A-1382/2015 - 2015-08-11 - Impôts indirects - MWST; Steuerpflicht, Vorsteuerabzug und Einlageentsteuerung.

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Abteilung I

A-1382/2015

Urteil vom 11. August 2015

Richter Daniel Riedo (Vorsitz),

Richter Michael Beusch,
Besetzung
Richterin Salome Zimmermann,

Gerichtsschreiber Beat König.

Stiftung A._______,

Parteien vertreten durch PricewaterhouseCoopers AG,

Beschwerdeführerin,

gegen

Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV,

Hauptabteilung Mehrwertsteuer,

Vorinstanz.

Gegenstand MWST; Steuerpflicht, Vorsteuerabzug und Einlageentsteuerung.

Sachverhalt:

A.
Die Stiftung A._______ war ab dem 1. Januar 2005 im Register der Mehrwertsteuerpflichtigen bei der Eidgenössischen Steuerverwaltung (ESTV) eingetragen. Die Stiftung bezweckt die Förderung der Gegenwartskunst und ist gemeinnützig. Sie errichtete und betreibt das B._______ in C._______.

Im 1. Quartal 2010 (Zeitspanne vom 1. Januar 2010 bis 31. März 2010) machte die Stiftung A._______ unter anderem eine Einlageentsteuerung im Betrag von Fr. 2'251'623.- im Zusammenhang mit in den Jahren 2002 bis 2005 getätigten Gebäudeinvestitionen geltend. Daneben beanspruchte sie für den Zeitraum vom 1. Januar 2010 bis 31. Dezember 2012 Vorsteuerabzüge im Betrag von insgesamt Fr. 1'402'175.-.

B.

Anlässlich einer am 21. Januar 2013 abgeschlossenen Mehrwertsteuerkontrolle kam die ESTV zum Schluss, dass die Stiftung A._______ im Zeitraum vom 1. Januar 2010 bis 31. Dezember 2012 mangels unternehmerischer Tätigkeit mit Bezug auf die Inlandsteuer nicht steuerpflichtig sei. Gestützt auf dieses Kontrollergebnis erhob die ESTV mit "Einschätzungsmitteilung Nr. [...] / Verfügung" vom 11. März 2013 für die Steuerperioden 1. Quartal 2010 bis 4. Quartal 2012 (Zeitraum vom 1. Januar 2010 bis 31. Dezember 2012) eine Steuernachforderung von Fr. 3'937'505.- zuzüglich Verzugszins. Dieser Betrag setzte sich zusammen aus der Rückbelastung geltend gemachter Vorsteuern im Betrag von Fr. 3'653'798.- und einer Vorsteuerabzugskorrektur infolge Eigenverbrauchs von Fr. 316'988.- abzüglich (nach Auffassung der ESTV) nicht geschuldeter Inlandsteuern von insgesamt Fr. 33'281.-.

Am 26. März 2013 ging bei der ESTV ein Betrag in der Höhe von Fr. 3'937'505.- ein. Diese Überweisung der Stiftung A._______ erfolgte ausdrücklich unter Vorbehalt der "Einsprache".

C.

Die Stiftung A._______ liess am 24. April 2013 "Einsprache" gegen die "Einschätzungsmitteilung Nr. [...] / Verfügung" vom 11. März 2013 erheben und beantragen, diese sei aufzuheben und der Stiftung A._______ sei der Betrag von Fr. 3'937'505.- zuzüglich Vergütungszins gutzuschreiben. Eventualiter stellte sie den Antrag, es sei festzustellen, dass eine allfällige Löschung der Stiftung A._______ im Register der Mehrwertsteuerpflichtigen frühestens per 1. Juli 2013 erfolgen könne.

D.

Mit als "Einspracheentscheid" bezeichneter Verfügung vom 11. Februar 2015 wies die ESTV (nachfolgend auch: Vorinstanz) die "Einsprache" ab (Dispositiv-Ziff. 1 des "Einspracheentscheids"). Zugleich stellte sie fest, dass die Stiftung A._______ "zu Recht rückwirkend per 1. Januar 2010 aus dem Register der Mehrwertsteuerpflichtigen gelöscht" worden sei (Dispositiv-Ziff. 2 des "Einspracheentscheids"). Ferner bestätigte sie die mit "Einschätzungsmitteilung Nr. [...] / Verfügung" vom 11. März 2013 erhobene Nachforderung und ordnete sie an, dass die Zahlung der Stiftung A._______ vom 26. März 2013 daran angerechnet werde (vgl. Dispositiv-Ziff. 3 des "Einspracheentscheids").

Zur Begründung führte die Vorinstanz im Wesentlichen aus, die Stiftung A._______ habe ihre Investitionen (inkl. Abschreibungen), Aufwendungen sowie Defizite in den Jahren 2010 bis und mit 2012 faktisch vollumfänglich aus "Nicht-Entgelten bzw. Zuwendungen der Stifterin" decken müssen (vgl. E. 2 des "Einspracheentscheids"). Eine Ausrichtung auf die nachhaltige Erzielung von Einnahmen aus Leistungen sei deshalb nicht gegeben, so dass es an einer unternehmerischen Tätigkeit im mehrwertsteuerlichen Sinne fehle. Dementsprechend habe die ESTV die Stiftung A._______ "rückwirkend per 1. Januar 2010 aus dem Register der Mehrwertsteuer gelöscht, die geltend gemachten Vorsteuern zurückbelastet wie auch die abgerechneten Umsatzsteuern wieder gutgeschrieben [und] [...] die vorgenommene Entsteuerung der Baukosten des B._______s [berichtigt]" (E. 2 des "Einspracheentscheids").

E.

Die Stiftung A._______(nachfolgend: Beschwerdeführerin) liess am 11. März 2015 Beschwerde beim Bundesverwaltungsgericht erheben. Sie beantragt, der "Einspracheentscheid" der ESTV vom 11. Februar 2015 sei aufzuheben und der Stiftung A._______ sei der Betrag von Fr. 3'937'505.- zuzüglich Vergütungszins seit dem 29. März 2013 gutzuschreiben. Eventualiter ersucht sie um die Feststellung, "dass eine allfällige Löschung der Stiftung A._______ frühestens per 1. Juli 2013 erfolgen kann". Schliesslich fordert sie Kosten- und Entschädigungsfolgen zulasten der ESTV.

F.

Mit Vernehmlassung vom 21. April 2015 beantragt die Vorinstanz,
die Beschwerde sei unter Kostenfolge zulasten der Beschwerdeführerin abzuweisen und der "Einspracheentscheid" vom 11. Februar 2015 sei zu bestätigen.

G.

Mit unaufgefordert eingereichter Stellungnahme vom 7. Mai 2015 erklärt die ESTV, mit Blick auf das am 19. April 2015 ergangene Bundesgerichtsurteil 2C_781/2014 dränge sich eine neue Beurteilung des vorliegenden Falles auf. Da aufgrund dieses Urteils davon auszugehen sei, dass die Beschwerdeführerin in der massgebenden Zeitspanne ein Unternehmen im mehrwertsteuerlichen Sinne betrieben habe, sei sie zu Unrecht rückwirkend per 1. Januar 2010 im Register der Mehrwertsteuerpflichtigen gelöscht worden. Die ESTV erklärt ferner sinngemäss, vor diesem Hintergrund sei die Gutschrift der deklarierten Inlandsteuer zugunsten der Beschwerdeführerin rückabzuwickeln, die geltend gemachten Vorsteuerabzüge seien (wieder) zu gewähren und die erwähnte Vorsteuerabzugskorrektur wegen Eigenverbrauchs sei rückgängig zu machen.

Die ESTV beantragt mit dieser Begründung neu die teilweise Gutheissung der Beschwerde im Umfang von Fr. 1'685'882.-. Bezüglich der von der Beschwerdeführerin für das 1. Quartal 2010 geltend gemachten Einlageentsteuerung von Fr. 2'251'623.- betreffend Gebäudeinvestitionen in den Jahren 2002 bis und 2005 hält die Vorinstanz an ihrem Antrag auf Abweisung der Beschwerde fest.

H.

Mit Stellungnahme vom 26. Mai 2015 erklärt die Beschwerdeführerin, weiterhin an ihren "Hauptanträgen" festzuhalten, dass der "Einspracheentscheid" vom 11. Februar 2015 aufzuheben und ihr "die Vorsteuern im Umfang von [recte: der Betrag von] CHF 3'937'505.- (zuzüglich Vergütungszins seit 29. März 2013) vollumfänglich gutzuschreiben seien [bzw. sei]" (vgl. S. 1 der Stellungnahme).

I.
Auf die weiteren Vorbringen der Verfahrensbeteiligten und die eingereichten Akten wird, soweit erforderlich, im Rahmen der folgenden Erwägungen eingegangen.

Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:

1.

1.1

1.1.1 Angefochten ist ein "Einspracheentscheid" der ESTV und damit eine Verfügung nach Art. 5 VwVG. Das Bundesverwaltungsgericht ist die zuständige Beschwerdeinstanz (Art. 31 , Art. 32 e contrario und Art. 33 Bst. d VGG; vgl. zur funktionalen Zuständigkeit des Bundesverwaltungsgerichts zur Behandlung von Beschwerden gegen "Einspracheentscheide" der ESTV, die im Zuge von "Einsprachen" gegen Einschätzungsmitteilungen ergangen sind: Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A 6437/2012 vom 6. November 2013 E. 1.2.2 f., A-6180/2012 vom 3. September 2013 E. 1.2.2 f., sowie [erstmals] A-707/2013 vom 25. Juli 2013 insbesondere E. 1.2.3 und 4.2 f., dieses bestätigt durch BGE 140 II 202). Das Verfahren richtet sich nach dem VwVG, soweit das VGG nichts anderes bestimmt (Art. 37 VGG).

Die Beschwerdeführerin ist zur Erhebung der vorliegenden Beschwerde berechtigt (Art. 48 Abs. 1 VwVG), hat diese frist- und formgerecht eingereicht (Art. 50 Abs. 1 und Art. 52 Abs. 1 VwVG) und den einverlangten Kostenvorschuss rechtzeitig geleistet (vgl. Art. 21 Abs. 3 VwVG).

1.1.2 Mit Blick auf ihre Stellungnahme vom 7. Mai 2015 (vorn Bst. H) ist davon auszugehen, dass die Beschwerdeführerin ihren Eventualantrag betreffend Feststellung, dass sie frühestens per 1. Juli 2013 im Register der mehrwertsteuerpflichtigen Personen gelöscht werden kann, vorbehaltlos zurückgezogen hat. Es erübrigen sich hier deshalb weitere Ausführungen zur Frage der Zulässigkeit eines entsprechenden Begehrens.

1.1.3 Auf die Beschwerde ist einzutreten.

1.2 Die Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht zeitigt bei Gutheissung grundsätzlich reformatorische Wirkung. Mit anderen Worten entscheidet das Gericht diesfalls in der Regel selbst (Art. 61 Abs. 1 VwVG; vgl. dazu André Moser et al., Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, 2. Aufl. 2013, N. 3.191). Nur ausnahmsweise weist das Gericht die Sache bei Gutheissung der Beschwerde an die Vorinstanz zurück. Letzteres kann sich vor allem dort rechtfertigen, wo der Sachverhalt ungenügend abgeklärt ist sowie wenn die Regelung des Rechtsverhältnisses besondere Sachkunde verlangt oder in den Ermessensbereich hineinragt (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-4973/2012 vom 5. Juni 2013 E. 3.1; Philippe Weissenberger, in: Bernhard Waldmann/Philippe Weissenberger [Hrsg.], Praxiskommentar VwVG, 2009, Art. 61 N. 10 ff., Madeleine Camprubi, in: Christoph Auer et al. [Hrsg.], Kommentar zum Bundesgesetz über das Verwaltungsverfahren, 2008, Art. 61 N. 2 ff., je mit Hinweisen). Beschränkt sich das Gericht auf die Kassation der angefochtenen Verfügung und weist es die Sache zu neuem Entscheid an die Vorinstanz zurück, hat es die Befugnis bzw. die Pflicht, verbindliche Weisungen an die Vorinstanz zu erteilen. Die Weisungen sind ins Dispositiv - direkt oder mittels Verweis auf die Erwägungen ("im Sinne der Erwägungen") - aufzunehmen, ansonsten sie nicht verbindlich sind (vgl. BGE 120 V 233 E. 1a).

1.3 Verwaltungsverordnungen sind verallgemeinernde Dienstbefehle, also generell-abstrakte Handlungsanweisungen der vorgesetzten Behörde an die unterstellten Behörden und Personen über die Besorgung ihrer Verwaltungsangelegenheiten. Dazu zählen insbesondere Dienstreglemente, Zirkulare, Kreisschreiben, Wegleitungen, Richtlinien, Merkblätter etc. (vgl. dazu: Pierre Tschannen et al., Allgemeines Verwaltungsrecht, 4. Aufl. 2014, § 14 N. 11 und 13). Verwaltungsverordnungen sollen eine einheitliche, gleichmässige und sachrichtige Praxis des Gesetzesvollzugs sicherstellen (Michael Beusch, Was Kreisschreiben dürfen und was nicht, in: Der Schweizer Treuhänder [ST] 2005 S. 613 ff.). Sie sind für die als eigentliche Adressaten figurierenden Verwaltungsbehörden verbindlich, wenn sie nicht klarerweise einen verfassungs- oder gesetzwidrigen Inhalt aufweisen (vgl. BVGE 2010/33 E. 3.3.1, mit Hinweisen). Nicht verbindlich sind Verwaltungsverordnungen dagegen für die Justizbehörden, deren Aufgabe es ist, die Einhaltung von Verfassung und Gesetz im Einzelfall zu überprüfen (MOSER et al., a.a.O., N. 2.173 f.). Die Gerichte sollen Verwaltungsverordnungen bei ihrem Entscheid allerdings mitberücksichtigen, sofern diese eine dem Einzelfall angepasste und gerecht werdende Auslegung der anwendbaren gesetzlichen Bestimmungen zulassen. Dies gilt umso mehr, als es nicht die Aufgabe der Gerichte ist, als Zweitinterpreten des der Verwaltungsverordnung zugrunde liegenden Erlasses eigene Zweckmässigkeitsüberlegungen an die Stelle des Vollzugskonzepts der zuständigen Verwaltungsbehörde zu setzen (BGE 123 II 16 E. 7; Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-6072/2013 vom 4. Juni 2015 E. 2.2, A-883/2014 vom 23. September 2014 E. 1.5, A5017/2013 vom 15. Juli 2014 E. 3.1).

2.

Am 1. Januar 2010 ist das Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (MWSTG; SR 641.20) in Kraft getreten. Mit dem Inkrafttreten dieses Gesetzes wurden die Bestimmungen des bis dahin gültigen Bundesgesetzes vom 2. September 1999 über die Mehrwertsteuer (aMWSTG; AS 2000 1300 ff.) aufgehoben (vgl. Art. 110 MWSTG). Art. 112 MWSTG legt jedoch fest, dass die aufgehobenen Bestimmungen sowie die darauf gestützt erlassenen Vorschriften - unter Vorbehalt von Art. 113 MWSTG - weiterhin auf alle während deren Geltungsdauer ein-getretenen Tatsachen und entstandenen Rechtsverhältnisse anwendbar bleiben.

Der vorliegend zu beurteilende Fall betrifft die subjektive und objektive Mehrwertsteuerpflicht der Beschwerdeführerin per 1. Januar 2010. Für die Beurteilung dieses Falles ist deshalb in materieller Hinsicht das MWSTG (mitsamt der zugehörigen Mehrwertsteuerverordnung vom 27. November 2009 [MWSTV; SR 641.201]) massgebend.

Auf das Regime des früheren Mehrwertsteuergesetzes vom 2. September 1999 und die zu diesem Gesetz ergangene Rechtsprechung wird im Folgenden einzig dort Bezug genommen, wo dies für die Anwendung des neuen Rechts relevant ist oder wo unter dem neuen Recht an die altrechtliche Ordnung angeknüpft werden kann.

3.

3.1 Der Bund erhebt eine allgemeine Verbrauchssteuer nach dem System der Nettoallphasensteuer (auch als Allphasensteuer mit Vorsteuerabzug bzw. Mehrwertsteuer bezeichnet [vgl. Art. 130 BV und Art. 1 Abs. 1 MWSTG]). Die Steuer wird auf den im Inland von steuerpflichtigen Personen gegen Entgelt erbrachten Leistungen (Inlandsteuer), auf dem Bezug von Leistungen von Unternehmen mit Sitz im Ausland durch Empfänger und Empfängerinnen im Inland (Bezugssteuer) und auf Einfuhren von Gegenständen (Einfuhrsteuer) erhoben (Art. 1 Abs. 2 MWSTG). Die Erhebung erfolgt nach den Grundsätzen der Wettbewerbsneutralität, der Entrichtungs- und Erhebungswirtschaftlichkeit und der Überwälzbarkeit (Art. 1 Abs. 3 MWSTG; vgl. auch Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A 5017/2013 vom 15. Juli 2014 E. 2.1.1; Klaus A. Vallender, in: Bernhard Ehrenzeller et al. [Hrsg.], Die schweizerische Bundesverfassung, Kommentar, 3. Aufl. 2014, Art. 130 N. 8).

3.2 Der Grundsatz der Wettbewerbsneutralität verlangt, dass ein modernes Verbrauchssteuersystem wie die Mehrwertsteuer nach Möglichkeit in seinen Auswirkungen neutral sein muss (zum eigentlichen Grundsatz der Steuerneutralität s. Daniel Riedo, Vom Wesen der Mehrwertsteuer als allgemeine Verbrauchsteuer und von den entsprechenden Wirkungen auf das schweizerische Recht, 1999, S. 50 ff., 94 ff.). Das heisst, es darf den Wettbewerb zwischen den Unternehmen nicht beeinträchtigen. Die Mehrwertsteuer muss deshalb umfassend sein und alle Waren und Dienstleistungen im Inland gleichmässig erfassen. Andererseits muss vermieden werden, dass eine Steuerkumulation entsteht, weil die Waren und Dienstleistungen auf allen Stufen der Produktion und Verteilung und bei der Einfuhr besteuert werden. Diesem Zweck dient der Vorsteuerabzug (vgl. dazu im Einzelnen hinten E. 5). Damit wird die Wettbewerbsneutralität der Mehrwertsteuer dem Grundsatz nach verwirklicht, das heisst, es wird sichergestellt, dass die Endbelastung beim Konsumenten immer gleich hoch ist, unabhängig davon, auf welchem Weg die Ware oder Dienstleistung zu ihm gelangt (vgl. BGE 124 II 193 E. 8a, mit Hinweisen; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-5017/2013 vom 15. Juli 2014 E. 2.1.2; Felix Geiger, in: ders./Regine Schluckebier [Hrsg.], MWSTG Kommentar, Schweizerisches Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer mit den Ausführungserlassen sowie Erlasse zum Zollwesen, 2012 [nachfolgend: MWSTG Kommentar], Art. 1 N. 21; Alois Camenzind et al., Handbuch zum Mehrwertsteuergesetz [MWSTG], 3. Aufl. 2012, N. 105 ff.).

3.3

3.3.1 Steuerobjekt der Mehrwertsteuer (Inlandsteuer) sind die durch die steuerpflichtige Person gegen Entgelt erbrachten Leistungen; sie sind steuerbar, soweit das Gesetz keine Ausnahme vorsieht (Art. 18 Abs. 1 MWSTG). Als Leistung gilt die Einräumung eines verbrauchsfähigen wirtschaftlichen Wertes an eine Drittperson in Erwartung eines Entgelts (Art. 3 Bst. c MWSTG). Die Leistung umfasst als Oberbegriff sowohl Lieferungen (vgl. Art. 3 Bst. d MWSTG) als auch Dienstleistungen (vgl. Art. 3 Bst. e MWSTG; vgl. Botschaft vom 25. Juni 2008 zur Vereinfachung der Mehrwertsteuer [im Folgenden: Botschaft zum MWSTG], BBl 2008 6885 ff., 6939).

Als Entgelt gilt der Vermögenswert, welchen die Empfängerin oder der Empfänger oder seiner Stelle eine Drittperson für den Erhalt einer Leistung aufwendet (Art. 3 Bst. f MWSTG).

Damit eine steuerbare Leistung vorliegt, muss sie im Austausch mit einem Entgelt erfolgen (sog. «Leistungsverhältnis»). Besteht zwischen Leistungserbringer und -empfänger kein solches Austauschverhältnis, ist die Aktivität mehrwertsteuerlich irrelevant (statt vieler: BGE 132 II 353 E. 4.3; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-457/2014 vom 21. August 2014 E. 3.2.1).

Die für eine steuerbare Leistung notwendige innere wirtschaftliche Verknüpfung zwischen Leistung und Entgelt fehlt namentlich bei Spenden (vgl. Geiger, in: MWSTG Kommentar, Art. 3 N. 48), die in Art. 3 Bst. i MWSTG definiert werden als freiwillige Zuwendungen in der Absicht, den Empfänger ohne Erwartung einer Gegenleistung im mehrwertsteuerlichen Sinne zu bereichern. Mangels Entgeltscharakters ist der "Mittelfluss Spende" keine Gegenleistung für eine mehrwertsteuerliche Leistung (vgl. Art. 18 Abs. 2 Bst. d MWSTG; s. dazu Geiger, in: MWSTG Kommentar, Art. 3 N. 48).

3.3.2 Ausgangspunkt einer Steuererhebung bildet ein wirtschaftlicher, besteuerungswürdiger Sachverhalt, welcher als Steuerquelle anvisiert wird, das sog. Steuergut (Ernst Blumenstein/Peter Locher, System des schweizerischen Steuerrechts, 6. Aufl. 2002, S. 154; Riedo, a.a.O., S. 13). Bei der Mehrwertsteuer (Inlandsteuer) ist das Steuergut der nicht unternehmerische Endverbrauch im Inland (Art. 1 Abs. 1 MWSTG; BGE 123 II 295 E. 5a und E. 7a; Camenzind et al., a.a.O., N. 85; Riedo, a.a.O., S. 14). Erfasst werden soll der Konsum der (End-)Verbraucher (BGE 138 II 251 E. 2.1). Steuergut und Steuerobjekt der Mehrwertsteuer fallen demnach auseinander (vgl. Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A 3149/2012 vom 4. Januar 2013 E. 2.3; Botschaft zum MWSTG, BBl 2008, 6910 f.; Michael Beusch, Der Untergang der Steuerforderung, 2012, S. 50; Ralf Imstepf, Der Einfluss des EU-Rechts auf das schweizerische Mehrwertsteuerrecht, 2011, S. 18; Riedo, a.a.O., S. 14). Infolgedessen wird die Steuer nicht direkt beim Endverbraucher erhoben, sondern bei den Personen und anderen am Markt tätigen Gebilden, die Leistungen erbringen, für welche die Endverbraucher Vermögen aufwenden, das heisst ein Entgelt bezahlen. Erhebungstechnisch knüpft die Mehrwertsteuer damit an die Leistung des Steuerpflichtigen an (vgl. Ivo P. Baumgartner et al., Vom alten zum neuen Mehrwertsteuergesetz, 2010, § 1 N. 41; s. zum Ganzen Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A 5534/2013 vom 5. November 2014 E. 2.2.2).

3.3.3 Die in Art. 21 Abs. 2 Ziff. 14 MWSTG genannten kulturellen Dienstleistungen (namentlich Besuche von Museen gemäss Bst. c der Bestimmung) sind von der Steuer ausgenommen. Soweit nicht nach Art. 22 Abs. 1 MWSTG für deren Versteuerung optiert wird, sind diese Leistungen nicht steuerbar (vgl. Art. 21 Abs. 1 MWSTG) und berechtigen sie den Steuerpflichtigen auch nicht zum Vorsteuerabzug (vgl. Art. 29 Abs. 1 MWSTG; s. zum Vorsteuerabzug hinten E. 5).

4.

4.1 Nach Art. 10 Abs. 1 MWSTG ist steuerpflichtig, wer unabhängig von Rechtsform, Zweck und Gewinnabsicht ein Unternehmen betreibt und nicht nach Art. 10 Abs. 2 MWSTG von der Steuerpflicht befreit ist. Ein Unternehmen in diesem Sinne betreibt, wer eine auf die nachhaltige Erzielung von Einnahmen aus Leistungen ausgerichtete berufliche oder gewerbliche Tätigkeit selbstständig ausübt und unter eigenem Namen nach aussen auftritt. Von der Steuerpflicht ist - unter anderem - befreit, wer im Inland innerhalb eines Jahres weniger als Fr. 100'000.- Umsatz aus steuerbaren Leistungen erzielt (Art. 10 Abs. 2 Bst. a MWSTG) oder auch wer als nicht gewinnstrebiger, ehrenamtlich geführter Sport- und Kulturverein oder als gemeinnützige Institution im Inland weniger als Fr. 150'000.- Umsatz aus steuerbaren Leistungen erzielt (Art. 10 Abs. 2 Bst. c MWSTG). Auf diese Befreiung von der Steuerpflicht kann verzichtet wer-den (Art. 11 MWSTG).

4.2 Diese subjektive Mehrwertsteuerpflicht knüpft bei demjenigen an, der ein Unternehmen betreibt ("wer" ein Unternehmen betreibt [Art. 10 Abs. 1 MWSTG]; auch "Unternehmensträger" genannt; vgl. dazu Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-3251/2014 vom 19. Mai 2015 E. 5.1, A 5534/2013 vom 5. November 2014 E. 2.3.2). Für die Beurteilung der subjektiven Steuerpflicht eines Unternehmensträgers sind materiell-qualitative Elemente ([i] berufliche oder gewerbliche Tätigkeit, [ii] Ausrichtung auf eine nachhaltige Erzielung von Einnahmen aus Leistungen, [iii] Selbständigkeit und [iv] Auftritt nach aussen unter eigenem Namen) entscheidend.

Zum Element der Ausrichtung auf eine nachhaltige Erzielung von Einnahmen aus Leistungen ist festzuhalten, dass rechtsprechungsgemäss auch das Erzielen von Einnahmen aus sog. Nicht-Entgelten nach Art. 18 Abs. 2 MWSTG Bestandteil einer ordentlichen unternehmerischen Tätigkeit bilden kann (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-5017/2013 vom 15. Juli 2014 E. 2.6.2.1; vgl. dazu auch Baumgartner et al., a.a.O., § 3 N. 23; Claudio Fischer, in: Martin Zweifel et al. [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, 2015, Art. 10 N. 33). Zudem kann auch das ausschliessliche Erzielen von Einnahmen aus von der Steuer ausgenommenen Leistungen gemäss Art. 21 MWSTG ein Unternehmen begründen (vgl. Regine Schluckebier, in: MWSTG Kommentar, Art. 10 N. 44). Ist hingegen eine Tätigkeit einzig auf die Erzielung von Nicht-Entgelten ausgerichtet, kann diese Tätigkeit entsprechend dem Wortlaut des Gesetzes (vgl. Art. 10 in Verbindung mit Art. 3 Bst. c MWSTG) die Steuerpflicht nicht auslösen, da kein Unternehmen betrieben wird (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A 5017/2013 vom 15. Juli 2014 E. 2.6.2.1;Camenzind et al., a.a.O., N. 468).

4.3 Das Bundesgericht befand in seinem Urteil 2C_781/2014 vom 19. April 2015 (in E. 5.4 ff.), dass die in der Verwaltungspraxis aufgestellte sog. 25/75-Prozent-Regel nicht dem gesetzlichen Begriff des Unternehmens im Sinne von Art. 10 Abs. 1 MWSTG entspricht und sie demzufolge nicht anzuwenden ist. Nach dieser früher in Ziff. 7.2 der MWST-Praxis-Info 04 "Präzisierungen zur MWST-Info 02" (nachfolgend: MPI 04) und heute in Ziff. 7.2 der MWST-Info 02 "Steuerpflicht" (nachfolgend: MI 02) festgehaltenen Regel war die für die subjektive Steuerpflicht bzw. für die Unternehmenseigenschaft notwendige Ausrichtung auf die nachhaltige Erzielung von Einnahmen zu verneinen, "wenn absehbar ist, dass die Aufwendungen für eine Tätigkeit dauerhaft nicht zumindest zu 25 % durch Einnahmen aus Leistungen (exkl. Kapital- und Zinserträge), sondern zu mehr als zu 75 % durch Nicht-Entgelte wie Subventionen, Spenden, Querfinanzierungen, Kapitaleinlagen usw. gedeckt werden, ohne dass hierfür ein konkreter unternehmerischer Grund besteht".

5.

5.1 Die Frage, in welchem Umfang ein steuerpflichtiger Unternehmensträger die Vorsteuern abziehen kann, darf nicht mit der vorab zu klärenden Frage nach der subjektiven Steuerpflicht vermischt werden (vgl. Camenzind et al., a.a.O., N. 441). Gemäss Art. 28 Abs. 1 MWSTG kann eine steuerpflichtige Person (erste Frage) Vorsteuern "im Rahmen ihrer unternehmerischen Tätigkeit" (zweite Frage) abziehen (vgl. Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-5534/2013 vom 5. November 2014 E. 2.5.1, A-5017/2013 vom 15. Juli 2014 E. 2.8.1, A-3149/2012 vom 4. Januar 2013 E. 3). Bei Eingangsleistungen, welche für die Erbringung von Ausgangsleistungen, die von der Steuer ausgenommen sind und für deren Versteuerung nicht optiert wurde, verwendet werden (funktionale Betrachtung), besteht kein Anspruch auf einen Vorsteuerabzug (vgl. Art. 29 Abs. 1 MWSTG).

5.2 Alle unternehmerischen Tätigkeiten eines steuerpflichtigen Unternehmensträgers sind gemäss konstanter Rechtsprechung für mehrwertsteuerliche Belange als Einheit zu betrachten ([nach bisheriger Terminologie] "Grundsatz der Einheit des Unternehmens"; [statt vieler] Urteil des Bundesgerichts 2C_123/2010 vom 5. Mai 2010 E. 3.2; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-6544/2012 vom 12. September 2013 E. 2.3; vgl. Baumgartner et al., a.a.O., § 7 N. 45; Béatrice Blum/Diego Clavadetscher, Neubeginn in der Mehrwertsteuer, in: zsis) 2009 Monatsflash 8/2009, Ziff. 3.2; Diego Clavadetscher, Die Stellung des Unternehmens im neuen Mehrwertsteuerrecht, in: ST 2010, S. 241 f.; neu wird in der Lehre der Ausdruck "Grundsatz der Einheit des Unternehmensträgers" verwendet). Diese Tätigkeiten stellen zusammen den unternehmerischen Bereich (oder die "unternehmerische Sphäre") des Unternehmensträgers dar (vgl. Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-5534/2013 vom 5. November 2014 E. 2.5.2.1; Fischer, in: Zweifel et al. [Hrsg.], a.a.O., Art. 10 N. 71 ff.).

In Fällen, in welchen ein Unternehmensträger ausschliesslich einen unternehmerischen Bereich besitzt, gelten dementsprechend alle Vorsteuern als im Rahmen der unternehmerischen Tätigkeit angefallen, weshalb sie gemäss Art. 28 ff . MWSTG abziehbar sind (vgl. Camenzind et al., a.a.O., N. 1647 f.). Auch das Erzielen von Nicht-Entgelten wird im unternehmerischen Bereich als Bestandteil der unternehmerischen Tätigkeit beurteilt und schränkt das Recht auf Vorsteuerabzug der steuerpflichtigen Person - abgesehen von Ausnahmen (Art. 33 Abs. 2 in Verbindung mit Art. 18 Abs. 2 Bst. a -c MWSTG) - nicht ein (Art. 33 Abs. 1 MWSTG; vgl. Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-5534/2013 vom 5. November 2014 E. 2.5.2.2; Schluckebier, in: MWSTG Kommentar, Art. 10 N. 55). Keine Kürzung des Vorsteuerabzuges ist dementsprechend nach dem neuem Recht insbesondere bei Erhalt von Spenden im Sinne von Art. 18 Abs. 2 Bst. d MWSTG geboten (vgl. Art. 33 Abs. 2 MWSTG e contrario; demgegenüber führten Spenden, welche nicht einzelnen Umsätzen zugeordnet werden konnten, nach dem früheren Recht zu einer Vorsteuerabzugskürzung [Art. 38 Abs. 8 aMWSTG]).

5.3 Nach dem Urteil des Bundesgerichts 2C_781/2014 vom 19. April 2015 kann eine juristische Person grundsätzlich nebst einer unternehmerischen Tätigkeit eine nicht-unternehmerische Tätigkeit ausüben, bei der sie als Endverbraucherin auftritt und weder steuerpflichtig noch vorsteuerabzugsberechtigt ist (E. 6.2 des Urteils). Ist dies der Fall, liegt eine gemischte Verwendung vor und ist eine entsprechende Vorsteuerabzugskorrektur vorzunehmen; eben, weil die Eingangsleistungen nicht für zum Vorsteuerabzug berechtigende Ausgangsleistungen verwendet werden (Art. 30 Abs. 1 MWSTG; funktionale Betrachtung).

Voraussetzung für eine zu einer Vorsteuerabzugskorrektur nach Art. 30 Abs. 1 MWSTG führende nicht-unternehmerische Tätigkeit einer juristischen Person mit unternehmerischer Tätigkeit ist nach der Rechtsprechung, dass sich der Unternehmens- und der Nicht-Unternehmensbereich klar sowie eindeutig voneinander trennen lassen. Die mit dem neuen Recht vorgenommene Änderung des Vorsteuerabzugssystems darf nämlich nach dem erwähnten Entscheid des Bundesgerichts namentlich nicht dazu führen, dass mit einer restriktiven Umschreibung des unternehmerischen Bereichs bzw. einer weitgehenden Annahme nicht-unternehmerischer Bereiche im Ergebnis die altrechtliche Lage wiederhergestellt wird, nach welcher der Vorsteuerabzug einzig bei steuerbaren Leistungen zulässig war (Urteil des Bundesgerichts 2C_781/2014 vom 19. April 2015 E. 6.2).

6.

Es fragt sich, wann sich im Sinne der vorgenannten Rechtsprechung (E. 5.3) der unternehmerische Bereich und der nicht-unternehmerische Bereich klar sowie eindeutig voneinander trennen lassen.

6.1 Art. 28 Abs. 1 MWSTG beschränkt den Vorsteuerabzug (wie erwähnt) auf den "Rahmen der unternehmerischen Tätigkeit". Dementsprechend hat die steuerpflichtige Person nach dem Wortlaut von Art. 30 Abs. 1 MWSTG den Vorsteuerabzug (entsprechend dem Verhältnis der Verwendung) zu korrigieren, wenn sie Gegenstände, Teile davon oder Dienstleistungen "auch ausserhalb ihrer unternehmerischen Tätigkeit" verwendet (funktionale Betrachtung). Massgebend ist somit die unternehmerische Tätigkeit. Daraus erhellt, dass für die Frage, ob zwischen Unternehmens- und Nicht-Unternehmensbereich im hier massgebenden Sinne klar und eindeutig unterschieden werden kann, nicht auf die Finanzierung der von der steuerpflichtigen Person verwendeten Vorleistungen abgestellt werden kann. Allein die Tatsache, dass einem Steuerpflichtigen ein geldwerter Vorteil in Form eines Nicht-Entgelts zufliesst, lässt deshalb nicht auf das Vorliegen eines klar sowie eindeutig ausscheidbaren Nicht-Unternehmensbereiches schliessen (vgl. Diego Clavadetscher, in: Zweifel et al. [Hrsg.], a.a.O., Art. 30 N. 18).

Zu fragen ist stattdessen danach, ob die Aktivitäten der steuerpflichtigen Person bzw. des Unternehmensträgers als solche in klar sowie eindeutig unterscheidbare Teile mit unternehmerischen und solche ohne unternehmerischen Charakter aufgetrennt werden können. Klar und eindeutig voneinander trennbare Unternehmens- und Nichtunternehmensbereiche sind vor diesem Hintergrund und mit Blick auf den Begriff des Unternehmens von Art. 10 Abs. 1 MWSTG (vgl. E. 4.2) insbesondere dann gegeben, wenn ein Tätigkeitsbereich auf die nachhaltige Erzielung von Einnahmen aus Leistungen ausgerichtet ist und daneben ein anderer Tätigkeitsbereich des Steuerpflichtigen mit einer gewissen Eigenständigkeit besteht, bei welchem es an einer solchen Ausrichtung fehlt. Ob Letzteres der Fall ist, ist gestützt auf die Umstände des konkreten Einzelfalles zu beurteilen (vgl. [allerdings zur Frage der subjektiven Steuerpflicht] Fischer, in: Zweifel et al., a.a.O., Art. 10 N. 82).

Bei der fraglichen Beurteilung zu berücksichtigen ist, dass sich eine Aufteilung in einen unternehmerischen und einen (allfälligen) nicht unternehmerischen Bereich bei sämtlichen Unternehmensträgern schon aufgrund des Zieles der Besteuerung des nicht unternehmerischen Endverbrauchs (vgl. E. 3.3.2) aufdrängt: Könnten Unternehmensträger, sobald sie die Schwelle zur Steuerpflicht überschritten haben, für sämtliche Eingangsleistungen Vorsteuern geltend machen, auch wenn die entsprechende Aufwendung in keinem Zusammenhang mit der unternehmerischen Tätigkeit und den dabei zur Einnahmeerzielung angebotenen Leistungen steht, würde es zwangsläufig zu einem unerwünschten Resultat kommen, da diese Aufwendungen bzw. die entsprechenden Leistungen aus der unternehmerischen Sphäre des Vorleistenden nie einer Besteuerung zugeführt würden. Es hat ein (End-)Konsum beim Unternehmensträger stattgefunden, welcher nach dem System des MWSTG besteuert werden muss (vgl. zum Ganzen Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A 5534/2013 vom 5. November 2014 E. 2.5.2.4). Deshalb muss die Frage, ob ein eigenständiger Tätigkeitsbereich eines Unternehmensträgers ohne Ausrichtung auf die nachhaltige Erzielung von Einnahmen aus Leistungen besteht, mit Blick auf das erwähnte Besteuerungsziel anhand wirtschaftlicher, tatsächlicher oder funktionaler Kriterien beurteilt werden.

Nichts anderes ergibt sich bei Berücksichtigung der für die mehrwertsteuerliche Qualifikation von Vorgängen massgebenden sog. wirtschaftlichen Betrachtungsweise: Danach ist nicht in erster Linie eine zivil- bzw. vertragsrechtliche Sicht entscheidend, sondern sind ebenfalls wirtschaftliche, tatsächliche Kriterien ausschlaggebend (vgl. zur wirtschaftlichen Betrachtungsweise Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-1009/2014 vom 3. September 2014 E. 3.3.1, A 6898/2014 vom 21. Mai 2015 E. 2.4; Michael Beusch, in: Zweifel et al. [Hrsg.], a.a.O., Auslegung, N. 24 ff.).

6.2 Die vorstehend gemachten Ausführungen (E. 6.1) stehen in Einklang mit der neurechtlichen Rechtsprechung und Verwaltungspraxis, soweit diese nicht aufgrund des erwähnten Urteils des Bundesgerichts 2C_781/2014 vom 19. April 2015 überholt ist:

6.2.1

6.2.1.1 Ziff. 1.4 der MWST-Info 09 "Vorsteuerabzug und Vorsteuerkorrekturen" (nachfolgend: MI 09) der ESTV legt fest, dass der Vorsteuerabzug auf Lieferungen und Dienstleistungen, "die für einen nicht unternehmerischen Bereich verwendet werden", ausgeschlossen ist. Würden hingegen solche Aufwendungen dem Erreichen der "Ziele des Unternehmens dienen" und damit "im unternehmerischen Bereich" anfallen, seien sie im Rahmen der gesetzlichen Bestimmungen zum Vorsteuerabzug berechtigt. Für die näheren Erläuterungen zu den Voraussetzungen der unternehmerischen Tätigkeit verweist die MI 09 auf die MI 02.

6.2.1.2 Gemäss Ziff. 7 der MI 02 kann ein Rechtsträger verschiedene Tätigkeitsbereiche haben, welche jeweils in einem ersten Schritt bestimmt werden müssten. Ein eigenständiger Tätigkeitsbereich sei eine "nach aussen auftretende, in sich geschlossene wirtschaftliche Einheit", wobei eine solche vorliege, "wenn eine bestimmte Tätigkeit sachlich, räumlich und zeitlich autonom existieren könnte beziehungsweise sinnvoll wäre". In einem zweiten Schritt sei hinsichtlich jedes Tätigkeitsbereichs eine Beurteilung vorzunehmen, ob eine unternehmerische Tätigkeit vorliege. Die für die unternehmerische Tätigkeit erforderliche Ausrichtung auf die nachhaltige Erzielung von Einnahmen aus Leistungen könne grundsätzlich als gegeben erachtet werden, "wenn Leistungen erbracht werden und hier ein Entgelt verlangt wird". Dabei genüge bereits die Absicht, dereinst Leistungen gegen Entgelt zu erbringen. Nicht auf die Ausrichtung auf nachhaltige Erzielung von Einnahmen komme es an, wenn ein unternehmerischer Grund für die Aufwendungen bestünde. Ein solcher liege vor, "wenn mittels der nicht auf Einnahmen aus Leistungen ausgerichteten Tätigkeit eine auf Einnahmen aus Leistungen ausgerichtete Tätigkeit gefördert werden soll" (Ziff. 7.2 der MI 02).

6.2.1.3 Demnach geht die ESTV gemäss ihrer Verwaltungspraxis zur Beurteilung des Vorsteuerabzugsrechts folgendermassen vor: Können die zu beurteilenden Eingangsleistungen direkt dem unternehmerischen Bereich zugeordnet werden, besteht dem Grundsatze nach ein Recht des Steuerpflichtigen, die Vorsteuer auf diesen Eingangsleistungen abzuziehen. Werden die Eingangsleistungen dagegen nicht unternehmerisch verwendet, besteht in der Regel kein Vorsteuerabzugsrecht. Hiervon weicht die ESTV nur ab, falls die eigentlich nicht direkt unternehmerisch verwendete Eingangsleistung dem Unternehmensträger dient, unternehmerische Zwecke zu verfolgen. In solchen Fällen sind die dafür verwendeten Eingangsleistungen (indirekt) ebenfalls dem Unternehmensbereich des Steuerpflichtigen zuzuordnen und die auf den Eingangsleistungen lastenden Vorsteuern dem Grundsatze nach ebenfalls abziehbar (vgl. Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A 5534/2013 vom 5. November 2014 E. 2.7.4).

6.2.2

6.2.2.1 Das Bundesverwaltungsgericht hat in einem Urteil vom 5. November 2014 festgehalten, dass den Materialien zum MWSTG ausdrücklich der gesetzgeberische Wille zu entnehmen sei, durch das MWSTG das Vorsteuerabzugsrecht des Steuerpflichtigen zu erweitern (Urteil A 5534/2013 E. 2.7.5 [auch zum Folgenden], mit Hinweis auf die Botschaft zum MWSTG, BBl 2008, 6974 f.). Deshalb sei unter dem MWSTG für das Vorsteuerabzugsrecht einzig die Zuordnung der vorbesteuerbelasteten Beschaffung zur unternehmerischen Tätigkeit entscheidend. Unter Bezugnahme auf die hiervor (in E. 6.2.1) erwähnte Verwaltungspraxis führte das Gericht ferner aus, die ESTV habe die vom Gesetzgeber gewollte "Lockerung" des Vorsteuerabzugsrechts umgesetzt, indem sie eine Ausrichtung auf die nachhaltige Erzielung von Einnahmen stets dann nicht verneine, wenn für die Tätigkeit ein konkreter unternehmerischer Grund bestehe. Ein solcher liege gemäss der ESTV vor, wenn mittels der nicht auf Einnahmen aus Leistungen ausgerichteten Tätigkeit eine auf Einnahmen aus Leistungen ausgerichtete Tätigkeit gefördert werden solle.

6.2.2.2 Im erwähnten Urteil A 5534/2013 vom 5. November 2014 klärte das Bundesverwaltungsgericht bei der Prüfung der Vorsteuerabzugsberechtigung bzw. der Einlageentsteuerung im konkreten Fall in zwei Schritten, ob bei der betreffenden Unternehmensträgerin, einer Aktiengesellschaft mit einer Kunstsammlung, eine nicht unternehmerische Tätigkeit mit einer genügenden Eigenständigkeit vorlag:

In einem ersten Schritt untersuchte es, ob es sich bei den streitbetroffenen Tätigkeiten im Kulturbereich (Ausleihe und Ausstellung von Kunstgegenständen aus der Kunstsammlung) um einen eigenständigen Tätigkeitsbereich der in den Fall involvierten Unternehmensträgerin handelte (vgl. E. 3.1 f. des Urteils). Dabei knüpfte das Gericht an die in Ziff. 7 der MI 02 festgehaltene Verwaltungspraxis an, wonach ein Tätigkeitsbereich eine "nach aussen auftretende, in sich geschlossene Einheit" bilde und eine solche vorliege, wenn eine bestimmte Tätigkeit "sachlich, räumlich und zeitlich autonom existieren könnte beziehungsweise sinnvoll wäre". Das Gericht führte zu dieser Verwaltungspraxis insbesondere aus, "diese Aufteilung der Tätigkeiten eines Unternehmensträgers in verschiedene Tätigkeitsbereiche [sei] [...] im Hinblick auf deren Qualifikation als 'unternehmerisch' bzw. 'nicht unternehmerisch' grundsätzlich nicht zu beanstanden" (E. 3.2.1 des Urteils).

Weil das Gericht das Vorliegen eines eigenständigen Tätigkeitsbereiches im Kulturbereich im konkreten Fall bejaht hatte, untersuchte es in einem zweiten Schritt, ob die entsprechenden (Kultur-)Tätigkeiten im Rahmen der unternehmerischen Tätigkeit vorgenommen wurden (vgl. E. 3.1 des Urteils). Dabei stellte es fest, dass die in Frage stehenden Tätigkeiten im Kunstbereich weder der unmittelbaren Erzielung von Einnahmen aus Leistungen dienten (E. 3.3.4 des Urteils) noch die unternehmerische Tätigkeit der Unternehmensträgerin (indirekt) förderten (E. 3.3.5 des Urteils). Das Gericht kam deshalb zum Schluss, dass die Tätigkeiten im Kunstbereich nicht dem unternehmerischen Bereich zuzuordnen seien und deshalb entsprechend weder ein Anspruch auf einen Vorsteuerabzug noch ein Recht zur Einlageentsteuerung bestehe (vgl. E. 3.4 des Urteils).

6.3 Das erwähnte Urteil des Bundesverwaltungsgerichts vom 5. November 2014 gibt also auch im Lichte der hier interessierenden bundesgerichtlichen Rechtsprechung vor, dass sich der Unternehmens- und der Nicht-Unternehmensbereich jedenfalls dann klar sowie eindeutig voneinander trennen lassen und damit eine gemischte Verwendung gemäss Art. 30 MWSTG vorliegt, wenn

a) ein Tätigkeitsbereich des Unternehmensträgers besteht, welcher sachlich, räumlich und zeitlich bzw. aus wirtschaftlicher, tatsächlicher oder funktionaler Sicht sinnvollerweise autonom existieren könnte, und

b) dieser Tätigkeitsbereich nicht auf die nachhaltige Erzielung von Einnahmen aus Leistungen ausgerichtet ist und er auch nicht indirekt einer unternehmerischen bzw. einer auf die nachhaltige Erzielung von Einnahmen aus Leistungen ausgerichteten Tätigkeit dient.

7.

Art. 30 Abs. 1 MWSTG schreibt für den Fall der gemischten Verwendung einzig vor, dass eine Korrektur des Vorsteuerabzuges "nach dem Verhältnis der Verwendung" zu erfolgen hat. Eine detaillierte Regelung zum Vorgehen bei der entsprechenden Korrektur lässt sich dem MWSTG nicht entnehmen (vgl. Blum, in: MWSTG Kommentar, Art. 30 N. 7; Camenzind et al., a.a.O., N. 1737; zum früheren Recht Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-6898/2014 vom 21. Mai 2015 E. 2.7.1). Ausführungsbestimmungen zu den Methoden einer Berechnung der Vorsteuerabzugskorrektur finden sich indessen in Art. 65 ff . MWSTV. Im Sinne eines "Leitmotivs" (Camenzind et al., a.a.O., N. 1737) schreibt dabei Art. 68 Abs. 1 MWSTV vor, dass die Berechnung der Korrektur des Vorsteuerabzuges zu einem sachgerechten Ergebnis führen muss.

Hat die ESTV eine Vorsteuerabzugskürzung beispielsweise vorzunehmen, weil der Steuerpflichtige eine solche unterlassen hat, steht ihr bei der Wahl der anzuwendenden Methode ein weiter Ermessensspielraum zu. Vom Gericht ist nur zu prüfen, ob die gewählte Methode sachgerecht ist und ob sich die Verwaltung bei der vorgenommenen Vorsteuerabzugskürzung innerhalb ihres Ermessensspielraums bewegt hat (vgl. zum früheren Recht Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-3527/2010 vom 7. Juni 2011 E. 4.4).

8.

8.1

8.1.1 Sind die Voraussetzungen des Vorsteuerabzuges zum Zeitpunkt des Leistungsempfangs nicht gegeben, treten sie jedoch später ein, so kann der Vorsteuerabzug gemäss Art. 32 MWSTG bei Eintritt der Voraussetzungen nachgeholt werden (vgl. dazu Riedo, a.a.O., S. 273 ff.; Tobias Felix Rohner, Der nachträgliche Vorsteuerabzug [Einlageentsteuerung] im schweizerischen MWSTG und nach der 6. MwSt.-Richtlinie der EU, 2007, S. 109 f.). Gemäss Art. 32 Abs. 1 MWSTG müssen dafür die Kriterien des Vorsteuerabzugsrechts (Art. 28 ff . MWSTG) erfüllt sein. Der Vorsteuerabzug kann in solchen Fällen in derjenigen Abrechnungsperiode vorgenommen werden, in der die Voraussetzungen hierfür eingetreten sind.

8.1.2 Nach Art. 113 Abs. 2 MWSTG gelten die Bestimmungen über die Einlageentsteuerung nach Art. 32 MWSTG auch für Leistungen, für die vor dem Inkrafttreten des MWSTG (also vor dem 1. Januar 2010) kein Anspruch auf Vorsteuerabzug gegeben war. Eingangsleistungen, welche vor Inkrafttreten des MWSTG bezogen worden sind und für welche kein Vorsteuerabzugsrecht bestand, können demnach nach dem Gesetz zum Vorsteuerabzug unter neuem Recht berechtigen, falls die Voraussetzungen für die Einlageentsteuerung erfüllt sind (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-5534/2013 vom 5. November 2014 E. 2.6; Baumgartner et al., a.a.O., § 13 N. 12).

Nach der MWSTV sind die Vorschriften über die Einlageentsteuerung indessen unter anderem nicht anwendbar bei nicht als Entgelt geltenden Mittelflüssen im Sinne von Art. 18 Abs. 2 MWSTG, welche mit Inkrafttreten des neuen Rechts gemäss Art. 33 Abs. 1 MWSTG nicht mehr zu einer Kürzung des Vorsteuerabzuges führen (vgl. Art. 165 Bst. a MWSTV).

8.2 Wenn nachträglich die Voraussetzungen des Vorsteuerabzuges wegfallen (sog. Eigenverbrauch), ist der Vorsteuerabzug gemäss Art. 31 Abs. 1 MWSTG im Zeitpunkt des Wegfalls dieser Voraussetzungen zu korrigieren, und ist die früher abgezogene Vorsteuer unter Einschluss der als Einlageentsteuerung korrigierten Anteile zurückzuerstatten. Ein Eigenverbrauchstatbestand tritt insbesondere bei Wegfall der Steuerpflicht auf, wenn Gegenstände, welche bei Aufgabe der Unternehmenstätigkeit noch in der Verfügungsmacht des Steuerpflichtigen sind, früher unter Inanspruchnahme von Vorsteuerabzügen (einschliesslich gestützt auf Art. 32 MWSTG [Einlageentsteuerung] geltend gemachter Vorsteuerabzüge) erworben wurden und diese Gegenstände dem Unternehmen entnommen werden (vgl. Art. 31 Abs. 2 Bst. d MWSTG; s. zum Ganzen auch Camenzind et al., a.a.O., N. 1781 und 1804).

9.

9.1 Vorliegend betreibt die Beschwerdeführerin als gemeinnützige Stiftung in C._______ seit 2003 das B._______. In diesem Zusammenhang tätigte sie in den Jahren 2002 bis 2005 Gebäudeinvestitionen in der Höhe von insgesamt über Fr. [...] (vgl. Akten Vorinstanz, act. 1 S. 3). Das B._______ besteht aus einem Kunstlager, Ausstellungsräumen, einem Café und einem Bookshop (Beschwerde, S. 13). Es wird dafür genutzt, einzelne Werke der Stiftung E._______ unter optimalen klimatischen Bedingungen und in einer für Forschung sowie Lehre bzw. für Fachleute zugänglichen Weise aufzubewahren. Daneben steht das B._______ mit gelegentlichen Ausstellungen, Sonderveranstaltungen sowie zwei monumentalen Dauerinstallationen auch einem breiteren Publikum offen (vgl. dazu die insoweit nicht substantiiert bestrittene Darstellung in E. 2 des angefochtenen "Einspracheentscheids").

Die Einnahmen der Beschwerdeführerin während des Zeitraums vom 1. Januar 2010 bis 31. Dezember 2012 setzten sich zum einen aus Entgelten für Leistungen (optierte Eintrittsgelder sowie Einnahmen aus dem Café sowie dem Shop) und zum grössten Teil aus Spenden bzw. unentgeltlichen Zuwendungen der Stifterin zusammen (vgl. dazu Akten Vorinstanz, act. 2, Beilage 1 zum Beiblatt; E. 2 des angefochtenen "Einspracheentscheids").

9.2

9.2.1 Die Vorinstanz nahm im angefochtenen "Einspracheentscheid" sowie in der "Einschätzungsmitteilung Nr. [...] / Verfügung" vom 11. März 2013 noch unter Anwendung ihrer sog. 25/75-Prozent-Regel an, dass die Beschwerdeführerin in der massgebenden Zeitspanne keiner unternehmerischen Tätigkeit nachgegangen sei. Dementsprechend verneinte die Vorinstanz seinerzeit die subjektive Steuerpflicht der Beschwerdeführerin per 1. Januar 2010 und sprach sie ihr das Recht zum Vorsteuerabzug und zur Einlageentsteuerung ab. Da die Vorinstanz entsprechend von einem Wegfall der subjektiven Steuerpflicht der Beschwerdeführerin per 1. Januar 2010 und damit von einem Wegfall der Vorsteuerabzugsberechtigung ausging, nahm sie zugleich im Zusammenhang mit einer "Entsteuerung der Baukosten des B._______s per 01.01.2005" eine Vorsteuerabzugskorrektur wegen Eigenverbrauchs von Fr. 316'988.- vor (vgl. S. 2 der Beiblätter zur "Einschätzungsmitteilung Nr. [...] / Verfügung" vom 11. März 2013; zum entsprechenden Eigenverbrauchstatbestand im Allgemeinen vorn E. 8.2).

9.2.2 Da das Bundesgericht in seinem Urteil 2C_781/2014 vom 19. April 2015 die 25/75-Prozent-Regel im konkreten Anwendungsfall als gesetzwidrig qualifiziert hat (vgl. E. 4.3), kann auch vorliegend der Beschwerdeführerin indessen - anders als nach dem angefochtenen "Einspracheentscheid" - die unternehmerische Tätigkeit per 1. Januar 2010 nicht mit der Begründung abgesprochen werden, sie habe ihre Investitionen, Abschreibungen, Aufwendungen und Defizite "faktisch zu 100% aus Nicht-Entgelten bzw. Zuwendungen der Stifterin" decken müssen (vgl. E. 2 des angefochtenen "Einspracheentscheids"). Dies hat die Vorinstanz in ihrer Stellungnahme vom 7. Mai 2015 inzwischen zutreffend erkannt. Ohne Weiteres als unternehmerisch zu qualifizieren sind die Cafeteria und der Bookshop des B._______s sowie die von der Beschwerdeführerin entgeltlich angebotenen kulturellen Dienstleistungen. Es ist vor diesem Hintergrund nunmehr zu Recht unbestritten, dass die Beschwerdeführerin während der hier in Frage stehenden Zeitspanne vom 1. Januar 2010 bis 31. Dezember 2012 unternehmerisch tätig und damit subjektiv steuerpflichtig war.

Insoweit als die Vorinstanz festgestellt hat, dass die Beschwerdeführerin rückwirkend per 1. Januar 2010 im Register der Mehrwertsteuerpflichtigen zu löschen sei, ist somit die Beschwerde gutzuheissen und der angefochtene "Einspracheentscheid" aufzuheben.

9.3 Weil die Beschwerdeführerin in den Jahren 2010 bis 2012 subjektiv steuerpflichtig war (vgl. E. 9.2.2), beantragt die Vorinstanz in ihrer Stellungnahme vom 7. Mai 2015 zu Recht, dass die von ihr zugunsten der Beschwerdeführerin vorgenommene Gutschrift der deklarierten Inlandsteuern rückabgewickelt werde. Demgemäss ist davon auszugehen, dass die von der Beschwerdeführerin für die Zeitspanne vom 1. Januar 2010 bis 31. Dezember 2012 deklarierten Inlandsteuern von insgesamt Fr. 33'281.- geschuldet sind.

9.4 Die Verfahrensbeteiligten halten sodann mit Blick auf die subjektive Steuerpflicht während den vorliegend streitbetroffenen Steuerperioden (1. Quartal 2010 bis 4. Quartal 2012) nunmehr übereinstimmend sowie zutreffend dafür, dass die Beschwerdeführerin grundsätzlich vorsteuerabzugsberechtigt ist. Ebenso richtig nehmen die Verfahrensbeteiligten inzwischen an, dass mangels Wegfalls der Steuerpflicht keine Grundlage für die im "Einspracheentscheid" bestätigte Vorsteuerabzugskorrektur infolge Eigenverbrauchs im Betrag von Fr. 316'988.- besteht.

Fraglich ist indessen, ob die von der Beschwerdeführerin für die Zeit vom 1. Januar 2010 bis 31. Dezember 2012 geltend gemachten Vorsteuerabzüge von insgesamt Fr. 1'402'175.- in vollem Umfang zuzulassen sind oder ob sie wegen gemischter Verwendung zu korrigieren sind. Eine Vorsteuerabzugskorrektur ist entsprechend der erwähnten höchstrichterlichen Rechtsprechung geboten, wenn sich Unternehmens- und (allfälliger) Nicht-Unternehmensbereich bei der Beschwerdeführerin (in der erwähnten Zeitspanne) klar und eindeutig voneinander trennen lassen (vgl. E. 5.3).

9.4.1 In einem ersten Schritt ist in diesem Zusammenhang zu prüfen, ob die Beschwerdeführerin über eigenständige Tätigkeitsbereiche verfügt, die sachlich, räumlich und zeitlich bzw. aus wirtschaftlicher, tatsächlicher oder funktionaler Sicht sinnvollerweise autonom existieren könnten (vgl. E. 6, insbesondere E. 6.3 Bst. a).

Die Beschwerdeführerin macht zwar geltend, sie verfüge über keine voneinander trennbaren Tätigkeitsbereiche, weil sie nur einen einzigen Betrieb, nämlich das B._______ in C._______ führe und alle zugehörigen Einrichtungen (Ausstellungsräume, Café sowie Bookshop) in einem einzigen Gebäude untergebracht seien (Beschwerde, S. 13). Indessen verkennt sie damit, dass für die Notwendigkeit einer Vorsteuerabzugskorrektur wegen gemischter Verwendung keine räumliche oder anderweitig existierendeTrennung der Tätigkeitsbereiche erforderlich ist. Stattdessen ist einzig massgebend, ob ein Tätigkeitsbereich gegeben ist, der sachlich, räumlich und zeitlich bzw. wirtschaftlich, tatsächlich oder funktional gesehen sinnvollerweise autonom existieren könnte. Diesbezüglich ist der vorliegende Sachverhalt - entgegen der Auffassung der Beschwerdeführerin (vgl. Beschwerde, S. 13) nicht rechtswesentlich anders gelagert als die mit dem (vorstehend mehrfach genannten) Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-5534/2013 vom 5. November 2014 beurteile Fallkonstellation.

Ohne Weiteres als (je für sich allein) räumlich, aber auch sachlich und zeitlich abtrennbar erscheinen vorliegend die Cafeteria sowie der Bookshop. Diese Teile des B._______s könnten zudem aus wirtschaftlicher Sicht sinnvollerweise je für sich allein existieren, weshalb insoweit von eigenständigen Tätigkeitsbereichen der Beschwerdeführerin auszugehen ist.

Beim vorliegend in Frage stehenden B._______ handelt es sich im Übrigen unbestrittenermassen weder um ein blosses Lager noch um ein Museum im herkömmlichen Sinne. Bezeichnenderweise wird es aber von der Beschwerdeführerin in Hinblick auf zwei verschiedene Nutzerkreise verwendet (tatsächliche und funktionale Sicht) und bestehen je nach Nutzerkreis unterschiedliche Zugangsordnungen: Während Fachleute (wie namentlich Restauratorinnen und Restauratoren sowie Forschende) als primäre Adressaten des Angebots der Beschwerdeführerin anscheinend grundsätzlich zu allen Teilen des B._______s Zugang haben, kann diese Einrichtung abgesehen von zwei monumentalen Dauerinstallationen - wie ausgeführt (vgl. E. 9.1) - von einem breiteren Publikum nur anlässlich von gelegentlichen Ausstellungen sowie bei Sonderveranstaltungen besucht werden. Aufgrund dieser von der Beschwerdeführerin selbst getroffenen Unterscheidung ist nicht ernstlich in Abrede zu stellen, dass sich ihre nebst dem Betrieb der Cafeteria und des Bookshops ausgeübten Tätigkeiten im Zusammenhang mit dem B._______ je nach Adressatenkreis sowie Art der Nutzung jedenfalls in sachlicher und funktionaler Hinsicht in zwei Bereiche aufteilen liessen, welche für sich allein existieren könnten:

Zum einen übt die Beschwerdeführerin mit ihrem B._______ Tätigkeiten aus, welche ihrer Funktion nach für die Adressaten als Betrieb eines Museums erscheinen. Dazu gehören die (mit Blick auf die Eintrittsgelder) entgeltlichen, nicht die Cafeteria sowie den Bookshop betreffenden Tätigkeiten zugunsten des breiteren Publikums, aber auch die (allfällige) Ermöglichung einer entgeltlichen Besichtigung von Kunstwerken durch Fachleute. Dieser Bereich wird im Folgenden als "Museumsbereich" der Beschwerdeführerin bezeichnet.

Zum anderen verfolgt die Beschwerdeführerin im Zusammenhang mit ihrem B._______ auch Aktivitäten, welche sich in funktionaler Hinsicht nicht unter dem Begriff des Betriebes eines Museums im herkömmlichen Sinne zusammenfassen lassen. Das B._______ ermöglicht es nämlich kunstwissenschaftlichen Fachleuten (d.h. Museumsleuten, Restauratorinnen und Restauratoren, Kuratorinnen und Kuratoren, Forschenden, Lehrenden sowie Studierenden), zeitgenössische Kunst zu erforschen, indem es Werke der Gegenwartskunst unter Einsatz der nötigen Klima- und Sicherungsanlagen fachgerecht lagert und diesen Fachleuten zugänglich macht (vgl. dazu die insoweit nicht substantiiert bestrittene Darstellung in E. 2 des angefochtenen "Einspracheentscheids", Art. 2 Abs. 2 Bst. a und b der Stiftungsurkunde der Beschwerdeführerin [= Beschwerdebeilage 3] sowie die im Kontrollbericht der ESTV [= Akten Vorinstanz, act. 2 Beiblatt Nr. 1] angegebene Website [...] [zuletzt eingesehen am 10. August 2015], wo unter anderem davon die Rede ist, dass das B._______ die Vorräume von Ausstellungssälen "in autonome, von Museen unabhängige Einrichtungen mit spezifischen Qualitäten und Funktionen" verwandle und es sich "zuerst an ein Fachpublikum" richte]). Soweit die entsprechenden, über den Betrieb eines Museums im herkömmlichen Sinne hinausgehenden Tätigkeiten der Beschwerdeführerin unentgeltlich erfolgen, werden diese im Folgenden unter dem Terminus "Nicht-Museumsbereich" zusammengefasst.

Es ist weder substantiiert dargetan noch aus den Akten ersichtlich, dass der erwähnte "Nicht-Museumsbereich" räumlich und zeitlich nicht autonom neben dem "Museumsbereich" der Beschwerdeführerin existieren könnte. Schon der Umstand, dass sie im B._______ nach der insoweit nicht substantiiert bestrittenen Darstellung der Vorinstanz über die Räume mit den der Allgemeinheit offen stehenden Dauerinstallationen hinaus über Räumlichkeiten verfügt, die grundsätzlich nur Fachleuten zugänglich sind (vgl. E. 2 des angefochtenen "Einspracheentscheids"), spricht dafür, dass der "Nicht-Museumsbereich" räumlich und auch in zeitlicher Hinsicht verselbständigt werden könnte.

Schliesslich ist ohne Weiteres davon auszugehen, dass der "Nicht-Museumsbereich" der Beschwerdeführerin wirtschaftlich gesehen auch bei einer sachlichen, räumlichen und zeitlichen Trennung von den übrigen Tätigkeiten der Beschwerdeführerin als wirtschaftlich sinnvolle Einheit betrieben werden könnte.

Als Zwischenergebnis ergibt sich somit, dass die Cafeteria, der Bookshop, der "Museumsbereich" und der "Nicht-Museumsbereich" der Beschwerdeführerin als eigenständige Tätigkeitsbereiche im Sinne von E. 6.3 Bst. a hiervor zu qualifizieren sind.

9.4.2 Zu klären ist in einem zweiten Schritt, ob unter den festgestellten eigenständigen Tätigkeitsbereichen ein Bereich existiert, der weder auf die nachhaltige Erzielung von Einnahmen aus Leistungen ausgerichtet ist noch indirekt einer unternehmerischen (bzw. einer auf die nachhaltige Erzielung von Einnahmen aus Leistungen ausgerichteten) Tätigkeit dient (vgl. E. 6.3 Bst. b). Ein solcher Tätigkeitsbereich könnte vorliegend einzig der "Nicht-Museumsbereich" der Beschwerdeführerin bilden, da ihre übrigen Bereiche, wenn auch nicht zwingend auf Gewinnerwirtschaftung, so doch auf nachhaltiges Erzielen von Einnahmen mittels Leistungen ausgerichtet sind.

Der "Nicht-Museumsbereich" dient nicht unmittelbar der Erzielung von Einnahmen aus Leistungen. Bezeichnenderweise wird dieser Bereich der Beschwerdeführerin nur durch Spenden der Stifterin, das heisst durch Nicht-Entgelte (vgl. E. 3.3.1) finanziert. Zwar kann das Erzielen von Nicht-Entgelten Bestandteil der unternehmerischen Tätigkeit sein (vgl. E. 4.2 und E. 5.2). Da aber im hier interessierenden, als eigenständiges Tätigkeitsfeld der Beschwerdeführerin zu qualifizierenden "Nicht-Museumsbereich" ausschliesslich Nicht-Entgelte erzielt werden, fehlt es in diesem Bereich an der erforderlichen Einnahmeerzielungsabsicht (vgl. E. 4.2).

Nach dem Gesagten wäre nur dann keine Vorsteuerabzugskorrektur wegen gemischter Verwendung vorzunehmen, wenn der "Nicht-Museumsbereich" der Beschwerdeführerin indirekt einer unternehmerischen, also einer auf die nachhaltige Erzielung von Einnahmen aus Leistungen ausgerichteten Tätigkeit dienen würde (vgl. E. 6.3 Bst. b). Letzteres ist aber nicht der Fall. Denn der "Nicht-Museumsbereich" ist offenkundig nicht dazu bestimmt, die Cafeteria, den Bookshop, den als unternehmerisch zu betrachtenden "Museumsbereich" und/oder allfällige weitere unternehmerische Tätigkeitsbereiche der Beschwerdeführerin zu fördern (vgl. zum Abstellen auf die Zwecksetzung der Tätigkeit bei der Frage, ob diese einer auf die nachhaltige Erzielung von Einnahmen aus Leistungen ausgerichteten Tätigkeit dient, Ziff. 7.2 der MI 02 sowie Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-5534/2013 vom 5. November 2014 E. 3.3.5.3). Dies gilt schon deshalb, weil sich das B._______ der Beschwerdeführerin gemäss der insoweit nicht substantiiert bestrittenen Darstellung im angefochtenen "Einspracheentscheid" in erster Linie an die mit dem "Nicht-Museumsbereich" angesprochenen Kunstfachleute richtet (vgl. E. 2 des "Einspracheentscheids"), es nur sekundär für das breite, den "Museumsbereich" beanspruchende Publikum bestimmt ist und weder (ausdrücklich oder sinngemäss) geltend gemacht wird noch den Akten zu entnehmen ist, dass der "Nicht-Museumsbereich" einer unternehmerischen Tätigkeit neben dem "Museumsbereich" dient.

Da der "Nicht-Museumsbereich" seiner Zwecksetzung nach - wie aufgezeigt - nicht der unternehmerischen Tätigkeit im "Museumsbereich" dient, liesse sich der erstere Bereich im Übrigen selbst dann nicht als unternehmerisch qualifizieren, wenn er beispielsweise aufgrund der Anerkennung seiner Bedeutung in Kunstfachkreisen günstige Auswirkungen auf das Image des "Museumsbereichs" hätte. Dies gilt umso mehr, als - nicht zuletzt mit Blick auf die im Verhältnis zu den Spenden nur äusserst geringfügigen Einnahmen aus mehrwertsteuerlichen Leistungen (vgl. Akten Vorinstanz, act. 2 Beilage zum Beiblatt) - davon auszugehen ist, dass der "Nicht-Museumsbereich" bei der Beschwerdeführerin absolut im Zentrum und somit jedenfalls nicht in einem den auf Einnahmeerzielung ausgerichteten anderen Tätigkeitsfeldern untergeordneten, letzteren Bereichen dienenden Verhältnis steht.

9.4.3 Es ergibt sich nach dem Gesagten, dass die dem "Nicht-Museumsbereich" zuzuordnenden Tätigkeiten der Beschwerdeführerin nicht als unternehmerische Tätigkeiten zu qualifizieren sind. Demgemäss sind die diesbezüglichen Vorsteuerabzüge zu verweigern bzw. ist eine entsprechende Vorsteuerabzugskorrektur im Sinne von Art. 30 Abs. 1 MWSTG vorzunehmen. Da dieses Resultat aus dem mehrwertsteuerlichen, für die Vorsteuerabzugsberechtigung massgebenden Unternehmensbegriff folgt, kann (entgegen der Auffassung der Beschwerdeführerin) nicht mit Recht argumentiert werden, eine solche Vorsteuerabzugskorrektur würde den Ausschluss einer Vorsteuerabzugskürzung bei Spenden im Sinne von Art. 33 in Verbindung mit Art. 18 Abs. 2 Bst. d MWSTG (vgl. E. 5.2 Abs. 2) aushebeln.

9.5 Die geltend gemachten Vorsteuerabzüge von insgesamt Fr. 1'402'175.- sind nach dem Gesagten wegen gemischter Verwendung zu korrigieren. Da bei der Wahl der anzuwendenden Korrekturmethode vorliegend ein weiter behördlicher Ermessensspielraum besteht (vgl. E. 7), rechtfertigt es sich, bezüglich dieser Vorsteuerabzüge den angefochtenen "Einspracheentscheid" aufzuheben und die Sache zu neuem Entscheid an die Vorinstanz zurückzuweisen (vgl. E. 1.2). Die Vorinstanz wird eine zu einem sachgerechten Ergebnis führende Methode anzuwenden haben, mit welcher die Aufwendungen nach Massgabe der Verwendung für den "Nicht-Museumsbereich" und die unternehmerischen Tätigkeiten der Beschwerdeführerin aufgeteilt werden können (vgl. E. 7). In diesem Zusammenhang wird die Vorinstanz auch die erforderlichen ergänzenden Sachverhaltsfeststellungen zu treffen haben, um den (nicht unternehmerischen) "Nicht-Museumsbereich" nach den vorgenannten Vorgaben genauer zu bestimmen. Insbesondere wird zu klären sein, inwieweit die Kunstfachleute unentgeltlichen Zugang zum B._______ und den dort vorhandenen Kunstwerken haben. Die Vorinstanz wird ferner untersuchen müssen, ob bei der Beschwerdeführerin neben der Cafeteria, dem Bookshop und dem "Museumsbereich" allfällige weitere unternehmerische Tätigkeitsbereiche bestehen. Letzteres gilt mit Blick darauf, dass die Beschwerdeführerin nach eigenen Angaben nebst dem Betrieb des B._______s noch weitere Aktivitäten verfolgt (namentlich eine Zusammenarbeit mit weiteren kulturellen Institutionen, welche sich der Pflege und Vermittlung von Gegenwartskunst widmen, sowie eine Kooperation mit der D._______ [vgl. dazu auch Art. 2 Abs. 3 Bst. b-e der Stiftungsurkunde der Beschwerdeführerin, wonach die Stiftung unter anderem Werke der Gegenwartskunst veräussern und verschiedene Beiträge ausrichten kann]).

9.6 Es bleibt zu klären, ob die von der Beschwerdeführerin im 1. Quartal 2010 geltend gemachte Einlageentsteuerung im Zusammenhang mit in den Jahren 2002 bis 2005 angefallenen Gebäudeinvestitionen anzuerkennen ist. Mit Blick auf das vorstehend zu den Vorsteuerabzügen Ausgeführte steht diesbezüglich vorab fest, dass selbst bei grundsätzlicher Bejahung eines Einlageentsteuerungstatbestandes nur eine wegen gemischter Verwendung korrigierte Einlageentsteuerung gewährt werden könnte. Wie im Folgenden aufgezeigt wird, fehlt es aber vorliegend von vornherein an den Voraussetzungen für die geltend gemachte Einlageentsteuerung.

9.6.1 Vorliegend ging die (teilweise) Spendenfinanzierung der unternehmerischen Tätigkeit der Beschwerdeführerin nach dem Regime des aMWSTG mit einer Vorsteuerabzugskürzung einher und ist dies gemäss dem MWSTG nicht mehr der Fall (vgl. E. 5.2 Abs. 2). Vor diesem Hintergrund und weil nach Art. 165 Bst. a MWSTV die Bestimmungen über die Einlageentsteuerung keine Anwendung finden auf Nicht-Entgelte, welche mit Inkrafttreten des neuen Rechts gemäss Art. 33 Abs. 1 MWSTG nicht mehr eine Kürzung des Vorsteuerabzuges zur Folge haben (vgl. E. 8.1.2), ist die im Zusammenhang mit den vor Inkrafttreten des MWSTG getätigten Investitionen geltend gemachte Einlageentsteuerung ausgeschlossen.

9.6.2 Die Beschwerdeführerin bringt zwar vor, Art. 165 Bst. a MWSTV entbehre einer hinreichenden gesetzlichen Grundlage und sei deshalb im vorliegenden Fall nicht zu ihren Ungunsten anzuwenden. Dieses Vorbringen ist jedoch unbegründet:

9.6.2.1 Wie erwähnt greift die Einlageentsteuerung nach Art. 32 MWSTG dann, wenn die Voraussetzungen des Vorsteuerabzuges zum Zeitpunkt des Leistungsempfangs nicht gegeben waren, sie aber später eintreten (vgl. E. 8.1.1). Dies gilt aufgrund von Art. 113 Abs. 2 MWSTG auch in Bezug auf Leistungen, "für die vor dem Inkrafttreten des neuen Rechts kein Anspruch auf Vorsteuerabzug gegeben war." Das MWSTG sieht abgesehen von der hier nicht interessierenden Sonderregelung von Art. 113 Abs. 1 MWSTG einzig in Art. 113 Abs. 2 MWSTG eine Rückwirkung des materiellen Rechts vor. Im Übrigen, also ausserhalb des Anwendungsbereiches von Art. 113 Abs. 1 und 2 MWSTG, ist deshalb für die Anwendbarkeit des materiellen Rechts ausschliesslich auf die Verwirklichung des Sachverhalts, genauer auf den Zeitpunkt der Leistung, abzustellen (vgl. Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-3579/2008 vom 17. Juli 2010 E. 2.3.1; s. auch vorn E. 2). Es folgt daraus, dass die streitige Einlageentsteuerung, da sie für Leistungen der Jahre 2002 bis 2005 geltend gemacht wird, nach dem MWSTG nur gewährt werden kann, wenn die Anwendungsvoraussetzungen von Art. 113 Abs. 2 MWSTG erfüllt sind.

9.6.2.2 Aufgrund von Art. 113 Abs. 2 MWSTG ist davon auszugehen, dass auch eine mit dem Erlass des MWSTG eintretende Änderung der mehrwertsteuerlichen Gesetzesordnung zur Einlageentsteuerung berechtigen kann (vgl. Baumgartner et al., a.a.O., § 13 N. 12). Voraussetzung dafür ist jedoch nach dem klaren Wortlaut der Bestimmung, dass vor dem Inkrafttreten des neuen Rechts "kein Anspruch auf Vorsteuerabzug gegeben war".

Zwar war einem steuerpflichtigen Unternehmen nach Art. 38 Abs. 8 aMWSTG, wenn es Spenden erhielt, der Vorsteuerabzug verhältnismässig zu kürzen (vgl. dazu BGE 132 II 353 E. 7.1; BVGE 2007/39 E. 3.4.1), und wurde mitunter ausgeführt, diese Vorschrift betreffe "die Frage der Zulässigkeit des Vorsteuerabzuges" (vgl. Diego Clavadetscher, in: Kompetenzzentrum MWST der Treuhand-Kammer [Hrsg.], mwst.com, Kommentar zum Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, 2000, Rz. 5 zu Art. 38 Abs. 8). Indessen kann, da nach Art. 38 Abs. 8 aMWSTG nur eine Kürzung eines dem Steuerpflichtigen grundsätzlich zustehenden Vorsteuerabzuges vorzunehmen war, nicht die Rede davon sein, dass in entsprechenden Fällen vor dem Inkrafttreten des MWSTG "kein Anspruch auf Vorsteuerabzug" bestand.

Nichts anderes ergibt sich auch bei Berücksichtigung der neurechtlichen Regelung der Vorsteuerabzugskürzung: Zum einen ist auch die Vorsteuerabzugskürzung im Sinne von Art. 33 Abs. 2 MWSTG nach der Terminologie und der (diesbezüglich im Vergleich zum aMWSTG klareren) Systematik des MWSTG (vgl. Art. 28 ff . MWSTG) nicht als (teilweises) Fehlen eines Anspruchs auf den Vorsteuerabzug oder als Ausschluss des Anspruchs auf Vorsteuerabzug (vgl. dazu Art. 29 MWSTG), sondern als blosse "Kürzung" bzw. quantitative Reduktion des entsprechenden Abzuges zu verstehen. Zum anderen hat der Gesetzgeber bei Erlass von Art. 33 MWSTG zutreffend erkannt, dass Vorsteuerabzugskürzungen wegen Erhalts von Nicht-Entgelten an sich systemwidrig sind, weil die entsprechenden (unentgeltlichen) Mittelflüsse mangels eines Steuerobjektes grundsätzlich ausserhalb des Anwendungsbereichs der Mehrwertsteuer zu verorten sind und demgemäss auf den Vorsteuerabzug keinerlei Einfluss haben sollten (vgl. Botschaft zum MWSTG, BBl 2008, 6979). Weil es nach dem Gesetzgeber systemkonform wäre, dass Nicht-Entgelte den Vorsteuerabzug (generell) nicht schmälern, rechtfertigt es sich, bei Erhalt von Spenden vor Inkrafttreten des neuen Rechts nicht allein aufgrund der altrechtlich vorzunehmenden Vorsteuerabkürzung anzunehmen, dass im Sinne von Art. 113 Abs. 2 MWSTG vor dem 1. Januar 2010 kein Anspruch auf einen Vorsteuerabzug gegeben war. Hätte der Gesetzgeber etwas anderes anordnen wollen, hätte er (mindestens in den Materialien) ausgeführt, dass unter den Passus "kein Anspruch auf Vorsteuerabzug" in Art. 113 Abs. 2 MWSTG auch eine altrechtliche "Kürzung" des Abzuges falle.

Für die Annahme, dass im Sinne von Art. 113 Abs. 2 MWSTG auch dann von einem Fehlen eines Anspruchs auf Vorsteuerabzug vor Inkrafttreten des MWSTG auszugehen ist, wenn der Vorsteuerabzug früher zwar grundsätzlich gewährt, aber (teilweise bzw. anteilsmässig) gekürzt wurde, bestehen keine hinreichenden Anhaltspunkte. Aus dem Wortlaut von Art. 113 Abs. 2 MWSTG ist vielmehr entgegen Literaturmeinungen (vgl. Baumgartner et al., a.a.O., 13 N. 12; Geiger, in: MWSTG Kommentar, Art. 113 N. 8; Ralph Imstepf, in: Zweifel et al. [Hrsg.], a.a.O., Art. 113 N. 16; Niklaus Honauer et al., Prozessieren in MWST-Sachen, in: ST 2013, S. 435 ff., S. 436) zu schliessen, dass für eine Einlageentsteuerung in den in Art. 165 Bst. a MWSTV genannten Fällen mangels formell-gesetzlicher Grundlage kein Raum besteht.

Richtigerweise wird denn auch in den Erläuterungen der ESTV zum Entwurf der Verordnung zum neuen Mehrwertsteuergesetz (E-MWSTV) zur übergangsrechtlichen Ordnung der Einlageentsteuerung ausgeführt, altrechtliche Vorsteuerabzugskürzungen im Zusammenhang mit dem Erhalt von Spenden könnten nicht mit der neurechtlichen Einlageentsteuerung rückgängig gemacht werden, weil die bisherige Vorsteuerabzugskürzung beim Erhalt von Spenden vollkommen unabhängig von der Steuerbarkeit der damit finanzierten Leistungen erfolgt sei und somit kein Wechsel vorsteuerbelasteter Leistungen von einem nicht steuerbaren in einen steuerbaren Bereich stattfinde (ESTV, Erläuterungen zum Entwurf der Verordnung zum neuen Mehrwertsteuergesetz, 2009, S. 68). Zum gleichen, zutreffenden Ergebnis gelangen im Übrigen auch Camenzind et al. (a.a.O., N. 2752), wonach Art. 165 Bst. a MWSTV nicht gesetzwidrig sei, weil diese Bestimmung nicht die für den Anspruch auf Vorsteuerabzug massgebenden Leistungen (oder die für diesen Anspruch massgebende Einfuhr), sondern "Vorsteuerabzugskürzungen nach altem Recht aufgrund der damaligen rechtlichen Folgen beim Vorliegen von Nichtentgelten" betreffe und es deshalb im Anwendungsbereich von Art. 165 Bst. a MWSTV nicht um die Frage der Entsteuerung von bislang mit der Mehrwertsteuer belasteten Leistungen gehe.

9.6.2.3 Es erweist sich somit, dass Art. 165 Bst. a MWSTV gesetzeskonform ist, da das MWSTG für die in dieser Verordnungsvorschrift genannten Fälle (gemäss Art. 113 Abs. 2 MWSTG e contrario) keine Einlageentsteuerung vorsieht.

9.6.3 Nach dem Ausgeführten hat die Vorinstanz mit Blick auf Art. 165 Bst. a MWSTV zu Recht die geltend gemachte Einlageentsteuerung nicht zugelassen.

10.

Es ergibt sich somit, dass die Beschwerde teilweise gutzuheissen und im Übrigen abzuweisen ist. Dispositiv-Ziff. 1-3 des angefochtenen "Einspracheentscheids" sind aufzuheben. Die Sache ist im Sinne der Erwägungen zu ergänzenden Sachverhaltsabklärungen sowie zur Neuermittlung des von der Beschwerdeführerin für die Steuerperioden 2010 bis 2012 über ihre Selbstdeklarationen hinaus geschuldeten Betrages an Mehrwertsteuern (zuzüglich Verzugszins) bzw. der Vorsteuerabzugsberechtigung zurückzuweisen.

Die Vorinstanz wird klären müssen, in welchem Umfang die geltend gemachten Vorsteuerabzüge von insgesamt Fr. 1'402'175.- wegen gemischter Verwendung zu korrigieren sind (vgl. E. 9.4). Ferner ist sie gehalten, auf die ursprünglich vorgenommene Vorsteuerabzugskorrektur infolge Eigenverbrauchs im Betrag von Fr. 316'988.- zu verzichten (vgl. E. 9.4 Abs. 1) und die Einlageentsteuerung im Zusammenhang mit den Gebäudeinvestitionen in den Jahren 2002 bis 2005 (nach wie vor) nicht anzuerkennen (vgl. E. 9.6).

11.

11.1 Gemäss Art. 63 Abs. 1 VwVG sind die Verfahrenskosten der unterliegenden Partei aufzuerlegen. In der Verwaltungsrechtspflege des Bundes gilt die Rückweisung der Sache an die Vorinstanz zu weiteren Abklärungen und neuem Entscheid mit noch offenem Ausgang praxisgemäss als volles Obsiegen der beschwerdeführenden Partei (statt vieler: BGE 132 V 215 E. 6.1, mit Hinweisen).

Der vorliegende Verfahrensausgang erscheint letztlich nur noch in Bezug auf die Frage offen, in welchem Umfang die geltend gemachten Vorsteuerabzüge von insgesamt Fr. 1'402'175.- zuzulassen sind (vgl. E. 10). Mit Blick auf die beschwerdeweise beantragte Gutschrift von Fr. 3'937'505.- erscheint die Beschwerdeführerin damit zu rund 35 % als infolge Rückweisung sowie offenen Verfahrensausganges obsiegend. Daneben obsiegt die Beschwerdeführerin einzig hinsichtlich des Rückgängigmachens der Vorsteuerabzugskorrektur infolge Eigenverbrauchs im Betrag von Fr. 316'988.-, also im Umfang von weiteren rund 10 %. Die Beschwerdeführerin obsiegt somit zu etwa 45 %. Entsprechend hat sie die auf Fr. 25'000.- festzusetzenden Verfahrenskosten (vgl. Art. 2 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 4 des Reglements vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht [VGKE; SR 173.320.2]) im Umfang von Fr. 11'250.- zu tragen. Dieser Betrag ist dem geleisteten Kostenvorschuss von Fr. 25'000.- zu entnehmen. Der Restbetrag von Fr. 13'750.- ist der Beschwerdeführerin nach Eintritt der Rechtskraft des vorliegenden Urteils zurückzuerstatten.

Der Vorinstanz können als Bundesbehörde keine Verfahrenskosten auferlegt werden (Art. 63 Abs. 2 VwVG).

11.2 Die teilweise obsiegende, rechtsvertretene Beschwerdeführerin hat gemäss Art. 64 Abs. 1 und 2 VwVG in Verbindung mit Art. 7 ff . VGKE Anspruch auf eine (reduzierte) Parteientschädigung zulasten der Vorinstanz. Da die Vertreterin der Beschwerdeführerin dem Bundesverwaltungsgericht keine Kostennote eingereicht hat, ist die Parteientschädigung vorliegend praxisgemäss auf Fr. 16'875.- (inkl. Mehrwertsteuer) festzusetzen (vgl. Art. 14 Abs. 2 VGKE).

Die Vorinstanz hat als Bundesbehörde keinen Anspruch auf Parteientschädigung (Art. 7 Abs. 3 VGKE).

(Das Dispositiv befindet sich auf der nächsten Seite.)

Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:

1.
Die Beschwerde wird teilweise gutgeheissen. Dispositiv-Ziff. 1-3 des angefochtenen "Einspracheentscheids" der ESTV werden aufgehoben. Die Sache wird im Sinne der Erwägungen zu ergänzenden Sachverhaltsabklärungen sowie zur Neuermittlung des von der Beschwerdeführerin für die Steuerperioden 2010 bis 2012 über ihre Selbstdeklarationen hinaus geschuldeten Betrages an Mehrwertsteuern (zuzüglich Verzugszins) bzw. der Vorsteuerabzugsberechtigung zurückgewiesen.

2.
Die Verfahrenskosten werden auf Fr. 25'000.- festgesetzt und im Umfang von Fr. 11'250.- der Beschwerdeführerin auferlegt. Dieser Betrag wird dem geleisteten Kostenvorschuss von Fr. 25'000.- entnommen. Der Restbetrag von Fr. 13'750.- wird der Beschwerdeführerin nach Eintritt der Rechtskraft des vorliegenden Urteils zurückerstattet.

3.
Die Vorinstanz hat der Beschwerdeführerin eine reduzierte Parteientschädigung in der Höhe von Fr. 16'875.- zu bezahlen.

4.

Dieses Urteil geht an:

- die Beschwerdeführerin (Gerichtsurkunde);

- die Vorinstanz (Ref.-Nr. [...]; Gerichtsurkunde).

Für die Rechtsmittelbelehrung wird auf die nächste Seite verwiesen.

Der vorsitzende Richter: Der Gerichtsschreiber:

Daniel Riedo Beat König

Rechtsmittelbelehrung:

Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff ., 90 ff. und 100 BGG). Die Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie der Beschwerdeführer in Händen hat, beizulegen (Art. 42 BGG).

Versand:

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 5 - 1 Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet:
¹	Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet:
^a	de créer, de modifier ou d'annuler des droits ou des obligations;
^b	de constater l'existence, l'inexistence ou l'étendue de droits ou d'obligations;
^c	de rejeter ou de déclarer irrecevables des demandes tendant à créer, modifier, annuler ou constater des droits ou obligations.
²	Sont aussi considérées comme des décisions les mesures en matière d'exécution (art. 41, al. 1, let. a et b), les décisions incidentes (art. 45 et 46), les décisions sur opposition (art. 30, al. 2, let. b, et 74), les décisions sur recours (art. 61), les décisions prises en matière de révision (art. 68) et d'interprétation (art. 69).25
³	Lorsqu'une autorité rejette ou invoque des prétentions à faire valoir par voie d'action, sa déclaration n'est pas considérée comme décision.

SR 173.32 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF) LTAF Art. 33 Autorités précédentes - Le recours est recevable contre les décisions:
^a	du Conseil fédéral et des organes de l'Assemblée fédérale, en matière de rapports de travail du personnel de la Confédération, y compris le refus d'autoriser la poursuite pénale;
^b	du Conseil fédéral concernant:
^b1	la révocation d'un membre du conseil de banque ou de la direction générale ou d'un suppléant sur la base de la loi du 3 octobre 2003 sur la Banque nationale26,
^b10	la révocation d'un membre du conseil d'administration du Service suisse d'attribution des sillons ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration, conformément à la loi fédérale du 20 décembre 1957 sur les chemins de fer44;
^b2	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'Autorité fédérale de surveillance des marchés financiers ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration selon la loi du 22 juin 2007 sur la surveillance des marchés financiers27,
^b3	le blocage de valeurs patrimoniales en vertu de la loi du 18 décembre 2015 sur les valeurs patrimoniales d'origine illicite29,
^b4	l'interdiction d'exercer des activités en vertu de la LRens31,
^b4bis	l'interdiction d'organisations en vertu de la LRens,
^b5	la révocation du mandat d'un membre du Conseil de l'Institut fédéral de métrologie au sens de la loi du 17 juin 2011 sur l'Institut fédéral de métrologie34,
^b6	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'Autorité fédérale de surveillance en matière de révision ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration selon la loi du 16 décembre 2005 sur la surveillance de la révision36,
^b7	la révocation d'un membre du conseil de l'Institut suisse des produits thérapeutiques sur la base de la loi du 15 décembre 2000 sur les produits thérapeutiques38,
^b8	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'établissement au sens de la loi du 16 juin 2017 sur les fonds de compensation40,
^b9	la révocation d'un membre du conseil de l'Institut suisse de droit comparé selon la loi du 28 septembre 2018 sur l'Institut suisse de droit comparé42;
^c	du Tribunal pénal fédéral en matière de rapports de travail de ses juges et de son personnel;
^cbis	du Tribunal fédéral des brevets en matière de rapports de travail de ses juges et de son personnel;
^cquater	du procureur général de la Confédération, en matière de rapports de travail des procureurs qu'il a nommés et du personnel du Ministère public de la Confédération;
^cquinquies	de l'Autorité de surveillance du Ministère public de la Confédération, en matière de rapports de travail de son secrétariat;
^cter	de l'Autorité de surveillance du Ministère public de la Confédération, en matière de rapports de travail des membres du Ministère public de la Confédération élus par l'Assemblée fédérale (Chambres réunies);
^d	de la Chancellerie fédérale, des départements et des unités de l'administration fédérale qui leur sont subordonnées ou administrativement rattachées;
^e	des établissements et des entreprises de la Confédération;
^f	des commissions fédérales;
^g	des tribunaux arbitraux fondées sur des contrats de droit public signés par la Confédération, ses établissements ou ses entreprises;
^h	des autorités ou organisations extérieures à l'administration fédérale, pour autant qu'elles statuent dans l'accomplissement de tâches de droit public que la Confédération leur a confiées;
ⁱ	d'autorités cantonales, dans la mesure où d'autres lois fédérales prévoient un recours au Tribunal administratif fédéral.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 48 - 1 A qualité pour recourir quiconque:
¹	A qualité pour recourir quiconque:
^a	a pris part à la procédure devant l'autorité inférieure ou a été privé de la possibilité de le faire;
^b	est spécialement atteint par la décision attaquée, et
^c	a un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification.
²	A également qualité pour recourir toute personne, organisation ou autorité qu'une autre loi fédérale autorise à recourir.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 50 - 1 Le recours doit être déposé dans les 30 jours qui suivent la notification de la décision.
¹	Le recours doit être déposé dans les 30 jours qui suivent la notification de la décision.
²	Le recours pour déni de justice ou retard injustifié peut être formé en tout temps.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 52 - 1 Le mémoire de recours indique les conclusions, motifs et moyens de preuve et porte la signature du recourant ou de son mandataire; celui-ci y joint l'expédition de la décision attaquée et les pièces invoquées comme moyens de preuve, lorsqu'elles se trouvent en ses mains.
¹	Le mémoire de recours indique les conclusions, motifs et moyens de preuve et porte la signature du recourant ou de son mandataire; celui-ci y joint l'expédition de la décision attaquée et les pièces invoquées comme moyens de preuve, lorsqu'elles se trouvent en ses mains.
²	Si le recours ne satisfait pas à ces exigences, ou si les conclusions ou les motifs du recourant n'ont pas la clarté nécessaire, sans que le recours soit manifestement irrecevable, l'autorité de recours impartit au recourant un court délai supplémentaire pour régulariser le recours.
³	Elle avise en même temps le recourant que si le délai n'est pas utilisé, elle statuera sur la base du dossier ou si les conclusions, les motifs ou la signature manquent, elle déclarera le recours irrecevable.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 21 - 1 Les écrits sont remis à l'autorité ou, à son adresse, à un bureau de poste suisse53 ou à une représentation diplomatique ou consulaire suisse le dernier jour du délai au plus tard.
¹	Les écrits sont remis à l'autorité ou, à son adresse, à un bureau de poste suisse53 ou à une représentation diplomatique ou consulaire suisse le dernier jour du délai au plus tard.
^1bis	Les écrits adressés à l'Institut fédéral de la propriété intellectuelle54 ne peuvent pas être remis valablement à une représentation diplomatique ou consulaire suisse.55
²	Lorsque la partie s'adresse en temps utile à une autorité incompétente, le délai est réputé observé.
³	Le délai pour le versement d'avances est observé si, avant son échéance, la somme due est versée à La Poste Suisse ou débitée en Suisse d'un compte postal ou bancaire en faveur de l'autorité.56

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 61 - 1 L'autorité de recours statue elle-même sur l'affaire ou exceptionnellement la renvoie avec des instructions impératives à l'autorité inférieure.
¹	L'autorité de recours statue elle-même sur l'affaire ou exceptionnellement la renvoie avec des instructions impératives à l'autorité inférieure.
²	La décision sur recours contient un résumé des faits essentiels, des considérants et le dispositif.
³	Elle est communiquée aux parties et à l'autorité inférieure.

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 112 Application de l'ancien droit - 1 Sous réserve de l'art. 113, les dispositions de l'ancien droit ainsi que leurs dispositions d'exécution sont applicables à tous les faits et rapports juridiques ayant pris naissance avant leur abrogation. La prescription est toujours régie par les art. 49 et 50 de l'ancien droit.
¹	Sous réserve de l'art. 113, les dispositions de l'ancien droit ainsi que leurs dispositions d'exécution sont applicables à tous les faits et rapports juridiques ayant pris naissance avant leur abrogation. La prescription est toujours régie par les art. 49 et 50 de l'ancien droit.
²	L'ancien droit est applicable aux prestations fournies avant l'entrée en vigueur de la présente loi ainsi qu'aux importations de biens pour lesquelles la dette au titre de l'impôt sur les importations est née avant l'entrée en vigueur de la présente loi.
³	Les prestations fournies en partie avant l'entrée en vigueur de la présente loi sont imposées conformément à l'ancien droit pour cette partie. Les prestations fournies en partie après l'entrée en vigueur de la présente loi sont imposées conformément au nouveau droit pour cette partie.

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 113 Application du nouveau droit - 1 Pour déterminer si les conditions de libération de l'assujettissement fixées à l'art. 10, al. 2, sont remplies à l'entrée en vigueur de la présente loi, le nouveau droit doit être appliqué aux opérations imposables en vertu de la présente loi et exécutées dans les douze mois qui précèdent.
¹	Pour déterminer si les conditions de libération de l'assujettissement fixées à l'art. 10, al. 2, sont remplies à l'entrée en vigueur de la présente loi, le nouveau droit doit être appliqué aux opérations imposables en vertu de la présente loi et exécutées dans les douze mois qui précèdent.
²	Les dispositions sur le dégrèvement ultérieur de l'impôt préalable fixées à l'art. 32 s'appliquent également aux prestations pour lesquelles le droit à la déduction de l'impôt préalable n'existait pas avant l'entrée en vigueur de la présente loi.
³	L'art. 91 excepté, le nouveau droit de procédure s'applique à toutes les procédures pendantes à l'entrée en vigueur de la présente loi.

SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 130 * - 1 La Confédération peut percevoir une taxe sur la valeur ajoutée, d'un taux normal de 6,5 % au plus et d'un taux réduit d'au moins 2,0 %, sur les livraisons de biens et les prestations de services, y compris les prestations à soi-même, ainsi que sur les importations.
¹	La Confédération peut percevoir une taxe sur la valeur ajoutée, d'un taux normal de 6,5 % au plus et d'un taux réduit d'au moins 2,0 %, sur les livraisons de biens et les prestations de services, y compris les prestations à soi-même, ainsi que sur les importations.
²	Pour l'imposition des prestations du secteur de l'hébergement, la loi peut fixer un taux plus bas, inférieur au taux normal et supérieur au taux réduit.105
³	Si, par suite de l'évolution de la pyramide des âges, le financement de l'assurance-vieillesse, survivants et invalidité n'est plus assuré, la Confédération peut, dans une loi fédérale, relever de 1 point au plus le taux normal de la taxe sur la valeur ajoutée et de 0,3 point au plus son taux réduit.106
^3bis	Les taux sont augmentés de 0,1 point pour financer l'infrastructure ferroviaire.107
^3ter	Pour garantir le financement de l'assurance-vieillesse et survivants, le Conseil fédéral relève le taux normal de 0,4 point, le taux réduit de 0,1 point et l'impôt grevant les prestations du secteur de l'hébergement de 0,1 point, si le principe de l'harmonisation de l'âge de référence des femmes et des hommes dans l'assurance-vieillesse et survivants est inscrit dans la loi.108
^3quater	Le produit du relèvement visé à l'al. 3ter est attribué intégralement au Fonds de compensation de l'assurance-vieillesse et survivants.109
⁴	5 % du produit non affecté de la taxe sont employés à la réduction des primes de l'assurance-maladie en faveur des classes de revenus inférieures, à moins que la loi n'attribue ce montant à une autre utilisation en faveur de ces classes.

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 1 Objet et principes - 1 La Confédération perçoit, à chaque stade du processus de production et de distribution, un impôt général sur la consommation (taxe sur la valeur ajoutée, TVA), avec déduction de l'impôt préalable. La TVA a pour but d'imposer la consommation finale non entrepreneuriale sur le territoire suisse.
¹	La Confédération perçoit, à chaque stade du processus de production et de distribution, un impôt général sur la consommation (taxe sur la valeur ajoutée, TVA), avec déduction de l'impôt préalable. La TVA a pour but d'imposer la consommation finale non entrepreneuriale sur le territoire suisse.
²	Au titre de la taxe sur la valeur ajoutée, elle perçoit:
^a	un impôt sur les prestations que les assujettis fournissent à titre onéreux sur le territoire suisse (impôt grevant les opérations réalisées sur le territoire suisse);
^b	un impôt sur l'acquisition, par un destinataire se trouvant sur le territoire suisse, de prestations fournies par une entreprise ayant son siège à l'étranger (impôt sur les acquisitions);
^c	un impôt sur l'importation de biens (impôt sur les importations).
³	La perception s'effectue selon les principes suivants:
^a	la neutralité concurrentielle;
^b	l'efficacité de l'acquittement et de la perception de l'impôt;
^c	la transférabilité de l'impôt.

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 18 Principe - 1 Sont soumises à l'impôt grevant les opérations réalisées sur le territoire suisse les prestations fournies sur le territoire suisse par des assujettis moyennant une contre-prestation; ces prestations sont imposables pour autant que la présente loi ne l'exclue pas.
¹	Sont soumises à l'impôt grevant les opérations réalisées sur le territoire suisse les prestations fournies sur le territoire suisse par des assujettis moyennant une contre-prestation; ces prestations sont imposables pour autant que la présente loi ne l'exclue pas.
²	En l'absence de prestation, les éléments suivants, notamment, ne font pas partie de la contre-prestation:
^a	les subventions et autres contributions de droit public, même si elles sont versées en vertu d'un mandat de prestations ou d'une convention-programme au sens de l'art. 46, al. 2, Cst.;
^b	les recettes provenant exclusivement de taxes touristiques de droit public engagées par les offices du tourisme et les sociétés de développement touristique en faveur de la communauté, sur mandat d'une collectivité publique;
^c	les contributions cantonales versées par les fonds pour l'approvisionnement en eau, le traitement des eaux usées ou la gestion des déchets aux établissements qui assurent ces tâches;
^d	les dons;
^e	les apports faits à une entreprise, notamment les prêts sans intérêts, les contributions d'assainissement et l'abandon de créances;
^f	les dividendes et autres parts de bénéfices;
^g	les indemnités compensatoires versées aux acteurs économiques d'une branche en vertu de dispositions légales ou contractuelles par une unité d'organisation, notamment par un fonds;
^h	les consignes, notamment sur les emballages;
ⁱ	les montants versés à titre de dommages-intérêts ou de réparation morale ainsi que les indemnités de même genre;
^j	les indemnités versées pour une activité exercée à titre salarié telles que les honoraires de membre d'un conseil d'administration ou d'un conseil de fondation, les indemnités versées par des autorités ou la solde;
^k	les remboursements, les contributions et les aides financières reçus pour la livraison de biens à l'étranger, exonérée en vertu de l'art. 23, al. 2, ch. 1;
^l	les émoluments, les contributions et autres montants encaissés pour des activités relevant de la puissance publique.

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 3 Définitions - Au sens de la présente loi, on entend par:
^a	territoire suisse: le territoire de la Confédération et les enclaves douanières étrangères au sens de l'art. 3, al. 2, de la loi du 18 mars 2005 sur les douanes (LD)4;
^b	biens: les choses, mobilières et immobilières, ainsi que le courant électrique, le gaz, la chaleur, le froid et les biens analogues;
^c	prestation: le fait d'accorder à un tiers un avantage économique consommable dans l'attente d'une contre-prestation; constitue également une prestation celle qui est fournie en vertu de la loi ou sur réquisition d'une autorité;
^d	livraison:
^d1	le fait d'accorder à une personne le pouvoir de disposer économiquement d'un bien en son propre nom,
^d2	le fait de remettre à un destinataire un bien sur lequel des travaux ont été effectués, même si ce bien n'a pas été modifié, mais simplement examiné, étalonné, réglé, contrôlé dans son fonctionnement ou traité d'une autre manière,
^d3	le fait de mettre un bien à la disposition d'un tiers à des fins d'usage ou de jouissance;
^e	prestation de services: toute prestation qui ne constitue pas une livraison; il y a également prestation de services dans les cas suivants:
^e1	des valeurs ou des droits immatériels sont cédés à un tiers,
^e2	il y a engagement à ne pas commettre un acte ou un acte ou une situation sont tolérés;
^f	contre-prestation: valeur patrimoniale que le destinataire, ou un tiers à sa place, remet en contrepartie d'une prestation;
^g	activité relevant de la puissance publique: activité d'une collectivité publique, ou d'une personne ou organisation mandatée par une collectivité publique, qui est de nature non entrepreneuriale, notamment de nature non commerciale et n'entrant pas en concurrence avec l'activité des entreprises privées, même si des émoluments, des contributions ou des taxes sont perçus pour cette activité;
^h	personnes étroitement liées:
^h1	les détenteurs d'au moins 20 % du capital-actions ou du capital social d'une entreprise ou les détenteurs d'une participation équivalente dans une société de personnes, ou les personnes proches de ces détenteurs,
^h2	les fondations ou associations avec lesquelles il existe une relation économique, contractuelle ou personnelle particulièrement étroite; les institutions de prévoyance ne sont pas considérées comme des personnes étroitement liées;
ⁱ	dons: libéralités consenties à un tiers sans qu'aucune contre-prestation au sens de la législation sur la TVA ne soit attendue; les libéralités sont également considérées comme des dons:
ⁱ¹	lorsqu'elles sont mentionnées une ou plusieurs fois sous une forme neutre dans une publication, même en cas d'indication de la raison sociale du donateur ou de reproduction de son logo,
ⁱ²	lorsqu'il s'agit de cotisations de membres passifs ou de contributions de donateurs à des associations ou à des organisations d'utilité publique; les contributions des donateurs sont également considérées comme des dons lorsque l'organisation d'utilité publique accorde à titre volontaire au donateur des privilèges entrant dans le cadre de son but statutaire, pour autant qu'elle informe le donateur qu'il ne peut se prévaloir de ces privilèges;
^j	organisation d'utilité publique: organisation qui répond aux critères de l'art. 56, let. g, LIFD;
^k	facture: tout document par lequel une prestation est facturée à un tiers, quel que soit le nom qui lui est donné dans les transactions commerciales.

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 21 Prestations exclues du champ de l'impôt - 1 Une prestation exclue du champ de l'impôt n'est pas imposable si l'assujetti n'a pas opté pour son imposition en vertu de l'art. 22.
¹	Une prestation exclue du champ de l'impôt n'est pas imposable si l'assujetti n'a pas opté pour son imposition en vertu de l'art. 22.
²	Sont exclus du champ de l'impôt:
¹	le transport de biens qui relève des services réservés visés à l'art. 3 de la loi du 30 avril 1997 sur la poste25;
¹⁰	les prestations étroitement liées à la promotion de la culture et de la formation des jeunes fournies par des organisations d'utilité publique d'échanges de jeunes; on entend par jeunes au sens de la présente disposition les personnes de moins de 25 ans;
¹¹	les prestations suivantes fournies dans le domaine de l'éducation et de la formation:29
^11a	les prestations fournies dans le domaine de l'éducation des enfants et des jeunes, de l'enseignement, de l'instruction, de la formation continue et du recyclage professionnel, y compris l'enseignement dispensé par des professeurs privés ou des écoles privées,
^11b	les cours, conférences et autres manifestations à caractère scientifique ou didactique; l'activité des conférenciers est exclue du champ de l'impôt, que les honoraires soient versés aux conférenciers ou à leur employeur,
^11c	les examens organisés dans le domaine de la formation,
^11d	les prestations de services d'ordre organisationnel (y compris les prestations accessoires qui y sont liées) que les membres d'une institution réalisant des opérations exclues du champ de l'impôt en vertu des let. a à c fournissent à cette institution,
^11e	les prestations de services d'ordre organisationnel (y compris les prestations accessoires qui y sont liées) fournies aux services de la Confédération, des cantons et des communes qui réalisent, à titre onéreux ou à titre gratuit, des opérations exclues du champ de l'impôt en vertu des let. a à c;
¹²	la location de services assurée par des institutions religieuses ou philosophiques sans but lucratif à des fins relevant des soins aux malades, de l'aide et de la sécurité sociales, de la protection de l'enfance et de la jeunesse, de l'éducation et de la formation, ou encore à des fins ecclésiales, caritatives ou d'utilité publique;
¹³	les prestations que des organismes sans but lucratif, poursuivant des objectifs de nature politique, syndicale, économique, religieuse, patriotique, philosophique, philanthropique, écologique, sportive, culturelle ou civique, fournissent à leurs membres, moyennant une cotisation fixée statutairement;
¹⁴	les prestations de services culturelles ci-après fournies directement en présence du public ou, si elles ne sont pas fournies directement en présence du public, les prestations de services culturelles ci-après que le public peut percevoir lors de la représentation:30
^14a	manifestations théâtrales, musicales, chorégraphiques et cinématographiques,
^14b	représentations d'acteurs, de musiciens, de danseurs et d'autres artistes exécutants et prestations des personnes qui participent sur le plan artistique à de telles représentations, ainsi que les prestations de forains, y compris les jeux d'adresse exploités par ces derniers,
^14c	visites de musées, de galeries, de monuments, de sites historiques ou de jardins botaniques et zoologiques,
^14d	prestations de services des bibliothèques, services d'archives et autres centres de documentation, notamment la possibilité de consulter des supports de données dans leurs locaux; par contre, la livraison de biens (y compris la mise à la disposition de tiers) est imposable;
¹⁵	les contre-prestations demandées pour les manifestations sportives, y compris celles qui sont exigées des participants (notamment les finances d'inscription), et les prestations accessoires incluses;
¹⁶	les prestations de services culturelles et la livraison, par leur créateur, d'oeuvres culturelles réalisées par des artistes tels que les écrivains, les compositeurs, les cinéastes, les artistes-peintres ou les sculpteurs, ainsi que les prestations de services fournies par les éditeurs et les sociétés de perception en vue de la diffusion de ces oeuvres; cette disposition s'applique également aux oeuvres dérivées au sens de l'art. 3 de la loi du 9 octobre 1992 sur le droit d'auteur33 qui ont un caractère culturel;
¹⁷	les prestations fournies lors de manifestations telles que des ventes de bienfaisance, des marchés aux puces ou des tombolas par des institutions qui exercent des activités exclues du champ de l'impôt dans le domaine du sport et de la création culturelle sans but lucratif, dans le domaine des soins aux malades, de l'aide et de la sécurité sociales et de la protection de l'enfance et de la jeunesse, ou par des organisations d'utilité publique d'aide et de soins à domicile (Spitex), des maisons de retraite, des homes médicalisés et des organismes exploitant des appartements protégés, pour autant que ces manifestations soient organisées à leur seul profit dans le but de les soutenir financièrement; les prestations fournies dans le cadre de brocantes organisées par des institutions d'aide et de sécurité sociales, exclusivement pour leurs besoins propres;
¹⁸	dans le domaine des assurances:
^18a	les prestations d'assurance et de réassurance,
^18b	les prestations d'assurance sociale,
^18c	les prestations suivantes fournies dans le domaine des assurances sociales et de la prévention:
^18d	les prestations fournies dans le cadre de l'activité des intermédiaires d'assurance et des courtiers en assurance;
¹⁹	les opérations suivantes réalisées dans les domaines du marché monétaire et du marché des capitaux:
^19a	l'octroi et la négociation de crédits, ainsi que la gestion de crédits par celui qui les a octroyés,
^19b	la négociation et la prise en charge d'engagements, de cautionnements et d'autres sûretés et garanties, ainsi que la gestion de garanties de crédits par celui qui les a octroyés,
^19c	les opérations sur les dépôts de fonds, comptes courants, paiements, virements, créances d'argent, chèques et autres effets de commerce, y compris leur négociation; est par contre imposable le recouvrement de créances sur mandat du créancier (opérations d'encaissement),
^19d	les opérations portant sur les moyens de paiement légaux (valeurs suisses et étrangères telles que les devises, les billets de banque ou les monnaies), y compris leur négociation; sont par contre imposables les pièces de collection (billets et monnaies) qui ne sont pas normalement utilisées comme moyen de paiement légal,
^19e	les opérations (au comptant et à terme), y compris la négociation, portant sur les papiers-valeurs, sur les droits-valeurs et les dérivés ainsi que sur des parts de sociétés et d'autres associations; sont par contre imposables la garde et la gestion de papiers-valeurs, de droits-valeurs et dérivés et de parts (notamment les dépôts), y compris les placements fiduciaires,
^19f	l'offre de parts de placements collectifs au sens de la loi du 23 juin 2006 sur les placements collectifs (LPCC)37 et la gestion de placements collectifs au sens de la LPCC par des personnes qui les administrent ou qui les gardent, par les directions de fonds, par les banques dépositaires ainsi que par leurs mandataires; sont considérées comme mandataires toutes les personnes physiques ou morales auxquelles ces placements collectifs au sens de la LPCC ou de la loi fédérale du 15 juin 2018 sur les établissements financiers38 peuvent déléguer des tâches; l'offre de parts et l'administration de sociétés d'investissement à capital fixe au sens de l'art. 110 LPCC sont régies par la let. e;
²	les soins et les traitements médicaux dispensés dans le domaine de la médecine humaine, y compris les prestations qui leur sont étroitement liées, fournis dans des hôpitaux ou d'autres centres de diagnostic et de traitement médicaux; en revanche, la livraison d'appareils orthopédiques et de prothèses fabriqués par l'assujetti ou acquis par celui-ci est imposable;
²⁰	le transfert et la constitution de droits réels sur des immeubles ainsi que les prestations fournies par les communautés de copropriétaires par étages à leurs membres, pour autant que ces prestations consistent en la mise à leur disposition de la propriété commune à des fins d'usage, en son entretien, sa remise en état, en d'autres opérations de gestion ou en la livraison de chaleur et de biens analogues;
²¹	la mise à la disposition de tiers, à des fins d'usage ou de jouissance, d'immeubles ou de parts d'immeubles; sont par contre imposables:
^21a	la location d'appartements et de chambres pour l'hébergement d'hôtes ainsi que la location de salles dans le secteur de l'hôtellerie et de la restauration,
^21b	la location de places de camping,
^21c	la location de places de parc n'appartenant pas au domaine public, pour le stationnement de véhicules, sauf s'il s'agit d'une prestation accessoire à une location d'immeuble exclue du champ de l'impôt,
^21d	la location et l'affermage de dispositifs et de machines fixés à demeure et faisant partie intégrante d'une installation autre que sportive,
^21e	la location de casiers et de compartiments dans des chambres fortes,
^21f	la location de surfaces de stands de foires ou d'exposition et celle de locaux destinés à des foires ou des congrès;
²²	la livraison, au maximum à leur valeur faciale, de timbres-poste ayant valeur d'affranchissement sur le territoire suisse et d'autres timbres officiels;
²³	les opérations réalisées dans le domaine des jeux d'argent, pour autant que le produit brut des jeux soit soumis à l'impôt sur les maisons de jeu visé à l'art. 119 de la loi fédérale du 29 septembre 2017 sur les jeux d'argent40 ou que les bénéfices nets réalisés sur l'exploitation de ces jeux soient affectés intégralement à des buts d'utilité publique au sens de l'art. 125 de la loi précitée;
²⁴	la livraison de biens mobiliers d'occasion qui ont été utilisés uniquement dans le cadre d'une des activités que le présent article exclut du champ de l'impôt;
²⁵	...
²⁶	la vente par les agriculteurs, les sylviculteurs et les horticulteurs des produits agricoles, sylvicoles et horticoles cultivés dans leur propre exploitation, la vente de bétail par les marchands de bétail et la vente de lait aux transformateurs de lait par les centres de collecte;
²⁷	les prestations d'organisations d'utilité publique visant à promouvoir l'image de tiers et les prestations de tiers visant à promouvoir l'image d'organisations d'utilité publique;
²⁸	les prestations fournies:
^28bis	la mise à disposition de personnel entre collectivités publiques;
^28a	entre des unités organisationnelles de la même collectivité publique,
^28b	entre des sociétés de droit privé ou de droit public détenues uniquement par des collectivités publiques et les collectivités publiques qui les détiennent, ou leurs unités organisationnelles,
^28c	entre des établissements ou fondations fondés exclusivement par des collectivités publiques et les collectivités publiques qui ont participé à leur fondation, ou leurs unités organisationnelles;
²⁹	l'exercice de fonctions d'arbitrage;
³	les traitements médicaux dans le domaine de la médecine humaine dispensés par des médecins, des médecins-dentistes, des psychothérapeutes, des chiropraticiens, des physiothérapeutes, des naturopathes, des sages-femmes, des infirmiers ou des membres de professions analogues du secteur de la santé, si les prestataires de ces services sont détenteurs d'une autorisation de pratiquer; le Conseil fédéral règle les modalités; en revanche, la livraison d'appareils orthopédiques ou de prothèses fabriqués par l'assujetti ou acquis par celui-ci est imposable;
³⁰	les prestations que se fournissent entre elles des institutions de formation et de recherche participant à une coopération dans le domaine de la formation et de la recherche, dans la mesure où les prestations sont fournies dans le cadre de la coopération, que cette coopération soit assujettie à la TVA ou non.
⁴	les autres prestations de soins fournies par des infirmiers ou par des organisations d'aide et de soins à domicile ainsi que dans des homes, pour autant qu'elles soient prescrites par un médecin;
⁵	la livraison d'organes humains par des institutions médicales reconnues ou des hôpitaux, ainsi que la livraison de sang humain complet par les titulaires de l'autorisation exigée à cette fin;
⁶	les prestations de services de groupements dont les membres exercent les professions énumérées au ch. 3, pour autant qu'elles leur soient facturées au prorata et au prix coûtant, dans l'exercice direct de leurs activités;
⁷	le transport de personnes malades, blessées ou handicapées à l'aide de moyens de transport spécialement aménagés à cet effet;
⁸	les prestations fournies par des institutions d'aide et de sécurité sociales, par des organisations d'utilité publique d'aide et de soins à domicile (Spitex) et par des maisons de retraite, des homes médicalisés et des organismes exploitant des appartements protégés;
⁹	les prestations liées à la protection de l'enfance et de la jeunesse fournies par des institutions aménagées à cet effet;
³	Sous réserve de l'al. 4, l'exclusion d'une prestation mentionnée à l'al. 2 est déterminée exclusivement en fonction de son contenu, sans considération des qualités du prestataire ou du destinataire.
⁴	Si une prestation relevant de l'al. 2 est exclue du champ de l'impôt en raison des qualités du prestataire ou du destinataire, l'exclusion ne vaut que pour les prestations fournies ou reçues par une personne ayant ces qualités.
⁵	Le Conseil fédéral précise les prestations exclues du champ de l'impôt en tenant compte du principe de la neutralité de la concurrence.
⁶	Sont réputées unités organisationnelles d'une collectivité publique au sens de l'al. 2, ch. 28, les services de cette collectivité, ses sociétés de droit privé ou de droit public, pour autant qu'aucune autre collectivité publique ni aucun autre tiers ne détienne de participation dans la société, ainsi que ses établissements et fondations, pour autant que la collectivité publique les ait fondés sans la participation d'autres collectivités publiques ni d'autres tiers.45
⁷	Le Conseil fédéral détermine les institutions de formation et de recherche visées à l'al. 2, ch. 30.46

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 22 Option pour l'imposition des prestations exclues du champ de l'impôt - 1 Sous réserve de l'al. 2, l'assujetti peut soumettre à l'impôt des prestations exclues du champ de l'impôt (option) pour autant qu'il l'indique clairement ou qu'il déclare l'imposition de ces prestations dans le décompte.47
¹	Sous réserve de l'al. 2, l'assujetti peut soumettre à l'impôt des prestations exclues du champ de l'impôt (option) pour autant qu'il l'indique clairement ou qu'il déclare l'imposition de ces prestations dans le décompte.47
²	L'option n'est pas possible:
^a	pour les prestations visées à l'art. 21, al. 2, ch. 18, 19 et 23;
^b	pour les prestations visées à l'art. 21, al. 2, ch. 20 et 21, si le destinataire affecte ou compte affecter l'objet exclusivement à des fins d'habitation.

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 29 Exclusion du droit à la déduction de l'impôt préalable - 1 Les prestations et l'importation de biens affectés à la fourniture de prestations exclues du champ de l'impôt ne donnent pas droit à la déduction de l'impôt préalable si l'assujetti n'a pas opté pour leur imposition.
¹	Les prestations et l'importation de biens affectés à la fourniture de prestations exclues du champ de l'impôt ne donnent pas droit à la déduction de l'impôt préalable si l'assujetti n'a pas opté pour leur imposition.
^1bis	La déduction de l'impôt préalable peut être opérée pour les prestations fournies à l'étranger dans une mesure équivalente à celle qui aurait été opérée, si ces prestations avaient été fournies sur le territoire suisse et si l'assujetti avait pu opter pour leur imposition en vertu de l'art. 22.73
²	En dérogation à l'al. 1, l'acquisition, la détention et l'aliénation de participations ainsi que les restructurations au sens des art. 19 ou 61 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD74 donnent droit à la déduction de l'impôt préalable dans le cadre de l'activité entrepreneuriale donnant droit à la déduction de l'impôt préalable.
³	Les participations sont des parts du capital d'autres sociétés qui sont détenues à titre de placement durable et permettent d'exercer une influence déterminante. Toute part de 10 % au moins du capital est considérée comme participation.
⁴	Pour déterminer l'impôt préalable déductible, les sociétés holding peuvent prendre en compte l'activité entrepreneuriale donnant droit à la déduction de l'impôt préalable des entreprises qu'elles détiennent.75

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 10 Principe - 1 Est assujetti à l'impôt quiconque exploite une entreprise, même sans but lucratif et quels que soient la forme juridique de l'entreprise et le but poursuivi, et:
¹	Est assujetti à l'impôt quiconque exploite une entreprise, même sans but lucratif et quels que soient la forme juridique de l'entreprise et le but poursuivi, et:
^a	fournit des prestations sur le territoire suisse dans le cadre de l'activité de cette entreprise, ou
^b	a son siège, son domicile ou un établissement stable sur le territoire suisse.13
^1bis	Exploite une entreprise quiconque:
^a	exerce à titre indépendant une activité professionnelle ou commerciale en vue de réaliser, à partir de prestations, des recettes ayant un caractère de permanence, quelle que soit la valeur de l'apport des éléments qui, en vertu de l'art. 18, al. 2, ne valent pas contre-prestation, et
^b	agit en son propre nom vis-à-vis des tiers.14
^1ter	L'acquisition, la détention et l'aliénation de participations visées à l'art. 29, al. 2 et 3, constitue une activité entrepreneuriale.15
²	Est libéré de l'assujettissement quiconque:
^a	réalise en l'espace d'un an, sur le territoire suisse et à l'étranger, un chiffre d'affaires total inférieur à 100 000 francs à partir de prestations qui ne sont pas exclues du champ de l'impôt en vertu de l'art. 21, al. 2;
^b	exploite une entreprise ayant son siège à l'étranger qui, quel que soit le chiffre d'affaires réalisé, fournit, sur le territoire suisse, exclusivement un ou plusieurs des types de prestations suivants:
^b1	prestations exonérées de l'impôt,
^b2	prestations de services dont le lieu se situe sur le territoire suisse en vertu de l'art. 8, al. 1; n'est toutefois pas libéré de l'assujettissement quiconque fournit des prestations de services en matière de télécommunications ou d'informatique à des destinataires qui ne sont pas assujettis à l'impôt,
^b3	livraison d'électricité transportée par lignes, de gaz transporté par le réseau de distribution de gaz naturel ou de chaleur produite à distance à des assujettis sur le territoire suisse;
^c	réalise en l'espace d'un an, sur le territoire suisse et à l'étranger, au titre d'association sportive ou culturelle sans but lucratif et gérée de façon bénévole ou d'institution d'utilité publique, un chiffre d'affaires total inférieur à 250 000 francs à partir de prestations qui ne sont pas exclues du champ de l'impôt en vertu de l'art. 21, al. 2.17
^2bis	Le chiffre d'affaires se calcule sur la base des contre-prestations convenues (hors impôt).18
³	L'entreprise ayant son siège sur le territoire suisse et tous ses établissements stables qui se trouvent sur le territoire suisse forment ensemble un sujet fiscal.

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 11 Renonciation à la libération de l'assujettissement - 1 Quiconque exploite une entreprise et n'est pas assujetti à l'impôt en vertu des art. 10, al. 2, ou 12, al. 3, a le droit de renoncer à être libéré de l'assujettissement.
¹	Quiconque exploite une entreprise et n'est pas assujetti à l'impôt en vertu des art. 10, al. 2, ou 12, al. 3, a le droit de renoncer à être libéré de l'assujettissement.
²	La renonciation doit être maintenue pendant au moins une période fiscale.

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 28 Principe - 1 Sous réserve des art. 29 et 33, l'assujetti peut déduire les impôts préalables suivants dans le cadre de son activité entrepreneuriale:
¹	Sous réserve des art. 29 et 33, l'assujetti peut déduire les impôts préalables suivants dans le cadre de son activité entrepreneuriale:
^a	l'impôt grevant les opérations réalisées sur le territoire suisse qui lui a été facturé;
^b	l'impôt qu'il a déclaré sur ses acquisitions (art. 45 à 49);
^c	l'impôt sur les importations acquitté ou dû dont la créance est ferme ou dont la créance conditionnelle est échue, ainsi que l'impôt qu'il a déclaré sur ses importations (art. 52 et 63).
²	L'assujetti qui a acquis chez un agriculteur, un sylviculteur, un horticulteur, un marchand de bétail ou dans un centre collecteur de lait non assujetti des produits agricoles, sylvicoles ou horticoles, du bétail ou du lait qu'il utilise dans le cadre de son activité entrepreneuriale donnant droit à la déduction de l'impôt préalable peut déduire, au titre de l'impôt préalable, 2,6 % du montant qui lui a été facturé.70
³	L'assujetti peut déduire l'impôt préalable selon l'al. 1 pour autant qu'il prouve l'avoir réglé.71

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 33 Réduction de la déduction de l'impôt préalable - 1 Sous réserve de l'al. 2, les montants qui, en vertu de l'art. 18, al. 2, ne sont pas considérés comme faisant partie de la contre-prestation, ne donnent pas lieu à une réduction de la déduction de l'impôt préalable.
¹	Sous réserve de l'al. 2, les montants qui, en vertu de l'art. 18, al. 2, ne sont pas considérés comme faisant partie de la contre-prestation, ne donnent pas lieu à une réduction de la déduction de l'impôt préalable.
²	L'assujetti doit réduire le montant de la déduction de l'impôt préalable en proportion des fonds relevant de l'art. 18, al. 2, let. a à c, qu'il reçoit.

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 30 Double affectation - 1 L'assujetti qui utilise des biens, des parties de biens ou des services en partie hors de son activité entrepreneuriale ou qui, dans le cadre de son activité entrepreneuriale, les utilise à la fois pour des prestations donnant droit à la déduction de l'impôt préalable et pour des prestations n'y donnant pas droit doit corriger le montant de l'impôt préalable en proportion de l'utilisation qui en est faite.
¹	L'assujetti qui utilise des biens, des parties de biens ou des services en partie hors de son activité entrepreneuriale ou qui, dans le cadre de son activité entrepreneuriale, les utilise à la fois pour des prestations donnant droit à la déduction de l'impôt préalable et pour des prestations n'y donnant pas droit doit corriger le montant de l'impôt préalable en proportion de l'utilisation qui en est faite.
²	Si la prestation préalable est utilisée de manière prépondérante dans le cadre de l'activité entrepreneuriale pour des prestations donnant droit à la déduction de l'impôt préalable, celui-ci peut être déduit dans sa totalité et corrigé à la fin de la période fiscale (art. 31).

SR 641.201 Ordonnance du 27 novembre 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (OTVA) OTVA Art. 65 Méthodes de calcul de la correction - (art. 30 LTVA)
^a	en fonction de l'affectation effective;
^b	en s'appuyant sur une méthode forfaitaire dont les forfaits ont été fixés par l'AFC;
^c	sur la base de calculs propres.

SR 641.201 Ordonnance du 27 novembre 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (OTVA) OTVA Art. 68 Choix de la méthode - (art. 30 LTVA)
¹	L'assujetti peut choisir une ou plusieurs méthodes pour calculer la correction de la déduction de l'impôt préalable, pour autant que cela conduise à un résultat correct.
²	Est considérée comme appropriée toute application d'une ou de plusieurs méthodes qui tient compte du principe de l'économie de la perception, est compréhensible sous l'aspect économique et répartit l'impôt préalable conformément à l'utilisation pour une activité déterminée.

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 32 Dégrèvement ultérieur de l'impôt préalable - 1 Si les conditions de la déduction de l'impôt préalable sont remplies ultérieurement (dégrèvement ultérieur de l'impôt préalable), la déduction de l'impôt préalable peut être opérée sur la période de décompte au cours de laquelle les conditions ont été remplies. L'impôt préalable, y compris les parts de cet impôt corrigées à titre de prestation à soi-même, peut être déduit s'il ne l'a pas déjà été.
¹	Si les conditions de la déduction de l'impôt préalable sont remplies ultérieurement (dégrèvement ultérieur de l'impôt préalable), la déduction de l'impôt préalable peut être opérée sur la période de décompte au cours de laquelle les conditions ont été remplies. L'impôt préalable, y compris les parts de cet impôt corrigées à titre de prestation à soi-même, peut être déduit s'il ne l'a pas déjà été.
²	Si le bien ou la prestation de services ont été utilisés pendant la période comprise entre la réception de la prestation ou le moment de l'importation et la réalisation des conditions de la déduction de l'impôt préalable, le montant à déduire se calcule sur leur valeur résiduelle. Pour calculer la valeur résiduelle, le montant de l'impôt préalable est réduit linéairement de un cinquième par année écoulée pour les biens mobiliers et les prestations de services, et de un vingtième par année écoulée pour les biens immobiliers. La façon dont l'amortissement est comptabilisé ne joue aucun rôle. Dans les cas fondés, le Conseil fédéral peut prévoir des dérogations aux règles relatives à l'amortissement.
³	Si un bien n'est utilisé que temporairement pour une activité entrepreneuriale donnant droit à la déduction de l'impôt préalable, l'assujetti peut faire valoir, à titre d'impôt préalable, l'impôt qui grèverait la location facturée à un tiers indépendant.

SR 641.201 Ordonnance du 27 novembre 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (OTVA) OTVA Art. 165 Dégrèvement ultérieur de l'impôt préalable - (art. 32 LTVA)
^a	aux éléments qui ne constituent pas des contre-prestations (art. 18, al. 2, LTVA) et qui n'entraînent plus, dès l'entrée en vigueur du nouveau droit selon l'art. 33, al. 1, LTVA, une réduction de la déduction de l'impôt préalable;
^b	aux propres prestations imposées dans le cadre des prestations à soi-même dans le domaine de la construction conformément à l'art. 9, al. 2, de la loi du 2 septembre 1999 sur la TVA162.

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 31 Prestation à soi-même - 1 Si les conditions de la déduction de l'impôt préalable cessent ultérieurement d'être remplies (prestation à soi-même), la déduction de l'impôt préalable doit être corrigée au moment où ces conditions cessent d'être remplies. L'impôt préalable déduit auparavant, y compris les parts de cet impôt corrigées à titre de dégrèvement ultérieur, doit être remboursé.
¹	Si les conditions de la déduction de l'impôt préalable cessent ultérieurement d'être remplies (prestation à soi-même), la déduction de l'impôt préalable doit être corrigée au moment où ces conditions cessent d'être remplies. L'impôt préalable déduit auparavant, y compris les parts de cet impôt corrigées à titre de dégrèvement ultérieur, doit être remboursé.
²	Il y a notamment prestation à soi-même lorsque l'assujetti prélève de son entreprise, à titre permanent ou temporaire, des biens ou des prestations de services sur lesquels ou sur une partie desquels il a déduit l'impôt préalable lors de leur acquisition ou de leur apport, ou qu'il a acquis dans le cadre de la procédure de déclaration visée à l'art. 38 et qu'il remplit une des conditions suivantes:
^a	il utilise ces biens ou ces prestations de services hors de son activité entrepreneuriale, en particulier pour ses besoins personnels;
^b	il les utilise pour une activité entrepreneuriale qui ne donne pas droit à la déduction de l'impôt préalable en vertu de l'art. 29, al. 1;
^c	il les remet à titre gratuit sans motif entrepreneurial; un motif entrepreneurial est réputé exister pour les cadeaux d'une valeur n'excédant pas 500 francs par personne et par an ainsi que pour les cadeaux publicitaires et les échantillons remis en vue de réaliser un chiffre d'affaires imposable ou exonéré;
^d	il a encore le pouvoir de disposer de ces biens ou de ces prestations de services lorsque cesse son assujettissement.
³	Si le bien ou la prestation de services ont été utilisés pendant la période comprise entre la réception de la prestation et le moment où les conditions de la déduction de l'impôt préalable ont cessé d'être remplies, le montant de l'impôt préalable doit être corrigé à concurrence de leur valeur résiduelle. Pour calculer la valeur résiduelle, le montant de l'impôt préalable est réduit linéairement de un cinquième par année écoulée pour les biens mobiliers et les prestations de services, et de un vingtième par année écoulée pour les biens immobiliers. La façon dont l'amortissement est comptabilisé ne joue aucun rôle. Dans les cas fondés, le Conseil fédéral peut prévoir des dérogations aux règles relatives à l'amortissement.
⁴	Si un bien n'est utilisé que temporairement hors de l'activité entrepreneuriale ou pour une activité entrepreneuriale ne donnant pas droit à la déduction de l'impôt préalable, l'assujetti doit corriger la déduction de l'impôt préalable en fonction du montant de l'impôt qui grèverait la location facturée à un tiers indépendant.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 63 - 1 En règle générale, les frais de procédure comprenant l'émolument d'arrêté, les émoluments de chancellerie et les débours sont mis, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succombe. Si celle-ci n'est déboutée que partiellement, ces frais sont réduits. À titre exceptionnel, ils peuvent être entièrement remis.
¹	En règle générale, les frais de procédure comprenant l'émolument d'arrêté, les émoluments de chancellerie et les débours sont mis, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succombe. Si celle-ci n'est déboutée que partiellement, ces frais sont réduits. À titre exceptionnel, ils peuvent être entièrement remis.
²	Aucun frais de procédure n'est mis à la charge des autorités inférieures, ni des autorités fédérales recourantes et déboutées; si l'autorité recourante qui succombe n'est pas une autorité fédérale, les frais de procédure sont mis à sa charge dans la mesure où le litige porte sur des intérêts pécuniaires de collectivités ou d'établissements autonomes.
³	Des frais de procédure ne peuvent être mis à la charge de la partie qui a gain de cause que si elle les a occasionnés en violant des règles de procédure.
⁴	L'autorité de recours, son président ou le juge instructeur perçoit du recourant une avance de frais équivalant aux frais de procédure présumés. Elle lui impartit pour le versement de cette créance un délai raisonnable en l'avertissant qu'à défaut de paiement elle n'entrera pas en matière. Si des motifs particuliers le justifient, elle peut renoncer à percevoir la totalité ou une partie de l'avance de frais.101
^4bis	L'émolument d'arrêté est calculé en fonction de l'ampleur et de la difficulté de la cause, de la manière de procéder des parties et de leur situation financière. Son montant est fixé:
^a	entre 100 et 5000 francs dans les contestations non pécuniaires;
^b	entre 100 et 50 000 francs dans les autres contestations.102
⁵	Le Conseil fédéral établit un tarif des émoluments.103 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral104 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales105 sont réservés.106

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 64 - 1 L'autorité de recours peut allouer, d'office ou sur requête, à la partie ayant entièrement ou partiellement gain de cause une indemnité pour les frais indispensables et relativement élevés qui lui ont été occasionnés.
¹	L'autorité de recours peut allouer, d'office ou sur requête, à la partie ayant entièrement ou partiellement gain de cause une indemnité pour les frais indispensables et relativement élevés qui lui ont été occasionnés.
²	Le dispositif indique le montant des dépens alloués qui, lorsqu'ils ne peuvent pas être mis à la charge de la partie adverse déboutée, sont supportés par la collectivité ou par l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué.
³	Lorsque la partie adverse déboutée avait pris des conclusions indépendantes, les dépens alloués peuvent être mis à sa charge, dans la mesure de ses moyens.
⁴	La collectivité ou l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué répond des dépens mis à la charge de la partie adverse déboutée en tant qu'ils se révéleraient irrécouvrables.
⁵	Le Conseil fédéral établit un tarif des dépens.107 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral108 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales109 sont réservés.110

SR 173.320.2 Règlement du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal administratif fédéral (FITAF) FITAF Art. 7 Principe - 1 La partie qui obtient gain de cause a droit aux dépens pour les frais nécessaires causés par le litige.
¹	La partie qui obtient gain de cause a droit aux dépens pour les frais nécessaires causés par le litige.
²	Lorsqu'une partie n'obtient que partiellement gain de cause, les dépens auxquels elle peut prétendre sont réduits en proportion.
³	Les autorités fédérales et, en règle générale, les autres autorités parties n'ont pas droit aux dépens.
⁴	Si les frais sont relativement peu élevés, le tribunal peut renoncer à allouer des dépens.
⁵	L'art. 6a s'applique par analogie.7

SR 173.320.2 Règlement du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal administratif fédéral (FITAF) FITAF Art. 14 Calcul des dépens - 1 Les parties qui ont droit aux dépens et les avocats commis d'office doivent faire parvenir avant le prononcé un décompte de leurs prestations au tribunal.
¹	Les parties qui ont droit aux dépens et les avocats commis d'office doivent faire parvenir avant le prononcé un décompte de leurs prestations au tribunal.
²	Le tribunal fixe les dépens et l'indemnité des avocats commis d'office sur la base du décompte. A défaut de décompte, le tribunal fixe l'indemnité sur la base du dossier.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
^a	contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
^b	contre les actes normatifs cantonaux;
^c	qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 42 Mémoires - 1 Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
¹	Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
²	Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l'acte attaqué viole le droit. Si le recours n'est recevable que lorsqu'il soulève une question juridique de principe ou qu'il porte sur un cas particulièrement important pour d'autres motifs, il faut exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée.15 16
³	Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu'elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée si le mémoire est dirigé contre une décision.
⁴	En cas de transmission électronique, le mémoire doit être muni de la signature électronique qualifiée de la partie ou de son mandataire au sens de la loi du 18 mars 2016 sur la signature électronique17. Le Tribunal fédéral détermine dans un règlement:
^a	le format du mémoire et des pièces jointes;
^b	les modalités de la transmission;
^c	les conditions auxquelles il peut exiger, en cas de problème technique, que des documents lui soient adressés ultérieurement sur papier.18
⁵	Si la signature de la partie ou de son mandataire, la procuration ou les annexes prescrites font défaut, ou si le mandataire n'est pas autorisé, le Tribunal fédéral impartit un délai approprié à la partie pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁶	Si le mémoire est illisible, inconvenant, incompréhensible ou prolixe ou qu'il n'est pas rédigé dans une langue officielle, le Tribunal fédéral peut le renvoyer à son auteur; il impartit à celui-ci un délai approprié pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁷	Le mémoire de recours introduit de manière procédurière ou à tout autre égard abusif est irrecevable.