2C_580/2017 - 2018-03-16 - Finanze pubbliche e diritto tributario - Détermination du domicile fiscal dès la période fiscale 2015

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

2C 580/2017

Arrêt du 16 mars 2018

IIe Cour de droit public

Composition
MM. et Mme les Juges fédéraux Seiler, Président,
Aubry Girardin et Haag.
Greffière : Mme Kleber.

Participants à la procédure
X.________, recourant,

contre

Service cantonal des contributions du canton de Fribourg,
Divisione delle contribuzioni del Cantone Ticino,

Objet
Détermination du domicile fiscal dès la période fiscale 2016,

recours contre l'arrêt du Tribunal cantonal du canton de Fribourg, Cour fiscale, du 1er juin 2017 (604 2016 6).

Faits :

A.

A.a. X.________, né en ****, célibataire, a été nommé en **** professeur ordinaire à l'Université de Y.________, où il dirige la Chaire de ****. Il habite seul dans un appartement de quatre pièces à proximité de son lieu de travail, dont le loyer mensuel s'élève à 1'900 francs. Il est propriétaire d'une maison de cinq pièces dans le canton du Tessin (commune de Z.________), dans laquelle vit sa mère.

A.b. Le 5 mai 2012, X.________ a rempli, à la requête du Service cantonal des contributions du canton de Fribourg (ci-après: le Service des contributions fribourgeois), un questionnaire "concernant le domicile fiscal intercantonal". Il y a indiqué qu'il travaillait 180 jours par an dans le canton de Fribourg et passait 52 week-ends, 20 jours de vacances, ainsi que 60 jours de travail par an dans le canton du Tessin. X.________ estimait posséder ses attaches les plus fortes avec le canton du Tessin, car il y avait toute sa famille et la plupart de ses amis, sauf ceux résidant en Italie, et l'ensemble de ses activités (tennis, natation, fitness, paroisse, bourgeoisie, interventions dans les médias).

A.c. Le 19 mai 2014, le Service des contributions fribourgeois a demandé à X.________ si les renseignements fournis dans le questionnaire de 2012 étaient toujours d'actualité, ce que l'intéressé a confirmé.
A la demande du Service des contributions fribourgeois, la Divisione delle contribuzioni du canton du Tessin (ci-après: le Service des contributions tessinois) a indiqué, le 1 er septembre 2014, qu'il maintenait l'assujettissement illimité de X.________ dans le canton du Tessin.

B.
Par décision du 5 octobre 2015, le Service des contributions fribourgeois a fixé le domicile fiscal de X.________ dans la commune de Y.________ à compter de la période fiscale 2015 pour l'impôt direct communal, cantonal et fédéral.
En procédure de réclamation, X.________ a fait valoir qu'il rentrait au moins une fois par semaine au Tessin, notamment en raison de ses rapports étroits avec sa mère, qu'il avait son médecin, son dentiste et son physiothérapeute dans ce canton, qu'il travaillait un jour par semaine en tant qu'expert de **** dans des collèges tessinois, qu'il collaborait notamment avec la Radiotélévision suisse de langue italienne pour des émissions liées à la ****, et qu'il donnait des conférences sur les questions **** dans tout le canton du Tessin, ce qui impliquait un approfondissement de ses relations sociales dans ce canton. Il louait un appartement de quatre pièces à Y.________, car sa mère y séjournait parfois. Il ne participait pas à la vie publique et politique de ce canton.
Le 18 décembre 2015, le Service des contributions fribourgeois a partiellement admis la réclamation, fixant l'assujettissement illimité de X.________ dans le canton de Fribourg à partir de la période fiscale 2016 au lieu de 2015.
Dans le cadre de son recours à la Cour fiscale du Tribunal cantonal du canton de Fribourg (ci-après: le Tribunal cantonal) contre ce prononcé, X.________ a derechef souligné que le centre de ses intérêts vitaux se trouvait dans le canton du Tessin. Enfant unique, il entretenait des rapports particulièrement étroits avec sa mère. Ses activités professionnelles impliquaient de fréquents déplacements en Suisse et dans le reste du monde, de sorte qu'il lui était impossible de tisser des liens dans le canton de Fribourg.
Par arrêt du 1 er juin 2017, le Tribunal cantonal a rejeté le recours.

C.
Contre l'arrêt du 1 er juin 2017, X.________ forme un recours en matière de droit public. Il demande en substance au Tribunal fédéral de constater que son domicile fiscal se trouve dans le canton du Tessin.
Le Service des contributions fribourgeois et le Tribunal cantonal renvoient aux considérants de l'arrêt entrepris et concluent au rejet du recours. Invité à se déterminer, le Service des contributions tessinois, propose, sous suite de frais, l'admission du recours et l'assujettissement illimité de X.________ dans le canton du Tessin en conséquence. Il produit notamment la taxation définitive du contribuable dans le canton du Tessin pour l'année 2013 et la déclaration d'impôt de l'intéressé pour l'année 2016, sans la taxation y relative. Informé de ces déterminations, le Service des contributions fribourgeois n'a pas formulé d'observations.

Considérant en droit :

1.

1.1. L'arrêt attaqué constitue une décision finale (art. 90 LTF), rendue en dernière instance cantonale par un tribunal supérieur (art. 86 al. 1 let. d et al. 2 LTF). Il porte sur le domicile fiscal du contribuable, soit sur une cause de droit public (art. 82 let. a LTF), qui ne tombe sous le coup d'aucune des exceptions de l'art. 83 LTF (cf. ATF 133 I 308 consid. 2.3 p. 312). La voie du recours en matière de droit public est donc ouverte.

1.2. Le recours a été formé en temps utile (art. 100 al. 1 LTF), par le contribuable, qui a pris part à la procédure devant l'autorité précédente, est particulièrement atteint par la décision entreprise et a un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification (art. 89 al. 1 LTF). Le recours ne contient pas de conclusions formelles, de sorte qu'il ne répond a priori pas aux exigences de l'art. 42 al. 1 LTF. L'interdiction du formalisme excessif impose toutefois de ne pas se montrer trop strict dans la formulation des conclusions, si, à la lecture du mémoire, on comprend clairement ce que veut le recourant (cf. ATF 137 II 313 consid. 1.3 p. 137). Tel est le cas en l'occurrence, le recourant, qui agit en personne, expliquant tout au long de son mémoire pour quelles raisons il estime que son domicile fiscal ne doit pas être fixé dans le canton de Fribourg, mais dans celui du Tessin, ce qu'il résume dans le dernier paragraphe de son recours qui commence par "En conclusion". Il convient donc d'entrer en matière.

1.3. En matière de double imposition intercantonale, le recours en matière de droit public peut être déposé contre les décisions de taxation déjà entrées en force d'un autre canton (art. 100 al. 5 LTF), même s'il ne s'agit pas de décisions au sens de l'art. 86 LTF (ATF 133 I 300 consid. 2.4 p. 307). En l'espèce, l'arrêt attaqué confirme l'assujettissement dans le canton de Fribourg à partir de la période fiscale 2016. Le recourant ni n'invoque, ni ne s'en prend à une décision en matière fiscale rendue par le canton du Tessin pour cette période fiscale ou ultérieurement. Dans ses observations, le Service des contributions tessinois ne fait du reste pas état d'une décision de taxation du recourant pour la période fiscale 2016. Partant, la situation fiscale tessinoise n'a pas à être examinée (cf. arrêt 2C 714/2015 du 15 juin 2016 consid. 1.2).

2.

2.1. Le Tribunal fédéral examine librement la violation du droit fédéral (cf. art. 95 let. a et 106 al. 1 LTF). Il fonde son raisonnement juridique sur les faits constatés par l'autorité précédente (art. 105 al. 1 LTF), sous réserve des cas prévus à l'art. 105 al. 2 LTF. Par ailleurs, aucun fait nouveau, ni preuve nouvelle ne peut être présenté à moins de résulter de la décision de l'autorité précédente (art. 99 al. 1 LTF). En général, ces règles valent également pour le recours en matière de double imposition intercantonale (ATF 139 II 373 consid. 1.7 p. 378; 133 I 300 consid. 2.3 p. 306). Il n'en va différemment que pour le deuxième canton impliqué, qui n'est pas lié par les faits de l'arrêt entrepris (cf. ATF 139 II 373 consid. 1.7 p. 378; arrêt 2C 301/2017 du 13 novembre 2017 consid. 2.2).
Selon l'art. 97 al. 1 LTF, le recours ne peut critiquer les constatations de fait que si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte - notion qui correspond à celle d'arbitraire - ou en violation du droit au sens de l'art. 95 LTF et si la correction du vice est susceptible d'influer sur le sort de la cause (ATF 142 II 355 consid. 6 p. 358; 139 II 373 consid. 1.6 p. 377). Lorsque la partie recourante entend s'en prendre aux faits ressortant de l'arrêt entrepris, elle doit établir de manière précise la réalisation de ces conditions (cf. art. 106 al. 2 LTF). A défaut, il n'est pas possible de tenir compte d'un état de fait qui diverge de celui qui est contenu dans l'acte attaqué (ATF 137 II 353 consid. 5.1 p. 356).

2.2. En l'occurrence, le recourant critique librement l'état de faits retenu par le Tribunal cantonal sur certains points et le complète sur d'autres, sans faire allusion à l'art. 97 LTF, ni démontrer l'arbitraire ou le caractère manifestement inexact des constatations de la juridiction précédente. Il en va ainsi lorsque le recourant dénonce des imprécisions dans les termes employés par le Tribunal cantonal au sujet du bien immobilier dont il est propriétaire au Tessin (maison, immeuble), soutient qu'il est faux de retenir, ainsi que l'a fait le Tribunal cantonal, que ses activités sportives et associatives dans le canton du Tessin se déroulent en fin de semaine ou encore allègue qu'il ne pourrait pas se rendre à la déchetterie dans sa commune au Tessin en l'absence de domicile fiscal dans ce canton. Faute de répondre aux conditions exposées ci-dessus, ces critiques n'ont pas à être examinées plus avant. Le Tribunal fédéral fondera son raisonnement sur les faits tels qu'ils résultent de l'arrêt entrepris.

Pour le surplus, dans la mesure où le recourant s'en prend à l'appréciation juridique des faits, ses griefs seront examinés ci-après.

3.
Le principe de l'interdiction de la double imposition au sens de l'art. 127 al. 3 Cst. s'oppose à ce qu'un contribuable soit concrètement soumis, par deux ou plusieurs cantons, sur le même objet et pendant la même période à des impôts analogues (double imposition effective) ou à ce qu'un canton excède les limites de sa souveraineté fiscale et, violant des règles de conflit jurisprudentielles, prétende prélever un impôt dont la perception est de la seule compétence d'un autre canton (double imposition virtuelle) (cf. ATF 137 I 145 consid. 2.2 p. 147 s.; 134 I 303 consid. 2.1 p. 306 s.; 133 I 308 consid. 2.1 p. 311; 132 I 29 consid. 2.1 p. 31 s.; 131 I 285 consid. 2.1 p. 286).
Ces conditions sont réalisées en l'espèce, dès lors que le domicile fiscal du recourant à partir de la période fiscale 2016 a été fixé dans le canton de Fribourg, alors que l'intéressé et le Service des contributions tessinois estiment que ce canton outrepasse sa souveraineté fiscale au détriment du canton du Tessin. Il appartient donc au Tribunal fédéral de déterminer quel est le canton compétent pour l'imposition dès 2016.

4.

4.1. Selon la jurisprudence du Tribunal fédéral relative à la double imposition (cf. art. 127 al. 3 Cst.), le domicile fiscal (principal) d'une personne physique exerçant une activité lucrative dépendante se trouve au lieu où elle réside avec l'intention de s'y établir durablement (cf. aussi, pour le domicile fiscal cantonal, art. 3 al. 2 LHID), soit au lieu où la personne a le centre de ses intérêts personnels. Ce lieu se détermine en fonction de l'ensemble des circonstances objectives et non sur la base des seules déclarations du contribuable, qui ne peut pas choisir librement son domicile fiscal (ATF 138 II 300 consid. 3.2 p. 305 s.). Dans ce contexte, le domicile politique ne joue aucun rôle décisif: le dépôt des papiers et l'exercice des droits politiques ne constituent, au même titre que les autres relations de la personne assujettie à l'impôt, que des indices propres à déterminer le domicile fiscal (cf. ATF 132 I 29 consid. 4.1 p. 35 s.).

4.2. Si une personne séjourne alternativement à deux endroits, ce qui est notamment le cas lorsque le lieu de travail ne coïncide pas avec le lieu de résidence habituelle, son domicile fiscal se trouve au lieu avec lequel elle a les relations les plus étroites (ATF 132 I 29 consid. 4.2 p. 36; 131 I 145 consid. 4.1 p. 149 s.; 125 I 458 consid. 2c p. 467). Pour le contribuable exerçant une activité lucrative dépendante, le domicile fiscal se trouve en principe à son lieu de travail, soit au lieu à partir duquel il exerce quotidiennement son activité lucrative, pour une longue durée ou pour un temps indéterminé, en vue de subvenir à ses besoins (cf. ATF 132 I 29 consid. 4.2 p. 36; 125 I 54 consid. 2b p. 56).
Pour le contribuable marié qui exerce une activité lucrative dépendante sans avoir de fonction dirigeante, ainsi que pour les personnes vivant en concubinage dans la même situation, les liens créés par les rapports personnels et familiaux (époux, concubin, enfants) sont tenus pour plus forts que ceux tissés au lieu de travail; pour cette raison, ces personnes sont imposables en principe au lieu de résidence de la famille, même lorsqu'elles ne rentrent dans leur famille que pour les fins de semaine et durant leur temps libre (cf. ATF 132 I 29 consid. 4.2 p. 36; arrêt 2C 163/2015 du 20 août 2015 consid. 5.2). Il en va différemment en principe lorsque le contribuable exerce une activité lucrative dépendante dans une fonction dirigeante. Dans ce cas, il faut présumer que le centre de ses intérêts se trouve au lieu de son travail. Cette présomption peut être renversée en prouvant l'existence de rapports particulièrement intenses avec le lieu de résidence de la famille (cf. ATF 132 I 29 consid. 4.2 p. 37 et 5.3 p. 41; arrêt 2C 301/2017 du 13 novembre 2017 consid. 4.2).
Les principes qui précèdent s'appliquent également au contribuable célibataire, séparé ou veuf, car la jurisprudence considère que les parents et les frères et soeurs de celui-ci font partie de la famille. Toutefois, les critères qui conduisent le Tribunal fédéral à désigner non pas le lieu où le contribuable travaille, mais celui où réside sa famille doivent être appliqués de manière particulièrement stricte, dans la mesure où les liens avec les parents et la fratrie sont généralement plus distants que ceux entre époux et avec les enfants (ATF 125 I 54 consid. 2b/bb p. 57). En pareilles circonstances, la durée des rapports de travail et l'âge du contribuable ont une importance particulière. Le Tribunal fédéral considère ainsi que les relations du contribuable célibataire avec ses parents sont en général moins étroites, lorsque celui-ci a plus de trente ans et qu'il réside sur son lieu de travail de manière ininterrompue depuis plus de cinq ans (cf. ATF 125 I 54 consid. 2b/bb p. 57; arrêts 2C 311/2014 du 30 avril 2015 consid. 2.2; 2C 854/2013 du 12 février 2014 consid. 5.1 et les références citées).
Ainsi, en présence d'un contribuable de plus de trente ans qui exerce une activité lucrative dépendante, on présume qu'il a son domicile fiscal principal au lieu où il séjourne durant la semaine et à partir duquel il se rend à son travail. Cette présomption peut être renversée si le contribuable rentre régulièrement, au moins une fois par semaine, au lieu de résidence des membres de sa famille et qu'il parvient à démontrer qu'il entretient avec ceux-ci des liens particulièrement étroits et jouit dans ce même lieu d'autres relations personnelles et sociales (cf. arrêts 2C 1045/2016 du 3 août 2017 consid. 3.4 et les arrêts cités; 2C 518/2011 du 1 er février 2012 consid. 2.2).

4.3. En l'occurrence, le recourant, âgé de quarante-neuf ans en 2016, exerce une activité lucrative dépendante à l'Université de Y.________. Professeur ordinaire depuis 2008, il dirige la Chaire ****, fonction qui comporte de multiples responsabilités tant académiques qu'administratives. En d'autres termes, le recourant occupe une position élevée, qui implique un engagement intense envers son emploi qui se rapproche, à plusieurs égards, d'une fonction dirigeante (cf. ATF 132 I 29 consid. 4.3 p. 37 s. sur les critères de la fonction dirigeante). Il n'est toutefois pas nécessaire d'approfondir le point de savoir si l'emploi du recourant devrait être qualifié de fonction dirigeante. En effet, dans la mesure où le recourant est célibataire, âgé de plus de trente ans et séjourne durant la semaine à Y.________, c'est de toute façon à bon droit que le Tribunal cantonal a retenu que le domicile fiscal de l'intéressé était présumé se trouver à Y.________. Le recourant ne le conteste du reste pas.
Il s'agit donc d'examiner, sur la base des faits constatés dans l'arrêt entrepris (cf. art. 105 al. 1 LTF; supra consid. 2.1), si c'est également à juste titre que le Tribunal cantonal a estimé que la présomption en faveur du domicile fiscal au lieu de travail n'était pas renversée dans le cas d'espèce.

4.4. Il résulte de l'arrêt entrepris que le recourant se rend tous les week-ends et ses vacances au Tessin, où il est propriétaire d'une maison dans laquelle vit sa mère âgée. Le recourant, fils unique, est proche d'elle et lui apporte son soutien. Par ailleurs, le recourant donne des cours une fois par semaine dans des établissements tessinois, est membre de nombreuses associations tessinoises, effectue plusieurs activités sportives au Tessin et intervient régulièrement dans les médias locaux.
On ne peut nier au vu de ces différents éléments que le recourant entretient des liens forts avec son canton d'origine. Il n'en demeure pas moins qu'il travaille depuis plus de dix ans dans le canton de Fribourg, où il loue, également depuis plusieurs années, un appartement de quatre pièces. La surface de cette habitation pour une personne seule et son loyer (1'900 fr. par mois) excluent d'emblée le simple pied à terre destiné aux seuls besoin de la profession (cf. arrêt 2C 854/2013 du 12 février 2014 consid. 5.3). Par ailleurs, le poste exigeant qu'occupe le recourant comprend nécessairement des contacts fréquents, sinon avec les collègues - avec lesquels le recourant dit entretenir peu d'affinités sur le plan scientifique - du moins avec les étudiants, les assistants et le personnel de l'Université de Y.________. Dans ces conditions, le recourant n'est pas crédible lorsqu'il affirme n'avoir aucun lien dans le canton de Fribourg (cf. arrêts 2C 307/2015 du 13 octobre 2015 consid. 52; 2C 518/2011 du 1 er février 2012 consid. 2.4; 2C 178/2011 du 2 novembre 2011 consid. 3.3). Les attaches du recourant avec ce canton remontent en outre à bien avant 2008, puisqu'il y a effectué une partie de ses études et travaillait déjà pour
l'Université de Y.________ avant son engagement en tant que professeur ordinaire (cf. art. 105 al. 2 LTF).
Le recourant et le Service des contributions tessinois soulignent que l'emploi de professeur laisse une grande autonomie et n'implique pas une présence continue sur le campus de l'Université de Y.________. Ils y voient un argument décisif en faveur du domicile fiscal au Tessin. Il n'est pas contesté que le recourant exerce une partie de ses tâches professionnelles à l'extérieur des murs de l'Université, notamment pour donner des conférences ou participer à des manifestations académiques, ou encore, puisque l'intéressé le souligne, intervenir auprès des médias, romands et tessinois. La liberté dont jouit le recourant dans l'organisation de son travail et les nombreux déplacements en Suisse et à l'étranger dont il fait état démontrent toutefois seulement que le recourant n'est pas obligé d'être en permanence à Y.________. On ne voit en revanche pas en quoi toutes ces activités professionnelles, y compris celles qui se déroulent dans le canton du Tessin, devraient conduire à retenir un domicile fiscal au Tessin.
Compte tenu des impératifs professionnels du recourant, de son âge et du nombre d'années qu'il a passées dans le canton de Fribourg, il faudrait, eu égard aux principes précités (cf. supra consid. 4.2), des circonstances exceptionnelles pour retenir que son domicile fiscal ne se situe pas au lieu où se trouve l'Université qui l'emploie. Ces circonstances ne sont pas réalisées en l'espèce. S'agissant des relations familiales du recourant au Tessin, le Tribunal cantonal pouvait en effet les relativiser, dès lors que la relation entre le recourant et sa mère demeure limitée et ponctuelle, celle-ci vivant seule et sans l'aide de son fils la majorité du temps (cf. arrêt 2C 854/2013 du 12 février 2014 consid. 5.3). Pour ce qui a trait aux activités sportives et associatives du recourant dans le canton du Tessin, il n'est pas établi qu'elles l'occuperaient au-delà des jours qu'il passe de toute façon sur place. Les affirmations contraires du recourant à ce sujet ne peuvent pas être prises en considération (cf. supra consid. 2.2). On ne peut partant reprocher au Tribunal cantonal d'avoir minimisé leur importance. Par ailleurs, il ne suffit pas d'ajouter aux éléments qui précèdent les interventions du recourant et sa notoriété dans les
médias tessinois pour conclure à une prépondérance des attaches dans le canton du Tessin. Comme l'a constaté le Tribunal cantonal, d'une manière qui lie le Tribunal fédéral (cf. art. 105 al. 1 LTF), ces activités sont directement liées au poste académique occupé par le recourant et doivent être rattachées à l'Université de Y.________. Enfin, en tant que le Service des contributions tessinois tient à rappeler que le recourant est propriétaire d'une maison au Tessin, vote dans ce canton et y a son véhicule immatriculé, on rappellera que ces facteurs ne sont pas décisifs.

4.5. Il résulte de l'ensemble de ces circonstances qu'on ne peut reprocher au Tribunal cantonal d'avoir retenu que le recourant n'était pas parvenu à renverser la présomption en faveur du domicile fiscal au lieu de travail. Partant, c'est sans violer le droit fédéral que le Tribunal cantonal a confirmé que le domicile fiscal du recourant à compter de la période fiscale 2016 se trouvait dans le canton de Fribourg.

5.
Les considérants qui précèdent conduisent au rejet du recours. Le recourant, qui succombe, doit supporter les frais judiciaires (cf. art. 66 al. 1 LTF), de même que le canton du Tessin, qui a conclu, par l'intermédiaire du Service cantonal des contributions, à l'admission du recours (cf. art. 66 al. 4 LTF). Il n'est pas alloué de dépens (cf. art. 68 al. 1 et 3 LTF).

Par ces motifs, le Tribunal fédéral prononce :

1.
Le recours est rejeté.

2.
Les frais judiciaires, arrêtés à 2'000 fr., sont mis à la charge du recourant à raison de 1'000 fr. et à la charge du canton du Tessin à raison de 1'000 francs.

3.
Le présent arrêt est communiqué au recourant, au Service des contributions et au Tribunal cantonal, Cour fiscale, du canton de Fribourg, ainsi qu'à la Divisione delle contribuzioni del Cantone Ticino.

Lausanne, le 16 mars 2018
Au nom de la IIe Cour de droit public
du Tribunal fédéral suisse

Le Président : Seiler

La Greffière : Kleber

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 86 Autorità inferiori in generale - 1 Il ricorso è ammissibile contro le decisioni:
¹	Il ricorso è ammissibile contro le decisioni:
^a	del Tribunale amministrativo federale;
^b	del Tribunale penale federale;
^c	dell'autorità indipendente di ricorso in materia radiotelevisiva;
^d	delle autorità cantonali di ultima istanza, sempreché non sia ammissibile il ricorso al Tribunale amministrativo federale.
²	I Cantoni istituiscono tribunali superiori che giudicano quali autorità di grado immediatamente inferiore al Tribunale federale, in quanto un'altra legge federale non preveda che le decisioni di altre autorità giudiziarie sono impugnabili mediante ricorso al Tribunale federale.
³	Per le decisioni di carattere prevalentemente politico i Cantoni possono istituire quale autorità di grado immediatamente inferiore al Tribunale federale un'autorità diversa da un tribunale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 82 Principio - Il Tribunale federale giudica i ricorsi:
^a	contro le decisioni pronunciate in cause di diritto pubblico;
^b	contro gli atti normativi cantonali;
^c	concernenti il diritto di voto dei cittadini nonché le elezioni e votazioni popolari.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 83 Eccezioni - Il ricorso è inammissibile contro:
^a	le decisioni in materia di sicurezza interna o esterna del Paese, neutralità, protezione diplomatica e altri affari esteri, in quanto il diritto internazionale non conferisca un diritto al giudizio da parte di un tribunale;
^b	le decisioni in materia di naturalizzazione ordinaria;
^c	le decisioni in materia di diritto degli stranieri concernenti:
^c1	l'entrata in Svizzera,
^c2	i permessi o autorizzazioni al cui ottenimento né il diritto federale né il diritto internazionale conferiscono un diritto,
^c3	l'ammissione provvisoria,
^c4	l'espulsione fondata sull'articolo 121 capoverso 2 della Costituzione federale e l'allontanamento,
^c5	le deroghe alle condizioni d'ammissione,
^c6	la proroga del permesso per frontalieri, il cambiamento di Cantone, il cambiamento d'impiego del titolare di un permesso per frontalieri, nonché il rilascio di documenti di viaggio a stranieri privi di documenti;
^d	le decisioni in materia d'asilo pronunciate:
^d1	dal Tribunale amministrativo federale, salvo quelle che concernono persone contro le quali è pendente una domanda d'estradizione presentata dallo Stato che hanno abbandonato in cerca di protezione,
^d2	da un'autorità cantonale inferiore e concernenti un permesso o un'autorizzazione al cui ottenimento né il diritto federale né il diritto internazionale conferiscono un diritto;
^e	le decisioni concernenti il rifiuto dell'autorizzazione a procedere penalmente contro membri di autorità o contro agenti della Confederazione;
^f	le decisioni in materia di appalti pubblici se:
^fbis	le decisioni del Tribunale amministrativo federale concernenti decisioni secondo l'articolo 32i della legge del 20 marzo 200963 sul trasporto di viaggiatori;
^f1	non si pone alcuna questione di diritto d'importanza fondamentale; sono fatti salvi i ricorsi contro gli appalti del Tribunale amministrativo federale, del Tribunale penale federale, del Tribunale federale dei brevetti, del Ministero pubblico della Confederazione e delle autorità giudiziarie cantonali superiori, o
^f2	il valore stimato della commessa non raggiunge il valore soglia determinante secondo l'articolo 52 capoverso 1 in combinato disposto con l'allegato 4 numero 2 della legge federale del 21 giugno 201961 sugli appalti pubblici;
^g	le decisioni in materia di rapporti di lavoro di diritto pubblico, in quanto concernano una controversia non patrimoniale, ma non la parità dei sessi;
^h	le decisioni concernenti l'assistenza amministrativa internazionale, eccettuata l'assistenza amministrativa in materia fiscale;
ⁱ	le decisioni in materia di servizio militare, civile o di protezione civile;
^j	le decisioni in materia di approvvigionamento economico del Paese adottate in situazioni di grave penuria;
^k	le decisioni concernenti i sussidi al cui ottenimento la legislazione non conferisce un diritto;
^l	le decisioni concernenti l'imposizione di dazi operata in base alla classificazione tariffaria o al peso delle merci;
^m	le decisioni concernenti il condono o la dilazione del pagamento di tributi; in deroga alla presente disposizione, il ricorso è ammissibile contro le decisioni concernenti il condono dell'imposta federale diretta o dell'imposta cantonale o comunale sul reddito e sull'utile se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o se si tratta per altri motivi di un caso particolarmente importante;
ⁿ	le decisioni in materia di energia nucleare concernenti:
ⁿ¹	l'esigenza di un nulla osta o la modifica di un'autorizzazione o di una decisione,
ⁿ²	l'approvazione di un piano d'accantonamenti per le spese di smaltimento antecedenti lo spegnimento di un impianto nucleare,
ⁿ³	i nulla osta;
^o	le decisioni in materia di circolazione stradale concernenti l'omologazione del tipo di veicoli;
^p	le decisioni del Tribunale amministrativo federale in materia di traffico delle telecomunicazioni, radiotelevisione e poste concernenti:68
^p1	concessioni oggetto di una pubblica gara,
^p2	controversie secondo l'articolo 11a della legge del 30 aprile 199769 sulle telecomunicazioni;
^p3	controversie secondo l'articolo 8 della legge del 17 dicembre 201071 sulle poste;
^q	le decisioni in materia di medicina dei trapianti concernenti:
^q1	l'iscrizione nella lista d'attesa,
^q2	l'attribuzione di organi;
^r	le decisioni in materia di assicurazione malattie pronunciate dal Tribunale amministrativo federale in virtù dell'articolo 3472 della legge del 17 giugno 200573 sul Tribunale amministrativo federale (LTAF);
^s	le decisioni in materia di agricoltura concernenti:
^s1	...
^s2	la delimitazione delle zone nell'ambito del catasto della produzione;
^t	le decisioni concernenti l'esito di esami e di altre valutazioni della capacità, segnatamente nei settori della scuola, della formazione continua e dell'esercizio della professione;
^u	le decisioni in materia di offerte pubbliche di acquisto (art. 125-141 della L del 19 giu. 201577 sull'infrastruttura finanziaria);
^v	le decisioni del Tribunale amministrativo federale concernenti divergenze d'opinione tra autorità in materia di assistenza amministrativa o giudiziaria a livello nazionale;
^w	le decisioni in materia di diritto dell'elettricità concernenti l'approvazione dei piani di impianti elettrici a corrente forte e di impianti elettrici a corrente debole e l'espropriazione dei diritti necessari per la costruzione o l'esercizio di siffatti impianti, se non si pone alcuna questione di diritto d'importanza fondamentale;
^x	le decisioni concernenti la concessione di contributi di solidarietà ai sensi della legge federale del 30 settembre 201681 sulle misure coercitive a scopo assistenziale e i collocamenti extrafamiliari prima del 1981, tranne se si pone una questione di diritto di importanza fondamentale o si tratta di un caso particolarmente importante per altri motivi;
^y	le decisioni pronunciate dal Tribunale amministrativo federale nelle procedure amichevoli per evitare un'imposizione non conforme alla convenzione internazionale applicabile in ambito fiscale;
^z	le decisioni concernenti le autorizzazioni edilizie di impianti eolici d'interesse nazionale secondo l'articolo 71c capoverso 1 lettera b della legge federale del 30 settembre 201684 sull'energia e le autorizzazioni di competenza cantonale a esse necessariamente connesse, se non si pone alcuna questione di diritto d'importanza fondamentale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 100 Ricorso contro decisioni - 1 Il ricorso contro una decisione deve essere depositato presso il Tribunale federale entro 30 giorni dalla notificazione del testo integrale della decisione.
¹	Il ricorso contro una decisione deve essere depositato presso il Tribunale federale entro 30 giorni dalla notificazione del testo integrale della decisione.
²	Il termine è di dieci giorni per i ricorsi contro le decisioni:
^a	delle autorità cantonali di vigilanza in materia di esecuzione e fallimento;
^b	nel campo dell'assistenza giudiziaria internazionale in materia penale e dell'assistenza amministrativa internazionale in materia fiscale;
^c	in materia di ritorno di un minore secondo la Convenzione europea del 20 maggio 198090 sul riconoscimento e l'esecuzione delle decisioni in materia di affidamento di minori e sul ristabilimento dell'affidamento oppure secondo la Convenzione del 25 ottobre 198091 sugli aspetti civili del rapimento internazionale di minori;
^d	del Tribunale federale dei brevetti in materia di rilascio di una licenza secondo l'articolo 40d della legge del 25 giugno 195493 sui brevetti.
³	Il termine è di cinque giorni per i ricorsi contro le decisioni:
^a	delle autorità cantonali di vigilanza in materia di esecuzione e fallimento pronunciate nell'ambito dell'esecuzione cambiaria;
^b	dei Governi cantonali su ricorsi concernenti votazioni federali.
⁴	Il termine è di tre giorni per i ricorsi contro le decisioni dei Governi cantonali su ricorsi concernenti le elezioni al Consiglio nazionale.
⁵	Per i ricorsi concernenti conflitti di competenza tra due Cantoni, il termine decorre al più tardi dal giorno in cui in ciascun Cantone sono state pronunciate decisioni impugnabili mediante ricorso al Tribunale federale.
⁶	...94
⁷	Il ricorso per denegata o ritardata giustizia può essere interposto in ogni tempo.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 89 Diritto di ricorso - 1 Ha diritto di interporre ricorso in materia di diritto pubblico chi:
¹	Ha diritto di interporre ricorso in materia di diritto pubblico chi:
^a	ha partecipato al procedimento dinanzi all'autorità inferiore o è stato privato della possibilità di farlo;
^b	è particolarmente toccato dalla decisione o dall'atto normativo impugnati; e
^c	ha un interesse degno di protezione all'annullamento o alla modifica degli stessi.
²	Hanno inoltre diritto di ricorrere:
^a	la Cancelleria federale, i dipartimenti federali o, in quanto lo preveda il diritto federale, i servizi loro subordinati, se l'atto impugnato può violare la legislazione federale nella sfera dei loro compiti;
^b	in materia di rapporti di lavoro del personale federale, l'organo competente dell'Assemblea federale;
^c	i Comuni e gli altri enti di diritto pubblico, se fanno valere la violazione di garanzie loro conferite dalla costituzione cantonale o dalla Costituzione federale;
^d	le persone, le organizzazioni e le autorità legittimate al ricorso in virtù di un'altra legge federale.
³	In materia di diritti politici (art. 82 lett. c), il diritto di ricorrere spetta inoltre a chiunque abbia diritto di voto nell'affare in causa.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 42 Atti scritti - 1 Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
¹	Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
²	Nei motivi occorre spiegare in modo conciso perché l'atto impugnato viola il diritto. Qualora il ricorso sia ammissibile soltanto se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o un caso particolarmente importante per altri motivi, occorre spiegare perché la causa adempie siffatta condizione.14 15
³	Se sono in possesso della parte, i documenti indicati come mezzi di prova devono essere allegati; se l'atto scritto è diretto contro una decisione, anche questa deve essere allegata.
⁴	In caso di trasmissione per via elettronica, la parte o il suo patrocinatore deve munire l'atto scritto di una firma elettronica qualificata secondo la legge del 18 marzo 201616 sulla firma elettronica. Il Tribunale federale determina mediante regolamento:
^a	il formato dell'atto scritto e dei relativi allegati;
^b	le modalità di trasmissione;
^c	le condizioni alle quali può essere richiesta la trasmissione successiva di documenti cartacei in caso di problemi tecnici.17
⁵	Se mancano la firma della parte o del suo patrocinatore, la procura dello stesso o gli allegati prescritti, o se il patrocinatore non è autorizzato in quanto tale, è fissato un congruo termine per sanare il vizio, con la comminatoria che altrimenti l'atto scritto non sarà preso in considerazione.
⁶	Gli atti illeggibili, sconvenienti, incomprensibili, prolissi o non redatti in una lingua ufficiale possono essere del pari rinviati al loro autore affinché li modifichi.
⁷	Gli atti scritti dovuti a condotta processuale da querulomane o altrimenti abusiva sono inammissibili.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 95 Diritto svizzero - Il ricorrente può far valere la violazione:
^a	del diritto federale;
^b	del diritto internazionale;
^c	dei diritti costituzionali cantonali;
^d	delle disposizioni cantonali in materia di diritto di voto dei cittadini e di elezioni e votazioni popolari;
^e	del diritto intercantonale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 106 Applicazione del diritto - 1 Il Tribunale federale applica d'ufficio il diritto.
¹	Il Tribunale federale applica d'ufficio il diritto.
²	Esamina la violazione di diritti fondamentali e di disposizioni di diritto cantonale e intercantonale soltanto se il ricorrente ha sollevato e motivato tale censura.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 105 Fatti determinanti - 1 Il Tribunale federale fonda la sua sentenza sui fatti accertati dall'autorità inferiore.
¹	Il Tribunale federale fonda la sua sentenza sui fatti accertati dall'autorità inferiore.
²	Può rettificare o completare d'ufficio l'accertamento dei fatti dell'autorità inferiore se è stato svolto in modo manifestamente inesatto o in violazione del diritto ai sensi dell'articolo 95.
³	Se il ricorso è diretto contro una decisione d'assegnazione o rifiuto di prestazioni pecuniarie dell'assicurazione militare o dell'assicurazione contro gli infortuni, il Tribunale federale non è vincolato dall'accertamento dei fatti operato dall'autorità inferiore.96

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 99 - 1 Possono essere addotti nuovi fatti e nuovi mezzi di prova soltanto se ne dà motivo la decisione dell'autorità inferiore.
¹	Possono essere addotti nuovi fatti e nuovi mezzi di prova soltanto se ne dà motivo la decisione dell'autorità inferiore.
²	Non sono ammissibili nuove conclusioni.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 97 Accertamento inesatto dei fatti - 1 Il ricorrente può censurare l'accertamento dei fatti soltanto se è stato svolto in modo manifestamente inesatto o in violazione del diritto ai sensi dell'articolo 95 e l'eliminazione del vizio può essere determinante per l'esito del procedimento.
¹	Il ricorrente può censurare l'accertamento dei fatti soltanto se è stato svolto in modo manifestamente inesatto o in violazione del diritto ai sensi dell'articolo 95 e l'eliminazione del vizio può essere determinante per l'esito del procedimento.
²	Se il ricorso è diretto contro una decisione d'assegnazione o rifiuto di prestazioni pecuniarie dell'assicurazione militare o dell'assicurazione contro gli infortuni, può essere censurato qualsiasi accertamento inesatto o incompleto dei fatti giuridicamente rilevanti.87

SR 101 Costituzione federale della Confederazione Svizzera del 18 aprile 1999 Cost. Art. 127 Principi dell'imposizione fiscale - 1 Il regime fiscale, in particolare la cerchia dei contribuenti, l'imponibile e il suo calcolo, è, nelle linee essenziali, disciplinato dalla legge medesima.
¹	Il regime fiscale, in particolare la cerchia dei contribuenti, l'imponibile e il suo calcolo, è, nelle linee essenziali, disciplinato dalla legge medesima.
²	Per quanto compatibile con il tipo di imposta, in tale ambito vanno osservati in particolare i principi della generalità e dell'uniformità dell'imposizione, come pure il principio dell'imposizione secondo la capacità economica.
³	La doppia imposizione intercantonale è vietata. La Confederazione prende i provvedimenti necessari.

SR 642.14 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID) LAID Art. 3 Assoggettamento in virtù dell'appartenenza personale - 1 Le persone fisiche sono assoggettate all'imposta in virtù della loro appartenenza personale quando hanno domicilio fiscale nel Cantone oppure quando, senza interruzioni apprezzabili, soggiornano nel Cantone almeno 30 giorni esercitandovi un'attività lucrativa o almeno 90 giorni senza esercitare un'attività lucrativa.
¹	Le persone fisiche sono assoggettate all'imposta in virtù della loro appartenenza personale quando hanno domicilio fiscale nel Cantone oppure quando, senza interruzioni apprezzabili, soggiornano nel Cantone almeno 30 giorni esercitandovi un'attività lucrativa o almeno 90 giorni senza esercitare un'attività lucrativa.
²	Una persona ha domicilio fiscale nel Cantone quando vi risiede con l'intenzione di stabilirsi durevolmente o quando il diritto federale ivi le conferisce uno speciale domicilio legale.
³	Il reddito e la sostanza dei coniugi non separati legalmente o di fatto si cumulano, senza riguardo al regime dei beni. Il reddito e la sostanza dei figli sotto autorità parentale sono cumulati a quelli del detentore di tale autorità. Il reddito dell'attività lucrativa dei figli nonché gli utili immobiliari sono imposti separatamente.
⁴	Il capoverso 3 si applica per analogia ai partner registrati. I partner registrati hanno il medesimo statuto dei coniugi. Questo vale anche per i contributi di mantenimento durante l'unione domestica registrata e per i contributi di mantenimento e la liquidazione dei rapporti patrimoniali in caso di sospensione della vita comune o di scioglimento dell'unione domestica registrata.4

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 66 Onere e ripartizione delle spese giudiziarie - 1 Di regola, le spese giudiziarie sono addossate alla parte soccombente. Se le circostanze lo giustificano, il Tribunale federale può ripartirle in modo diverso o rinunciare ad addossarle alle parti.
¹	Di regola, le spese giudiziarie sono addossate alla parte soccombente. Se le circostanze lo giustificano, il Tribunale federale può ripartirle in modo diverso o rinunciare ad addossarle alle parti.
²	In caso di desistenza o di transazione, il Tribunale federale può rinunciare in tutto o in parte a riscuotere le spese giudiziarie.
³	Le spese inutili sono pagate da chi le causa.
⁴	Alla Confederazione, ai Cantoni, ai Comuni e alle organizzazioni incaricate di compiti di diritto pubblico non possono di regola essere addossate spese giudiziarie se, senza avere alcun interesse pecuniario, si rivolgono al Tribunale federale nell'esercizio delle loro attribuzioni ufficiali o se le loro decisioni in siffatte controversie sono impugnate mediante ricorso.
⁵	Salvo diversa disposizione, le spese giudiziarie addossate congiuntamente a più persone sono da queste sostenute in parti eguali e con responsabilità solidale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 68 Spese ripetibili - 1 Nella sentenza il Tribunale federale determina se e in che misura le spese della parte vincente debbano essere sostenute da quella soccombente.
¹	Nella sentenza il Tribunale federale determina se e in che misura le spese della parte vincente debbano essere sostenute da quella soccombente.
²	La parte soccombente è di regola tenuta a risarcire alla parte vincente, secondo la tariffa del Tribunale federale, tutte le spese necessarie causate dalla controversia.
³	Alla Confederazione, ai Cantoni, ai Comuni e alle organizzazioni incaricate di compiti di diritto pubblico non sono di regola accordate spese ripetibili se vincono una causa nell'esercizio delle loro attribuzioni ufficiali.
⁴	Si applica per analogia l'articolo 66 capoversi 3 e 5.
⁵	Il Tribunale federale conferma, annulla o modifica, a seconda dell'esito del procedimento, la decisione sulle spese ripetibili pronunciata dall'autorità inferiore. Può stabilire esso stesso l'importo di tali spese secondo la tariffa federale o cantonale applicabile o incaricarne l'autorità inferiore.