfällige Abweisung der Beschwerde.

Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:

1.

1.1 Gemäss Art. 31 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsgericht (VGG, SR 173.32) beurteilt dieses Gericht Beschwerden gegen Verfügungen nach Art. 5 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (VwVG, SR 172.021), sofern keine Ausnahme nach Art. 32 VGG gegeben ist. Eine solche liegt nicht vor und die OZD ist eine Behörde im Sinn von Art. 33 VGG. Das Bundesverwaltungsgericht ist daher für die Beurteilung der vorliegenden Beschwerde zuständig. Soweit das VGG nichts anderes bestimmt, richtet sich gemäss dessen Art. 37 das Verfahren nach dem VwVG. Auf die frist- und formgerecht eingereichte Beschwerde ist einzutreten.

1.2

1.2.1 Nach dem Grundsatz der Gesetzmässigkeit bedarf jedes staatliche Handeln einer gesetzlichen Grundlage (Art. 5 Abs. 1 der Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 [BV, SR 101]). Inhaltlich gebietet das Gesetzmässigkeitsprinzip, dass staatliches Handeln insbesondere auf einem Rechtssatz (generell-abstrakter Struktur) von genügender Normstufe und genügender Bestimmtheit zu beruhen hat (statt vieler: Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-5906/2008 vom 19. Juli 2010 E. 1.3.1, A-1552/2006 vom 22. Juni 2009 E. 2.1, A 1543/2006 vom 14. April 2009 E. 3.1; Pierre Tschannen/Ulrich Zimmerli/Markus Müller, Allgemeines Verwaltungsrecht, 3. Aufl., Bern 2009, S. 128; Ulrich Häfelin/Georg Müller/Felix Uhlmann, Allgemeines Verwaltungsrecht, 6. Aufl., Zürich 2010, N 381 ff.).

1.2.2 Werden Rechtssetzungskompetenzen des Gesetzgebers auf den Verordnungsgeber (im Bund an den Bundesrat) übertragen, spricht man von Gesetzesdelegation. Der Gesetzgeber ermächtigt damit im (formellen) Gesetz die Exekutive zum Erlass von (unselbständigen) Verordnungen. Die Gesetzesdelegation gilt grundsätzlich als zulässig (Art. 164 Abs. 1 BV; statt vieler: BGE 134 I 322 E. 6; statt vieler: Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-3479/2012 vom 8. Januar 2013 E. 2.2.1, A 5906/2008 vom 19. Juli 2010 E. 1.3.2; Häfelin/Müller/Uhlmann, a.a.O., N 407 mit weiteren Hinweisen).

1.2.3 Bei unselbständigen Verordnungen (oder einzelnen Verordnungsbestimmungen) werden zwei Kategorien unterschieden: Die gesetzesvertretenden Verordnungen ergänzen oder ändern die gesetzliche Regelung und übernehmen damit Gesetzesfunktion. Solche darf der Bundesrat gemäss Art. 164 Abs. 1 BV nur gestützt auf eine besondere Ermächtigung des Gesetzgebers erlassen, d.h. es braucht eine genügende Delegationsnorm im Gesetz (im vorstehenden Sinn, vgl. E. 1.2.2). Vollziehungsverordnungen hingegen sollen Gesetzesbestimmungen verdeutlichen und soweit nötig das Verfahren regeln. Vollziehungsverordnungen haben den Gedanken des Gesetzgebers durch Detailvorschriften näher auszuführen und auf diese Weise die Anwendbarkeit der Gesetze zu ermöglichen. Sie dürfen das auszuführende Gesetz - wie auch alle anderen Gesetze - weder aufheben noch abändern; sie müssen der Zielsetzung des Gesetzes folgen und dürfen dabei lediglich die Regelung, die in grundsätzlicher Weise bereits im Gesetz Gestalt angenommen hat, aus- und weiterführen. Durch eine Vollziehungsverordnung dürfen den Bürgerinnen und Bürgern grundsätzlich keine neuen Pflichten auferlegt werden, selbst wenn diese durch den Gesetzeszweck gedeckt wären. Zum Erlass von Vollziehungsverordnungen ist der Bundesrat grundsätzlich aufgrund von Art. 182 Abs. 2 BV auch ohne gesetzliche Ermächtigung befugt (zum Ganzen: BGE 136 I 29 E. 3.3, 130 I 140 E. 5.1 je mit Hinweisen; Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A 3479/2012 vom 8. Januar 2013 E. 2.2 und E. 2.3, A 5906/2008 vom 19. Juli 2010 E. 1.3.3; Tschannen/Zimmerli/Müller, a.a.O., S. 92 ff., 99 f.; Häfelin/Müller/Uhlmann, a.a.O., Rz. 135 ff.).

1.3

1.3.1 Das Bundesverwaltungsgericht kann auf Beschwerde hin vorfrageweise Verordnungen des Bundesrates auf ihre Gesetz- und Verfassungsmässigkeit prüfen (konkrete Normenkontrolle). Auch rechtsetzende Bestimmungen eines durch Subdelegation ermächtigten Departementes und sog. Verwaltungsverordnungen können Gegenstand einer konkreten Normenkontrolle sein (vgl. BGE 128 I 167 E. 4.3; Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-4407/2012 vom 1. Mai 2013 E. 3.1.2, A 6055/2007 vom 3. Juni 2010 E. 3.1.1, A-1543/2006 vom 14. April 2009 E. 4.5). Der Umfang der Kognition hängt davon ab, ob es sich um eine unselbständige oder aber um eine selbständige Verordnung handelt (André Moser/Michael Beusch/Lorenz Kneubühler, Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, 2. Aufl., Basel 2013, Rz. 2.177). Bei unselbständigen Verordnungen, die sich auf eine gesetzliche Delegation stützen (vgl. E. 1.2.3), prüft das Bundesverwaltungsgericht, ob sich der Bundesrat an die Grenzen der ihm im Gesetz eingeräumten Befugnis gehalten hat.

1.3.2 Das Bundesverwaltungsgericht kann namentlich prüfen, ob sich eine Verordnungsbestimmung auf ernsthafte Gründe stützt oder Art. 9 BV widerspricht, weil sie sinn- oder zwecklos ist, rechtliche Unterscheidungen trifft, für die sich ein vernünftiger Grund nicht finden lässt, oder Unterscheidungen unterlässt, die richtigerweise hätten berücksichtigt werden sollen (BGE 131 V 256 E. 5.4, 129 V 330 E. 4.1 mit Hinweisen). Für die Zweckmässigkeit der angeordneten Massnahme trägt aber der Bundesrat die Verantwortung; es ist nicht Aufgabe des Bundesverwaltungsgerichts, sich zu deren wirtschaftlichen oder politischen Sachgerechtigkeit zu äussern (BGE 136 II 337 E. 5.1, 131 II 162 E. 2.3, Urteil des Bundesgerichts 6P.62/2007 vom 27. Oktober 2007 E. 3.1; Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-3479/2012 vom 8. Januar 2013 E. 2.4, A-7518/2009 vom 28. Juli 2009 E. 1.4.3).

1.3.3 Die vorfrageweise Feststellung einer Gesetz- oder Verfassungswidrigkeit führt indes nicht zur Aufhebung einer bundesrätlichen Verordnung, sondern zur Nichtanwendung der entsprechenden Bestimmung und zur Aufhebung der darauf gestützten Verfügung (BGE 107 Ib 243 E. 4b in fine, Urteil des Bundesgerichts 2C_735/729/2007 vom 25. Juni 2008 E. 4.2; Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-5906/2008 vom 19. Juli 2010 E. 1.4.3, A-4620/2008 vom 19. Januar 2009 E. 4.4).

1.4 Staatliches Handeln muss verhältnismässig sein (Art. 5 Abs. 2 BV). Der Grundsatz der Verhältnismässigkeit beansprucht im ganzen Bereich des öffentlichen Rechts Geltung, sowohl für die Rechtsetzung als auch für die Rechtsanwendung. Der Verordnungsgeber hat Verwaltungsmassnahmen so zu wählen bzw. Vollziehungsverordnungen derart auszugestalten, dass sie für die Erreichung des gesetzten Zieles geeignet, notwendig und für den Betroffenen zumutbar sind. Der angestrebte Zweck muss in einem vernünftigen Verhältnis zu den eingesetzten Mitteln bzw. zu den zu seiner Verfolgung notwendigen Beschränkungen, die den Privaten auferlegt werden, stehen. Die Verwaltungsmassnahme darf in sachlicher, räumlicher, zeitlicher und personeller Hinsicht nicht einschneidender sein als erforderlich und hat zu unterbleiben, wenn eine gleich geeignete, mildere Massnahme für den angestrebten Erfolg ausreichen würde (BGE 136 I 17 E. 4.4, 135 I 233 E. 3.2, BVGE 2009/36 E. 11.3; Häfelin/Müller/Uhlmann, a.a.O., Rz. 581 ff., 585, 591).

1.5 Nach höchstrichterlicher Rechtsprechung kann das Beweisverfahren geschlossen werden, wenn die noch im Raum stehenden Beweisanträge eine nicht erhebliche Tatsache betreffen oder offensichtlich untauglich sind, etwa weil ihnen die Beweiseignung an sich abgeht oder umgekehrt die betreffende Tatsache aus den Akten bereits genügend ersichtlich ist und angenommen werden kann, dass die Durchführung des Beweises im Ergebnis nichts ändern wird (sogenannte "antizipierte Beweiswürdigung"; statt vieler: BGE 131 I 153 E. 3; Moser/Beusch/Kneubühler, a.a.O., Rz. 3.144).

Das Bundesverwaltungsgericht hält den Sachverhalt für hinreichend erstellt. Auf die von der Beschwerdeführerin beantragte Einvernahme von B._______ und A._______ zum Nachweis, dass der eingeführte Weizen jeweils tatsächlich zu Futterzwecken verwendet worden ist, wird deshalb verzichtet, zumal die Vorinstanz den Sachverhalt diesbezüglich nicht bestreitet.

1.6 Im Beschwerdeverfahren gilt der Grundsatz der Rechtsanwendung von Amtes wegen. Das Bundesverwaltungsgericht ist demzufolge verpflichtet, auf den unter Mitwirkung der Verfahrensbeteiligten festgestellten Sachverhalt jenen Rechtssatz anzuwenden, den es als den zutreffenden erachtet, und ihm jene Auslegung zu geben, von der es überzeugt ist (BGE 119 V 349 E. 1a; BVGE 2007/41 E. 2; Moser/Beusch/Kneubühler, a.a.O., Rz. 1.54). Aus der Rechtsanwendung von Amtes wegen folgt, dass das Bundesverwaltungsgericht als Beschwerdeinstanz nicht an die rechtliche Begründung der Begehren gebunden ist (Art. 62 Abs. 4 VwVG). Es kann eine Beschwerde auch aus anderen als den geltend gemachten Gründen (allenfalls auch nur teilweise) gutheissen oder den angefochtenen Entscheid im Ergebnis mit einer von der Vorinstanz abweichenden Begründung bestätigen (sog. Motivsubstitution; vgl. BVGE 2007/41 E. 2, statt vieler: Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A 1480/2012 vom 6. Dezember 2012 E. 1.3).

2.1 Waren, die ins Zollgebiet oder aus dem Zollgebiet verbracht werden, sind zollpflichtig und müssen nach dem Zollgesetz sowie nach dem Zolltarifgesetz vom 9. Oktober 1986 (ZTG, SR 632.10) veranlagt werden (Art. 7 des Zollgesetzes vom 18. März 2005 [ZG, SR 631.0], "Zollpflicht").

2.2

2.2.1 Wenn das ZTG dies vorsieht oder wenn das Eidgenössische Finanzdepartement (EFD) die im ZTG festgesetzten Zollansätze herabgesetzt hat, werden für bestimmte Verwendungen von Waren tiefere Zollansätze angewendet (Art. 14 Abs. 1 ZG, "Zollerleichterungen für Waren je nach Verwendungszweck"). Art. 14 Abs. 2 und Abs. 3 ZG regeln die Voraussetzungen, unter welchen das EFD die Zollansätze herabsetzen und in welchen Fällen die OZD die Ansätze anpassen darf. Waren, für die unterschiedliche Zollansätze je nach Verwendung gelten, spielen in der Volkswirtschaft eine bedeutende Rolle. Als Sicherheit, dass die zum niedrigeren Ansatz verzollte Ware nicht zu einem unzulässigen Zweck verwendet wird, dienen die Denaturierung (für einen bestimmten Zweck unbrauchbar machen), die Verwendungsverpflichtung und der Verwendungsnachweis (vgl. Botschaft vom 15. Dezember 2003 über ein neues Zollgesetz, BBl 2004 567, 589 f.).

2.2.2 Wer veranlagte Waren nachträglich zu Zwecken verwenden oder abgeben will, die höheren Zollabgaben unterliegen, muss vorgängig eine neue Zollanmeldung (vgl. hierzu E. 2.3) einreichen und die Differenz nachentrichten (Art. 14 Abs. 4 ZG). Wer veranlagte Waren nachträglich zu Zwecken verwenden oder abgeben will, die tieferen Zollabgaben unterliegen, kann in den Fällen und innerhalb der Fristen, die das EFD vorsieht, die Differenz mit einem Rückerstattungsgesuch geltend machen (Art. 14 Abs. 5 ZG).

2.2.3 Einzelheiten betreffend die Voraussetzungen der Zollerleichterung, das Verfahren und die Kontrolle bei der Einfuhr von Waren mit Verwendungszweck sind in der Zollverordnung vom 1. November 2006 (ZV, SR 631.01) sowie in der Verordnung des EFD vom 4. April 2007 über die Zollerleichterungen für Waren je nach Verwendungszweck (ZEV, SR 631.012) geregelt.

2.3 Grundlage der Zollveranlagung ist die Zollanmeldung (Art. 18 Abs. 1 ZG). Die anmeldepflichtige Person muss die der Zollstelle zugeführten Waren innerhalb der von der Zollverwaltung bestimmten Frist zur Veranlagung anmelden (vgl. Art. 25 Abs. 1 ZG). In der Zollanmeldung ist die zollrechtliche Bestimmung der Waren festzulegen (Art. 25 Abs. 2 ZG).

2.3.1 Wer für eine bestimmte Verwendung von Waren einen reduzierten Zollansatz in Anspruch nehmen will, muss vor der ersten Zollanmeldung bei der OZD eine entsprechende schriftliche Verwendungsverpflichtung hinterlegen (Art. 51 Abs. 1 ZV). Daraufhin teilt die OZD eine Verpflichtungsnummer zu (Art. 51 Abs. 2 ZV). Die ZEV definiert, was unter einer Verwendungsverpflichtung zu verstehen ist. Demnach handelt es sich um eine allgemein gültige Verpflichtung, eine Ware nur zu einem bestimmten Zweck zu verwenden, ohne Einschränkung hinsichtlich der Menge und Herkunft der Ware sowie der Dauer (Art. 2 Bst. c ZEV). Gemäss Art. 2 Bst. d ZEV gilt als zollbegünstigte Person diejenige, welche für zollbegünstigte Waren eine Verwendungsverpflichtung hinterlegt hat, die von der OZD genehmigt ist (Ziffer 1), und diejenige, welche eine mit einem Verwendungsvorbehalt versehene, unveränderte zollbegünstige Ware im Zollgebiet übernimmt (Ziffer 2).

2.3.2 Bei Zollerleichterungen für Waren je nach Verwendungszweck sieht Art. 52 Abs. 1 Bst. a ZV hinsichtlich der Zollanmeldung vor, dass darin der reduzierte Satz zu beantragen ist und die Verpflichtungsnummer derjenigen Person anzugeben ist, der die Ware nach der Überführung in den zollrechtlich freien Verkehr direkt zugeführt wird (Art. 52 Abs. 1 Bst. b ZV). Die OZD kann die Angabe der Verpflichtungsnummer einer anderen Person bewilligen, wenn besondere logistische oder geschäftliche Verhältnisse es erfordern (Art. 52 Abs. 2 ZV).

2.3.3 Art. 6 ZEV enthält weitere Vorschriften hinsichtlich der besonderen Angaben, welche die Zollanmeldung im Falle von Waren, für die aufgrund des Verwendungszweckes eine Zollerleichterung gewährt werden soll, zu enthalten hat. Bei der Verbringung der Ware ins Zollgebiet muss die zollbegünstigte Person mit ihrer Verpflichtungsnummer in der Zollanmeldung als Empfängerin, per Adresse des Lagerhalters oder Verarbeiters, aufgeführt werden, sofern zollbegünstigte Waren in ihrem Auftrag vorerst einer Drittperson zur Lagerung oder Verarbeitung zugeführt werden (Art. 6 Abs. 3 ZEV).

2.4

2.4.1 Waren, die für einen bestimmten Zweck zu einem reduzierten Zollansatz veranlagt werden, müssen von der Person, welche die Verwendungsverpflichtung hinterlegt hat, zum darin genannten Zweck verwendet werden, oder von einem Dritten im Auftrag der Person, welche die Verwendungsverpflichtung hinterlegt hat, zum darin genannten Zweck verwendet werden (Art. 53 Abs. 1 Bst. a und b ZV). Sie können unverändert einem Dritten zur Verwendung gemäss der entsprechenden Verwendungsverpflichtung weitergegeben werden. Die Person, welche die Ware weitergibt, muss den Dritten über deren Verwendung in Kenntnis setzen (Art. 53 Abs. 2 ZV).

2.4.2 Die Kontroll- und Sicherungsmassnahmen zur Einhaltung des Verwendungszwecks sowie die Zollanmeldung und die Nachentrichtung oder Rückerstattung von Zollabgaben bei der Änderung des Verwendungszwecks nach Art. 14 Abs. 4 und 5 ZG delegiert die Verordnung an das EFD (Art. 54 ZV). In Konkretisierung dieser Bestimmung regelt Art. 7 ZEV, dass die zollbegünstigte Person der Zollverwaltung auf Verlangen nachweisen muss, dass sie die Waren der Verwendungsverpflichtung entsprechend verwendet hat (Art. 7 ZEV). Zudem muss sie bei jeder Weitergabe von unveränderten Waren im Zollgebiet in den Verkaufs- und Lieferdokumenten einen Verwendungsvorbehalt gemäss Anhang 2 anbringen (Art. 6 Abs. 1 Bst. b i.V.m. Art. 8 Abs. 1 ZEV). Dieser hat gemäss Anhang 2 der ZEV wie folgt zu lauten: "Die gelieferte Ware wurde zu einem reduzierten Zollansatz eingeführt. Sie darf nur zu [Verwendungszweck, zu dem die Ware veranlagt wurde] verwendet werden. Eine allfällige Änderung des Verwendungszweckes muss der Oberzolldirektion vorgängig gemeldet und die Differenz der einfuhrabgaben muss nachentrichtet werden (Art. 14 und 26 des Zollgesetzes vom 18. März 2005)."

2.5 Gegenstände, die gemäss Art. 7 ZG zollpflichtig sind, unterliegen zudem grundsätzlich der Einfuhrsteuer (Art. 50 ff . des Bundesgesetzes vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer [MWSTG, SR 641.20]). Das Objekt der Einfuhrsteuer ist grundsätzlich dasselbe wie beim Zoll. Für das Auslösen der Steuer genügt es, dass der Gegenstand über die Zollgrenze verbracht wird. Ein (entgeltliches) Umsatzgeschäft ist nicht erforderlich (Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-1134/2011 vom 2. Dezember 2011 E. 2.4.2, A-1612/2006 vom 9. Juli 2009 E. 3.2). Vorbehalten bleiben Abweichungen wie Zollbefreiungen und -erleichterungen sowie Steuerbefreiungen, die sich aus Staatsverträgen oder besonderen Bestimmungen von Gesetzen oder Verordnungen ergeben (Art. 1 Abs. 2 ZTG, Art. 53 MWSTG).

3.

3.1 Im vorliegenden Fall wurden auf der jeweiligen Zollanmeldung die Beschwerdeführerin als "Importeurin" deklariert und als "Empfänger" die Landwirte A._______ bzw. B._______ (vgl. act. 4 und act. 6). Die jeweils deklarierte Verwendungsverpflichtungsnummer ist diejenige der Beschwerdeführerin (act. 5). Die beiden Landwirte hatten zum Zeitpunkt der Einfuhr der strittigen Sendungen keine Verwendungsverpflichtungen hinterlegt. A._______ bzw. B._______ waren zudem die "Endabnehmer" der jeweiligen Sendungen von Weizen, welchen sie bestimmungsgemäss zu Futterzwecken verwendet haben. Insofern ist der Sachverhalt unbestritten. Unbestritten ist weiter, dass die Beschwerdeführerin die jeweiligen Sendungen Futterweizen an die Y._______, welche über eine Verwendungsverpflichtung verfügt, verkauft hatte (vgl. act. 24 und act. 25, Verkaufsbestätigungen vom 4. Oktober 2010 und 19. November 2010). Diese wiederum hatte die Weizensendungen an A._______ bzw. B._______ veräussert. Dies ergibt sich aus den entsprechenden Lieferscheinen vom 29. April 2011 und der zugehörigen Faktura je vom 3. Mai 2011 (act. 22 und act. 23 Lieferscheine; act. 29 und act. 30 Faktura). Daraus ergibt sich sodann, dass den Käufern ein Lagergeld gutgeschrieben worden ist (die Rechnungen enthalten den Vermerk: "Gemäss Abmachung erhalten Sie für die Einlagerung des Weizens für die Y._______ folgende Gutschrift" [...]). Die Y._______ hat die Lagerhaltung bei den genannten Landwirten gegenüber der Verwaltung auch schriftlich bestätigt (act. 27 und act. 28). Unbestritten ist sodann, dass in den entsprechenden Verkaufsdokumenten der vorgeschriebene Verwendungsvorbehalt ("Rechnungserklärung"; vgl. E. 2.4.2) korrekt angebracht worden ist.

3.2 Im Streit liegt die zollrechtliche Würdigung dieses Sachverhalts:

3.2.1 Die Vorinstanz argumentiert hauptsächlich, dass es sich nicht erklären lasse, aus welchen Gründen der Weizen bis zur "definitiven Abtretung" an A._______ bzw. B._______ gegen eine finanzielle Leistung bei diesen gelagert worden sei. Es liege somit keine Lagerhaltung im Sinne von Art. 6 Abs. 3 ZEV vor. Liege aber keine Lagerhaltung vor, müsse gestützt auf Art. 52 ZV der Empfänger als diejenige Person, der die Ware nach der Überführung in den zollrechtlich freien Verkehr zugeführt werde, über eine Verwendungsverpflichtung verfügen. Eine solche fehle in den vorliegenden Fällen jedoch.

3.2.2 Die Beschwerdeführerin wendet dagegen ein, der Weizen sei von ihr eingeführt worden. Im zollrechtlich freien Verkehr sei sie erste Eigentümerin des Weizens gewesen. Den Weizen habe sie der Y._______ geliefert, welche als Lieferort die Lager von A._______ und B._______ angegeben habe. Der Lieferort sei lediglich eine Frage der Vertragsabwicklung. Dass der Käufer einen von seiner Adresse abweichenden Lieferort angebe, sei ein geschäftsüblicher Vorgang. Zwischen A._______ bzw. B._______ und ihr habe keine vertragliche Verbindung bestanden und sie habe auch nicht gewusst, dass diese "wirtschaftlich zur Y._______ gehören" würden. Sie sei auch nicht darüber informiert gewesen, ob diese über eine Verwendungsverpflichtung verfügten oder nicht. Dies herauszufinden, sei auch nicht ihre Aufgabe gewesen. Letztlich stelle sich aber heraus, dass die Ware direkt der Y._______ zugeführt worden sei. Für die Lagerverhältnisse der Y._______ trage sie keine Verantwortung. Ob und an wen die Käuferin die Ware weiterliefere, könne von ihr als Importeurin nicht beeinflusst werden.

Art. 6 Abs. 3 der ZEV eröffne ausserdem die Möglichkeit, zollbegünstigte Waren Drittpersonen zuzuführen. Dies sei vorliegend mit der Lieferung an die Lagerhalter A._______ und B._______ geschehen. Obwohl die Y._______ schriftlich bestätigt habe, dass die Ware tatsächlich bei den Genannten als Drittpersonen zwischengelagert worden seien, werde dies von der Vorinstanz nicht akzeptiert. Die Lagerverhältnisse der Y._______ oder ein allfälliges Fehlverhalten derselben und bzw. oder deren Geschäftspartner könne aber keinesfalls ihr zur Last gelegt werden. Selbst wenn ein Fehler bei der Zollanmeldung unterlaufen sei, so ändere dies nichts am Umstand, dass die eingeführten Waren zu Futterzwecken verwendet bzw. verkauft worden seien.

3.3 Es stellt sich auf Grund des Dargelegten zunächst die Rechtsfrage, ob die Vorinstanz zu Recht eine "Lagerung" im Sinne von Art. 6 Abs. 3 ZEV bei A._______ und B._______ verneint (vgl. E. 3.4). Dabei kann das Gericht im Rahmen der konkreten Normenkontrolle notwendigenfalls die Verordnungen des Bundesrates sowie die Verwaltungsverordnungen vorfrageweise auf ihre Gesetzmässigkeit hin überprüfen (E. 1.3 und E. 1.4).

3.4

3.4.1 Bevor auf die aufgeworfene Frage näher eingegangen wird, ist ganz allgemein zum Regelungsgegenstand und zur Regelungsstruktur betreffend "Zollerleichterungen für Waren je nach Verwendungszweck" näher einzugehen:

Ausgangspunkt auf der Ebene des Gesetzes ist Art. 14 ZG. Diese Norm regelt, wann tiefere Zollansätze angewendet werden (Abs. 1), unter welchen Voraussetzungen das EFD und die OZD die Zollansätze anpassen dürfen (Abs. 2 und 3) sowie zwei besondere Fälle des Umgangs mit bereits veranlagten Waren, die nachträglich zu Zwecken verwendet werden, die anderen Zollabgaben unterliegen als den ursprünglich veranlagten (Abs. 4 und 5; vgl. zum Ganzen E. 2.2). Eine (explizite) Delegation zur Regelung weiterer Ausführungsbestimmungen enthält die Norm nicht. Auch an anderer Stelle enthält das Gesetz keine weiteren, spezifischen Bestimmungen betreffend "Waren je nach Verwendungszweck". Aufgrund der allgemeinen Vollzugskompetenz ist der Bundesrat aber zum Erlass von Ausführungsbestimmungen grundsätzlich auch ohne gesetzliche Ermächtigung befugt. Vollziehungsverordnungen sollen dabei den Gedanken des Gesetzgebers durch Detailvorschriften näher ausführen (E. 1.2.3).

In Ausführung von Art. 14 ZG wurden umfangreiche und detaillierte Regelungen erlassen betreffend die Voraussetzungen und Bedingungen, unter denen die Zollerleichterung gewährt wird, sowie betreffend das Verfahren (vgl. etwa Hinterlegung einer Verwendungsverpflichtung E. 2.3.1; Vorschriften betreffend die Angaben auf der Zollanmeldung E. 2.3.2; Kontroll- und Sicherungsmassnahmen E. 2.4). Die Ausführungsbestimmungen erfolgen sowohl auf der Stufe der Verordnung des Bundesrates (ZV) sowie auf der Stufe der Verordnung des Departementes (ZEV; vgl. E. 2.2.3). Die Verwaltung hat diesbezüglich ausserdem eine "Wegleitung über zollbegünstigte Waren" (Form. 44.25, Stand: 11. Januar 2008, act. 26) erlassen. Ob diese Ausführungsbestimmungen zu Recht weitgehend sämtliche nicht auf Gesetzesstufe geregelt sind bzw. ob Art. 14 ZG als Norm für die vielfältigen Vollziehungsbestimmungen (im Einzelnen) hinreichend bestimmt ist, steht hier nicht zur Diskussion und muss deshalb auch nicht entschieden werden.

3.4.2 Die hier in Rede stehende Bestimmung betreffend die Lagerung findet sich in Art. 6 Abs. 3 der ZEV, also in einer Departementsverordnung, welche sich (als Ganzes) gemäss dem - keine Rechtswirkung zukommenden - Ingress auf Art. 14 Abs. 1 Bst. b , Abs. 2 und Abs. 5 ZG stützt. Diese Bestimmungen regeln die Kompetenzen des Departements zur Herabsetzung des Zollansatzes sowie zur Fristsetzung in bestimmten Fällen (vgl. E. 2.2.2). Die ZEV wird sodann auch auf Art. 54 ZV abgestützt. Diese Bestimmung räumt dem EFD die Kompetenz zur Regelung der Kontroll- und Sicherungsmassnahmen ein (vgl. E. 2.4.2). Die Verordnung basiert folglich sowohl auf einer Gesetzesdelegation wie einer Subdelegation (vgl. E. 1.2.2 und E. 1.3.1).

Inhaltlich bzw. thematisch erfolgt Art. 6 Abs. 3 ZEV mit der Überschrift "Besondere Angaben in der Zollanmeldung" nicht in Ausführung von Art. 14 Abs. 1 Bst. b , Abs. 2 und Abs. 5 ZG, befassen sich letztere Bestimmung doch primär mit der Kompetenz zur Herabsetzung der Zollansätze und den Voraussetzungen einer solchen (vgl. E. 2.2.1 und E. 2.2.2). Art. 6 Abs. 3 ZEV wäre deshalb gemäss Ingress vielmehr in Ausführung von Art. 54 ZV zu verstehen. Art. 6 Abs. 3 ZEV passt aber allenfalls nur im weitesten Sinn zur Regelung der Kontroll- und Sicherheitsmassnahmen gemäss Art. 54 ZV. Inhaltlich konkretisiert sie viel eher Art. 52 Abs. 2 ZV, der nähere Vorschriften zur Zollanmeldung betreffend Waren je nach Verwendungszweck aufstellt: Demnach kann die OZD die Angabe der Verpflichtungsnummer einer anderen Person bewilligen, wenn besondere logistische und geschäftliche Verhältnisse es erfordern (vgl. E. 2.3.2). Und so versteht denn auch die Vorinstanz Art. 6 Abs. 3 ZEV als Ausführungsnorm zu Art. 52 Abs. 2 ZV (vgl. die Ausführungen in Ziffer 2.11.2 in der Vernehmlassung). In Konkretisierung dieser Bestimmung regelt Art. 6 Abs. 3 ZEV näher, wie die Zollanmeldung ausgestaltet sein muss, wenn die Ware vorerst einer "Drittperson zur Lagerung" zugeführt wird (vgl. E. 2.3.3).

3.4.3 Die "Wegleitung über zollbegünstigte Waren" (vgl. E. 3.4.1) verdeutlicht Art. 6 Abs. 3 ZEV in Ziffer 5.1 "Zuführung der zollbegünstigten Ware zu Drittpersonen" näher. Die Wegleitung führt aus: "Wird die Ware nicht derjenigen Person, die eine Verwendungsverpflichtung hinterlegt hat, sondern in deren Auftrag vorerst einem Dritten zur Verarbeitung oder Lagerung zugeführt, muss in der Einfuhrzollanmeldung die Person, die eine Verwendungsverpflichtung hinterlegt hat, als Importeur aufgeführt oder deren Verpflichtungsnummer angegeben werden. Die Person, welcher die Ware zur Bearbeitung oder zur Lagerung zugeführt wird, gilt in der Einfuhrzollanmeldung als Empfänger (per Adresse des Lagerhalters oder des Verarbeiters)."

Mit der Bestimmung von Art. 6 Abs. 3 ZEV wollte gemäss den Ausführungen der Vorinstanz "der Gesetzgeber" [recte: Verordnungsgeber] "vermeiden, dass der in der Zollanmeldung als Empfänger aufzuführende Lagerhalter bei der OZD Verwendungsverpflichtungen für die zollbegünstigte Einfuhr für auf fremde Rechnung gelagerte Waren vorlegen muss, die Gegenstand einer Handelstransaktion sind und lediglich zwischengelagert werden." Nach dieser Bestimmung könne "der Zollbegünstigte, der den Auftrag erteilt, seine Waren vorerst auf seine Rechnung seinem Lagerhalter zuführen, in der Zollanmeldung als Empfänger mit seiner Verwendungsverpflichtungsnummer aufgeführt werden."

3.4.4 Die Vorinstanz stellt nicht in Frage, dass die Zollanmeldung rechtskonform ausgestellt wäre, würde es sich um eine "Lagerung" im Sinne von Art. 6 Abs. 3 ZEV handeln. Sie verneint indes, dass überhaupt eine "Lagerung" vorliegt. Der Begriff der "Lagerung" wird in der ZEV nicht näher bestimmt. Auch Art. 52 ZV, der von "logistischen" und "geschäftlichen" Gründen spricht, lässt sich hierzu nichts entnehmen (vgl. E. 2.3.2, E. 3.4.2). Die Wegleitung (vgl. E. 3.4.3) äussert sich hierzu ebenfalls nicht. Die Vorinstanz führt - gestützt auf Unterlagen des "Institut national des transports internationaux et des ports", Paris, aus, dass in "einem rein ökonomischen Zusammenhang" das Lager "als Ort der Aufbewahrung von einer grösseren Menge von Waren, die ein Unternehmen soeben gekauft oder hergestellt" habe und "weiterverkaufen" wolle. "Das Lager" gehe "von einer vorübergehenden Aufbewahrung" aus. Die "Lagerlogistik" ziele darauf ab, "ein Gleichgewicht zwischen den einzelnen Parametern - Einhaltung der Qualitätsziele und der Bearbeitungsfristen sowie Kostenmanagement -" herzustellen. Demnach laute die "Definition von Lagerhaltung, gegen eine finanzielle Leistung eine in der Absicht des Wiederverkaufs erzeugte oder gekaufte Ware termin- und qualitätsgerecht für eine bestimmte Zeit aufzubewahren".

3.4.5 Die Vorinstanz verneint - wie erwähnt - eine Lagerung, ohne allerdings zu verdeutlichen, weshalb die genannten Kriterien vorliegend im Einzelnen nicht erfüllt sein sollen. Ohne an dieser Stelle präjudizierende Aussagen betreffend den Begriff der "Lagerung" machen zu wollen, ist für das Bundesverwaltungsgericht nicht ohne weiteres ersichtlich, weshalb die unter E. 3.4.4 genannten Voraussetzungen in den hier vorliegenden Konstellationen grundsätzlich nicht erfüllt sein könnten. Eine Lagerhaltung dürfte im Prinzip auch in landwirtschaftlichen Ökonomiegebäuden möglich sein, welche Räumlichkeiten eben zum Zwecke der Lagerung (z.B. von Futtermitteln) vorsehen. Solange die Anforderungen, die sich aus der Verwendungsverpflichtung ergeben, erfüllt werden können (z.B. Lagerkontrolle) und sicher gestellt ist, dass die Ware verpflichtungsgemäss verwendet wird (vgl. E. 2.4.2), dürfte eine Lagerung in landwirtschaftlichen Ökonomiegebäuden nicht grundsätzlich ausgeschlossen sein.

Der eigentliche Grund, weshalb die Vorinstanz die Lagerhaltung verneint, sind denn auch nicht die fehlende Lagerhaltung bzw. die Lagerverhältnisse an sich. Vielmehr führt aus Sicht der Verwaltung die "Nicht-Erklärbarkeit", dass die Waren zunächst gelagert und dann an den jeweiligen Lagerhalter verkauft worden sind, zur Verneinung der Lagerhaltung im Sinne der ZEV. Die Lagerung sei lediglich Folge der vorzeitigen Lieferung gewesen. Sie lehnt das Vorliegen einer Lagerung ab, obwohl die Lagerhaltung aus den Rechnungen der Y._______ hervorgeht, und obwohl die Y._______ gegenüber der Verwaltung schriftlich bestätigt hat, dass die beiden involvierten Landwirte ihre "Aussenlagerhalter" seien. Die Verwaltung hat allerdings die Gründe für dieses Vorgehen unter Verweis auf die der Beschwerdeführerin obliegenden Beweislast nicht näher erforscht. Für das Bundesverwaltungsgericht ist es allerdings nicht von Vornherein ausgeschlossen, dass es für das vorliegend praktizierte Vorgehen möglicherweise durchaus vertretbare Gründe geben könnte (z.B. Überbrückung von Lieferengpässen oder mangelnder Lagerkapazitäten bei der Y._______). Nach Auffassung des Bundesverwaltungsgerichts erübrigen sich allerdings weitere Abklärungen des Sachverhalts sowie eine Prüfung der Gesetzeskonformität von Art. 6 Abs. 3 ZEV i.V.m. Art. 52 Abs. 2 ZV. Selbst wenn keine Lagerhaltung im Sinne der Vorinstanz vorliegen sollte, müsste die Beschwerde nämlich gutgeheissen werden. Dies aus folgenden Gründen:

3.5

3.5.1 Zunächst ist noch einmal auf die Kompetenz des Bundesrates und der Verwaltung im Bereich der Zollerleichterung von Waren je nach Verwendungszweck (Art. 14 ZG) zurückzukommen. Wie gesehen (E. 3.4.1), enthält die Bestimmung zwar keine Delegation an den Verordnungsgeber, die Verwaltung ist aber dennoch zum Erlass von Vollziehungsverordnungen ermächtigt. Solche Vollziehungsverordnungen sollen dabei die Gesetzesbestimmung verdeutlichen und näher ausführen, was im Gesetz bereits Gestalt angenommen hat, sowie - soweit nötig - das Verfahren regeln (vgl. E. 1.2.3, E. 3.4.1).

Wie das Verfahren betreffend Waren mit Verwendungsverpflichtung vor sich zu gehen hat oder wie die Kontroll- und Sicherungsmechanismen auszugestalten sind, hat im Gesetz keine bzw. kaum Gestalt angenommen. Dennoch darf nach Auffassung des Bundesverwaltungsgerichts zur Vollziehungskompetenz gezählt werden, dass gewisse Massnahmen getroffen werden, die sicher stellen sollen, dass der Regelungszweck von Art. 14 ZG erreicht wird. Bei Waren mit Verwendungsverpflichtung besteht dieser Zweck darin, dass die Waren gemäss der Verwendungsverpflichtung verwendet werden, so dass diese die Zollerleichterung zu Recht erfahren. Um dies zu gewährleisten, wurde das Instrument der Hinterlegung einer Verwendungsverpflichtung entwickelt. Das Erfordernis der Hinterlegung einer Verwendungsverpflichtung ist materiell vergleichbar mit dem Einholen einer Bewilligung. Solche Bewilligungen sind etwa für den aktiven oder passiven Veredelungsverkehr notwendig (Art. 59 Abs. 2 und Art. 60 Abs. 2 ZG). Die Pflicht zur Einholung einer Bewilligung ist dabei jeweils im Gesetz vorgesehen. Wenngleich das Instrument der Verwendungsverpflichtung - neben anderen Massnahmen - grundsätzlich als geeignet bezeichnet werden darf, um die Waren, die eine Zollerleichterung aufgrund des Verwendungszwecks beanspruchen, zu kontrollieren, so ergibt sich die Pflicht zur Hinterlegung einer Verwendungsverpflichtung nicht bereits aus dem Gesetz selbst; Entsprechendes wurde auch nicht delegiert. Die Kontrolle der Einhaltung des Verwendungszwecks - und somit des Anspruchs auf Zollbegünstigung - erfordert aber nicht, dass zwingend alle, die mit Waren umgehen, die mit einer Verwendungsverpflichtung belegt sind, selber eine Verwendungsverpflichtung hinterlegen müssen. Dies zeigen die - auf derselben Rechtssetzungsstufe stehenden - differenzierten und umfangreichen Regelungen in der ZV (mit entsprechenden Ausführungsbestimmungen in der ZEV). Insbesondere ist für die Kontrolle der Einhaltung des Verwendungszwecks nicht unabdingbar, dass der Warenempfänger selber über eine Verwendungsverpflichtung verfügt (vgl. Art. 52 Abs. 2, E. 2.3.2). Die Einhaltung des Verwendungszwecks wird auch durch andere Massnahmen sicher gestellt (z.B. Verwendungsvorbehalt, E. 2.4.2). Entsprechend gehören gemäss der Definition in der ZEV zu den zollbegünstigten Personen denn auch jene, welche eine mit einem Verwendungsvorbehalt versehene Ware im Zollgebiet übernehmen (vgl. E. 2.3.1).

3.5.2 Wie bereits ausgeführt, verneint die Vorinstanz im vorliegenden Fall die Lagerhaltung und gelangt zum Ergebnis, dass die Empfänger keine Verwendungsverpflichtung hinterlegt hätten, wie das Art. 51 Abs. 1 ZV und Art. 52 Abs. 1 Bst. b ZV aber verlange. Deshalb seien die Abgaben nachzuentrichten (vgl. E. 3.2.1).

Vorliegend hätte die Ware also - wollte den zollrechtlichen Bestimmungen nach dem Verständnis der Vorinstanz entsprochen werden - zuerst der Y._______ (als Inhaberin einer Verwendungsverpflichtung) zugeführt werden müssen und erst in einem nächsten, weiteren Transport den Landwirten. Alternativ dazu hätten die beiden Landwirte aufgefordert werden können, eine Verwendungsverpflichtung zu hinterlegen. Ersteres macht "transporttechnisch" keinen Sinn, Letzteres ist unter "bürokratisch-formalistischen" Aspekten fragwürdig, führte dies letztlich doch dazu, dass zahlreiche Landwirte, die bei ihrem (schweizerischen) Futtermittelhändler Futter für die Verfütterung im eigenen Betrieb bestellen, erst einmal quasi "auf Vorrat" eine Verwendungsverpflichtung hinterlegen sollten, für den Fall, dass die bestellten Futtermittel aus dem Ausland ihnen direkt zugeführt werden. Unter dem Blickwinkel, dass gemäss den Ausführungen der Vorinstanz mit Art. 6 Abs. 3 ZEV vermieden werden soll, dass Lagerhalter eine Verwendungsverpflichtung hinterlegen müssen, ist nicht einzusehen, weshalb dies dann gerade von den Landwirten als "Endabnehmer" verlangt werden soll, welche die Ware - im Unterschied zu den Lagerhaltern - bestimmungsgemäss verbrauchen.

Im Vordergrund steht hier aber folgender Aspekt: Die einschlägigen Regelungen zeigen, dass die Kontrolle der Einhaltung des Verwendungszwecks - und damit auch grundsätzlich die Berechtigung für eine Zollbegünstigung - auch durch andere Massnahmen, als durch die Hinterlegung einer Verwendungsverpflichtung durch die beiden Endabnehmer erzielt werden kann (vgl. E. 3.5.1). Mit einer Verwendungsverpflichtung belegte Waren dürfen nämlich - selbst in Anwendung des einschlägigen Verordnungsrechts - durchaus auch Dritten ohne Verwendungsverpflichtung unverändert zur verpflichtungsgemässen Verwendung weitergegeben werden (vgl. E. 2.4.1), sofern die Rechnung den korrekten Verwendungsvorbehalt trägt (vgl. E. 2.4.2). Wie erwähnt (vgl. E. 3.1), enthielten vorliegend die Rechnungen den korrekten Vorbehalt ("Rechnungserklärung"). Zudem wurde unbestrittenermassen der Weizen verpflichtungsgemäss in den Betrieben von A._______ und B._______ als Futtermittel verwendet. Nach Auffassung der Vorinstanz müsste aufgrund der fehlenden Verwendungsverpflichtung bei den Landwirten dennoch der gesamte Zoll nachentrichtet werden, genau so, wie wenn die Ware nicht verpflichtungsgemäss verwendet worden wäre. Dies, obwohl die Beschwerdeführerin als auch die Y._______ je über eine Verwendungsverpflichtung verfügten, und obwohl die Y._______ mit den korrekten Rechnungen dafür gesorgt hat, dass die Waren von ihren Endabnehmern gemäss der Verpflichtung verwendet worden sind. Anders formuliert: Gründe, weshalb die Ware zuerst zwingend einem Warenempfänger mit einer Verwendungsverpflichtung zugeführt werden muss, bevor die Ware einem Dritten ohne Verwendungsverpflichtung (jedoch mit korrekter Rechungserklärung) zum bestimmungsgemässen Gebrauch weitergegeben werden darf, sind nicht ersichtlich und ergeben sich eben gerade auch nicht aus dem Gesetz. Diese Ausführungen zeigen, dass das Erfordernis der Vorschrift, wonach die (zollrechtliche) Empfänger über eine Verwendungsverpflichtung verfügen müssen, der konkret zu beurteilenden Konstellation nicht gerecht wird.

Das Bundesverwaltungsgericht stellt nicht grundsätzlich in Frage, dass die Bestimmungen (Hinterlegung einer Verwendungsverpflichtung, Vorliegen einer Verwendungsverpflichtung beim Empfänger, Vorschriften für die Rechnungsstellung etc.) je einzeln als sinnvoll und zweckmässig bezeichnet werden können. Im vorliegenden Fall führt die Anwendung der einschlägigen Zollvorschriften insgesamt aber zu einem dem Sinn und Zweck der Regelungen über die Waren je nach Verwendungszweck entgegenstehenden Ergebnis. Das Bundesverwaltungsgericht übersieht dabei nicht, dass die Kontrolle von Waren mit Verwendungsverpflichtung gewährleistet sein muss. In dieser konkreten Konstellation führt aber das Erfordernis, wonach von den beiden Landwirten die Hinterlegung einer Verwendungsverpflichtung verlangt wird, über das Ziel hinaus, zumal das Erfordernis der Hinterlegung einer Verwendungsverpflichtung - wie erwähnt - sich nicht aus dem Gesetz ergibt (vgl. E. 3.5.1). Das Erfordernis steht vorliegend im Widerspruch zum Verhältnismässigkeitsprinzip, welches verlangt, dass Vollziehungsverordnungen derart auszugestalten sind, das sie in sachlicher Hinsicht nicht einschneidender sind als erforderlich, um den Gesetzeszweck zu erreichen (vgl. E. 1.4). Die inländische Käuferin, die Y._______, hat - wie bereits mehrfach erwähnt - mit der "Rechnungserklärung" sicher gestellt, dass die Waren gemäss der Verpflichtung verwendet werden. Eine Kontrolle und Nachverfolgung der Ware war im vorliegenden Fall jederzeit möglich. Zu jedem Zeitpunkt war somit gesichert, dass die Ware gemäss dem Verwendungszweck verwendet wird. In dieser Konstellation die Zollbegünstigung nicht zu gewähren, stünde nach Auffassung des Bundesverwaltungsgerichts im Widerspruch zu Art. 14 ZG.

Zusammenfassend ist festzuhalten, dass die zollrechtlichen Bestimmungen betreffend die Waren mit Verwendungsverpflichtung gesamthaft zu betrachten und mit Blick auf den Normzweck, nämlich die Kontrolle und der Einhaltung des Verwendungszwecks, auszulegen sind. Das Bundesverwaltungsgericht gelangt dabei zum Ergebnis, dass im Lichte von Art. 53 Abs. 2 ZV die Anwendung von Art. 52 Abs. 1 Bst. b ZV durch die Verwaltung im vorliegenden konkreten Einzelfall zu einem gesetzeswidrigen Ergebnis führt. Es ist unverhältnismässig, in der zu beurteilenden Konstellation, in der die Kontrolle und Nachverfolgung jederzeit gewährleistet war, von den beiden Endabnehmern eine Verwendungsverpflichtung zu verlangen.

4.
Den vorstehenden Erwägungen zufolge ist die Beschwerde gutzuheissen.

4.1 Bei diesem Ausgang sind der Beschwerdeführerin und der Vorinstanz keine Verfahrenskosten aufzuerlegen (Art. 63 VwVG). Die Kosten des Verfahrens werden auf Fr. 3'000.- angesetzt und auf die Gerichtskasse genommen. Der von der Beschwerdeführerin geleistete Kostenvorschuss in derselben Höhe ist ihr nach Rechtskraft des vorliegenden Urteils zurückzuerstatten.

4.2 Das Bundesverwaltungsgericht trifft den Entscheid über die Parteientschädigung von Amtes wegen aufgrund der Kostennote, sofern vorhanden, sowie den Akten und in der Regel ohne eingehende Begründung. Die anwaltlich vertretene Beschwerdeführerin hat keine Kostennote eingereicht bzw. ihre notwendigen Auslagen nicht nachgewiesen. Die Parteientschädigung der Beschwerdeführerin für die ihr erwachsenen notwendigen Auslagen ist aufgrund der Akten und nach freiem richterlichem Ermessen auf insgesamt Fr. 4'500.- (inkl. Auslagen und Mehrwertsteuer) festzusetzen (Art. 64 Abs. 1 VwVG; Art. 7 Abs. 1, Art. 8 , Art. 13 Bst. a und Art. 14 Abs. 2 des Reglements vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht [VGKE, SR 173.320.2]).

(Dispositiv nächste Seite)

Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:

1.
Die Beschwerde wird gutgeheissen. Der Entscheid der Vorinstanz vom 9. Januar 2013 wird aufgehoben.

2.
Es werden keine Verfahrenskosten erhoben. Der geleistete Kostenvorschuss von Fr. 3'000.- wird der Beschwerdeführerin nach Eintritt der Rechtskraft des vorliegenden Urteils zurückerstattet.

3.
Die Vorinstanz wird verpflichtet, der Beschwerdeführerin eine Parteientschädigung von insgesamt Fr. 4'500.- zu bezahlen.

4.
Dieses Urteil geht an:

- die Beschwerdeführerin (Gerichtsurkunde)

- die Vorinstanz (Ref-Nr. ...; Gerichtsurkunde)

Der vorsitzende Richter: Die Gerichtsschreiberin:

Michael Beusch Iris Widmer

Rechtsmittelbelehrung:

Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff ., 90 ff. und 100 des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [BGG, SR 173.110]). Die Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie der Beschwerdeführer in Händen hat, beizulegen (Art. 42 BGG).

Versand:

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 5 - 1 Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet:
¹	Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet:
^a	de créer, de modifier ou d'annuler des droits ou des obligations;
^b	de constater l'existence, l'inexistence ou l'étendue de droits ou d'obligations;
^c	de rejeter ou de déclarer irrecevables des demandes tendant à créer, modifier, annuler ou constater des droits ou obligations.
²	Sont aussi considérées comme des décisions les mesures en matière d'exécution (art. 41, al. 1, let. a et b), les décisions incidentes (art. 45 et 46), les décisions sur opposition (art. 30, al. 2, let. b, et 74), les décisions sur recours (art. 61), les décisions prises en matière de révision (art. 68) et d'interprétation (art. 69).25
³	Lorsqu'une autorité rejette ou invoque des prétentions à faire valoir par voie d'action, sa déclaration n'est pas considérée comme décision.

SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 164 Législation - 1 Toutes les dispositions importantes qui fixent des règles de droit doivent être édictées sous la forme d'une loi fédérale. Appartiennent en particulier à cette catégorie les dispositions fondamentales relatives:
^a	à l'exercice des droits politiques;
^b	à la restriction des droits constitutionnels;
^c	aux droits et aux obligations des personnes;
^d	à la qualité de contribuable, à l'objet des impôts et au calcul du montant des impôts;
^e	aux tâches et aux prestations de la Confédération;
^f	aux obligations des cantons lors de la mise en oeuvre et de l'exécution du droit fédéral;
^g	à l'organisation et à la procédure des autorités fédérales.

SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 164 Législation - 1 Toutes les dispositions importantes qui fixent des règles de droit doivent être édictées sous la forme d'une loi fédérale. Appartiennent en particulier à cette catégorie les dispositions fondamentales relatives:
^a	à l'exercice des droits politiques;
^b	à la restriction des droits constitutionnels;
^c	aux droits et aux obligations des personnes;
^d	à la qualité de contribuable, à l'objet des impôts et au calcul du montant des impôts;
^e	aux tâches et aux prestations de la Confédération;
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^g	à l'organisation et à la procédure des autorités fédérales.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 62 - 1 L'autorité de recours peut modifier la décision attaquée à l'avantage d'une partie.
¹	L'autorité de recours peut modifier la décision attaquée à l'avantage d'une partie.
²	Elle peut modifier au détriment d'une partie la décision attaquée, lorsque celle-ci viole le droit fédéral ou repose sur une constatation inexacte ou incomplète des faits: pour inopportunité, la décision attaquée ne peut être modifiée au détriment d'une partie, sauf si la modification profite à la partie adverse.
³	Si l'autorité de recours envisage de modifier, au détriment d'une partie, la décision attaquée, elle l'informe de son intention et lui donne l'occasion de s'exprimer.
⁴	Les motifs invoqués à l'appui du recours ne lient en aucun cas l'autorité de recours.

SR 631.0 Loi du 18 mars 2005 sur les douanes (LD) LD Art. 14 Marchandises bénéficiant d'allégements douaniers selon leur emploi - 1 Les marchandises bénéficient de taux de droits de douane réduits en fonction de leur emploi:
¹	Les marchandises bénéficient de taux de droits de douane réduits en fonction de leur emploi:
^a	lorsque la LTaD12 le prévoit;
^b	lorsque le DFF a réduit les taux pour certains emplois prévus par la LTaD.
²	Le DFF ne peut réduire les taux pour certains emplois que si la nécessité économique est prouvée et qu'aucun intérêt public prépondérant ne s'y oppose.
³	La Direction générale des douanes peut adapter les taux de droit de douane fixés par le DFF lorsque des taux modifiés pour des produits agricoles avec prix-seuil ou valeur indicative d'importation l'exigent.
⁴	Quiconque entend utiliser ou remettre après coup des marchandises taxées pour des emplois passibles de droits de douane plus élevés doit préalablement remettre une nouvelle déclaration en douane et acquitter la différence.
⁵	Quiconque entend utiliser ou remettre après coup des marchandises taxées pour des emplois passibles de droits de douane moins élevés peut, dans les cas et les délais prévus par le DFF, demander le remboursement de la différence.

SR 631.0 Loi du 18 mars 2005 sur les douanes (LD) LD Art. 18 Base du placement sous régime douanier - 1 La base du placement sous régime douanier est la déclaration en douane.
¹	La base du placement sous régime douanier est la déclaration en douane.
²	La déclaration en douane peut être rectifiée par le bureau de douane.
³	Les marchandises non déclarées sont placées d'office sous régime douanier.

SR 631.0 Loi du 18 mars 2005 sur les douanes (LD) LD Art. 25 Déclaration - 1 La personne assujettie à l'obligation de déclarer doit, dans le délai fixé par l'OFDF, déclarer en vue de la taxation les marchandises conduites, présentées et déclarées sommairement au bureau de douane et remettre les documents d'accompagnement.
¹	La personne assujettie à l'obligation de déclarer doit, dans le délai fixé par l'OFDF, déclarer en vue de la taxation les marchandises conduites, présentées et déclarées sommairement au bureau de douane et remettre les documents d'accompagnement.
²	La destination douanière doit être consignée dans la déclaration en douane.
³	L'OFDF peut prévoir, dans l'intérêt de la surveillance douanière, que des marchandises soient déclarées au bureau de douane avant d'être introduites dans le territoire douanier ou sorties de celui-ci.
⁴	La personne assujettie à l'obligation de déclarer peut, avant de remettre la déclaration en douane, analyser ou faire analyser à ses frais et à ses risques des marchandises déclarées sommairement.

SR 631.01 Ordonnance du 1er novembre 2006 sur les douanes (OD) OD Art. 51 Engagement d'emploi - (art. 14, al. 1, LD)
¹	Quiconque entend demander l'application d'un taux réduit en fonction de l'emploi doit déposer à la Direction générale des douanes, avant la première déclaration en douane, un engagement d'emploi écrit approprié.
²	Au plus tard 20 jours après réception de l'intégralité des pièces justificatives, la Direction générale des douanes rend sa décision sur l'approbation de l'engagement d'emploi et attribue le cas échéant un numéro d'engagement.27

SR 631.01 Ordonnance du 1er novembre 2006 sur les douanes (OD) OD Art. 52 Déclaration en douane - (art. 14, al. 1, LD)
¹	La personne assujettie à l'obligation de déclarer doit, dans la déclaration en douane:
^a	demander l'application d'un taux réduit, et
^b	indiquer le numéro d'engagement de la personne chez qui la marchandise sera amenée directement après la mise en libre pratique.
²	La Direction générale des douanes peut autoriser l'indication du numéro d'engagement d'une autre personne lorsque des conditions logistiques ou commerciales particulières l'exigent.

SR 631.01 Ordonnance du 1er novembre 2006 sur les douanes (OD) OD Art. 53 Emploi des marchandises taxées à un taux réduit - (art. 14, al. 1, LD)
¹	Les marchandises taxées à un taux réduit en vue d'un emploi déterminé doivent être utilisées:
^a	par la personne qui a déposé l'engagement d'emploi conformément à l'emploi cité dans ce dernier, ou
^b	par un tiers sur mandat de la personne qui a déposé l'engagement d'emploi conformément à l'emploi cité dans ce dernier.
²	Elles peuvent être remises en l'état à un tiers pour un emploi conforme à l'engagement d'emploi correspondant. Dans ce cas, la personne qui remet les marchandises doit informer le tiers sur leur emploi.

SR 631.0 Loi du 18 mars 2005 sur les douanes (LD) LD Art. 26 Personnes assujetties à l'obligation de déclarer - Sont assujettis à l'obligation de déclarer:
^a	les personnes assujetties à l'obligation de conduire les marchandises;
^b	les personnes chargées d'établir la déclaration en douane;
^c	...
^d	les personnes qui modifient l'emploi d'une marchandise.

SR 632.10 Loi du 9 octobre 1986 sur le tarif des douanes (LTaD) LTaD Art. 1 Étendue de l'assujettissement aux droits - 1 Toutes les marchandises introduites dans le territoire douanier ou sorties de celui-ci doivent être taxées conformément au tarif général figurant dans les annexes 1 et 2.4
¹	Toutes les marchandises introduites dans le territoire douanier ou sorties de celui-ci doivent être taxées conformément au tarif général figurant dans les annexes 1 et 2.4
²	Sont réservées les exceptions prévues par des traités, par des dispositions spéciales de lois ou par des ordonnances du Conseil fédéral édictées en vertu de la présente loi.

SR 631.0 Loi du 18 mars 2005 sur les douanes (LD) LD Art. 59 - 1 Les marchandises qui doivent être introduites dans le territoire douanier en vue d'un perfectionnement actif doivent être déclarées pour le régime du perfectionnement actif.
¹	Les marchandises qui doivent être introduites dans le territoire douanier en vue d'un perfectionnement actif doivent être déclarées pour le régime du perfectionnement actif.
²	Quiconque introduit des marchandises dans le territoire douanier en vue d'un perfectionnement actif doit avoir une autorisation de l'OFDF. L'autorisation peut être assortie de charges et prévoir notamment des restrictions quantitatives et temporelles.
³	Le régime du perfectionnement actif implique:
^a	la fixation des droits à l'importation assortis du droit au remboursement dans la procédure de remboursement ou de l'obligation de paiement conditionnelle dans le système de la suspension;
^b	le contrôle par sondages de l'observation des charges fixées dans l'autorisation;
^c	la concrétisation dans la décision de taxation des charges fixées dans l'autorisation;
^d	l'application des actes législatifs de la Confédération autres que douaniers.
⁴	Si le régime du perfectionnement actif n'est pas apuré, les droits à l'importation deviennent exigibles, à moins qu'il soit prouvé que les marchandises ont été exportées dans le délai fixé. La demande doit être présentée dans les 60 jours suivant l'échéance du délai fixé.

SR 631.0 Loi du 18 mars 2005 sur les douanes (LD) LD Art. 60 - 1 Les marchandises qui doivent être achéminées vers le territoire douanier étranger en vue d'un perfectionnement passif doivent être déclarées pour le régime du perfectionnement passif.
¹	Les marchandises qui doivent être achéminées vers le territoire douanier étranger en vue d'un perfectionnement passif doivent être déclarées pour le régime du perfectionnement passif.
²	Quiconque achemine des marchandises vers le territoire douanier étranger en vue du perfectionnement passif doit avoir une autorisation de l'OFDF. L'autorisation peut être assortie de charges et prévoir notamment des restrictions quantitatives et temporelles.
³	Le régime du perfectionnement passif implique:
^a	la fixation des droits à l'exportation assortis du droit au remboursement dans la procédure de remboursement ou de l'obligation de paiement conditionnelle dans le système de la suspension;
^b	la non-perception partielle ou totale des droits à l'importation lors de la réimportation des marchandises;
^c	le contrôle par sondages de l'observation des charges fixées dans l'autorisation;
^d	la concrétisation dans la décision de taxation des charges fixées dans l'autorisation;
^e	l'application des actes législatifs de la Confédération autres que douaniers.
⁴	Si le régime du perfectionnement passif n'est pas apuré, les droits à l'exportation deviennent exigibles et le droit de réimporter les marchandises assorti d'une réduction ou de l'exonération des droits de douane s'éteint, à moins qu'il soit prouvé que les marchandises ont été introduites dans le territoire douanier dans le délai fixé. La demande doit être présentée dans les 60 jours suivant l'échéance du délai fixé.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 63 - 1 En règle générale, les frais de procédure comprenant l'émolument d'arrêté, les émoluments de chancellerie et les débours sont mis, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succombe. Si celle-ci n'est déboutée que partiellement, ces frais sont réduits. À titre exceptionnel, ils peuvent être entièrement remis.
¹	En règle générale, les frais de procédure comprenant l'émolument d'arrêté, les émoluments de chancellerie et les débours sont mis, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succombe. Si celle-ci n'est déboutée que partiellement, ces frais sont réduits. À titre exceptionnel, ils peuvent être entièrement remis.
²	Aucun frais de procédure n'est mis à la charge des autorités inférieures, ni des autorités fédérales recourantes et déboutées; si l'autorité recourante qui succombe n'est pas une autorité fédérale, les frais de procédure sont mis à sa charge dans la mesure où le litige porte sur des intérêts pécuniaires de collectivités ou d'établissements autonomes.
³	Des frais de procédure ne peuvent être mis à la charge de la partie qui a gain de cause que si elle les a occasionnés en violant des règles de procédure.
⁴	L'autorité de recours, son président ou le juge instructeur perçoit du recourant une avance de frais équivalant aux frais de procédure présumés. Elle lui impartit pour le versement de cette créance un délai raisonnable en l'avertissant qu'à défaut de paiement elle n'entrera pas en matière. Si des motifs particuliers le justifient, elle peut renoncer à percevoir la totalité ou une partie de l'avance de frais.101
^4bis	L'émolument d'arrêté est calculé en fonction de l'ampleur et de la difficulté de la cause, de la manière de procéder des parties et de leur situation financière. Son montant est fixé:
^a	entre 100 et 5000 francs dans les contestations non pécuniaires;
^b	entre 100 et 50 000 francs dans les autres contestations.102
⁵	Le Conseil fédéral établit un tarif des émoluments.103 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral104 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales105 sont réservés.106

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 64 - 1 L'autorité de recours peut allouer, d'office ou sur requête, à la partie ayant entièrement ou partiellement gain de cause une indemnité pour les frais indispensables et relativement élevés qui lui ont été occasionnés.
¹	L'autorité de recours peut allouer, d'office ou sur requête, à la partie ayant entièrement ou partiellement gain de cause une indemnité pour les frais indispensables et relativement élevés qui lui ont été occasionnés.
²	Le dispositif indique le montant des dépens alloués qui, lorsqu'ils ne peuvent pas être mis à la charge de la partie adverse déboutée, sont supportés par la collectivité ou par l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué.
³	Lorsque la partie adverse déboutée avait pris des conclusions indépendantes, les dépens alloués peuvent être mis à sa charge, dans la mesure de ses moyens.
⁴	La collectivité ou l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué répond des dépens mis à la charge de la partie adverse déboutée en tant qu'ils se révéleraient irrécouvrables.
⁵	Le Conseil fédéral établit un tarif des dépens.107 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral108 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales109 sont réservés.110

SR 173.320.2 Règlement du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal administratif fédéral (FITAF) FITAF Art. 8 Dépens - 1 Les dépens comprennent les frais de représentation et les éventuels autres frais de la partie.
¹	Les dépens comprennent les frais de représentation et les éventuels autres frais de la partie.
²	Les frais non nécessaires ne sont pas indemnisés.

SR 173.320.2 Règlement du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal administratif fédéral (FITAF) FITAF Art. 13 Autres frais nécessaires des parties - Sont remboursés comme autres frais nécessaires des parties:
^a	les frais accessoires de la partie conformément à l'art. 11, al. 1 à 4, en tant qu'ils dépassent 100 francs;
^b	la perte de gain en tant qu'elle dépasse le gain d'une journée et que la partie qui obtient gain de cause se trouve dans une situation financière modeste.

SR 173.320.2 Règlement du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal administratif fédéral (FITAF) FITAF Art. 14 Calcul des dépens - 1 Les parties qui ont droit aux dépens et les avocats commis d'office doivent faire parvenir avant le prononcé un décompte de leurs prestations au tribunal.
¹	Les parties qui ont droit aux dépens et les avocats commis d'office doivent faire parvenir avant le prononcé un décompte de leurs prestations au tribunal.
²	Le tribunal fixe les dépens et l'indemnité des avocats commis d'office sur la base du décompte. A défaut de décompte, le tribunal fixe l'indemnité sur la base du dossier.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
^a	contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
^b	contre les actes normatifs cantonaux;
^c	qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 42 Mémoires - 1 Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
¹	Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
^1bis	Lorsqu'une procédure en matière civile a été menée en anglais devant l'autorité précédente, les mémoires peuvent être rédigés en anglais.15
²	Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l'acte attaqué viole le droit. Si le recours n'est recevable que lorsqu'il soulève une question juridique de principe ou qu'il porte sur un cas particulièrement important pour d'autres motifs, il faut exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée.16 17
³	Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu'elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée si le mémoire est dirigé contre une décision.
⁴	En cas de transmission électronique, le mémoire doit être muni de la signature électronique qualifiée de la partie ou de son mandataire au sens de la loi du 18 mars 2016 sur la signature électronique18. Le Tribunal fédéral détermine dans un règlement:
^a	le format du mémoire et des pièces jointes;
^b	les modalités de la transmission;
^c	les conditions auxquelles il peut exiger, en cas de problème technique, que des documents lui soient adressés ultérieurement sur papier.19
⁵	Si la signature de la partie ou de son mandataire, la procuration ou les annexes prescrites font défaut, ou si le mandataire n'est pas autorisé, le Tribunal fédéral impartit un délai approprié à la partie pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁶	Si le mémoire est illisible, inconvenant, incompréhensible ou prolixe ou qu'il n'est pas rédigé dans une langue officielle, le Tribunal fédéral peut le renvoyer à son auteur; il impartit à celui-ci un délai approprié pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁷	Le mémoire de recours introduit de manière procédurière ou à tout autre égard abusif est irrecevable.