S. 69 / Nr. 14 Doppelbesteuerung(d)

BGE 59 I 69

14. Entscheid vom 19. Entscheid 1933 i. S. Rohn gegen Genf und Zürich.


Seite: 69
Regeste:
Art. 46 Abs. 2 BV. Bei der Verteilung eines Einkommens unter verschiedene
Kantone, die das Reineinkommen besteuern, muss jeder Kanton, abgesehen von den
Betriebs- oder Gewinnungskosten, denjenigen Teil der Schuldenzinsen abziehen,
der dem seiner Steuerhoheit unterliegenden Teil des gesamten Roheinkommens
entspricht.

(Gekürzter Tatbestand.)
A. - Prof. Dr. Rohn, Präsident des Schweizerischen Schulrates, wohnt in
Zürich, wo er eine Liegenschaft besitzt. Ihm oder seiner Ehefrau gehört ferner
zum Teil eine Liegenschaft in Genf. Bei seiner Besteuerung für das Jahr 1931
sind die Steuerbehörden der Kantone Zürich und Genf bezüglich der Festsetzung
des steuerpflichtigen Einkommens von einer verschiedenen Berechnungsweise mit
Bezug auf die Verteilung der Passivzinsen auf das Einkommen ausgegangen.
Letzteres setzt sich zusammen aus dem Erwerbseinkommen und aus dem Ertrag der
Liegenschaften und des beweglichen Vermögens (Wertschriften usw.). Die
Passivzinsen rühren aus einer Hypothekarschuld auf dem Grundstück in Zürich,
aus einer anderen faustpfandversicherten Schuld gegenüber einer Zürcher Bank
und aus einer Hypothekarschuld auf dem Grundstück in Genf her. Die
Steuerkommission der Stadt Zürich setzte durch Beschluss vom 13. April 1931
den in Zürich steuerpflichtigen Einkommensteil fest und verteilte die
Passivzinsen im Verhältnis der Vermögenserträge lediglich auf diese. Das
Finanzdepartement des Kantons Genf übernahm dagegen von den Schuldenzinsen nur
den

Seite: 70
Anteil, der dem Verhältnis des Ertrages der Liegenschaft in Genf zum
Gesamteinkommen entspricht.
B. - Gestützt hierauf hat Prof. Dr. Rohn beim Bundesgericht staatsrechtliche
Beschwerde wegen Doppelbesteuerung erhoben. Er beantragt, «das Bundesgericht
möge über die Verteilung der Steuern zwischen den beiden Kantonen die den
bundesgerichtlichen Bestimmungen über Doppelbesteuerung entsprechenden Normen
aufstellen und die Rückzahlung der allfällig im Kanton Zürich zu viel
bezahlten Steuern bezw. die Richtigstellung der Einschätzung durch die
Steuerverwaltung Genf veranlassen». Er stellt sich auf den Standpunkt der
zürcherischen Einschätzung und beantragt demgemäss, «es sei die von der
Steuerverwaltung Zürich aufgestellte, von mir anerkannte Einschätzung, mit
Schuldenzinsenverteilung im Verhältnis der Vermögenserträgnisse oder
gegebenenfalls - was nur eine geringfügige Änderung bedeuten würde - mit
Schuldenzinsenverteilung im Verhältnis der Vermögensanteile, jedoch nicht mit
Schuldenzinsenverteilung unter Berücksichtigung meines Erwerbseinkommens,
gutzuheissen».
C. - Der Regierungsrat des Kantons Zürich hält in seiner Vernehmlassung an der
von der Steuerkommission der Stadt Zürich vorgenommenen Verteilung der
Schuldenzinse fest und beantragt, die dortige Einschätzung zu schützen. Er
verweist darauf, dass in der bundesgerichtlichen Rechtsprechung (BGE 39 I S.
343; Entscheid in Sachen Lederle c. Baselland und Baselstadt vom 7. November
1919; in Sachen Metzger c. Baselland vom 12. Dezember 1919; in Sachen Moschard
c. Solothurn vom 8. Juni 1923; in Sachen Haller c. Zürich vom 12. Februar
1932) die Schuldenzinsen auf das Einkommen im gleichen Verhältnis verlegt
worden seien, wie bei der Vermögensbesteuerung die Schulden zugeschieden
wurden, und dass im Entscheid in Sachen La Suisse c. Luzern vom 9. November
1928 das Bundesgericht es abgelehnt habe, dass die Beschwerdeführerin ausser
den Passivzinsen für ihre

Seite: 71
Liegenschaft in Luzern auch noch einen verhältnismässigen Teil ihrer
allgemeinen Ausgaben für den Betrieb des Versicherungsgeschäftes abziehen
dürfe. Wenn das Bundesgericht in der Sache Dame Georg c. Genf (Entscheid vom
7. Oktober 1932) die Verlegung der Schuldenzinsen auf den Ertrag der
Vermögensbestandteile im Verhältnis der gesamten Einkünfte der
Beschwerdeführerin zugelassen habe, so sei zu bemerken, dass diese
Verteilungsart von keiner Seite in Widerspruch gesetzt worden sei. Daraus
könne der Schluss gezogen werden, dass im interkantonalen Verhältnis
grundsätzlich auch eine andere Verteilung der Schuldenzinsen zugelassen sei
als im Verhältnis der Schulden selbst. In Art. 21 Ziff. 5 des genferischen
Steuergesetzes (die seither durch Gesetz vom 24. Dezember 1924 abgeändert
worden ist) sei in der Tat vorgesehen, dass in interkantonalen Fällen
Schuldenzinsen nur im Verhältnis des im Kanton steuerpflichtigen Einkommens
zum Gesamteinkommen abzuziehen seien. Der Kanton Zürich sei bereit, diese
Verlegung der Schuldenzinse ebenfalls anzunehmen, mit einer Einschränkung, die
im Genfer Gesetz nicht enthalten sei, dahin nämlich, dass die Schuldenzinsen
nur nach dem Verhältnis der Vermögenserträge in den beiden Kantonen verlegt
würden, wie dies in einem Entscheid der zürcherischen Oberrekurskommission
(Zentralblatt für Staats- und Gemeindeverwaltung 31 S. 251) für die
Steuerausscheidung unter zürcherischen Gemeinden entschieden und begründet
worden sei.-In einer Vernehmlassung des kantonalen Steuerkommissärs, die vom
Regierungsrat beigelegt wird, wird namentlich betont, dass das
Erwerbseinkommen ungeschmälert dem Wohnsitzkanton zukommen und deshalb die
Schuldenzinsen nur auf die Vermögenserträgnisse verlegt werden sollten. Das
wird damit begründet, dass Bestand und Höhe der Passiven in der Regel vom
Stand und der Höhe der Aktiven abhingen und dass es sich gleich verhalte mit
den Schuldenzinsen. «Diese stehen mit den Einkünften aus den Aktiven (aus den
Vermögensobjekten) in engster

Seite: 72
Beziehung. Den Einkünften. aus den Vermögensobjekten stehen die Schuldenzinsen
gegenüber. Diese belasten (verkürzen) unmittelbar den Vermögensertrag; sie
sind daher vorerst aus diesem zu decken; sie sollen deshalb auch bei der
Steuerausscheidung zwischen den Kantonen in erster Linie am Vermögensertrag
abgezogen werden und zwar bei Anwendung der Methode der Passivzinsenverlegung
nach dem Verhältnis der Einkünfte nur nach dem Verhältnis der
Vermögenserträgnisse im einzelnen Kanton. Das Erwerbseinkommen aber wird
zunächst von den Schuldenzinsen nicht betroffen. Ein Abzug von Passivzinsen am
Erwerbseinkommen käme allenfalls nur in Betracht, soweit die Passivzinsen die
Vermögenserträgnisse übersteigen.»
D. - Der Staatsrat des Kantons Genf beantragt in seiner Vernehmlassung, a
plaise au Tribunal fédéral, dire et prononcer que le Canton de Genève est en
droit d'imposer le recourant sur le revenu de l'immeuble sis à Genève en
tenant compte, en déduction de ce revenu, d'une part des intérêts passifs dans
la proportion que représente le rapport entre le revenu immobilier réalisé à
Genève et l'ensemble des revenus du recourant...»
Das Bundesgericht zieht in Erwägung:
1.- Das Bundesgericht ist in den vom Regierungsrat des Kantons Zürich
angeführten Entscheiden davon ausgegangen, dass bei der Einkommensbesteuerung
zwischen dem Wohnsitz- und dem Liegenschaftskanton die Schuldenzinsen im
Verhältnis des den beiden Kantonen zur Besteuerung zustehenden Vermögens zu
verlegen seien, wie dies dann besonders im Entscheide in Sachen Haller gegen
Zürich (Entscheid vom 12. Februar 1932) ausgesprochen wurde. Doch ist damit
nicht ausgeschlossen, dass die Verteilung nicht auch auf dem Boden der
Vergleichung der Einkommensbestandteile gemacht werden könnte, und es
erscheint in der Tat für die Einkommensbesteuerung näher zu liegen, dass
hierauf abgestellt

Seite: 73
werde, weil der Ertrag des Vermögens nicht notwendig und nicht immer vom
Steuerwert desselben abhängt. Wie innerkantonalrechtlich beim System der
Reineinkommenssteuer die Schuldenzinsen vom Einkommen in Abzug kommen, so
scheint es auch zulässig und den Verhältnissen entsprechend, wenn
interkantonalrechtlich die Schuldenzinsen auf die verschiedenen Kantone nach
den ihnen zukommenden Einkommensbestandteilen verlegt werden. Diese
Verteilungsart haben die Genfer Behörden im Falle der Dame Georg im Verhältnis
zum Kanton Waadt angewendet, und das Bundesgericht hat dieselbe, allerdings
nur stillschweigend, in seinem Entscheide vom 7. Oktober 1932 geschützt. Im
vorliegenden Falle erklärt sich auch der Kanton Zürich mit der Verteilung der
Schuldenzinsen im Verhältnis der Einkommensbestandteile einverstanden, unter
der Bedingung, dass dabei nur der Vermögensertrag zugrunde gelegt werde, und
er beantragt nur eventuell die Verteilung nach den Vermögensbestandteilen.
Doch muss diese Frage zum vorneherein beantwortet werden; denn wenn
bundesrechtlich diese Verteilungsart beansprucht werden kann, so wird der
Streit darüber, ob bei der Verteilung der Schuldenzinsen nach allen
Einkommensbestandteilen oder nach dem Ertrag des Vermögens zu verfahren sei,
hinfällig. Jene Frage aber ist nach dem Gesagten dahin zu beantworten, dass es
richtiger erscheint, der Verteilung der Schuldenzinsen das Verhältnis der in
Betracht fallenden Einkommensbestandteile zugrunde zu legen.
2.- Was nun die Hauptstreitfrage betrifft, ob die Schuldenzinsen nur auf die
Vermögenserträgnisse zu verlegen oder ob für die Bestimmung der Anteile, die
jeder Kanton zu übernehmen hat, das gesamte Einkommen des Steuerpflichtigen
zugrunde zu legen sei, so lassen sich für beide Lösungen Gründe anführen. Für
die von Zürich vertretene Lösung spricht, dass die Schulden den Vermögensstand
treffen, indem sie das Reinvermögen vermindern oder ganz aufzehren.
Andererseits kann bei den

Seite: 74
heutigen Kreditverhältnissen nicht mehr gesagt werden, dass Bestand und Höhe
der Schulden mit Bestand und Höhe des Vermögens in einem notwendigen innern
Zusammenhang stehen, da Schulden häufig nicht nur im Verhältnis zu den
vorhandenen Aktiven, sondern auch mit Rücksicht auf die gesamten
wirtschaftlichen Verhältnisse des Schuldners mit Inbegriff der Erwerbs- und
Einkommensverhältnisse gemacht werden. So stehen denn auch die Schuldenzinsen
keineswegs stets in notwendiger Beziehung zum Ertrag des vorhandenen
Vermögens. Es ist nicht richtig, dass dieselben, soweit sie sich nicht als
Betriebs- oder Gewinnungskosten darstellen, unmittelbar den Ertrag des
Vermögens verkürzen. Spricht schon dies dafür, dass die Schuldenzinsen,
abgesehen von den Betriebskosten, nicht allein auf den Vermögensertrag zu
verlegen sind, sondern auf das gesamte Einkommen, so ist ferner mit dem
Staatsrat des Kantons Genf zu sagen, dass diese Auffassung sich besser mit dem
Gedanken der allgemeinen Reineinkommenssteuer verträgt, wie sie sowohl in
Zürich wie in Genf besteht (§§ 8 ff. des zürcherischen Steuergesetzes und Art.
16 ff. der genferischen loi générale sur les contributions publiques). Wie man
danach für die Bestimmung des Roheinkommens das Ergebnis aller
Einkommensquellen zusammenfliessen lässt, mit Inbegriff des Vermögensertrages,
so erscheinen auch die Schuldenzinsen lediglich als einer der Posten, die vom
Gesamteinkommen in Abzug kommen (§ 9 des zürcherischen Steuergesetzes und Art.
21 der genferischen loi sur les contributions publiques). Dazu kommt, dass die
Vermögenssteuer sowohl nach Zürcher als nach Genfer Recht sich als Ergänzung
der Einkommenssteuer darstellt. Das führt interkantonalrechtlich dazu, dass
der Kanton, der auf den Liegenschaftsertrag Anspruch hat, nur den Teil der
Schuldenzinsen übernehmen muss, der dem Verhältnis dieses Ertrages zum
gesamten Einkommen entspricht, jedenfalls soweit es sich dabei nicht um
Betriebs- oder Gewinnungskosten handelt. Das übrige Einkommen

Seite: 75
muss ja auch zur Tilgung der Schuldenzinsen verwendet werden, wenn der
Vermögensertrag dazu nicht hinreicht. Und es würde grundsätzlich der
allgemeinen Reineinkommenssteuer widersprechen, wenn der Wohnsitzkanton in
einem solchen Falle den Abzug des den Ertrag einer auswärtigen Liegenschaft
übersteigenden Schuldenzinsbetrages nicht gewähren wollte. Auch beim Vermögen
werden dann, wenn die in Betracht fallenden Kantone auf dem Standpunkt der
Reinvermögenssteuer stehen, sämtliche Schulden auf die Vermögensbestandteile
verhältnismässig verlegt, so z. B. im Entscheid BGE 39 I S. 583. Wohl ist hier
ein Vorbehalt für solche Schulden gemacht worden, bei denen besondere
Beziehungen zu einzelnen Vermögensbestandteilen bestehen, wobei Hypothekar-
und Geschäftsschulden genannt sind; doch ist später den Hypothekarschulden
eine solche Stellung nicht mehr eingeräumt worden, weil es sonst der Schuldner
in der Hand hätte, die Steuerverhältnisse durch die ihm passende Verlegung
seiner Schulden zu beeinflussen (BGE 41 I S. 421), wie denn auch keine
notwendige Beziehung zwischen einer Hypothekarschuld und dem Grundstück, auf
dem sie haftet, zu bestehen braucht und eine solche jedenfalls da nicht
besteht, wo erhebliches bewegliches Vermögen neben dem liegenschaftlichen
vorhanden ist. Im vorliegenden Falle besitzt der Beschwerdeführer ausser den
Liegenschaften in Zürich und in Genf nicht unbedeutendes bewegliches Vermögen,
das in Zürich zu versteuern ist. Würde dieses zur teilweisen Abtragung der
vorhandenen Schulden verwendet, so würde sich der Anteil des Kantons Genf an
der Vermögenssteuer erhöhen, und es wäre unbillig, ihn an den Schulden, die
zum Teil aus dem Vermögen bezahlt werden könnten, auch noch in der Weise
mittragen zu lassen, dass von ihm mehr Schuldenzinsen übernommen werden
müssten, als der Verlegung dieser Zinsen auf das ganze Einkommen entspricht.
Zürich wendet ein, dass das Arbeitseinkommen unbelastet dem Wohnsitzkanton zur
Besteuerung überlassen werden müsse.

Seite: 76
Wenn dafür auf den Fall Vidoudez (Entscheid des Bundesgerichtes v. 28. März
1929) verwiesen wird, so ist zu bemerken, dass es sich in diesem Falle nur
darum handelte, ob der Sommeraufenthalter am Orte des Sommeraufenthaltes einen
verhältnismässigen Anteil von seinem Arbeitseinkommen zu versteuern habe, und
dass die Frage des Schuldenabzuges und der Verlegung der Schuldenzinsen auf
einen Teil des Erwerbseinkommens gar nicht in Frage stand. Dem Anspruch
Zürichs auf unbelastete Besteuerung des Arbeitseinkommens könnte von Genf
ebensogut entgegengehalten werden, dass der Ertrag der Genfer Liegenschaft
grundsätzlich dem Kanton Genf unbelastet zukommen sollte und dass die
Schuldenzinsen zunächst aus dem Arbeitseinkommen zu decken seien. Dass die
zürcherische Oberrekurskommission für das innerkantonale Verhältnis zwischen
den Gemeinden die Verlegung der Schuldenzinsen nach den Vermögenserträgen als
richtig erklärt hat, kann für die Lösung der Frage im interkantonalen Recht
nicht massgebend sein. Offen bleiben kann die Frage, ob eine Verlegung der
Schuldenzinsen auf alle Einkommensbestandteile soweit unzulässig ist, als
diese Zinsen Betriebs- oder Gewinnungskosten darstellen; denn das träfe doch
nur bei Zinsen für Geschäftsschulden oder für solche Schulden zu, die
notwendig für den Erwerb, die Verbesserung oder Instandhaltung eines
Ertragsobjektes aufgenommen werden mussten (vgl. BLUMENSTEIN, Schweiz.
Steuerrecht I S. 235 ff.; FUISTING, Grundzüge der Steuerlehre S. 136 ff., 140
f., 193 ff.). Dass es sich hier um solche Schulden handle, ist nicht behauptet
worden.
3.- Demgemäss ist die Beschwerde im Sinne der Auffassung des Staatsrates des
Kantons Genf zu entscheiden und demnach die dortige Einschätzung zu schützen
und Zürich anzuhalten, seine Einschätzung entsprechend abzuändern. Der
Regierungsrat des Kantons Zürich hat daraus, dass die Steuern in Zürich gemäss
der dortigen Einschätzung bezahlt worden sind, gegenüber dem

Seite: 77
Begehren, dass die zuviel bezahlten Steuern zurückzuerstatten seien, keine
Einwendungen erhoben, und zwar nach der ganzen Sachlage mit Recht nicht.
Demnach erkennt das Bundesgericht:
Die Beschwerde wird in folgendem Sinne gutgeheissen: Der Beschluss der
Steuerkommission der Stadt Zürich vom 13. April 1931 über die Einschätzung des
Einkommens des Beschwerdeführers für das Jahr 1931 wird aufgehoben. Diese
Einschätzung ist in dem Sinne abzuändern, dass der Kanton Zürich den Teil der
Schuldenzinsen, der dem Verhältnis des der zürcherischen Steuer unterliegenden
Einkommens entspricht, abzieht. Den nach dieser Berichtigung zuviel bezahlten
Steuerbetrag hat der Kanton Zürich dem Beschwerdeführer zurückzuerstatten.