A-1979/2007 - 2007-11-02 - Aliquota d'imposta - Mehrwertsteuer (1. Quartal 1996 bis 4. Quartal 200...

RS 173.32 LTAF Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale amministrativo federale (LTAF)

Art. 31 Principio

Il Tribunale amministrativo federale giudica i ricorsi contro le decisioni ai sensi dell'articolo 5 della legge federale del 20 dicembre 1968 [1] sulla procedura amministrativa (PA).

[1] RS 172.021

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Tribu na l e a m m i n i s t r a t ivo fe d e r a l e Tribu na l a d m i n i s t r a t i v fe d e r a l
Abteilung I
A-1979/2007
{T 0/2}

Urteil vom 2. November 2007

Besetzung

Richter Markus Metz (Vorsitz), Richter Pascal Mollard, Richter Daniel Riedo,
Gerichtsschreiber Johannes Schöpf.

Parteien

X._______,
vertreten durch ...,
Beschwerdeführerin,
gegen

Eidgenössische Steuerverwaltung,
Hauptabteilung Mehrwertsteuer, Schwarztorstrasse 50, 3003 Bern,
Vorinstanz.
Gegenstand

Mehrwertsteuer (1. Quartal 1996 bis 4. Quartal 2000).
A-1979/2007

Sachverhalt:
A.
Die
X._______
ist
ein
privatrechtlich
organisierter, nicht
gewinnstrebiger Verein gemäss Art. 60 ff . des Schweizerischen Zivilgesetzbuches vom 10. Dezember 1907 (ZGB, SR 210), in dem sich die Berufsbildungsämter der deutschsprachigen Schweiz und des Fürstentums Liechtenstein zusammengeschlossen haben; der Sitz befindet sich in .... Sie ist das Organ der deutschschweizerischen Kantone zur Zusammenarbeit im Vollzug der Berufsbildung. Die X._______ unterstützt die Kantone bei der Erfüllung der ihnen vom Bund übertragenen Aufgaben gemäss Art. 65 Abs. 1 des (damaligen) Bundesgesetzes vom 19. April 1978 über die Berufsbildung (BBG, AS 1979 1687), der die Kantone zur Zusammenarbeit unter sich verpflichtete. Der Vereinszweck soll insbesondere erreicht werden durch Empfehlungen zum koordinierten Vollzug der eidgenössischen und kantonalen Gesetzgebung, Information und Dokumentation, Koordination der Lehrabschlussprüfungen, Zusammenarbeit über die Sprachgrenzen, Förderung der beruflichen Aus- und Weiterbildung, Impulse zur Entwicklung des Berufsbildungswesens, gegenseitige Orientierung über Bedürfnisse und Projekte der Kantone, Weiterbildung der Amtsmitarbeiter, Unterstützung der Berufsbildungsforschung und Führung eines Verlags (Art. 2 Abs. 3 der Vereinsstatuten). Die X._______ ist seit dem 1. Januar 1995 gemäss Art. 17 der Verordnung vom 22. Juni 1994 über die Mehrwertsteuer (MWSTV, AS 1994 1464) im Register der Mehrwertsteuerpflichtigen bei der Eidgenössischen Steuerverwaltung (ESTV) eingetragen. B.
Die ESTV führte im Januar und März 2001 eine Kontrolle bei der X._______ durch und prüfte die Abrechnungsperioden vom 1. Quartal 1996 bis zum 4. Quartal 2000 (Zeitraum vom 1. Januar 1996 bis 31. Dezember 2000). Die ESTV stellte fest, dass die X._______ ihre Umsätze im Bereich des Erarbeitens und Bereitstellens von Prüfungsaufgaben als von der Mehrwertsteuer ausgenommen beurteilt hatte.
Die
ESTV
forderte
aufgrund
ihrer
gegenteiligen
Rechtsauffassung mit der Ergänzungsabrechnung (EA) Nr. ... vom 12. April
2001
für
die
geprüften
Steuerperioden
einen
Mehrwertsteuerbetrag von Fr. ... zuzüglich Verzugszins von 5% seit dem 30. April 1999 (mittlerer Verfall) nach. Die X._______ anerkannte mit Schreiben vom 11. Mai 2001 einen Teilbetrag, bestritt jedoch die
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Nachbelastung im Umfang von Fr. ... gemäss der Ziffer 2.1.1 der EA für die Steuerdifferenzen in Bezug auf die Entgelte der Kantone für das Erarbeiten von Prüfungen und für die Wahrnehmung von Verbandsaufgaben
im
Rahmen
der
Koordination
von
Lehrabschlussprüfungen.
C.
Am 26. Februar 2002 erliess die ESTV einen formellen Entscheid, gegen den die X._______ am 4. April 2002 Einsprache erhob. Sie begründete ihre Einsprache in Bezug auf Ziffer 2.1.1 der EA Nr. ... im Wesentlichen damit, es handle sich bei den Zahlungen der Kantone um von der Mehrwertsteuer ausgenommene Mitgliederbeiträge, die X._______ erbringe eine hoheitliche Tätigkeit und die streitigen Einnahmen seien unter dem Titel der Leistungen von Zweckverbänden an Gemeinwesen befreit.
D.
Die ESTV erkannte im Einspracheentscheid vom 14. Februar 2007 wie folgt:
1. Der Entscheid vom 26.02.2002 ist im Umfang von Fr. ... zuzüglich Verzugszins zu 5% seit 30.04.1999 in Rechtskraft erwachsen. Die Zahlung vom 28.05.2001 wird an diese Steuerschuld angerechnet. 2. Im Übrigen wird die Einsprache der X._______ vom 04.04.2002 abgewiesen.
3. Die Einsprecherin schuldet der ESTV für die Steuerperioden 1. Quartal 1996 bis 4. Quartal 2000 (Zeit vom 01.01.1996 bis 31.12.2000) zusätzlich zum Betrag gemäss Ziffer 1 und hat zu bezahlen: Fr. ... Mehrwertsteuer zuzüglich Verzugszins zu 5% seit 30.04.1999. 4. Für das vorliegende Einspracheverfahren werden keine Kosten erhoben. 5. Es wird keine Parteientschädigung ausgesprochen. Zur Begründung führte die ESTV insbesondere aus, es seien im Bildungswesen lediglich die Umsätze im Bereich des Unterrichts, der Ausbildung, Fortbildung und der beruflichen Umschulung sowie von Kursen, Vorträgen und anderen Veranstaltungen wissenschaftlicher oder bildender Art von der Mehrwertsteuer ausgenommen. Das Erarbeiten von Prüfungsaufgaben gehöre nicht dazu. Die X._______ handle nicht in Ausübung hoheitlicher Gewalt und bei den entsprechenden Zahlungen der Kantone handle es sich nicht um
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Mitgliederbeiträge, die von der Mehrwertsteuer ausgenommen wären, sondern um dieser Steuer unterliegendes Entgelt für eine den Vereinsmitliedern erbrachte Dienstleistung. Schliesslich könne auch nicht von einem Zweckverband im Sinn eines öffentlich-rechtlichen Zusammenschlusses mehrerer Gemeinwesen ausgegangen werden, hätten sich doch die Kantone in einem privatrechtlichen Verein organisiert.
E.
Mit Eingabe vom 19. März 2007 erhob die X._______ (Beschwerdeführerin) Beschwerde gegen den Einspracheentscheid vom 14. Februar 2007 und beantragte dessen kostenpflichtige Aufhebung. Sie hielt an ihren schon im Einspracheverfahren vorgebrachten Argumenten fest: Bei den Zahlungen der Kantone handle es sich um echte, durch die Statuten der X._______ festgelegte,
Mitgliederbeiträge. Die
Koordination
der
Lehrabschlussprüfungen entspreche nicht nur dem Vereinszweck, sondern sei eine der zentralen Aufgaben des Vereins. Die Kantonsbeiträge würden nicht nur für die Ausarbeitung der Prüfungen bezahlt, sondern für
den
gesamten
Betrieb
der
Koordinierung
von
Lehrabschlussprüfungen. Die Beschwerdeführerin erbringe die Koordinationsarbeit und das Bereitstellen der Prüfungsaufgaben an sämtliche Mitglieder gleichzeitig. Das Entgelt für die Koordinierung der Lehrabschlussprüfungen sei ausserdem im Sinn der unechten Steuerbefreiung von der Mehrwertsteuer ausgenommen. Schliesslich sei sie als Zweckverband von der Mehrwertsteuerpflicht ausgenommen, da die Kantone durch die Beschwerdeführerin ausschliesslich untereinander Leistungen erbrächten. F.
Die ESTV schloss in der Vernehmlassung vom 11. Juni 2007 auf kostenpflichtige Abweisung der Beschwerde und führte in der Begründung insbesondere aus, die in Rede stehenden Beiträge seien nicht statutarisch festgesetzt, die Kantone hätten der Beschwerdeführerin einen Betrag pro Lehrabschlussabsolvent zu bezahlen. Für die Inanspruchnahme von
Leistungen
bei
der
Koordination
von
Lehrabschlussprüfungen sei durch die Kantone ein spezieller Beitrag zu entrichten, die individuelle Ausgestaltung des Beitrags hänge vom Grad der tatsächlichen Inanspruchnahme der Leistung ab. Bei den von den Kantonen zu leistenden Beiträgen handle es sich um ein Entgelt für eine über den Verbandszweck hinausgehende Sonderleistung, die
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der Mehrwertsteuer unterliege. Das Erarbeiten und Bereitstellen von Prüfungsaufgaben könne nicht als hoheitliches Handeln qualifiziert werden.
Auf die weiteren Begründungen der Eingaben wird soweit entscheidwesentlich im Rahmen der nachstehenden Erwägungen eingegangen.
Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung: 1.
1.1 Gemäss Art. 31 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsgericht (VGG, SR 173.32) beurteilt das Bundesverwaltungsgericht Beschwerden gegen Verfügungen nach Art. 5 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (VwVG, SR 172.021), sofern keine Ausnahme nach Art. 32 VGG gegeben ist. Eine solche liegt nicht vor und die Vorinstanz ist eine Behörde im Sinne von Art. 33 VGG. Das Bundesverwaltungsgericht ist daher für die Beurteilung der vorliegenden Beschwerde zuständig. Die Beschwerdeführerin ist durch den Einspracheentscheid der ESTV vom 14. Februar 2007 beschwert (Art. 48 VwVG), hat diesen mit Eingabe vom 19. März 2007 frist- und formgerecht angefochten (Art. 50 ff . VwVG) und den Kostenvorschuss von Fr. ... fristgerecht geleistet. Auf die Beschwerde ist einzutreten.
1.2 Das Bundesverwaltungsgericht kann den angefochtenen Einspracheentscheid grundsätzlich in vollem Umfang überprüfen. Die Beschwerdeführerin kann neben der Verletzung von Bundesrecht (Art. 49 Bst. a VwVG) und der unrichtigen oder unvollständigen Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts (Art. 49 Bst. b VwVG) auch die Rüge der Unangemessenheit erheben (Art. 49 Bst. c VwVG; vgl. ANDRÉ MOSER, in: ANDRÉ MOSER/PETER UEBERSAX, Prozessieren vor eidgenössischen Rekurskommissionen, Basel und Frankfurt am Main 1998, Rz. 2.59; ULRICH HÄFELIN/GEORG MÜLLER/FELIX UHLMANN, Allgemeines Verwaltungsrecht, 5. Aufl., Zürich Basel Genf 2006, Rz. 1632 ff.). Das Bundesverwaltungsgericht hat den Sachverhalt von Amtes wegen festzustellen und ist dabei nicht ausschliesslich an die Parteibegehren gebunden. Die Beschwerdeinstanz hat das Recht von Amtes wegen anzuwenden; sie ist an die vorgebrachten rechtlichen Überlegungen der
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Parteien nicht gebunden (vgl. Art. 62 Abs. 4 VwVG; ALFRED KÖLZ/ISABELLE HÄNER, Verwaltungsverfahren und Verwaltungsrechtspflege des Bundes, 2. Aufl., Zürich 1998, S. 39 Rz. 112). 2.
2.1 Das Bundesgesetz vom 2. September 1999 über die Mehrwertsteuer (MWSTG, SR 641.20) ist am 1. Januar 2001 in Kraft getreten, woraus folgt, dass die Mehrwertsteuerverordnung aufgehoben wurde. Indessen bleiben nach Art. 93 Abs. 1 MWSTG die aufgehobenen Bestimmungen, unter Vorbehalt von Art. 94 MWSTG, weiterhin auf alle während deren Geltungsdauer eingetretenen Tatsachen und entstandenen Rechtsverhältnisse anwendbar. Vorliegend kommt Art. 94 MWSTG nicht zur Anwendung. Die hier in Frage stehende Mehrwertsteuerforderung betrifft Sachverhalte, welche in den Jahren 1996 bis 2000 verwirklicht worden sind. Somit finden die Bestimmungen der Mehrwertsteuerverordnung auf den vorliegend zu beurteilenden Sachverhalt weiterhin Anwendung. 2.2 Mehrwertsteuerpflichtig ist, wer eine mit der Erzielung von Einnahmen verbundene gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbstständig ausübt, auch wenn die Gewinnabsicht fehlt, sofern seine Lieferungen, seine Dienstleistungen und sein Eigenverbrauch im Inland jährlich gesamthaft Fr. 75'000.-- übersteigen (Art. 17 Abs. 1 MWSTV). Mehrwertsteuerpflichtig sind insbesondere natürliche Personen, Personengesellschaften, juristische Personen des privaten und öffentlichen Rechts, unselbstständige öffentliche Anstalten sowie Personengesamtheiten ohne Rechtsfähigkeit, die unter gemeinsamer Firma Umsätze tätigen (Art. 17 Abs. 2 MWSTV). Gemeinwesen, ihre Dienststellen sowie Zweckverbände von Gemeinwesen sind von der Mehrwertsteuerpflicht ausgenommen, soweit sie ausschliesslich Leistungen untereinander erbringen (Art. 17 Abs. 4 MWSTV). Bei der Abklärung der Mehrwertsteuerpflicht eines Gemeinwesens bzw. dessen autonomer Dienststelle oder eines Zweckverbands von Gemeinwesen gemäss Satz 2 von Art. 17 Abs. 4 MWSTV ist gemäss Verwaltungspraxis zu beachten, dass ungeachtet der Umsatzhöhe keine subjektive Steuerpflicht besteht, soweit ausschliesslich für das eigene oder ein anderes Gemeinwesen Leistungen erbracht werden. Ist das Gemeinwesen bzw. die Dienststelle oder der Zweckverband von Gemeinwesen noch für übrige Dritte tätig, so ist die subjektive
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Steuerpflicht nur dann gegeben, wenn die beiden nachfolgenden Voraussetzungen erfüllt sind: a) der steuerbare Umsatz (Umsatz aus sämtlichen Leistungen an andere Dienststellen innerhalb des gleichen Gemeinwesens, Umsatz aus Leistungen an andere Gemeinwesen und Umsatz aus Leistungen an übrige Dritte) überschreitet die massgebenden Umsatzgrenzen (Art. 17 Abs. 1 und Art. 19 Abs. 1 Bst. a MWSTV); b) die Umsätze aus steuerbare Leistungen an übrige Dritte übersteigen Fr. 25'000.-- im Jahr.
Zu versteuern sind (nur) die Umsätze aus steuerbaren Leistungen an Dritte sowie die Umsätze aus gleichartigen Leistungen, die an andere Dienststellen des eigenen Gemeinwesens oder an andere Gemeinwesen erbracht werden. Der Begriff der Gleichartigkeit wird dabei weit gefasst (Branchenbroschüre Gemeinwesen, herausgegeben von der ESTV, Dezember 1994, Ziff. 4 [Branchenbroschüre Nr. 16]). Das Bundesgericht bestätigte implizit mit dem Urteil 2A.197/2005 vom 28. Dezember 2005 E. 7 die Rechtmässigkeit dieser Verwaltungspraxis (vgl. auch Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-1432/2006 vom 12. Juli 2007 E. 2.2, A-1347/2006 vom 20. April 2007 E. 2.2, A-1361/2006 vom 19. Februar 2007 E. 2.4).
2.3 Nicht mehrwertsteuerpflichtig sind Bund, Kantone und Gemeinden sowie die übrigen Einrichtungen des öffentlichen Rechts und mit öffentlichrechtlichen Aufgaben betraute Personen und Organisationen (unter Vorbehalt des nicht abschliessenden Anhangs zur MWSTV) für Leistungen, welche sie in Ausübung hoheitlicher Gewalt erbringen (Art. 17 Abs. 4 Satz 1 MWSTV); dies gilt auch dann, wenn sie für solche Leistungen Gebühren, Beiträge oder sonstige Abgaben erhalten. Hoheitlichkeit ist zurückhaltend anzunehmen (vgl. Urteil des Bundesgerichts 2A.564/1998 vom 3. August 2000 E. 4a [ Urteil I ]; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1432/2006 vom 12. Juli 2007 E. 2.3; Entscheide der Eidgenössischen Steuerrekurskommission [SRK] vom 15. Mai 2002 [SRK 2001-147] E. 3d, vom 13. Juli 2001 [SRK 2000-100 bis 103] jeweils E. 3a und b, mit Hinweisen); die öffentlichrechtlichen Aufgaben müssen jedenfalls auch in Ausübung hoheitlicher Gewalt erbracht werden (Urteil des Bundesgerichts 2A.233/1997 vom 25. August 2000 E. 4d; Urteil des Bundesgerichts vom 3. August 2000, a.a.O. E. 4a). Als wichtiges Kriterium für die Ausnahme von der Mehrwertsteuerpflicht verlangen Lehre und Rechtsprechung, dass die
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in Frage stehende Tätigkeit des Gemeinwesens nicht mit der Tätigkeit von privaten Anbietern konkurriere, mithin nicht marktfähig ist. Hoheitlichkeit im Sinn von Art. 17 Abs. 4 MWSTV schliesst das Bundesgericht ausdrücklich aus, wenn es um Leistungen gewerblicher oder beruflicher Art (Art. 17 Abs. 1 MWSTV) geht, die kein besonderes Gewaltverhältnis zwischen dem Erbringer und dem Empfänger begründen (Urteile des Bundesgerichts 2A.527/1998 vom 3. August 2000 E. 5a/bb [ Urteil II ], 2A.92/1999 vom 18. Januar 2000 E. 6b). Der Begriff Leistungen in Ausübung hoheitlicher Gewalt ist folglich auf jeden Fall enger als jener der öffentlichrechtlichen Aufgaben (Urteil des Bundesgerichts 2A.305/2002 vom 6. Januar 2003 E. 2) zu fassen, woraus deutlich wird, dass nicht jede öffentlichrechtliche Aufgabe automatisch in hoheitlicher Gewalt ausgeübt wird. Aus der Mehrwertsteuerverordnung selbst ist in diesem Zusammenhang direkt zu schliessen, dass aus der Tatsache, wonach die mit öffentlichrechtlichen Aufgaben betrauten Personen und Organisationen für ihre Leistungen Gebühren, Beiträge oder sonstige Abgaben erhalten, nicht abgeleitet werden könne, diese Leistungen würden zwangsläufig in Ausübung hoheitlicher Gewalt erbracht (Art. 17 Abs. 4 Satz 1 MWSTV e contrario). Die ESTV verlangt für die Annahme hoheitlichen Handelns, dass die betreffende Person oder Organisation Verfügungsgewalt im Sinn von Art. 5 VwVG besitze, was bedeutet, dass eine oder mehrere Personen verbindlich und erzwingbar zu einem Handeln, Unterlassen oder Dulden verpflichtet werden können (Branchenbroschüre Nr. 16, Ziff. 2; zum Ganzen Entscheide der SRK vom 27. Oktober 2004, veröffentlicht in Verwaltungspraxis der Bundesbehörden [VPB] 69.39 E. 3d/aa und vom 23. März 2005, veröffentlicht in VPB 69.108 E. 3). In Ausübung hoheitlicher Gewalt erbrachte Leistungen sind zusammenfassend solche, welche nicht marktfähig sind, nicht durch Dritte angeboten werden können und die von einer öffentlichen Einrichtung oder von einer mit öffentlichrechtlichen Aufgaben betraute Person erbracht werden, welche öffentliches Recht anwendet und den Bürgern gegenüber über Zwangsmittel verfügt (BGE 125 II 480 E. 8). 2.4 Ein Zweckverband ist ein Zusammenschluss mehrerer Gemeinden, der die Erfüllung nur eines ganz bestimmten Gemeindezwecks verfolgt (z.B. Friedhöfe, Abwasserentsorgung, Kehrichtentsorgung; vgl. FRITZ GYGI, Verwaltungsrecht, Bern 1986, S. 72; HANS RUDOLF SCHWARZENBACH-HANHART, Grundriss des allgemeinen Verwaltungsrechts, Bern 1997, S. 257; THOMAS FLEINER-GERSTER, Grundzüge des allgemeinen und schweizerischen Verwaltungsrechts, 2. Aufl., Zürich 1980,
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47/64; YVO HANGARTNER, Grundzüge des schweizerischen Staatsrechts, Bd. I, Zürich 1980, S. 155). Ein Zweckverband kann privatrechtlich organisiert sein (vgl. betreffend ein Spital BGE 107 II 47 E. 1a; BLAISE KNAPP, Grundlagen des Verwaltungsrechts, Bd. II, Basel und Frankfurt am Mai 1993, Rz. 2577 mit weiteren Hinweisen auf die Rechtsprechung). HÄFELIN/MÜLLER/UHLMANN (a.a.O., Rz. 1445, 1447, 1462) gehen davon aus, es handle sich bei Gemeindeverbänden um öffentlichrechtliche Zusammenschlüsse, anerkennen aber auch, dass Unternehmen in Privatrechtsform öffentliche Aufgaben erfüllen können (a.a.O., Rz. 1483; vgl. auch GERHARD SCHAFROTH/DOMINIK ROMANG, in mwst.com, Kommentar zum Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, Basel 2000, N. 17 zu Art. 23). Der Kommentar des Eidgenössischen Finanzdepartements (EFD) zur Verordnung über die Mehrwertsteuer vom 22. Juni 1994 (Kommentar EFD, S. 22) nimmt die Zweckverbände ungeachtet ihrer Rechtsform von der Mehrwertsteuerpflicht aus (soweit die übrigen Voraussetzungen erfüllt sind). Zu kurz würde greifen, einen Zweckverband nach Art. 17 Abs. 4 MWSTV lediglich auf der Stufe der Gemeinden anzusiedeln und ihn auf derjenigen der Kantone auszuschliessen. Die Kantone kennen zahlreiche Arten der freiwilligen Zusammenarbeit in öffentlich- und privatrechtlicher Form (ULRICH HÄFELIN/WALTER HALLER, Schweizerisches Bundesstaatsrecht, 6. Aufl., Zürich Basel Genf 2005, Rz. 1248 f.; PIERRE TSCHANNEN, Staatsrecht der Schweizerischen Eidgenossenschaft, Bern 2004, § 23 Rz. 6; DENISE BUSER, Kantonales Staatsrecht, Basel Genf München 2004, § 194 ff.). Sie können gemeinsame Organisationen und Einrichtungen schaffen (Art. 48 Abs. 1 der Schweizerischen Bundesverfassung vom 18. April 1999 [BV, SR 101]). Weder die Wegleitung 1997 für Mehrwertsteuerpflichtige, herausgegeben von der ESTV (Wegleitung 1997), noch die Branchenbroschüre Nr. 16 sprechen sich über die Rechtsform (ob privat- oder öffentlichrechtlich organisiert) oder die föderative Stufe des Zweckverbands aus. Es besteht deshalb trotz der restriktiven Auslegung der Steuerbefreiungsvorschriften für Gemeinwesen (vgl. Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1347/2006 vom 20. April 2007 E. 3.2.3) kein Anlass, Zweckverbände von Gemeinwesen nach Art. 17 Abs. 4 MWSTV auf solche der kommunalen Ebene mit öffentlichrechtlicher Organisationsform zu beschränken. 2.5 Umsätze im Bereich der Erziehung von Kindern und Jugendlichen, des Unterrichts, der Ausbildung, Fortbildung und der beruflichen Umschulung mit Einschluss von Privatlehrern oder Privatschulen erteilten Unterrichts sowie von Kursen, Vorträgen und anderen Veranstaltungen
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wissenschaftlicher oder bildender Art sind nach Art. 14 Ziff. 9 MWSTV von der Mehrwertsteuer ausgenommen (unecht befreit). Nach der Praxis der ESTV sind die Umsätze im Bereich der Erziehung von Kindern und Jugendlichen sowie Umsätze im Bereich des Unterrichts und der Aus- und Fortbildung jeglicher Art und jeder Stufe umfassend von der Mehrwertsteuer ausgenommen (Wegleitung 1997 Rz. 607 f.). Nichtsdestotrotz gilt eine Leistung nicht bereits dann als von der Mehrwertsteuer ausgenommen, wenn sie einen irgendwie gearteten Bezug zur Bildung aufweist, sondern wenn die Vermittlung von Wissen oder besonderen Kenntnissen im Vordergrund steht (vgl. Branchenbroschüre der ESTV für Bildung und Forschung vom August 1999 [Branchenbroschüre Nr. 18], S. 15 ff., insbesondere Ziff. 3.3; Urteil des Bundesgerichts vom 20. September 2000, E. 3c mit Hinweis, veröffentlicht in Archiv für schweizerisches Abgaberecht [ASA] 71 S. 57 ff.; Entscheide der SRK vom 9. Februar 2001, veröffentlicht in VPB 65.82 E. 3b/aa, vom 30. August 2004, veröffentlicht in VPB 69.9 E. 3 a/bb und vom 24. August 2004, a.a.O., E. 2c).
Insofern legt die ESTV die in Art. 14 Ziff. 9 MWSTV festgehaltenen Ausnahmen eng aus, als sie nur diejenigen Tätigkeiten als von der Mehrwertsteuer ausgenommen betrachtet, mit denen einzig Wissen oder Kenntnisse an den Endverbraucher (vgl. dazu Urteil des Bundesgerichts 2A.369/2005 vom 24. August 2007 E. 4.2 und BGE 123 II 295 E. 5a), die Auszubildenden, vermittelt werden, während darüber hinausgehende, andere Leistungen in diesem Zusammenhang beispielsweise als steuerbare Beratungsleistungen angesehen werden (vgl. auch Urteil des Bundesgerichts vom 20. September 2000, a.a.O. E. 3c in fine). Dieses Vorgehen der ESTV ist, insbesondere unter dem Aspekt der restriktiven Auslegung von Steuerbefreiungsvorschriften, angesichts der allgemeinen und umfassenden Besteuerung des Konsums von Lieferungen und Dienstleistungen nicht zu beanstanden (BGE 124 II 202 E. 5e; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1588/2006 vom 19. April 2007 E. 3.4; Entscheide der SRK vom 30. August 2004, a.a.O. E. 3 a/bb und vom 29. Juli 2004, veröffentlicht in VPB 69.11 E. 2b/aa; DANIEL RIEDO, Vom Wesen der Mehrwertsteuer als allgemeine Verbrauchsteuer und von den entsprechenden Wirkungen auf das schweizerische Recht, Bern 1999, S. 91). Eine Änderung dazu wurde über das ordentliche Gesetzgebungsverfahren im Rahmen des Mehrwertsteuergesetzes beschlossen (vgl. dazu den Bericht der Kommission für Wirtschaft und Abgaben des Na-
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tionalrats vom 26. März 2001 [BBl 2001 3171], die Stellungnahme des Bundesrats vom 5. Juni 2001 [BBl 2001 5982] und Art. 18 Ziff. 11 des MWSTG in der Fassung vom 1. Juli 2002 [AS 2002 1480, 1481]). Es kann in casu offen bleiben, ob die vorliegend in Frage stehenden Tätigkeiten der Beschwerdeführerin unter dem neuen Recht von der Mehrwertsteuer ausgenommen wären. Im Geltungsbereich der Mehrwertsteuerverordnung ist schon aus Gründen der rechtsgleichen Anwendung des Gesetzes an der bisherigen Rechtsprechung festzuhalten und die unechte Steuerbefreiung nach Art. 14 Ziff. 9 MWSTV auf Dienstleistungen an den Endverbraucher zu beschränken. 2.6 Ohne Anspruch auf Vorsteuerabzug (Art. 13 MWSTV) sind von der Mehrwertsteuer die Umsätze unecht befreit, die nicht gewinnstrebige Einrichtungen mit unter anderem politischer, gewerkschaftlicher oder wirtschaftlicher Zielsetzung ihren Mitgliedern gegen einen statutarisch festgesetzten Beitrag erbringen (Art. 14 Ziff. 11 MWSTV; vgl. statt vieler Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1354/2006 vom 24. August 2007 E. 4.3).
2.6.1 Mitgliedervereinigungen erhalten von ihren Mitgliedern Beiträge, um die allgemeinen statutarischen Aufgaben erfüllen zu können. Neben diesen Grundaufgaben erbringen sie allenfalls gegenüber einzelnen Mitgliedern oder auch Nichtmitgliedern individuelle Leistungen und erhalten dafür eine besondere Vergütung. Wie für alle mehrwertsteuerrechtlichen Leistungen setzt die Steuerbarkeit der Leistungen von Personenvereinigungen an ihre Mitglieder einen Leistungsaustausch, das heisst Entgeltlichkeit, voraus. Soweit die Vereinigung tätig ist, um statutengemäss Gemeinschaftszwecke für sämtliche Mitglieder zu erfüllen, leistet sie nicht an ein einzelnes Mitglied. Sie verwirklicht damit ihren Zweck. Das Mitglied will durch seinen Beitrag den Zweck der Vereinigung fördern, zu dessen Erreichung sich die Mitglieder zusammengeschlossen haben. In diesem Fall handelt es sich um so genannte echte Mitgliederbeiträge, für die ein Leistungsaustausch zwischen Vereinigung und Mitglied nicht besteht. Mangels Entgeltlichkeit (Art. 4 MWSTV) werden sie daher nicht vom Geltungsbereich der Mehrwertsteuer erfasst. Demgegenüber ist ein Leistungsaustausch zwischen der Vereinigung und den Mitgliedern anzunehmen, sobald sie an das Mitglied eine besondere Leistung erbringt. In diesem Fall handelt es sich um einen so genannten unechten Mitgliederbeitrag, der in den Geltungsbereich der Mehrwertsteuer fällt. Nicht ausschlaggebend ist, ob die Tätigkeit allenfalls auch dem Vereinszweck dient. In-
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dizien für einen Leistungsaustausch liegen in der individuellen Ausgestaltung des Beitrags je nach dem Grad der tatsächlichen oder vermuteten Inanspruchnahme der Leistung (Entscheide der SRK vom 10. Juni 2003 [SRK 2002-133] E. 2d, vom 27. Februar 2002, veröffentlicht in Steuer Revue [StR] 10/2002 S. 675 ff. E. 2d, vom 6. April 2000, veröffentlicht in VPB 64.111 E. 3e, mit weiteren Hinweisen und vom 24. August 2004, veröffentlicht in VPB 69.10 E. 2b/aa). Gleiche Beiträge aller Mitglieder für gleichzeitig allen Mitgliedern erbrachte Leistungen sprechen indessen eher für das Vorhandensein echter Mitgliederbeiträge (ausführlich: Entscheid der SRK vom 24. April 1997, veröffentlicht in MWST-Journal 3/97, S. 133 ff. E. 5a; RIEDO, a.a.O., S. 239 ff.). Offensichtlich haben Verfassungs- und Verordnungsgeber übersehen, dass die echten Mitgliederbeiträge mangels Leistungsaustausch nicht vom Geltungsbereich der Mehrwertsteuer erfasst werden und deshalb eigentlich gar nicht unter Art. 14 Ziff. 11 MWSTV fallen können (vgl. Entscheide der SRK vom 6. April 2000, a.a.O., E. 3e, vom 24. August 2004, a.a.O., E. 2b/aa). Bereits die Übergangsbestimmungen der alten Bundesverfassung vom 29. Mai 1874 (ÜB-aBV) sahen aber ausdrücklich vor, dass die Beantwortung der Frage, ob Leistungen gemäss Art. 14 Ziff. 11 MWSTV vorliegen, davon abhängt, dass sie gegen statutarisch festgesetzte Beiträge erbracht werden (Art. 196 Ziff. 14 Abs. 1 Bst. b Ziff. 10 und Bst. d BV bzw. Art. 8 Abs. 2 Bst. b Ziff. 10 und Bst. d ÜB-aBV). Der Richter ist daran gebunden (Urteile des Bundesgerichts vom 25. August 2000, veröffentlicht in StR 1/2001 S. 55 ff. E. 10, vom 3. November 2000, veröffentlicht in ASA 71 S. 402 ff. E. 6b; vgl. Entscheide der SRK vom 14. April 1999, veröffentlicht in VPB 63.93 E. 4a und vom 24. August 2004, a.a.O., E.2b/aa). Falls die fraglichen Tätigkeiten durch statutarisch festgesetzte Beiträge abgegolten werden, braucht folglich nicht abschliessend beurteilt zu werden, ob diese echte oder unechte Mitgliederbeiträge darstellen entweder bilden sie Leistungen im Sinn von Art. 14 Ziff. 11 MWSTV und sind deshalb unecht befreit oder sie liegen ausserhalb des Geltungsbereichs der MWSTV (Entscheide der SRK vom 27. Februar 2002 [SRK 2001-055] E. 2e, vom 6. April 2000, a.a.O., E. 4b, mit weiteren Hinweisen, und vom 24. August 2004, a.a.O., E. 2b/aa). 2.6.2 Als statutarisch festgesetzt im Sinne von Art. 14 Ziff. 11 MWSTV gilt ein Beitrag, wenn er in den Statuten vorgesehen ist und nach einem für alle Mitglieder gleichen Massstab festgelegt wird (vgl. ALOIS CAMENZIND/NIKLAUS HONAUER, Handbuch zur neuen Mehrwertsteuer, Bern 1995, Rz. 496). Das Bundesgericht hat in einem Entscheid ausgeführt,
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die Ausnahme von der Mehrwertsteuerpflicht nach Art. 14 Ziff. 11 MWSTV bleibe auf eigentliche Mitgliederbeiträge beschränkt, die zur Verwirklichung des Gemeinschaftszwecks im Interesse aller Mitglieder entrichtet würden. Sonderleistungen gegenüber einzelnen Mitgliedern oder gegenüber Nichtmitgliedern wie auch Leistungen, die sich nicht klar aus dem Gemeinschaftszweck oder aus den durch den Gemeinschaftszweck vorgegebenen Aufgaben ergeben, würden der Mehrwertsteuer unterliegen. Das Bundesgericht hat für die im konkreten Entscheid in Frage stehenden und in den Statuten vorgeschriebenen Propagandabeiträge festgestellt, dass es sich nicht um eigentliche Mitgliederbeiträge zur Abgeltung von Leistungen handle, die ausschliesslich im Gemeinschaftsinteresse gegenüber allen Mitgliedern erbracht würden. Vielmehr stünden die Propagandabeiträge in einem engen wirtschaftlichen Zusammenhang mit erbrachten Werbeleistungen. Art. 14 Ziff. 11 MWSTV sei folglich nicht anwendbar und die Propagandabeiträge unterstünden der Mehrwertsteuer (BGE vom 25. August 2000, a.a.O., E. 10 mit Hinweisen; vgl. auch die Übernahme von Defizitbeiträgen im Entscheid der SRK vom 24. August 2004, a.a.O., E. 4b).
3.
3.1 Im vorliegenden Fall macht die Beschwerdeführerin geltend, die Umsätze aus der Koordinierung der Lehrabschlussprüfungen seien nach Art. 14 Ziff. 9 MWSTV von der Mehrwertsteuer ausgenommen. Es sei eine unzutreffende, systemwidrige und mehrfach widerlegte Behauptung der ESTV, dass die unechte Steuerbefreiung nur auf der letzten Stufe vor dem Endverbraucher eintreten könne. Die Beschwerdeführerin ist darauf hinzuweisen, dass sowohl das Bundesgericht als auch die SRK und ihr folgend das Bundesverwaltungsgericht in ständiger Rechtsprechung die enge Auslegung der ESTV geschützt haben (vgl. oben E. 2.5). Es ist unbestritten, dass die Beschwerdeführerin ihre Dienstleistungen im Bereich der Koordinierung von Lehrabschlussprüfungen den Trägerkantonen und dem Fürstentum Liechtenstein erbringt und allenfalls noch andere Verbände unterstützt, die ebenfalls im Bereich der Lehrabschlussprüfungen tätig sind. Sie entwickelt Prüfungsunterlagen, macht Empfehlungen zum Vollzug, bereitet die Prüfungsarbeiten vor und dokumentiert und begutachtet ABU-Prüfungen; dafür erhält sie von den Kantonen ein Entgelt oder erhält Mitgliederbeiträge. Sie erbringt hingegen keine Dienstleistungen im Sinn des Unterrichts, der Ausbildung, Fortbildung oder beruflichen
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Umschulung an Endverbraucher bzw. die Kandidatinnen und Kandidaten der Lehrabschlussprüfungen. Ihre Dienstleistungen im Bereich der Koordinierung von Lehrabschlussprüfungen sind deshalb nicht nach Art. 14 Ziff. 9 MWSTV von der Mehrwertsteuer ausgenommen.
3.2 Die Beschwerdeführerin verfügt in der Erfüllung ihres Zwecks im Rahmen des Vollzugs des Berufsbildungsgesetzes über keine Zwangsmittel gegenüber den Kantonen oder anderen Dritten. Sie besitzt keine Verfügungsgewalt im Sinn von Art. 5 VwVG, was bedeutet, dass keine Personen verbindlich und erzwingbar zu einem Handeln, Unterlassen oder Dulden verpflichtet werden können (zum Ganzen RIEDO, a.a.O., S. 184 ff.). Ohnehin sind ihre Leistungen marktfähig, denn es besteht für Dritte grundsätzlich die Möglichkeit, solche Leistungen ebenfalls zu erbringen (vgl. oben E. 2.3). Art. 17 Abs. 4 Satz 1 MWSTV ist deshalb auf die Leistungen der Beschwerdeführerin an die Kantone nicht anwendbar, weshalb das entsprechende Entgelt grundsätzlich der Mehrwertsteuer unterliegt, soweit es nicht auf Grund anderer Bestimmungen aus dem Geltungsbereich der Mehrwertsteuerverordnung fällt oder von der Mehrwertsteuer befreit oder unecht ausgenommen ist. Die Beschwerdeführerin handelt deshalb nicht hoheitlich im Rahmen eines Gewaltverhältnisses im Sinn von Art. 17 Abs. 4 Satz 1 MWSTV (vgl. zum Mehrwertsteuergesetz auch SCHAFROTH/ROMANG, mwst.com, a.a.O., Rz. 26 zu Art. 23; ALOIS CAMENZIND/NIKLAUS HONAUER/KLAUS A. VALLENDER, Handbuch zum Mehrwertsteuergesetz, 2. Aufl., Bern Stuttgart Wien 2003, Rz. 1075 ff.). 3.3 Die ESTV argumentiert, die Beschwerdeführerin bilde als privatrechtlicher Verein keinen Zweckverband im Sinn des Art. 17 Abs. 4 Satz 2 MWSTV und sei deshalb im Sinn dieser Bestimmung nicht von der Steuerpflicht ausgenommen. Die deutschschweizerischen Kantone haben mit dem Fürstentum Liechtenstein für den Vollzug des Berufsbildungsgesetzes (BBG) bezüglich ihrer Zusammenarbeit untereinander sowie mit den an der Berufsbildung beteiligten Behörden, Verbänden und anderen Institutionen einen privatrechtlichen Verein (Beschwerdeführerin) gegründet, der ebenfalls im Bereich des Vollzugs des Berufsbildungsgesetzes
einen eng umschriebenen Aufgabenkreis besitzt (vgl. Art. 2 der Statuten). Im Verein sind keine Privatpersonen als Mitglieder beteiligt. Die Beschwerdeführerin koordiniert den Vollzug der Berufsbildung und unterstützt die Kantone bei der Erfüllung der ihnen vom Bund übertragenen öffentlichrechtlichen Auf-
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gaben. Alle Merkmale eines Zweckverbands im Sinn von Art. 17 Abs. 4 Satz 2 MWSTV sind damit erfüllt, selbst wenn es sich um einen privatrechtlich organisierten Verein zwischen deutschschweizerischen Kantonen und dem Fürstentum Liechtenstein und nicht um einen solchen öffentlichrechtlicher Natur auf kommunaler Ebene handelt (vgl. oben E. 2.4). Die Beschwerdeführerin ist deshalb für das Entgelt, das sie für ihre Leistungen unter dem Vollzug des BBG erzielt, subjektiv nicht mehrwertsteuerpflichtig, soweit sie diese Leistungen ausschliesslich den Kantonen und dem Fürstentum Liechtenstein, und nicht gleichartige Leistungen an Dritte, erbringt. Soweit diese Voraussetzungen nicht erfüllt sind, ist sie mehrwertsteuerpflichtig (Broschüre Nr. 16, Ziff. 4; vgl. oben E. 2.2). Die Rückweisung an die ESTV ist gerechtfertigt, weil das Bundesverwaltungsgericht diese Frage nicht ohne umfassende Beweiserhebung entscheiden könnte (MOSER, a.a.O. Rz. 3.86 ff.). Die Beschwerde ist deshalb insoweit gutzuheissen, der angefochtene Einspracheentscheid vom 14. Februar 2007aufzuheben und die Sache zur Neubeurteilung an die ESTV zurückzuweisen, damit geprüft wird, inwieweit die Beschwerdeführerin im Sinn der Erwägungen für ihre Leistungen an die Kantone und das Fürstentum Liechtenstein von der Steuerpflicht ausgenommen ist.
3.4 Die ESTV begründet die Mehrwertsteuerpflicht der Beschwerdeführerin ferner damit, dass deren Tätigkeit im Bereich der Koordinierung von Lehrabschlussprüfungen im Wesentlichen darin bestehe, Prüfungsaufgaben zu erarbeiten. Das Entgelt der Kantone und des Fürstentums Liechtenstein für diese Leistung unterliege der Mehrwertsteuer. Die Beschwerdeführerin entgegnet, die Beiträge der Kantone würden nicht nur die Ausarbeitung der Prüfungen, sondern den gesamten Betrieb der Koordinierung von Lehrabschlussprüfungen decken und seien deshalb als Mitgliederbeiträge nach Art. 14 Ziff. 11 MWSTV von der Steuer ausgenommen bzw. fallen weil das Entgelt fehle
nicht in den Geltungsbereich der Mehrwertsteuerverordnung (E. 2.6.1).
Die Beschwerdeführerin entwickelt als Koordinationsstelle im Rahmen des Vollzugs des BBG Lehrabschlussprüfungen und Prüfungsbestimmungen, erarbeitet Empfehlungen zum Vollzug. Sie entwickelt Prüfungsaufgaben und stellt diese den Kantonen bereit bzw. dokumentiert und begutachtet ABU-Prüfungen. Die Beschwerdeführerin unterstützt Kantone und Verbände, evaluiert für diese Prüfungsformen, erarbeitet Wegleitungen, Hilfsmittel, Empfehlungen, Merkblätter und Prüfungs-
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serien. Sie will sich in einem dynamischen Wandel neu positionieren, mit anderen Weiterbildungsinstituten zusammenarbeiten und aktive Unterstützung bieten (vgl. Jahresbericht 2000/2001). Die Kantone und das Fürstentum Liechtenstein leisteten als Mitglieder der Beschwerdeführerin im Jahr 2000 Kantonsbeiträge von Fr. 363'000.10, und die Beschwerdeführerin erhielt ausserdem ein Entgelt von Fr. 117'694.-für die Erfüllung von Verbandsaufgaben. Annähernd gleich hohe Erträge hatte die Beschwerdeführerin auch in den Jahren 1996 bis 1999 erwirtschaftet. Im Protokoll der X._______ Jahrestagung 2001 (und im Rahmen der Budgetierung 2002) wurde vermerkt, dass sich eine Erhöhung der Beiträge der Kantone für die Koordinierung von Lehrabschlussprüfungen wegen dem Wegfall der Einnahmen für Prüfungsaufgaben
und
einem
zusätzlichen
Angebot
an
Dienstleistungen (unter anderem Koordination der Dienstleistungen für Verbände und Berufe) ergebe. Als Begründung für die (Erhöhung der) Beiträge für die Koordinierung von Lehrabschlussprüfungen wurde auch der betreffende Leistungsauftrag und der Wegfall der Quersubventionierung durch den Verlag der Beschwerdeführerin sowie die
Neuorientierung
durch
Vorwärtsstrategie
(Akquisition,
Dienstleistung für neue Berufe) genannt. Zwischen den Trägerkantonen und der Beschwerdeführerin findet unter diesen Umständen und insoweit ein mehrwertsteuerpflichtiger Leistungsaustausch statt. Unbeachtlich ist, ob es sich dabei um eine zentrale Aufgabe der Beschwerdeführerin handelt. Die Trägerkantone nehmen in diesem Bereich individuelle Leistungen der Beschwerdeführerin in Anspruch und gelten diese ab. Die Geldleistungen stehen in einem ursächlichen Zusammenhang mit der Dienstleistung der Beschwerdeführerin an die Trägerkantone. Die Jahresbeiträge stehen damit in direkter Abhängigkeit der jeweiligen Jahresrechnung, soweit sie diese Leistungen abgelten. Eine gewichtige Variable der Jahresrechnung ist das Ausmass der Dienstleistungen der Beschwerdeführerin an die Trägerkantone, was wiederum den kausalen teilweise wirtschaftlichen Zusammenhang mit der Festsetzung der Beiträge zeigt.
In der Tat ist jedoch nicht glaubhaft, dass die oben erwähnten Leistungen, die für alle Kantone dieselben sind, jährlich einen Ertrag von ca. Fr. 480'000.-- ergeben könnten (vgl. Jahresrechnung 2000 und EA Nr. 258'465, Ziff. 2.1.1), wird doch beispielsweise der dem Ertrag entgegenstehende Aufwand der Beschwerdeführerin für die Prüfungsunterlagen und die Redaktoren im Jahr 2000 mit lediglich Fr. 194'389.07 ausgewiesen. Mit den erhobenen Beiträgen der Kan-
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tone (z.B. Kantonsbeiträge Fr. 363'000.10 für das Jahr 2000) werden deshalb noch andere Tätigkeiten abgegolten, solche, die im gemeinschaftlichen Interesse aller Vereinsmitglieder liegen, nur durch die Beschwerdeführerin ihren Mitgliedern angeboten werden und deren Entgelt damit als echte Mitgliederbeiträge vom Geltungsbereich der Mehrwertsteuer unerfasst bleiben oder unecht befreit wären im Sinn von Art. 14 Ziff. 11 MWSTV, soweit sie denn als statutarisch festgelegt zu gelten hätten (vgl. oben E. 2.6). Auf Grund der vorliegenden Unterlagen kann jedoch diese Abgrenzung der Beiträge nicht ohne umfassende Beweiserhebungen vorgenommen werden. 3.5 Die Beschwerde ist deshalb teilweise gutzuheissen, der Einspracheentscheid vom 14. Februar 2007 aufzuheben und die Sache an die ESTV zurückzuweisen, damit sie abkläre, ob und inwieweit die Beschwerdeführerin von der Steuerpflicht nach Art. 17 Abs. 4 Satz 2 MWSTV ausgenommen ist (E. 3.3) und allenfalls welches im Einzelnen die mehrwertsteuerpflichtigen Leistungen der Beschwerdeführerin bzw. die zu veranschlagenden Entgelte (Beiträge) sind (E. 3.4). Im Speziellen geht es darum abzuklären, ob die in Ziff. 2.1.1 der EA Nr. ... aufgerechneten Beiträge auf die steuerpflichtigen Leistungen der Beschwerdeführerin (gemäss E. 3.4) entfallen. Ob dies allenfalls durch eine Schätzung gemäss Art. 48 MWSTV zu erfolgen haben wird, kann hier offengelassen werden (vgl. zur Ermessenseinschätzung statt vieler: Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1454/2006 vom 26. September 2007 E. 2.5).
4.
Die Verfahrenskosten für das Beschwerdeverfahren werden mit Fr. ... festgesetzt. Da die Beschwerdeführerin teilweise obsiegt, hat sie nach Art. 63 Abs. 1 VwVG ermässigte Verfahrenskosten zu tragen. Diese werden auf Fr. ... festgesetzt und mit dem geleisteten Kostenvorschuss von Fr. ... in diesem Teilbetrag verrechnet. Der Überschuss von Fr. ... wird ihr nach Eintritt der Rechtskraft dieses Urteils erstattet. Der ESTV werden keine Verfahrenskosten auferlegt (Art. 63 Abs. 2 VwVG). Die gemäss Art. 64 Abs. 1 VwVG an die Beschwerdeführerin zu leistende Parteientschädigung wird in Anwendung der Art. 7 Abs. 1, 8, 9 und 14 Abs. 2 des Reglements vom 11. Dezember 2006 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht (VGKE, SR 173.320.2)
auf
Fr.
...
(einschliesslich
Auslagen
und
Mehrwertsteuer) festgesetzt und der Vorinstanz zur Bezahlung auferlegt (Art. 64 Abs. 2 VwVG).

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Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:
1.
Die Beschwerde wird teilweise gutgeheissen, der Einspracheentscheid der Eidgenössischen Steuerverwaltung vom 14. Februar 2007 wird aufgehoben und die Sache zur Neubeurteilung im Sinn der Erwägungen an die Vorinstanz zurückgewiesen. 2.
Die Verfahrenskosten werden mit Fr. ... bestimmt; sie werden im Umfang von Fr. ... der Beschwerdeführerin auferlegt und mit dem Kostenvorschuss von Fr. ... verrechnet. Der Überschuss von Fr. ... wird der Beschwerdeführerin nach Eintritt der Rechtskraft dieses Urteils zurückerstattet.
3.
Die Eidgenössische Steuerverwaltung hat der Beschwerdeführerin eine Parteientschädigung von Fr. ... auszurichten. 4.
Dieses Urteil geht an:
- die Beschwerdeführerin (Gerichtsurkunde)
- die Vorinstanz (Gerichtsurkunde)

Der vorsitzende Richter:

Der Gerichtsschreiber:

Markus Metz

Johannes Schöpf

Rechtsmittelbelehrung:
Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-recht-
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lichen Angelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff ., 90 ff. und 100 des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [BGG, SR 173.110]). Die Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie der Beschwerdeführer in Händen hat, beizulegen (vgl. Art. 42 BGG). Versand:

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RS 210 CC Codice civile svizzero del 10 dicembre 1907 Art. 60
	1.	Le associazioni che si propongono un fine politico, religioso, scientifico, artistico, benèfico o ricreativo, od altro fine non economico, conseguono la personalità tosto che la volontà di costruire una corporazione risulti dagli statuti.
	2.	Gli statuti devono essere stesi in forma scritta e contenere le necessarie disposizioni circa il fine, i mezzi e gli organi dell'associazione.

RS 412.10 LFPr Legge federale del 13 dicembre 2002 sulla formazione professionale (Legge sulla formazione professionale, LFPr) - Legge sulla formazione professionale Art. 65 Confederazione
	1.	Il Consiglio federale emana le disposizioni di esecuzione, sempreché la legge non disciplini altrimenti tale competenza.
	2.	Può delegare al DEFR o alla SEFRI la competenza di emanare prescrizioni.
	3.	I Cantoni e le organizzazioni interessate sono sentiti prima di emanare:
		a.	le disposizioni d'esecuzione;
		b.	le ordinanze in materia di formazione.
	4.	La Confederazione esercita l'alta vigilanza sull'esecuzione della presente legge da parte dei Cantoni.

RS 641.201 OIVA Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA Art. 17 Costituzione dei gruppi - (art. 13 LIVA)
	1.	I membri del gruppo d'imposizione possono essere determinati liberamente fra coloro che hanno diritto di essere inclusi nell'imposizione di gruppo.
	2.	È ammessa la costituzione di più sottogruppi.

RS 172.021 PA Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) Art. 5
	1.	Sono decisioni i provvedimenti delle autorità nel singolo caso, fondati sul diritto pubblico federale e concernenti:
		a.	la costituzione, la modificazione o l'annullamento di diritti o di obblighi;
		b.	l'accertamento dell'esistenza, dell'inesistenza o dell'estensione di diritti o di obblighi;
		c.	il rigetto o la dichiarazione d'inammissibilità d'istanze dirette alla costituzione, alla modificazione, all'annullamento o all'accertamento di diritti o di obblighi.
	2.	Sono decisioni anche quelle in materia d'esecuzione (art. 41 cpv. 1 lett. a e b), le decisioni incidentali (art. 45 e 46), le decisioni su opposizione (art. 30 cpv. 2 lett. b e 74), le decisioni su ricorso (art. 61), le decisioni in sede di revisione (art. 68) e l'interpretazione (art. 69). [1]
	3.	Le dichiarazioni di un'autorità che rifiuta o solleva pretese da far valere mediante azione non sono considerate decisioni.

[1] Nuovo testo giusta l'all. n. 10 della L del 17 giu. 2005 sul Tribunale amministrativo federale, in vigore dal 1° gen. 2007 (RU 2006 2197 1069; FF 2001 3764).

RS 173.32 LTAF Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale amministrativo federale (LTAF) Art. 32 Eccezioni
	1.	Il ricorso è inammissibile contro:
		a.	le decisioni in materia di sicurezza interna o esterna del Paese, neutralità, protezione diplomatica e altri affari esteri, in quanto il diritto internazionale pubblico non conferisca un diritto al giudizio da parte di un tribunale;
		b.	le decisioni in materia di diritto di voto dei cittadini nonché di elezioni e votazioni popolari;
		c.	le decisioni in materia di salario al merito del personale federale, in quanto non concernano la parità dei sessi;
		d. [1]	...
		e.	le decisioni nel settore dell'energia nucleare concernenti:le autorizzazioni di massima per impianti nucleari,l'approvazione del programma di smaltimento,la chiusura di depositi geologici in profondità,la prova dello smaltimento;
			1.	le autorizzazioni di massima per impianti nucleari,
			2.	l'approvazione del programma di smaltimento,
			3.	la chiusura di depositi geologici in profondità,
			4.	la prova dello smaltimento;
		f. [2]	le decisioni in materia di rilascio o estensione di concessioni di infrastrutture ferroviarie;
		g.	le decisioni dell'autorità indipendente di ricorso in materia radiotelevisiva;
		h.	le decisioni in materia di rilascio di concessioni per case da gioco;
		i. [3]	le decisioni in materia di rilascio, modifica o rinnovo della concessione della Società svizzera di radiotelevisione (SSR);
		j. [4]	le decisioni in materia di diritto ai sussidi di una scuola universitaria o di un altro istituto accademico.
	2.	Il ricorso è inoltre inammissibile contro:
		a.	le decisioni che, in virtù di un'altra legge federale, possono essere impugnate mediante opposizione o ricorso dinanzi a un'autorità ai sensi dell'articolo 33 lettere c-f;
		b.	le decisioni che, in virtù di un'altra legge federale, possono essere impugnate mediante ricorso dinanzi a un'autorità cantonale.

[1] Abrogata dall'all. cifra II n. 1 della LF del 30 set. 2011 sulla promozione e sul coordinamento del settore universitario svizzero, con effetto dal 1° gen. 2015 (RU 2014 4103; FF 2009 3925). [2] Nuovo testo giusta la cifra I n. 3 della LF del 16 mar. 2012 sulla seconda fase della Riforma delle ferrovie 2, in vigore dal 1° lug. 2013 (RU 2012 5619, 2013 1603; FF 2011 823). [3] Introdotta dall'all. n. 2 della LF del 26 set. 2016, in vigore dal 1° lug. 2016 (RU 2016 2131; FF 2013 2131). [4] Introdotta dalla cifra II della LF del 25 set. 2020, in vigore dal 1° mar. 2021 (RU 2021 68; FF 2020 3235).

RS 173.32 LTAF Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale amministrativo federale (LTAF) Art. 33 Autorità inferiori
	Il ricorso è ammissibile contro le decisioni:
	a.	del Consiglio federale e degli organi dell'Assemblea federale in materia di rapporti di lavoro del personale federale, compreso il rifiuto dell'autorizzazione a procedere penalmente;
	b. [1]	del Consiglio federale concernenti:la destituzione di un membro del Consiglio della banca o della direzione generale o di un loro supplente secondo la legge del 3 ottobre 2003 [2] sulla Banca nazionale,la revoca di un membro del consiglio di amministrazione dell'Autorità federale di vigilanza sui mercati finanziari o l'approvazione dello scioglimento del rapporto di lavoro del direttore da parte del consiglio di amministrazione secondo la legge del 22 giugno 2007 [3] sulla vigilanza dei mercati finanziari,il blocco di valori patrimoniali secondo la legge del 18 dicembre 2015 [5] sui valori patrimoniali di provenienza illecita,il divieto di determinate attività secondo la LAIn [7],il divieto di organizzazioni secondo la LAIn,il divieto di organizzazioni e gruppi secondo l'articolo 1 capoverso 2 della legge federale del 20 dicembre 2024 [10] che vieta Hamas e le organizzazioni associate,la revoca di un membro del Consiglio d'istituto dell'Istituto federale di metrologia secondo la legge federale del 17 giugno 2011 [12] sull'Istituto federale di metrologia,la revoca di un membro del consiglio di amministrazione dell'Autorità federale di sorveglianza dei revisori o l'approvazione dello scioglimento del rapporto di lavoro del direttore da parte del consiglio di amministrazione secondo la legge del 16 dicembre 2005 [14] sui revisori,la revoca di un membro del Consiglio dell'Istituto svizzero per gli agenti terapeutici secondo la legge del 15 dicembre 2000 [16] sugli agenti terapeutici,la revoca di un membro del consiglio di amministrazione dell'istituto secondo la legge del 16 giugno 2017 [18] sui fondi di compensazione,la revoca di un membro del consiglio d'Istituto dell'Istituto svizzero di diritto comparato secondo la legge federale del 28 settembre 2018 [20] sull'Istituto svizzero di diritto comparato,la revoca di un membro del consiglio d'amministrazione del Servizio svizzero di assegnazione delle tracce o l'approvazione della risoluzione del rapporto di lavoro del direttore da parte del consiglio d'amministrazione secondo la legge federale del 20 dicembre 1957 [22] sulle ferrovie;
		1.	la destituzione di un membro del Consiglio della banca o della direzione generale o di un loro supplente secondo la legge del 3 ottobre 2003 [2] sulla Banca nazionale,
		10. [21]	la revoca di un membro del consiglio d'amministrazione del Servizio svizzero di assegnazione delle tracce o l'approvazione della risoluzione del rapporto di lavoro del direttore da parte del consiglio d'amministrazione secondo la legge federale del 20 dicembre 1957 [22] sulle ferrovie;
		2.	la revoca di un membro del consiglio di amministrazione dell'Autorità federale di vigilanza sui mercati finanziari o l'approvazione dello scioglimento del rapporto di lavoro del direttore da parte del consiglio di amministrazione secondo la legge del 22 giugno 2007 [3] sulla vigilanza dei mercati finanziari,
		3. [4]	il blocco di valori patrimoniali secondo la legge del 18 dicembre 2015 [5] sui valori patrimoniali di provenienza illecita,
		4. [6]	il divieto di determinate attività secondo la LAIn [7],
		4bis. [8]	il divieto di organizzazioni secondo la LAIn,
		4ter. [9]	il divieto di organizzazioni e gruppi secondo l'articolo 1 capoverso 2 della legge federale del 20 dicembre 2024 [10] che vieta Hamas e le organizzazioni associate,
		5. [11]	la revoca di un membro del Consiglio d'istituto dell'Istituto federale di metrologia secondo la legge federale del 17 giugno 2011 [12] sull'Istituto federale di metrologia,
		6. [13]	la revoca di un membro del consiglio di amministrazione dell'Autorità federale di sorveglianza dei revisori o l'approvazione dello scioglimento del rapporto di lavoro del direttore da parte del consiglio di amministrazione secondo la legge del 16 dicembre 2005 [14] sui revisori,
		7. [15]	la revoca di un membro del Consiglio dell'Istituto svizzero per gli agenti terapeutici secondo la legge del 15 dicembre 2000 [16] sugli agenti terapeutici,
		8. [17]	la revoca di un membro del consiglio di amministrazione dell'istituto secondo la legge del 16 giugno 2017 [18] sui fondi di compensazione,
		9. [19]	la revoca di un membro del consiglio d'Istituto dell'Istituto svizzero di diritto comparato secondo la legge federale del 28 settembre 2018 [20] sull'Istituto svizzero di diritto comparato,
	c.	del Tribunale penale federale in materia di rapporti di lavoro dei suoi giudici e del suo personale;
	cbis. [23]	del Tribunale federale dei brevetti in materia di rapporti di lavoro dei suoi giudici e del suo personale;
	cquater. [25]	del procuratore generale della Confederazione in materia di rapporti di lavoro dei procuratori pubblici federali da lui nominati e del personale del Ministero pubblico della Confederazione;
	cquinquies. [26]	dell'autorità di vigilanza sul Ministero pubblico della Confederazione in materia di rapporti di lavoro del personale della sua segreteria;
	cter. [24]	dell'autorità di vigilanza sul Ministero pubblico della Confederazione in materia di rapporti di lavoro dei membri del Ministero pubblico della Confederazione eletti dall'Assemblea federale plenaria;
	d.	della Cancelleria federale, dei dipartimenti e dei servizi dell'Amministrazione federale loro subordinati o aggregati amministrativamente;
	e.	degli stabilimenti e delle aziende della Confederazione;
	f.	delle commissioni federali;
	g.	dei tribunali arbitrali costituiti in virtù di contratti di diritto pubblico sottoscritti dalla Confederazione, dai suoi stabilimenti o dalle sue aziende;
	h.	delle autorità o organizzazioni indipendenti dall'Amministrazione federale che decidono nell'adempimento di compiti di diritto pubblico loro affidati dalla Confederazione;
	i.	delle autorità cantonali, in quanto una legge federale preveda che le loro decisioni sono impugnabili mediante ricorso dinanzi al Tribunale amministrativo federale.

[1] Nuovo testo giusta l'all. n. 4 della LF del 22 giu. 2007 sulla vigilanza dei mercati finanziari, in vigore dal 1° feb. 2008 (RU 2008 5207; FF 2006 2625). [2] RS 951.11 [3] RS 956.1 [4] Introdotto dall'all. n. 1 della L del 1° ott. 2010 sulla restituzione degli averi di provenienza illecita (RU 2011 275; FF 2010 2871). Nuovo testo giusta l'art. 31 cpv. 2 n. 1 della L del 18 dic. 2015 sui valori patrimoniali di provenienza illecita, in vigore dal 1° lug. 2016 (RU 2016 1803; FF 2014 4555). [5] RS 196.1 [6] Introdotto dall'all. n. 2 della LF del 23 dic. 2011 (RU 2012 3745; FF 2007 4613; 2010 6923). Nuovo testo giusta l'all. cifra II n. 3 della LF del 25 set. 2015 sulle attività informative, in vigore dal 1° set. 2017 (RU 2017 4095; FF 2014 1885). [7] RS 121 [8] Introdotto dall'all. cifra II n. 3 della LF del 25 set. 2015 sulle attività informative, in vigore dal 1° set. 2017 (RU 2017 4095; FF 2014 1885). [9] Introdotto dall'art. 3 della LF del 20 dic. 2024 che vieta Hamas e le organizzazioni associate, in vigore dal 15 mag. 2025 (RU 2025 269; FF 2024 2250). [10] RS 122.1 [11] Introdotto dal n. 1 dell'art 26 della LF sull'Istituto federale di metrologia, in vigore dal 1° gen. 2013 (RU 2011 6515; FF 2010 7073). [12] RS 941.27 [13] Introdotta dall'all. n. 2 della L del 20 giu. 2014 (Concentrazione della sorveglianza sulle imprese di revisione e sulle società di audit), in vigore dal 1° gen. 2015 (RU 2014 4073; FF 2013 5901). [14] RS 221.302 [15] Introdotto dall'all. 1 della LF del 18 mar. 2016, in vigore dal 1° gen. 2019 (RU 2017 2745, 2018 3575; FF 2013 1). [16] RS 812.21 [17] Introdotto dall'all. cifra II n. 3 della LF del 16 giu. 2017 sui fondi di compensazione, in vigore dal 1° gen. 2019 (RU 2017 7563; FF 2016 255). [18] RS 830.2 [19] Introdotto dall'art. 23 cpv. 2 della LF del 28 set. 2018 sull'Istituto svizzero di diritto comparato, in vigore dal 1° gen. 2020 (RU 2019 3199; FF 2018 771). [20] RS 425.1 [21] Introdotto dall'all. cifra I n. 2 della LF del 28 set. 2018 sull'organizzazione dell'infrastruttura ferroviaria, in vigore dal 1° lug. 2020 (RU 2020 1889; FF 2016 7711). [22] RS 742.101 [23] Introdotta dall'all. n. 3 della LF del 20 mar. 2009 sul Tribunale federale dei brevetti, in vigore dal 1° gen. 2012 (RU 2010 513, 2011 2241; FF 2008 349). [24] Introdotta dall'all. cifra II n. 6 della L del 19 mar. 2010 sull'organizzazione delle autorità penali (RU 2010 3267;FF 2008 7093). Nuovo testo giusta la cifra I della LF del 19 giu. 2015, in vigore dal 1° nov. 2015 (RU 2015 3847; FF 2015 1861 1885). [25] Introdotta dall'all. cifra II n. 6 della L del 19 mar. 2010 sull'organizzazione delle autorità penali, in vigore dal 1° gen. 2011 (RU 2010 3267;FF 2008 7093). [26] Introdotta dall'all. cifra II n. 6 della L del 19 mar. 2010 sull'organizzazione delle autorità penali, in vigore dal 1° gen. 2011 (RU 2010 3267;FF 2008 7093).

RS 172.021 PA Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) Art. 48 [1]
	1.	Ha diritto di ricorrere chi:
		a.	ha partecipato al procedimento dinanzi all'autorità inferiore o è stato privato della possibilità di farlo;
		b.	è particolarmente toccato dalla decisione impugnata; e
		c.	ha un interesse degno di protezione all'annullamento o alla modificazione della stessa.
	2.	Ha inoltre diritto di ricorrere ogni persona, organizzazione o autorità cui un'altra legge federale riconosce tale diritto.

[1] Nuovo testo giusta l'all. n. 10 della L del 17 giu. 2005 sul Tribunale amministrativo federale, in vigore dal 1° gen. 2007 (RU 2006 2197 1069; FF 2001 3764).

RS 641.20 LIVA Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA Art. 93 Garanzie
	1.	L'AFC può esigere garanzie per le imposte, gli interessi e le spese, anche se non sono passati in giudicato, né scaduti, se: [1]
		a.	l'esazione tempestiva sembra in pericolo;
		b.	il debitore prende disposizioni per abbandonare il suo domicilio, la sua sede sociale o il suo stabilimento d'impresa in Svizzera o per farsi cancellare dal registro svizzero di commercio;
		c.	il debitore è in mora con il loro pagamento;
		d.	il contribuente assume in tutto o in parte un'impresa in fallimento.
		e.	il contribuente presenta rendiconti in cui figurano importi manifestamente troppo bassi.
	1bis.	L'AFC può esigere che un membro dell'organo incaricato della gestione degli affari di una persona giuridica presti garanzie per le imposte, gli interessi e le spese che sono dovute o saranno presumibilmente dovute da tale persona giuridica, se:
		a.	il membro in questione apparteneva all'organo incaricato della gestione degli affari di almeno altre due persone giuridiche delle quali è stato dichiarato il fallimento in un breve arco di tempo; e
		b.	vi sono indizi che fanno supporre che il membro in questione abbia avuto un comportamento punibile in relazione a tali fallimenti. [2]
	2.	Se il contribuente rinuncia all'esenzione dall'assoggettamento (art. 11) o opta per l'imposizione di prestazioni escluse dall'imposta (art. 22), l'AFC può esigere che presti garanzie conformemente al capoverso 7.
	3.	La richiesta di garanzie deve indicare la causa giuridica delle stesse, l'importo da garantire e l'ufficio incaricato di riceverle; essa vale come decreto di sequestro ai sensi dell'articolo 274 LEF [3]. Contro la richiesta di garanzie non è ammesso reclamo.
	4.	La richiesta di garanzie è impugnabile con ricorso al Tribunale amministrativo federale.
	5.	Il ricorso contro la richiesta di garanzie non ha effetto sospensivo.
	6.	La notificazione della decisione concernente il credito fiscale vale come inizio dell'azione ai sensi dell'articolo 279 LEF. Il termine per promuovere l'esecuzione decorre dal momento in cui la decisione relativa al credito fiscale è passata in giudicato.
	7.	Le garanzie devono essere prestate sotto forma di depositi in contanti, fideiussioni solidali solvibili, garanzie bancarie, cartelle ipotecarie o ipoteche, polizze di assicurazione sulla vita con valore di riscatto, obbligazioni in franchi svizzeri, quotate in borsa, di debitori svizzeri o obbligazioni di cassa emesse da banche svizzere.^

[1] Nuovo testo giusta la cifra I della LF del 30 set. 2016, in vigore dal 1° gen. 2018 (RU 2017 3575; FF 2015 2161). [2] Introdotto dalla cifra I della LF del 16 giu. 2023, in vigore dal 1° gen. 2025 (RU 2024 438; FF 2021 2363). [3] RS 281.1

RS 641.20 LIVA Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA Art. 94 Altri provvedimenti di garanzia
	1.	Un'eccedenza a favore del contribuente risultante dal rendiconto d'imposta o dall'imputazione degli acconti al credito fiscale può essere: [1]
		a.	compensata con debiti di periodi precedenti;
		b.	accreditata per compensare debiti di periodi successivi, se il contribuente è in ritardo con i pagamenti o per altri motivi il credito fiscale appare verosimilmente messo in pericolo; l'importo accreditato frutta interesse, allo stesso tasso di quello rimuneratorio, a contare dal 61° giorno dopo la ricezione del rendiconto da parte dell'AFC e sino al momento della compensazione; oppure
		c.	compensata con garanzie richieste dall'AFC.
	2.	Se il contribuente non ha né domicilio né sede sociale in Svizzera, l'AFC può inoltre esigere la prestazione di garanzie secondo l'articolo 93 capoverso 7 per i debiti probabili.
	3.	In caso di ripetuto pagamento tardivo, l'AFC può obbligare il debitore a effettuare pagamenti anticipati mensili o bimensili.

[1] Nuovo testo giusta la cifra I della LF del 16 giu. 2023, in vigore dal 1° gen. 2025 (RU 2024 438; FF 2021 2363).

RS 101 Cost. Costituzione federale della Confederazione Svizzera del 18 aprile 1999 Art. 48 Trattati intercantonali
	1.	I Cantoni possono concludere trattati intercantonali nonché creare organizzazioni e istituzioni in comune. In particolare possono adempiere insieme compiti d'interesse regionale.
	2.	La Confederazione può parteciparvi nei limiti delle sue competenze.
	3.	I trattati intercantonali non devono contraddire al diritto e agli interessi della Confederazione, né ai diritti di altri Cantoni. Devono essere portati a conoscenza della Confederazione.
	4.	Mediante trattato intercantonale i Cantoni possono autorizzare organi intercantonali a emanare disposizioni contenenti norme di diritto per l'attuazione di un trattato intercantonale, a condizione che il trattato autorizzante:
		a.	sia stato approvato secondo la stessa procedura applicabile alle leggi;
		b.	stabilisca le linee direttrici di queste disposizioni. [1]
	5.	I Cantoni rispettano il diritto intercantonale. [2]

[1] Accettato nella votazione popolare del 28 nov. 2004, in vigore dal 1° gen. 2008 (DF del 3 ott. 2003, DCF del 26 gen. 2005, DCF del 7 nov. 2007 - RU 2007 5765; FF 2002 2065, 2003 5745, 2005 849). [2] Accettato nella votazione popolare del 28 nov. 2004, in vigore dal 1° gen. 2008 (DF del 3 ott. 2003, DCF del 26 gen. 2005, DCF del 7 nov. 2007 - RU 2007 5765; FF 2002 2065, 2003 5745, 2005 849).

RS 641.201 OIVA Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA Art. 14 Prestazioni imprenditoriali di una collettività pubblica - (art. 12 cpv. 4 LIVA)
	Sono considerate imprenditoriali e quindi imponibili le prestazioni di una collettività pubblica che non costituiscono attività sovrane secondo l'articolo 3 lettera g LIVA. Hanno segnatamente carattere imprenditoriale le seguenti prestazioni delle collettività pubbliche: [1]
	1.	le prestazioni di servizi radiofonici e televisivi, le prestazioni di servizi di telecomunicazioni e quelle in materia d'informatica;
	10.	le attività degli uffici commerciali di pubblicità;
	11.	le attività delle agenzie di viaggio;
	12.	le prestazioni di mense aziendali, di ristoranti per il personale, di spacci e simili;
	13.	le attività dei pubblici notai;
	14.	le attività degli uffici di misurazione catastale;
	15.	le attività nel campo dello smaltimento dei rifiuti e del trattamento delle acque di scarico;
	16.	le attività finanziate mediante il versamento anticipato di emolumenti di smaltimento giusta l'articolo 32abis della legge del 7 ottobre 1983 [4] sulla protezione dell'ambiente (LPAmb);
	17.	le attività nel campo della costruzione di impianti destinati al trasporto;
	18.	il controllo dei gas di combustione;
	19.	le prestazioni nel campo della pubblicità.
	2.	l'erogazione di acqua, gas, energia elettrica, energia termica, etanolo, agenti denaturanti e beni analoghi;
	3.	il trasporto di beni e di persone;
	4.	le prestazioni di servizi portuali e aeroportuali;
	5.	le forniture di prodotti finiti nuovi destinati alla vendita;
	6. [2]	...
	7.	l'organizzazione di fiere e di esposizioni di carattere commerciale;
	8.	l'esercizio di impianti sportivi quali stabilimenti balneari e di piste di ghiaccio artificiale;
	9. [3]	la gestione di depositi;

[1] Nuovo testo giusta la cifra I dell'O del 18 giu. 2010, in vigore dal 1° gen. 2010 (RU 2010 2833). [2] Abrogato dalla cifra I dell'O del 18 ott. 2017, con effetto dal 1° gen. 2018 (RU 2017 6307). [3] Nuovo testo giusta la cifra I dell'O del 18 ott. 2017, in vigore dal 1° gen. 2018 (RU 2017 6307). [4] RS 814.01

RS 641.20 LIVA Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA Art. 18 Principio
	1.	Soggiacciono all'imposta sulle prestazioni eseguite sul territorio svizzero le prestazioni effettuate sul territorio svizzero da contribuenti dietro controprestazione; tali prestazioni sono imponibili nella misura in cui la presente legge non preveda eccezioni.
	2.	In mancanza di prestazione, non sono segnatamente considerati controprestazione:
		a.	i sussidi e gli altri contributi di diritto pubblico, anche se sono versati in virtù di un mandato di prestazioni o di un accordo di programma ai sensi dell'articolo 46 capoverso 2 della Costituzione federale;
		b.	i fondi provenienti esclusivamente da tasse turistiche di diritto pubblico e impiegati a favore della comunità, su incarico delle collettività pubbliche, dagli uffici turistici e dalle società di sviluppo turistico;
		c.	i contributi versati dai fondi cantonali di approvvigionamento idrico, di trattamento delle acque di scarico o di smaltimento dei rifiuti alle aziende di smaltimento dei rifiuti e alle aziende fornitrici d'acqua;
		d.	i doni;
		e.	i conferimenti alle imprese, in particolare i mutui senza interessi, i contributi di risanamento e le rinunce a crediti;
		f.	i dividendi e altre quote di utili;
		g.	i pagamenti compensativi dei costi versati agli attori economici di una branca da un'unità organizzativa, segnatamente da un fondo, in virtù di disposizioni legali o contrattuali;
		h.	gli importi versati per il deposito, segnatamente di imballaggi;
		i.	gli importi versati a titolo di risarcimento dei danni, riparazione morale e simili;
		j.	le indennità per attività svolte a titolo dipendente, quali gli onorari di membri di un consiglio di amministrazione o di un consiglio di fondazione, le indennità versate da autorità o il soldo;
		k.	i rimborsi, i contributi e gli aiuti finanziari ricevuti per la fornitura di beni all'estero esente dall'imposta in virtù dell'articolo 23 capoverso 2 numero 1;
		l.	gli emolumenti, i contributi o altri pagamenti ricevuti per attività sovrane.
	3.	Se una collettività pubblica indica espressamente al beneficiario che i mezzi finanziari da essa versatigli costituiscono un sussidio o un altro contributo di diritto pubblico, tali mezzi sono considerati un sussidio o altro contributo di diritto pubblico ai sensi del capoverso 2 lettera a. [1]

[1] Introdotto dalla cifra I della LF del 16 giu. 2023, in vigore dal 1° gen. 2025 (RU 2024 438; FF 2021 2363). Correzione della CdR dell'AF del 19 feb. 2025, pubblicata il 27 feb. 2025 (RU 2025 135).

RS 641.201 OIVA Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA Art. 13 [1]

[1] Abrogato dalla cifra I dell'O del 18 ott. 2017, con effetto dal 1° gen. 2018 (RU 2017 6307).

RS 101 Cost. Costituzione federale della Confederazione Svizzera del 18 aprile 1999 Art. 196 Disposizioni transitorie secondo il decreto federaledel 18 dicembre 1998 su una nuova Costituzione federale [1]
		Il trasferimento del trasporto merci di transito dalla strada alla ferrovia deve essere ultimato entro dieci anni dall'accettazione dell'iniziativa popolare per la protezione della regione alpina dal traffico di transito.
		tab.	...
	bis.	Il Consiglio federale può utilizzare i mezzi di cui al capoverso 2 fino al 31 dicembre 2018 per finanziare l'infrastruttura ferroviaria e, in seguito, per rimunerare e rimborsare gli anticipi al fondo di cui all'articolo 87a capoverso 2. I mezzi sono calcolati conformemente all'articolo 86 capoverso 2 lettera e. [6]
	bis. ter.	L'aliquota di cui all'articolo 86 capoverso 2 lettera f si applica due anni dopo l'entrata in vigore di tale disposizione. Prima di tale data ammonta al 5 per cento. [7]

[1] Accettato nella votazione popolare del 3 mar. 2002, in vigore dal 3 mar. 2002 (DF del 5 ott. 2001, DCF del 26 apr. 2002 - RU 2002 885; FF 2000 2204, 2001 1035 5157, 2002 3320). [2] RS 741.01 [3] RS 641.81 [4] Accettato nella votazione popolare del 12 feb. 2017, in vigore dal 1° gen. 2018 (DF del 18 feb. 2015, DF del 30 set. 2016, DCF del 10 nov. 2016, DCF 13 apr. 2017; RU 2017 6731; FF 2015 1717, 2016 6825 7467, 2017 2961). [5] Accettato nella votazione popolare del 12 feb. 2017, in vigore dal 1° gen. 2018 (DF del 18 feb. 2015, DF del 30 set. 2016, DCF del 10 nov. 2016, DCF 13 apr. 2017; RU 2017 6731; FF 2015 1717, 2016 6825 7467, 2017 2961). [6] Accettato nella votazione popolare del 12 feb. 2017, in vigore dal 1° gen. 2018 (DF del 18 feb. 2015, DF del 30 set. 2016, DCF del 10 nov. 2016, DCF 13 apr. 2017; RU 2017 6731; FF 2015 1717, 2016 6825 7467, 2017 2961). [7] Accettato nella votazione popolare del 12 feb. 2017, in vigore dal 1° gen. 2018 (DF del 18 feb. 2015, DF del 30 set. 2016, DCF del 10 nov. 2016, DCF 13 apr. 2017; RU 2017 6731; FF 2015 1717, 2016 6825 7467, 2017 2961). [8] Accettato nella votazione popolare del 9 feb. 2014, in vigore dal 1° gen. 2016 (DF del 20 giu. 2013, DCF 13 mag. 2014, DCF 2 giu. 2014, DCF 6 giu. 2014 - RU 2015 645; FF 2010 5843, 2012 1283, 2013 40035646, 2014 3507 3511). [9] L'art. 106 ha un nuovo testo dall'11 mar. 2012, le disp. trans. sono prive d'oggetto. [10] RS 822.11 [11] Abrogato nella votazione popolare del 28 nov. 2004, con effetto dal 1° gen. 2008 (DF del 3 ott. 2003, DCF del 26 gen. 2005, DCF del 7 nov. 2007 - RU 2007 5765; FF 2002 2065, 2003 5745, 2005 849). [12] L'art. 126 ha un nuovo testo dal 2 dic. 2001, le disp. trans. sono prive d'oggetto. [13] Accettato nella votazione popolare del 4 mar. 2018, in vigore dal 1° gen. 2021 (DF del 16. giu. 2017, DCF del 13 feb. 2019 - RU 2019 769; FF 2016 5609, 2017 3611, 2018 2297). [14] Accettato nella votazione popolare del 28 nov. 2004, in vigore dal 1° gen. 2007 (DF del 19 mar. 2004, DCF del 26 gen. 2005, DCF del 2 feb. 2006 - RU 2006 1057; FF 2003 1361, 2004 1175, 2005 849). [15] Accettato nella votazione popolare del 26 set. 2009, in vigore dal 1° gen. 2011 (DF del 13 giu. 2008 e del 12 giu. 2009, DCF del 7 set. 2010 - RU 2010 3821; FF 2005 4151, 2008 4573, 2009 3753 3759 3761 7599). [16] Accettato nella votazione popolare del 4 mar. 2018, in vigore dal 1° gen. 2021 (DF del 16. giu. 2017, DCF del 13 feb. 2019 - RU 2019 769; FF 2016 5609, 2017 3611, 2018 2297). [17] Accettato nella votazione popolare del 26 set. 2009, in vigore dal 1° gen. 2011 (DF del 13 giu. 2008 e del 12 giu. 2009, DCF del 7 set. 2010 - RU 2010 3821; FF 2005 4151, 2008 4573, 2009 3753 3759 3761 7599). [18] RS 641.20 [19] Accettato nella votazione popolare del 9 feb. 2014, in vigore dal 1° gen. 2016 (DF del 20 giu. 2013, DCF 13 mag. 2014, DCF 2 giu. 2014, DCF 6 giu. 2014 - RU 2015 645; FF 2010 5843, 2012 1283, 2013 40035646, 2014 3507 3511). [20] Accettato nella votazione popolare del 9 feb. 2014, in vigore dal 1° gen. 2016 (DF del 20 giu. 2013, DCF 13 mag. 2014, DCF 2 giu. 2014, DCF 6 giu. 2014 - RU 2015 645; FF 2010 5843, 2012 1283, 2013 40035646, 2014 3507 3511). [21] Abrogato dalla votazione popolare del 4 mar. 2018, con effetto dal 1° gen. 2021 (DF del 16. giu. 2017, DCF del 13 feb. 2019 - RU 2019 769; FF 2016 5609, 2017 3611, 2018 2297). [22] Abrogato nella votazione popolare del 28 nov. 2004, con effetto dal 1° gen. 2008 (DF del 3 ott. 2003, DCF del 26 gen. 2005, DCF del 7 nov. 2007 - RU 2007 5765; FF 2002 2065, 2003 5745, 2005 849).

RS 172.021 PA Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) Art. 63
	1.	L'autorità di ricorso mette nel dispositivo le spese processuali, consistenti in una tassa di decisione nelle tasse di cancelleria e negli sborsi, di regola a carico della parte soccombente. Se questa soccombe solo parzialmente, le spese processuali sono ridotte. Per eccezione, si possono condonare le spese processuali.
	2.	Nessuna spesa processuale è messa a carico dell'autorità inferiore ne delle autorità federali, che promuovano il ricorso e soccombano; se l'autorità ricorrente, che soccombe, non è un'autorità federale, le spese processuali le sono addossate in quanto la causa concerna interessi pecuniari di enti o d'istituti autonomi.
	3.	Alla parte vincente possono essere addossate solo le spese processuali che abbia cagionato violando le regole di procedura.
	4.	L'autorità di ricorso, il suo presidente o il giudice dell'istruzione esige dal ricorrente un anticipo equivalente alle presunte spese processuali. Stabilisce un congruo termine per il pagamento con la comminatoria che altrimenti non entrerà nel merito. Se sussistono motivi particolari, può rinunciare interamente o in parte a esigere l'anticipo. [1]
	4bis.	La tassa di decisione è stabilita in funzione dell'ampiezza e della difficoltà della causa, del modo di condotta processuale e della situazione finanziaria delle parti. Il suo importo oscilla:
		a.	da 100 a 5000 franchi nelle controversie senza interesse pecuniario;
		b.	da 100 a 50 000 franchi nelle altre controversie. [2]
	5.	Il Consiglio federale disciplina i dettagli relativi alla determinazione delle tasse. [3] Sono fatti salvi l'articolo 16 capoverso 1 lettera a della legge del 17 giugno 2005 [4] sul Tribunale amministrativo federale e l'articolo 73 della legge del 19 marzo 2010 [5] sull'organizzazione delle autorità penali. [6]

[1] Nuovo testo giusta l'all. n. 10 della L del 17 giu. 2005 sul Tribunale amministrativo federale, in vigore dal 1° gen. 2007 (RU 2006 2197 1069; FF 2001 3764). [2] Introdotto dall'all. n. 10 della L del 17 giu. 2005 sul Tribunale amministrativo federale, in vigore dal 1° gen. 2007 (RU 2006 2197 1069; FF 2001 3764). [3] Nuovo testo giusta l'all. n. 10 della L del 17 giu. 2005 sul Tribunale amministrativo federale, in vigore dal 1° gen. 2007 (RU 2006 2197 1069; FF 2001 3764). [4] RS 173.32 [5] RS 173.71 [6] Nuovo testo del per. giusta l'all. n. II 3 della L del 19 mar. 2010 sull'organizzazione delle autorità penali, in vigore dal 1° gen. 2011 (RU 2010 3267;FF 2008 7093).

RS 172.021 PA Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) Art. 64
	1.	L'autorità di ricorso, se ammette il ricorso in tutto o in parte, può, d'ufficio o a domanda, assegnare al ricorrente una indennità per le spese indispensabili e relativamente elevate che ha sopportato.
	2.	Il dispositivo indica l'ammontare dell'indennità e l'addossa all'ente o all'istituto autonomo, nel cui nome l'autorità inferiore ha deciso, in quanto non possa essere messa a carico di una controparte soccombente.
	3.	Se una controparte soccombente ha presentato conclusioni indipendenti, l'indennità può essere messa a suo carico, secondo la propria solvenza.
	4.	L'ente o l'istituto autonomo, nel cui nome l'autorità inferiore ha deciso, risponde dell'indennità addossata a una controparte soccombente, in quanto non possa essere riscossa.
	5.	Il Consiglio federale disciplina la determinazione delle spese ripetibili. [1] Sono fatti salvi l'articolo 16 capoverso 1 lettera a della legge del 17 giugno 2005 [2] sul Tribunale amministrativo federale e l'articolo 73 della legge del 19 marzo 2010 [3] sull'organizzazione delle autorità penali. [4]

[1] Nuovo testo giusta l'all. n. 10 della L del 17 giu. 2005 sul Tribunale amministrativo federale, in vigore dal 1° gen. 2007 (RU 2006 2197 1069; FF 2001 3764). [2] RS 173.32 [3] RS 173.71 [4] Nuovo testo del per. giusta l'all. n. II 3 della L del 19 mar. 2010 sull'organizzazione delle autorità penali, in vigore dal 1° gen. 2011 (RU 2010 3267;FF 2008 7093).

RS 173.110 LTF Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria Art. 42 Atti scritti
	1.	Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
	1bis.	Se un procedimento in materia civile si è svolto in inglese dinanzi all'autorità inferiore, gli atti scritti possono essere redatti in tale lingua. [1]
	2.	Nei motivi occorre spiegare in modo conciso perché l'atto impugnato viola il diritto. Qualora il ricorso sia ammissibile soltanto se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o un caso particolarmente importante per altri motivi, occorre spiegare perché la causa adempie siffatta condizione. [2] [3]
	3.	Se sono in possesso della parte, i documenti indicati come mezzi di prova devono essere allegati; se l'atto scritto è diretto contro una decisione, anche questa deve essere allegata.
	4.	In caso di trasmissione per via elettronica, la parte o il suo patrocinatore deve munire l'atto scritto di una firma elettronica qualificata secondo la legge del 18 marzo 2016 [4] sulla firma elettronica. Il Tribunale federale determina mediante regolamento:
		a.	il formato dell'atto scritto e dei relativi allegati;
		b.	le modalità di trasmissione;
		c.	le condizioni alle quali può essere richiesta la trasmissione successiva di documenti cartacei in caso di problemi tecnici. [5]
	5.	Se mancano la firma della parte o del suo patrocinatore, la procura dello stesso o gli allegati prescritti, o se il patrocinatore non è autorizzato in quanto tale, è fissato un congruo termine per sanare il vizio, con la comminatoria che altrimenti l'atto scritto non sarà preso in considerazione.
	6.	Gli atti illeggibili, sconvenienti, incomprensibili, prolissi o non redatti in una lingua ufficiale possono essere del pari rinviati al loro autore affinché li modifichi.
	7.	Gli atti scritti dovuti a condotta processuale da querulomane o altrimenti abusiva sono inammissibili.

[1] Introdotto dalla cifra II n. 1 della LF del 17 mar. 2023 (Migliorare la praticabilità e l'applicazione del diritto), in vigore dal 1° gen. 2025 (RU 2023 491; FF 2020 2407). [2] Nuovo testo del per. giusta la cifra I n. 1 della L del 20 giu. 2014 sul condono dell'imposta, in vigore dal 1° gen. 2016 (RU 2015 9; FF 2013 7239). [3] Nuovo testo giusta l'all. n. 1 della L del 28 set. 2012 sull'assistenza amministrativa fiscale, in vigore dal 1° feb. 2013 (RU 2013 231; FF 2011 5587). [4] RS 943.03 [5] Nuovo testo giusta l'all. cifra II n. 2 della L del 18 mar. 2016 sulla firma elettronica, in vigore dal 1° gen. 2017 (RU 2016 4651; FF 2014 913).