VPB-69.87 - 2005-03-09 - Commission fédérale de recours en matière de contributions (CRC) - Mehrwertsteuer (MWSTV und MWSTG). Ende der subjektiven Steuerpflicht. Margenbesteuerung. Kostenauferlegung im Einspracheverfahren....

VPB 69.87

(Entscheid der Eidgenössischen Steuerrekurskommission vom 9. März 2005 in Sachen X. [SRK 2003-139])

Mehrwertsteuer (MWSTV und MWSTG). Ende der subjektiven Steuerpflicht. Margenbesteuerung. Kostenauferlegung im Einspracheverfahren.

Art. 22 Bst. c MWSTV bzw. Art. 29 Bst. b MWSTG. Art. 26 Abs. 7 MWSTV und Art. 35 Abs. 1 MWSTG. Art. 68 MWSTG.

- Als Ausfluss des Selbstveranlagungsprinzips obliegt es dem Steuerpflichtigen, die Steuerverwaltung über Beginn und Ende seiner subjektiven Steuerpflicht rechtzeitig zu informieren. Die Steuerpflicht dauert ohne weiteres an, wenn der Nachweis nicht erbracht wird, dass die Voraussetzungen der Steuerpflicht nicht mehr erfüllt sind (E. 3a/bb).

- Die Methode der Margenbesteuerung ist bereits aus Gründen der Rechtsgleichheit für die Berechnung des für die Feststellung der Steuerpflicht massgebenden Umsatzes nicht anwendbar. Die Frage nach der subjektiven Mehrwertsteuerpflicht des Leistungserbringers ist klar von der Margenbesteuerung als Berechnungsmethode der Steuer zu trennen (E. 3b/cc).

- Bestätigung der Rechtsprechung wonach die im Vergleich zu der alten Verordnung günstigeren Verfahrensregeln des Mehrwertsteuergesetzes sofort anzuwenden sind; die neue Kostenregelung gilt demnach auch für erst nach dem 1. Januar 2001 eingeleitete Verhältnisse betreffend ganz oder teilweise nach altem materiellem Recht zu beurteilende Rechtsverhältnisse (E. 5b/aa).

Taxe sur la valeur ajoutée (OTVA et LTVA). Fin de l'assujettissement subjectif. Imposition de la marge. Mise à charge des frais en procédure de réclamation.

Art. 22 let. c OTVA et art. 29 let. b LTVA. Art. 26 al. 7 OTVA et art. 35 al. 1 LTVA. Art. 68 LTVA.

- Le principe d'auto-taxation oblige l'assujetti à informer à temps l'administration fiscale sur le début et la fin de son assujettissement subjectif. L'assujettissement continue en tout cas lorsque la preuve n'est pas apportée que les conditions de l'assujettissement ne sont plus remplies (consid. 3a/bb).

- Pour des raisons d'égalité de traitement, la méthode d'imposition de la marge n'est pas applicable au calcul du chiffre d'affaires qui est déterminant pour établir l'assujettissement. La question de l'assujettissement subjectif du prestataire de service à la taxe sur la valeur ajoutée est à différencier clairement de l'imposition de la marge en tant que méthode de calcul de l'impôt (consid. 3b/cc).

- Confirmation de la jurisprudence selon laquelle, en comparaison avec l'ancienne ordonnance, les règles de procédure plus favorables de la loi sur la taxe sur la valeur ajoutée sont applicables de suite; en conséquence, la nouvelle réglementation en matière de frais est valable également pour les situations survenues seulement après le 1er janvier 2001 qui concernent totalement ou partiellement des relations juridiques à apprécier sous l'angle de l'ancien droit matériel (consid. 5b/aa).

Imposta sul valore aggiunto (OIVA e LIVA). Fine dell'assoggettamento soggettivo. Imposizione del margine. Ripartizione dei costi nella procedura di reclamo.

Art. 22 lett. c OIVA rispettivamente art. 29 lett. b LIVA. Art. 26 cpv. 7 OIVA e art. 35 cpv. 1 LIVA. Art. 68 LIVA.

- Quale conseguenza del principio dell'auto-tassazione, il contribuente ha l'obbligo di informare tempestivamente l'amministrazione delle contribuzioni dell'inizio e della fine dell'assoggettamento soggettivo. L'assoggettamento continua se non si fornisce la prova che non sono più realizzate le condizioni dell'obbligo fiscale (consid. 3a/bb).

- Per motivi di parità di trattamento, il metodo dell'imposizione del margine non è applicabile per il calcolo della cifra d'affari determinante per stabilire l'assoggettamento. La questione inerente l'obbligo soggettivo del fornitore di prestazioni in materia di imposta sul valore aggiunto deve essere chiaramente separata dall'imposizione del margine quale metodo di calcolo dell'imposta (consid. 3b/cc).

- Conferma della giurisprudenza secondo cui le regole di procedura della legge sull'imposta preventiva, che sono più favorevoli rispetto alla vecchia ordinanza, sono applicabili da subito; la nuova regolamentazione dei costi vale quindi anche per situazioni intervenute solo dopo il 1° gennaio 2001 che concernono totalmente o in parte legami giuridici da giudicare secondo il vecchio diritto materiale (consid. 5b/aa).

Zusammenfassung des Sachverhalts:

A. Die X. Garage GmbH wurde im Jahre 1994 als D. GmbH gegründet und im Jahre 1994 im Handelsregister eingetragen. Ihr Sitz befand sich ursprünglich in der Stadt Z. Gemäss den Angaben in dem der Eidgenössischen Steuerverwaltung, Hauptabteilung Mehrwertsteuer (ESTV), eingereichten «Fragebogen zur Eintragung als Mehrwertsteuerpflichtiger» vom 23. Mai 1995 hat sie ihre geschäftliche Tätigkeit am 1. Februar 1995 aufgenommen. Als Art ihrer Geschäftstätigkeit gab sie an: «Reisebüro / Handel mit Waren aller Art; Filiale: Stadt W.: Autohandel». In der Folge wurde die Gesellschaft in dem von der ESTV geführten Register der Mehrwertsteuerpflichtigen eingetragen. In den Jahren 1999 und 2000 deklarierte sie in ihren der ESTV eingereichten Quartalsabrechnungen - gemäss den Angaben der ESTV in ihrer Vernehmlassung und den bei den Akten befindlichen Abrechnungen - einen Gesamtumsatz von (gerundet) Fr. 540'699.- bzw. Fr. 188'571.- und der ESTV geschuldete Steuerbeträge (berechnet ausgehend vom Saldo nach Abzug der Ankaufspreise der veräusserten Gebrauchtwagen vom massgebenden Umsatz) von (gerundet) Fr. 5'994.- bzw. Fr. 1'241.-. Die Zahlen für das Jahr 2000 ergaben sich dabei aus dem Formular für das 4. Quartal 2000, welches die Angaben
für das ganze Jahr enthielt, weil in den Abrechnungen für das 1. bis 3. Quartal 2000 Fehler festgestellt worden seien, deren Korrektur Schwierigkeiten bereitete. In seinem Begleitschreiben vom 25. Mai 2001 zur Abrechnung für das 4. Quartal 2000 ersuchte S. die ESTV zudem, zu prüfen, ob die X. Garage GmbH noch steuerpflichtig sei. Der Umsatz von Fr. 250'000.- sowie die Steuerzahllast von Fr. 4'000.- seien nicht erreicht worden.

B. Nach mehrmaligem Ersuchen seitens der ESTV reichte die X. Garage GmbH am 8. April 2002 die Abrechnungen für die Steuerperioden 3. und 4. Quartal 2001 ein und fragte an, wann die X. Garage GmbH von der Steuer befreit werde, erfülle sie doch vom Steuerbetrag her die Voraussetzungen der Steuerpflicht nicht. Aus den Abrechnungen ergab sich eine Steuerschuld von per Saldo Fr. 2'374.40 (3. Quartal 2001: Guthaben [Vorsteuerüberschuss] von Fr. 328.80; 4. Quartal 2001: Steuerschuld von Fr. 2'703.20). Weil die auf Grund dieser Abrechnungen geschuldete Steuer nicht entrichtet wurde, leitete die ESTV die Betreibung ein. Gegen den Zahlungsbefehl vom 17. September 2002 des Betreibungsamtes erhob die X. Garage GmbH indessen Rechtsvorschlag. In der Folge verpflichtete die ESTV diese mit Entscheid vom 8. Oktober 2002 zur Bezahlung von Fr. 2'374.40 Mehrwertsteuer zuzüglich 5% Verzugszins seit 1. März 2002, unter Vorbehalt einer allfälligen Berichtigung dieser Forderung aufgrund einer Kontrolle. Gleichzeitig hob sie den Rechtsvorschlag gegen den ergangenen Zahlungsbefehl auf.

Mit Schreiben vom 28. Oktober 2002 liess die X. Garage GmbH durch ihren Vertreter Einsprache gegen diesen Entscheid erheben, mit den Anträgen, die Betreibung/Aufhebung des Rechtsvorschlages sei zurückzuziehen, die Steuerpflicht sei auf den 1. Januar 2000 aufzuheben und die zu viel bezahlten Beträge, wie sie aus der beigelegten Aufstellung hervorgehen würden, seien der Firma sofort zurückzuerstatten.

C. Mit Schreiben vom 10. Februar 2003 teilte die ESTV dem Vertreter der Einsprecherin mit, auf Grund der vorliegenden Steuerakten sei es ihr nicht möglich, die Frage einer Löschung aus dem Register der Steuerpflichtigen zu beantworten. Sie ersuche daher um Einreichung der Jahresrechnungen 2000 bis 2002 in Form einer Saldobilanz, woraus sämtliche Konten mit Kontonummer ersichtlich seien, des Hauptbuchs der Jahre 2000 bis 2002 (sämtliche Hauptbuchkonti mit den entsprechenden Buchungen) sowie der Verzeichnisse der neuen Motorfahrzeuge und der eingetauschten und zugekauften gebrauchten Motorfahrzeuge (gemäss Ziff. 12.2, S. 27 der Branchenbroschüre Nr. 5 «Motorfahrzeuggewerbe»[25]) für die Jahre 2000 bis 2002. Am 12. Februar 2003 wurde der ESTV zum wiederholten Mal die Bilanz und Erfolgsrechnung 2000 eingereicht, welche (zusammen mit einer Aufstellung und dem Abschluss 2001) bereits dem Einspracheschreiben beigelegt worden war.

Mit Einspracheentscheid vom 19. März 2003 bestätigte die ESTV ihre Steuerforderung für die Steuerperioden 3. und 4. Quartal 2001 im Betrage von Fr. 2'374.40 zuzüglich 5% Verzugszins ab 28. Februar 2002 (mittlerer Verfall), unter Vorbehalt einer allfälligen Berichtigung der Forderung gestützt auf eine Kontrolle nach Art. 62 des Bundesgesetzes vom 2. September 1999 über die Mehrwertsteuer (MWSTG, SR 641.20). Zudem stellte sie ausdrücklich fest, die X. Garage GmbH sei auch in den Jahren 2000 und 2001 mehrwertsteuerpflichtig gewesen.

Nachdem der Vertreter der X. Garage GmbH sich bei der ESTV mit Schreiben vom 20. März 2003 darüber beschwert hatte, dass zu dem - gemäss einer entsprechenden Abmachung mit einem Mitarbeiter der Verwaltung - in der Abrechnung für das 4. Quartal 2000 deklarierten Gesamtumsatz für das Jahr 2000 die in den Abrechnungen für das 1. bis 3. Quartal 2000 angegebenen Einnahmen nochmals hinzugerechnet worden seien, erliess die ESTV am 20. August 2003 einen neuen Einspracheentscheid, welcher denjenigen vom 19. März 2003 ersetzte. Sie berichtigte die Entscheidbegründung insoweit, als sie festhielt, zwar seien gemäss der Deklaration vom 24. Mai 2001 die Umsatz- und Steuerzahllastgrenzen des Art. 19 Abs. 1 Bst. a der Verordnung vom 22. Juni 1994 über die Mehrwertsteuer (MWSTV, AS 1994 1464) im Jahre 2000 unterschritten worden. Trotzdem sei eine Löschung der Gesellschaft aus dem Register der Mehrwertsteuerpflichtigen nicht geboten gewesen, da aufgrund der Akten und der eingereichten (mangelhaften) Unterlagen nicht davon habe ausgegangen werden können, dass auch im Jahre 2001 die massgebenden Grenzen nicht erreicht würden. Im Übrigen bestätigte sie die Begründung des ursprünglichen Einspracheentscheides. Auch Ziff. 1, 2, 3 und 4 (neu:
Ziff. 5) des Dispositiv beliess sie unverändert. Sie hob jedoch zusätzlich den Rechtsvorschlag gegen den ergangenen Zahlungsbefehl in entsprechendem Umfang auf, was sie offenbar im Einspracheentscheid vom 19. März 2003 vergessen hatte (Ziff. 4) und erhöhte die Verfahrenskosten um Fr. 100.- auf Fr. 360.- (neue Ziff. 6).

D. Mit Eingabe ihres Vertreters vom 11. September 2003 bzw. vom 22. September 2003 (Verbesserung) erhebt die X. Garage GmbH gegen diesen Einspracheentscheid Beschwerde an die Eidgenössische Steuerrekurskommission (SRK). Sie beantragt, sie sei seit dem Anfang ihrer Tätigkeit von der Mehrwertsteuerpflicht zu befreien und die bisher bezahlten Beträge seien zurückzuerstatten bzw. (in der Verbesserung), die Berechnungen der ESTV des Jahres 2000 seien zu korrigieren auf die im Formular «Ganzes Jahr 2000» angegebenen, durch Bilanz und Erfolgsrechnung belegten Zahlen. Die beiden Jahre 2000 und 2001 seien aus der Steuerpflicht zu befreien und es sei eine Abrechnung über die zuviel bezahlten Steuern zu erstellen. Schliesslich seien die Verfahrenskosten aufzuheben und die Betreibung sei zurückzuziehen. Es sei in keinem Jahr der massgebende Umsatz oder die Steuerbetragsgrenze von Fr. 4'000.- erreicht worden. In Absprache mit der ESTV seien im Formular für das 4. Quartal 2000 die Zahlen für das ganze Jahr 2000 angegeben worden, da die vom früheren Treuhänder der Steuerpflichtigen ausgefüllten Formulare für das 1. und 2. Quartal 2000 Fehler enthalten hätten. Nun habe aber die ESTV zu dem in der Abrechnung für das 4. Quartal
deklarierten gesamten Jahresumsatz fälschlicherweise die Umsätze der ersten 3 Quartale 2000 nochmals hinzugerechnet. Dies sei zu korrigieren. Auch aus dem eingereichten Jahresabschluss 2000 sei ersichtlich, dass der Umsatz rund Fr. 188'000.- betragen habe und nicht Fr. 360'000.-. Auch im Jahre 2001 sei lediglich ein Umsatz von rund Fr. 125'000.- erzielt worden, weshalb die Steuerpflicht für beide Jahre entfalle.

In ihrer Vernehmlassung vom 27. Oktober 2003 beantragt die ESTV, die Beschwerde sei kostenfällig abzuweisen, soweit überhaupt darauf einzutreten sei.

Auf die weiteren Begründungen der Eingaben an die SRK wird, soweit entscheidwesentlich, im Rahmen der nachfolgenden Erwägungen eingegangen.

Aus den Erwägungen:

1.a. (Formelles)

b. (Anwendbares Recht)

c. (Kognition der SRK)

2.a. und b. (Anfechtungsobjekt)

3.a.aa. Damit ein Umsatz steuerbar ist, muss er grundsätzlich durch eine subjektiv steuerpflichtige Person getätigt werden (Art. 4 MWSTV; Art. 5 MWSTG). Mehrwertsteuerpflichtig ist, wer eine mit der Erzielung von Einnahmen verbundene gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbständig ausübt, auch wenn die Gewinnabsicht fehlt, sofern seine Lieferungen, seine Dienstleistungen und sein Eigenverbrauch im Inland jährlich gesamthaft Fr. 75'000.- übersteigen (Art. 17 Abs. 1 MWSTV; Art. 21 Abs. 1 MWSTG). Um steuerpflichtig zu sein, muss die Tätigkeit also auf die Erzielung von Einnahmen ausgerichtet sein, d. h. sie darf nicht unentgeltlich erfolgen. Ausdrücklich nicht verlangt wird vom Gesetzgeber eine Gewinnabsicht. Steuerpflichtig sind insbesondere natürliche Personen, Personengesellschaften, juristische Personen des privaten und öffentlichen Rechts, unselbständige öffentliche Anstalten sowie Personengesamtheiten ohne Rechtsfähigkeit, die unter gemeinsamer Firma Umsätze tätigen (Art. 17 Abs. 2 MWSTV bzw. Art. 21 Abs. 2 MWSTG; vgl. auch BGE 125 II 337 E. 8a; Jean-Marc Rivier/Annie Rochat Pauchard, Droit fiscal suisse - La taxe sur la valeur ajoutée, Fribourg 2000, S. 103). Die Mehrwertsteuerpflicht beginnt grundsätzlich nach
Ablauf des Kalenderjahres, in dem der massgebende Umsatz erzielt worden ist (Art. 21 Abs. 1 MWSTV; Art. 28 Abs. 1 MWSTG). Wird jedoch die für die Mehrwertsteuerpflicht massgebende Tätigkeit neu aufgenommen, so beginnt die Mehrwertsteuerpflicht mit der Aufnahme der Tätigkeit, wenn zu erwarten ist, dass der für die Mehrwertsteuerpflicht massgebende Umsatz innerhalb der nächsten zwölf Monate Fr. 75'000.- übersteigen wird (Art. 21 Abs. 2 MWSTV; Art. 28 Abs. 2 MWSTG). Der für die Feststellung der Steuerpflicht massgebende Umsatz bemisst sich nach den vereinnahmten Entgelten für die der Steuer unterliegenden Lieferungen und Dienstleistungen sowie - im Rahmen des Eigenverbrauchs nach Art. 8 Abs. 2 MWSTV bzw. Art. 9 Abs. 2 MWSTG - nach dem Wert der Arbeiten an Bauwerken für Zwecke, die den Vorsteuerabzug ausschliessen (Art. 17 Abs. 5 MWSTV; Art. 21 Abs. 3 MWSTG). Von der Mehrwertsteuerpflicht ausgenommen sind Unternehmer mit einem Jahresumsatz bis zu Fr. 250'000.-, sofern die nach Abzug der Vorsteuer verbleibende Mehrwertsteuer regelmässig nicht mehr als Fr. 4'000.- im Jahr betragen würde (Art. 19 Abs. 1 Bst. a MWSTV; Art. 25 Abs. 1 Bst. a MWSTG). Die Verfassungsmässigkeit der betreffenden Bestimmungen der
Mehrwertsteuerverordnung ist mehrfach bestätigt worden (vgl. den Entscheid der SRK vom 3. Dezember 1998 in Sachen S., veröffentlicht in VPB 63.76 E. 3a und 3b). Die Berechnung der Steuerzahllast im Rahmen der Prüfung der Voraussetzungen der subjektiven Steuerpflicht erfolgt entweder nach der effektiven Methode oder aber nach dem vereinfachten Verfahren, welches die ESTV eingeführt hat, um kleineren Unternehmen die Abklärung der Steuerpflicht zu erleichtern. Bei diesem vereinfachten Verfahren wird die Ausgangssteuer zu den massgebenden Sätzen auf den Umsätzen des betrachteten Jahres berechnet. Davon kann die Vorsteuer zu den anwendbaren Sätzen auf dem Waren- und Materialaufwand zuzüglich (pauschal) 0.7% (bis 31. Dezember 1998: 0.6%) des Umsatzes für den übrigen Aufwand (Investitionen, Betriebsmittel und Gemeinkosten) abgezogen werden (vgl. Ziff. 2.6 der Broschüre «Steuerpflicht bei der Mehrwertsteuer», Ausgabe vom August 1999 bzw. Ziff. 2.4.1 der Spezialbroschüre 02 [«Steuerpflicht bei der Mehrwertsteuer»] vom September 2000). Die SRK ist zum Schluss gekommen, dass diese vereinfachte Methode bundesrechtskonform ist, zumal der Betroffene immer die Möglichkeit hat, die Vorsteuer zur Ermittlung der Steuerzahllast auf Grund
der Einkaufsfakturen effektiv zu ermitteln (vgl. die Entscheide der SRK vom 10. Februar 2004 in Sachen M. [SRK 2003-081] E. 2b und vom 20. Januar 2003 in Sachen X., veröffentlicht in VPB 67.79 E. 2b). Die beiden Methoden gelangen auch dann zur Anwendung, wenn es darum geht, zu prüfen, ob bei einem bisherigen Steuerpflichtigen die Voraussetzungen der Unterstellung dahingefallen sind (vgl. E. 3a/bb und E. 3b/cc hienach). Demgegenüber ist es nach der Rechtsprechung der SRK nicht zulässig, zur Bestimmung des Beginns oder des Endes der Steuerpflicht die Saldosteuersätze zu verwenden (vgl. dazu Rz. 942 f. der Wegleitung 1997 für Mehrwertsteuerpflichtige bzw. Rz. 949 ff. der Wegleitung 2001 zur Mehrwertsteuer; Entscheide der SRK vom 10. Februar 2004 in Sachen M. [SRK 2003-081] E. 3d und vom 21. Juni 2004 in Sachen X., veröffentlicht in VPB 68.156 E. 2a/bb).

bb. Die Steuerpflicht endet mit der Aufgabe der Tätigkeit, die der Steuer unterliegt (Art. 22 Bst. a MWSTV; Art. 29 Bst. a MWSTG). Wird die Tätigkeit weiter geführt, so endet die Steuerpflicht - unter Vorbehalt der Option für die Steuerpflicht - am Ende des Kalenderjahres, in welchem die für die Steuerpflicht massgebenden Beträge nicht mehr überschritten wurden, sofern zu erwarten ist, dass diese Beträge auch im nachfolgenden Kalenderjahr nicht überschritten werden (Art. 22 Bst. c MWSTV; Art. 29 Bst. b MWSTG; vgl. Gerhard Schafroth/Dominik Romang, Kompetenzzentrum MWST der Treuhand-Kammer [Hrsg.], Mwst.Com: Kommentar zum Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, Basel/Genf/München 2000, Kommentar zu Art. 29; unter der Geltung der Mehrwertsteuerverordnung: Entscheid der SRK vom 10. März 1999 in Sachen X., veröffentlicht in VPB 63.92 E. 4a; Entscheide der SRK vom 30. September 1999 i.S. L. [SRK 1998-076] E. 5 und vom 5. Juli 1999 i.S. P. [SRK 1999-016] E. 5a). Im Falle der Optierung für die Steuerpflicht endet Letztere in dem von der ESTV festgelegten Zeitpunkt (Art. 22 Bst. b MWSTV; Art. 29 Bst. c MWSTG). Wenn die Steuerpflicht gemäss Art. 22 Bst. a und c MWSTV bzw. Art. 29 Bst. a und b MWSTG endet, obliegt es dem
Steuerpflichtigen, die ESTV unverzüglich schriftlich zu benachrichtigen. Das Gleiche gilt, wenn die Voraussetzungen einer Option für die Steuerpflicht wegfallen. Unterlässt es die Person, welche die für die Steuerpflicht massgebliche Umsatzgrenze nicht mehr erreicht, sich abzumelden, so wird angenommen, dass sie für die Steuerpflicht optiert (Art. 45 Abs. 2 und 3 MWSTV bzw. Art. 56 Abs. 2 und 3 MWSTG). Im Falle, wo der Betroffene die ESTV nicht rechtzeitig entsprechend informiert, nimmt diese dementsprechend die Streichung aus dem Register der Steuerpflichtigen erst auf das Ende der betreffenden Steuerperiode vor. Die Löschung im Register der Steuerpflichtigen auf einen rückliegenden Zeitpunkt ist nicht möglich (vgl. Broschüre «Steuerpflicht bei der Mehrwertsteuer», Ausgabe vom August 1999, Ziff. 4.4; vgl. auch Wegleitung 2001 zur Mehrwertsteuer, Rz. 22; vgl. sodann die zum Recht der Mehrwertsteuerverordnung ergangenen Entscheide der SRK vom 25. März 2004 i.S. J. [SRK 2003-170 und 171] E. 2c, vom 5. Januar 2000 i.S. B. [SRK 1998-188] E. 2 und vom 12. Oktober 1999 in Sachen X., veröffentlicht in VPB 64.48 E. 4c/cc und dd sowie 5a). Dies ist ein Ausfluss des Selbstveranlagungsprinzips, nach dem die Veranlagung und
Entrichtung der Mehrwertsteuer erfolgt (vgl. Art. 37 f . und 45 MWSTV bzw. Art. 46 f . und 56 MWSTG; vgl. Ernst Blumenstein/Peter Locher, System des Steuerrechts, 6. Aufl., Zürich 2002, S. 421 ff.). Dieses bedeutet - neben der Pflicht zur (rechtzeitigen) An- und Abmeldung - insbesondere, dass der Steuerpflichtige seine Mehrwertsteuerforderung selbst festzustellen hat und allein für die vollständige und richtige Versteuerung seiner steuerbaren Umsätze und für die korrekte Ermittlung der Vorsteuer verantwortlich ist (vgl. Kommentar des Eidgenössischen Finanzdepartementes zur Verordnung über die Mehrwertsteuer vom 22. Juni 1994 [Kommentar EFD][26], S. 38). Die ESTV ermittelt die Höhe des geschuldeten Mehrwertsteuerbetrages nur dann an Stelle des Steuerpflichtigen, wenn dieser seinen Pflichten nicht nachkommt (vgl. Alois Camenzind/Niklaus Honauer, Handbuch zur neuen Mehrwertsteuer, Bern 1995, S. 267 f. Rz. 994 ff.).

Meldet sich der Steuerpflichtige rechtzeitig ab, so erfolgt die Löschung wie gesagt in der Regel auf das Ende der Steuerperiode, in der die Abmeldung erfolgt ist. Selbstverständlich muss der Steuerpflichtige mittels entsprechender Beweismittel dartun können, dass die Voraussetzungen der Steuerpflicht nicht mehr erfüllt sind (vgl. namentlich Art. 46 MWSTV bzw. Art. 57 Abs. 1 MWSTG). Reicht der Steuerpflichtige die entsprechenden Beweise mit Verspätung ein, so wird die Wirkung der Löschung dennoch auf das Ende der Steuerperiode, in welcher die Abmeldung erfolgt ist, zurückbezogen, wenn nachträglich der Nachweis dafür erbracht wird, dass die Voraussetzungen der Steuerpflicht im Zeitpunkt der Abmeldung nicht mehr erfüllt waren. Werden demgegenüber gar keine Beweismittel eingereicht oder geht aus diesen hervor, dass eine Löschung nicht erfolgen kann, so dauert die Steuerpflicht natürlich - entsprechend der gesetzlichen Regelung - weiterhin an (Entscheid der SRK vom 21. Juni 2004 in Sachen X., veröffentlicht in VPB 68.156 E. 2c/cc).

b.aa. (Vorsteuerabzug, vgl. VPB 66.97 E. 4a und b)

bb. (Ausführungen zu den Unzulänglichkeiten, die wie im Fall des Gebrauchtwagenhandels im System der Mehrwertsteuer entstehen, vgl. VPB 67.51 E. 2b/aa)

cc. (Berechnung des massgebenden Umsatzes beim Handel mit gebrauchten Motorfahrzeugen, vgl. VPB 67.51 E. 3b)

Die Differenzbesteuerung ist unter dem Recht des Mehrwertsteuergesetzes zwar auf sämtliche gebrauchten individualisierbaren beweglichen Gegenstände ausgedehnt worden (Art. 35 Abs. 1 MWSTG). Abgesehen davon hat die Regelung indessen keine wesentlichen Änderungen erfahren. Es sind daher keine Gründe ersichtlich, weshalb diese Rechtsprechung nicht auch unter dem neuen Recht weiterhin Gültigkeit haben sollte. Diese muss im Übrigen auf alle Fälle anwendbar sein, wo eine Berechnung der Steuerzahllast im Hinblick auf bestimmte Rechtsfolgen erforderlich ist, wie dies namentlich bei der Prüfung der Frage, ob bei einem bisherigen Steuerpflichtigen die Voraussetzungen der Unterstellung dahingefallen sind, weil die Steuerzahllast - bei einem Umsatz zwischen Fr. 75'000.- und Fr. 250'000.- - regelmässig Fr. 4'000.- nicht mehr übersteigt (Art. 22 Bst. c MWSTV bzw. Art. 29 Bst. b MWSTG in Verbindung mit Art. 19 Abs. 1 Bst. a MWSTV bzw. Art. 25 Abs. 1 Bst. a MWSTG), der Fall ist.

4.a. Im vorliegenden Fall ist unbestritten, dass die Beschwerdeführerin in den Jahren 1999 und 2000 einen Umsatz - vor Abzug der Ankaufspreise der veräusserten Gebrauchtwagen - von (rund) Fr. 540'699.- bzw. Fr. 188'571.- erzielt hat. Diese Zahlen ergeben sich aus den von der Beschwerdeführerin selber eingereichten Quartalsabrechnungen. Die ESTV hat in ihrem zweiten Einspracheentscheid vom 20. August 2003 ausdrücklich festgehalten, die X. Garage GmbH habe in ihrer Mehrwertsteuerabrechnung für das 4. Quartal 2000 den Gesamtumsatz des Jahres 2000 in Höhe von Fr. 188'571.- (sowie eine Steuerschuld von Fr. 1'241.20) deklariert (Ziff. 4.2 der Erwägungen). Anders als im ersten Einspracheentscheid vom 19. März 2003 ist sie somit nicht mehr von einem Gesamtumsatz von Fr. 359'738.- für das Jahr 2000 - entsprechend der Summe der in den Abrechnungen 1. bis 4. Quartal 2000 ausgewiesenen Einnahmen - ausgegangen. Die Rüge der Beschwerdeführerin, die ESTV habe den Umsatz der ersten 3 Quartale 2000 doppelt erfasst, da in der Abrechnung für das 4. Quartal 2000 der Umsatz des ganzen Jahres deklariert worden sei, erweist sich demnach als gegenstandslos.

b. Die ESTV hat unter Ziff. 2 des Dispositivs des angefochtenen Einspracheentscheides festgehalten, die Beschwerdeführerin sei auch in den Jahren 2000 und 2001 mehrwertsteuerpflichtig gewesen. Was das Jahr 2000 betrifft, richtet sich die Frage, ob die Voraussetzungen der subjektiven Steuerpflicht erfüllt waren, ausschliesslich nach dem Recht der Mehrwertsteuerverordnung, ist doch das Mehrwertsteuergesetz erst auf den 1. Januar 2001 in Kraft getreten (Art. 94 Abs. 2 MWSTG e contrario). Gemäss Art. 22 Bst. c MWSTV entfällt die Steuerpflicht am Ende des Kalenderjahres, in welchem die für die Steuerpflicht massgebenden Beträge nicht mehr überschritten wurden, sofern zu erwarten ist, dass diese Beträge auch im nachfolgenden Kalenderjahr nicht überschritten werden (vgl. E. 3a/bb hievor). Die Steuerpflicht bleibt demnach - was die Beschwerdeführerin zu verkennen scheint - auf jeden Fall bestehen, wenn im vorangegangenen Kalenderjahr (hier also im Jahre 1999) auch nur eine der massgebenden Betragsgrenzen gemäss Art. 19 Abs. 1 Bst. a MWSTV überschritten wurde. Nach dem unter E. 3b/cc hievor Gesagten ist dabei - wenn ein Steuerpflichtiger die Margenbesteuerung anwendet - sowohl bei der Bestimmung des massgebenden Umsatzes als auch
bei der Berechnung der Steuerzahllast vom Gesamtumsatz, ohne Abzug der Ankaufspreise der weiterveräusserten Gebrauchtwagen, auszugehen. Der massgebende Umsatz der Beschwerdeführerin im Jahre 1999 betrug Fr. 540'699.- und die tatsächlich bezahlte Steuer (entsprechend der Steuerzahllast bei Anwendung der Differenzbesteuerung) Fr. 5'993.62. Die eigentlich massgebende Steuerzahllast ohne Berücksichtigung der Margenbesteuerung (Abzug der Ankaufspreise der veräusserten Gebrauchtwagen vom Umsatz) war indessen noch wesentlich höher als dieser Betrag, betrug doch das Total der im Jahre 1999 in Abzug gebrachten Ankaufspreise von Gebrauchtwagen Fr. 328'136.43. Demnach überstiegen sowohl der massgebende Gesamtumsatz als auch die Steuerzahllast im Jahre 1999 deutlich die massgebenden Betragsgrenzen gemäss Art. 19 Abs. 1 Bst. a MWSTV (und natürlich auch diejenige gemäss Art. 17 Abs. 1 MWSTV). Die Voraussetzungen für eine Löschung der Beschwerdeführerin aus dem Register der Steuerpflichtigen per 31. Dezember 2000 (gestützt auf Art. 22 Bst. c MWSTV) waren demnach offensichtlich nicht erfüllt. Die ESTV hat daher dem entsprechenden Antrag der Beschwerdeführerin zu Recht nicht stattgegeben. Somit ist die Beschwerde in diesem Punkt
abzuweisen.

c. Was das Folgejahr betrifft, so ist für die Feststellung, ob die Steuerpflicht nach Art. 21 Abs. 1 MWSTG ab 1. Januar 2001 (Datum des Inkrafttretens des Mehrwertsteuergesetzes) bestand, das neue Recht auf die in den vorangegangenen zwölf Monaten erzielten, nach dem Mehrwertsteuergesetz steuerbaren Umsätze anzuwenden (Art. 94 Abs. 2 MWSTG). Anwendbar ist somit grundsätzlich das neue Recht. Dieses unterscheidet sich allerdings in Bezug auf die Regelung betreffend Beendigung der Steuerpflicht bei rückläufiger Geschäftstätigkeit (vgl. Art. 29 Bst. b MWSTG bzw. Art. 22 Bst. c MWSTV) sowie hinsichtlich der für die subjektive Steuerpflicht massgebenden Betragsgrenzen (vgl. Art. 21 Abs. 1 und Art. 25 Abs. 1 Bst. a MWSTG bzw. Art. 17 Abs. 1 und Art. 19 Abs. 1 Bst. a MWSTV) nicht vom Recht der Mehrwertsteuerverordnung. Gemäss der Selbstdeklaration der Beschwerdeführerin betrug deren massgebender Umsatz (vor Abzug der Ankaufspreise der Gebrauchtwagen) im Jahre 2000 Fr. 188'571.- und die Steuerschuld (entsprechend der Steuerzahllast bei Anwendung der Differenzbesteuerung) Fr. 1'241.20. Damit wurde die Umsatzgrenze von Fr. 250'000.- gemäss Art. 25 Abs. 1 Bst. a MWSTG zwar nicht mehr überschritten. Nach der unter E. 3b/cc
dargestellten Rechtsprechung der SRK darf indessen die Steuerzahllast nicht unter Anwendung der Margenbesteuerung berechnet werden. Es kann also nicht auf den Betrag von Fr. 1'241.20 abgestellt werden. Vielmehr ist die Steuerzahllast - entweder effektiv oder nach der durch die ESTV geschaffenen vereinfachenden Pauschalmethode - ausgehend vom massgebenden Umsatz vor Abzug der Ankaufspreise der Gebrauchtwagen zu ermitteln. Demnach ergibt sich eine (Ausgangs-)Steuer von Fr. 13'605.45 (Fr. 195'011.75 [= Fr. 85'874.- steuerbarer Gesamtumsatz netto zuzüglich Fr. 6'440.75 Mehrwertsteuer und Fr. 102'697.- Ankaufswerte der verkauften gebrauchten Motorfahrzeuge] x 7.5/107.5). Bei Anwendung der Methode der genauen Ermittlung der Steuerzahllast ergibt sich somit eine Steuerzahllast von Fr. 8'405.90, selbst wenn man davon ausgeht, dass die Vorsteuer auf Investitionen und übrigem Betriebsaufwand vollumfänglich und nicht nur zu 1/5 - wie dies für die Anschaffung von beweglichen Gegenständen und entsprechende Investitionen gilt (vgl. Ziff. 2.4.2 der Spezialbroschüre 02 «Steuerpflicht bei der Mehrwertsteuer» vom September 2000) - berücksichtigt werden könnte:

Fr.

(Ausgangs-)Steuer: 13'605.45

abzüglich Vorsteuer auf Material- und Dienstleistungsaufwand1): -3'563.10

abzüglich Vorsteuer auf Investitionen und übr. Betriebsaufwand1): -1'636.45

Steuerzahllast: 8'405.90

1) gemäss den Angaben der Beschwerdeführerin in der Abrechnung für das Jahr 2000

Gemäss der Methode der vereinfachten Ermittlung der Steuerzahllast ergäbe sich demgegenüber sogar eine Steuerzahllast von Fr. 8'677.25, selbst wenn man davon ausgeht, dass der gesamte unter dem Titel «Vorsteuer auf Material- und Dienstleistungsaufwand» geltend gemachte Betrag auch als Vorsteuer auf dem Waren- und Materialaufwand im Sinne des vereinfachten Verfahrens anerkannt werden könnte:

Fr.

(Ausgangs-)Steuer: 13'605.45

abzüglich Vorsteuer auf Material- und Dienstleistungsaufwand1): -3'563.10

abzüglich Vorsteuer (0.7% von Fr. 195'011.75): -1'365.10

Steuerzahllast: 8'677.25

1) gemäss den Angaben der Beschwerdeführerin in der Abrechnung für das Jahr 2000

So oder so sind mithin die Voraussetzungen für die von der Beschwerdeführerin verlangte Streichung aus dem Register der Mehrwertsteuerpflichtigen per 31. Dezember 2000 nicht erfüllt, da die massgebende Steuerzahllast den Betrag von Fr. 4'000.- deutlich übersteigt. Auch insoweit ist die Beschwerde mithin abzuweisen.

Es kann unter diesen Umständen offen gelassen werden, ob die Löschung per 31. Dezember 2000, wie die ESTV in ihrer Vernehmlassung ausführt, schon deshalb hätte verweigert werden können, weil - angesichts der wesentlich höheren Umsatzzahlen 1996 bis 1999 und mangels Einreichung der einverlangten Unterlagen, welche allenfalls über den Grund des Umsatzrückgangs im Vergleich zum Vorjahr von über Fr. 350'000.- hätten Auskunft geben können - nicht zu erwarten gewesen sei, dass die massgebenden Betragsgrenzen auch in den folgenden Jahren (insbesondere im Jahre 2001) nicht überschritten würden. Immerhin ist in diesem Zusammenhang festzu-

halten, dass sich aus der Formulierung von Art. 22 Bst. c MWSTV bzw. Art. 29 Bst. b MWSTG («zu erwarten ist, dass diese Beträge auch im nachfolgenden Kalenderjahr nicht überschritten werden»), tatsächlich ergibt, dass das einmalige Unterschreiten der Betragsgrenzen nicht genügt, sondern dass zusätzlich eine entsprechende Prognose für die Zukunft zu stellen ist und dass auch die SRK schon entschieden hat, dass im Falle, wo der Steuerpflichtige die nötigen Unterlagen zum Nachweis, dass die Voraussetzungen der Steuerpflicht nicht mehr gegeben sind, nicht vorlegt, davon auszugehen sei, dass die Steuerpflicht weiterhin bestehe (Entscheid vom 21. Juni 2004 in Sachen X., veröffentlicht in VPB 68.156 E. 2c/cc).

d. Die ESTV hat die für die Steuerperioden 3. und 4. Quartal 2001 geschuldete Steuer unter Ziff. 3 des Dispositivs des Einspracheentscheides vom 20. August 2003 auf Fr. 2'374.40 festgesetzt. Dieser Betrag entspricht der Selbstdeklaration gemäss den eigenen Abrechnungen der Beschwerdeführerin für die betreffenden Steuerperioden (3. Quartal 2001: Guthaben der Beschwerdeführerin von Fr. 328.80; 4. Quartal 2001: von der Beschwerdeführerin geschuldeter Steuerbetrag von Fr. 2'703.20). Die Forderung ist denn auch in rechnerischer (und damit in tatsächlicher) Hinsicht nicht angefochten. Nachdem die subjektive Steuerpflicht für das Jahr 2001 weiter besteht und sich aus den Akten auch keinerlei Hinweise darauf ergeben, dass die deklarierten Beträge nicht korrekt sein könnten, sind diese - unter Vorbehalt einer allfälligen nachträglichen Korrektur gestützt auf eine Kontrolle im Sinne von Art. 62 MWSTG, wie sie auf Grund des im Dispositiv des angefochtenen Einspracheentscheides angebrachten, entsprechenden Vorbehalts möglich ist - ohne weiteres zu bestätigen.

5.a. Die ESTV hat der Beschwerdeführerin im Einspracheentscheid vom 20. August 2003 die Kosten des Einspracheverfahrens in Höhe von Fr. 360.- auferlegt, mit der Begründung, diese habe das Einspracheverfahren unnötigerweise verursacht, indem sie ungeachtet der ihr erteilten Auskünfte betreffend ihre Mehrwertsteuerpflicht und die geltende Rechtslage zwar ihrer Abrechnungs-, nicht jedoch ihrer Zahlungspflicht nachgekommen sei.

b.aa. Art. 68 Abs. 1 MWSTG sieht - im Gegensatz zur entsprechenden Bestimmung der Mehrwertsteuerverordnung - vor, dass im Veranlagungs- und Entscheidverfahren in der Regel keine Kosten auferlegt und keine Parteientschädigungen ausgerichtet werden. Einzig die Kosten von Untersuchungshandlungen können derjenigen Person, welche sie schuldhaft verursacht hat, ohne Rücksicht auf den Ausgang des Verfahrens auferlegt werden (Art. 68 Abs. 2 MWSTG).

Nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung sind neue Verfahrensvorschriften grundsätzlich sofort anzuwenden, wenn die Kontinuität des materiellen Rechts dadurch nicht gefährdet wird und Übergangsbestimmungen nicht ausdrücklich etwas anderes vorsehen. Das leuchte namentlich dann ein, wenn das neue Recht dem Rechtssuchenden günstiger ist (BGE 115 II 101, BGE 111 V 47; vgl. Alfred Kölz/Isabelle Häner, Verwaltungsverfahren und Verwaltungsrechtspflege des Bundes, 2. Aufl., Zürich 1998, S. 29 Rz. 79; Pierre Moor, Droit administratif, Band I, 2. Aufl., Bern 1994, S. 171). Dies gilt namentlich für Bestimmungen über die Verfahrenskosten oder wenn die Bestimmungen für die betroffene Person günstiger sind (Urteile des Bundesgerichts vom 31. August 2004 in Sachen E. AG [2A.68/2003] E. 9 und D. SA [2A.69/2003] E. 9; vgl. Archiv für Schweizerisches Abgaberecht [ASA] 67 S. 409 E. 3b). Die Übergangsbestimmungen des Mehrwertsteuergesetzes schliessen betreffend Kosten bzw. Parteientschädigungen die sofortige Anwendung der neuen Vorschriften für am 1. Januar 2001 bereits vor der ESTV hängige Verfahren nicht aus. Das Bundesgericht hat eine entgegenstehende Praxis der Verwaltung aufgehoben (Urteile des Bundesgerichts vom 31. August 2004 in
Sachen E. AG [2A.68/2003] E. 9 und in Sachen D. SA [2A.69/2003] E. 9). Erst recht gilt die neue Kostenregelung demnach für erst später eingeleitete Verfahren betreffend ganz oder teilweise nach altem materiellem Recht zu beurteilende Rechtsverhältnisse.

bb. In casu hat die ESTV den Einspracheentscheid vom 20. August 2003 nach dem 1. Januar 2001, dem Zeitpunkt des Inkrafttretens des Mehrwertsteuergesetzes, erlassen. In Bezug auf die Verfahrenskosten im Einspracheverfahren ist daher Art. 68 MWSTG massgebend, auch wenn teilweise noch das alte materielle Recht zur Anwendung gelangt. Es ist im Übrigen nicht ersichtlich, welche Untersuchungshandlungen die Beschwerdeführerin schuldhaft verursacht haben könnte. Zwar hat sie die von der ESTV einverlangten Unterlagen (Fahrtenkontrolle) nicht oder zumindest nicht in der vorgeschriebenen Form eingereicht. Dies hat jedoch soweit ersichtlich nicht zu besonderen Untersuchungshandlungen - mit entsprechenden Kostenfolgen - Anlass gegeben. Es besteht zudem keine gesetzliche Grundlage, um einem Einsprecher Verfahrenskosten nur deshalb aufzuerlegen, weil er in ganz allgemeiner Weise das Verfahren unnötigerweise verursacht hat, wie die ESTV dies zu glauben scheint. Abgesehen davon wäre dieser Tatbestand in casu auch gar nicht erfüllt. Die Beschwerdeführerin hat die in Frage stehende Steuerschuld deshalb nicht beglichen, weil sie ihre subjektive Steuerpflicht für das Jahr 2001 als nicht gegeben erachtete. Es war unter diesen Umständen ihr
gutes Recht, gegen den Entscheid vom 8. Oktober 2002 Einsprache zu erheben. Sie hat damit nichts anderes getan als jeder anderer Rechtsunterworfene auch, der mit einer behördlichen Anordnung nicht einverstanden ist. Wie die ESTV unter diesen Umständen zur Auffassung gelangt ist, das Verfahren sei unnötigerweise verursacht worden, ist nicht nachvollziehbar. Wäre ihre Ansicht richtig, so müsste schlichtweg jedes Verfahren als unnötigerweise verursacht gelten. Die im angefochtenen Einspracheentscheid verfügte Auferlegung der Kosten für das Einspracheverfahren zu Lasten der Beschwerdeführerin ist daher aufzuheben und die Beschwerde in Bezug auf diesen Punkt gutzuheissen.

6. (Verfahrenskosten)

[25] Einsicht und Online-Bestellung auf der Webseite der Eidgenössischen Steuerverwaltung unter http://www.estv.admin.ch/data/mwst/index.htm (Stand: 2. Juni 2005) unter Dokumentation. Bestellung in Papierform: Bundesamt für Bauten und Logistik (BBL), 3003 Bern oder: verkauf.zivil@bbl.admin.ch.
[26] Die Drucksachen zur alten MWSTV von 1994 sind erhältlich bei der Eidgenössischen Steuerverwaltung, Hauptabteilung Mehrwertsteuer, Schwarztorstrasse 50, 3003 Bern, oder per Fax 031 325 72 80.

Dokumente der SRK

SR 641.201 Ordonnance du 27 novembre 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (OTVA) OTVA Art. 22 Responsabilité solidaire en cas d'imposition de groupe - (art. 15, al. 1, let. c, LTVA)
¹	La responsabilité solidaire d'un membre d'un groupe TVA s'étend à toutes les créances d'impôts, d'intérêts et de frais nées pendant son appartenance au groupe, excepté aux amendes.
²	Si une poursuite a été engagée à l'encontre d'un membre du groupe, qu'une reprise fiscale a été fait valoir auprès du représentant du groupe au moyen d'une notification par estimation ou qu'un contrôle a été annoncé, un membre du groupe ne peut pas se soustraire à la responsabilité solidaire en quittant le groupe.

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 29 Exclusion du droit à la déduction de l'impôt préalable - 1 Les prestations et l'importation de biens affectés à la fourniture de prestations exclues du champ de l'impôt ne donnent pas droit à la déduction de l'impôt préalable si l'assujetti n'a pas opté pour leur imposition.
¹	Les prestations et l'importation de biens affectés à la fourniture de prestations exclues du champ de l'impôt ne donnent pas droit à la déduction de l'impôt préalable si l'assujetti n'a pas opté pour leur imposition.
^1bis	La déduction de l'impôt préalable peut être opérée pour les prestations fournies à l'étranger dans une mesure équivalente à celle qui aurait été opérée, si ces prestations avaient été fournies sur le territoire suisse et si l'assujetti avait pu opter pour leur imposition en vertu de l'art. 22.73
²	En dérogation à l'al. 1, l'acquisition, la détention et l'aliénation de participations ainsi que les restructurations au sens des art. 19 ou 61 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD74 donnent droit à la déduction de l'impôt préalable dans le cadre de l'activité entrepreneuriale donnant droit à la déduction de l'impôt préalable.
³	Les participations sont des parts du capital d'autres sociétés qui sont détenues à titre de placement durable et permettent d'exercer une influence déterminante. Toute part de 10 % au moins du capital est considérée comme participation.
⁴	Pour déterminer l'impôt préalable déductible, les sociétés holding peuvent prendre en compte l'activité entrepreneuriale donnant droit à la déduction de l'impôt préalable des entreprises qu'elles détiennent.75

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 35 Période de décompte - 1 Au cours de la période fiscale, le décompte d'impôt est effectué:
¹	Au cours de la période fiscale, le décompte d'impôt est effectué:
^a	en règle générale, trimestriellement;
^b	semestriellement, lorsque le décompte est établi selon la méthode des taux de la dette fiscale nette (art. 37, al. 1 et 2);
^c	mensuellement, à la demande de l'assujetti, lorsqu'il présente régulièrement des excédents d'impôt préalable.
²	À la demande de l'assujetti, l'AFC autorise, dans des cas fondés, d'autres périodes de décompte; elle fixe les conditions.

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 68 Obligation de fournir des renseignements - 1 L'assujetti doit renseigner en conscience l'AFC sur les faits qui peuvent influencer de manière déterminante la constatation de l'assujettissement ou le calcul de l'impôt et lui remettre les documents nécessaires.
¹	L'assujetti doit renseigner en conscience l'AFC sur les faits qui peuvent influencer de manière déterminante la constatation de l'assujettissement ou le calcul de l'impôt et lui remettre les documents nécessaires.
²	La protection du secret professionnel prévue par la loi est réservée. Les détenteurs du secret professionnel ont l'obligation de présenter leurs livres et les documents pertinents; ils peuvent masquer les nom et adresse des clients ou les remplacer par des codes mais le nom de la localité doit être lisible. En cas de doute, le président de la cour compétente du Tribunal administratif fédéral, sur demande de l'AFC ou de l'assujetti, désigne des experts neutres comme organe de contrôle.

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 62 Compétence et procédure - 1 L'impôt sur les importations est perçu par l'OFDF. Celui-ci arrête les instructions requises et prend les décisions nécessaires.
¹	L'impôt sur les importations est perçu par l'OFDF. Celui-ci arrête les instructions requises et prend les décisions nécessaires.
²	Les organes de l'OFDF sont habilités à procéder aux investigations nécessaires à la vérification des éléments pertinents pour la taxation. Les art. 68 à 70, 73 à 75 et 79 sont applicables par analogie. Les investigations qui doivent être menées auprès des assujettis sur le territoire suisse peuvent, en accord avec l'AFC, être confiées à cette dernière.

SR 641.201 Ordonnance du 27 novembre 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (OTVA) OTVA Art. 19 Modification de la représentation du groupe - (art. 13 LTVA)
¹	La démission de la fonction de représentant d'un groupe TVA n'est possible que pour la fin d'une période fiscale. Pour ce faire, la démission doit être annoncée par écrit à l'AFC au moins un mois à l'avance.
²	Si le représentant du groupe démissionne et si aucun nouveau représentant n'est annoncé par écrit à l'AFC jusqu'à un mois avant la fin de la période fiscale, l'AFC peut, après sommation, désigner l'un des membres du groupe en tant que représentant du groupe.
³	De concert, les membres du groupe peuvent retirer au représentant son mandat de représentation, pour autant qu'ils désignent simultanément un nouveau représentant. L'al. 1 s'applique par analogie.

SR 641.201 Ordonnance du 27 novembre 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (OTVA) OTVA Art. 17 Constitution d'un groupe - (art. 13 LTVA)
¹	Le cercle des membres du groupe d'imposition TVA peut être déterminé librement parmi les personnes qui peuvent participer à l'imposition de groupe.
²	La constitution de plusieurs sous-groupes est autorisée.

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 21 Prestations exclues du champ de l'impôt - 1 Une prestation exclue du champ de l'impôt n'est pas imposable si l'assujetti n'a pas opté pour son imposition en vertu de l'art. 22.
¹	Une prestation exclue du champ de l'impôt n'est pas imposable si l'assujetti n'a pas opté pour son imposition en vertu de l'art. 22.
²	Sont exclus du champ de l'impôt:
¹	le transport de biens qui relève des services réservés visés à l'art. 3 de la loi du 30 avril 1997 sur la poste25;
¹⁰	les prestations étroitement liées à la promotion de la culture et de la formation des jeunes fournies par des organisations d'utilité publique d'échanges de jeunes; on entend par jeunes au sens de la présente disposition les personnes de moins de 25 ans;
¹¹	les prestations suivantes fournies dans le domaine de l'éducation et de la formation:29
^11a	les prestations fournies dans le domaine de l'éducation des enfants et des jeunes, de l'enseignement, de l'instruction, de la formation continue et du recyclage professionnel, y compris l'enseignement dispensé par des professeurs privés ou des écoles privées,
^11b	les cours, conférences et autres manifestations à caractère scientifique ou didactique; l'activité des conférenciers est exclue du champ de l'impôt, que les honoraires soient versés aux conférenciers ou à leur employeur,
^11c	les examens organisés dans le domaine de la formation,
^11d	les prestations de services d'ordre organisationnel (y compris les prestations accessoires qui y sont liées) que les membres d'une institution réalisant des opérations exclues du champ de l'impôt en vertu des let. a à c fournissent à cette institution,
^11e	les prestations de services d'ordre organisationnel (y compris les prestations accessoires qui y sont liées) fournies aux services de la Confédération, des cantons et des communes qui réalisent, à titre onéreux ou à titre gratuit, des opérations exclues du champ de l'impôt en vertu des let. a à c;
¹²	la location de services assurée par des institutions religieuses ou philosophiques sans but lucratif à des fins relevant des soins aux malades, de l'aide et de la sécurité sociales, de la protection de l'enfance et de la jeunesse, de l'éducation et de la formation, ou encore à des fins ecclésiales, caritatives ou d'utilité publique;
¹³	les prestations que des organismes sans but lucratif, poursuivant des objectifs de nature politique, syndicale, économique, religieuse, patriotique, philosophique, philanthropique, écologique, sportive, culturelle ou civique, fournissent à leurs membres, moyennant une cotisation fixée statutairement;
¹⁴	les prestations de services culturelles ci-après fournies directement en présence du public ou, si elles ne sont pas fournies directement en présence du public, les prestations de services culturelles ci-après que le public peut percevoir lors de la représentation:30
^14a	manifestations théâtrales, musicales, chorégraphiques et cinématographiques,
^14b	représentations d'acteurs, de musiciens, de danseurs et d'autres artistes exécutants et prestations des personnes qui participent sur le plan artistique à de telles représentations, ainsi que les prestations de forains, y compris les jeux d'adresse exploités par ces derniers,
^14c	visites de musées, de galeries, de monuments, de sites historiques ou de jardins botaniques et zoologiques,
^14d	prestations de services des bibliothèques, services d'archives et autres centres de documentation, notamment la possibilité de consulter des supports de données dans leurs locaux; par contre, la livraison de biens (y compris la mise à la disposition de tiers) est imposable;
¹⁵	les contre-prestations demandées pour les manifestations sportives, y compris celles qui sont exigées des participants (notamment les finances d'inscription), et les prestations accessoires incluses;
¹⁶	les prestations de services culturelles et la livraison, par leur créateur, d'oeuvres culturelles réalisées par des artistes tels que les écrivains, les compositeurs, les cinéastes, les artistes-peintres ou les sculpteurs, ainsi que les prestations de services fournies par les éditeurs et les sociétés de perception en vue de la diffusion de ces oeuvres; cette disposition s'applique également aux oeuvres dérivées au sens de l'art. 3 de la loi du 9 octobre 1992 sur le droit d'auteur33 qui ont un caractère culturel;
¹⁷	les prestations fournies lors de manifestations telles que des ventes de bienfaisance, des marchés aux puces ou des tombolas par des institutions qui exercent des activités exclues du champ de l'impôt dans le domaine du sport et de la création culturelle sans but lucratif, dans le domaine des soins aux malades, de l'aide et de la sécurité sociales et de la protection de l'enfance et de la jeunesse, ou par des organisations d'utilité publique d'aide et de soins à domicile (Spitex), des maisons de retraite, des homes médicalisés et des organismes exploitant des appartements protégés, pour autant que ces manifestations soient organisées à leur seul profit dans le but de les soutenir financièrement; les prestations fournies dans le cadre de brocantes organisées par des institutions d'aide et de sécurité sociales, exclusivement pour leurs besoins propres;
¹⁸	dans le domaine des assurances:
^18a	les prestations d'assurance et de réassurance,
^18b	les prestations d'assurance sociale,
^18c	les prestations suivantes fournies dans le domaine des assurances sociales et de la prévention:
^18d	les prestations fournies dans le cadre de l'activité des intermédiaires d'assurance et des courtiers en assurance;
¹⁹	les opérations suivantes réalisées dans les domaines du marché monétaire et du marché des capitaux:
^19a	l'octroi et la négociation de crédits, ainsi que la gestion de crédits par celui qui les a octroyés,
^19b	la négociation et la prise en charge d'engagements, de cautionnements et d'autres sûretés et garanties, ainsi que la gestion de garanties de crédits par celui qui les a octroyés,
^19c	les opérations sur les dépôts de fonds, comptes courants, paiements, virements, créances d'argent, chèques et autres effets de commerce, y compris leur négociation; est par contre imposable le recouvrement de créances sur mandat du créancier (opérations d'encaissement),
^19d	les opérations portant sur les moyens de paiement légaux (valeurs suisses et étrangères telles que les devises, les billets de banque ou les monnaies), y compris leur négociation; sont par contre imposables les pièces de collection (billets et monnaies) qui ne sont pas normalement utilisées comme moyen de paiement légal,
^19e	les opérations (au comptant et à terme), y compris la négociation, portant sur les papiers-valeurs, sur les droits-valeurs et les dérivés ainsi que sur des parts de sociétés et d'autres associations; sont par contre imposables la garde et la gestion de papiers-valeurs, de droits-valeurs et dérivés et de parts (notamment les dépôts), y compris les placements fiduciaires,
^19f	l'offre de parts de placements collectifs au sens de la loi du 23 juin 2006 sur les placements collectifs (LPCC)37 et la gestion de placements collectifs au sens de la LPCC par des personnes qui les administrent ou qui les gardent, par les directions de fonds, par les banques dépositaires ainsi que par leurs mandataires; sont considérées comme mandataires toutes les personnes physiques ou morales auxquelles ces placements collectifs au sens de la LPCC ou de la loi fédérale du 15 juin 2018 sur les établissements financiers38 peuvent déléguer des tâches; l'offre de parts et l'administration de sociétés d'investissement à capital fixe au sens de l'art. 110 LPCC sont régies par la let. e;
²	les soins et les traitements médicaux dispensés dans le domaine de la médecine humaine, y compris les prestations qui leur sont étroitement liées, fournis dans des hôpitaux ou d'autres centres de diagnostic et de traitement médicaux; en revanche, la livraison d'appareils orthopédiques et de prothèses fabriqués par l'assujetti ou acquis par celui-ci est imposable;
²⁰	le transfert et la constitution de droits réels sur des immeubles ainsi que les prestations fournies par les communautés de copropriétaires par étages à leurs membres, pour autant que ces prestations consistent en la mise à leur disposition de la propriété commune à des fins d'usage, en son entretien, sa remise en état, en d'autres opérations de gestion ou en la livraison de chaleur et de biens analogues;
²¹	la mise à la disposition de tiers, à des fins d'usage ou de jouissance, d'immeubles ou de parts d'immeubles; sont par contre imposables:
^21a	la location d'appartements et de chambres pour l'hébergement d'hôtes ainsi que la location de salles dans le secteur de l'hôtellerie et de la restauration,
^21b	la location de places de camping,
^21c	la location de places de parc n'appartenant pas au domaine public, pour le stationnement de véhicules, sauf s'il s'agit d'une prestation accessoire à une location d'immeuble exclue du champ de l'impôt,
^21d	la location et l'affermage de dispositifs et de machines fixés à demeure et faisant partie intégrante d'une installation autre que sportive,
^21e	la location de casiers et de compartiments dans des chambres fortes,
^21f	la location de surfaces de stands de foires ou d'exposition et celle de locaux destinés à des foires ou des congrès;
²²	la livraison, au maximum à leur valeur faciale, de timbres-poste ayant valeur d'affranchissement sur le territoire suisse et d'autres timbres officiels;
²³	les opérations réalisées dans le domaine des jeux d'argent, pour autant que le produit brut des jeux soit soumis à l'impôt sur les maisons de jeu visé à l'art. 119 de la loi fédérale du 29 septembre 2017 sur les jeux d'argent40 ou que les bénéfices nets réalisés sur l'exploitation de ces jeux soient affectés intégralement à des buts d'utilité publique au sens de l'art. 125 de la loi précitée;
²⁴	la livraison de biens mobiliers d'occasion qui ont été utilisés uniquement dans le cadre d'une des activités que le présent article exclut du champ de l'impôt;
²⁵	...
²⁶	la vente par les agriculteurs, les sylviculteurs et les horticulteurs des produits agricoles, sylvicoles et horticoles cultivés dans leur propre exploitation, la vente de bétail par les marchands de bétail et la vente de lait aux transformateurs de lait par les centres de collecte;
²⁷	les prestations d'organisations d'utilité publique visant à promouvoir l'image de tiers et les prestations de tiers visant à promouvoir l'image d'organisations d'utilité publique;
²⁸	les prestations fournies:
^28bis	la mise à disposition de personnel entre collectivités publiques;
^28a	entre des unités organisationnelles de la même collectivité publique,
^28b	entre des sociétés de droit privé ou de droit public détenues uniquement par des collectivités publiques et les collectivités publiques qui les détiennent, ou leurs unités organisationnelles,
^28c	entre des établissements ou fondations fondés exclusivement par des collectivités publiques et les collectivités publiques qui ont participé à leur fondation, ou leurs unités organisationnelles;
²⁹	l'exercice de fonctions d'arbitrage;
³	les traitements médicaux dans le domaine de la médecine humaine dispensés par des médecins, des médecins-dentistes, des psychothérapeutes, des chiropraticiens, des physiothérapeutes, des naturopathes, des sages-femmes, des infirmiers ou des membres de professions analogues du secteur de la santé, si les prestataires de ces services sont détenteurs d'une autorisation de pratiquer; le Conseil fédéral règle les modalités; en revanche, la livraison d'appareils orthopédiques ou de prothèses fabriqués par l'assujetti ou acquis par celui-ci est imposable;
³⁰	les prestations que se fournissent entre elles des institutions de formation et de recherche participant à une coopération dans le domaine de la formation et de la recherche, dans la mesure où les prestations sont fournies dans le cadre de la coopération, que cette coopération soit assujettie à la TVA ou non.
⁴	les autres prestations de soins fournies par des infirmiers ou par des organisations d'aide et de soins à domicile ainsi que dans des homes, pour autant qu'elles soient prescrites par un médecin;
⁵	la livraison d'organes humains par des institutions médicales reconnues ou des hôpitaux, ainsi que la livraison de sang humain complet par les titulaires de l'autorisation exigée à cette fin;
⁶	les prestations de services de groupements dont les membres exercent les professions énumérées au ch. 3, pour autant qu'elles leur soient facturées au prorata et au prix coûtant, dans l'exercice direct de leurs activités;
⁷	le transport de personnes malades, blessées ou handicapées à l'aide de moyens de transport spécialement aménagés à cet effet;
⁸	les prestations fournies par des institutions d'aide et de sécurité sociales, par des organisations d'utilité publique d'aide et de soins à domicile (Spitex) et par des maisons de retraite, des homes médicalisés et des organismes exploitant des appartements protégés;
⁹	les prestations liées à la protection de l'enfance et de la jeunesse fournies par des institutions aménagées à cet effet;
³	Sous réserve de l'al. 4, l'exclusion d'une prestation mentionnée à l'al. 2 est déterminée exclusivement en fonction de son contenu, sans considération des qualités du prestataire ou du destinataire.
⁴	Si une prestation relevant de l'al. 2 est exclue du champ de l'impôt en raison des qualités du prestataire ou du destinataire, l'exclusion ne vaut que pour les prestations fournies ou reçues par une personne ayant ces qualités.
⁵	Le Conseil fédéral précise les prestations exclues du champ de l'impôt en tenant compte du principe de la neutralité de la concurrence.
⁶	Sont réputées unités organisationnelles d'une collectivité publique au sens de l'al. 2, ch. 28, les services de cette collectivité, ses sociétés de droit privé ou de droit public, pour autant qu'aucune autre collectivité publique ni aucun autre tiers ne détienne de participation dans la société, ainsi que ses établissements et fondations, pour autant que la collectivité publique les ait fondés sans la participation d'autres collectivités publiques ni d'autres tiers.45
⁷	Le Conseil fédéral détermine les institutions de formation et de recherche visées à l'al. 2, ch. 30.46

SR 641.201 Ordonnance du 27 novembre 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (OTVA) OTVA Art. 21 Exigences comptables et administratives - (art. 13 LTVA)
¹	Les membres doivent clore leurs comptes pour la même date; font exception les sociétés holding si elles présentent une autre date de clôture du bilan pour des raisons d'établissement des comptes.
²	Chaque membre du groupe doit établir un décompte interne de la TVA qui doit être consolidé avec le décompte du groupe TVA.

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 28 Principe - 1 Sous réserve des art. 29 et 33, l'assujetti peut déduire les impôts préalables suivants dans le cadre de son activité entrepreneuriale:
¹	Sous réserve des art. 29 et 33, l'assujetti peut déduire les impôts préalables suivants dans le cadre de son activité entrepreneuriale:
^a	l'impôt grevant les opérations réalisées sur le territoire suisse qui lui a été facturé;
^b	l'impôt qu'il a déclaré sur ses acquisitions (art. 45 à 49);
^c	l'impôt sur les importations acquitté ou dû dont la créance est ferme ou dont la créance conditionnelle est échue, ainsi que l'impôt qu'il a déclaré sur ses importations (art. 52 et 63).
²	L'assujetti qui a acquis chez un agriculteur, un sylviculteur, un horticulteur, un marchand de bétail ou dans un centre collecteur de lait non assujetti des produits agricoles, sylvicoles ou horticoles, du bétail ou du lait qu'il utilise dans le cadre de son activité entrepreneuriale donnant droit à la déduction de l'impôt préalable peut déduire, au titre de l'impôt préalable, 2,6 % du montant qui lui a été facturé.70
³	L'assujetti peut déduire l'impôt préalable selon l'al. 1 pour autant qu'il prouve l'avoir réglé.71

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 25 Taux de l'impôt - 1 Le taux de l'impôt est de 8,1 % (taux normal); les al. 2 et 3 sont réservés.59
¹	Le taux de l'impôt est de 8,1 % (taux normal); les al. 2 et 3 sont réservés.59
²	Le taux réduit de 2,6 % est appliqué:60
^a	à la livraison des biens suivants:
^abis	aux journaux, aux revues et aux livres électroniques sans caractère publicitaire définis par le Conseil fédéral;
^a1	l'eau amenée par des conduites,
^a2	les denrées alimentaires visées dans la loi du 20 juin 2014 sur les denrées alimentaires62, à l'exclusion des boissons alcooliques,
^a3	le bétail, la volaille et le poisson,
^a4	les céréales,
^a5	les semences, les tubercules et les oignons à planter, les plantes vivantes, les boutures, les greffons, les fleurs coupées et les rameaux, également en bouquets, couronnes et arrangements analogues; à condition qu'il y ait facturation séparée, la livraison de ces biens est imposable au taux réduit même si elle est effectuée en combinaison avec une prestation imposable au taux normal,
^a6	les aliments et les litières pour animaux ainsi que les acides destinés à l'ensilage,
^a7	les engrais, les préparations phytosanitaires, les paillis et autres matériaux de couverture végétaux,
^a8	les médicaments,
^a9	les journaux, les revues, les livres et autres imprimés sans caractère publicitaire définis par le Conseil fédéral;
^b	aux prestations de services fournies par les sociétés de radio et de télévision, à l'exception de celles qui ont un caractère commercial;
^c	aux opérations mentionnées à l'art. 21, al. 2, ch. 14 à 16;
^d	aux prestations dans le domaine de l'agriculture qui consistent à travailler directement soit le sol, aux fins de la production naturelle, soit les produits tirés du sol.
⁴	Le taux de l'impôt grevant les prestations du secteur de l'hébergement (taux spécial) est fixé à 3,8 %.65 Le taux spécial est appliqué jusqu'au 31 décembre 2020 ou, pour autant que le délai prévu à l'art. 196, ch. 14, al. 1, de la Constitution, soit prolongé, jusqu'au 31 décembre 2027 au plus tard. Par prestation du secteur de l'hébergement, on entend le logement avec petit-déjeuner, même si celui-ci est facturé séparément.66
⁵	Le Conseil fédéral précise les biens et les services qui relèvent de l'al. 2 en tenant compte de la neutralité concurrentielle.

SR 641.201 Ordonnance du 27 novembre 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (OTVA) OTVA Art. 45 Contre-prestations en monnaie étrangère - (art. 24, al. 1, LTVA)
¹	Pour calculer la taxe sur la valeur ajoutée à verser, les contre-prestations en monnaie étrangère doivent être converties en monnaie nationale au moment de la naissance de la créance fiscale.
²	Il y a contre-prestation en monnaie étrangère lorsque la facture ou la quittance sont établies dans une monnaie étrangère. En l'absence d'une telle facture ou quittance, la comptabilisation chez le fournisseur de la prestation est déterminante. Peu importe si le paiement a lieu en monnaie nationale ou en monnaie étrangère et dans quelle monnaie l'argent rendu est payé.
³	La conversion s'effectue sur la base des taux de change publiés par l'AFC, l'assujetti pouvant se fonder à choix sur le cours mensuel moyen ou sur le cours du jour pour la vente de devises.50
^3bis	Le cours du jour pour la vente de devises publié par une banque suisse s'applique aux monnaies étrangères pour lesquelles l'AFC ne publie pas de taux de change.51
⁴	Pour la conversion, les assujettis faisant partie d'un groupe d'entreprises peuvent utiliser le cours de change du groupe. Ce cours doit être appliqué aussi bien aux prestations fournies au sein du groupe qu'aux prestations fournies à ou par des tiers.52
⁵	Le procédé choisi (cours mensuel moyen, cours du jour ou cours fixé par le groupe) doit être conservé pendant une période fiscale au moins.

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 56 Naissance, prescription et acquittement de la dette fiscale - 1 La dette fiscale prend naissance en même temps que la dette douanière (art. 69 LD102).
¹	La dette fiscale prend naissance en même temps que la dette douanière (art. 69 LD102).
²	L'assujetti visé à l'art. 51 qui acquitte l'impôt par la PCD dispose d'un délai de paiement de 60 jours à compter de la date de facturation; les importations qui sont déclarées verbalement dans le trafic touristique pour le placement sous un régime douanier sont exclues.
³	En ce qui concerne la constitution de sûretés, des facilités peuvent être accordées si la perception de l'impôt ne s'en trouve pas compromise.
⁴	La dette fiscale se prescrit en même temps que la dette douanière (art. 75 LD). La prescription est suspendue tant qu'une procédure pénale fiscale fondée sur la présente loi est en cours et que celle-ci a été annoncée au débiteur (art. 104, al. 4).
⁵	Si la dette fiscale est modifiée en raison d'une adaptation ultérieure de la contre-prestation, notamment, en raison d'une modification du contrat ou d'un ajustement des prix convenus entre des entreprises étroitement liées, sur la base de directives reconnues, le montant d'impôt trop bas doit être annoncé à l'OFDF dans les 30 jours à compter de cette adaptation. Il peut être renoncé à l'annonce et à l'adaptation de la taxation si l'impôt dû peut être déduit au titre d'impôt préalable conformément à l'art. 28.

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 57 Intérêt moratoire - 1 Un intérêt moratoire est dû si l'impôt n'est pas versé dans les délais.
¹	Un intérêt moratoire est dû si l'impôt n'est pas versé dans les délais.
²	L'obligation de payer l'intérêt moratoire débute:
^a	à l'échéance du délai de paiement accordé, lorsque le paiement s'effectue par la PCD;
^b	à l'échéance du délai de paiement accordé, lorsque l'impôt est perçu sur la contre-prestation en vertu de l'art. 54, al. 1, let. d;
^c	à la date de remboursement, lorsque les montants d'impôt remboursés à tort sont perçus ultérieurement;
^d	à la naissance de la dette fiscale visée à l'art. 56, dans les autres cas.
³	L'obligation de payer l'intérêt moratoire subsiste pendant une procédure de recours ou lors de paiements par acomptes.

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 94 Autres mesures relatives aux sûretés - 1 Un excédent résultant du décompte de l'impôt en faveur de l'assujetti peut être utilisé dans les buts suivants:
¹	Un excédent résultant du décompte de l'impôt en faveur de l'assujetti peut être utilisé dans les buts suivants:
^a	pour compenser des dettes fiscales résultant des périodes fiscales antérieures;
^b	pour compenser des dettes fiscales ultérieures, si l'assujetti est en retard dans le paiement de l'impôt ou si la créance fiscale paraît menacée pour d'autres motifs; le montant mis en compte est crédité d'un intérêt au taux de l'intérêt rémunératoire pour la période allant du 61e jour après la réception du décompte d'impôt par l'AFC jusqu'au moment de la compensation;
^c	pour compenser une sûreté exigée par l'AFC.
²	Si l'assujetti n'a pas de domicile ni de siège sur le territoire de la Confédération, l'AFC peut en outre demander le dépôt de sûretés selon l'art. 93, al. 7, pour garantir de futures dettes fiscales.
³	En cas de retard répété dans le paiement de l'impôt, l'AFC peut obliger l'assujetti à verser des acomptes tous les mois ou deux fois par mois.