BVGE-2008-38 - 2008-06-23 - Abteilung I (Infrastruktur, Umwelt, Abgaben, Personal)

Urteilskopf

2008/38

Auszug aus dem Urteil der Abteilung I i. S. X. gegen Eidgenössische Steuerverwaltung
A-1667/2006 vom 23. Juni 2008

Regeste Deutsch

Mehrwertsteuer. Vergütung der Mehrwertsteuer auf Leistungen an Abnehmer mit Wohn- oder Geschäftssitz im Ausland. Rechtmässigkeit von Art. 28 Abs. 1 Bst. b MWSTGV.
Art. 90 Abs. 2 Bst. b MWSTG. Art. 28 ff. MWSTGV.
1. Voraussetzungen für die Vergütung der Mehrwertsteuer auf Leistungen an Abnehmer mit Wohn- oder Geschäftssitz im Ausland (E. 2.4). Die Vergütung der schweizerischen Mehrwertsteuer an ausländische Unternehmen bildet das Pendant zum Abzug der Vorsteuer (durch inländisch ansässige Unternehmen), welche auf Inlandleistungen lastet, die steuerbaren Zwecken im Inland dienen. Werden die im Inland bezogenen Leistungen im Inland für steuerbare Leistungen verwendet, greift nach der Konzeption des Gesetzes der Vorsteuerabzug Platz. Eine Steuervergütung erfolgt nicht (E. 3.4).
2. Art. 28 Abs. 1 Bst. b MWSTGV, der für eine Vergütung der Mehrwertsteuer an Abnehmer mit Wohn- oder Geschäftssitz im Ausland voraussetzt, dass keine Leistungen im Inland erfolgen, erweist sich als rechtmässig (E. 3.4).

Regeste en français

Taxe sur la valeur ajoutée. Remboursement de la taxe sur la valeur ajoutée perçue sur des prestations fournies à des destinataires dont le domicile ou le siège social est à l'étranger. Légalité de l'art. 28 al. 1 let. b OLTVA.
Art. 90 al. 2 let. b LTVA. Art. 28 s. OLTVA.
1. Conditions pour le remboursement de la TVA frappant les prestations pour des destinatairesdont le domicile ou le siège social est à l'étranger (consid. 2.4). Le remboursement de la TVA suisse à des entreprises étrangères forme le pendant de la déduction de l'impôt préalable (par les entreprises établies en Suisse) grevant des prestations fournies en Suisse et acquises à des fins imposables en Suisse. Si les prestations fournies en Suisse sont utilisées en Suisse pour des prestations imposables, c'est, selon le système de la loi, la technique de la déduction de l'impôt préalable qui prime. Un remboursement de l'impôt n'est pas possible (consid. 3.4).
2. L'art. 28 al. 1 let. b OLTVA, qui pose, pour le remboursement de la TVA à des destinataires dont le domicile ou le siège social est à l'étranger, la condition qu'elles ne fournissent aucune prestation sur le territoire suisse, est conforme à la loi (consid. 3.4).

Regesto in italiano

Imposta sul valore aggiunto. Rimborso dell'imposta sul valore aggiunto percepita su prestazioni fornite a destinatari con domicilio o sede sociale all'estero. Legalità dell'art. 28 cpv. 1 lett. b OLIVA.
Art. 90 cpv. 2 lett. b LIVA e art. 28 segg. OLIVA.
1. Condizioni per il rimborso dell'imposta sul valore aggiunto percepita su prestazioni fornite a destinatari con domicilio o sede sociale all'estero (consid. 2.4). Il rimborso dell'imposta sul valore aggiunto svizzera ad imprese estere fa pendant con la deduzione dell'imposta precedente (da parte d'imprese con sede in Svizzera) gravante sulle prestazioni fornite all'interno del Paese a fini imponibili. Se le prestazioni fornite in Svizzera sono impiegate in Svizzera per prestazioni imponibili, secondo la concezione della legge trova applicazione il principio della deduzione dell'imposta precedente. L'imposta non può essere rimborsata (consid. 3.4).
2. L'art. 28 cpv. 1 lett. b OLIVA, che per il rimborso dell'imposta sul valore aggiunto ai destinatari con domicilio o sede sociale all'estero presuppone che non vengano eseguite prestazioni sul territorio svizzero, è conforme alla legge (consid. 3.4).

Sachverhalt

Die X. Ltd. (laut eigenen Angaben eine Aktiengesellschaft gemäss dem Recht der Bermudas; nachfolgend: Steuerpflichtige oder Beschwerdeführerin) mit Sitz auf den Bermudas stellte bei der Eidgenössischen Steuerverwaltung (ESTV) für das Jahr 2001 einen Antrag auf Vergütung der Mehrwertsteuer an Abnehmer mit Wohn- oder Geschäftssitz im Ausland. Die Art ihrer Geschäftstätigkeit bezeichnete sie mit « Betrieb von Luftfahrzeugen, Geschäfte aller Art ». Als Zweck der Verwendung der bezogenen Leistungen gab sie das « Aircraft Management » an. Die ESTV wies den Antrag auf Vergütung der Mehrwertsteuer ab, worauf die Steuerpflichtige bei der Eidgenössischen Steuerrekurskommission Beschwerde einreichte. Das Bundesverwaltungsgericht (BVGer), welches das Verfahren übernommen hat, weist die Beschwerde ab.

Aus den Erwägungen:

2.

2.1 Der Mehrwertsteuer unterliegen u.a. im Inland gegen Entgelt erbrachte Lieferungen von Gegenständen sowie im Inland gegen Entgelt erbrachte Dienstleistungen (Art. 5 Bst. a und b des Mehrwertsteuergesetzes vom 2. September 1999 [MWSTG, SR 641.20]). Eine Lieferung liegt vor, wenn die Befähigung verschafft wird, im eigenen Namen über einen Gegenstand wirtschaftlich zu verfügen. Eine solche ist ebenfalls gegeben, wenn der Gegenstand zum Gebrauch oder zur Nutzung überlassen wird (Art. 6 Abs. 1 und 2 MWSTG). Als Dienstleistung gilt jede Leistung, die keine Lieferung eines Gegenstandes ist (Art. 7 Abs. 1 MWSTG).

2.2 Bei Beförderungsleistungen gilt das Land, in dem eine zurückgelegte Strecke liegt, als mehrwertsteuerlicher Ort der Leistung. Der Bundesrat (BR) kann bestimmen, dass bei grenzüberschreitenden Beförderungen kurze inländische Strecken als ausländische und kurze ausländische Strecken als inländische Strecken gelten (Art. 14 Abs. 2 Bst. b MWSTG).

2.3 Verwendet der Steuerpflichtige Gegenstände oder Dienstleistungen für steuerbare Ausgangsleistungen, so kann er in seiner Steuerabrechnung die auf seinen Eingangsleistungen lastende Steuer als Vorsteuer abziehen (Art. 38 Abs. 1 und 2 MWSTG).

2.4 Der BR ist zuständig zu bestimmen, unter welchen Voraussetzungen den Abnehmern mit Wohn- oder Geschäftssitz im Ausland die Steuer auf den an sie im Inland ausgeführten Lieferungen oder Dienstleistungen bei Gewährung des Gegenrechts durch das Land ihres Wohn- oder Geschäftssitzes vergütet werden kann (Art. 90 Abs. 2 Bst. b MWSTG). Er hat die kumulativen Voraussetzungen für eine solche Steuervergütung in Art. 28 ff. der Verordnung vom 29. März 2000 zum Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer (MWSTGV, SR 641.201) geregelt. Danach ist anspruchsberechtigt auf Steuervergütung, wer Gegenstände einführt oder sich im Inland Leistungen der in Art. 6 und Art. 7 MWSTG genannten Arten gegen Entgelt erbringen lässt und zudem:

a) Wohn- oder Geschäftssitz im Ausland hat, wobei der Ort, an welchem eine Betriebsstätte geführt wird, einem Geschäftssitz gleichgestellt ist;

b) im Inland keine Gegenstände liefert oder grundsätzlich im Inland keine Dienstleistungen erbringt;

c) im Land seines Wohn- oder Geschäftssitzes seine Unternehmereigenschaft nachweist (Art. 28 Abs. 1 MWSTGV).

Die bezahlte Steuer wird vergütet, sofern die bezogenen Leistungen der Erzielung von Umsätzen dienen, die in der Schweiz von Gesetzes wegen der Mehrwertsteuer unterliegen würden oder für welche eine Steuerbefreiung nach Art. 19 MWSTG zur Anwendung käme. Dienen die bezogenen Gegenstände und Dienstleistungen sowohl der Erzielung steuerbarer Umsätze als auch anderen Zwecken, so ist die Vergütung nach dem Verhältnis der Verwendung zu kürzen. Für Leistungen, die nicht für einen geschäftlich begründeten Zweck im Sinne des Art. 38 Abs. 2 MWSTG verwendet werden, besteht kein Vergütungsanspruch (Art. 29 Abs. 1-3 MWSTGV).

2.5 Im Sinne von Art. 38 Abs. 2 MWSTG verwendet hat eine Eingangsleistung dann zu gelten, wenn sie in steuerbare Ausgangsleistungen einfliesst, d. h. für einen geschäftlich begründeten Zweck eingesetzt wird. dies nicht zu, liegt mit Bezug auf diese Eingangsleistung Endverbrauch beim Steuerpflichtigen vor (vgl. BGE 132 II 353 E. 10, ferner E. 8.2; DANIEL RIEDO, Vom Wesen der Mehrwertsteuer als allgemeine Verbrauchsteuer und von den entsprechenden Wirkungen auf das schweizerische Recht, Bern 1999, S. 141 f.). Denn Endverbrauch ist nicht zwingend privat. Auch steuerpflichtige Unternehmen können ein Nebeneinander von unternehmerischer und nichtunternehmerischer Betätigung aufweisen (sog. « Verbrauch in der Unternehmenssphäre »; BGE 123 II 295 E. 7a; zum Ganzen auch des BVGer A-1373/2006 vom 16. November 2007 E. 2.2).
2.6 Die schweizerische Mehrwertsteuer ist als allgemeine Verbrauchsteuer konzipiert. Verbrauchsteuerkonform soll nach dem systemtragenden Bestimmungslandprinzip die Mehrwertsteuerbelastung in jenem Staat anfallen, in dem die Leistungen verbraucht werden. Darauf beruht die Steuerbefreiung von inländischen Leistungen, die ins Ausland « exportiert » werden (vgl. BGE 133 II 153 E. 3; RIEDO, a.a.O., S. 49; vgl. ALOIS CAMENZIND/NIKLAUS HONAUER/KLAUS A. VALLENDER, Handbuch zum Mehrwertsteuergesetz [MWSTG], Bern 2003, 2. Aufl., Rz. 878).

2.7 Ziel der Auslegung ist die Ermittlung des Sinngehalts der Norm. Ausgangspunkt jeder Auslegung bildet der Wortlaut. Ist der Text nicht klar oder sind verschiedene Deutungen möglich, muss nach seiner wahren Tragweite gesucht werden unter Berücksichtigung der weiteren Auslegungselemente, wie namentlich der Entstehungsgeschichte der Norm und ihres Zwecks. Wichtig ist auch die Bedeutung, die der Norm im Kontext mit andern Bestimmungen zukommt. Die Gesetzesmaterialien sind zwar nicht unmittelbar entscheidend, dienen aber als Hilfsmittel, um den Sinn der Norm zu erkennen (BGE 130 II 202 E. 5.1, BGE 129 II 114 E. 3.1). Namentlich bei neueren Texten kommt den Materialien eine besondere Stellung zu, weil veränderte Umstände oder ein gewandeltes Rechtsverständnis eine andere Lösung weniger nahe legen (BGE 128 I 288 E. 2.4). Die Rechtsprechung lässt sich bei der Auslegung von Erlassen stets von einem Methodenpluralismus leiten und stellt nur dann allein auf das grammatikalische Element ab, wenn sich daraus zweifelsfrei eine sachlich richtige Lösung ergibt (BGE 125 II 333 mit Hinweisen; BVGE 2007/24 E. 2.3).

2.8 Die MWSTGV wird im konkreten Anwendungsakt grundsätzlich daraufhin überprüft, ob sie gesetz- und verfassungsmässig ist. Ist der BR wie im Fall der in Rede stehenden Art. 28 ff. MWSTGV durch eine Delegationsnorm in einem Bundesgesetz ermächtigt worden (Art. 90 Abs. 2 Bst. b MWSTG), ist zu prüfen, ob sich der Verordnungsgeber an die Grenzen der ihm im Gesetz eingeräumten Befugnisse gehalten hat. Soweit das Gesetz den BR nicht ermächtigt, von der Verfassung abzuweichen, befindet das Gericht auch über die Verfassungsmässigkeit der unselbständigen Verordnungen. Räumt jedoch das Gesetz dem BR - wie hier - einen weiten Ermessensspielraum für die Regelung auf Verordnungsstufe ein, so ist dieser für das BVGer verbindlich. Der Richter hat diesfalls nicht sein eigenes Ermessen an die Stelle jenes des Verordnungsgebers zu setzen, sondern lediglich zu prüfen, ob die Verordnungsbestimmung den Rahmen der dem BR delegierten Kompetenzen offensichtlich sprenge oder sich aus andern Gründen als gesetz- oder verfassungswidrig erweise (BGE 131 II 25 f. mit Hinweisen; Urteil des BVGer A-1609/2006 vom 29. April 2008 E. 2.2.4, Urteil des BVGer A-1465/2006 vom 27. Juni 2007 E. 2.2.4, Urteil des BVGer A-1438/2006 vom 11. Juni 2007 E. 4.4.2; ULRICH
HÄFELIN/WALTER HALLER, Schweizerisches Bundesstaatsrecht, 6. Aufl., Zürich/Basel/Genf 2005, Rz. 2096 ff.).

3.

3.1 Im vorliegenden Fall gehört die Beschwerdeführerin nach ihren nunmehr eigenen Angaben zu einer Unternehmensgruppe, welche durch B. als wirtschaftlich Berechtigtem, mithin als Gesellschafter, geführt und kontrolliert werde. Die Unternehmensgruppe betreibe den weltweiten Rohstoffhandel und bezwecke zudem den Betrieb von Hotels, Freizeitparks, Sportanlagen und anderen Objekten in Europa, den USA und auf anderen Kontinenten. Weil diese Objekte auf der ganzen Welt verstreut seien, benötige B. ein Firmenflugzeug, mit dem er Kunden besuchen und geschäftliche Kontakte und Besprechungen durchführen könne. Das Flugzeug werde hauptsächlich im Ausland eingesetzt. Weil B. auch über geschäftliche Kontakte in der Schweiz verfüge, sei Lande- und Abflugort des Flugzeuges hin und wieder die Schweiz. Die Beschwerdeführerin erbringe ausschliesslich Beförderungsleistungen, ohne dazu schriftliche Verträge abzuschliessen. Das Flugzeug befördere neben B., gelegentlich in Begleitung seiner Familie, die Angestellten und Beauftragten, Geschäftspartner seiner weltweit tätigen Unternehmensgruppe. Während des gesamten Verfahrens machte die Beschwerdeführerin geltend, sie habe das Flugzeug zum entgeltlichen Transport von Passagieren verwendet. Hierin ist
ihr zu folgen: Die Beschwerdeführerin hat für die aktenkundigen Flugbewegungen mit Personenbeförderung des fraglichen Jahres 2001 Rechnung gestellt und das entsprechende Entgelt nachweislich (Bankbelege) vereinnahmt.
(...) Angesichts der aktenkundigen, weltweit intensiven geschäftlichen Einbindung von B. ist ohne weiteres davon auszugehen, dass das Flugzeug mindestens zu einem erheblichen Teil für geschäftliche Beförderungsleistungen eingesetzt wurde. Schliesslich ist unter den Parteien unbestritten, dass die Beschwerdeführerin Eigentümerin des fraglichen Flugzeuges ist, und nicht etwa der Gesellschafter B. als Privatperson.

3.2 Die Beschwerdeführerin bestreitet nicht, dass sich ein Teil der entgeltlichen Beförderungsleistungen aus reinen Inlandflügen zusammensetzte. Diese sind denn auch dokumentiert: Beinahe ein Fünftel aller Einsätze des Flugzeuges bestand im massgeblichen Jahr 2001 aus Flügen, deren Abflugs- und auch Landeort sich in der Schweiz befand. Der mehrwertsteuerliche Ort solcher Beförderungsleistungen an den Gesellschafter B. liegt im Inland (E. 2.2 hievor). Folglich hat die Beschwerdeführerin für diesen Teil der Beförderungen Dienstleistungen im Inland erbracht, weshalb nach dem Wortlaut von Art. 28 Abs. 1 Bst. b MWSTGV (e contrario) die Steuervergütung zu verweigern ist.

3.3 (...)

3.4 Es stellt sich höchstens die Frage, ob die Vergütung der auf den Eingangsleistungen lastenden Mehrwertsteuer dennoch teilweise - für jenen Teil, den die Beschwerdeführerin für Beförderungsleistungen im Ausland verwendete - zu gewähren ist. Der Wortlaut von Art. 28 Abs. 1 Bst. b MWSTGV ist klar (« keine » Lieferungen oder Dienstleistungen im Inland) und sieht eine solche Aufteilung nicht vor. Es gilt zu prüfen, ob die anderen Auslegungselemente zu einem anderen Ergebnis führen sowie, ob der BR mit dieser gewissermassen « Alles oder Nichts »-Regelung das übergeordnete Bundesrecht respektiert.
Den Materialien (historische Auslegung) sind keinerlei Anhaltspunkte zu entnehmen, die ein Abweichen vom Wortlaut rechtfertigen oder aufdrängen würden. Aus einer teleologischen und systematischen Sicht auf die Art. 28 ff. MWSTGV zielt die Regelung des BR in Verwirklichung des Bestimmungslandprinzips (E. 2.6 hievor) darauf ab, dass ausländisch ansässige Unternehmen die schweizerische Mehrwertsteuer zurückfordern können, die auf Eingangsleistungen lastet, welche im Ausland für geschäftliche Zwecke verwendet und dort letztlich auch besteuert werden. Die Vergütung der schweizerischen Steuer an ausländische Unternehmen bildet gleichsam das Pendant zum Abzug der Vorsteuer (durch inländisch ansässige Unternehmen), welche auf Inlandleistungen lastet, die im Inland steuerbaren Zwecken dienen (« sog. Vorsteuervergütungsverfahren, das an die Stelle des Vorsteuerabzugs tritt »; Bericht vom 28. August 1996 der Kommission für Wirtschaft und Abgaben des Nationalrats zur parlamentarischen Initiative Toni Dettling, 93.461 über den Erlass eines Bundesgesetzes über die Mehrwertsteuer, ad Art. 86 Bst. c [BBl 1996 V 713]). Werden die im Inland bezogenen Leistungen im Inland für steuerbare Leistungen verwendet, greift nach der Konzeption des Gesetzes
der Vorsteuerabzug Platz (E. 2.3 hievor) und das Instrumentarium der Steuervergütung steht ausser Frage. Aus diesen Gründen verweigert der BR bei inländischer Leistungserbringung durch das ausländisch ansässige Unternehmen zu Recht eine Vergütung der schweizerisch angefallenen Vorsteuer. Damit ist freilich nicht gleichzeitig auch die Frage zwingend zu bejahen, ob der BR berechtigt war, eine Steuervergütung vollumfänglich zu verweigern, sobald auch nur ein Teil der Verwendung im Inland erfolgt.
Vielmehr ist zur Beantwortung dieser Frage massgeblich zu berücksichtigen, dass der Gesetzgeber in Art. 90 Abs. 2 Bst. b MWSTG dem BR einen sehr weiten Ermessensspielraum für die Regelung der Voraussetzungen einer Steuervergütung einräumt. Dieser Spielraum ist für das BVGer verbindlich. Es prüft lediglich, ob der in Rede stehende Art. 28 Abs. 1 Bst. b MWSTGV den Rahmen der dem BR delegierten Kompetenzen offensichtlich sprenge oder sich aus andern Gründen als gesetz- oder verfassungswidrig erweise (E. 2.8 hievor). Die Regelung des BR ist im Zusammenhang damit zu sehen, dass die Leistungserbringerin inländisch subjektiv steuerpflichtig und damit auch vorsteuerabzugsberechtigt würde, falls sie steuerbare Leistungen im Umfang von über Fr. 75'000.- im Inland erbringen würde (Art. 21 Abs. 1 MWSTG und Art. 38 Abs. 1 und 2 MWSTG). Eine Steuervergütung käme diesfalls nicht mehr in Frage. Mit andern Worten bewegt sich der BR mit seiner « Alles oder Nichts »-Regel von Art. 28 Abs. 1 Bst. b MWSTGV in quantitativer Hinsicht innerhalb einer Bandbreite von maximal Fr. 75'000.- (bei steuerbarem Umsatz im Inland von Fr. 0.-: Steuervergütung; bei Fr. 1.- bis Fr. 75'000.-: keine Steuervergütung; ab Fr. 75'001.-: subjektive Steuerpflicht und
Vorsteuerabzug). Wenn das Gesetz für die Bestimmung der subjektiven Steuerpflicht sowie des subjektiven Rechts auf Vorsteuerabzug im theoretischen Extremfall einen Umsatz von Fr. 75'000.- unberücksichtigt lässt, darf es dem Verordnungsgeber nicht verwehrt sein, bei der Steuervergütung Gleiches zu tun. Damit ist ihm keine Über- oder Unterschreitung des ihm delegierten Gestaltungsspielraumes vorzuwerfen. Inwiefern sich die Regel auf andere Weise gesetz- oder verfassungswidrig erwiese, ist weder ersichtlich noch durch die Beschwerdeführerin behauptet, geschweige denn dargetan. Unter diesen Umständen hat der Richter nicht sein Ermessen an die Stelle jenes des Verordnungsgebers zu setzen und zu verlangen, die Eingangsleistungen an die Beschwerdeführerin seien aufzuteilen, in solche, die zur Steuervergütung berechtigen, und in andere.
Nur am Rande sei deshalb angemerkt, dass sich eine solche Aufteilung - wie der vorliegende Fall exemplarisch aufzeigt - in der Praxis als problematisch, jedenfalls wenig praktikabel und deshalb auch sachwidrig erweisen würde: Die Beschwerdeführerin ist auf den Bermudas ansässig, wo gemäss eigenen Angaben keine Buchführungs- und Kontrollpflicht vorherrscht. Die Feststellung der für eine Aufteilung erforderlichen genauen tatsächlichen Verhältnisse wäre sowohl für die Verwaltung als auch für die Gesuchsteller selbst jeweils wohl mit einem unverhältnismässigen, jedenfalls mit einem erheblichen Mehraufwand verbunden.

SR 641.20 Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (Mehrwertsteuergesetz, MWSTG) - Mehrwertsteuergesetz MWSTG Art. 90 Zahlungserleichterungen - 1 Ist die Zahlung der Steuer, Zinsen und Kosten innert der vorgeschriebenen Frist für die zahlungspflichtige Person mit einer erheblichen Härte verbunden, so kann die ESTV mit der steuerpflichtigen Person die Erstreckung der Zahlungsfrist oder Ratenzahlungen vereinbaren.
¹	Ist die Zahlung der Steuer, Zinsen und Kosten innert der vorgeschriebenen Frist für die zahlungspflichtige Person mit einer erheblichen Härte verbunden, so kann die ESTV mit der steuerpflichtigen Person die Erstreckung der Zahlungsfrist oder Ratenzahlungen vereinbaren.
²	Zahlungserleichterungen können von einer angemessenen Sicherheitsleistung abhängig gemacht werden.
³	Zahlungserleichterungen fallen dahin, wenn ihre Voraussetzungen wegfallen oder wenn die Bedingungen, an die sie geknüpft sind, nicht erfüllt werden.
⁴	Die Einreichung eines Antrags um Vereinbarung von Zahlungserleichterung hemmt die Vollstreckung nicht.

SR 641.20 Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (Mehrwertsteuergesetz, MWSTG) - Mehrwertsteuergesetz MWSTG Art. 6 Steuerüberwälzung - 1 Die Überwälzung der Steuer richtet sich nach privatrechtlichen Vereinbarungen.
¹	Die Überwälzung der Steuer richtet sich nach privatrechtlichen Vereinbarungen.
²	Zur Beurteilung von Streitigkeiten über die Steuerüberwälzung sind die Zivilgerichte zuständig.

SR 641.20 Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (Mehrwertsteuergesetz, MWSTG) - Mehrwertsteuergesetz MWSTG Art. 6 Steuerüberwälzung - 1 Die Überwälzung der Steuer richtet sich nach privatrechtlichen Vereinbarungen.
¹	Die Überwälzung der Steuer richtet sich nach privatrechtlichen Vereinbarungen.
²	Zur Beurteilung von Streitigkeiten über die Steuerüberwälzung sind die Zivilgerichte zuständig.

SR 641.20 Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (Mehrwertsteuergesetz, MWSTG) - Mehrwertsteuergesetz MWSTG Art. 7 Ort der Lieferung - 1 Als Ort einer Lieferung gilt der Ort, an dem:
¹	Als Ort einer Lieferung gilt der Ort, an dem:
^a	sich der Gegenstand zum Zeitpunkt der Verschaffung der Befähigung, über ihn wirtschaftlich zu verfügen, der Ablieferung oder der Überlassung zum Gebrauch oder zur Nutzung befindet;
^b	die Beförderung oder Versendung des Gegenstandes zum Abnehmer oder zur Abnehmerin oder in dessen oder deren Auftrag zu einer Drittperson beginnt.
²	Als Ort der Lieferung von Elektrizität in Leitungen, Gas über das Erdgasverteilnetz und Fernwärme gilt der Ort, an dem der Empfänger oder die Empfängerin der Lieferung den Sitz der wirtschaftlichen Tätigkeit oder eine Betriebsstätte hat, für welche die Lieferung erbracht wird, oder in Ermangelung eines solchen Sitzes oder einer solchen Betriebsstätte der Ort, an dem die Elektrizität, das Gas oder die Fernwärme tatsächlich genutzt oder verbraucht wird.10
³	Bei der Lieferung eines Gegenstands vom Ausland ins Inland gilt der Ort der Lieferung als im Inland gelegen, sofern der Leistungserbringer oder die Leistungserbringerin:
^a	über eine Bewilligung der Eidgenössischen Steuerverwaltung (ESTV) verfügt, die Einfuhr im eigenen Namen vorzunehmen (Unterstellungserklärung), und im Zeitpunkt der Einfuhr nicht darauf verzichtet; oder
^b	mit Gegenständen, die nach Artikel 53 Absatz 1 Buchstabe a aufgrund des geringfügigen Steuerbetrags von der Einfuhrsteuer befreit sind, Lieferungen nach Absatz 1 Buchstabe b des vorliegenden Artikels erbringt und daraus mindestens einen Umsatz von 100 000 Franken pro Jahr erzielt.11

SR 641.20 Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (Mehrwertsteuergesetz, MWSTG) - Mehrwertsteuergesetz MWSTG Art. 14 - 1 Die Steuerpflicht beginnt:
¹	Die Steuerpflicht beginnt:
^a	für Unternehmen mit Sitz, Wohnsitz oder Betriebsstätte im Inland: mit der Aufnahme der unternehmerischen Tätigkeit;
^b	für alle anderen Unternehmen: mit dem erstmaligen Erbringen einer Leistung im Inland.19
²	Die Steuerpflicht endet:
^a	für Unternehmen mit Sitz, Wohnsitz oder Betriebsstätte im Inland:
^a1	mit der Beendigung der unternehmerischen Tätigkeit,
^a2	bei Vermögensliquidation: mit Abschluss des Liquidationsverfahrens;
^b	für alle anderen Unternehmen: am Schluss des Kalenderjahres, in dem letztmals eine Leistung im Inland erbracht wird.20
³	Die Befreiung von der Steuerpflicht endet, sobald das Total der im letzten Geschäftsjahr erzielten Umsätze die Grenze von Artikel 10 Absatz 2 Buchstabe a oder c oder 12 Absatz 3 erreicht hat oder absehbar ist, dass diese Grenze innerhalb von 12 Monaten nach der Aufnahme oder Ausweitung der unternehmerischen Tätigkeit überschritten wird.
⁴	Der Verzicht auf die Befreiung von der Steuerpflicht kann frühestens auf den Beginn der laufenden Steuerperiode erklärt werden.
⁵	Unterschreitet der massgebende Umsatz der steuerpflichtigen Person die Umsatzgrenze nach Artikel 10 Absatz 2 Buchstabe a oder c oder 12 Absatz 3 und ist zu erwarten, dass der massgebende Umsatz auch in der folgenden Steuerperiode nicht mehr erreicht wird, so muss sich die steuerpflichtige Person abmelden. Die Abmeldung ist frühestens möglich auf das Ende der Steuerperiode, in der der massgebende Umsatz nicht erreicht worden ist. Die Nichtabmeldung gilt als Verzicht auf die Befreiung von der Steuerpflicht nach Artikel 11. Der Verzicht gilt ab Beginn der folgenden Steuerperiode.

SR 641.20 Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (Mehrwertsteuergesetz, MWSTG) - Mehrwertsteuergesetz MWSTG Art. 38 Meldeverfahren - 1 Übersteigt die auf dem Veräusserungspreis zum gesetzlichen Satz berechnete Steuer 10 000 Franken oder erfolgt die Veräusserung an eine eng verbundene Person, so hat die steuerpflichtige Person ihre Abrechnungs- und Steuerentrichtungspflicht in den folgenden Fällen durch Meldung zu erfüllen:
¹	Übersteigt die auf dem Veräusserungspreis zum gesetzlichen Satz berechnete Steuer 10 000 Franken oder erfolgt die Veräusserung an eine eng verbundene Person, so hat die steuerpflichtige Person ihre Abrechnungs- und Steuerentrichtungspflicht in den folgenden Fällen durch Meldung zu erfüllen:
^a	bei Umstrukturierungen nach Artikel 19 oder 61 DBG74;
^b	bei anderen Übertragungen eines Gesamt- oder eines Teilvermögens auf eine andere steuerpflichtige Person im Rahmen einer Gründung, einer Liquidation, einer Umstrukturierung, einer Geschäftsveräusserung oder eines im Fusionsgesetz vom 3. Oktober 200376 geregelten Rechtsgeschäfts.
²	Der Bundesrat kann bestimmen, in welchen anderen Fällen das Meldeverfahren anzuwenden ist oder angewendet werden kann.
³	Die Meldungen sind im Rahmen der ordentlichen Abrechnung vorzunehmen.
⁴	Durch die Anwendung des Meldeverfahrens übernimmt der Erwerber oder die Erwerberin für die übertragenen Vermögenswerte die Bemessungsgrundlage und den zum Vorsteuerabzug berechtigenden Verwendungsgrad des Veräusserers oder der Veräussererin.
⁵	Wurde in den Fällen von Absatz 1 das Meldeverfahren nicht angewendet und ist die Steuerforderung gesichert, so kann das Meldeverfahren nicht mehr angeordnet werden.

SR 641.20 Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (Mehrwertsteuergesetz, MWSTG) - Mehrwertsteuergesetz MWSTG Art. 19 Mehrheit von Leistungen - 1 Voneinander unabhängige Leistungen werden selbstständig behandelt.
¹	Voneinander unabhängige Leistungen werden selbstständig behandelt.
²	Mehrere voneinander unabhängige Leistungen, die zu einer Sachgesamtheit vereinigt sind oder als Leistungskombination angeboten werden, können einheitlich nach der überwiegenden Leistung behandelt werden, wenn sie zu einem Gesamtentgelt erbracht werden und die überwiegende Leistung wertmässig mindestens 70 Prozent des Gesamtentgelts ausmacht (Kombination).
³	Leistungen, die wirtschaftlich eng zusammengehören und so ineinander greifen, dass sie als unteilbares Ganzes anzusehen sind, gelten als ein einheitlicher wirtschaftlicher Vorgang und sind nach dem Charakter der Gesamtleistung zu behandeln.
⁴	Nebenleistungen, namentlich Umschliessungen und Verpackungen, werden steuerlich gleich behandelt wie die Hauptleistung.

SR 641.20 Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (Mehrwertsteuergesetz, MWSTG) - Mehrwertsteuergesetz MWSTG Art. 21 Von der Steuer ausgenommene Leistungen - 1 Eine Leistung, die von der Steuer ausgenommen ist und für deren Versteuerung nicht nach Artikel 22 optiert wird, ist nicht steuerbar.
¹	Eine Leistung, die von der Steuer ausgenommen ist und für deren Versteuerung nicht nach Artikel 22 optiert wird, ist nicht steuerbar.
²	Von der Steuer ausgenommen sind:
¹	die Beförderung von Gegenständen, die unter die reservierten Dienste nach Artikel 3 des Postgesetzes vom 30. April 199724 fällt;
¹⁰	die mit der Kultur- und Bildungsförderung von Jugendlichen eng verbundenen Leistungen von gemeinnützigen Jugendaustauschorganisationen; Jugendliche im Sinne dieser Bestimmung sind Personen bis zum vollendeten 25. Altersjahr;
¹¹	die folgenden Leistungen im Bereich der Erziehung und Bildung:26
^11a	die Leistungen im Bereich der Erziehung von Kindern und Jugendlichen, des Unterrichts, der Ausbildung, der Fortbildung und der beruflichen Umschulung einschliesslich des von Privatlehrern und Privatlehrerinnen oder an Privatschulen erteilten Unterrichts,
^11b	Kurse, Vorträge und andere Veranstaltungen wissenschaftlicher oder bildender Art; die Referententätigkeit ist von der Steuer ausgenommen, unabhängig davon, ob das Honorar der unterrichtenden Person oder ihrem Arbeitgeber ausgerichtet wird,
^11c	im Bildungsbereich durchgeführte Prüfungen,
^11d	Organisationsdienstleistungen (mit Einschluss der damit zusammenhängenden Nebenleistungen) der Mitglieder einer Einrichtung, die von der Steuer ausgenommene Leistungen nach den Buchstaben a-c erbringt, an diese Einrichtung,
^11e	Organisationsdienstleistungen (mit Einschluss der damit zusammenhängenden Nebenleistungen) an Dienststellen von Bund, Kantonen und Gemeinden, die von der Steuer ausgenommene Leistungen nach den Buchstaben a-c entgeltlich oder unentgeltlich erbringen;
¹²	das Zurverfügungstellen von Personal durch religiöse oder weltanschauliche, nichtgewinnstrebige Einrichtungen für Zwecke der Krankenbehandlung, der Sozialhilfe und der sozialen Sicherheit, der Kinder- und Jugendbetreuung, der Erziehung und Bildung sowie für kirchliche, karitative und gemeinnützige Zwecke;
¹³	die Leistungen, die nichtgewinnstrebige Einrichtungen mit politischer, gewerkschaftlicher, wirtschaftlicher, religiöser, patriotischer, weltanschaulicher, philanthropischer, ökologischer, sportlicher, kultureller oder staatsbürgerlicher Zielsetzung ihren Mitgliedern gegen einen statutarisch festgesetzten Beitrag erbringen;
¹⁴	dem Publikum unmittelbar erbrachte oder, sofern nicht unmittelbar erbracht, von diesem unmittelbar wahrnehmbare kulturelle Dienstleistungen der nachstehend aufgeführten Arten:27
^14a	Theater-, musikalische und choreographische Aufführungen sowie Filmvorführungen,
^14b	Darbietungen von Schauspielern und Schauspielerinnen, Musikern und Musikerinnen, Tänzern und Tänzerinnen und anderen ausübenden Künstlern und Künstlerinnen, Leistungen von Personen, die an solchen Darbietungen künstlerisch mitwirken, sowie Leistungen von Schaustellern und Schaustellerinnen, einschliesslich der von diesen angebotenen Geschicklichkeitsspiele,
^14c	Besuche von Museen, Galerien, Denkmälern, historischen Stätten sowie botanischen und zoologischen Gärten,
^14d	Dienstleistungen von Bibliotheken, Archiven und Dokumentationsstellen, namentlich die Einsichtgewährung in Text-, Ton- und Bildträger in ihren Räumlichkeiten; steuerbar ist jedoch die Lieferung von Gegenständen (einschliesslich Gebrauchsüberlassung) solcher Institutionen;
¹⁵	für sportliche Anlässe verlangte Entgelte einschliesslich derjenigen für die Zulassung zur Teilnahme an solchen Anlässen (z. B. Startgelder) samt den darin eingeschlossenen Nebenleistungen;
¹⁶	kulturelle Dienstleistungen, die Lieferung von Werken kultureller Natur durch deren Urheber und Urheberinnen wie Schriftsteller und Schriftstellerinnen, Komponisten und Komponistinnen, Filmschaffende, Kunstmaler und Kunstmalerinnen, Bildhauer und Bildhauerinnen sowie Dienstleistungen, die von den Verlegern und Verlegerinnen und den Verwertungsgesellschaften zur Verbreitung dieser Werke erbracht werden; dies gilt auch für Werke zweiter Hand nach Artikel 3 des Urheberrechtsgesetzes vom 9. Oktober 199230, die kultureller Natur sind;
¹⁷	die Leistungen bei Veranstaltungen wie Basaren, Flohmärkten und Tombolas von Einrichtungen, die von der Steuer ausgenommene Tätigkeiten auf dem Gebiet des nichtgewinnstrebigen Sports und Kulturschaffens, auf dem Gebiet der Krankenbehandlung, der Sozialhilfe und der sozialen Sicherheit und der Kinder- und Jugendbetreuung ausüben, sowie von gemeinnützigen Organisationen der Krankenpflege und der Hilfe zu Hause (Spitex) und von Alters-, Wohn- und Pflegeheimen, sofern die Veranstaltungen dazu bestimmt sind, diesen Einrichtungen eine finanzielle Unterstützung zu verschaffen, und ausschliesslich zu ihrem Nutzen durchgeführt werden; Leistungen von Einrichtungen der Sozialhilfe und der sozialen Sicherheit, die diese mittels Brockenhäusern ausschliesslich zu ihrem Nutzen erbringen;
¹⁸	im Versicherungsbereich:
^18a	Versicherungs- und Rückversicherungsleistungen,
^18b	Sozialversicherungsleistungen,
^18c	die folgenden Leistungen im Bereich der Sozialversicherungen und Prävention:
^18d	Leistungen im Rahmen der Tätigkeit als Versicherungsvertreter oder Versicherungsvertreterin, als Versicherungsmakler oder Versicherungsmaklerin;
¹⁹	die folgenden Umsätze im Bereich des Geld- und Kapitalverkehrs:
^19a	die Gewährung und die Vermittlung von Krediten und die Verwaltung von Krediten durch die Kreditgeber und Kreditgeberinnen,
^19b	die Vermittlung und die Übernahme von Verbindlichkeiten, Bürgschaften und anderen Sicherheiten und Garantien sowie die Verwaltung von Kreditsicherheiten durch die Kreditgeber und Kreditgeberinnen,
^19c	die Umsätze, einschliesslich Vermittlung, im Einlagengeschäft und Kontokorrentverkehr, im Zahlungs- und Überweisungsverkehr, im Geschäft mit Geldforderungen, Checks und anderen Handelspapieren; steuerbar ist jedoch die Einziehung von Forderungen im Auftrag des Gläubigers (Inkassogeschäft),
^19d	die Umsätze, einschliesslich Vermittlung, die sich auf gesetzliche Zahlungsmittel (in- und ausländische Valuten wie Devisen, Banknoten, Münzen) beziehen; steuerbar sind jedoch Sammlerstücke (Banknoten und Münzen), die normalerweise nicht als gesetzliches Zahlungsmittel verwendet werden,
^19e	die Umsätze (Kassa- und Termingeschäfte), einschliesslich Vermittlung, von Wertpapieren, Wertrechten und Derivaten sowie von Anteilen an Gesellschaften und anderen Vereinigungen; steuerbar sind jedoch die Verwahrung und die Verwaltung von Wertpapieren, Wertrechten und Derivaten sowie von Anteilen (namentlich Depotgeschäft) einschliesslich Treuhandanlagen,
^19f	dem Anbieten von Anteilen an kollektiven Kapitalanlagen gemäss Kollektivanlagengesetz vom 23. Juni 200634 (KAG) und die Verwaltung von kollektiven Kapitalanlagen nach dem KAG durch Personen, die diese verwalten oder aufbewahren, die Fondsleitungen, die Depotbanken und deren Beauftragte; als Beauftragte werden alle natürlichen oder juristischen Personen betrachtet, denen die kollektiven Kapitalanlagen nach dem KAG oder dem Finanzinstitutsgesetz vom 15. Juni 201835 Aufgaben delegieren können; das Anbieten von Anteilen und die Verwaltung von Investmentgesellschaften mit festem Kapital nach Artikel 110 KAG richtet sich nach Buchstabe e;
²	die Spitalbehandlung und die ärztliche Heilbehandlung in Spitälern im Bereich der Humanmedizin einschliesslich der damit eng verbundenen Leistungen, die von Spitälern sowie Zentren für ärztliche Heilbehandlung und Diagnostik erbracht werden. Die Abgabe von selbst hergestellten oder zugekauften Prothesen und orthopädischen Apparaten gilt als steuerbare Lieferung;
²⁰	die Übertragung und die Bestellung von dinglichen Rechten an Grundstücken sowie die Leistungen von Stockwerkeigentümergemeinschaften an die Stockwerkeigentümer und Stockwerkeigentümerinnen, soweit die Leistungen in der Überlassung des gemeinschaftlichen Eigentums zum Gebrauch, seinem Unterhalt, seiner Instandsetzung und sonstigen Verwaltung sowie der Lieferung von Wärme und ähnlichen Gegenständen bestehen;
²¹	die Überlassung von Grundstücken und Grundstücksteilen zum Gebrauch oder zur Nutzung; steuerbar sind jedoch:
^21a	die Vermietung von Wohn- und Schlafräumen zur Beherbergung von Gästen sowie die Vermietung von Sälen im Hotel- und Gastgewerbe,
^21b	die Vermietung von Campingplätzen,
^21c	die Vermietung von nicht im Gemeingebrauch stehenden Plätzen für das Abstellen von Fahrzeugen, ausser es handle sich um eine unselbstständige Nebenleistung zu einer von der Steuer ausgenommenen Immobilienvermietung,
^21d	die Vermietung und Verpachtung von fest eingebauten Vorrichtungen und Maschinen, die zu einer Betriebsanlage, nicht jedoch zu einer Sportanlage gehören,
^21e	die Vermietung von Schliessfächern,
^21f	die Vermietung von Messestandflächen und einzelner Räume in Messe- und Kongressgebäuden;
²²	die Lieferung von im Inland gültigen Postwertzeichen und sonstigen amtlichen Wertzeichen höchstens zum aufgedruckten Wert;
²³	die Umsätze bei Geldspielen, soweit die Bruttospielerträge der Spielbankenabgabe nach Artikel 119 des Geldspielgesetzes vom 29. September 201737 unterliegen oder der damit erzielte Reingewinn vollumfänglich für gemeinnützige Zwecke im Sinne von Artikel 125 des genannten Gesetzes verwendet wird;
²⁴	die Lieferung gebrauchter beweglicher Gegenstände, die ausschliesslich zur Erbringung von nach diesem Artikel von der Steuer ausgenommenen Leistungen verwendet wurden;
²⁵	...
²⁶	die Veräusserung von im eigenen Betrieb gewonnenen Erzeugnissen der Landwirtschaft, der Forstwirtschaft sowie der Gärtnerei durch Landwirte und Landwirtinnen, Forstwirte und Forstwirtinnen oder Gärtner und Gärtnerinnen sowie der Verkauf von Vieh durch Viehhändler und Viehhändlerinnen und der Verkauf von Milch durch Milchsammelstellen an milchverarbeitende Betriebe;
²⁷	Bekanntmachungsleistungen, die gemeinnützige Organisationen zugunsten Dritter oder Dritte zugunsten gemeinnütziger Organisationen erbringen;
²⁸	Leistungen:
^28bis	das Zurverfügungstellen von Personal durch Gemeinwesen an andere Gemeinwesen;
^28a	zwischen den Organisationseinheiten des gleichen Gemeinwesens,
^28b	zwischen privat- oder öffentlich-rechtlichen Gesellschaften, an denen ausschliesslich Gemeinwesen beteiligt sind, und den an der Gesellschaft beteiligten Gemeinwesen und deren Organisationseinheiten,
^28c	zwischen Anstalten oder Stiftungen, die ausschliesslich von Gemeinwesen gegründet wurden, und den an der Gründung beteiligten Gemeinwesen und deren Organisationseinheiten;
²⁹	die Ausübung von Funktionen der Schiedsgerichtsbarkeit;
³	die von Ärzten und Ärztinnen, Zahnärzten und Zahnärztinnen, Psychotherapeuten und Psychotherapeutinnen, Chiropraktoren und Chiropraktorinnen, Physiotherapeuten und Physiotherapeutinnen, Naturärzten und Naturärztinnen, Entbindungspflegern und Hebammen, Pflegefachmännern und Pflegefachfrauen oder Angehörigen ähnlicher Heil- und Pflegeberufe erbrachten Heilbehandlungen im Bereich der Humanmedizin, soweit die Leistungserbringer und Leistungserbringerinnen über eine Berufsausübungsbewilligung verfügen; der Bundesrat bestimmt die Einzelheiten. Die Abgabe von selbst hergestellten oder zugekauften Prothesen und orthopädischen Apparaten gilt als steuerbare Lieferung;
³⁰	Leistungen zwischen Bildungs- und Forschungsinstitutionen, die an einer Bildungs- und Forschungskooperation beteiligt sind, sofern sie im Rahmen der Kooperation erfolgen, unabhängig davon, ob die Bildungs- und Forschungskooperation als Mehrwertsteuersubjekt auftritt.
⁴	die von Krankenpflegepersonen, Organisationen der Krankenpflege und der Hilfe zu Hause (Spitex) oder in Heimen erbrachten Pflegeleistungen, sofern sie ärztlich verordnet sind;
⁵	die Lieferung von menschlichen Organen durch medizinisch anerkannte Institutionen und Spitäler sowie von menschlichem Vollblut durch Inhaber und Inhaberinnen einer hiezu erforderlichen Bewilligung;
⁶	die Dienstleistungen von Gemeinschaften, deren Mitglieder Angehörige der in Ziffer 3 aufgeführten Berufe sind, soweit diese Dienstleistungen anteilsmässig zu Selbstkosten an die Mitglieder für die unmittelbare Ausübung ihrer Tätigkeiten erbracht werden;
⁷	die Beförderung von kranken oder verletzten Personen oder Personen mit Behinderungen in dafür besonders eingerichteten Transportmitteln;
⁸	Leistungen von Einrichtungen der Sozialhilfe und der sozialen Sicherheit, von gemeinnützigen Organisationen der Krankenpflege und der Hilfe zu Hause (Spitex) und von Alters-, Wohn- und Pflegeheimen;
⁹	die mit der Kinder- und Jugendbetreuung verbundenen Leistungen durch dafür eingerichtete Institutionen;
³	Ob eine in Absatz 2 genannte Leistung von der Steuer ausgenommen ist, bestimmt sich unter Vorbehalt von Absatz 4 ausschliesslich nach deren Gehalt und unabhängig davon, wer die Leistung erbringt oder empfängt.
⁴	Ist eine Leistung in Absatz 2 entweder aufgrund von Eigenschaften des Leistungserbringers beziehungsweise der Leistungserbringerin oder des Leistungsempfängers beziehungsweise der Leistungsempfängerin von der Steuer ausgenommen, so gilt die Ausnahme nur für Leistungen, die von einer Person mit diesen Eigenschaften erbracht oder empfangen werden.
⁵	Der Bundesrat bestimmt die von der Steuer ausgenommenen Leistungen näher; dabei beachtet er das Gebot der Wettbewerbsneutralität.
⁶	Organisationseinheiten eines Gemeinwesens nach Absatz 2 Ziffer 28 sind dessen Dienststellen, dessen privat- und öffentlich-rechtliche Gesellschaften, sofern weder andere Gemeinwesen noch andere Dritte daran beteiligt sind, sowie dessen Anstalten und Stiftungen, sofern das Gemeinwesen sie ohne Beteiligung anderer Gemeinwesen oder anderer Dritter gegründet hat.42
⁷	Der Bundesrat legt fest, welche Institutionen als Bildungs- und Forschungsinstitutionen nach Absatz 2 Ziffer 30 gelten.43