BGE-57-I-399 - 1931-01-01 - DTF - Diritto amministrativo e diritto internazionale pubblico - Stempelabgaben. Im Inlande ausgegebene Obligationen unterliegen der eidgenössischen Stempelabgabe...

S. 399 / Nr. 61 Bundesrechtliche Abgaben (d)

BGE 57 I 399

61. Urteil von 22. Dezember 1931 i. S. Berggenossenschaft Mühleberg und
Umgebung gegen eidg. Steuerverwaltung.

Regeste:
Stempelabgaben. Im Inlande ausgegebene Obligationen unterliegen der
eidgenössischen Stempelabgabe auf Obligationen ohne Ausnahme. Als
Kassenobligationen gelten Schuldurkunden, die zum Zwecke kollektiver
Mittelbeschaffung in

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einer Mehrzahl von Exemplaren zu gleichartigen Bedingungen ausgegeben werden,
aber nicht als Partialen einer einheitlichen Anleihe gekennzeichnet sind.

Die Berggenossenschaft Mühleberg und Umgebung hat im Jahre 1918 24 und in den
folgenden Jahren bis 1925 17, zusammen. 41 Schuldverpflichtungen in einem
Gesamtbetrage von 173700 Fr. ausgegeben. Die Scheine lauten auf Beträge von
1000-15000 Fr. und haben folgenden Wortlaut:
«Schuldverpflichtung. Die Unterzeichneten, als rechtsverbindliche
Unterschriftenführende der Berggenossenschaft Mühleberg und Umgebung erklären
hiermit dem Herrn ... einen Betrag von ... Fr. in Form von Darlehen auf das
Berggut derrier Tête de Ran (Jura) schuldig zu sein und verpflichten sich,
denselben alljährlich erstmals am 1. Sept. 1919 zu 4 3/4% zu verzinsen und auf
eine halbjährliche, schriftliche Kündigung hin samt Zins zurückzuzahlen.» Die
eidgenössische Steuerverwaltung betrachtet diese Titel als Kassenobligationen
im Sinne von Art. 10 Abs. 1 lit. a StG und Art. 3 Abs. 1 lit. a CG und
beansprucht mit Entscheid vom 20. Mai 1931 die eidgenössische Emissionsabgabe
auf den Schuldscheinen mit 1737 Fr., sowie die Couponabgabe auf den während
der letzten 5 Jahre ausgerichteten Zinsen mit 825 Fr. Eine Einsprache gegen
diese Auflage wurde mit Entscheid vom 30. Juni 1931 abgewiesen.
Hierüber beschwert sich die Berggenossenschaft Mühleberg und Umgebung mit
Eingabe vom 28. Juli 1931 rechtzeitig. Sie beantragt Aufhebung des
angefochtenen Entscheides unter Kostenfolge. Zur Begründung wird geltend
gemacht, das Stempelgesetz unterscheide Obligationen (Art. 10) und
Darlehensguthaben (Art. 11). Obligationen seien der Stempelabgabe ausnahmslos
unterworfen, Darlehensguthaben nur unter bestimmten Voraussetzungen. Der
Unterschied der beiden Forderungsarten liege in der Kündigungsmöglichkeit. Die
Obligation sei

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ein Instrument zur Schaffung langfristiger Kredite, wobei dem Gläubiger ein
Kündigungsrecht allgemein nicht zustehe. Das Darlehen sei jederzeit kündbar
unter Einhaltung einer gewissen Kündigungsfrist. Einzig Guthaben und Darlehen,
die während einer bestimmten Zeit unkündbar sind, seien stempelpflichtig. Die
Berggenossenschaft Mühleberg und Umgebung habe bei einzelnen Genossenschaftern
kurzfristige, von seiten der Gläubiger jederzeit kündbare Darlehen
aufgenommen. Eine Stempelpflicht bestehe dafür nicht. Landwirtschaftliche
Genossenschaften befänden sich in der Regel in derart prekären Verhältnissen,
dass sie die Stempelabgabe nicht aufbringen könnten. Zudem seien die von der
Berggenossenschaft ausgegebenen Titel mit dem kantonalbernischen Wertstempel
versehen, woraus sich bei Belastung mit der eidgenössischen Stempelabgabe eine
Doppelbesteuerung ergeben würde.
Die eidgenössische Steuerverwaltung beantragt Abweisung der Beschwerde unter
Kostenfolge. Sie macht geltend: Die Begründung der Beschwerdeschrift beruhe
auf Unkenntnis der schweizerischen Finanzierungspraxis. Tatsächlich sei ein
grosser Teil der im Inland ausgegebenen Obligationen nicht auf feste
Rückzahlungstermine, sondern auf Kündigung gestellt, was in der
Stempelgesetzgebung selbst zum Ausdruck komme (Art. 13 Abs. 1 lit. c und d
StG, Art. 15 StV.). Unrichtig sei auch, dass für den Begriff des Darlehens
jederzeitige Kündbarkeit wesentlich sei (Art. 318 OR; Art. 11 StG). In
Obligationen könne die Kausalverpflichtung (z. B. Darlehen) angegeben sein.
Solche Obligationen seien nach Art. 10 StG steuerbar. sofern sie als
Anleihens- oder als Kassenobligationen anzusprechen seien. Damit, dass bei der
Revision der Stempelgesetzgebung im Jahre 1927 Urkunden über Darlehensguthaben
ohne Obligationencharakter unter gewissen Voraussetzungen der Abgabe
unterworfen wurden (Art. 11 lit. b und c StG), sei eine Befreiung der unter
Art. 10 StG fallenden Darlehensschuldurkunden mit Obligationencharakter nicht
bewirkt worden. Der angefochtene Entscheid beruhe auf

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dem durch die Rechtssprechung in Stempelsachen festgestellten Begriffe der
Kassenobligationen. Unerheblich sei die zu Unrecht vorgenommene Entrichtung
eines kantonalen Wertstempels, unzutreffend die Behauptungen der
Beschwerdeführerin über die Tragbarkeit der Abgabe.
Das Bundesgericht hat die Beschwerde abgewiesen
in Erwägung:
Art. 10 StG unterstellt der Stempelabgabe auf inländischen Wertpapieren die
Obligationen, Art. 11 StG Urkunden, die Obligationen gleichgestellt werden.
Schuldurkunden, die den Charakter von Obligationen aufweisen, sind ohne
Ausnahme der Stempelabgabe unterworfen, andere Verurkundungen von
Schuldverhältnissen, sofern die besonderen Voraussetzungen des Art. 11 Abs. 1
StG zutreffen und keine der Ausnahmen von Art. 11 Abs. 2 für sie erfüllt sind.
In der Rekurspraxis in Stempelsachen ist zutreffend festgestellt worden, dass
Art. 11 StG den Zweck hat, die Besteuerung auf Schuldverhältnisse auszudehnen,
die nicht in Obligationen verurkundet sind, und dass diese Bestimmung auf
Obligationen überhaupt nicht Anwendung findet (VSA Band 9 S. 237; vgl. BBl. 26
I S. 742; AMSTUTZ/WYSS, Stempelsteuerrecht S. 39, Anmerkung 1 zu Art. 11).
Die Beschwerdeführerin anerkennt, dass nach den Vorschriften des
Stempelgesetzes die im Inlande ausgegebenen Obligationen ohne Ausnahme der
Stempelabgabe unterliegen. Sie behauptet aber, dass es sich bei ihren Titeln
nicht um Obligationen, sondern um Verurkundungen von Darlehen handle, wobei
sie «die jederzeitige Kündbarkeit» als Merkmal des Darlehens ansehen will.
Sie verkennt dabei:
1. dass Obligationen in der Regel. wenn auch nicht ausschliesslich,
Darlehensforderungen verbriefen (AMSTUTZ/WYSS, a.a.O. S. 36, Anmerkung 2 zu
Art. 10);
2. dass es für den Charakter einer Urkunde als Obligation und aus diesem
Grunde für die Abgabepflicht unerheblich

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ist, ob das ihr zu Grunde liegende Rechtsverhältnis im Wortlaut des Titels zum
Ausdruck kommt oder nicht (GYGAX, Der Emissionsstempel bei Obligationen S. 8
f.); auf Darlehen als Schuldgrund weist z. B. die Bezeichnung
«Anleihens»-Obligation hin;
3. dass die jederzeitige Kündbarkeit (Kurzfristigkeit der Anlage) kein
Unterscheidungsmerkmal für Obligationen und Darlehensschulden darbietet. Sind
doch, um nur die nächstliegenden Beispiele anzuführen, nach Art. 10 Abs. 1
lit. a StG abgabepflichtige Depositenscheine im Gesetze selbst als Urkunden
über jederzeit auf Sicht zahlbare Forderungen (Art. 13 Abs. 1 lit. d StG),
also kurzfristige Anlagen charakterisiert. Art. 13 Abs. 1 lit. c StG sieht
sodann einen besondern, gegenüber der in Art. 12 StG festgesetzten Norm
ermässigten Abgabesatz für Obligationen vor, die von Kantonalbanken und
Bodenkreditanstalten mit einer Laufzeit von mindestens 3 Jahren ausgegeben
werden, und ordnet damit eine Privilegierung von Titeln mit längerer Laufzeit
an, woraus hervorgeht, dass kurzfristige Anlagen dem Normalsatz des Art. 12
unterliegen, dem Stempelgesetz also nicht unbekannt sind. Die Annahme, dass
Obligationen «ein Instrument zur Schaffung langfristigen Kredites» seien, ist
demnach unhaltbar.
Der Unterschied von Obligationen und Darlehensguthaben im Sinne der
Stempelgesetzgebung liegt vielmehr, wie die Praxis zutreffend festgestellt
hat, in der Art der Kreditbeschaffung (VSA Band 8 S. 132). Schuldurkunden, die
zum Zwecke kollektiver Mittelbeschaffung und aus diesem Grunde in einer
Mehrzahl von Exemplaren zu gleichartigen Bedingungen ausgegeben werden, sind
Obligationen im Sinne von Art. 10 StG (AMSTUTZ /WYSS, a.a.O., S. 31, Anmerkung
2 zu Art. 10). Dadurch unterscheiden sie sich von dem nicht als Obligation im
Sinne des Gesetzes verbrieften Einzeldarlehen, das der Stempelabgabe nur
unterliegt, sofern die besonderen Voraussetzungen der Steuerbarkeit gemäss
Art. 11 StG vorliegen. Als Kassenobligationen gelten die Titel, die nicht als
Teilschuldverschreibungen

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einer einheitlichen Anleihe gekennzeichnet sind (VSA VIII S. 108, GYGAX,
a.a.O. S. 32).
Dass die Schuldscheine, die die Beschwerdeführerin in den Jahren 1918-1925
ausgegeben hat, als Kassenobligationen im Sinne von Art. 10 Abs. 1 lit. a StG
anzusprechen sind, kann nach dem Gesagten keinem Zweifel unterliegen. Sie
wurden in 41 Exemplaren zu verschiedenen Nennbeträgen, unter einheitlichen
Bedingungen nach und nach ausgegeben, wodurch die Charakterisierung als
Urkunden über abgabefreie Einzeldarlehen ausgeschlossen wird. Sie sind nicht
als Teilschuldverschreibungen eines einheitlichen Anleihens gekennzeichnet und
demnach Kassenobligationen. Die eidgenössische Steuerverwaltung fordert auf
ihnen mit Recht die eidgenössische Emissionsabgabe nach Art. 10 Abs. 1 lit. a
und Art. 12 StG (zum frühern Ansatz von 1% des Nennwertes), und weiterhin nach
Art. 3 Abs. 1 lit. a und Art. 8 Abs. 1 lit. a CG die Couponabgabe auf den
Zinszahlungen, soweit nicht Verjährung eingetreten ist. Dass die Schuldscheine
bei der Ausgabe zu Unrecht mit dem kantonalen Wertstempel versehen worden
sind, ist unerheblich. Davon, dass die Abgabe für die Betroffenen nicht
tragbar sein sollte, kann ernsthaft nicht die Rede sein. Es wäre übrigens ohne
Bedeutung für die Entscheidung, die im Beschwerdeverfahren vor Bundesgericht
zu treffen ist, nämlich, ob die angeordnete Abgabenerhebung den Vorschriften
der Gesetzgebung entspricht.

SR 641.10 Legge federale del 27 giugno 1973 sulle tasse di bollo (LTB) LTB Art. 10 - 1 Per i diritti di partecipazione l'obbligo fiscale incombe alla società.60 In caso di trasferimento della maggioranza dei diritti di partecipazione (art. 5 cpv. 2 lett. b) l'alienante è responsabile solidalmente.
¹	Per i diritti di partecipazione l'obbligo fiscale incombe alla società.60 In caso di trasferimento della maggioranza dei diritti di partecipazione (art. 5 cpv. 2 lett. b) l'alienante è responsabile solidalmente.
²	...61
³	e 4 ...62
⁴	Per i certificati concernenti sottopartecipazioni a crediti da mutui nei confronti di debitori svizzeri l'obbligo fiscale incombe alla persona domiciliata in Svizzera che li emette.63

SR 641.10 Legge federale del 27 giugno 1973 sulle tasse di bollo (LTB) LTB Art. 13 Norma - 1 La tassa ha per oggetto il trasferimento a titolo oneroso della proprietà dei documenti di cui al capoverso 2, sempreché uno dei contraenti o dei mediatori sia un negoziatore di titoli secondo il capoverso 3.66
¹	La tassa ha per oggetto il trasferimento a titolo oneroso della proprietà dei documenti di cui al capoverso 2, sempreché uno dei contraenti o dei mediatori sia un negoziatore di titoli secondo il capoverso 3.66
²	Sono documenti imponibili:
^a	i titoli seguenti emessi da persona domiciliata in Svizzera:
^a1	obbligazioni (art. 4 cpv. 3 e 4),
^a2	le azioni, le quote sociali di società a garanzia limitata, le quote sociali e i buoni di partecipazione di società cooperative, i buoni di partecipazione, i buoni di godimento,
^a3	quote di investimenti collettivi di capitale ai sensi della LICol69;
^b	i titoli emessi da persona domiciliata all'estero, equiparabili nella loro funzione economica a quelli di cui alla lettera a. Il Consiglio federale deve esentare dalla tassa l'emissione di titoli esteri ove l'evoluzione monetaria o del mercato dei capitali lo esiga;
^c	i certificati concernenti sottopartecipazioni a titoli del genere indicato alle lettere a e b.70
³	Sono negoziatori di titoli:
^a	gli istituti di cui all'articolo 48 della legge federale del 25 giugno 198279 sulla previdenza professionale per la vecchiaia, i superstiti e l'invalidità (LPP) e all'articolo 331 del Codice delle obbligazioni80, il fondo di garanzia nonché l'istituto collettore di cui agli articoli 56 e 60 LPP;
^b	le fondazioni di libero passaggio di cui agli articoli 10 capoverso 3 e 19 dell'ordinanza del 3 ottobre 199481 sul libero passaggio;
^b1	nell'esercizio del commercio di documenti imponibili per il conto di terzi (negoziatori), oppure
^b2	nella mediazione della compravendita di documenti imponibili come consulenti in investimenti o gerenti di patrimoni (mediatori);
^c	gli istituti che concludono assicurazioni e convenzioni di previdenza vincolata ai sensi dell'articolo 1 capoverso 1 lettera b dell'ordinanza del 13 novembre 198582 sulla legittimazione alle deduzioni fiscali per i contributi a forme di previdenza riconosciute;
^d	le fondazioni d'investimento che si occupano dell'investimento e della gestione dei fondi degli istituti di previdenza di cui alle lettere a-c e che sono soggette alla sorveglianza della Confederazione o dei Cantoni.83
^e	...
^f	la Confederazione, i Cantoni e i Comuni con i propri stabilimenti sempreché nei loro conti espongano documenti imponibili giusta il capoverso 2 per oltre 10 milioni di franchi, nonché gli istituti svizzeri delle assicurazioni sociali.78
⁵	Sono considerati istituti svizzeri delle assicurazioni sociali ai sensi del capoverso 3 lettera f il fondo di compensazione dell'assicurazione per la vecchiaia e i superstiti nonché il fondo dell'assicurazione contro la disoccupazione.84

SR 641.10 Legge federale del 27 giugno 1973 sulle tasse di bollo (LTB) LTB Art. 13 Norma - 1 La tassa ha per oggetto il trasferimento a titolo oneroso della proprietà dei documenti di cui al capoverso 2, sempreché uno dei contraenti o dei mediatori sia un negoziatore di titoli secondo il capoverso 3.66
¹	La tassa ha per oggetto il trasferimento a titolo oneroso della proprietà dei documenti di cui al capoverso 2, sempreché uno dei contraenti o dei mediatori sia un negoziatore di titoli secondo il capoverso 3.66
²	Sono documenti imponibili:
^a	i titoli seguenti emessi da persona domiciliata in Svizzera:
^a1	obbligazioni (art. 4 cpv. 3 e 4),
^a2	le azioni, le quote sociali di società a garanzia limitata, le quote sociali e i buoni di partecipazione di società cooperative, i buoni di partecipazione, i buoni di godimento,
^a3	quote di investimenti collettivi di capitale ai sensi della LICol69;
^b	i titoli emessi da persona domiciliata all'estero, equiparabili nella loro funzione economica a quelli di cui alla lettera a. Il Consiglio federale deve esentare dalla tassa l'emissione di titoli esteri ove l'evoluzione monetaria o del mercato dei capitali lo esiga;
^c	i certificati concernenti sottopartecipazioni a titoli del genere indicato alle lettere a e b.70
³	Sono negoziatori di titoli:
^a	gli istituti di cui all'articolo 48 della legge federale del 25 giugno 198279 sulla previdenza professionale per la vecchiaia, i superstiti e l'invalidità (LPP) e all'articolo 331 del Codice delle obbligazioni80, il fondo di garanzia nonché l'istituto collettore di cui agli articoli 56 e 60 LPP;
^b	le fondazioni di libero passaggio di cui agli articoli 10 capoverso 3 e 19 dell'ordinanza del 3 ottobre 199481 sul libero passaggio;
^b1	nell'esercizio del commercio di documenti imponibili per il conto di terzi (negoziatori), oppure
^b2	nella mediazione della compravendita di documenti imponibili come consulenti in investimenti o gerenti di patrimoni (mediatori);
^c	gli istituti che concludono assicurazioni e convenzioni di previdenza vincolata ai sensi dell'articolo 1 capoverso 1 lettera b dell'ordinanza del 13 novembre 198582 sulla legittimazione alle deduzioni fiscali per i contributi a forme di previdenza riconosciute;
^d	le fondazioni d'investimento che si occupano dell'investimento e della gestione dei fondi degli istituti di previdenza di cui alle lettere a-c e che sono soggette alla sorveglianza della Confederazione o dei Cantoni.83
^e	...
^f	la Confederazione, i Cantoni e i Comuni con i propri stabilimenti sempreché nei loro conti espongano documenti imponibili giusta il capoverso 2 per oltre 10 milioni di franchi, nonché gli istituti svizzeri delle assicurazioni sociali.78
⁵	Sono considerati istituti svizzeri delle assicurazioni sociali ai sensi del capoverso 3 lettera f il fondo di compensazione dell'assicurazione per la vecchiaia e i superstiti nonché il fondo dell'assicurazione contro la disoccupazione.84

SR 641.10 Legge federale del 27 giugno 1973 sulle tasse di bollo (LTB) LTB Art. 11 - La tassa è esigibile:
^a	sulle quote in società cooperative: 30 giorni dopo la chiusura dell'esercizio;
^b	sui diritti di partecipazione: 30 giorni dopo la fine del trimestre nel corso del quale è sorto il credito fiscale (art. 7);
^c	in tutti gli altri casi: 30 giorni dopo che è sorto il credito fiscale (art. 7).

SR 641.10 Legge federale del 27 giugno 1973 sulle tasse di bollo (LTB) LTB Art. 10 - 1 Per i diritti di partecipazione l'obbligo fiscale incombe alla società.60 In caso di trasferimento della maggioranza dei diritti di partecipazione (art. 5 cpv. 2 lett. b) l'alienante è responsabile solidalmente.
¹	Per i diritti di partecipazione l'obbligo fiscale incombe alla società.60 In caso di trasferimento della maggioranza dei diritti di partecipazione (art. 5 cpv. 2 lett. b) l'alienante è responsabile solidalmente.
²	...61
³	e 4 ...62
⁴	Per i certificati concernenti sottopartecipazioni a crediti da mutui nei confronti di debitori svizzeri l'obbligo fiscale incombe alla persona domiciliata in Svizzera che li emette.63