VPB-67.86 - 1999-10-14 - Divisione inchieste fiscali speciali del Dipartimento federale delle finanze - Enquêtes fiscales spéciales et secret bancaire (commentaire de la Division d'enquêtes fiscales spéciales [DEF] concernant...

VPB 67.86

(Commentaire de la Division d'enquêtes fiscales spéciales du Département fédéral des finances concernant l'ATF du 14 octobre 1999 [8G.57/1999], cf. JAAC 67.85)

Besondere Steueruntersuchungen und Bankgeheimnis (Kommentar der Abteilung besondere Steueruntersuchungen [BSU] zum Bundesgerichtsentscheid, VPB 67.85).

Art. 127 Abs. 2 und Art. 192 Abs. 3 DBG. Art. 50 Abs. 2 VStR.

Das Bankgeheimnis kann den Ermittlungen der BSU im Rahmen von besonderen Steueruntersuchungen nach Art. 190 ff. DBG nicht entgegengestellt werden. Die Unbestimmtheit des Gesetzes ist auf den Willen des Gesetzgebers zurückzuführen, der BSU nicht nur die Mittel des Verwaltungsstrafrechts, sondern auch diejenigen des Veranlagungs- und des Steuerhinterziehungsverfahrens zur Verfügung zu stellen.

Enquêtes fiscales spéciales et secret bancaire (commentaire de la Division d'enquêtes fiscales spéciales [DEF] concernant l'arrêt du Tribunal fédéral JAAC 67.85).

Art. 127 al. 2 et art. 192 al. 3 LIFD. Art. 50 al. 2 DPA.

Le secret bancaire ne peut pas être opposé aux investigations de la DEF dans le cadre d'enquêtes fiscales spéciales selon les art. 190 ss LIFD. L'imprécision de loi provient de la volonté du législateur de mettre à disposition de la DEF non seulement les moyens du droit pénal administratif mais également ceux des procédures de taxation et de soustraction.

Inchieste fiscali speciali e segreto bancario (commento della Divisione inchieste fiscali speciali [DIF] concernente la sentenza del Tribunale federale GAAC 67.85).

Art. 127 cpv. 2 e art. 192 cpv. 3 LIFD. Art. 50 cpv. 2 DPA.

Il segreto bancario non può essere invocato contro accertamenti della DIF effettuati nel quadro di inchieste fiscali speciali secondo gli art. 190 segg. LIFD. L'imprecisione della legge deriva dalla volontà del legislatore di mettere a disposizione della DIF anche i mezzi delle procedure di tassazione e sottrazione, oltre a quelli del diritto penale amministrativo.

La Division d'enquêtes fiscales spéciales (DEF) de l'Administration fédérale des contributions (AFC) diligente des enquêtes au sens des art. 190 et suivants de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD, RS 642.11) lorsqu'il existe un soupçon fondé de graves infractions fiscales, d'assistance ou d'incitation à de tels actes. Ses enquêtes sont régies par les art. 19 à 50 de la loi fédérale du 22 mars 1974 sur le droit pénal administratif (DPA, RS 313.0), à l'exclusion de l'art. 19 al. 3 DPA. Ces dispositions sont applicables tant pour les procédures contre les auteurs, complices et instigateurs (art. 191 al. 1 LIFD) que pour les mesures d'enquête contre des tiers non impliqués dans la procédure (art. 192 al. 1 LIFD).

Dans ce contexte, les banques, soutenues en cela par certains auteurs, se sont parfois opposées aux investigations de la DEF en invoquant l'art. 192 al. 2 LIFD. Celui-ci réserve en effet, en relation avec les mesures d'enquête à l'encontre des tiers non impliqués dans la procédure, les dispositions des art. 127 à 129 LIFD sur l'obligation faite au tiers de donner des attestations, renseignements et informations. En particulier, l'art. 127 al. 2 LIFD garantit le secret professionnel légalement protégé (pour le secret bancaire, art. 47 de la loi fédérale du 8 novembre 1934 sur les banques et caisses d'épargne [LB], RS 952.0).

Cependant, l'art. 50 al. 2 DPA dispose que la perquisition de papiers doit être opérée de manière à sauvegarder le secret de fonction ainsi que les secrets confiés aux ecclésiastiques, avocats, notaires, médecins, pharmaciens, sages-femmes et à leurs auxiliaires, en vertu de leur ministère ou de leur profession. Le secret bancaire, expressément réservé par l'art. 127 al. 2 LIFD, n'y est pas mentionné. Quid?

Le Tribunal fédéral s'est penché sur cette problématique sous l'empire de l'arrêté du Conseil fédéral du 9 décembre 1940 sur la perception d'un impôt fédéral direct (AIFD, RS 6 352). Dans un arrêt du 5 mars 1987 (Archiv für Schweizerisches Abgaberecht [ASA] 56, 488), il a considéré la liste de l'art. 50 al. 2 DPA comme étant exhaustive. Il a en outre précisé que cette disposition, en tant que lex specialis, déroge aux principes applicables lors des procédures de taxation ou de soustraction. Le secret bancaire ne saurait dès lors être opposé aux investigations de la DEF.

Cette conception est confirmée par l'arrêt reproduit dans JAAC 67.85, de même que par l'art. 192 al. 3 LIFD. Celui-ci dispose que les personnes entendues comme témoins peuvent être invitées à produire des documents et autres objets en leur possession qui sont de nature à élucider les faits. En outre, il se réfère notamment à l'art. 77 de la loi fédérale du 15 juin 1934 sur la procédure pénale (PPF, RS 312.0) qui énumère les personnes qui ne sont pas tenues de témoigner sur des secrets à eux confiés en raison de leur ministère ou de leur profession. Or, les banquiers n'y sont pas mentionnés. Il en résulterait dès lors une contradiction manifeste si l'on devait admettre l'interprétation soutenue par les banques et certains mandataires.

L'imprécision évoquée ici provient sans aucun doute de la volonté du législateur de mettre à disposition de la DEF non seulement les moyens du droit pénal administratif mais également ceux des procédures de taxation et de soustraction. Outre cette contradiction, il en est résulté un dualisme de moyens parfois difficile à mettre en oeuvre.

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 127 - 1 Devono rilasciare attestazioni scritte al contribuente:
¹	Devono rilasciare attestazioni scritte al contribuente:
^a	il datore di lavoro, sulle sue prestazioni al lavoratore;
^b	i creditori e i debitori, su l'esistenza, l'ammontare, gli interessi e le garanzie di crediti;
^c	gli assicuratori, su il valore di riscatto di assicurazioni e le prestazioni pagate o dovute in virtù di rapporti assicurativi;
^d	i fiduciari, gli amministratori di patrimoni, i creditori su pegno, i mandatari e le altre persone che hanno o hanno avuto il possesso o l'amministrazione di beni del contribuente, su questi beni e il loro reddito;
^e	le persone che sono o che sono state in rapporto d'affari con il contribuente, sulle reciproche pretese e prestazioni.
²	Se, nonostante diffida, il contribuente non produce l'attestazione, l'autorità fiscale può richiederla dal terzo. È salvo il segreto professionale tutelato dalla legge.

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 192 Provvedimenti d'inchiesta contro i terzi non implicati nella procedura - 1 I provvedimenti di inchiesta contro i terzi non implicati nella procedura sono retti dagli articoli 19-50 della legge federale del 22 marzo 1974294 sul diritto penale amministrativo. È escluso il fermo dell'autore secondo l'articolo 19 capoverso 3 della legge federale sul diritto penale amministrativo.
¹	I provvedimenti di inchiesta contro i terzi non implicati nella procedura sono retti dagli articoli 19-50 della legge federale del 22 marzo 1974294 sul diritto penale amministrativo. È escluso il fermo dell'autore secondo l'articolo 19 capoverso 3 della legge federale sul diritto penale amministrativo.
²	Sono salvi gli articoli 127-129 concernenti l'obbligo dei terzi di rilasciare attestazioni, informazioni e comunicazioni. L'AFC può punire la violazione di questi obblighi con una multa secondo l'articolo 174. La multa dev'essere comminata.
³	Le persone interrogate come testimoni secondo gli articoli 41 e 42 della legge federale sul diritto penale amministrativo possono essere invitate a produrre documenti e altri oggetti in loro possesso, atti a chiarire i fatti. Se un testimone ne rifiuta la consegna, pur non esistendo uno dei motivi giustificanti il rifiuto di deporre di cui agli articoli 168, 169, 171 e 172 CPP295, l'autorità fiscale lo avverte della comminatoria della pena prevista nell'articolo 292 del Codice penale296 e se del caso può deferirlo al giudice penale per disobbedienza a una decisione dell'autorità.297

SR 313.0 Legge federale del 22 marzo 1974 sul diritto penale amministrativo (DPA) DPA Art. 50 - 1 La perquisizione di carte dev'essere fatta col maggior riguardo possibile dei segreti privati; segnatamente, le carte devono essere esaminate soltanto quando si possa presumere che contengano scritti importanti per l'inchiesta.
¹	La perquisizione di carte dev'essere fatta col maggior riguardo possibile dei segreti privati; segnatamente, le carte devono essere esaminate soltanto quando si possa presumere che contengano scritti importanti per l'inchiesta.
²	La perquisizione dev'essere fatta in modo da tutelare il segreto d'ufficio, come anche i segreti confidati, nell'esercizio del proprio ministero o della propria professione, agli ecclesiastici, agli avvocati, ai notai, ai medici, ai farmacisti, alle levatrici e ai loro ausiliari.
³	Se possibile, il detentore di carte dev'essere messo in grado d'indicarne il contenuto prima della perquisizione. Se egli si oppone alla perquisizione, le carte devono essere suggellate e poste in luogo sicuro; la decisione sull'ammissibilità della perquisizione spetta alla Corte dei reclami penali del Tribunale penale federale (art. 25 cpv. 1).

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 190 Presupposti - 1 Il capo del DFF può autorizzare l'AFC a svolgere un'inchiesta in collaborazione con le amministrazioni cantonali delle contribuzioni, se esistono sospetti giustificati di gravi infrazioni fiscali, d'assistenza o d'istigazione a tali atti.
¹	Il capo del DFF può autorizzare l'AFC a svolgere un'inchiesta in collaborazione con le amministrazioni cantonali delle contribuzioni, se esistono sospetti giustificati di gravi infrazioni fiscali, d'assistenza o d'istigazione a tali atti.
²	Sono considerate gravi infrazioni fiscali in particolare la sottrazione continuata di importanti somme d'imposta (art. 175 e 176) e i delitti fiscali (art. 186 e 187).

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 127 - 1 Devono rilasciare attestazioni scritte al contribuente:
¹	Devono rilasciare attestazioni scritte al contribuente:
^a	il datore di lavoro, sulle sue prestazioni al lavoratore;
^b	i creditori e i debitori, su l'esistenza, l'ammontare, gli interessi e le garanzie di crediti;
^c	gli assicuratori, su il valore di riscatto di assicurazioni e le prestazioni pagate o dovute in virtù di rapporti assicurativi;
^d	i fiduciari, gli amministratori di patrimoni, i creditori su pegno, i mandatari e le altre persone che hanno o hanno avuto il possesso o l'amministrazione di beni del contribuente, su questi beni e il loro reddito;
^e	le persone che sono o che sono state in rapporto d'affari con il contribuente, sulle reciproche pretese e prestazioni.
²	Se, nonostante diffida, il contribuente non produce l'attestazione, l'autorità fiscale può richiederla dal terzo. È salvo il segreto professionale tutelato dalla legge.

SR 313.0 Legge federale del 22 marzo 1974 sul diritto penale amministrativo (DPA) DPA Art. 19 - 1 Le infrazioni a una legge amministrativa della Confederazione vanno denunziate a un funzionario dell'amministrazione federale in causa o a un ufficio di polizia.
¹	Le infrazioni a una legge amministrativa della Confederazione vanno denunziate a un funzionario dell'amministrazione federale in causa o a un ufficio di polizia.
²	L'amministrazione federale e la polizia cantonale e comunale sono tenute a denunziare all'amministrazione in causa ogni infrazione che i propri organi hanno accertato o appreso nell'esercizio delle loro funzioni.
³	Gli organi dell'amministrazione federale e della polizia, se sono testimoni di un'infrazione o sopraggiungono immediatamente dopo la stessa, hanno il diritto, se vi è pericolo nel ritardo, di procedere al fermo dell'autore, di sequestrare provvisoriamente gli oggetti connessi all'infrazione e di inseguire a tal fine l'autore, o il detentore dell'oggetto, in abitazioni e in altri locali, come anche in fondi cintati e attigui a una casa.
⁴	La persona fermata dev'essere immediatamente tradotta dinanzi al funzionario inquirente dell'amministrazione in causa; gli oggetti sequestrati devono essere consegnati senza indugio.

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 191 Procedura contro gli autori, i complici e gli istigatori - 1 La procedura contro gli autori, i complici e gli istigatori è retta dagli articoli 19-50 della legge federale del 22 marzo 1974293 sul diritto penale amministrativo. È escluso il fermo dell'autore secondo l'articolo 19 capoverso 3 della legge federale sul diritto penale amministrativo.
¹	La procedura contro gli autori, i complici e gli istigatori è retta dagli articoli 19-50 della legge federale del 22 marzo 1974293 sul diritto penale amministrativo. È escluso il fermo dell'autore secondo l'articolo 19 capoverso 3 della legge federale sul diritto penale amministrativo.
²	All'obbligo d'informare si applica per analogia l'articolo 126 capoverso 2.

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 129 - 1 Devono presentare un'attestazione all'autorità di tassazione, per ogni periodo fiscale:
¹	Devono presentare un'attestazione all'autorità di tassazione, per ogni periodo fiscale:
^a	le persone giuridiche, sulle prestazioni pagate ai membri dell'amministrazione o di altri organi; le fondazioni, inoltre, sulle prestazioni fornite ai loro beneficiari;
^b	le istituzioni di previdenza professionale e di previdenza individuale vincolata, sulle prestazioni fornite ai loro stipulanti di previdenza o beneficiari (art. 22 cpv. 2);
^c	le società semplici e le società di persone, su tutti i rapporti importanti per la tassazione dei loro soci, segnatamente sulla loro quota al reddito e al patrimonio della società;
^d	i datori di lavoro che accordano partecipazioni di collaboratore ai loro dipendenti, sui dati necessari per la relativa tassazione; i particolari sono disciplinati per ordinanza dal Consiglio federale.
²	Un doppio dell'attestazione dev'essere inviato al contribuente.
³	Gli investimenti collettivi di capitale con possesso fondiario diretto devono presentare all'autorità di tassazione, per ogni periodo fiscale, un'attestazione concernente tutti i rapporti determinanti per la tassazione del possesso fondiario diretto e dei suoi redditi.233

SR 952.0 Legge federale dell'8 novembre 1934 sulle banche e le casse di risparmio (Legge sulle banche, LBCR) - Legge sulle banche LBCR Art. 47 - 1 È punito con una pena detentiva sino a tre anni o con una pena pecuniaria chiunque, intenzionalmente:
¹	È punito con una pena detentiva sino a tre anni o con una pena pecuniaria chiunque, intenzionalmente:
^a	rivela un segreto che gli è confidato o di cui ha notizia nella sua qualità di membro di un organo, impiegato, mandatario o liquidatore di una banca o di una persona di cui all'articolo 1b, o di membro di un organo o impiegato di una società di audit;
^b	ovvero tenta di indurre a siffatta violazione del segreto professionale;
^c	divulga un segreto che gli è stato rivelato ai sensi della lettera a, oppure lo sfrutta per sé o per altri.
^1bis	È punito con una pena detentiva sino a cinque anni o con una pena pecuniaria chiunque, commettendo un atto di cui al capoverso 1 lettera a o c, ottiene per sé o per altri un vantaggio patrimoniale.202
²	Chi ha agito per negligenza è punito con la multa sino a 250 000 franchi.
³	...203
⁴	La rivelazione del segreto è punibile anche dopo la cessazione della carica, della funzione o dell'esercizio della professione.
⁵	Sono fatte salve le disposizioni delle legislazioni federali e cantonali sull'obbligo di dare informazioni all'autorità e di testimoniare in giudizio.
⁶	Il perseguimento e il giudizio delle azioni punibili in conformità di queste disposizioni competono ai Cantoni. Sono applicabili le disposizioni generali del Codice penale204.