A-5927/2007 - 2010-09-03 - Impôt anticipé - Impôt anticipé; prestation appréciable en argent; distribution dissimulée de bénéfices; obligation de renseignements; soustraction d'impôts; art. 4 al. 1 let. b, 39, 61 et 67 LIA; art. 20 al. 1 OIA; art. 12 DPA

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Cour I
A-5927/2007
{T 0/2}

Arrêt du 3 septembre 2010

Composition
Pascal Mollard (président du collège), Salome Zimmermann, André Moser, juges,
Raphaël Bagnoud, greffier.

Parties
X._______ Sàrl, ***,
Y._______, ***,
Z._______, ***,
tous représentés par Stéphane Riand, ***,
recourants,

contre

Administration fédérale des contributions AFC,
Div. principale impôt fédéral direct, impôt anticipé, droits de timbre, Eigerstrasse 65, 3003 Berne,
autorité inférieure.

Objet
Impôt anticipé; prestation appréciable en argent (renonciation à un produit).

Faits :

A.
X._______ Sàrl (ci-après: X._______ ou la société) est une société à responsabilité limitée inscrite au registre du commerce (RC) du *** depuis le *** 1999, qui a pour but l'exploitation et la construction d'installations de sports et de loisirs, toutes affaires mobilières et immobilières, ainsi que l'importation et l'exportation d'installations. Composée de deux associés gérants disposant de la signature individuelle, à savoir Z._______ et Y._______, elle est dotée d'un capital social de Fr. 20'000.--, détenu pour moitié par chacun d'eux.

B.
Par contrat de vente conclu le 28 février 2000 entre, d'une part, Z._______ et Y._______, et, d'autre part, la société W._______ SA, exploitante d'un parc d'attractions, sise à ***, les prénommés s'engagèrent à transférer la propriété de la catapulte déjà installée dans le parc d'attraction en question contre le paiement du prix de Fr. 200'000.--, au plus tard le 20 mars 2000. Selon le document produit par Z._______ et Y._______, intitulé « Détail et répartition de la vente du 20 mars 2000 », non daté et certifié exact le 13 décembre 2002, le produit de la vente aurait été consacré au remboursement du prix d'achat de la catapulte et des frais de transport acquittés par Z._______, pour un montant total de Fr. 50'000.--, permettant ainsi de dégager un bénéfice net de Fr. 150'000.--.

C.
Par lettre du 30 mars 2004, la Division de révision de la Division principale de l'impôt fédéral direct, de l'impôt anticipé et des droits de timbres informa X._______ qu'elle considérait que dans la mesure où le bénéfice de la vente de la catapulte avait été encaissé par Y._______ et Z._______, il constituait une prestation de la société en faveur de ses associés soumise à l'impôt anticipé, et qu'un tel état de fait était en outre caractéristique d'une soustraction fiscale. Elle invita dès lors la société à lui faire parvenir le montant d'impôt anticipé de Fr. 52'500.--, correspondant au 35 % de la somme de Fr. 150'000.--, dans un délai de trente jours. Il fut en outre précisé que lorsqu'une contribution n'avait pas été perçue à la suite d'une infraction à la législation administrative fédérale, un intérêt moratoire était dû et que les concernant, le décompte dudit intérêt leur serait communiqué après réception du paiement de l'impôt.
Par courrier daté du 8 mars 2004, adressé le 13 avril 2004 et parvenu à l'AFC le lendemain, X._______ contesta l'intégralité des prétentions émises par l'AFC.

D.
Par lettre du 22 avril 2004, la Division de révision de la Division principale de l'impôt fédéral direct, de l'impôt anticipé et des droits de timbres communiqua à X._______ qu'elle maintenait ses prétentions et l'invita à s'acquitter du montant de Fr. 52'500.-- dans un délai de quinze jours. Il était en outre expressément indiqué que si la société entendait contester cette taxation, il lui appartenait de faire valoir ses arguments et ses moyens de preuve dans le délai imparti, faute de quoi il serait procédé à l'encaissement du montant de l'impôt par les voies légales. La créance d'impôt n'ayant pas été acquittée et aucune opposition n'ayant été formée dans le délai susmentionné, l'AFC introduisit la poursuite n° *** par réquisition du 18 mai 2004. Le 8 juin 2004, un commandement de payer fut notifié à la société, auquel elle forma opposition.
Par lettre du même jour, X._______ fit valoir que dans la mesure où le contrat de vente du 28 février 2000 avait été conclu par ses associés agissant à titre personnel, elle ne pouvait constituer le sujet fiscal dans le cadre de cette opération et elle requit une décision « sur le plan procédural fiscal dans le champ du droit de timbre ». La société enjoignit en outre la Division principale de l'impôt fédéral direct, de l'impôt anticipé et des droits de timbres (ci-après: la Division principale DAT) de lui faire parvenir, avant de prendre une décision, une copie des pièces figurant dans son dossier, en particulier concernant les informations transmises par la Division principale de la taxe sur la valeur ajoutée.

E.
Par décision formelle du 23 juillet 2004, l'AFC confirma la créance fiscale résultant de sa taxation du 30 mars 2004, ainsi que l'intérêt moratoire y afférent, et leva l'opposition au commandement de payer notifié à la société. L'AFC déclara par ailleurs Y._______ et Z._______ solidairement responsables du paiement de l'impôt.
La société, Y._______ et Z._______ contestèrent cette décision par réclamation du 6 août 2004, concluant à son annulation. Ils firent notamment valoir que l'opération de vente de la catapulte avait été réalisée par Y._______ et Z._______ en leur qualité de personnes physiques indépendantes de la société, de sorte qu'il n'y avait pas lieu d'attribuer le produit de cette vente à cette dernière et que la société n'était pas sujet fiscal dans le sens où l'entendait l'AFC. Il fut également mis en avant que le produit de cette vente figurait dans la comptabilité de l'entreprise individuelle de Y._______. Il était au surplus fait grief que la nature des pièces figurant au dossier de la Division principale DAT n'avait toujours pas été communiquée à la société et ce, nonobstant la demande formulée en ce sens par cette dernière dans sa lettre du 8 juin 2004.

F.
Par décision sur réclamation du 12 juillet 2007, l'AFC admit partiellement la réclamation du 6 août 2004, en ce sens que la responsabilité solidaire de Y._______ et Z._______ fut annulée, et la rejeta pour le surplus. Elle déclara en conséquence la société débitrice à son égard du montant d'impôt anticipé de Fr. 52'500.--, plus intérêt moratoire à 5 % l'an dès le 29 mars 2000, ainsi que des frais de la poursuite n° *** par Fr. 100.--, confirma que Y._______ et Z._______ étaient respectivement tenus à la restitution des montants indûment perçus par chacun d'eux de Fr. 19'250.-- et de Fr. 33'250.--, plus intérêt moratoire à 5 % l'an dès le 29 mars 2000, étant à cet égard précisé qu'ils seraient libérés en cas de paiement de l'entier de la créance fiscale par X._______ , et leva l'opposition formée dans la poursuite susmentionnée.

G.
Par recours du 6 septembre 2007, la société, Y._______ et Z._______ (ci-après: les recourants, respectivement le/la recourant/e) ont déféré cette décision au Tribunal administratif fédéral et ont conclu à son annulation avec suite de frais et dépens, en reprenant en substance les arguments développés devant l'AFC. Dans leur écriture, les recourants ont au surplus mis en exergue que la catapulte avait été acquise par Z._______ en mars 1999, soit à une époque à laquelle la société n'avait pas été constituée et « n'existait alors pas au Registre du commerce ». En l'absence de mention d'un apport en nature ou d'une reprise de bien dans les statuts de la société, il s'agissait de constater que celle-ci n'avait pas acquis la catapulte et, partant, que le produit de la vente ultérieure de cet objet ne pouvait lui être attribuée, comme en attestait par ailleurs le fait que la part de bénéfice revenant à Y._______ avait été comptabilisée dans les comptes de son entreprise. Il était au surplus argué que l'opération de vente de la catapulte entrait également dans les buts des raisons individuelles exploitées par Y._______ et Z._______ déjà bien avant la création de X._______, de sorte que l'AFC ne saurait invoquer le devoir de fidélité des associés envers la société.
Par réponse du 20 novembre 2007, l'AFC a conclu au rejet du recours, avec suite de frais, en faisant valoir que la vente en question avait été conclue après la création de X._______, que Y._______ et Z._______ étaient tenus envers elle à un devoir de fidélité et qu'en considération notamment du but social de la société, il y avait lieu de considérer que le produit de la vente de la catapulte devait revenir à cette dernière, de sorte qu'en renonçant à le percevoir, elle avait fait une attribution à ses associés gérants. Dans la mesure où le caractère de charge d'une telle attribution n'avait en outre pas été démontré, il s'agissait de considérer que la société avait effectué une prestation appréciable en argent soumise à l'impôt anticipé.
Les autres faits seront repris, pour autant que besoin, dans les considérants qui suivent.
Droit :

1.
1.1 Sous réserve des exceptions prévues à l'art. 32 de la loi fédérale du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF, RS 173.32), celui-ci, en vertu de l'art. 31 de cette loi, connaît des recours contre les décisions au sens de l'art. 5 de la loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA, RS 172.021) prises par les autorités mentionnées aux art. 33 et 34 LTAF. En particulier, les décisions sur réclamation rendues par l'AFC en matière d'impôt anticipé peuvent être contestées devant le Tribunal administratif fédéral (art. 1 al. 1 , 32 a contrario et 33 let. d LTAF). La procédure est régie par la PA, pour autant que la LTAF n'en dispose pas autrement (art. 37 LTAF).
En l'occurrence, l'AFC a rendu sa décision sur réclamation le 12 juillet 2007 et l'a notifiée au plus tôt le lendemain aux recourants. Compte tenu des féries (art. 22a PA), le recours, adressé au Tribunal administratif fédéral en date du 6 septembre 2007, intervient ainsi dans le délai légal prescrit par l'art. 50 PA. En tant qu'il satisfait aux exigences posées à l'art. 52 PA et qu'il ne présente au surplus aucune carence de forme ou de fond, le recours est recevable, de sorte qu'il y a lieu d'entrer en matière.
1.2
1.2.1 Il convient dès lors de préciser l'objet du litige, qui est défini par trois éléments: l'objet du recours, les conclusions du recours et, accessoirement, les motifs de celui-ci. En outre, la décision attaquée délimite l'objet du litige. En vertu du principe de l'unité de la procédure, l'autorité de recours ne peut en effet statuer que sur les prétentions ou les rapports juridiques sur lesquels l'autorité inférieure s'est déjà prononcée ou aurait dû le faire (arrêt du Tribunal fédéral 2C_612/2007 du 7 avril 2008 consid. 4.1 confirmant l'arrêt du Tribunal administratif fédéral A-1494/2006 du 21 septembre 2007 consid. 2.1; arrêt du Tribunal administratif fédéral A-4230/2007 et A-42/16/2007 du 24 juillet 2009 consid. 1.3.1; André Moser/Michael Beusch/Lorenz Kneubühler, Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, Bâle 2008, ch. 2.1 ss et 2.213).
1.2.2 Dans la mesure où la présente procédure a trait à la perception de l'impôt anticipé et concerne la taxation de la Division de révision de la Division principale DAT, confirmée par la décision formelle du 23 juillet 2004, ainsi que, dans une large mesure, par la décision sur réclamation de la Division principale DAT, les recourants ne sauraient se référer utilement aux écritures et arguments qu'ils ont communiqués et fait valoir dans le cadre de la procédure contre la décision sur réclamation rendue par la Division principale de la la taxe sur la valeur ajoutée et s'étant achevée par l'arrêt du Tribunal fédéral 2C_742/2008 du 11 février 2009.
1.2.3 Cet arrêt ne portera donc que sur l'objet du présent litige, lequel tend exclusivement à déterminer si X._______ a versé à ses associés une prestation appréciable en argent soumise à l'impôt anticipé. A cette fin, il sera d'abord traité de la notion de prestation imposable en matière d'impôt anticipé (consid. 2). Il sera ensuite question du principe inquisitoire et du fardeau de la preuve en matière fiscale (consid. 3). Il s'agira enfin d'en tirer les conclusions qui s'imposent dans le cas d'espèce (consid. 4) et, le cas échéant, d'établir si Y._______ et Z._______ doivent être tenus à la restitution des montants perçus en trop, ainsi qu'au paiement de l'intérêt moratoire y afférent.

2.
Conformément à l'art. 1 al. 1 de la loi fédérale sur l'impôt anticipé du 13 octobre 1965 (LIA, RS 642.21), la Confédération perçoit un impôt anticipé sur les revenus de capitaux mobiliers, les gains faits dans les loteries et les prestations d'assurances. Aux termes de l'art. 4 al. 1 let. b LIA, l'impôt anticipé sur les revenus de capitaux mobiliers a notamment pour objet les intérêts, rentes, participations aux bénéfices et tous autres rendements des parts sociales sur des sociétés à responsabilité limité (W. ROBERT PFUND, Verrechnungssteuer, 1ère partie, Bâle 1971, n° 3.11 ss ad art. 4 al. 1 let. b p. 90 ss; Marcus Duss/Julia von Ah in Martin Zweifel/Peter Athanas/Maja Bauer-Balmeli [édit.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht II/2 [VStG], Bâle 2005 [BaKomm], n° 119 ad art. 4 LIA).

2.1 Aux termes de l'art. 20 al. 1 de l'ordonnance d'exécution du 19 décembre 1966 de la loi fédérale sur l'impôt anticipé (OIA, RS 642.211), est un rendement imposable d'actions toute prestation appréciable en argent faite par la société aux possesseurs de droits de participation, ou à des tiers les touchant de près, qui ne se présente pas comme le remboursement des parts au capital social versé existant au moment où la prestation est effectuée (dividendes, bonis, actions gratuites, bons de participation gratuits, excédents de liquidation, etc.; cf. Duss/von Ah in BaKomm, n° 132 ss ad art. 4 LIA). Le Tribunal fédéral a déjà eu l'occasion d'exprimer que pour faire application de cette disposition, les autorités fiscales n'étaient pas strictement liées par la qualification de droit privé de l'opération juridique, mais devaient plutôt apprécier l'état de fait conformément à la réalité économique (cf. arrêts du Tribunal fédéral 2C_695/2009 du 3 février 2010 consid. 2.2, 2A.537/2005 du 21 décembre 2006 consid. 2.1, 2A.355/2004 du 20 juin 2005 consid. 2.1 et 2A.249/2003 du 14 mai 2004 consid. 3.1; cf. ég. arrêt du Tribunal administratif fédéral A-1360/2006 du 1er mars 2007 consid. 6.1.1; décision de la Commission fédérale de recours en matière de contributions [CRC] 1998-090 du 17 juillet 2000 consid. 3a, confirmée par l'arrêt du Tribunal fédéral 2A.420/2000 du 15 novembre 2001).

2.2 Constituent entres autres de telles prestations appréciables en argent les distributions « dissimulées » de bénéfice. Selon la jurisprudence constante, entre dans cette catégorie toute attribution faite par la société, sans contreprestation équivalente, à ses actionnaires ou à toute personne les touchant de près et qu'elle n'aurait pas faite dans les mêmes circonstances à des tiers non participants, soit toute prestation qui n'est pas commercialement justifiée et apparaît comme insolite; encore faut-il que le caractère insolite de cette prestation soit reconnaissable par les organes de la société (cf. not. ATF 131 II 593 consid. 5, 119 Ib 431 consid. 2b et 115 Ib 274 consid. 9b; arrêts du Tribunal fédéral 2C_265/2009 du 1er septembre 2009 consid. 2.1, 2C_421/2009 du 11 janvier 2009 consid. 3.1 et 2A.355/2004 précité consid. 2.1; décisions de la CRC 2004-009 du 23 septembre 2004 consid. 2a et 2b et CRC 1997-067 du 29 janvier 1999 consid. 2a/aa et 2a/bb; cf. ég. Duss/von Ah in BaKomm, n° 132 ad art. 4 LIA et n° 41 ad art. 12 LIA). Les prestations que la société effectue en faveur de ses actionnaires ou de personnes les touchant de près et qui reposent sur une autre base juridique que les rapports de participation, par exemple un contrat de droit privé qui aurait également pu être conclu avec un tiers extérieur, ne sont en revanche pas soumises à l'impôt (cf. ATF 119 Ib 431 consid. 2b).
2.3
2.3.1 L'avantage peut consister en ce que des versements qu'obtient la société ne sont pas comptabilisés par celle-ci comme rendement, mais distribués directement aux actionnaires ou à des personnes les touchant de près (ATF 119 Ib 116 consid. 2b et références cités). Il peut également avoir la forme d'une renonciation à un produit, en faveur d'un actionnaire ou d'une personne le touchant de près, entraînant une diminution des profits inscrits au crédit du compte de résultat. Tel est le cas lorsque la société renonce entièrement ou partiellement à des recettes qui devraient normalement lui revenir et que le produit en question est directement réalisé par un actionnaire ou une personne la ou le touchant de près sans que la société ne touche la contre-prestation qu'elle aurait exigée d'un tiers non participant (cf. not. ATF 119 Ib 116 consid. 2b et 113 Ib 23 consid. 2d; arrêts du Tribunal fédéral 2C_726/2009 du 20 janvier 2010 consid. 2.2, 2C_265/2009 précité consid. 2.2, 2C_335/2008 du 13 octobre 2008 consid. 2.2, 2A.204/2006 du 22 juin 2007 consid. 6, 2A.263/2003 du 19 novembre 2003 consid. 2.2, 2A.590/2002 du 22 mai 2003 consid. 2.1, 2A.247/1996 du 27 octobre 1997 in Archives de droit fiscal suisse [ASA] 67 p. 216 ss consid. 2b et arrêt du 30 octobre 1987 in ASA 58 p. 427 ss consid. 1b; Duss/von Ah in BaKomm, n° 132 ad art. 4 LIA).
2.3.2 Les personnes physiques qui exercent une activité pour le compte d'une société de capitaux en qualité d'employés, de fondés de procuration et de mandataires commerciaux, ainsi notamment que les membres du conseil d'administration d'une société anonyme et les associés gérants d'une société à responsabilité limitée sont tenus à un devoir de fidélité envers la société, en vertu duquel ils doivent s'abstenir de lui faire concurrence (art. 321a , 464 , 717 , 803 et 812 de la loi fédérale du 30 mars 1911 complétant le code civil suisse [CO, RS 220]; cf. également l'ancien art. 818 al. 1 et 2 CO dans sa version en vigueur jusqu'au 31 décembre 2007 [aCO] applicable au cas d'espèce). Selon la jurisprudence du Tribunal fédéral, si la société autorise néanmoins ces personnes à exercer une activité dans la branche qu'elle exploite et qu'elle renonce à exiger les recettes que ces personnes réalisent dans ce cadre et qui, d'après leur nature, lui reviennent, il s'agit alors de considérer qu'elle leur verse une prestation appréciable en argent, lorsque la renonciation en question s'explique par les rapports de participation; tel est le cas lorsqu'il s'agit d'un actionnaire unique ou d'un actionnaire principal qui conclut pour son propre compte certaines affaires tombant dans l'activité économique de la société (cf. arrêt du Tribunal fédéral 2C_265/2009 précité consid. 3.1 et arrêt du Tribunal fédéral précité in ASA 67 p. 216 ss consid. 2b/aa et 2b/bb).
Concrètement, il y a prestation appréciable en argent sous la forme d'une renonciation à un produit lorsque trois conditions cumulatives sont remplies: (a) la société autorise une personne tenue envers elle à un devoir de fidélité, en vertu duquel cette personne doit en principe s'abstenir de lui faire concurrence, à exercer une activité dans la branche qu'elle exploite et à s'approprier les recettes réalisées dans ce cadre; (b) cette activité se trouve en outre dans un rapport de concurrence directe avec les activités de la société. La réalisation de cette condition doit être appréciée en considération de la nature des activités effectivement menées par la société. Elle ne saurait être inférée abstraitement, au regard du seul but social de la société tel qu'il résulte de l'inscription au RC et du plus ou moins large spectre d'activités susceptibles d'entrer dans ce cadre. Le fait que l'activité en question ait été conduite durant le temps de travail - de l'employé, de l'administrateur, du gérant, etc. - et/ou au moyen des infrastructures de la société, ainsi que le fait que la société et la personne tenue envers elle à un devoir de fidélité aient les mêmes clients sont des critères qu'il s'agit notamment de prendre en compte (arrêt du Tribunal fédéral 2C_265/2009 précité consid. 3.3 à 3.5 et arrêt du Tribunal fédéral précité in ASA 67 p. 216 ss consid. 2c). Finalement, (c) la société n'aurait pas autorisé dans les mêmes circonstances un tiers non participant à lui faire concurrence, de sorte qu'il y a lieu de considérer que la renonciation de la société à s'attribuer les recettes réalisées dans le cadre de dite activité s'explique par les rapports de participation.

3.
3.1 Conformément à la maxime inquisitoire, le Tribunal administratif fédéral établit les faits et apprécie les preuves d'office et librement (cf. art. 12 et 62 al. 4 PA). Une fois les investigations requises terminées, et après une libre appréciation des preuves en sa possession, l'autorité saisie se trouve à un carrefour: si elle estime que l'état de fait est clair et que sa conviction est acquise, elle peut rendre sa décision. En revanche, si la conviction de l'autorité n'est pas acquise, elle doit résoudre le litige en appliquant les règles sur la répartition du fardeau de la preuve (cf. arrêt du Tribunal administratif fédéral A-6120/2008 du 14 mai 2010 consid. 1.3.2 et 1.3.3 et les références citées; MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLER, op. cit., ch. 3.140 ss).

3.2 D'une manière générale, il appartient au fisc de démontrer l'existence d'éléments créant ou augmentant la charge fiscale, alors que le contribuable supporte le fardeau de la preuve des éléments qui réduisent ou éteignent son obligation; la seule allégation ne suffit pas. En matière de distribution dissimulée de bénéfice, il appartient dès lors à l'autorité fiscale de prouver que la société a effectué une prestation à l'un de ses actionnaires ou à une personne la touchant de près sans contre-prestation équivalente du bénéficiaire. Lorsque l'avantage consiste en la renonciation à un produit, il incombe à l'autorité fiscale de démontrer que la société a entièrement ou partiellement renoncé à un produit en faveur d'un actionnaire ou d'une personne le touchant de près sans contre-prestation équivalente et que ce produit devait normalement revenir à la société. Tel est notamment le cas lorsque, d'une part, le bénéficiaire a envers la société un devoir de fidélité en vertu duquel il doit s'abstenir de lui faire concurrence et, d'autre part, lorsqu'il s'agit de considérer qu'en menant l'activité qui a permis de dégager le produit en question, ledit bénéficiaire a contrevenu à cette interdiction de concurrence (cf. consid. 2.3.2 ci-avant; cf. également Moser/ Beusch/Kneubühler, op. cit., ch. 3.151; ATF 133 II 153 consid. 4.3 et 121 II 257 consid. 4c/aa; arrêts du Tribunal fédéral 2C_265/2009 précité consid. 2.4, 2C_642/2008 du 12 décembre 2008 consid. 3.4 et 2A.269/2005 du 21 mars 2006 consid. 4; arrêts du Tribunal administratif fédéral A-6120/2008 précité consid. 1.3.3, A-4417/2007 du 10 mars 2010 consid. 3.2.1 et 3.2.2, A-1597/2006 et A-1598/2006 du 17 août 2009 consid. 4.1, A-1656/2006 du 19 mars 2009 consid. 4.3.2 et A-1687/2006 du 18 juin 2007 consid. 2.4).
La preuve que la prestation est justifiée selon l'usage commercial incombe en revanche à la société contribuable, qui en supporte l'échec. Certes, il ne saurait être question pour l'autorité fiscale de se prononcer sur l'opportunité de tel poste de charges, en substituant son appréciation à celle de l'entreprise. Néanmoins, la société contribuable doit prouver que la prestation en question est justifiée par l'usage commercial, afin que l'autorité puisse s'assurer que seuls des motifs commerciaux, et non les étroites relations personnelles et économiques entre la société et le bénéficiaire de la prestation, ont conduit à la prestation. Lorsque l'existence d'une contre-prestation équivalente est litigieuse, il appartient à la société d'établir qu'une telle contre-prestation a bien été effectuée. En outre, quiconque effectue des paiements qui ne sont pas justifiés par des documents idoines doit en supporter les conséquences, c'est-à-dire s'attendre à ce que ces versements soient qualifiés de prestations appréciables en argent (ATF 119 Ib 431 consid. 2c; arrêts du Tribunal fédéral 2A.249/2003 précité consid. 3.2; décision CRC 2004-009 précitée consid. 2c et CRC 1998-090 consid. 2a/cc; Conrad Stockar in BaKomm, n° 4 ss et 7 ad art. 39 LIA).

3.3 En vertu de l'art. 39 al. 1 LIA, le contribuable a l'obligation de renseigner en conscience l'Administration fédérale des contributions sur tous les faits qui peuvent avoir de l'importance pour déterminer l'assujettissement ou les bases de calcul de l'impôt et doit en particulier tenir ses livres avec soin et les produire, à la requête de l'autorité, avec les pièces justificatives et autres documents (let. b).
Dans la mesure où pour établir l'état de fait, l'autorité fiscale est dépendante de la collaboration du contribuable, la violation, par celui-ci, de son obligation de renseigner peut conduire à un « état de nécessité en matière de preuve » (Beweisnot), c'est-à-dire à une impossibilité, pour l'autorité, d'établir les faits pertinents. Dans une telle hypothèse, la violation du devoir de collaborer peut être prise en compte au stade de la libre appréciation des preuves ou conduire à un allégement de la preuve à charge de l'autorité, voire à un renversement du fardeau de la preuve (cf. ATF 132 III 715 consid. 3.1, 130 III 321 consid. 3.2 et 121 II 273 consid. 3c/bb; arrêts du Tribunal fédéral 4A.186/2009 du 3 mars 2010 consid. 6.1.1, 4A.193/2008 du 8 juillet 2008 consid. 2.1.1 et 2A.374/2006 du 30 octobre 2006 consid. 4.3; arrêts du Tribunal administratif fédéral A-4417/2007 précité consid. 3.2 et A-1597/2006 et 1598/2006 précité consid. 4.1 et 4.2; cf. également arrêt du Tribunal administratif fédéral A-5078/2008 du 26 mai 2008 consid. 2.2).

4.
4.1 En l'espèce, il s'agit en premier lieu de déterminer si Y._______ et Z._______ avaient envers la société X._______ un devoir de fidélité en vertu duquel ils devaient s'abstenir de lui faire concurrence. Eu égard à leur qualité d'associés gérants et à la disposition l'art. 818 al. 1 aCO, une réponse affirmative s'impose en l'occurrence clairement (cf. consid. 2.3.2 ci-avant).
Dans la mesure où il est avéré, le fait que la société n'existait pas au moment de l'achat de la catapulte, comme le soutiennent les recourants, n'est en outre pas déterminant, puisque c'est au moment de l'exécution de la prestation imposable, soit au moment de la vente de la catapulte, qu'il s'agit d'examiner si les bénéficiaires étaient soumis à une interdiction de concurrence. Il conviendra en revanche de prendre en compte cette circonstance lorsqu'il s'agira, le cas échéant, d'examiner si la renonciation de la société au produit de la vente s'explique par d'autres motifs que les rapports de participation (cf. consid. 2.2 et 2.3 ci-avant). Il en va de même concernant l'argument selon lequel l'opération en question entrait également dans les buts des raisons individuelles exploitées par Y._______ et Z._______ avant la constitution de X._______.

4.2 Il s'agit dès lors, en second lieu, de déterminer si le bénéfice dégagé de cette vente devait, de par sa nature, revenir à la recourante. Pour ce faire, il s'agit d'examiner s'il existe un rapport de concurrence entre l'opération de vente de la catapulte et les activités de la société, de sorte qu'il faille considérer qu'en réalisant dite opération, Y._______ et Z._______ ont contrevenu à leur prohibition de concurrencer celle-ci (cf. consid. 2.3.2 ci-avant).
4.2.1 Il est indiscutable que certains indices tendent en l'occurrence à indiquer que le produit de la vente de la catapulte à la société W._______ SA aurait dû être attribué à la recourante. Selon l'inscription au RC de la société, celle-ci a en effet en particulier pour but l'exploitation et la construction d'installations de sports et de loisirs, ainsi que l'importation et l'exportation d'installations. En outre, force est de constater qu'il existe une certaine confusion entre les activités de la recourante et celles de ses associés gérants. La société était ainsi initialement sise à ***, au domicile de Y._______, et a par la suite transféré son siège à ***, où elle partage son adresse avec une autre société, P._______ Sàrl, également gérée par Y._______ et Z._______. En outre, bien que la catapulte ait été initialement acquise par Z._______, le bénéfice dégagé de sa vente a ensuite été partagé entre les deux associés. Il convient au surplus de relever le comportement contradictoire des recourants, qui font valoir que l'acquisition de la catapulte est intervenue en mars 1999, soit avant la constitution de la société, alors qu'il ressort de l'arrêt du Tribunal fédéral 2C_742/2008 précité que X._______ a expressément déclaré avoir commencé son activité en mars 1999 précisément.
4.2.2 Au vu des conditions claires dégagées par la jurisprudence du Tribunal fédéral en matière de distribution dissimulée de bénéfice sous la forme d'une renonciation à un produit, ces indices ne permettent toutefois pas, à eux seuls, de conclure de manière définitive que le produit de la vente de la catapulte devait en l'occurrence revenir à X._______. Il faut en effet notamment que l'opération de vente de la catapulte se trouve dans un rapport de concurrence avec les activités menées par la recourante. Ainsi qu'il a été exposé, la réalisation de cette condition doit être examinée en considération de la nature des activités effectivement menées par la recourante (cf. consid. 2.3.2 ci-avant). Or, celle-ci ne ressort pas, ou pas suffisamment, de la décision attaquée, qui n'indique que le large spectre d'activités découlant de l'inscription au RC de la société.
Dans ces conditions, il convient de constater que l'autorité inférieure n'a pas suffisamment établi en quoi le produit de la vente constituait une recette qui, de par sa nature, revenait à la recourante. En tant qu'il s'agit d'un élément créant ou augmentant la charge fiscale, elle doit en supporter les conséquences (cf. consid. 3.2 ci-avant). La reprise d'impôt de l'AFC ne pouvait donc pas, en l'état, se fonder sur l'existence d'une prestation appréciable en argent ayant la forme d'une renonciation de la société, au profit de ses associés gérants, à des recettes auxquelles elle avait droit (cf. consid. 2.3 ci-avant). Partant, il y a lieu, dans un premier temps, d'admettre le recours et d'annuler la décision sur réclamation de l'AFC du 12 juillet 2007.

4.3 Il convient dès lors, dans un second temps, de se demander si le Tribunal de céans doit établir lui-même si le produit de la vente de la catapulte devait être attribué à la recourante, ou s'il peut renvoyer la cause devant l'AFC afin qu'elle rende un prononcé sur la question. A cet égard, il sied de rappeler que l'autorité judiciaire dispose d'un large pouvoir d'appréciation en matière de renvoi de la cause par devant l'autorité inférieure (cf. ATF 131 V 407 consid. 2.1.1; arrêt du Tribunal administratif fédéral A-1329/2009 du 13 juillet 2009; Philippe Weissenberger in Bernhard Waldmann/Philippe Weissenberger [éd.], VwVG, Praxiskommentar zum Bundesgesetz über das Verwaltungs-verfahren, Zurich 2009, p. 1210, n° 15 ad art. 61).
Au vu du dossier et compte tenu des observations formulées ci-dessus (cf. consid. 4.2.2 ci-avant), il y a lieu de considérer que les faits sont en l'état établis de manière incomplète au sens de l'art. 49 let. b PA. Dans la mesure où l'AFC, en tant qu'autorité de première instance, dispose de moyens d'investigation plus étendus que le Tribunal de céans, par exemple s'agissant d'un éventuel contrôle sur place par un inspecteur, et au regard notamment du principe de la double instance, il se justifie en l'occurrence de renvoyer la cause à l'autorité inférieure, à charge pour elle de prendre une décision au sens de l'art. 5 PA (cf. ATF 131 V 407 consid. 2.1.1; arrêt du Tribunal administratif fédéral A-1329/2009 précité; décision de la Commission fédérale de recours en matière de douanes [CRD] 2003-098 du 19 juillet 2004 in Jurisprudence des autorités administratives de la Confédération [JAAC] 69.17 consid. 3a et décision CRC 2003-168 du 31 août 2004 in JAAC 69.6 consid. 7; Weissenberger in Waldmann/Weissenberger [éd.], op. cit., p. 1210 n° 16 ad art. 61; Moser/Beusch/Kneubühler, op. cit, ch. 3.194; Madeleine Camprubi in Auer/ Müller/Schindler [éd.], VwVG, Kommentar zum Bundesgesetz über das Verwaltungsverfahren, Zurich 2008, p. 773, n° 11 ad art. 61).

4.4 Par souci de clarté, il sied de rappeler qu'il est en particulier demandé à l'AFC de reconsidérer, à la lumière des observations formulées ci-dessus (cf. consid. 4.2 et 4.3), si le bénéfice dégagé de la vente de la catapulte à W._______ SA devait revenir à la recourante. A cet égard, il sied de redire, d'une part, que l'autorité fiscale supporte la charge de la preuve que tel était le cas (cf. consid. 3.2 ci-avant) et, d'autre part, que la réponse à cette question dépend notamment de l'existence d'un rapport de concurrence entre l'opération de vente de la catapulte et les activités de la recourante, étant précisé que l'existence d'un tel rapport doit être examinée en considération de la nature des activités effectivement menées par la recourante (cf. consid. 2.3.2 et 4.2.2 ci-avant).
A ce propos, le fait que, selon les déclarations des recourants (cf. recours p. 10), X._______ aurait, par la suite, racheté la catapulte à la société W._______ SA, puis l'aurait revendue constitue notamment un élément dont il s'agit de tenir compte. Cela vaut d'autant plus qu'aux termes du contrat conclu le 28 février 2000, Y._______ et Z._______ bénéficiaient d'un droit de rachat sur la catapulte. Il serait dès lors notamment intéressant d'examiner si l'acquisition de la catapulte par la société X._______ a été opérée aux conditions prévues par cette convention. C'est précisément le lieu de rappeler que le contribuable a le devoir de renseigner l'autorité fiscale et de produire les pièces justificatives et autres documents requis et qu'une violation de cette obligation sera soit prise en compte dans le cadre de l'appréciation des preuves, soit conduira à un allégement ou à un renversement du fardeau de la preuve à charge de l'autorité (cf. consid. 3.3 ci-avant).
Finalement, s'il apparaissait, à la lumière des constatations de l'AFC, que le produit de la vente de la catapulte devait, de par sa nature, revenir à la société, il s'agirait alors de rechercher si la décision de la société de renoncer à exiger de ses associés gérants ledit produit s'explique par les rapports de participation (cf. consid. 2.2 et 2.3 ci-avant). En tant qu'il s'agit d'un élément éteignant l'obligation fiscale de la société, il appartiendrait aux recourants de prouver que tel n'est pas le cas et, le cas échéant, de supporter l'échec de dite preuve. Les recourants seraient ainsi tenus de démontrer les faits qu'ils allèguent pour justifier que le produit de la vente n'a pas été attribué à la recourante, tels notamment que l'opération en question entrait également dans le cadre des activités effectivement menées avant la création de X._______ par Y._______ et Z._______, exploitant eux-mêmes, le cas échéant, une entreprise indépendante. On ne saurait en effet se contenter sur ce point de simples allégations (cf. consid. 3.2 ci-avant).

5.
5.1 Les considérants qui précèdent conduisent le Tribunal administratif fédéral à admettre le recours, à annuler la décision sur réclamation du 12 juillet 2007 et à renvoyer la cause devant l'AFC, afin qu'elle détermine en considération de la nature des activités effectivement menées par la recourante si le produit de la vente de la catapulte devait revenir à cette dernière et pour qu'elle rende une nouvelle décision (cf. consid. 4.2 à 4.4 ci-avant). Il sied au surplus de relever que le présent arrêt ne constitue pas une décision finale au sens de la jurisprudence du Tribunal fédéral (arrêts du Tribunal fédéral 2C_45/2008 du 16 décembre 2008 consid. 1.2 in fine, 2A.264/2006 du 3 septembre 2008 consid. 2.2 et 2C_743/2007 du 9 juillet 2008 consid. 2.2; arrêt du Tribunal administratif fédéral A-1329/2009 précité).

5.2 Conformément à l'art. 63 al. 1 PA, les frais de procédure sont mis, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succombe. Ceux-ci sont fixés selon l'art. 4 du règlement du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal administratif fédéral (FITAF, RS 173.320.2). Aucun frais n'est mis à la charge de l'autorité inférieure déboutée (art. 63 al. 2 PA). Aux termes de l'art. 64 al. 1 PA, l'autorité de recours peut finalement allouer, d'office ou sur requête, à la partie ayant entièrement ou partiellement gain de cause, une indemnité pour les frais indispensables et relativement élevés qui lui ont été occasionnés (cf. ég. art. 7 ss FITAF). A cet égard, il sied de préciser qu'en matière d'impôt anticipé, seuls peuvent être pris en considération les frais occasionnés dans le cadre de la procédure de recours, à l'exclusion de ceux encourus par-devant l'autorité inférieure en procédures de décision et de réclamation (MOSER/BEUSCH/ KNEUBÜHLER, op. cit., ch. 4.87; ANDRÉ MOSER in BaKomm, n° 3 ad art. 44 LIA).

5.3 Vu l'issue de la cause, les frais de procédure sont laissés à la charge de l'état. Les avances de frais versées par chacun des recourants, d'un montant de Fr. 1'110.--, leur sont restituées. Les recourants, qui sont représentés par un avocat, ont en outre droit à une indemnité à titre de dépens pour les frais encourus devant le Tribunal de céans, laquelle, compte tenu du degré de complexité de la présente cause, du travail effectivement nécessaire et du tarif horaire retenu (cf. art. 10 al. 1 et 2 FITAF), est arrêtée à Fr. 4'000.-- (TVA comprise).

Par ces motifs, le Tribunal administratif fédéral prononce :

1.
Le recours est admis.

2.
La décision sur réclamation de l'Administration fédérale des contributions, Division principale de l'impôt fédéral direct, de l'impôt anticipé, des droits de timbre, du 17 juillet 2007 est annulée.

3.
La cause est renvoyée à l'AFC pour nouvelle décision au sens des considérants.

4.
Il n'est pas perçu de frais de procédure.

5.
Les avances de frais effectuées par les recourants, d'un montant de Fr. 1'100.-- chacune, leur sont restituées.

6.
L'Administration fédérale des contributions est tenue de verser aux recourants une indemnité de dépens d'un montant total de Fr. 4'000.--.

7.
Le présent arrêt est adressé :
aux recourants (Acte judiciaire);
à l'autorité inférieure (n° de réf. *** ; Acte judiciaire).

Le président du collège : Le greffier :

Pascal Mollard Raphaël Bagnoud

Indication des voies de droit :
La présente décision peut être attaquée devant le Tribunal fédéral, 1000 Lausanne 14, par la voie du recours en matière de droit public, dans les trente jours qui suivent la notification (art. 82 ss , 90 ss et 100 de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral [LTF, RS 173.110]). Le mémoire doit être rédigé dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé. La décision attaquée et les moyens de preuve doivent être joints au mémoire, pour autant qu'ils soient en mains de la partie recourante (voir art. 42 LTF).
Expédition :

SR 173.32 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF) LTAF Art. 32 Exceptions - 1 Le recours est irrecevable contre:
¹	Le recours est irrecevable contre:
^a	les décisions concernant la sûreté intérieure ou extérieure du pays, la neutralité, la protection diplomatique et les autres affaires relevant des relations extérieures, à moins que le droit international ne confère un droit à ce que la cause soit jugée par un tribunal;
^b	les décisions concernant le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et les votations populaires;
^c	les décisions relatives à la composante «prestation» du salaire du personnel de la Confédération, dans la mesure où elles ne concernent pas l'égalité des sexes;
^d	...
^e	les décisions dans le domaine de l'énergie nucléaire concernant:
^e1	l'autorisation générale des installations nucléaires;
^e2	l'approbation du programme de gestion des déchets;
^e3	la fermeture de dépôts en profondeur;
^e4	la preuve de l'évacuation des déchets.
^f	les décisions relatives à l'octroi ou l'extension de concessions d'infrastructures ferroviaires;
^g	les décisions rendues par l'Autorité indépendante d'examen des plaintes en matière de radio-télévision;
^h	les décisions relatives à l'octroi de concessions pour des maisons de jeu;
ⁱ	les décisions relatives à l'octroi, à la modification ou au renouvellement de la concession octroyée à la Société suisse de radiodiffusion et télévision (SSR);
^j	les décisions relatives au droit aux contributions d'une haute école ou d'une autre institution du domaine des hautes écoles.
²	Le recours est également irrecevable contre:
^a	les décisions qui, en vertu d'une autre loi fédérale, peuvent faire l'objet d'une opposition ou d'un recours devant une autorité précédente au sens de l'art. 33, let. c à f;
^b	les décisions qui, en vertu d'une autre loi fédérale, peuvent faire l'objet d'un recours devant une autorité cantonale.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 5 - 1 Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet:
¹	Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet:
^a	de créer, de modifier ou d'annuler des droits ou des obligations;
^b	de constater l'existence, l'inexistence ou l'étendue de droits ou d'obligations;
^c	de rejeter ou de déclarer irrecevables des demandes tendant à créer, modifier, annuler ou constater des droits ou obligations.
²	Sont aussi considérées comme des décisions les mesures en matière d'exécution (art. 41, al. 1, let. a et b), les décisions incidentes (art. 45 et 46), les décisions sur opposition (art. 30, al. 2, let. b, et 74), les décisions sur recours (art. 61), les décisions prises en matière de révision (art. 68) et d'interprétation (art. 69).25
³	Lorsqu'une autorité rejette ou invoque des prétentions à faire valoir par voie d'action, sa déclaration n'est pas considérée comme décision.

SR 173.32 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF) LTAF Art. 33 Autorités précédentes - Le recours est recevable contre les décisions:
^a	du Conseil fédéral et des organes de l'Assemblée fédérale, en matière de rapports de travail du personnel de la Confédération, y compris le refus d'autoriser la poursuite pénale;
^b	du Conseil fédéral concernant:
^b1	la révocation d'un membre du conseil de banque ou de la direction générale ou d'un suppléant sur la base de la loi du 3 octobre 2003 sur la Banque nationale26,
^b10	la révocation d'un membre du conseil d'administration du Service suisse d'attribution des sillons ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration, conformément à la loi fédérale du 20 décembre 1957 sur les chemins de fer44;
^b2	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'Autorité fédérale de surveillance des marchés financiers ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration selon la loi du 22 juin 2007 sur la surveillance des marchés financiers27,
^b3	le blocage de valeurs patrimoniales en vertu de la loi du 18 décembre 2015 sur les valeurs patrimoniales d'origine illicite29,
^b4	l'interdiction d'exercer des activités en vertu de la LRens31,
^b4bis	l'interdiction d'organisations en vertu de la LRens,
^b5	la révocation du mandat d'un membre du Conseil de l'Institut fédéral de métrologie au sens de la loi du 17 juin 2011 sur l'Institut fédéral de métrologie34,
^b6	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'Autorité fédérale de surveillance en matière de révision ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration selon la loi du 16 décembre 2005 sur la surveillance de la révision36,
^b7	la révocation d'un membre du conseil de l'Institut suisse des produits thérapeutiques sur la base de la loi du 15 décembre 2000 sur les produits thérapeutiques38,
^b8	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'établissement au sens de la loi du 16 juin 2017 sur les fonds de compensation40,
^b9	la révocation d'un membre du conseil de l'Institut suisse de droit comparé selon la loi du 28 septembre 2018 sur l'Institut suisse de droit comparé42;
^c	du Tribunal pénal fédéral en matière de rapports de travail de ses juges et de son personnel;
^cbis	du Tribunal fédéral des brevets en matière de rapports de travail de ses juges et de son personnel;
^cquater	du procureur général de la Confédération, en matière de rapports de travail des procureurs qu'il a nommés et du personnel du Ministère public de la Confédération;
^cquinquies	de l'Autorité de surveillance du Ministère public de la Confédération, en matière de rapports de travail de son secrétariat;
^cter	de l'Autorité de surveillance du Ministère public de la Confédération, en matière de rapports de travail des membres du Ministère public de la Confédération élus par l'Assemblée fédérale (Chambres réunies);
^d	de la Chancellerie fédérale, des départements et des unités de l'administration fédérale qui leur sont subordonnées ou administrativement rattachées;
^e	des établissements et des entreprises de la Confédération;
^f	des commissions fédérales;
^g	des tribunaux arbitraux fondées sur des contrats de droit public signés par la Confédération, ses établissements ou ses entreprises;
^h	des autorités ou organisations extérieures à l'administration fédérale, pour autant qu'elles statuent dans l'accomplissement de tâches de droit public que la Confédération leur a confiées;
ⁱ	d'autorités cantonales, dans la mesure où d'autres lois fédérales prévoient un recours au Tribunal administratif fédéral.

SR 173.32 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF) LTAF Art. 1 Principe - 1 Le Tribunal administratif fédéral est le tribunal administratif ordinaire de la Confédération.
¹	Le Tribunal administratif fédéral est le tribunal administratif ordinaire de la Confédération.
²	Il statue comme autorité précédant le Tribunal fédéral, pour autant que la loi n'exclue pas le recours à celui-ci.
³	Il comprend 50 à 70 postes de juge.
⁴	L'Assemblée fédérale détermine dans une ordonnance le nombre de postes de juge.
⁵	Elle peut autoriser, pour une période de deux ans au plus, des postes de juge supplémentaires si le Tribunal administratif fédéral est confronté à un surcroît de travail que ses moyens ne lui permettent plus de maîtriser.

SR 173.32 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF) LTAF Art. 32 Exceptions - 1 Le recours est irrecevable contre:
¹	Le recours est irrecevable contre:
^a	les décisions concernant la sûreté intérieure ou extérieure du pays, la neutralité, la protection diplomatique et les autres affaires relevant des relations extérieures, à moins que le droit international ne confère un droit à ce que la cause soit jugée par un tribunal;
^b	les décisions concernant le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et les votations populaires;
^c	les décisions relatives à la composante «prestation» du salaire du personnel de la Confédération, dans la mesure où elles ne concernent pas l'égalité des sexes;
^d	...
^e	les décisions dans le domaine de l'énergie nucléaire concernant:
^e1	l'autorisation générale des installations nucléaires;
^e2	l'approbation du programme de gestion des déchets;
^e3	la fermeture de dépôts en profondeur;
^e4	la preuve de l'évacuation des déchets.
^f	les décisions relatives à l'octroi ou l'extension de concessions d'infrastructures ferroviaires;
^g	les décisions rendues par l'Autorité indépendante d'examen des plaintes en matière de radio-télévision;
^h	les décisions relatives à l'octroi de concessions pour des maisons de jeu;
ⁱ	les décisions relatives à l'octroi, à la modification ou au renouvellement de la concession octroyée à la Société suisse de radiodiffusion et télévision (SSR);
^j	les décisions relatives au droit aux contributions d'une haute école ou d'une autre institution du domaine des hautes écoles.
²	Le recours est également irrecevable contre:
^a	les décisions qui, en vertu d'une autre loi fédérale, peuvent faire l'objet d'une opposition ou d'un recours devant une autorité précédente au sens de l'art. 33, let. c à f;
^b	les décisions qui, en vertu d'une autre loi fédérale, peuvent faire l'objet d'un recours devant une autorité cantonale.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 22^a - 1 Les délais fixés en jours par la loi ou par l'autorité ne courent pas:
¹	Les délais fixés en jours par la loi ou par l'autorité ne courent pas:
^a	du 7e jour avant Pâques au 7e jour après Pâques inclusivement;
^b	du 15 juillet au 15 août inclusivement;
^c	du 18 décembre au 2 janvier inclusivement.
²	L'al. 1 n'est pas applicable dans les procédures concernant:
^a	l'octroi de l'effet suspensif et d'autres mesures provisionnelles;
^b	les marchés publics.61

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 50 - 1 Le recours doit être déposé dans les 30 jours qui suivent la notification de la décision.
¹	Le recours doit être déposé dans les 30 jours qui suivent la notification de la décision.
²	Le recours pour déni de justice ou retard injustifié peut être formé en tout temps.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 52 - 1 Le mémoire de recours indique les conclusions, motifs et moyens de preuve et porte la signature du recourant ou de son mandataire; celui-ci y joint l'expédition de la décision attaquée et les pièces invoquées comme moyens de preuve, lorsqu'elles se trouvent en ses mains.
¹	Le mémoire de recours indique les conclusions, motifs et moyens de preuve et porte la signature du recourant ou de son mandataire; celui-ci y joint l'expédition de la décision attaquée et les pièces invoquées comme moyens de preuve, lorsqu'elles se trouvent en ses mains.
²	Si le recours ne satisfait pas à ces exigences, ou si les conclusions ou les motifs du recourant n'ont pas la clarté nécessaire, sans que le recours soit manifestement irrecevable, l'autorité de recours impartit au recourant un court délai supplémentaire pour régulariser le recours.
³	Elle avise en même temps le recourant que si le délai n'est pas utilisé, elle statuera sur la base du dossier ou si les conclusions, les motifs ou la signature manquent, elle déclarera le recours irrecevable.

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 1 - 1 La Confédération perçoit un impôt anticipé sur les revenus de capitaux mobiliers, sur les gains provenant de jeux d'argent au sens de la loi fédérale du 29 septembre 2017 sur les jeux d'argent (LJAr)5, sur les gains provenant de jeux d'adresse ou de loteries destinés à promouvoir les ventes qui ne sont pas soumis à la LJAr selon l'art. 1, al. 2, let. d et e, de cette loi, ainsi que sur les prestations d'assurances; dans les cas prévus par la loi, la déclaration de la prestation imposable remplace le paiement de l'impôt.6
¹	La Confédération perçoit un impôt anticipé sur les revenus de capitaux mobiliers, sur les gains provenant de jeux d'argent au sens de la loi fédérale du 29 septembre 2017 sur les jeux d'argent (LJAr)5, sur les gains provenant de jeux d'adresse ou de loteries destinés à promouvoir les ventes qui ne sont pas soumis à la LJAr selon l'art. 1, al. 2, let. d et e, de cette loi, ainsi que sur les prestations d'assurances; dans les cas prévus par la loi, la déclaration de la prestation imposable remplace le paiement de l'impôt.6
²	La Confédération, ou le canton pour le compte de la Confédération, rembourse l'impôt anticipé, conformément à la présente loi, au bénéficiaire de la prestation diminuée de l'impôt.

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 4 - 1 L'impôt anticipé sur les revenus de capitaux mobiliers a pour objet les intérêts, rentes, participations aux bénéfices et tous autres rendements:
¹	L'impôt anticipé sur les revenus de capitaux mobiliers a pour objet les intérêts, rentes, participations aux bénéfices et tous autres rendements:
^a	des obligations émises par une personne domiciliée en Suisse, des cédules hypothécaires et lettres de rentes émises en série, ainsi que des avoirs figurant au livre de la dette;
^b	des actions, parts sociales de sociétés à responsabilité limitée et de sociétés coopératives, bons de participation sociale des banques coopératives, bons de participation ou bons de jouissance, émis par une personne domiciliée en Suisse;
^c	des parts d'un placement collectif de capitaux au sens de la loi du 23 juin 2006 sur les placements collectifs (LPCC)12 émises par une personne domiciliée en Suisse ou par une personne domiciliée à l'étranger conjointement avec une personne domiciliée en Suisse;
^d	des avoirs de clients auprès de banques et de caisses d'épargne suisses.
²	Le transfert du siège d'une société anonyme, d'une société à responsabilité limitée ou d'une société coopérative à l'étranger est assimilé à une liquidation du point de vue fiscal; la présente disposition est applicable par analogie aux placements collectifs au sens de la LPCC.13

SR 642.211 Ordonnance du 19 décembre 1966 sur l'impôt anticipé (OIA) OIA Art. 20 - 1 Est un rendement imposable d'actions, parts de sociétés à responsabilité limitée et sociétés coopératives, toute prestation appréciable en argent faite par la société aux possesseurs de droits de participation, ou
¹	Est un rendement imposable d'actions, parts de sociétés à responsabilité limitée et sociétés coopératives, toute prestation appréciable en argent faite par la société aux possesseurs de droits de participation, ou
²	Est un rendement imposable de bons de participation, de bons de jouissance et de bons de participation sociale toute prestation appréciable en argent servie aux détenteurs de bons de participation, de bons de jouissance et de bons de participation sociale de banques coopératives; le remboursement de la valeur nominale de bons de participation ou de bons de participation sociale émis gratuitement ne constitue pas un élément du rendement imposable, pour autant que la société ou la banque coopérative prouve qu'elle a payé l'impôt anticipé sur la valeur nominale lors de l'émission des titres.25
³	...26

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 12 - 1 Pour les revenus de capitaux mobiliers, pour les gains provenant de jeux d'argent qui ne sont pas exonérés de l'impôt selon l'art. 24, let. i à iter, LIFD52 et pour les gains provenant de jeux d'adresse ou de loteries destinés à promouvoir les ventes qui ne sont pas exonérés de l'impôt selon l'art. 24, let. j, LIFD, la créance fiscale prend naissance au moment où échoit la prestation imposable.53 La capitalisation d'intérêts ou la décision de transférer le siège à l'étranger (art. 4, al. 2) entraîne la naissance de la créance fiscale.
¹	Pour les revenus de capitaux mobiliers, pour les gains provenant de jeux d'argent qui ne sont pas exonérés de l'impôt selon l'art. 24, let. i à iter, LIFD52 et pour les gains provenant de jeux d'adresse ou de loteries destinés à promouvoir les ventes qui ne sont pas exonérés de l'impôt selon l'art. 24, let. j, LIFD, la créance fiscale prend naissance au moment où échoit la prestation imposable.53 La capitalisation d'intérêts ou la décision de transférer le siège à l'étranger (art. 4, al. 2) entraîne la naissance de la créance fiscale.
^1bis	En cas d'acquisition par une société de ses propres droits de participation selon l'art. 4a, al. 2, la créance fiscale naît à l'expiration du délai fixé.54
^1ter	Lorsqu'il s'agit d'un fonds de thésaurisation, la créance fiscale prend naissance au moment où le rendement imposable (art. 4, al. 1, let. c) est crédité.55
²	Pour les prestations d'assurances, la créance fiscale prend naissance au moment du versement de la prestation.
³	Si, pour une raison dépendant de sa personne, le débiteur n'est pas en mesure d'exécuter la prestation imposable à l'échéance, la créance fiscale prend naissance seulement à la date à laquelle est reporté le versement de cette prestation ou de toute autre prestation la remplaçant, mais en tout cas au moment de l'exécution effective.

SR 220 Première partie: Dispositions générales Titre premier: De la formation des obligations Chapitre I: Des obligations résultant d'un contrat CO Art. 321^a - 1 Le travailleur exécute avec soin le travail qui lui est confié et sauvegarde fidèlement les intérêts légitimes de l'employeur.
¹	Le travailleur exécute avec soin le travail qui lui est confié et sauvegarde fidèlement les intérêts légitimes de l'employeur.
²	Il est tenu d'utiliser selon les règles en la matière les machines, les instruments de travail, les appareils et les installations techniques ainsi que les véhicules de l'employeur, et de les traiter avec soin, de même que le matériel mis à sa disposition pour l'exécution de son travail.
³	Pendant la durée du contrat, le travailleur ne doit pas accomplir du travail rémunéré pour un tiers dans la mesure où il lèse son devoir de fidélité et, notamment, fait concurrence à l'employeur.
⁴	Pendant la durée du contrat, le travailleur ne doit pas utiliser ni révéler des faits destinés à rester confidentiels, tels que les secrets de fabrication et d'affaires dont il a pris connaissance au service de l'employeur; il est tenu de garder le secret même après la fin du contrat en tant que l'exige la sauvegarde des intérêts légitimes de l'employeur.

SR 220 Première partie: Dispositions générales Titre premier: De la formation des obligations Chapitre I: Des obligations résultant d'un contrat CO Art. 464 - 1 Le fondé de procuration et le mandataire commercial qui a la direction de toute l'entreprise ou qui est au service du chef de la maison ne peuvent, sans l'autorisation de celui-ci, faire pour leur compte personnel ni pour le compte d'un tiers des opérations rentrant dans le genre d'affaires de l'établissement.
¹	Le fondé de procuration et le mandataire commercial qui a la direction de toute l'entreprise ou qui est au service du chef de la maison ne peuvent, sans l'autorisation de celui-ci, faire pour leur compte personnel ni pour le compte d'un tiers des opérations rentrant dans le genre d'affaires de l'établissement.
²	S'ils contreviennent à cette disposition, le chef de la maison a contre eux une action en dommages-intérêts et il peut prendre à son compte les opérations ainsi faites.

SR 220 Première partie: Dispositions générales Titre premier: De la formation des obligations Chapitre I: Des obligations résultant d'un contrat CO Art. 717 - 1 Les membres du conseil d'administration, de même que les tiers qui s'occupent de la gestion, exercent leurs attributions avec toute la diligence nécessaire et veillent fidèlement aux intérêts de la société.
¹	Les membres du conseil d'administration, de même que les tiers qui s'occupent de la gestion, exercent leurs attributions avec toute la diligence nécessaire et veillent fidèlement aux intérêts de la société.
²	Ils doivent traiter de la même manière les actionnaires qui se trouvent dans la même situation.

SR 173.320.2 Règlement du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal administratif fédéral (FITAF) FITAF Art. 10 Honoraires d'avocat et indemnité du mandataire professionnel n'exerçant pas la profession d'avocat - 1 Les honoraires d'avocat et l'indemnité du mandataire professionnel n'exerçant pas la profession d'avocat sont calculés en fonction du temps nécessaire à la défense de la partie représentée.
¹	Les honoraires d'avocat et l'indemnité du mandataire professionnel n'exerçant pas la profession d'avocat sont calculés en fonction du temps nécessaire à la défense de la partie représentée.
²	Le tarif horaire des avocats est de 200 francs au moins et de 400 francs au plus, pour les mandataires professionnels n'exerçant pas la profession d'avocat, il est de 100 francs au moins et de 300 francs au plus. Ces tarifs s'entendent hors TVA.
³	En cas de contestations pécuniaires, les honoraires d'avocat ou l'indemnité du mandataire professionnel n'exerçant pas la profession d'avocat peuvent être augmentés dans une mesure appropriée.

SR 173.320.2 Règlement du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal administratif fédéral (FITAF) FITAF Art. 10 Honoraires d'avocat et indemnité du mandataire professionnel n'exerçant pas la profession d'avocat - 1 Les honoraires d'avocat et l'indemnité du mandataire professionnel n'exerçant pas la profession d'avocat sont calculés en fonction du temps nécessaire à la défense de la partie représentée.
¹	Les honoraires d'avocat et l'indemnité du mandataire professionnel n'exerçant pas la profession d'avocat sont calculés en fonction du temps nécessaire à la défense de la partie représentée.
²	Le tarif horaire des avocats est de 200 francs au moins et de 400 francs au plus, pour les mandataires professionnels n'exerçant pas la profession d'avocat, il est de 100 francs au moins et de 300 francs au plus. Ces tarifs s'entendent hors TVA.
³	En cas de contestations pécuniaires, les honoraires d'avocat ou l'indemnité du mandataire professionnel n'exerçant pas la profession d'avocat peuvent être augmentés dans une mesure appropriée.

SR 220 Première partie: Dispositions générales Titre premier: De la formation des obligations Chapitre I: Des obligations résultant d'un contrat CO Art. 803 - 1 Les associés sont tenus à la sauvegarde du secret des affaires.
¹	Les associés sont tenus à la sauvegarde du secret des affaires.
²	Ils s'abstiennent de tout ce qui porte préjudice aux intérêts de la société. Ils ne peuvent en particulier gérer des affaires qui leur procureraient un avantage particulier et qui seraient préjudiciables au but de la société. Les statuts peuvent prévoir que les associés doivent s'abstenir de faire concurrence à la société.
³	Un associé peut, moyennant l'approbation écrite de tous les autres associés, exercer des activités qui violent le devoir de fidélité ou une éventuelle interdiction de faire concurrence. Les statuts peuvent prévoir, à la place, que l'approbation de l'assemblée des associés est nécessaire.
⁴	Les dispositions particulières relatives à l'interdiction pour les gérants de faire concurrence sont réservées.

SR 220 Première partie: Dispositions générales Titre premier: De la formation des obligations Chapitre I: Des obligations résultant d'un contrat CO Art. 812 - 1 Les gérants ainsi que les tiers chargés de la gestion exercent leurs attributions avec toute la diligence nécessaire et veillent fidèlement aux intérêts de la société.
¹	Les gérants ainsi que les tiers chargés de la gestion exercent leurs attributions avec toute la diligence nécessaire et veillent fidèlement aux intérêts de la société.
²	Ils sont tenus au même devoir de fidélité que les associés.
³	Ils ne peuvent faire concurrence à la société, à moins que les statuts n'en disposent autrement ou que tous les autres associés donnent leur approbation par écrit. Les statuts peuvent toutefois prévoir que seule l'approbation de l'assemblée des associés est nécessaire.

SR 220 Première partie: Dispositions générales Titre premier: De la formation des obligations Chapitre I: Des obligations résultant d'un contrat CO Art. 818 - 1 Les dispositions du droit de la société anonyme concernant l'organe de révision sont applicables par analogie.
¹	Les dispositions du droit de la société anonyme concernant l'organe de révision sont applicables par analogie.
²	Un associé soumis à l'obligation d'effectuer des versements supplémentaires peut requérir un contrôle ordinaire des comptes annuels.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 12 - L'autorité constate les faits d'office et procède s'il y a lieu à l'administration de preuves par les moyens ci-après:
^a	documents;
^b	renseignements des parties;
^c	renseignements ou témoignages de tiers;
^d	visite des lieux;
^e	expertises.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 62 - 1 L'autorité de recours peut modifier la décision attaquée à l'avantage d'une partie.
¹	L'autorité de recours peut modifier la décision attaquée à l'avantage d'une partie.
²	Elle peut modifier au détriment d'une partie la décision attaquée, lorsque celle-ci viole le droit fédéral ou repose sur une constatation inexacte ou incomplète des faits: pour inopportunité, la décision attaquée ne peut être modifiée au détriment d'une partie, sauf si la modification profite à la partie adverse.
³	Si l'autorité de recours envisage de modifier, au détriment d'une partie, la décision attaquée, elle l'informe de son intention et lui donne l'occasion de s'exprimer.
⁴	Les motifs invoqués à l'appui du recours ne lient en aucun cas l'autorité de recours.

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 39 - 1 Le contribuable doit renseigner en conscience l'AFC sur tous les faits qui peuvent avoir de l'importance pour déterminer l'assujettissement ou les bases de calcul de l'impôt; il doit en particulier:
¹	Le contribuable doit renseigner en conscience l'AFC sur tous les faits qui peuvent avoir de l'importance pour déterminer l'assujettissement ou les bases de calcul de l'impôt; il doit en particulier:
^a	remplir complètement et exactement les relevés et déclarations d'impôt, ainsi que les questionnaires;
^b	tenir ses livres avec soin et les produire, à la requête de l'autorité, avec les pièces justificatives et autres documents.
²	La contestation de l'obligation de payer l'impôt anticipé ou de faire la déclaration remplaçant le paiement ne libère pas de l'obligation de donner des renseignements.
³	Si l'obligation de donner des renseignements est contestée, l'AFC rend une décision.94

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 49 - Le recourant peut invoquer:
^a	la violation du droit fédéral, y compris l'excès ou l'abus du pouvoir d'appréciation;
^b	la constatation inexacte ou incomplète des faits pertinents;
^c	l'inopportunité: ce grief ne peut être invoqué lorsqu'une autorité cantonale a statué comme autorité de recours.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 63 - 1 En règle générale, les frais de procédure comprenant l'émolument d'arrêté, les émoluments de chancellerie et les débours sont mis, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succombe. Si celle-ci n'est déboutée que partiellement, ces frais sont réduits. À titre exceptionnel, ils peuvent être entièrement remis.
¹	En règle générale, les frais de procédure comprenant l'émolument d'arrêté, les émoluments de chancellerie et les débours sont mis, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succombe. Si celle-ci n'est déboutée que partiellement, ces frais sont réduits. À titre exceptionnel, ils peuvent être entièrement remis.
²	Aucun frais de procédure n'est mis à la charge des autorités inférieures, ni des autorités fédérales recourantes et déboutées; si l'autorité recourante qui succombe n'est pas une autorité fédérale, les frais de procédure sont mis à sa charge dans la mesure où le litige porte sur des intérêts pécuniaires de collectivités ou d'établissements autonomes.
³	Des frais de procédure ne peuvent être mis à la charge de la partie qui a gain de cause que si elle les a occasionnés en violant des règles de procédure.
⁴	L'autorité de recours, son président ou le juge instructeur perçoit du recourant une avance de frais équivalant aux frais de procédure présumés. Elle lui impartit pour le versement de cette créance un délai raisonnable en l'avertissant qu'à défaut de paiement elle n'entrera pas en matière. Si des motifs particuliers le justifient, elle peut renoncer à percevoir la totalité ou une partie de l'avance de frais.101
^4bis	L'émolument d'arrêté est calculé en fonction de l'ampleur et de la difficulté de la cause, de la manière de procéder des parties et de leur situation financière. Son montant est fixé:
^a	entre 100 et 5000 francs dans les contestations non pécuniaires;
^b	entre 100 et 50 000 francs dans les autres contestations.102
⁵	Le Conseil fédéral établit un tarif des émoluments.103 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral104 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales105 sont réservés.106

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 64 - 1 L'autorité de recours peut allouer, d'office ou sur requête, à la partie ayant entièrement ou partiellement gain de cause une indemnité pour les frais indispensables et relativement élevés qui lui ont été occasionnés.
¹	L'autorité de recours peut allouer, d'office ou sur requête, à la partie ayant entièrement ou partiellement gain de cause une indemnité pour les frais indispensables et relativement élevés qui lui ont été occasionnés.
²	Le dispositif indique le montant des dépens alloués qui, lorsqu'ils ne peuvent pas être mis à la charge de la partie adverse déboutée, sont supportés par la collectivité ou par l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué.
³	Lorsque la partie adverse déboutée avait pris des conclusions indépendantes, les dépens alloués peuvent être mis à sa charge, dans la mesure de ses moyens.
⁴	La collectivité ou l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué répond des dépens mis à la charge de la partie adverse déboutée en tant qu'ils se révéleraient irrécouvrables.
⁵	Le Conseil fédéral établit un tarif des dépens.107 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral108 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales109 sont réservés.110

SR 173.320.2 Règlement du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal administratif fédéral (FITAF) FITAF Art. 7 Principe - 1 La partie qui obtient gain de cause a droit aux dépens pour les frais nécessaires causés par le litige.
¹	La partie qui obtient gain de cause a droit aux dépens pour les frais nécessaires causés par le litige.
²	Lorsqu'une partie n'obtient que partiellement gain de cause, les dépens auxquels elle peut prétendre sont réduits en proportion.
³	Les autorités fédérales et, en règle générale, les autres autorités parties n'ont pas droit aux dépens.
⁴	Si les frais sont relativement peu élevés, le tribunal peut renoncer à allouer des dépens.
⁵	L'art. 6a s'applique par analogie.7

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 44 - 1 En règle générale, la procédure de perception et de réclamation est gratuite.
¹	En règle générale, la procédure de perception et de réclamation est gratuite.
²	Quelle que soit l'issue de la procédure, les frais des enquêtes peuvent être mis à la charge de celui qui les a occasionnés par sa faute.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
^a	contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
^b	contre les actes normatifs cantonaux;
^c	qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 42 Mémoires - 1 Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
¹	Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
²	Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l'acte attaqué viole le droit. Si le recours n'est recevable que lorsqu'il soulève une question juridique de principe ou qu'il porte sur un cas particulièrement important pour d'autres motifs, il faut exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée.15 16
³	Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu'elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée si le mémoire est dirigé contre une décision.
⁴	En cas de transmission électronique, le mémoire doit être muni de la signature électronique qualifiée de la partie ou de son mandataire au sens de la loi du 18 mars 2016 sur la signature électronique17. Le Tribunal fédéral détermine dans un règlement:
^a	le format du mémoire et des pièces jointes;
^b	les modalités de la transmission;
^c	les conditions auxquelles il peut exiger, en cas de problème technique, que des documents lui soient adressés ultérieurement sur papier.18
⁵	Si la signature de la partie ou de son mandataire, la procuration ou les annexes prescrites font défaut, ou si le mandataire n'est pas autorisé, le Tribunal fédéral impartit un délai approprié à la partie pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁶	Si le mémoire est illisible, inconvenant, incompréhensible ou prolixe ou qu'il n'est pas rédigé dans une langue officielle, le Tribunal fédéral peut le renvoyer à son auteur; il impartit à celui-ci un délai approprié pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁷	Le mémoire de recours introduit de manière procédurière ou à tout autre égard abusif est irrecevable.